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INFORME DE JUNIO DE 2012
Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)
Sentencias del Tribunal Supremo
Sentencia del Tribunal Supremo de 21 de febrero de 2012, Recurso 395/2009.
“La Ley del IVA establece un plazo de caducidad de un año a contar desde la
fecha del devengo para la repercusión del IVA (art. 88.4), y un plazo de cuatro
años, para rectificar la repercusión efectuada, cuando el importe de las cuotas
se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las causas determinantes
de la modificación de la base imponible previstas en el art. 80, a contar
desde el devengo o desde que se produzcan alguna de las causas determinantes de
la modificación (art. 89.uno, párrafo segundo), lo que es aplicable aunque no se
haya repercutido cuota alguna, siempre que se haya emitido factura o documento
equivalente (art. 89.2). Por tanto, la aplicación del plazo de
caducidad de un año para el ejercicio del derecho a repercutir las cuotas del
IVA devengadas se refiere a aquellos casos en los que la no repercusión se
produce sin que exista causa alguna que lo justifique, pero no es aplicable a
los supuestos entre otros, en los que la no repercusión del IVA en el momento de
realizarse la operación se debe a un error, en cuyo caso el plazo aplicable es
el previsto para rectificar la repercusión, es decir el de cuatro años. No obstante, el art. 89.3 establece que no procederá la
rectificación de las cuotas impositivas repercutidas en los siguientes casos: 1º.- Cuando la rectificación no esté motivada por las causas
previstas en el artículo 80 de esta ley, implique un aumento de las cuotas
repercutidas y los destinatarios de las operaciones no actúen como empresarios o
profesionales del impuesto, salvo en supuestos de elevación legal de los tipos
impositivos, en que la rectificación podrá efectuarse en el mes en que tenga
lugar la entrada en vigor de los nuevos tipos impositivos y en el siguiente. 2º.- Cuando sea la Administración Tributaria la que ponga de
manifiesto, a través de las correspondientes liquidaciones, cuotas impositivas
devengadas y no repercutidas mayores que las declaradas por el sujeto pasivo y
la conducta de éste sea constitutiva de infracción tributaria.” “En definitiva, hay que entender que el supuesto primero del
apartado tres del art. 89 está previsto para casos generales en los que no media
comprobación administrativa, a diferencia del supuesto segundo de dicho apartado
que plantea un caso especial en el que es indiferente la cualidad de empresario
o profesional de quien no fue inicialmente repercutido y ahora lo es, por
rectificación de las cuotas impositivas, a partir de una comprobación
administrativa. Por otra parte, esta posición
resulta coherente con una interpretación sistemática y finalista de la norma. Si la Administración tiene un
plazo, ahora de cuatro años (antes cinco), para comprobar la situación
tributaria del sujeto pasivo es lógico y razonable que se conceda al sujeto
pasivo un plazo igual para rectificar las cuotas tributarias.” Sentencia
del Tribunal Supremo de 23 de julio de 2012, Recurso 400/2010.
Posible aplicación de la reducción del 95% del art. 20.2.c) de la Ley 29/1987 a
grupo familiar titular de una sociedad en la que la madre ejercía funciones
directivas. Es preciso que se perciba una remuneración por servicios distintos
de los derivados de su pertenencia al consejo de administración.
Se especifica
que el arrendamiento o compraventa de bienes inmuebles se realiza como
actividad económica cuando concurran las circunstancias que, a tal efecto,
establece el artículo 25.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas y otras normas tributarias". Y este precepto exige la concurrencia de dos
circunstancias: que en el desarrollo de la actividad se cuente, al menos, con un
local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la misma y que para
la ordenación de la actividad se utilice, al menos, a una persona empleada con
contrato laboral y a jornada completa.
“En
nuestro caso se ha acreditado que Dª Nuria --administradora única de la
sociedad- cuenta con contrato laboral indefinido, a tiempo completo, en el que
se indica que el trabajador prestará servicios como Gerente percibiendo una
retribución según pacto. Pero consta también que la cantidad de 1.820.000
ptas. que percibió de la entidad, por rendimientos del trabajo personal
correspondientes al año 2000, coincide con la cantidad que consta en el libro de
inventarios y cuentas anuales de la sociedad -- en concreto en la memoria del
mismo-- en concepto de "remuneraciones... como miembro del Consejo de
Administración", y que es la única contabilizada como gasto de personal. Siendo ello así, es claro que no percibe remuneración por
actividad distinta de la derivada a su pertenencia a dicho órgano de
administración, cual reiteradamente viene interpretando la Dirección General de
Tributos (Consultas 2127/99, 1932/01, 722/02 y 838/02).”
“El objeto de la
controversia
ha sido el derecho de los
hermanos Esmeralda Cristina Elisabeth Rubén Fátima a aplicar la reducción del
95% en el Impuesto sobre Sucesiones devengado por la adquisición hereditaria de
las participaciones en el capital de
X S.L.” Tanto la Administración como el TSJ de la Comunidad Valenciana entendían
que no se cumplía el requisito de tener una persona, al menos, empleada con
contrato laboral y a jornada completa”. Expresa el Tribunal “para la hipótesis de que se
admitiese el supuesto mantenido por los interesados de que la Sra. Nuria es la
empleada contratada conforme a lo previsto en el artículo 25.2.b) de la Ley
40/1998, entonces la sociedad no cumpliría el requisito para la exención
previsto en el apartado. 8°.DOS.d) del artículo 4° de la Ley 19/1991, de 6 de
junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, pues faltaría la persona, perteneciente
al grupo de parentesco, que ejerciese efectivamente las funciones de dirección y
que percibiera por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la
totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo
personal.”
