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INFORME DE NOVIEMBRE DE 2011 Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)
Sentencias del Tribunal DE JUSTICIA DE LAS COMUNIDADES EUROPEAS
Sentencia de 15 de septiembre de 2011, Asuntos
acumulado C-180/10 y C-181/10. La sujeción a IVA de terrenos rústicos
calificados como urbanizables. Si una persona física " realiza gestiones activas de
comercialización de inmuebles recurriendo a medios similares a los empleados por
un fabricante, un comerciante o un prestador de servicios en el sentido del
artículo 9, apartado 1, párrafo segundo, de la Directiva IVA, debe considerarse
que ejerce una «actividad económica» en el sentido de dicho artículo y,
consiguientemente, debe ser considerada sujeto pasivo del IVA."
"La entrega de un
terreno edificable debe ser considerada sujeta al impuesto sobre el valor
añadido en virtud de la normativa nacional de un Estado miembro si este Estado
ha hecho uso la facultad prevista en el artículo 12, apartado 1, de la Directiva
2006/112/CE del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común
del impuesto sobre el valor añadido, modificada por la Directiva 2006/138/CE del
Consejo, de 19 de diciembre de 2006, independientemente del carácter continuado
en el tiempo de la operación o de si la persona que haya efectuado la entrega
ejerce una actividad de fabricante, de comerciante o de prestador de servicios,
siempre y cuando esta operación no constituya el simple ejercicio del derecho de
propiedad por su titular.
Una persona física que
haya ejercido una actividad agrícola en un terreno recalificado como terreno
edificable a raíz de una modificación de los planes urbanísticos llevada a cabo
por motivos independientes de su voluntad no ha de ser considerada sujeto pasivo
del IVA en el sentido de los artículos 9, apartado 1, y 12, apartado 1, de la
Directiva 2006/112, modificada por la Directiva 2006/138, cuando lleva a cabo la
venta de dichos terrenos si estas ventas se inscriben en el marco de la gestión
de su patrimonio privado.
Por el contrario, si,
para llevar a cabo dichas ventas, esta persona realiza gestiones activas de
comercialización de inmuebles recurriendo a medios similares a los empleados por
un fabricante, un comerciante o un prestador de servicios en el sentido del
artículo 9, apartado 1, párrafo segundo, de la Directiva 2006/112, modificada
por la Directiva 2006/138, debe considerarse que ejerce una «actividad
económica» en el sentido de dicho artículo y, consiguientemente, debe ser
considerada sujeto pasivo del
El hecho de que esta
persona sea un «agricultor en régimen de tanto alzado» en el sentido del
artículo 295, apartado 1, punto 3, de la Directiva 2006/112, modificada por la
Directiva 2006/138 carece de relevancia a este respecto."
Sentencia de 10 de noviembre de 2011, Asunto
C-126/10. La apreciación de motivos económicos válidos para aplicar el
régimen fiscal de las reestructuraciones empresariales, sin que se aprecie
fraude, está determinada por las circunstancias del caso concreto.
El artículo 11, apartado
1, letra a), de la Directiva 90/434/CEE del Consejo, de 23 de julio de 1990,
relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones,
aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de
diferentes Estados miembros, debe interpretarse en el sentido de que, en el caso
de una operación de fusión entre dos sociedades de un mismo grupo, puede
constituir una presunción de que dicha operación no se ha realizado por «motivos
económicos válidos» en el sentido de dicha disposición, el hecho de que, en la
fecha de la operación de fusión, la sociedad absorbida no ejerza ninguna
actividad, no posea ninguna participación financiera y sólo transfiera a la
sociedad absorbente pérdidas fiscales de importe elevado y origen indeterminado,
aun cuando dicha operación tenga un efecto positivo en términos de ahorro de
costes estructurales para dicho grupo. Incumbe al tribunal remitente comprobar,
habida cuenta del conjunto de circunstancias que caracterizan el litigio sobre
el que debe pronunciarse, si concurren en el marco de dicho litigio los
elementos constitutivos de la presunción de fraude o de evasión fiscal en el
sentido de dicha disposición."
Sentencias del Tribunal Supremo
Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de octubre
de 2011, Recurso 3403/2007. A efectos fiscales no se puede considerar la
compensación de créditos como compensación no dineraria.
"Formula la parte
recurrente este motivo de casación al amparo del artº 88.1.d) de la LJ, por
infracción del Real Decreto Legislativo 1564/1989, Segunda Directiva de
Sociedades relativa a aportaciones no dinerarias, Ley 43/1995 y artº 23 de la
LGT. Considera que atendiendo al artº 151 de la LSA, en el aumento de capital no
se distingue más modalidades que las de aportaciones dinerarias y no dinerarias,
sin que la compensación de créditos sea un género o una categoría independiente,
sino una parte de la citada aportación no dineraria. Lo que lo corrobora
numerosas Resoluciones de la Dirección General de los Registros y del Notariado,
la de 15 de julio de 1992, 20 de febrero de 1996 o 18 de junio de 1998; a igual
resultado se llega a través de los arts. 7 y 9 de la Segunda Directiva de
Sociedades de 13 de diciembre de 1976, que sólo distingue entre aportaciones en
metálico y aportaciones que no sean en metálico. No tiene, pues, sentido alguno,
crear una tercera categoría en donde la ley no distingue, incluso la misma
Dirección General de Tributos del Ministerio de Economía y Hacienda ha
calificado la compensación de créditos para realizar una aportación no
dineraria, Consulta 296/1998, de 24 de febrero.
No resulta cuestionable
la distinción que señala la sentencia de instancia cuando la norma mercantil
regula el aumento de capital, distingue claramente entre aportaciones
dinerarias, no dinerarias, y de forma individual la compensación de créditos.
Ante el silencio de la normativa fiscal para definir qué ha de entenderse por
aportación no dineraria, lo propio es acudir a la rama del ordenamiento jurídico
del que procede el término, esto es la legislación mercantil, que al regular el
aumento de capital distingue varias categorías, y entre ellas cabe diferenciar
las aportaciones no dinerarias de la compensación de créditos, que junto a las
aportaciones no dinerarias como contravalor de capital regulada en el artº 155 ,
regula las aportaciones dinerarias, artº 154 del mismo Texto Refundido de la Ley
de Sociedades Anónimas , y en el artº 156 regula las ampliaciones de capital por
compensación de créditos. Lo cual abunda en el criterio manifestado en la
sentencia de instancia que hacemos nuestro."
Sentencia del Tribunal Supremo de 20 de octubre
de 2011, Recurso 2243/2008.
“Procedencia del incremento de patrimonio
imputado al recurrente como consecuencia de la renuncia a los derechos de
suscripción preferente en la operación de ampliación de capital de la sociedad
de la que era socio”.
“La parte recurrente no ha probado que don Estanislao se vio imposibilitado para
ejercer su derecho de suscripción preferente en la ampliación de capital
realizada por la mercantil X, de la que era socio, por estar restringido tal
derecho a favor de Y, de la que también era socio. Así las cosas, debe
entenderse correcta la liquidación practicada por la Administración tributaria y
confirmada por la Sala de instancia en este punto,
por constituir dicha renuncia una transferencia de patrimonio gratuita a
favor de la suscriptora de las nuevas participaciones, procediendo, en
consecuencia, la desestimación del motivo de casación.”
El Tribunal Supremo en la Sentencia
de 21 de noviembre de 2011, Recurso 3903/2009,
ha declarado que la prima de emisión
satisfecha por un socio que no se justifica mercantilmente constituye una
adquisición lucrativa de los otros
socios, no de la sociedad que amplia capital social. En la sociedad que se
amplia no existen reservas expresas ni tacitas, no acudiendo nuevos socios a la
ampliación.
Sentencia del Tribunal Supremo de 3 de noviembre
de 2011, Recurso 2117/2009. Obligación de un Banco de suministrar información
a la Hacienda Pública de todas las cuentas que en un ejercicio hubiesen tenido
un importe total anual por suma de apuntes en el haber por cuantía superior a
tres millones de euros.
"En el presente caso, resulta obvio e incuestionable que la
información demandada con fecha 17 de noviembre de 2006 por el Equipo Central de
Información de la ONIF tenía trascendencia tributaria. En el propio
requerimiento se expresó claramente tal circunstancia, al especificar que dicha
información « resulta necesaria para el desarrollo de las actuaciones que tienen
encomendadas los Servicios de Inspección de la A.E.A.T.». Pero es que, además,
los datos solicitados se referían a las « [c]cuentas bancarias que en el
ejercicio 2005 hayan tenido un importe total anual por suma de apuntes en el
Haber por cuantía superior a 3.000.000,00 euros », datos de los que la entidad
requerida se hallaba en posesión y que resultaban de las operaciones
desarrolladas con las personas con las que se había relacionado económica,
profesional y financieramente. Es decir, datos que Banco de......, S.A. poseía
de ciertas operaciones y de ciertos hechos que afectaban a una pluralidad de
terceros que se habían relacionado con ella." "Tampoco puede compartirse la
alegación de que el requerimiento de información carecía de la adecuada
motivación."
Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de
noviembre de 2011, Recurso 5782/2009. Obligación de los Bancos de informar a
la AEAT: no cabe los requerimientos genéricos de información, practicados por un
órgano de recaudación, exigiendo de un Banco la relación de titulares de
contratos de alquiler de cajas de seguridad.
"No podemos compartir el razonamiento del representante de la
Administración. La circunstancia de que se contemple la posibilidad de que los
órganos de recaudación puedan practicar requerimientos de información tributaria
no significa reconocerles la potestad de realizar requerimientos de información
a cualquier obligado tributario y en cualquier clase de contexto o situación. Se
trata del ejercicio de una potestad que debe estar directamente vinculada al
ámbito competencial y actividad que desarrolle el órgano en cuestión, es decir,
sujeta a la previsión legal que justifica la actuación misma del órgano
administrativo. Debe estar circunscrita, como establece el artículo 2 del
mencionado Reglamento, a «la función administrativa conducente al cobro de las
deudas y sanciones tributarias y demás recursos de naturaleza pública que deban
satisfacer los obligados al pago». En el presente caso ni existían deudas o
sanciones que recaudar, ni la finalidad del requerimiento iba encaminada a su
cobro. En otras palabras, por definición un órgano de recaudación no puede
practicar requerimientos genéricos de información. Mientras que, en principio,
todo sujeto pasivo de no importa qué tributos está sujetos a la potestad de
comprobación e inspección de la Administración tributaria, justificándose así la
existencia de requerimientos generales de información, siempre que aparezcan
suficientemente motivados y se adopten siguiendo los cauces previstos en la
norma, sólo quedan sometidos al ámbito competencial de los órganos de
recaudación quienes aparezcan como deudores de la Hacienda pública, no cabiendo,
por ello, practicar requerimientos generales en este ámbito. En suma, tratándose
de la recaudación y, por lo tanto, de los órganos administrativos que la tienen
encomendada, no cabe practicar requerimientos desvinculados del cobro o de la
exacción de créditos concretos y específicos".
Sentencia del Tribunal Supremo de 18 de
noviembre de 2011, Recurso 104/2009. El heredero de confianza no solo tributa
en el Impuesto sobre Sucesiones sino también en el IRPF por razón de las rentas
obtenidas.