SENTENCIAS DE LOS TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA
AUDIENCIA NACIONAL
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos,
de 27 de febrero de 2012; Recurso 567/2012. Los sobrinos políticos tienen
derecho a la aplicación de las reducciones previstas en el ISD,
perdurando el parentesco a pesar de la muerte de la persona que origina el
vínculo. “Es
indiscutible que el interesado no es un extraño, ya que es sobrino político,
pero sobrino, según la terminología usual, y colateral de tercer grado por
afinidad, según el CC, del causante (sin que quepa, ya, la
fictio iuris de asimilar a los colaterales por afinidad con los
extraños, pues para tal consideración se requiere una Ley que así lo disponga,
cuando, además, lo congruente con toda la evolución expuesta es que en el Grupo
III del artículo 20 de la Ley 29/1987 EDL1987/13245 se consideren comprendidos
los colaterales de segundo y tercer grado por consanguinidad y por afinidad, con
abstracción, también, de los ascendientes y descendientes por afinidad, que no
fueron incluidos en el Grupo II )”. “La segunda cuestión que se plantea es si al amparo del art. 20.2.c) de la Ley 29/1987 los colaterales por afinidad tienen derecho a aplicarse una reducción del 95% de la base imponible correspondiente a la adquisición de una empresa familiar.” El Tribunal responde exponiendo “que la consecuencia para nosotros será que cumplida la finalidad de la previsión de la reducción y no diferenciando la norma que cita exige únicamente que se trate de colaterales de tercer grado, sin diferenciar entre consanguíneos o afines, la consecuencia es que ha de entenderse que se incluyen ambos supuestos y por ello también ha de estimarse en este punto el recurso, y reconocer que los recurrentes tienen derecho a disfrutar de la reducción prevista en el art 20.2.c) de la ley 29/1987 del impuesto de sucesiones en su calidad de parientes colaterales de tercer grado por afinidad, ya que nadie discute que no se cumplan el resto de los requisitos exigidos para ello.” Sobre el tema debatido en la Sentencia reseñada la Profesora
de Derecho Financiero y Tributario Maria Teresa Mata Sierra ha escrito un
trabajo titulado
"La incidencia del parentesco en la aplicación de la bonificación en el Impuesto
de Sucesiones y Donaciones en la transmisión de una empresa familiar (al
hilo de la sentencia num. 465/2007 de 25 de mayo, del Tribunal Superior de
Justicia de Murcia, Sala de lo Contenciosos-Administrativo,Sección 2ª),
publicado en la Revista de la Facultad de Ciencias Económicas y Empresariales de
la Universidad de León.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 2
de marzo de 2012; Recurso 1146/2010. Previéndose garantía adicional para el
caso de futura subrogación en el préstamo, no procede liquidación por
constitución de fianza. “Aunque
la fianza se constituya posteriormente se mantiene la unidad del contrato,
siempre que se haya previsto aquélla, como dice el precepto y consta en la
escritura de préstamo. De otra forma, se estaría gravando doblemente una misma
transacción, porque es el préstamo el único negocio existente y tributable y
toda vez que la garantía no nace de un negocio imprevisto y posterior.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de
Madrid de 8 de marzo de 2012, Recurso 1090/2009. Compatibilidad
entre el IVA y el Impuesto sobre Donaciones. La sujeción
al Impuesto sobre Donaciones no es incompatible con la sujeción también al IVA
de la
operación consistente en la donación de una parcela urbana efectuada por una
persona física. “Sujeción al Impuesto
sobre Donaciones de la donación de una parcela urbana efectuada por una persona
física, urbanizadora del terreno, en favor de sus hijos y nietos, estando
también sujeta la transmisión gratuita al Impuesto sobre el Valor Añadido como
autoconsumo, al ser una operación a título gratuito. La donante, como persona
física integrante de una Junta de Compensación, había vendido y repercutido el
IVA correspondiente a la transmisión de otra parcela.
Para el Tribunal "el
Impuesto sobre Donaciones es un impuesto directo, que grava los incrementos
patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas inter vivos, sin
contraprestación, y de él son sujetos pasivos los donatarios y los favorecidos
en las demás transmisiones lucrativas, que respectivamente adquieren bienes y
derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e
inter vivos, según establecen los artículos 1 , 3.b ) y 5 de la ley 29/1987,de
18 de diciembre, y el Impuesto sobre el Valor Añadido , de conformidad con los
artículos 1 , 4 , 5 y 92 y siguientes de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre , es
un impuesto indirecto que recae sobre el consumo final, cuyo hecho imponible
consiste en la entrega de bienes y prestación de servicios en el ámbito espacial
del impuesto por empresarios o profesionales a título oneroso con carácter
habitual u ocasional en el desarrollo de su actividad empresarial o profesional,
que son los sujetos pasivos del impuesto y a los que permite la deducción, la
compensación y la devolución de cuotas. Se trata pues, según sus respectivas
leyes, de impuestos de distinta naturaleza con hechos imponibles y sujetos
pasivos distintos compatibles entre sí." Posiblemente, esta
Sentencia sea una de las primeras en la que se declare la compatibilidad entre
el IVA y el ISD, algo que doctrinalmente no se considera problemático.
En el asesoramiento
notarial es fundamental explicar en estos casos al otorgante las importantes
consecuencias fiscales que puede tener una operación como la descrita, para que,
en su caso, el consentimiento que se preste tenga la cualidad de debidamente
informado.
Cuando estemos en
presencia de un urbanizador ocasional, no se puede aplicar, en su caso, el
precepto que establece la no sujeción a IVA de la transmisión de la totalidad
del patrimonio empresarial.
A una
conclusión semejante a la expuesta llega la Consulta efectuada a la Diputación
Foral de Álava el 23 de enero de 2002 relativa a la donación del usufructo de un
pabellón, sujeto al mismo tiempo al IVA y al ISD.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 15 de
marzo de 2012; Recurso 1174/2009.
“El hecho de que el transmitente pueda ser sujeto pasivo del IVA no determina
per se el derecho a la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado en la
operación, por cuanto que, aunque el vendedor sea sujeto pasivo del IVA, si el
comprador no acredita el destino del bien adquirido a alguna actividad
empresarial o profesional de éste no existe derecho a tal deducción, ello
conforme al art. 95.Uno LIVA. Tampoco la circunstancia de que el adquirente sea
sujeto pasivo del IVA da derecho, sin más, a la deducción, pues -se reitera-
para ello debe concurrir el requisito adicional del art. 95.Uno LIVA.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de
Madrid de 15 de marzo de 2012; Recurso 553/2008. Mientras no se
presente autoliquidación, las partes pueden rectificar sin consecuencias
tributarias los hechos expuestos en la escritura pública. “Nos
encontramos ante un solo contrato formalizado, en cuanto al precio, en dos
escrituras. En la primera se fija un precio, que es reducido en la segunda en
atención a ciertos elementos económicos que no se tuvieron en cuenta en un
primer momento. El artículo 4 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de
septiembre , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dispone que "a
una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero
cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al
impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas,
salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa". Por ello, siendo
uno solo el contrato pactado por las partes (cesión de créditos), sólo cabe
abonar un solo impuesto de actos jurídicos documentados. Hasta aquí parece que
las partes se hallan de acuerdo. La discrepancia viene a la hora de elegir cuál
de las dos escrituras procede liquidar, entendiendo la actora que es la segunda,
de cuantía inferior, y sosteniendo las Administraciones intervinientes que es la
primera, la de cuantía más elevada. La Sala entiende que es a
partir de la fecha de presentación de la autoliquidación cuando el sujeto pasivo
queda obligado en relación con los hechos por él expuestos en dichas
autoliquidaciones, sin que quepa su modificación salvo prueba evidente de haber
incurrido en un error. En el caso
examinado, como ha quedado plasmado en el fundamento segundo, la mercantil
interesada presentó dos autoliquidaciones el mismo día entendiendo que sólo
estaba sujeta al impuesto la última escritura de las dos presentadas. Y ese es
también el parecer de la Sala
por cuanto hasta que no
se realiza la declaración del impuesto
(presentación de la
autoliquidación), los pactos realizados entre las partes sólo a ellas afectan
de tal manera que pueden ser modificados de cualquier forma por la mera voluntad
de los interesados, sin que la Administración pueda oponerse a tales
modificaciones, ni siquiera desde la perspectiva tributaria, hasta tanto no
tenga entrada en la Administración su primera declaración tributaria en la que,
como se ha dicho, quedan fijados los hechos de tal manera que éstos no pueden
ser modificados sin la aquiescencia administrativa o en caso de prueba del error
en que se incurrió al hacer la declaración inicial del tributo. Es decir, a
través de la autoliquidación se lleva a cabo una declaración de voluntad por
parte del sujeto obligado, poniendo en conocimiento de la Administración
tributaria determinados elementos que configuran la relación jurídica tributaria
que un determinado sujeto pasivo mantiene con dicha Administración, como
consecuencia de haber realizado un presupuesto de hecho de naturaleza jurídica o
económica que da lugar al hecho imponible. Dicha declaración supone, además, la
producción de determinados efectos jurídicos, esto es, la sujeción de sujeto
pasivo a esa misma declaración que es objeto de presentación ante la
Administración tributaria y la potestad que ésta tiene de comprobar e investigar
los distintos elementos que configuran dicha declaración.
Por todo ello, se ha de estar a la autoliquidación
presentada por el actor.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de
Cataluña de 15 de marzo de 2012; Recurso 1347/2008. “En
las operaciones societarias de ampliación de capital, cuando se aporte un bien
gravado con una carga real por una persona física real que no tuviere la
condición de empresario, o siéndolo, el bien aportado no estuviera afecto a su
actividad empresarial y que es objeto de asunción expresa por parte de la
sociedad, aparte de la liquidación que correspondía por la operación societaria,
la asunción de deuda queda sujeta al ITP, concepto adjudicación en pago de
asunción. Este último
argumento es reiterado en los escritos de contestación a la demanda presentada
por las Administraciones demandadas, especificando el Letrado de la Generalitat
que no queda acreditado que el inmueble aportado, de Premià de Mar, estuviera
afecto a una actividad empresarial.” “La recurrente argumenta en esencia que la causa del negocio
es la ampliación de capital mediante la transmisión de la universalidad del
negocio - en el que figuraba la finca hipotecada de manera que lo pretendido fue
aquella aportación y no la transmisión para el pago de la asunción, y que si la
sociedad hubo de asumir la deuda es porque la transmisión fue universal; y que
conforme al artículo 75 del Texto Refundido la base imponible en operaciones
societarias coincide con el importe nominal del aumento. No obstante los aportantes recibieron participaciones por un
valor total igual al valor neto que se fijó respecto a la aportación, resultando
del balance de la empresa que como único pasivo figuraba el saldo del crédito
hipotecario que gravaba el local, de lo que hay que concluir que en la medida en
que las participaciones recibidas se correspondían con el neto, es decir, con
descuento de la hipoteca el importe del crédito hipotecario fue asumido por la
sociedad, conforme se infiere del párrafo segundo del artículo 118 de la Ley
Hipotecaria, por lo que se produjo una transmisión - aportación - con asunción
de deuda, concurriendo tal causa como caracterizadora de la específica
convención en la transmisión oneroso como propósito negocial previsto en el
artículo citado de la Ley Hipotecaria, que es independiente como tal causa que
configura una convención de la distinta convención de aportación para ampliación
de capital. Cuestión distinta es que específicamente no se factura la
transmisión en los términos dichos para el pago de la asunción, sino en el
contexto de la aportación de la universalidad de la empresa, pero ello no incide
en la cuestión por cuanto se encuentra en el ámbito de los motivos último de la
operación, y no en el ámbito de la causa específica que configura la
convención.” La
resolución del TEAC de 17 de mayo de 2012, Sala 4ª, Vocalía 9ª, (RG
00/2477/2011) en la misma dirección que la sentencia reseñada, afirma que en la
constitución de una sociedad la adjudicación expresa en pago de asunción de
deuda es un hecho imponible en el ITP. Dicha Resolución está reseñada en la
revista del Colegio Notarial de Madrid “El Notario del Siglo XXI”, julio-agosto,
2011, nº 44, pg. 88.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha de 19 de marzo
de 2012; Recurso 782/2008. “Respecto
a las situaciones de cotitularidad de depósitos bancarios, si bien debe