"Es cierto, tal y como expuso la resolución del Tribunal Económico
Administrativo Regional de Cataluña, que la tributación de la herencia de
confianza no se aborda por la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas, si bien ello no nos puede conducir a que tales rentas puedan quedar al
margen del sistema impositivo sin menoscabo del artículo 31 de la Constitución;
siendo un dato revelador de la pertinencia de la conclusión alcanzada
-imputación al heredero de confianza en su renta personal de la parte de las
rentas obtenidas en el periodo por los bienes que conforman la herencia de
confianza- el hecho de que en el Impuesto sobre Sucesiones sí se señala al
heredero como sujeto pasivo del tributo.
Conforme a cuanto
antecede procede declarar la conformidad a Derecho de la resolución recurrida,
ratificando las consideraciones expuestas, atinentes a que la solución que
deriva de las anteriores consideraciones -además de hacer tributar unas rentas
que no pueden quedar al margen del sistema impositivo sin menoscabar los
principios establecidos en el artículo 33 de la Constitución- es la que se
estima más acertada a la vista de la normativa vigente, pues, de un lado,
determinadas rentas realmente obtenidas quedan sometidas a tributación y, por
otro, los herederos de confianza aún cuando deben integrar aquéllas en su base
imponible, pueden resarcirse del coste que supone dicha carga "pues el aumento
en su tributación personal respecto a la situación que tendrían de no haber
aceptado el cargo no puede sino calificarse de un gasto o desembolso realizado
en el cumplimiento de su cometido, estando por tanto facultado para resarcirse
del mismo con cargo al patrimonio hereditario, según autoriza el artículo 119 de
la Compilación".
Esta Sentencia reitera
otra del mismo Tribunal, Sala, Sección y con igual Magistrado Ponente, fechada
el día 17 de noviembre de 2011, Recurso 4272/2008.
Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de
noviembre de 2011, Recurso 2205/2007. Se reitera la doctrina de que la
escritura pública sustituye a la factura siempre que concurran los datos
necesarios para la deducción del IVA.
"Procede confirmar esta
argumentación, pues aunque se parta de que la factura puede ser sustituida por
otro documento, al no ser un elemento constitutivo del derecho a la deducción
sino un mero y simple requisito para poder ejercerlo, y de ahí la posibilidad de
su sustitución por otros documentos, tales como la escritura publica en el caso
de adquisición de un bien inmueble o la existencia de medios de prueba
suficientes de la realidad de las operaciones, sentencias entre otras, de 11 de
Julio de 2011, y del propio Tribunal TJCE de 5 de Diciembre de 1996 y 21 de
Abril de 2005, naturalmente el documento que sustituye a la factura debe
contener todos los datos necesarios que permitan acreditar de modo fehaciente
que el sujeto pasivo tiene derecho a la deducción de las cuotas de IVA
soportadas con la consiguiente identificación de la operación de que se trate."
Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de
noviembre de 2011, Recurso 4707/2009. Responsabilidad solidaria de una
sociedad creada por un administrador, declarado responsable subsidiario de las
deudas fiscales de la sociedad, que posteriormente junto con su cónyuge e hijos
constituye dicha sociedad para eludir sus obligaciones. El embargo afecta a los
bienes aportados, no a las participaciones sociales del responsable.
"En el presente caso la conducta del Sr. Fernando en connivencia
con su esposa pone de manifiesto la clara intención de transferir el patrimonio
del deudor originario a una sociedad formada por el núcleo familiar, lo que sin
duda dificulta la realización del pago de la deuda pendiente. La compañía
recurrente se ampara en el principio de autonomía de la voluntad y en la
libertad contractual para transferir el patrimonio familiar a la nueva sociedad.
Sin embargo, no es inocente que ese ejercicio de libertad tenga lugar cuando don
Fernando tenía una importante deuda con la Administración tributaria por un
importe superior a los 200.000 euros, y se le había exigido por vía de apremio,
aproximadamente un año antes de la constitución de la sociedad patrimonial.
Tanta casualidad no ha sido explicada de manera, si quiera razonable, por la
entidad recurrente. Es evidente que lo pretendido por el Sr. Fernando y su
esposa fue distraer bienes sobre los que se podría hacer efectivo el pago de la
deuda. Sencillamente los bienes pasan del deudor a una sociedad familiar
integrada por los padres y los hijos, de la que el Sr. Fernando seguía teniendo
el control. Nada sabemos del objeto de la sociedad, de su actividad ni de la
razón comercial o mercantil por las que fue constituida. La única finalidad era
la descapitalización del deudor frente a la Administración tributaria, para
evitar o hacer más complicado su cobro.
Tampoco responde a la
realidad la afirmación de «Gestión Patrimonial» de que la Administración, en
lugar de hacer traba sobre los bienes de la sociedad, podía haberse dirigido
contra las participaciones que el Sr. Fernando tenía en la entidad. Estas
participaciones reflejaban fielmente el valor de los inmuebles, valor que nunca
fue cuestionado por la Administración; sin embargo, después no fueron repartidas
entre los socios de manera proporcional a su contribución a la sociedad. Los
tres inmuebles aportados tenían carácter ganancial y pertenecían por mitad a los
cónyuges; los cuatro hijos no figuraban como titulares en parte alguna respecto
del patrimonio incorporado a la entidad recurrente y, no obstante, a cada uno
les fueron atribuidas 34.558 participaciones, sumando entre todos 138.232 de las
540.910 participaciones sociales. Es decir, con la constitución de la sociedad
adquirieron un porcentaje sobre un patrimonio inmobiliario sobre el que antes no
tenían participación ni disponibilidad alguna, lo que a su vez supuso un menor
valor en la ejecución de los bienes del Sr. Fernando frente a la deuda que tenía
con la Administración. Por lo tanto, el embargo directo de los bienes inmuebles
no tenía el mismo valor que las participaciones que le fueron adjudicadas al Sr.
Fernando en la constitución de Gestión Patrimonial.
En consecuencia, ha
quedado acreditado, como acertadamente puso de manifiesto la sentencia de
instancia, que el cambio de titularidad del patrimonio inmobiliario fue urdido
como una maniobra encaminada a perjudicar y dificultar la realización de la
deuda contraída por el Sr. Fernando con la Administración, mediante la
distracción de sus bienes. Esta conducta encaja en el supuesto de
responsabilidad solidaria".
Sentencias de la audiencia nacional y de los tribunales superiores de justicia
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del
País Vasco de 25 de mayo de 2011, Recurso 1643/2008.
Admisión de la exención del incremento por la reinversión efectuada por
el nudo propietario que vivía con su madre usufructuaria en otra vivienda
habitual. “El concepto vivienda habitual
que se contempla en el art. 30.2 de la NF 8/98 es fáctico. Debemos
indicar que, en éste caso, en la vivienda transmitida convivían el nudo
propietario y la usufructuaria, madre e hija respectivamente, así como el marido
y los dos hijos de ésta, en el seno de una convivencia familiar que, como se
indicaba en la STSJPV de 5.7.02, resulta plenamente justificada a nivel de
experiencia social, sin que conste el que la titularidad plena de otro bien
inmueble, hasta la adquisición de la nueva vivienda. Y aunque como se indica en
el Acuerdo que se impugna la Sra. [...] no podría disfrutar de la vivienda sin
consentimiento de su madre, el hecho acreditado es que éste consentimiento se
produjo, y el inmueble transmitido ha sido la vivienda habitual tanto de la
madre (usufructuaria) como de la hija (nuda propietaria) y su familia, que según
se alega y no se cuestiona se quedó a vivir en el domicilio familiar, junto a su
madre, tras su matrimonio, y así han permanecido hasta la transmisión de la
vivienda y adquisición de la nueva vivienda, donde según se afirma (y no se
cuestiona) siguen conviviendo con la madre de la Sra. [...], y usufructuaria del
inmueble transmitido (...)”
La doctrina expuesta no es admitida por la AEAT.
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Sevilla de 7 de julio de 2011, Recurso 27/2011. No
sujeción al Impuesto de AJD de la extinción del condominio en la que se aplica
el artículo 1062.
“En fecha 23 de diciembre de 2008 se otorgó escritura pública por virtud de la
cual don Bruno y don Florencio extinguían el condominio que ostentaban sobre el
solar que en la referida escritura se describe, cuyo pleno dominio fue
adjudicado a don Bruno , quien satisfizo en metálico al otro comunero su haber
consistente en 3.617.50 euros. Con fecha 16 de enero de 2009 se presentó en la
Oficina Liquidadora, junto con la escritura, autoliquidación con una base de
7.235 euros, pero sin efectuar ingreso de cantidad alguna al entender que le era
de aplicación el art. 1062 del Código Civil.
La parte actora – la Administración Andaluza- alega en esencia en apoyo de sus
pretensiones: El exceso de adjudicación representado por la vivienda adjudicada
a la heredera, no tendría la condición de transmisión onerosa, por traer
causa de lo dispuesto en el art. 1062 del Código Civil. Por tanto, no estará
sujeto a la modalidad del " transmisiones patrimoniales onerosas" del Impuesto y
sí a la tributación de "actos jurídicos documentados".
Para el Tribunal “la
excepción del 7.2.B del RDleg. 1/1993, ha de interpretarse no como un supuesto
de no sujeción, sino de sujeción en la que concurre exención, por lo que no
puede gravarse como acto jurídico documentado. Con arreglo a la doctrina
expuesta ha de confirmarse la resolución impugnada y coincidir con la misma en
que la operación realizada debe incluirse en el concepto de exención, en tanto
que la adjudicación no produce efectos civiles, ni tributarios, por lo que no
debe tributar por el concepto de ITPAJD, so pena de infringir el principio de
prohibición de doble imposición del art. 31.2. del RDLeg. 1/1993.”
Para el Tribunal en
el supuesto de la aplicación del artículo 1062 del Código Civil “puede ser que
materialmente se produzca una transmisión, pero jurídicamente no puede tener
efecto como tal transmisión”.
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Madrid de 12 de julio de 2011, Recurso 385/2009.
El cheque sólo tributa en AJD, documentos
mercantiles cuando esté expedido expresamente a la orden o se endose.
“El art. 33 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre ,
por el que se aprueba el Texto
Refundido de la Ley del ITPyAJD, sujeta a este último gravamen las letras de
cambio y «los documentos que realicen función de giro o suplan a aquéllas»
(número 1). Y el artículo continúa: «Se entenderá que un documento realiza
función de giro cuando acredite remisión de fondos o signo equivalente de un
lugar a otro, o implique una orden de pago, aun en el mismo en que ésta se haya
dado, o en él figure la cláusula "a la orden"» (número 2)” El elemento
determinante de la sujeción al impuesto reside, por tanto, en si el documento
realiza función de giro. Esta cualidad es atribuible a la letra de cambio y al
pagaré, documentos que nacen con vocación de circulación, ya que se trata de
documentos «a la orden», incorporen o no esta cláusula.
El
cheque únicamente cumple función de giro en dos casos: bien originariamente,
cuando está expedido expresamente «a la orden», o, con posterioridad, cuando
haya sido endosado. No efectúan dicha función los cheques al portador y los
cheques nominativos que no se endosen o contengan la cláusula «no a la orden».
Tal es, en lo que nos interesa, la
diferencia esencial que late entre tales documentos y que impide aplicar la
jurisprudencia invocada por el TEAR, relativa al pagaré, pero no al cheque.
El cheque de autos fue emitido por una sociedad mercantil contra la
cuenta que dicha sociedad tiene en el «Banco X». De este modo, la relación
documental queda ceñida al librado y al librador, pues se reduce a una simple
retirada de fondos que la entidad libradora tenía en poder del librado. Ni el
cheque ha sido endosado, ni concurre ningún otro elemento del que inferir la
extensión de sus efectos a terceras personas, no existiendo ni la remisión de
fondos de un lugar a otro ni la orden de pago que hubiera permitido presumir el
cumplimiento de la función de giro según lo previsto en el art. 33.2 de la
Ley.
En conclusión, el documento, a «sensu contrario» de lo previsto en el art.
76.3 b) del Reglamento del impuesto, no devengó el tributo por AJD, por lo
que el ingreso debe reputarse indebido y, en consecuencia, procedente su
devolución a la entidad aquí accionante.”
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Cataluña de 14 de julio de 2011, Recurso 804/2011. No
procedencia de la devolución del Impuesto de OS por aumento del capital que se
deja sin efecto parcialmente.
“Resultan
de las actuaciones, en esencia, los siguientes antecedentes de la cuestión
controvertida: a) Formalizado acuerdo de aumento de capital social en la
cantidad de 1.562.660,10 #, mediante la emisión y puesta en circulación de
26.001 acciones nominativas, que fueron suscritas por una de las socias y para
cuyo pago aportó una nave industrial valorada en dicha cantidad, se procedió a
la autoliquidación por el concepto de «operaciones societarias», con una base
imponible de la misma cantidad y una deuda tributaria ingresada de 15.626,60 #;
b) La solicitud de ingresos indebidos se fundó en que, con posterioridad,
fue encargado al Registro Mercantil de Barcelona la designación de experto
independiente con el fin de que procediera a la valoración técnica de la finca
aportada, el cual estimó el valor de la misma en 643.048,40 #, adoptando como
consecuencia de ello la Junta Extraordinaria Universal de accionistas proceder a
subsanar los acuerdos anteriormente adoptados, en cuanto a la cantidad en que se
ampliaba el capital social, dejándola establecida en 643.009,90 #, mediante la
emisión y puesta en circulación de 10.699 acciones nominativas; c) La
Administración desestimó la solicitud en base a que el inicial pacto societario
de ampliación de capital quedó sin efecto por voluntad de las partes, sin
declararse su nulidad en los términos del art. 57.1 del Texto refundido de la
Ley del Impuesto ; y d) En la vía económico-administrativa se alegó
que los supuestos de devolución no son sólo los establecidos reglamentariamente
de forma tasada, sino también el ingreso en el que aparece una mera
manifestación de haberse gravado ilegalmente la capacidad económica del sujeto
pasivo.”
“La devolución queda limitada a los casos
en que « la nulidad, rescisión o resolución de un acto o contrato » haya
sido declarada o reconocida « judicial
o administrativamente, por resolución firme »
-art. 57.1 citado-, sin que quepa tal devolución cuando hay que
proceder a una «subsanación» de los acuerdos de aumento de capital por haberse
incumplido la normativa aplicable cuando se trata de aportaciones no
dinerarias.”
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Cataluña de 19 de julio de 2011, Recurso 158/2008. Se
recuerda que tanto el TS como el TEAC consideran que la legitimación de firmas
practicada notarialmente vulnerando la Ley, además de la corrección
disciplinaria correspondiente, es ineficaz. Sin embargo la Sentencia admite la
eficacia, voto particular.
En esta Sentencia se reproduce lo dicho por la Resolución del TEAC de22 de junio
de 1977: “la
legitimación de firmas por parte de los notarios está circunscrita a hacerlo
respecto de documentos que no sean de los comprendidos en
el artículo 1.280 del Código Civil (o sea, aquéllos
que tengan por objeto la creación,
transmisión, modificación o extinción de Derechos Reales sobre bienes inmuebles)
y si contraviniendo tal prohibición el Notario legitimó las firmas estampadas al
pie de un documento de tal contenido sin expresar, además, la
razón por la que lo hacía,
se ha de
entender que tal funcionario público no está actuando en el correcto ejercicio
de su oficio público y, por tanto, su intervención carece de operatividad para
provocar el efecto de computación de fechas previstas en el precepto tributario
que se está comentando.
Y no se diga que, en cualquier caso, un irregular ejercicio de la función
notarial o un ejercicio de la misma contraviniendo las normas que la regulan, no
enervan el efecto público de la intervención del fedatario de que se trate (a
reserva de la corrección administrativa o disciplinaria que eventualmente
pudiera pronunciarse al respecto de ello) por cuanto que,
en el "oficio público" si no se actúa notoriamente con arreglo a la Ley, ya no
es ejercicio lícito de tal oficio y, por tanto, no puede pretenderse frente a
terceros (y la Administración
es tercero)
que se desencadenen todos los efectos de la intervención como si hubiera habido
una actuación regular, pues la función
pública de mediación tiene un rigor y exige unas solemnidades (como el ejercicio
de toda función pública) incompatible con que pueda producir efectos legales
desarrollada de cualquier forma y sin respetar tales exigencias impuestas por el
Derecho".
"Por todo lo expuesto, se ha de concluir que si bien el Notario es un
"funcionario público", su actuación ha de adecuarse, en cada caso, al ejercicio
de la función pública que le corresponde, desarrollada de acuerdo con las
solemnidades prescritas en las leyes que la regulan y dentro del ámbito de la
competencia material, territorial, etc... que a tal funcionario atribuye el
Derecho vigente, y, como, en el presente supuesto, el ejercicio de la actividad
notarial de legitimación de firmas se llevó a cabo contraviniendo lo dispuesto
en el Reglamento notarial, no hubo verdadero conocimiento del documento por
razón del oficio, "ni ejercicio válido de tal oficio", y, como consecuencia de
ello no se adveró frente a tercero la fecha del documento privado, pudiendo, por
tanto, desconocerse ésta a efectos de un eventual cómputo inicial, desde ella,
del plazo de prescripción del derecho de la Administración a liquidar el, o los
hechos imponibles recogidos en el mismo instrumento privado, que, en cualquier
caso, sólo puede empezar a contarse desde que se presentó ante la Abogacía del
Estado..."
“En el mismo sentido
se pronuncia el Tribunal Supremo en Sentencia de 27 de mayo de 1983 que declara
la ineficacia, a efectos de prueba de la fecha de un documento privado, respecto
a tercero, de una legitimación de firmas en documento privado de compraventa de
finca, por tratarse de documento comprendido en el
artículo 1280 del CC.” En el caso debatido se
discutía si se podía apreciar la prescripción de la transmisión contenida en un
documento privado, cuyas firmas no se habían legitimado, pero si testimoniado
notarialmente el documento, con olvido de que el entonces vigente artículo 251
del Reglamento Notarial disponía que no se podían testimoniar los documentos
privados salvo aquellos cuyas firmas podían ser legitimadas, circunstancia que
no concurría en el supuesto de hecho de la Sentencia. El Tribunal catalán con
cita de la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado
de 14 de febrero de 2007, seguida por otras posteriores de 20 y 28 de febrero de
2007, en las que se declaraba, entre otras cosas, que la razón de la prohibición
expuesta estaba en que a partir de la legitimación notarial o testimonio del
documento se daba fecha cierta a la declaración documental contenida en el
documento privado, estimaba que la prescripción comenzaba a partir de dicha
intervención notarial, con independencia de que “ sea o no contraria a derecho”.
Existe un voto particular del Magistrado Emilio Aragonés Beltrán, que disiente
de la mayoría de la Sala, debido a que estimaba que el notario no había actuado
en el correcto ejercicio de su oficio público, lo que hacía ineficaz su
actuación.
Hacemos constar que la afirmación efectuada por la DGRN no constituía el centro
del problema planteado en la Resolución que se cita y en las dos posteriores,
fue una afirmación efectuada a mayor abundamiento. En la actualidad el
Reglamento Notarial prohíbe en el artículo 252 que el Notario testimonie los
documentos privados que deban ser obligatoriamente presentados ante la
Administración Tributaria, que sólo podrán se testimoniados cuando conste su
presentación.
Un principio general recogido en el Código Civil, artículo 6.3, es el de que los
actos contrarios a las normas imperativas y a las prohibitivas son nulos de
pleno derecho, salvo que en ellas se establezca un efecto distinto para el caso
de contravención. Desde este punto de vista la actuación notarial relatada es
ineficaz frente a la Administración Tributaria.
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 25 de julio de 2011, Recurso
5/2007. “Las anotaciones
preventivas de embargo que pesaban sobre los bienes donados no tenían el
carácter ni de carga ni de deuda deducible.”
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Cataluña de 6 de septiembre de 2011, Recurso 416/2008. “Son rendimientos de
capital en sentido propio y no renta irregular los obtenidos de la cesión del
derecho real de usufructo de que se trata, solución que es
plenamente aplicable en el presente supuesto de usufructo de inmueble cuyo
derecho da lugar a la obtención de rendimientos del capital inmobiliario, razón
por la cual debe rechazarse el discurso
argumentado por la parte actora en la demanda
en el sentido de entenderlo como
incremento patrimonial y ha de ser desestimado el recurso.”
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de La Rioja de 14 de septiembre de 2011, Recurso 390/2010.
“En la demanda se
alega que el día 10 de octubre de 2009, sábado, el Registro del órgano al que
debía dirigirse el recurso estaba cerrado; ahora bien, ninguna prueba acredita
este extremo, que tampoco ha sido admitido por la Administración.
Así, en el escrito de contestación a la demanda, el Letrado de la Comunidad
Autónoma señala que el Registro de dicho Órgano pudiera estar cerrado los
sábados, pero no lo admite expresamente. A lo expuesto, ha de añadirse que la
parte actora no ha propuesto ni ha aportado prueba alguna de la que resulte que
el Registro estuviera cerrado, debiendo señalarse que la prueba propuesta por
esta parte ha sido la documental aportada con el escrito de interposición del
recurso, documental de la que no resulta que el Registro del Órgano estuviera
cerrado el sábado 10 de octubre de 2009, pudiendo señalarse, a mayor
abundamiento, que en la reclamación administrativa interpuesta nada se dice
acerca de este hecho. Pues bien, no
habiendo resultado probado que el sábado 10 de octubre de 2009 el registro del
órgano competente para la recepción del recurso estuviera cerrado, este día debe
considerarse hábil a efectos del cómputo del plazo, por lo que, habiendo
finalizado el cómputo del plazo el citado día 10 de octubre de 2009, presentados
los recursos de reposición el día 13 de octubre del mismo año, son conformes a
derecho las resoluciones administrativas que declararon la inadmisión de los
recursos y la resolución que las confirma, por lo que el presente recurso
contencioso administrativo ha de ser desestimado.”
La Sentencia del
Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 10 de diciembre de
2009 en un supuesto en el que se acreditó que el registro del órgano estaba
cerrado el último día hábil, que era sábado, invocando el principio de tutela
judicial efectiva, admitió un escrito presentado el lunes siguiente, primer día
hábil siguiente al sábado.
Sentencia de la
Audiencia Nacional de 15 de septiembre de 2011, Recurso 379/2008.
“La cuestión litigiosa se reduce a determinar si ha de reputarse o no
ajustada a Derecho la valoración del inmueble –Impuesto sobre Sociedades-
enajenado por la actora a la sociedad vinculada, respecto de la cual discute la
sociedad demandante la potestad misma de efectuar la valoración
cuando ya existía otra anterior,
establecida en el caso por la Administración autonómica andaluza
a efectos de otro impuesto (el de
transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados).”