presumirse la propiedad en virtud de la titularidad, se trata de una presunción
iuris tantum,
siguiendo el criterio de la Dirección General de Tributos del Ministerio de
Hacienda expuesto, entre otras, en consulta de fecha 18 de junio de 1997, y la
doctrina del Tribunal Supremo, que en la sentencia de 25 febrero 2004 declara:
«Una copiosa, uniforme, constante y pacífica doctrina jurisprudencial, de la que
son claro exponente las sentencias de este Tribunal de 24 de marzo de 1971, 19
de octubre de 1988 , 8 de febrero de 1991, 23 de mayo de 1992 , 15 de julio de
1993 , 21 de noviembre de 1994 , 19 de diciembre de 1995 , 7 de junio de 1996 ,
29 de septiembre de 1997 , 5 de julio de 1999 y 29 de mayo de 2000 , ha
mantenido al respecto, que la cuenta corriente bancaria expresa una
disponibilidad de fondos a favor de los titulares de la misma contra el Banco
que las retiene, no pudiendo aceptarse el criterio de que el dinero depositado
en tales cuentas indistintas pase a ser propiedad de la recurrente, por el solo
hecho de figurar como titular indistinto, porque en el contrato de depósito,
la relación jurídica se establece entre el depositante, dueño de la cosa
depositada y el depositario que la recibe, no modificándose la situación legal
de aquél, en cuanto a lo depositado, por la designación de persona o personas
que la puedan retirar. Tales depósitos indistintos no suponen por ello
comunidad de dominio sobre los objetos depositados, debiendo estarse a cuanto
dispongan los tribunales sobre su propiedad. Por ello, el mero hecho de apertura
de una cuenta corriente bancaria, en forma indistinta, a nombre de dos o más
personas, lo único que significa prima facie, es que cualquiera de los
titulares tendrá frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo
que arroje la cuenta, pero no determina por sí solo la existencia de un
condominio que vendrá determinado únicamente por las relaciones internas y,
más concretamente, por la propiedad originaria de los fondos o numerario de que
se nutre dicha cuenta"» En el presente caso, mientras que titularidad bancaria era
compartida en alguno de los bienes inventariados, se ha dejado constancia de que
los herederos incluyeron la totalidad de los saldos en el haber partible de la
herencia, sin excluir la de los mismos las cuotas correspondientes a los otros
titulares; y posteriormente los adjudicaron, atribuyendo de este modo la
propiedad de los bienes al finado. No consta que tales bienes hayan sido objeto
de declaración de patrimonio de los titulares ni que hayan incluido en la
declaración de renta los rendimientos producidos.” Según la Sentencia del TSJ de Aragón de 14 de diciembre de
2010, Recurso 72/2009 la real
titularidad de una cuenta puede resultar de otras declaraciones tributarias como
puede ser la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio. La presunción de
cotitularidad sólo opera salvo prueba en contrario.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 22 de marzo de 2012;
Recurso 231/2009. No sujeción a ITP de los excesos de adjudicación derivados
de la disolución de una comunidad formada por cuatro copropietarios de dos
inmuebles, cuando se adjudica uno de ellos por partes indivisas a dos de los
copropietarios, que forman un matrimonio, y el otro bien se asigna a los
restantes dos copropietarios, que forman otro matrimonio.
“En fecha 27 de mayo de
2004 se formalizó escritura pública de «disolución de condominio y
adjudicaciones» en virtud de la cual don Ismael , doña Regina , don José Pablo y
doña Belén , dueños por cuartas e iguales partes indivisas de dos locales
comerciales sitos en Viladecans de 85,45 y 44,40 m2 de superficie cada uno de
ellos, procedían a disolver la comunidad y por tratarse de fincas jurídicamente
indivisibles, los esposos Sr. Ismael y Sra. Regina se adjudicaron, por iguales
partes indivisas, entre ellos, el pleno dominio de la finca descrita bajo la
letra B) y los consortes Sr. José Pablo y Sra. Belén, la finca describa bajo la
letra A), a calidad de abonar a los primeros el exceso de adjudicación en dinero
efectivo (46.345,40 #).2
“La resolución
impugnada del TEARC, tras transcribir los arts. 7 del texto refundido de la Ley
del Impuesto y 2 de su Reglamento, señala que: «En el presente caso, la
disolución de comunidad de bienes integrada por un único inmueble que
corresponde a cuatro comuneros, dos de los cuales, titulares de la mitad
indivisa, la transmiten a los otros dos comuneros, no pone fin a la comunidad de
bienes existente, ya que ésta subsiste, si bien con un número menor de comuneros
y ello produce un exceso de adjudicación declarado a favor de éstos por la
diferencia entre el porcentaje que le corresponde en la comunidad de bienes y el
resultante de la adjudicación. Como tal exceso de adjudicación declarado, la
operación descrita tiene la consideración de transmisión patrimonial onerosa a
efectos de liquidación y pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y
Actos Jurídicos Documentados, de acuerdo con el citado artículo 7.2.B) de su
Texto Refundido, sin que resulte de aplicación ninguna de las excepciones
reguladas en el mismo. En particular, no resulta aplicable el también mencionado
párrafo primero del artículo 1.062 del Cc, ya que no se ha producido el
presupuesto de hecho previsto en dicho precepto, que exige que, como
anteriormente se ha dicho, cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho
pro su división, se adjudique a uno de los comuneros, el cual deberá compensar
en metálico a los demás. Dicho criterio es seguido por la Dirección General de
Tributos en Consulta de 17 de enero de 2003». La demanda articulada en la presente litis reseña, en apoyo
de su tesis, la STS de 28 de junio de 1999 y las sentencias de los TSJ de
Valencia de 6 de junio de 2003, de Madrid de 18 de julio de 2003 y de La Rioja
de 11 de enero de 2001.” La aplicación de le doctrina del Tribunal Supremo contenida
en la Sentencia de 28 de junio de 1999 “obliga a la estimación del presente
recurso contencioso- administrativo, pues debe recordarse que dos matrimonios
eran dueños por cuartas e iguales partes indivisas de dos locales comerciales,
de 85,45 m2 y 44,40 m2 de superficie respectivamente, procediendo a disolver la
comunidad y por tratarse de fincas jurídicamente indivisibles, un matrimonio se
adjudicó, por iguales partes indivisas entre los cónyuges, el pleno dominio del
local de menor superficie, y el otro matrimonio, en la misma forma, el local de
mayor superficie, a calidad de abonar al primero el exceso de adjudicación en
dinero efectivo (46.345,40 #). Por tanto, no se trata de una comunidad de bienes integrada
por un único inmueble, sino por dos (locales comerciales), sin que quepa
compartir la interpretación literalista de que sólo hay disolución cuando la
adjudicación es a un comunero, pues en otro caso subsiste la comunidad con un
número menor de comuneros, tratándose, como es el caso, de dos matrimonios a
cuyos cónyuges se adjudica cada uno de los locales y el exceso de adjudicación
no es tal, de acuerdo con lo sentado por el Tribunal Supremo, sino que es
consecuencia de la indudable indivisibilidad de cada uno de los locales. Sentencia
del Tribunal Superior de justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 2 de
abril de 2012, Recurso 205/2011.”