“La Sala entiende que la circunstancia de
que ambas valoraciones vayan referidas a distintos tributos y hayan sido
efectuadas por Administraciones territoriales distintas no permite, por sí sola,
rechazar la comprobación previamente efectuada, dada la
proximidad de las dos valoraciones, la identidad del objeto de comprobación en
las mismas, la absoluta falta de crítica - por los actos recurridos- del acto
previo del órgano competente de la Junta de Andalucía y la total ausencia de
motivación de la decisión de apartarse de sus conclusiones.”
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 18 de septiembre de 2011, Recurso
568/2007.
“La calificación del Registrador de la
Propiedad no vincula a la Administración Tributaria a la hora de practicar
la correspondiente liquidación de un acto sujeto a tributación”. El Registrador
había calificado como cancelación una escritura de liberación de hipoteca de una
finca que se había segregado de la inicialmente gravada.
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Galicia de 19 de septiembre de 2011, Recurso 16392/2009.
Tributación del Apartamiento en el Derecho Gallego. El devengo tiene lugar por
la formalización del contrato. “El reglamento, pues, nos
proporciona la clave para el tratamiento fiscal de la figura. Ésta no podía
calificarse de donación pues falta el ánimo de liberalidad - criterio al que
atiende el propio reglamento del impuesto en el artículo 12 a) por ejemplo- sino
de un pacto sucesorio. El encuadre sistemático y la naturaleza del apartamiento,
lo dejan claro. En consecuencia dicho pacto debe recibir el trato de lo
sucesorio, y, por un lado, entender que no se produce el devengo hasta el
fallecimiento del causante - por lo que no podrá exigirse el pago hasta ese
momento y, por otro aplicarle a la atribución las reducciones previstas en el
artículo 20 de la ley. En consecuencia hemos de colegir que el apartamiento,
según reconoce la Ley Gallega de Derecho Civil es un pacto sucesorio, pues como
tal lo encuadra en la sección cuarta del capítulo II, en concreto, un pacto de
no suceder , ya que el legitimario recibe en vida y, a cambio , queda privado de
la condición de heredero forzoso.
Como pacto sucesorio lo considera también la instrucción 1/1996 de 28 de febrero
de la Consellería de Economía en Facenda de la Xunta de Galicia.
Partirmos desta consideración e a conclusión é que debemos darlle a razón ó
letrado da Xunta, de que o cómputo do prazo de prescrición de catro anos debe
facerse tomando como dies a quo o remate do prazo dos seis meses dende o
outrogamento da escritura, e non o prazo dos trinta días, polo que non existiría
a prescripción da acción para liquidar, o que obriga a acolle-lo recurso.”
En el número 94,
julio-septiembre 2011, de la Revista
Técnica Tributaria, páginas 37 a 73, el Catedrático de Derecho Financiero de la
Universidad de Santiago de Compostela Cesar García Novoa, en un trabajo, al que
nos remitimos, titulado “ Problemas de aplicación del Impuesto sobre Sucesiones
y Donaciones en las Comunidades Autónomas: Especial referencia al caso de
Galicia”, efectúa una crítica de la sujeción a ganancia patrimonial en el IRPF
de los pactos sucesorios, criterio que sigue el TEAR de Galicia. Por otro lado a
dichos pactos sucesorios se les aplica en el IS las reducciones propias de las
adquisiciones mortis-causa.
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 19 de Septiembre de 2011,
Recurso 1063/2007. La sustitución de un préstamo por otro sin ajustarse a la Ley
2/1994 tributa por AJD. “La actora, tanto en vía administrativa
como en esta sede jurisdiccional, viene sosteniendo que la constitución de un
préstamo hipotecario con entidad bancaria para proceder a la cancelación de otro
anterior que se tenía suscrito con una Caja de Ahorros, debe ser objeto de
liquidación por la diferencia entre el capital prestado por la primera
constitución de préstamo hipotecario y la considerada en la segunda de las
escrituras
documentadas para la constitución de ese otro préstamo con garantía
hipotecaria.”
“En el caso que se enjuicia aquí no es posible hablar de acto único en cuanto
que el demandante ha suscrito dos préstamos hipotecarios, por cuantías
diferentes, y con entidades financieras distintas, lo que nos pone de manifiesto
la imposibilidad de atraer el mandato de aquel precepto a la situación ahora
planteada. Es decir, en el caso analizado existen inequívocamente dos actos
con transcendencia jurídica y de indudable contenido económico que, lejos de
comprender la realización de distintos hechos imponibles de los sujetos a
gravamen por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos
Documentados, comprende, cada uno de ellos, la realización del mismo hecho
imponible -la documentación de préstamo hipotecario sujeto a la modalidad del
tributo por "actos jurídicos documentados"- aunque partiendo de diferentes
presupuestos de hecho en su realización, puesto que, como se ha indicado, los
préstamos así concertados difieren entre sí notablemente –diferentes cuantías,
diferentes prestamistas, diferentes estipulaciones-, y sólo guardan en común a
la persona del prestatario, además de que con la obtención del segundo de ellos
se ha procedido a la cancelación del primero.”
La parte actora al deducir reclamación ante el TEARA pretendía defender que el
segundo de los préstamos celebrado con entidad bancaria era una simple novación
en la persona del acreedor respecto del primero de los préstamos otorgados por
aquella Caja de Ahorros, intentando hacer pasar las operaciones así celebradas
como de subrogación en la persona del acreedor. Mas, como ello no pudo
materializarse documentalmente por oposición de la primera entidad crediticia
que se negó a la pretendida subrogación acreedora, en esta sede jurisdiccional,
la demanda ha argumentado su pretensión anulatoria de la liquidación tributaria
recurrida acudiendo al mandato del artículo 4º del Texto refundido del
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados,
intentando demostrar -sin éxito- que los dos negocios de préstamo con garantías
hipotecarias se deben entender producidos como uno sólo, con liquidación del
Impuesto por la diferencia del capital prestado en uno y otro, pero como ya ha
quedado antes indicado, el mandato del precepto en que se basa el alegato de la
demanda, no da cobertura a la situación de hecho producida, lo que ha de llevar
a la desestimación de este recurso contencioso- administrativo y a confirmar la
parte dispositiva de
la resolución recurrida, aunque como ya se ha dicho, con razonamientos
diferentes a los en ella argumentados.”
Sentencia
del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 20 de septiembre
de 2011, Recurso 503/2009. No exigibilidad de AJD en las transmisiones sujetas a
condición suspensiva hasta que no se cumplan.
"En el presente proceso
se impugna la resolución del TEAR que estimando la reclamación 46/9956/2006
interpuesta por la entidad Mercado de Solares SL contra la liquidación del
impuesto de transmisión patrimonial en la modalidad de actos jurídicos
documentados anulando dicha liquidación al entender dicho tribunal que la
transmisión formalizada en la escritura publica que constituye el hecho
imponible de este tributo estaba sujeta a una condición suspensiva y al no
cumplirse esta no procedía dicha exacción.
El art. 1 del citado Real Decreto Legislativo señala los actos sometidos a
gravamen por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos
Documentados, entre los que se encuentran evidentemente los Actos Jurídicos
Documentados, sin que el art. 2. 2 excluya de lo previsto en él ninguna de las
modalidades del tributo que contiene el art. 1.
Por todo ello, si las condiciones no se cumplieron el tributo no era exigible, y
en este sentido se ha manifestado la STS de 4 de febrero de 2002 cuando señala:
"Pero es que hay más. En realidad, dada la situación en que se encontraba ese
contrato de arrendamiento, único aquí controvertido, se estaba en presencia de
un contrato de arrendamiento sujeto a la condición suspensiva de que la
Administración otorgara a "Eléctrica F., S.A." la concesión que esa había
solicitado. Entonces, a tenor de lo establecido en el art. 2º.2 del Texto
Refundido del ITP y AJD EDL1980/4665, aquí aplicable, no podía practicarse la
liquidación hasta que la condición se hubiera cumplido."
Criterio contrario es el mantenido por la Dirección General de Tributos en la
Consulta V1942-11 de 05/08/2011.
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 20 de septiembre de 2011,
Recurso 504/2009. Tributación en ITP de la aportación a sociedad mercantil de
finca hipotecada. “En las
operaciones de aumento de capital en que se aporten bienes y derechos
conjuntamente con deudas, sólo la diferencia entre aquéllos y éstas quedará
cubierta por la ampliación de capital. Sin embargo, el resto de la aportación,
esto es, la parte que coincide con la deuda que se aporta, constituirá una
adjudicación expresa en pago de asunción de deudas, sujeta a la modalidad de
transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, sin perjuicio de que concurra
el supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7.5 del texto refundido de
la Ley del impuesto, supuesto este ultimo en que nos encontramos en este
supuesto en que se amplia el capital en la suma que resulta de deducir del
importe del bien aportado la suma pendiente para amortizar el préstamo
hipotecario, asumiendo la mercantil adjudicataria del bien el pago de dicho
préstamo, pudiendo por ende hablarse de dos hechos imponibles diferentes y
susceptibles de ser gravados por el ITP en las modalidades de operaciones
societarias y transmisiones patrimoniales, y por ende debemos concluir que la
resolución del TEAR aquí impugnada es contraria a derecho, debiendo anularse la
misma y confirma la liquidación realizada por la Oficina Liquidadora de los
Servicios Territoriales de Valencia de la Consellería de Economía y Hacienda de
fecha 13/7/07.”
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Aragón de 5 de octubre de 2011, Recurso 72/2010. “La
Dirección General de
Tributos en consulta 922/2000, entre otras, matizó lo dispuesto en la Resolución
2/1999, haciendo referencia a que en
aquellos casos en que el requisito de la percepción de remuneraciones como
consecuencia del ejercicio de funciones efectivas de dirección en la entidad, se
deba cumplir en una persona distinta del causante, ha de atenderse al ejercicio
inmediatamente anterior al del fallecimiento. En el mismo sentido, la
Resolución de 8 de mayo de 2002, del Tribunal Económico-Administrativo Central.
En el caso que nos ocupa, la contribuyente en el ejercicio inmediatamente
anterior al fallecimiento, esto es, el año 1997, no podía percibir tales
remuneraciones por el ejercicio efectivo de funciones de dirección, dado que el
apoderamiento de la entidad se otorgó en el año 1998.".
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Asturias de 20 de
octubre de 2011, Recurso 1707/2009. “De la puesta en relación
de los indicados preceptos, resulta manifiesto
que dentro del ámbito del Impuesto sobre
el Patrimonio basta con hallarse dentro del grupo de parentesco (cónyuge,
ascendiente, descendiente o colaterales del segundo grado por consaguinidad,
afinidad o por adopción) con una de las personas que ejercen funciones de
dirección y perciban determinadas retribuciones para beneficiarse de la exención
del referido impuesto. Sin embargo en la
esfera del Impuesto sobre Sucesiones, aunque el referido artículo 20.2 c)
de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones remite al artículo 4
de la Ley 19/1991 del Impuesto sobre el Patrimonio,
limita la bonificación a las personas que
refiere: el cónyuge, descendientes o adoptados de la persona fallecida.
Aplicadas las consideraciones anteriores al presente caso, es indudable por
aplicación del citado precedente que la
reducción no es procedente respecto a la herencia del padre de la recurrente,
dado que la relación laboral de la recurrente con la empresa familiar es
posterior a dicho momento, y las funciones de dirección de la sociedad eran
desarrolladas de una manera efectiva por una sobrina carnal de la causante,
persona que no forma parte del grupo de parentesco que da derecho a la reducción
pretendida según declara la sentencia dictada en el recurso 1694/2007.
Conclusión diferente se obtiene de la aplicación de la anterior doctrina en la
herencia de la madre por los considerandos de la sentencia dictada en el recurso
1696/2007 , que tiene por objeto determinar si las acciones de la Sociedad X,
S.A., cumple las condiciones fijadas en la Ley del Impuesto sobre al Patrimonio,
al concluir que la recurrente ejercía las funciones de dirección en el seno de
entidad y que percibe por ello una remuneración que represente más del 50 por
ciento de los rendimientos. Con este fallo procede estimar la citada reducción
respecto de las acciones incluidas en la masa hereditaria de la herencia de doña
Melisa.”
La Sentencia del
Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 4 de abril de 2011,
declaró “que la referencia legal al segundo grado de colateralidad ya no se
cumple en el sobrino del causante, directivo de la entidad, porque como tal
ostentaría el tercer grado, no el segundo que exige la norma”.
Sentencia de la
Audiencia Nacional de 24 de octubre de 2011, Recurso 489/2010.
Responsabilidad de los bienes gananciales de las deudas tributarias nacidas en
el ejercicio de una actividad ganancial, al no nacer las deudas cuando se deriva
la responsabilidad sino con anterioridad.
“Los
bienes embargados a la actora son bienes que pertenecían a la sociedad de
gananciales en el momento del devengo de las deudas tributarias, y por ello
responden de las mismas, siendo correcto el embargo de las fincas que se está
discutiendo. Porque el nacimiento de las
deudas para cuya exacción se procedió al embargo impugnado, no se produjo con el
acto administrativo de derivación de responsabilidad tributaria sino que tales
deudas habían sido contraídas por la mercantil Industrias X, constante la
sociedad de gananciales existente entre ambos cónyuges, excepción hecha como
ha establecido el TEAC en la resolución ahora impugnada de aquellas deudas a las
que se refiere la sentencia del Juzgado de Primera Instancia nº 2 de Jaén, pero
como se ha expuesto no parece que se trate de las mismas, de manera que, sin
otra excepción que la que acaba de señalarse,
las deudas determinantes del embargo se habían devengado con
anterioridad a la formalización de la disolución de la sociedad legal de
gananciales. Y su exacción a través del embargo sobre bienes de la
demandante, no trae causa del acto administrativo de derivación de
responsabilidad subsidiaria a su cónyuge, sino de la circunstancia de que
«fueron causadas en el ejercicio de una actividad comercial de carácter
ganancial», por lo que «es claro que de
tales deudas responden los bienes que integraban aquella sociedad», tal y
como ya dijo esta Sala y Sección en su sentencia de 27 de junio de 2011”.
La Resolución del TEAC 00/4715/2010,
de 28 de noviembre de 2011, ha declarado lo siguiente:”
La notificación de las diligencias de embargo a los cónyuges cuando los
bienes sean gananciales o se trate de la vivienda habitual, se verifica en aras
a que éstos, no obligados tributarios, ni interesados en el procedimiento
económico-administrativo, tengan conocimiento de la carga que grava el bien
sobre el que ostentan derechos de diversa índole. La finalidad de esta
previsión normativa radica en que la existencia del embargo sea conocida por
terceros interesados, como el cónyuge, poseedor, depositario, o copropietario
que pudieran ser titulares de determinados derechos sobre el bien de que se
trate, a los efectos de la posible interposición de una tercería de dominio u
otra acción civil frente a la Administración Tributaria o el deudor;
lo que no cabe entender en el sentido de
que dicha notificación legitime a los citados para que puedan oponerse
directamente a la diligencia de embargo, ni mucho menos al acuerdo de
declaración de responsabilidad o la procedencia de las providencias de apremio,
como ocurre en el presente caso.”
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 14 de noviembre de
2011, Recurso 381/2010. “Aunque
a efectos de determinar el caudal hereditario deba tenerse en cuenta el ajuar
domestico, lo cierto es que en el caso de
la existencia de legados de cosa determinada, no se suma al valor de dicha cosa
el valor proporcional del ajuar domestico para determinar la participación
individual en el caudal hereditario neto que determina la base imponible,
por lo que efectivamente en la medida en que en la liquidación se incluyó la
parte proporcional del ajuar que resulta de aplicar el porcentaje del tres por
ciento sobre el valor del legado de bienes ciertos y determinados, ha de
restarse dicha cantidad y únicamente
computar a efectos de calculo de la base imponible el porcentaje del tres por
ciento en concepto de ajuar domestico que resulte de aplicar ese porcentaje al
valor de los bienes recibidos por los recurrentes en virtud del legado de bienes
no concretos y determinados que resulta de la cláusula 7ª del
testamento, pues es la forma de respetar las previsiones del inciso final – del
artículo 23 del Reglamento del ISD- " En el caso de que les atribuyera bienes
determinados y una participación en el resto de la masa hereditaria, se les
computará la parte del ajuar y de bienes adicionados que proporcionalmente les
corresponda, según su participación en el resto de la masa hereditaria".
Sentencia de la
Audiencia Nacional de 1 de diciembre de 2011, Recurso 41/2009. La caducidad y
subsiguiente no interrupción de la prescripción sólo afecta a los actos
administrativos iniciados por la Administración.
“La
tesis que la recurrente sostiene, con fundamento en lo que prevé el penúltimo de
los párrafos transcritos, es que la pérdida de efecto interruptivo de la
prescripción del derecho a liquidar que se predica de las actuaciones realizadas
en los procedimientos caducados que "...no interrumpirán el plazo de
prescripción..." afecta no sólo a los actos administrativos de trámite
impulsados por la Administración, sino también a la propia declaración
presentada el 8 de febrero de 2005, toda vez que, como hemos visto, dicha
declaración constituye el acto inicial del procedimiento de gestión y
liquidación, tal como de forma explícita e inequívoca reconoce el art. 128
LGT , lo que significa que forma parte de éste y debe seguir su mismo
régimen. Sin embargo, esa declaración, en tanto que acto de voluntad del sujeto
pasivo, posee un efecto interruptivo de la prescripción que la Sala considera
que es autónomo respecto de las vicisitudes del procedimiento en que se inserta
y al que da inicio, el cual deriva de modo directo de la previsión legal del
art. 68.1.c) de la LGT , a cuyo tenor: "1. El plazo de prescripción del
derecho a que se refiere el párrafo a) del art. 66 de esta ley -esto es,
el derecho de la Administración para determinar la deuda tributaria mediante la
oportuna liquidación- se interrumpe:...c) Por cualquier actuación fehaciente del
obligado tributario conducente a la liquidación o autoliquidación de la deuda
tributaria".
“Cabe concluir que las actuaciones que pierden su eficacia interruptiva de la
prescripción a los efectos del art. 104.5 LGT son las realizadas por la
Administración dentro del procedimiento de gestión cuya duración preestablece la
Ley y cuyo valor interruptivo podría entenderse justificado legalmente, no en
el art. 68.1 .c) de la LGT, que se refiere a los actos de los particulares
que interrumpen la prescripción, sino en el art. 68.1.a) de la LGT ,
conforme al cual el derecho de la Administración a determinar mediante
liquidación de la deuda tributaria se interrumpe "...por cualquier acción de la
Administración tributaria, realizada con conocimiento formal del obligado
tributario, conducente al reconocimiento, regularización, comprobación,
inspección, aseguramiento y liquidación de todos o parte de los elementos de la
obligación tributaria". La interpretación seguida permite, además, que no queda
privilegiado el interesado que presenta extemporáneamente su declaración
inicial, como es el caso, respecto a aquél otro que la hubiera formulada en el
plazo de seis meses a que se refiere el artículo 31 de la Ley reguladora
del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, además de que impide que la
Administración padezca una prescripción por el efecto sobrevenido que sobre
dicha institución sustantiva provoca la caducidad del procedimiento, cuando ha
actuado, aun cuando lo hubiera efectuado con superación del plazo legalmente
conferido, respecto del caso en que aquélla no hubiera seguido procedimiento
alguno, siempre que liquidase dentro del plazo de prescripción.”
CONSULTAS
A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS
Nº de consulta: V2695-11.
Fecha: 11/11/2011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Actos Jurídicos Documentados.
Materia: “El consultante recibió por
donación de su madre unos derechos de crédito sobre una edificación en
construcción; dicha donación fue autoliquidada en su momento en el Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones. Al término de la construcción el promotor de las
viviendas entregó la vivienda a la donante por lo que deberá realizarse un acta
notarial complementaria de la escritura de donación anterior para poder
inmatricular la finca a nombre del consultante”.
Se responde que “la
primera copia de una escritura o acta notarial estará sujeta a la cuota gradual
de la modalidad de actos jurídicos documentados, cuando concurran los siguientes
requisitos:
- Tratarse de la
primera copia de una escritura o acta notarial.
- Ser inscribible en
el Registro de la Propiedad.
- Tener contenido
valuable.
- No estar sujeta a
las modalidades de Transmisiones Patrimoniales Onerosas ni de Operaciones
Societarias o al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
En cuanto al tercero
de los requisitos, el contenido valuable, parece que es un acta complementaria o
de ratificación de la citada escritura de donación de derechos de crédito por la
que el consultante ya tributó por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Dicha ratificación o aclaración de la
anterior donación no tiene ningún contenido valuable por lo que al no cumplir
uno de los requisitos que establece el artículo 31.2 del texto refundido no
estará sujeta al concepto de actos jurídicos documentados”.
Nº de consulta: V2699-11.
Fecha: 15/12011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas
Materia: “El consultante, comerciante
minorista sometido al régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto
sobre el Valor Añadido y al método de estimación objetiva en el Impuesto sobre
la Renta de las Personas Físicas, va a arrendar el local comercial del que es
titular de la mitad del pleno dominio y del usufructo de la otra mitad, en el
que desarrolla su actividad económica, de la que es único titular. Como
contraprestación por dicho arrendamiento va a percibir, además de la
correspondiente renta mensual, una cuantía única en concepto de indemnización
con motivo del abandono o cese de la actividad económica que venía desarrollando
el consultante en el local. El abono de dicha indemnización se configura
contractualmente como requisito previo para la plena eficacia del contrato de
arrendamiento del local comercial, con independencia de la duración de dicho
contrato”. Se pregunta por la
sujeción al IVA de la indemnización y su retención en el IRPF.
Se responde que “en el caso planteado en la consulta el importe recibido por el
consultante en concepto de indemnización se corresponde con un acto de consumo,
esto es, con la prestación de un servicio autónomo e individualizable, toda vez
que supone una ventaja para el arrendatario que permite considerarlo consumidor
del servicio. Dicha ventaja se materializa en el acceso al arrendamiento del
local propiedad del consultante por cuanto el pago de la referida cantidad se
configura como condición sine qua non para la plena eficacia del contrato de
arrendamiento.
En este orden de cosas, en relación con la determinación de la base imponible en
los arrendamientos de bienes inmuebles sujetos y no exentos al Impuesto sobre el
Valor Añadido, este Centro Directivo, entre otras, en sus Resoluciones de 7 de
febrero de 1986 (BOE del 11), 13 de marzo de 1986 (BOE del 20) y 2 junio de 1986
(BOE del 13) ha determinado lo siguiente:
"Se incluyen en el concepto de contraprestación, no solamente el importe
de la renta, sino también las cantidades asimiladas a la renta y cualquier otro
crédito efectivo del arrendador frente al arrendatario derivado de la prestación
arrendaticia y de otras accesorias a la misma.".