Impuesto sobre transmisiones patrimoniales. Prescripción no concurrente si el
contribuyente no acredita que la escritura pública que documenta la transmisión
es meramente instrumental, por haberse perfeccionado con anterioridad. “Tratándose
la escritura pública de un contrato de compra-venta está sujeta en principio al
impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados
conforme al artículo 7.Uno.a) del Real Decreto Legislativo 1/1993 que aprueba el
texto refundido de la Ley sobre el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y
Actos Jurídicos Documentados. Únicamente cuando queda acreditado que el otorgamiento de la
escritura es meramente instrumental por haber quedado perfeccionada con
anterioridad la compraventa se ha venido reconociendo la improcedencia de girar
liquidación por dicho impuesto se ha prescrito el derecho de la administración a
liquidar. Ahora bien siendo esta la sección es al recurrente al que le
corresponde acreditar los presupuestos para que no quede sujeta a tributación de
la escritura y en este sentido el recurrente dice que esta acreditada la
escritura de compraventa en el año 1973 por las manifestaciones contenidas en la
escritura pública. Sin embargo hemos de decir que como dice la resoluciones
recurridas ningún contrato privado obra unido al expediente con lo cual decae la
principal alegación, pues difícilmente se puede pretender los efectos de un
contrato privado, que no tenemos a la vista, y que por tanto no sabemos quiénes
fueron los otorgantes” “Nada acreditan tampoco los recibos del IBI por sí solos
pues no consta acreditado si se presentó y en qué fecha el supuesto contrato
privado ante una oficina pública. Siendo al recurrente al que le corresponde acreditar los
hechos distintivos de la obligación conforme al artículo 105 del mismo texto
legal. Por ello ha de desestimarse el recurso y confirmar las resoluciones
recurridas.”
Sentencia del
Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 12 de abril de 2012; Recurso
1267/2009. Sujeción a ITP del expediente de dominio que suple al título en la
reanudación del tracto sucesivo.
“El
expediente de dominio no está, pues, destinado a sustituir el título de
adquisición del comprador de la finca, que es el título público, dotado de
fehaciencia, constituido por la escritura pública de compraventa, sino el o los
títulos relativos a las anteriores transmisiones existentes desde el último
titular registral hasta el transmitente del dominio al actual comprador
interesado en la inscripción de la finca. El expediente de dominio, en este
caso, permite salvar la exigencia de concatenación entre los titulares
registrales o tracto sucesivo, supliendo la ausencia de inscripción de la o las
transmisiones existentes entre el último titular inscrito y quien vendió la
finca al actual comprador que pretende inscribir su dominio en el Registro. En definitiva, el título suplido con el expediente de
dominio para la reanudación del tracto sucesivo es un título autónomo del título
que posee el comprador, y supone un acto nuevo, independiente y ajeno a la
compraventa, razón por la cual no se produce doble tributación. La anterior consideración permite determinar cuál es el verdadero alcance de la exención recogida en el art. 7.2 c), que ordena el devengo del ITP « a menos que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión, cuyo título se supla con ellos y por los mismos bienes que sean objeto de unos u otras ». Dado que el título suplido mediante
el expediente de dominio para la reanudación del tracto sucesivo es el relativo
a la cadena de transmisiones no inscritas existente entre el último titular
registral y quien vendió la finca al actual dueño del inmueble, el impuesto a
que se refiere el precepto es el que se habría devengado en su momento por tales
transmisiones no inscritas, y no el ITP abonado por don Laureano por su
adquisición. Consecuencia lógica, como declara la STS de 24-4-1997, porque
«cuando se ha satisfecho el impuesto por la inicial adquisición no puede
resultar procedente una segunda liquidación por lo que no es otra cosa que un
mecanismo supletorio del inicial título». En este sentido se pronuncia
igualmente la STS de 18-10-1978. No existiendo prueba alguna de que el impuesto
devengado en su día por tales transmisiones previas no inscritas hubiera sido
abonado, no es posible aplicar la exención.” de la resolución del TEARC impugnada y, en consecuencia, la desestimación del recurso.” El
Tribunal Foral Económico Administrativo, Foru Auzitegia, por la
Resolución 27391, fechada en Donosita-San Sebastián, el 31 de mayo de 2007,
declaró la no sujeción a ITP de un acta de notoriedad, cuya inscripción en el
Registro de la Propiedad fue rechazada por figurar la finca a nombre de
terceros, declarando la inexistencia de hecho imponible conforme a la Norma
Foral del Impuesto de ITP y AJD, exponiendo que “debemos precisar que, tal y
como señalan las Sentencias del Tribunal Supremo de 27 de octubre de 2004, que
resuelve el recurso de casación registrado con el número 7941/1999, y del
Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León (Burgos) número 59/2005, de 4
de febrero, en relación con los expedientes de dominio, cuya doctrina es
trasladable al presente caso, lo que pretende el precepto analizado es someter a
tributación transmisiones que no han sido objeto de liquidación. En efecto, la
sujeción de este tipo de documentos viene suscitada por su papel sustitutorio
del título de la transmisión original, con el objeto fundamental de poder
inmatricular el bien y reanudar el tracto sucesivo interrumpido. Así, un acta de
notoriedad complementaria de título público de adquisición de una finca que no
figura inscrito en el correspondiente Registro de la Propiedad tiene como
finalidad comprobar y declarar la notoriedad de que una determinada persona es
tenida como dueña de la misma, facilitando de esta manera el acceso de dicha
operación sobre la finca al repetido Registro.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 17 de abril de 2012;
Recurso 1527/2009.