En consecuencia con
todo lo anterior, la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido en el
arrendamiento del inmueble objeto de consulta estará constituida por el importe
total de la contraprestación del referido servicio, incluyéndose en dicho
concepto no solamente el importe de la renta sino también el importe de la
cantidad abonada por el arrendatario al arrendador objeto de consulta
en la medida en que constituye un crédito efectivo de éste frente a aquél que
permite al arrendatario acceder a la prestación arrendaticia”.
Por último, ”dado que el arrendatario es una persona obligada a retener y
satisface las rentas en el ejercicio de su actividad económica, salvo que
resultase aplicable alguno de los supuestos de exoneración del artículo 75.3.g)
del Reglamento del Impuesto, existiría la obligación por parte de aquel de
practicar la correspondiente retención sobre todas las rentas que satisfaga al
arrendador.”
Nº de consulta: V2709-11.
Fecha: 16/11/2011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre el Valor Añadido.
Materia: “El consultante, nombrado
albacea testamentario, va a facturar sus honorarios por las labores
particionales encargadas por el testador”, plantea la cuestión de la facturación
de la operación.
Se responde que “el destinatario de
los servicios prestados por el consultante, y quien debe figurar como
destinatario en la correspondiente factura,
será la persona que le hubiera realizado
el encargo, es decir, el propio testador, en este caso, la herencia yacente,
aún cuando sean los herederos los que se beneficien del resultado.”
Nº de consulta: V2720-11.
Fecha: 16/11/2011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre la Renta de las personas Físicas.
Materia: “Según manifiesta en su escrito,
el consultante se ha dedicado durante los últimos 25 años al coleccionismo
numismático por mero interés personal y sin propósito de inversión.”
“Ante una posible venta de la colección, pregunta sobre su tributación en
el IRPF”.
Se responde que “en la medida en que, tal y como indica el consultante, la
colección numismática constituya un elemento de su patrimonio —no tratándose de
una actividad mercantil de compraventa de monedas que pudiera dar lugar a la
calificación de estas últimas como existencias o mercaderías por cuya
–enajenación- se obtuvieran rendimientos de la actividad—, la venta
de aquella dará lugar a ganancias o
pérdidas patrimoniales por diferencia entre los valores de adquisición y de
transmisión de las monedas integrantes de la colección, tal como resulta de
lo dispuesto en el artículo 34.1 de la Ley del Impuesto:
“El importe de las ganancias o pérdidas patrimoniales será:
a) En el supuesto de transmisión onerosa o lucrativa, la diferencia entre los
valores de adquisición y transmisión de los elementos patrimoniales.
b) (…)”. En lo que respecta a la
justificación documental del valor adquisición de las monedas y, en su caso (a
efectos del aplicación en su caso de la disposición transitoria novena de la Ley
del Impuesto para las monedas adquiridas con anterioridad a 31 de diciembre de
1994) de su fecha de adquisición, el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria (BOE del día 18), dispone que “en los
procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y
valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de
enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa”.
Nº de consulta: V2735-11.
Fecha: 17/11/2011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales
Onerosas.
Materia: “Los consultantes están
planteándose adquirir, mediante compraventa, un porcentaje de participaciones de
una entidad cuyo activo, en la actualidad, está formado, mayoritariamente por un
inmueble gravado por un leasing.” Se pregunta “si afecta a la aplicación del
artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores el hecho de que el inmueble de la
sociedad de la que se van a adquirir las participaciones no sea de su propiedad
sino que esté en régimen de arrendamiento financiero.”
Para el Centro Directivo “los bienes objeto de arrendamiento son propiedad de la
entidad de leasing hasta el ejercicio de la opción de compra, sin que hasta que
esta se produzca la arrendataria pueda computar como propios los mismos. Por
tanto, en este supuesto normal, al no tenerse en cuenta los inmuebles
arrendados, no se cumple el primero de
los requisitos y por lo tanto, no se aplicará el artículo 108 de la LMV, con
independencia de que alguno de los consultantes adquiera o no el control de la
entidad.
No obstante, dado que
todo acto o contrato sujeto al ITPAJD, puede ser objeto de calificación,
de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2 del texto refundido del Impuesto,
aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1.993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de
octubre), habrá que estar a la verdadera
naturaleza jurídica del mismo, con independencia de la denominación que las
partes le hayan dado.”
Nº de consulta: V2738-11.
Fecha: 18/11/2011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales
Materia: “La consultante y sus cuatro
sobrinos son herederos de una hermana de la consultante. Ya se ha liquidado el
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. La masa hereditaria está formada por
varios inmuebles. Van a realizar la escritura de adjudicación de herencia y se
ha acordado entre los herederos que la consultante se quede con todos los bienes
inmuebles y compense en metálico a los otros cuatro herederos por el valor
exacto de sus participaciones.” Se pregunta por la tributación de la
operación.
Se responde que “del reparto que
pretenden realizar se observa un exceso de adjudicación evitable a favor de
la consultante que va a recibir todos los bienes inmuebles, pudiéndose hacer
otro reparto en el que sólo se le adjudiquen los bienes inmuebles que se
correspondan con su parte en la herencia.
Por lo tanto, dicho exceso de
adjudicación tributará por el concepto de transmisiones patrimoniales
onerosas y el tipo a aplicar será el que establece el artículo 11 del TRLITPAJD
para los bienes inmuebles.”
Nº de consulta: V2749-11.
Fecha: 21/11/2011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Actos Jurídicos Documentados.
Materia: “El consultante es propietario
en pro indiviso de una finca rústica dedicada a la actividad agraria, siendo el
otro copropietario el que se dedica a la actividad agraria como agricultor
profesional a título principal siendo titular de Explotación Agraria Prioritaria
al amparo de la Ley 19/1995. El consultante sólo tiene el pleno dominio del 50
por 100 de la finca y si procediese a su división perdería la condición de
explotación agraria prioritaria; pretende disolver la comunidad de bienes sobre
la finca adjudicándosela al otro copropietario, agricultor profesional, que le
compensará en metálico al consultante.” Se pregunta
por los “efectos de la disolución de la comunidad de bienes y
adjudicación de la finca en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y
Actos Jurídicos Documentados.”
Se responde que “la base imponible de la
cuota gradual estará constituida por la cantidad o cosa valuable, que debe ser
el valor de la comunidad de bienes que se disuelve, es decir, el de la finca
completa, y no sólo el de la parte de la finca que uno de los comuneros adjudica
al otro a cambio de la compensación en metálico. La base imponible en
operaciones societarias sería el valor real de los bienes y derechos entregados
a los socios. En cualquiera de los dos casos el consultante no será sujeto
pasivo del impuesto.”
Nº de consulta: V2764-11.
Fecha: 21/11/2011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre el Valor Añadido.
Materia:
“El consultante, persona física que ejerce la actividad de consultoría,
adquiere ropa (trajes, camisas y otras prendas) para trabajar”. El consultante
pregunta por la “deducibilidad de las cuotas soportadas por dichos gastos.”
Se responde que
“no serán deducibles en medida o cuantía alguna las cuotas soportadas
por la adquisición de bienes o servicios que no se afecten, directa y
exclusivamente, a la actividad empresarial o profesional del sujeto pasivo
salvo en el supuesto de que se trate de bienes de inversión según la definición
contenida en el artículo 108 de la Ley 37/1992, en cuyo caso la afectación
parcial de tales bienes permitirá la deducción parcial de las cuotas soportadas
conforme a las reglas establecidas en el apartado tres del artículo 95 de la
mencionada Ley.
En este sentido el
artículo 108 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido define los bienes de
inversión, a efectos del referido tributo, como aquellos bienes corporales,
muebles, semovientes o inmuebles que, por su naturaleza y función, estén
normalmente destinados a ser utilizados por un período de tiempo superior a un
año como instrumentos de trabajo o medios de explotación. Sin embargo, conforme
a lo previsto en el apartado dos del citado precepto,
no se considerarán bienes de inversión,
entre otros, las ropas utilizadas para el trabajo por los sujetos pasivos o el
personal dependiente. En virtud de todo lo
expuesto, no serán deducibles las cuotas soportadas por parte del consultante
por la adquisición de prendas de vestir en general, toda vez que
dichos bienes no pueden considerarse
afectos, directa y exclusivamente, a la actividad empresarial o profesional
desarrollada por el consultante, siendo igualmente destinados a la
satisfacción de una necesidad personal de aquél.”
Nº de consulta: V2779-11.
Fecha: 22/11/2011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre la Renta de los No Residentes
Materia: “Dos personas físicas residentes
en Reino Unido están casados bajo el régimen de separación de bienes. Son
titulares, cada uno de ellos, de la mitad indivisa de tres bienes inmuebles
situados en España (apartamento, plaza de garaje y trastero).
Dicho matrimonio de encuentra actualmente en proceso de divorcio. En el curso de
dicho proceso, los cónyuges han alcanzado
una serie de acuerdos amistosos respecto a la división de su patrimonio, los
cuales constan en la Sentencia de la Sala de Asuntos de Familia del Tribunal
Superior de Justicia de Londres (Reino Unido).
En virtud de dicha sentencia, se ha
acordado la adjudicación del 100% de los inmuebles sitos en España a uno de los
cónyuges, por lo que se va a disolver
el condominio existente sobre los inmuebles sitos en España. Se adjudicará a
dicho cónyuge la mitad indivisa sobre los inmuebles que tenía el otro cónyuge,
quien recibirá bienes inmuebles fuera de España suficientes para cubrir su
haber.” Se pregunta ¿Existe
ganancia patrimonial en el cónyuge que cede su mitad indivisa? ¿Debe practicarse
la retención del 3% del valor de la contraprestación recibida?
Se responde que “El artículo
13.1.i).3º del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no
Residentes aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, BOE de
12 de marzo, (en adelante TRLIRNR), determina la sujeción al Impuesto sobre la
Renta de no Residentes, de las ganancias patrimoniales que, generadas por los
contribuyentes sometidos a dicho impuesto, procedan, directa o indirectamente,
de bienes inmuebles situados en territorio español o de derechos relativos a los
mismos.”
“La disolución de la comunidad y la posterior adjudicación a los comuneros de su
correspondiente participación en la comunidad no constituye ninguna alteración
en la composición de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a una
ganancia o pérdida patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda
con la respectiva cuota de titularidad. En estos supuestos no se podrán
actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservarán los
valores de adquisición originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las
fechas de adquisición originarias.
Solo en el caso de que se atribuyesen a uno de los comuneros bienes o derechos
por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una
alteración patrimonial en el otro comunero, generándose en éste último una
ganancia o pérdida patrimonial.
Por otra parte, en el artículo 33.3 d) de la citada Ley se dispone que “se
estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes
supuestos:
d) En la extinción del régimen económico
matrimonial de separación de bienes, cuando por imposición legal o resolución
judicial se produzcan adjudicaciones por causa distinta de la pensión
compensatoria entre cónyuges.
El supuesto al que se refiere este párrafo no podrá dar lugar, en ningún caso, a
las actualizaciones de los valores de los bienes o derechos adjudicados”.
En el presente caso, los cónyuges se encuentran en proceso de divorcio y han
alcanzado una serie de acuerdos amistosos respecto a la división equitativa del
patrimonio común, ratificados, al parecer, mediante sentencia judicial.