No
sujeción a ITP de la disolución parcial de comunidad, aunque implique
transmisión de cuotas a uno de los restantes comuneros que permanecen.
“En el supuesto de hecho
de la Sentencia cinco de los siete comuneros transmiten sus cuotas a uno de los
dos comuneros que permanecen, que les satisface su correspondiente valor en
dinero. A igual conclusión llega la Sentencia del TSJ de Asturias de 30 de abril
de 2012, Recurso 1330/2010, así como las dos siguientes Sentencias del TSJ de
Madrid: Sentencia de 9 de mayo de 2012, Recurso 1629/2009, y Sentencia de 24 de
mayo de 2012, Recurso 1630/2009. El tribunal madrileño en la última sentencia
citada reconoce que existe jurisprudencia favorable a la sujeción: "las Salas de
Asturias ST 7 de Junio de 2010, Castilla la Mancha 6 de Julio de 2010 y
Valencia, ST de 16 de Julio de 2011, entre otras", pero también señala que se
han pronunciado en contra de la tributación "otras ST del TSJ de Valencia de 7
de Junio de 2010, ST del TSJ de Andalucía de 28 de Septiembre de 2006". Por
último, en aplicación de una Resolución del TEAC de 29 de septiembre de 2011 y
de la Sentencia del TS de 30 de abril de 2010, Recurso 21/2008, el Tribunal opta
por la no o sujeción a ITP. Señalamos que los antecedentes doctrinales de dicha
Sentencia y Resolución han de ser puestos en relación con el concreto contexto
en el que se expresaron. Por el contrario, la Dirección
General de Tributos en las Consultas V1253-12 de 11/06/2012 y V1259-12 de
12/06/2012, referidas respectivamente al IIVTNU-plusvalía municipal- e ITP, ha
declarado que una operación semejante está sujeta a dichos impuestos, citando en
la primera el aforismo jurídico que determina que la extinción de una comunidad
de bienes o es total o no es tal. En el IRPF se puede presumir lógicamente que
la Administración tendría el mismo criterio. Dos recientes Consultas incluidas
en el presente Informe confirman la anterior apreciación. Hay que recordar que la
Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 11 de
noviembre de 2011 ha declarado que no cabe la inscripción de una extinción
parcial de comunidad, pues sobre un una parte indivisa en el caso de la
Resolución no existe comunidad.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 19 de abril de 2012,
Recurso 90/2011. La no sujeción de los inmuebles a la plusvalía municipal en el régimen
del título VIII del capítulo VII del Impuesto sobre Sociedades exige, conforme a
la disposición adicional 2ª, punto 3, del Texto Refundido de la Ley sobre el
Impuesto sobre Sociedades que el bien aportado a la sociedad esté afecto a una
actividad económica. “No
concurre el supuesto de no sujeción cuando se trata no de una rama de actividad,
sino un simple bloque patrimonial, compuesto de fincas que por sí solas no son,
en absoluto, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios; y hemos de
reiterar ahora las siguientes conclusiones: - que no cabe confundir
«rama de actividad» con «simple bloque patrimonial», cual es el caso de unas
fincas que por sí solas no son, en absoluto, un conjunto capaz de funcionar por
sus propios medios.
- que debe entenderse
por rama de actividad aquel conjunto de elementos patrimoniales de activo y
pasivo que formen una unidad económica en el sentido de una explotación con
organización propia que le permita funcionar con autonomía, lo que no implica
necesariamente independencia al poder estar integrado dicho conjunto patrimonial
en otra organización superior.
-
que no basta la simple transmisión de elementos patrimoniales para que opere la
exención, sino que los mismos han de constituir desde el mismo momento un
soporte económico suficiente para mantener la actividad empresarial, sin que la
transmisión de un solar, por más que se haya solicitado una licencia de
construcción de un hotel, sea una aportación.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 19 de abril de 2012,
Recurso 391/2009. “La
LEF no señala de manera expresa el momento en el que debe entenderse transmitida
la propiedad, pero en aquellas expropiaciones tramitadas por el procedimiento
ordinario, se produce cuando la Administración o beneficiario ocupen los
bienes expropiados, una vez satisfecho, o consignado, en su caso, el importe del
justiprecio, por correspondencia con el sistema fijado por nuestro Código Civil
(artículos 609 y ss ), que considera imprescindible la concurrencia del título y
el modo para adquirir la propiedad ( STS de 12 de junio de 1997 ). En los
procedimientos de urgencia, no ha sido nada pacífica la determinación del
momento en que se entiende transmitida la propiedad: La STS de 1 de junio de
1987, señala que "la transmisión de la propiedad se consuma en el momento de su
ocupación", pero en sentencias más recientes, como la de 4 de diciembre de 1991,
sostiene que "la transferencia dominical del inmueble expropiado y, con ella,
la posibilidad de su inscripción en el Registro de la Propiedad a favor del
beneficiario de la expropiación no se produce, de modo formal y definitivo,
hasta que se cumplan los dos actos finales del expediente, es decir, el pago del
justiprecio totalmente determinado y la ocupación del inmueble, se haya
producido ésta previamente, en el procedimiento de urgencia, o no". “Ahora bien, puesto que en el caso del IVA el devengo se
produce con la "puesta a disposición" o la "entrega" del bien, cabe identificar
dicho momento con la ocupación del bien por el beneficiario, dado que,
aunque se pudiera discutir que en aquel momento no se ha producido la traslación
dominical, lo cierto es que con dicha ocupación el afectado pierde la posesión
del bien expropiado, sin que pueda reaccionar entablando frente a dicha
actuación interdictos de retener o recobrar según regula expresamente el
artículo 52.6 de la LEF antes reproducido, sólo pudiendo recobrar aquella
posesión mediante el ejercicio del denominado 'derecho de reversión' al que se
alude en el artículo 54 de la LEF ( SAN de 2 de febrero de 2006 ).” “Ahora bien, según Jurisprudencia del Tribunal Supremo
(Sentencia de 23 de enero de 1980 ), es necesario distinguir entre la
ocupación del bien expropiado y el acta previa de ocupación, cuya finalidad
es la de constatar el estado físico y jurídico de los bienes o derechos
afectados por la medida expropiatoria, para de tales datos configuradores de la
realidad extraer las oportunas consecuencias valorativas, en orden a la
formulación de las hojas de depósito previo, determinación de los perjuicios por
la referida ocupación y ulterior fijación del definitivo justiprecio, una vez
ocupado el bien expropiado.” “Por tanto, a juicio de la Sala, no estamos ante un supuesto
en que la ocupación, entrega, traditio o puesta a disposición se llevara
a cabo al extenderse las actas de ocupación, y que los datos posteriores fueran
meramente accesorios ( el desalojo completo de todas las instalaciones,
mobiliario, etc. con los que la sociedad llevaba a cabo su actividad de camping
se demorara durante unos meses , en palabras del TEARC), sino que, en las
circunstancias concurrentes en el caso, tales actas iniciales devinieron meras
actas de ocupación administrativa, siendo necesario el levantamiento de otras
posteriores actas complementarias por las que, comprobado el total desalojo de
la actividad, se ocuparon efectivamente los terrenos, según el informe de la
propia AENA.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de
Valladolid, de 26 de abril de 2012, Recurso 489/2009.