Dado que las
adjudicaciones que van a efectuar los cónyuges parecen derivar de la voluntad de
ambos de extinguir el condominio sobre una serie de bienes comunes y no de una
imposición legal o de una resolución judicial, no resulta de aplicación lo
dispuesto en el artículo 33.3.d) de la Ley del Impuesto.
En consecuencia, existe alteración en la composición del patrimonio y, por
tanto, ganancia patrimonial por los bienes que se adjudican en la disolución de
este régimen matrimonial.
“El cónyuge
adjudicatario de los inmuebles tendrá obligación de practicar el 3% en concepto
de retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de no Residentes
sobre la parte proporcional de la contraprestación acordada que se corresponda
con el valor adquirido como consecuencia de la adjudicación tras el divorcio,
conforme a lo dispuesto en el artículo 25.2 del TRLIRNR”
En el Informe de Jurisprudencia Fiscal correspondiente al mes de abril de 2010,
al reseñar la Sentencia de la Audiencia Nacional de 30 de abril de 2010,
escribimos lo siguiente: “Advertimos que cuando se trate de disolución de
comunidad en la que intervengan personas físicas no residentes, la Consulta
V2276-09, de 09/10/2009, nos recuerda que conforme a la Ley del Impuesto sobre
la Renta de los no Residentes existe alteración en la composición del patrimonio
gravado por dicho Impuesto en los casos de división de cosa común, disolución de
sociedad ganancial y disolución de comunidad de bienes o separación de
comuneros, naciendo en estos casos la obligación de retener. Esta obligación de
retener subsiste aunque la compensación no sea monetaria, y tiene lugar cuando
se produce el pago, no originándose en los casos de aportación de bienes
inmuebles a sociedades mercantiles. Hay
un importante matiz en esta materia introducido por
la Ley 2/2010 de 1 de marzo cuando se trate de contribuyentes en otro
Estado miembro de la Unión Europea, en cuyo caso la base imponible
correspondiente a las ganancias patrimoniales se determina aplicando, en cada
alteración que se produzca la normativa del IRPF -artículo 24.6 de la Ley del
Impuesto sobre la Renta de los no residentes- entre ellos el artículo 33.2
relativo a la no alteración del patrimonio en caso de disolución de comunidades
y similares. Esta reforma del IRPFNR vino motivada por la Sentencia del
Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas de 6 de octubre de 2009, Asunto
C-562/07 en la que se declaró que España incumplía los artículos 56 del CE y 40
del Acuerdo sobre el Espacio Económico Europeo al tratar de forma diferente las
ganancias patrimoniales obtenidas en España en función de que los sujetos
pasivos fuesen residentes o no residentes.”
Nº de consulta: V2786-11.
Fecha: 23/11/2011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre el Valor Añadido.
Materia: “La sociedad consultante es una
entidad de gestión de derechos de propiedad intelectual a que se refiere el
artículo 7 de la Ley 3/2008, de 23 de diciembre, relativa al derecho de
participación en beneficio del autor de una obra de arte original” Se pregunta
por la “sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de las operaciones derivadas
del ejercicio de dicho derecho en las que interviene la entidad consultante en
calidad de entidad gestora, y por el modo de facturar tales operaciones.”
Se responde exponiendo que “la Ley 3/2008, de 23 de diciembre, relativa al
derecho de participación en beneficio del autor de una obra de arte original,
constituye la adaptación al ordenamiento jurídico interno de la regulación del
derecho de participación contenida en la Directiva 2001/8/CE del Parlamento
Europeo y del Consejo de 27 de septiembre de 2001.
El derecho de participación en beneficio del autor de una obra de arte original
se define en la citada Ley como la participación en un porcentaje del precio de
reventa de la obra y se aplica a aquellas reventas en las que intervenga un
profesional del mercado del arte, ya sea como comprador como vendedor o como
intermediario, quedando excluidas aquellas reventas que se efectúan directamente
entre particulares.
El derecho de
participación se reconoce tanto al autor de la obra como a sus derechohabientes
tras la muerte o declaración de fallecimiento.
Asimismo,
dicho derecho se reconoce tanto a los autores españoles como a los nacionales de
otros Estados miembros de la Unión Europea y a los nacionales de terceros países
con residencia habitual en España. Para el caso de los nacionales de terceros
países sin la residencia habitual en España la Ley sólo reconoce este derecho en
el caso de que la legislación del país del autor reconozca a su vez el derecho
de participación a los autores de Estados miembros de la Unión Europea.
El derecho de
participación nacerá cuando el precio de la reventa sea igual o superior a 1.200
euros, excluidos los impuestos, por obra vendida o conjunto concebido con
carácter unitario.
El importe de la
participación que corresponderá a los autores se fijará según determinados
porcentajes establecidos en función del precio de reventa, sin que en ningún
caso el importe total del derecho pueda exceder de 12.500 euros.
Los profesionales del
mercado del arte que hayan intervenido en una reventa sujeta al derecho de
participación estarán obligados a retener el importe de dicho
derecho en el precio de la obra revendida, manteniéndolo en depósito gratuito y
sin obligación de pago de intereses, hasta la entrega a su titular o, en su
caso, a la entidad de gestión correspondiente.
Cuando haya intervenido en la reventa de la obra más de un profesional del
mercado del arte, el sujeto obligado a efectuar la retención, el depósito y el
pago del derecho será el profesional del mercado del arte que haya actuado como
vendedor y, en su defecto, el que haya actuado como intermediario.
Finalmente, tal y como ocurre en el caso referido en el escrito de consulta, el
derecho de participación podrá hacerse efectivo a través de las entidades de
gestión de derechos de propiedad intelectual, cuya regulación se contiene en el
artículo 7 de la citada Ley.” “De acuerdo con lo
expuesto, se puede concluir que la entidad consultante actúa como comisionista de
los titulares del derecho de participación en el beneficio de la reventa, pero
en nombre propio, presentándose como titular de dicho derecho ante los
profesionales del mercado de arte que hayan intervenido en la reventa. Actúa,
por tanto, como empresario o profesional, configurándose como sujeto pasivo del
Impuesto sobre el Valor Añadido, quedando obligada a expedir factura por las
operaciones sujetas al Impuesto que realice, sin perjuicio de que, en su
caso, dichas operaciones puedan resultar exentas de conformidad con el artículo
20.Uno.26º de la Ley 37/1992.”
“En el supuesto más
habitual de que el intermediario actúe en nombre y por cuenta del dueño de la
obra en la reventa de la misma, deberá facturar a este último por sus servicios
de mediación mientras que el dueño de la obra, si ostenta la condición de
empresario o profesional, deberá facturar al comprador por el importe total de
la reventa.
Si el intermediario actúa en nombre propio, deberá facturar al comprador de la
obra por el importe total de la reventa, mientras que el dueño de la obra, si
tiene la condición de empresario o profesional, deberá facturar al intermediario
por el importe total de la reventa menos el importe de la comisión cobrada por
el intermediario como así se colige del artículo 79.Seis de la Ley 37/1992.
Todo lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la aplicación, cuando proceda,
del régimen especial de los bienes usados, objetos de arte, antigüedades y
objetos de colección regulado en los artículos 135 y siguientes de la Ley
37/1992.
Por lo que respecta a
la facturación del servicio derivado del ejercicio del derecho de participación,
dependerá de si el importe derivado del mismo es satisfecho por el intermediario
o bien por el propio vendedor, si éste también tiene la
consideración de profesional del mercado de arte.
Si el importe de la
participación se satisface por el propio vendedor, será a éste a quien deberá
facturar el autor o, en su caso, a la sociedad de gestión legitimada
correspondiente.
Si el importe de la participación se satisface por el intermediario será
a éste a quien deberá facturar el autor o, en su caso, a la sociedad de gestión
legitimada correspondiente. En este caso, el intermediario deberá proceder a
facturar igualmente dicho importe al revendedor de la obra”.
Nº de consulta: V2800-11.
Fecha: 24/112011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre el Valor Añadido
Materia: “Transmisión por una sociedad
mercantil de una concesión administrativa que tiene por objeto el derecho a
utilizar una plaza de aparcamiento público.”
Se pregunta por la sujeción al IVA de la citada operación.
Se responde que “de conformidad con
lo dispuesto en el artículo 4 de la Ley 37/1992, de 28 de Diciembre, del
Impuesto sobre el Valor Añadido (Boletín Oficial del Estado de 29), están
sujetas a dicho Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios
efectuadas por empresarios o profesionales en el desarrollo de su actividad
empresarial o profesional.
El artículo 8, apartado uno, de la citada Ley dispone que se considerará entrega
de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales,
incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos
bienes.
El artículo 11, apartado uno, de la misma Ley establece que, a los efectos del
Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda
operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la
consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes.
El apartado dos del mismo artículo 11, en su número 3º, dispone que, en
particular, se considerarán prestaciones de servicios las cesiones del uso o
disfrute de bienes.
De acuerdo con dichos preceptos, debe
calificarse como de prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el
Valor Añadido la transmisión de los derechos inherentes a una concesión
administrativa que tiene por objeto el derecho a utilizar plazas de
aparcamiento.
En consecuencia está
sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido la
transmisión de la referida concesión administrativa de que es titular la
sociedad mercantil consultante. El tipo impositivo aplicable sería el general
del Impuesto, esto es, el 18 por ciento.
Nº de consulta: V2803-11.
Fecha: 28/12011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre la Renta de las personas Físicas.
Materia: ”La entidad consultante
satisface mensualmente a sus trabajadores rentas en concepto de dietas por
compensación por el gasto de desplazamiento.” Se pregunta ¿Tales dietas son
susceptibles de embargo? ¿Les son de aplicación los límites de
embargabilidad del artículo 607 de la Ley de Enjuiciamiento Civil?
Se responde que “los apartados 1 y 2 del artículo 26 del Texto Refundido de la
Ley del Estatuto de los Trabajadores aprobado por Real Decreto Legislativo
1/1995, de 24 de marzo, (BOE de 29 de marzo), establecen respectivamente que:
“1. Se considerará salario la totalidad de las percepciones económicas de los
trabajadores, en dinero o en especie, por la prestación profesional de los
servicios laborales por cuenta ajena, ya retribuyan el trabajo efectivo,
cualquiera que sea la forma de remuneración, o los períodos de descanso
computables como de trabajo.
En ningún caso, incluidas las relaciones laborales de carácter especial a que se
refiere el artículo 2 de esta Ley, el salario en especie podrá superar el 30 %
de las percepciones salariales del trabajador, ni dar lugar a la minoración de
la cuantía íntegra en dinero del salario mínimo interprofesional.
2. No tendrán la consideración de salario
las cantidades percibidas por el trabajador en concepto de indemnizaciones o
suplidos por los gastos realizados como consecuencia de su actividad laboral,
las prestaciones e indemnizaciones de la Seguridad Social y las indemnizaciones
correspondientes a traslados, suspensiones o despidos.”
En consecuencia, en la medida en que las
cantidades satisfechas en concepto de “dietas por compensación por el gasto de
desplazamiento” que constan en la nómina se puedan encuadrar entre los conceptos
señalados en el apartado 2 del último artículo transcrito, no estarían incluidas
dentro del concepto de salario a efectos de lo dispuesto en el artículo 82.1 del
RGR en relación con la aplicación de los límites de embargabilidad del artículo
607 de la LEC, y, por tanto, serían embargables sin límites, de conformidad
con las disposiciones generales tributarias de embargabilidad de bienes y
derechos.”