No
es admisible someterse a una tasación pericial contradictoria e impugnarla
después cuando su resultado no arroja los resultados esperados.
“Para el Tribunal "realmente es sorprendente el proceder de la actora,
demandante en este proceso y reclamante en vía administrativa, que se alza
contra su propio perito, una vez obtenida una valoración sustancialmente
inferior a la inicialmente propuesta por el perito de la Administración. La
tasación pericial contradictoria es un procedimiento de naturaleza arbitral en
el que las partes, libres de proponer tasadores, se someten al criterio de
éstos, que trata de aproximarse con prudentes medidas como la aplicada en el
supuesto que nos ocupa, y en caso de disparidad, sometiéndose al arbitrio de un
tercero designado por sorteo. El interesado es muy libre de usar este
procedimiento de composición de voluntades, al que no está obligado a acudir, o
bien de interponer los recursos que sean procedentes practicando en ellos la
prueba pericial oportuna. Pero lo que no es de recibo es someterse a la tasación
pericial contradictoria e impugnarla cuando no arroja los resultados esperados,
y menos todavía impugnar la valoración del propio perito designado por el sujeto
pasivo, valoración que le ha reportado una rebaja sustancial. Una vez que se
solicita la tasación pericial contradictoria, hay que aceptar su resultado, para
bien o para mal, siendo impugnable únicamente si han mediado irregularidades
procedimentales determinantes de indefensión o si los peritos han incurrido en
arbitrariedad contrariando los principios constitucionales de generalidad e
igualdad, de capacidad económica o seguridad jurídica, lo que no se aprecia ni
por asomo."
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de
Valladolid, de 26 de abril de 2012, Recurso 269/2009.
No
es posible el mantenimiento del beneficio de la reducción en el ISD si la
vivienda habitual sale del círculo familiar antes del plazo legal, aunque su
importe se reinvierta en otra vivienda habitual.
“Es
la permanencia del bien en el patrimonio familiar lo que justifica el mejor
trato fiscal para el mismo, en el entendimiento de que se trata de la muestra
más primigenia de la capacidad económica del grupo familiar afectado por la
sucesión, el causante y sus herederos. En la medida en que la vivienda se
mantenga dentro de ese grupo familiar durante un plazo razonable, se beneficiará
del trato fiscal benévolo. Si el bien sale del círculo familiar antes de ese
plazo, como ha ocurrido en el caso que nos ocupa, pierde el beneficio fiscal,
pues éste está condicionado, como tantos otros, al mantenimiento del bien en un
patrimonio concreto durante un plazo determinado. Es una reducción objetiva y
singular que afecta a un bien concreto y sólo a ése, instrumentada para salir al
paso de las críticas sobre la posible injusticia de un gravamen sucesorio global
que sujetar por igual a todos los bienes ahorrados y que se transmiten por el
fallecimiento del titular. No es posible, entonces, el mantenimiento del
beneficio si la vivienda habitual sale del círculo familiar antes del plazo
citado, ni aunque se "sustituya" por otra vivienda habitual, pues el incentivo
que contemplamos no es una medida de fomento del acceso a la vivienda habitual,
cualquiera que sea ésta, como sostiene erradamente la demanda, sino una medida
paliativa de la tributación de un bien concreto, la vivienda habitual del
causante, siempre que ésta se mantenga dentro del núcleo familiar.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 26 de abril de 2012,
Recurso 1200/2009. En la aplicación de las reducciones del ISD, la
reinversión exige que la enajenación sea anterior a la adquisición de la nueva
vivienda. “Esta
Sección ha manifestado al respecto en anteriores resoluciones que el requisito
de permanencia aludido puede entenderse cumplido con la enajenación de la
vivienda habitual y la reinversión del importe de su valor en la sucesión en una
nueva vivienda con posterioridad a dicha enajenación siempre que tal valor no
resulte inferior al de reinversión por cuanto de tal forma se cumple el
requisito de que el valor adquirido permanezca en el patrimonio del heredero
finalidad esencial del requisito de permanencia. Pero también se ha manifestado por la Sección que la
adquisición de la nueva vivienda ha de resultar posterior a la enajenación de la
vivienda habitual para cumplir precisamente tal finalidad, no concordándose con
el mantenido por las resoluciones de la Dirección General Así, la adquisición
de una nueva vivienda con anterioridad a la venta de la habitual supone que
aquella se ha llevado a cabo con fondos propios, especialmente cuando no consta
como en el caso presente que tales fondos provengan de un préstamo que pudiese
amortizarse con el importe de la venta posterior, y en consecuencia, que el
importe de la adquisición hereditaria materializado en la venta de la vivienda
habitual permanezca ya en el patrimonio del heredero, incorporado a la nueva
vivienda adquirida. Tal criterio de la Sección ha de mantenerse ahora de
Tributos en consultas de 12-04-06 (nº V0717/06) y de 16-01-09 (nº V62/08)
aportadas por la actora que por lo expuesto, y sin perjuicio de su carácter no
vinculante para este Tribunal no cabe admitir. Así pues,
enajenada la vivienda habitual en fecha 30-05-02 y adquirida la nueva vivienda
en fecha 09-04-02 no procede entender efectuada la reinversión en forma para
satisfacer el requisito exigido de permanencia debiendo considerarse como
efectiva la resolución impugnada que la adquisición resulta desvinculada de la