Nº de consulta: V2823-11.
Fecha: 29/12011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Sucesiones.
Materia: “Desaparición de persona en
naufragio sucedido en octubre de 2010”. Se pregunta “si el inventario y
valoración de los bienes debe realizarse en la fecha del accidente o en la de
firmeza de la declaración de fallecimiento.”
Se responde que “a la vista de lo expuesto, una interpretación integradora de la
normativa civil y fiscal conduce a entender que
el nacimiento de la obligación tributaria se producirá en la fecha de
firmeza de la declaración de fallecimiento,
si bien los elementos cuantificadores y personales (caudal relicto,
valoración de los bienes, sujetos pasivos, etc.)
se referirán a la fecha que en dicha declaración conste como sucedido el
fallecimiento y solo en su defecto a la de firmeza de la misma.”
Nº de consulta –no vinculante-: 0024-11
Fecha: 24/112011.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre el Valor Añadido.
Materia: “La entidad consultante es una
promotora inmobiliaria que, de manera sobrevenida, destinó las edificaciones
construidas (viviendas) al arrendamiento sin opción de compra por un periodo
inferior a dos años.
Dado que la intención inicial de la empresa era destinarlas a la venta, las
edificaciones siguieron publicitándose y anunciándose para la venta,
se pregunta por el tratamiento de las
operaciones a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido”
Se responde que “la doctrina de este
Centro Directivo concluye la existencia de un autoconsumo de bienes de acuerdo
con lo dispuesto por el artículo 9.1º.c) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre,
del Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 29),
como consecuencia del cambio de afectación de los inmuebles promovidos
en el sector diferenciado “actividades inmobiliarias por cuenta propia” al
sector diferenciado “alquiler de bienes inmobiliarios”.
“Al primer sector aludido (promoción) le corresponde normalmente un régimen de
deducciones pleno. Al segundo, sin embargo (arrendamiento), le corresponderá un
régimen de deducciones nulo en la medida en que se trate de arrendamiento
exclusivo para vivienda, arrendamiento que estará sujeto pero exento del
Impuesto conforme a lo dispuesto en el artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992.
En estas
circunstancias, el referido autoconsumo determina que el promotor inmobiliario
deba consignar en la declaración-liquidación correspondiente el Impuesto
devengado, que no resultará deducible en cuantía alguna. Con ello, se logra la
finalidad esencial del autoconsumo de bienes, es decir, la plena neutralidad.”
“En el supuesto de que alguna de las
viviendas alquiladas se transmita finalmente, dicha entrega se encontrará sujeta
pero exenta conforme al artículo 20.Uno.22º de la Ley del Impuesto, al
tratarse de una segunda entrega de edificaciones
como consecuencia de haberse agotado la
primera entrega en la operación de autoconsumo explicada en el apartado anterior
de la presente contestación.”
Consulta de la Dirección General de Tributos de la Generalitat de Cataluña, Nª
265 E-/11 de 4/11/2011. La transmisión de las
aportaciones al capital de una sociedad cooperativa no tiene la consideración de
valores y, en consecuencia, no se les aplica la exención prevista en el
artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores. Estarían sujetas a ITP o IVA
según la condición y situación del transmitente.
CONSULTAS Y RESOLUCIONES PARA RECORDAR
La Consulta 0868-03
de 23/06/2003 exponía los siguientes hechos: “El consultante, que es
simultáneamente heredero y legatario de la herencia causada por el fallecimiento
de su madre, tiene la intención de aceptar la herencia y renunciar pura y
simplemente al legado.
Dicha herencia no está prescrita”. Preguntándose “si la renuncia pura y simple
al legado tiene repercusión en el renunciante a efectos del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, y también si la renuncia pura y simple al legado tiene
repercusión, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sobre
aquellas personas que vean acrecer su derecho de participación en la herencia.”
Las Conclusiones de la Dirección General de Tributos fueron las siguientes:
Primera: El derecho a renunciar un legado sin renunciar a la herencia está
expresamente recogido en el Código Civil, cuyo artículo 890 dispone en su
párrafo segundo que “el heredero, que sea al mismo tiempo legatario, podrá
renunciar la herencia y aceptar el legado, o renunciar éste y aceptar aquélla”.
Segunda: En la renuncia pura, simple y
gratuita de un legado, efectuada antes de la prescripción del impuesto
correspondiente al legado, sólo se exige el Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones a los beneficiarios de dicha renuncia, pero no al renunciante.
Tercera: Los beneficiarios de la
renuncia, si reciben directamente otros bienes del causante, deberán tributar
por la cuota tributaria mayor de las dos siguientes: Bien la que resulte de la
suma de las dos liquidaciones correspondientes a las adquisiciones separadas de
los bienes recibidos directamente y de los obtenidos por la renuncia, o bien la
resultante de la adquisición conjunta de ambos grupos de bienes.
La Consulta V0643-11 de
14/03/2011 declaró que la “la constitución del usufructo a favor de la madre del
consultante estuvo sujeta a este impuesto
– Impuesto sobre Donaciones-, por el concepto de
donación, dado que se constituyó a título lucrativo.
Sin embargo, la extinción de este derecho real en las condiciones
descritas –muerte de la usufructuaria- no está sujeta al impuesto, ya que tal
extinción no supone una nueva adquisición para el nudo propietario, sino la
recuperación del pleno dominio sobre las fincas que tenía originalmente
cuando las adquirió, con carácter previo, a la constitución del usufructo
extinguido.”
La Conclusión de la Dirección General de Tributos es la de que “la consolidación
del dominio en el nudo propietario por la extinción de un usufructo constituido
a título lucrativo está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones sólo en
el caso de que el titular actual del pleno dominio no hubiera tenido ya tal
condición cuando se desmembró el dominio por la constitución del usufructo en
cuestión. En el caso planteado no estará sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones.”
La Consulta – no
vinculante- 0010-11 de 14/04/2011 estudió el siguiente problema: “La entidad
consultante era propietaria de cuatro fincas, que en el Plan General de
Ordenación Urbana (PGOU) del municipio de junio de 1987, modificado en octubre
de 1997, fueron calificadas como "suelo urbano zona verde pública", quedando,
según ella, expropiadas "ope legis" desde ese
momento y pasando a formar parte del dominio público.
A instancia de la entidad se inició un expediente de expropiación, cuyo
justiprecio fue fijado en noviembre de 2010.
A fecha de hoy la entidad no ha recibido el justiprecio acordado por el
Jurado Provincial de Expropiación, ni tampoco ha otorgado escritura de
transmisión de la propiedad al Ayuntamiento.
Por imperativo del
Ayuntamiento, se ha visto obligada a continuar con el pago anual de las cuotas
devengadas por el IBI.
Entiende que la expropiación se produce en el momento de la aprobación del PGOU
en octubre de 1997, por lo que desde ese momento, al tratarse de bienes de
dominio público afectos al uso público, no quedarían sujetos al IBI”
planteándose la cuestión de “si la
entidad está sujeta o no al IBI y, en todo caso, quién es el sujeto pasivo del
mismo.”
Se respondió que “hasta tanto no se dicte
el acta de ocupación de los bienes inmuebles expropiados no se produce la
transmisión de la propiedad desde la persona o entidad expropiada a la persona o
entidad beneficiaria de la expropiación.” “Por tanto, la entidad consultante,
como titular del derecho de propiedad sobre los bienes inmuebles urbanos,
tiene la condición de sujeto pasivo del
Impuesto sobre Bienes Inmuebles, sin que resulte de aplicación el supuesto
de no sujeción regulado en el artículo 61.5 del TRLRHL,
ya que los bienes inmuebles no son todavía de domino público, al no ser
de titularidad de una Administración pública”.
Consulta V1514 de
10/06/2011. Aquí la cuestión debatida era la tributación en el Impuesto sobre
Sucesiones de la “adquisición "mortis causa" con desheredación de uno de los
hijos. Ante la intención de pleitear por parte del desheredado, la viuda del
causante y los restantes hijos deciden atribuirle a aquel la legítima estricta”.
La respuesta del Centro Directivo fue la siguiente: “Si la desheredación fue
hecha sin expresión de causa o por alguna que no fuera de las antes mencionadas,
la interpretación conjunta de los artículos 849 y 851 del Código Civil conduce a
entender que, no teniendo plena validez tal disposición testamentaria, la parte
de la legítima estricta correspondiente al desheredado entra en su patrimonio
directamente del causante, por lo que la tributación procedería como operación
sucesoria. Por el contrario, si la
desheredación fue hecha con expresión de alguna de las causas antedichas y, no
obstante, los restantes coherederos y cónyuge pretenden transmitir su parte de
legítima al desheredado significaría, con independencia de las motivaciones que
les impulsen, la renuncia gratuita a favor de persona determinada de un derecho
integrado en sus respectivos patrimonios, por lo que estaríamos ante una
adquisición “inter vivos” y, por ende, la transmisión debería tributar como
donación”.
Resolución del Jurado
Tributario de Valencia de 4 de febrero de 2011, Reclamación 00408/2010/IBI/GE. “En el
presente caso nos encontramos con una
concurrencia de dos titulares en el derecho de propiedad sobre un inmueble que
por tal razón realiza el hecho imponible en el Impuesto –IBI-. El derecho
que a cada uno corresponde está expresado en un porcentaje o cuota indivisa en
una sola finca registral perfectamente descrita; finca en la que no es posible
individualizar las partes correspondientes a cada titular, ni por tanto su valor
catastral, y cuya superficie y linderos individuales tampoco constan, razones
éstas que impiden considerar la existencia de hechos imponibles distintos,
determinantes de distintas y concretas cuotas tributarias.”
“Al derivar de un
único presupuesto solo hay una obligación tributaria, en cuyo caso existen dos
obligados, y por tanto una única liquidación, por cada inmueble, donde ambos
titulares están solidariamente obligados frente a la Administración, por
disposición del reiterado artículo 35/6, primer párrafo, LGT.”
“A mayor abundamiento,
la Ley de Haciendas Locales solo permite la posibilidad de segregar o
dividir las cuotas en determinados supuestos que se refieren a los bienes
inmuebles de características especiales, según se dispone en el artículo
63.1 segundo párrafo, por las singularidades que en ellos concurren. Pero esa
segregación no se extiende a los bienes urbanos, como es el caso.”
Criterio distinto del
expresado es el seguido por la Resolución del Tribunal Económico Administrativo
Municipal de Madrid
en la Resolución de 14 de enero de 2009, Reclamación número 200/2007/07918,
expresando que la cotitularidad no
constituye necesariamente en todos los casos una unidad económica susceptible de
imposición, y que el hecho de que haya un estado de indivisibilidad no implica
siempre la solidaridad de cada comunero en la obligación tributaria. Por
tanto existiendo dos titulares, siendo un supuesto de simple propiedad pro
indiviso de un inmueble, el Ayuntamiento
debió practicar la liquidación a cada uno de los propietarios, pues le
constaba que en el padrón catastral existían dos titulares perfectamente
identificados, debiendo reconocer el
derecho a la división de la liquidación una vez solicitada.
Por último la Dirección General de
Tributos en la Consulta V273-10 de 17 de diciembre de 2010, reconoció el derecho
a la división en la liquidación del Impuesto de cuatro propietarios de un
bien inmueble urbano, constando como titulares catastrales del inmueble con su
cuota de participación.
Joaquín Zejalbo Martín.
Lucena, a trece de enero de dos mil doce.
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