operación de venta de la vivienda habitual del causante.” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 30 de abril de 2012. No sujeción a ITP de la extinción parcial de comunidad mediante la transmisión de la cuota de unos de los tres comuneros a los dos restantes. Recurso 1330/2010. El supuesto de hecho es el siguiente: “La liquidación practicada es consecuencia de la escritura pública de extinción de comunidad sobre local comercial del que son condueños el recurrente, D. Carlos María y D. Segundo , este último con carácter privativo y los dos primeros con carácter ganancial, en la porción del 40%,10% y 50% respectivamente, valorando los mismos el inmueble en la cantidad de 360.000 euros que se encuentra gravado con una hipoteca que garantiza el préstamo de un principal por el mismo importe, con adjudicación de la participación del 50% valorada en 180.000 euros de D. Segundo a los otros dos y sus cónyuges para sus sociedades de gananciales que aumentan sus participaciones en el inmueble hasta el 65% y el 35% respectivamente, y sin percibir el transmitente cantidad alguna por razón de la carga que grava el inmueble y cuya deuda asumen los adjudicatarios en igual proporción a la parte que grava el inmueble transmitido”. Invocándose el contenido de la
Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de junio de 1999 se estima el recurso “por
tratarse el que nos ocupa de uno de los supuestos exceptuados del ITP y AJD por
el art. 7.2.b) del Texto Refundido, consistente en un exceso de adjudicación por
indivisibilidad, dado que de la motivación contenida en la resolución recurrida,
que, en esencia, se ha dejado citada antes, no se deduce por qué razón no es
aplicable la excepción a la regla, ya que el hecho de que el local se haya
adjudicado por los propios interesados en las proporciones que se citan y
proindiviso, no es motivo esclarecedor al respecto, pues la ratio decidendi
de la Sentencia del Tribunal Supremo antes identificada es que la división y
adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes en
los que no hay traslación del dominio, de modo que, en consecuencia, por primera
transmisión solo puede entenderse la que tiene como destinatario un tercero.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 30 de abril de 2012;
Recurso 15154/2011. No se extiende
la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio a los bienes no
relacionados directamente con la actividad
social.
El artículo 4 de la ley del Impuesto
sobre el Patrimonio “exonera
del impuesto los bienes y derechos afectos a una actividad económica cuya
titularidad corresponda en exclusiva al sujeto pasivo o bien sean comunes a éste
y a su cónyuge, por tanto, en relación con las participaciones en sociedades, la
exención solo alcanza al valor de dichas participaciones que representen a los
bienes afectos al ejercicio de la actividad, por lo que si alguna de las
empresas realiza inversiones o adquiere activos que no estén relacionados
directamente con su actividad no les resulta de aplicación la exención, y para
determinar la condición de afecto de un bien o derecho , hay que acudir a la
regulación del Impuesto de Sociedades.” “El artículo 27.1 de la Ley 40/1998 considera afectos a una
actividad económica, entre otros,
"cualesquiera otros elementos patrimoniales que sean necesarios para la
obtención de los respectivos rendimientos" , excluyendo de tal consideración
"los activos representativos de la participación en fondos propios de una
entidad y de la cesión de capitales a terceros" , y el artículo 6.3 del RD
1704/1999, al regular la valoración de las participaciones, señala que se estará
a lo dispuesto en el artículo 27 de la ley 40/1998 pero introduce una salvedad
en lo que se refiere a los activos previstos en el inciso final del párrafo c)
del apartado 1 del citado artículo, los cuales "... en su caso, podrán estar
afectos a la actividad económica", lo que no implica que estén afectos en todo
caso sino sólo que podrán estarlo y sólo podrán estarlo cuando efectivamente
sean necesarios para el ejercicio de la actividad. En el presente caso del balance de la CB a 31/12/2003 se
deduce que el activo fijo está compuesto por inmuebles aportados en su
constitución por un valor contable de 1.786.678,77 # antes de amortizaciones y
su circulante por inversiones financieras temporales materializadas en acciones
y fondos de inversión , por importe de 702.617,22 #, por lo que no habiendo sido
acreditada la necesariedad y afección que exige la norma dichos fondos han de
ser excluidos del valor al que se aplica la reducción fiscal. Así lo vienen entendiendo nuestros Tribunales de Justicia
(por todas, STSJ de Cataluña Sección 1ª, Sentencia de 2 Oct. 2008, rec.
87/2005). En conclusión, corresponde a cada parte la carga de probar
los hechos normalmente constitutivos de sus pretensiones, de modo que habiendo
la Administración a través de su actuación acreditado la obligación de tributar,
corresponde a la parte actora la carga de probar los elementos fácticos que
determinan la exención pretendida, el encontrarse en el supuesto de hecho de la
norma cuyos efectos jurídicos pretende le sean de aplicación. Y la actividad
probatoria desplegada por la parte no desvirtúa a juicio de la Sala, los
razonamientos del acto impugnado, que compartimos.”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 8 de mayo de 2012,
Recurso 1506/2009. Requisitos necesarios para la renuncia
a la exención del IVA:
no
basta la manifestación de voluntad de renunciar, repercutiendo el IVA, es
preciso la declaración suscrita por el adquirente en la que haga constar su
condición de sujeto pasivo con derecho a deducción total soportado por
adquisición de los bienes.
“Es
claro que la sola mención contenida en la escritura pública, en cuya virtud, la
vendedora repercute el IVA a la compradora, no es suficiente para entender
cumplidos los requisitos establecidos en el art. 8 del RD 1624/1992, que
acabamos de transcribir, dado el rigor formal con el que dicho precepto
configura la renuncia a la exención de IVA. Y ello, porque el precepto citado no
sólo exige ( STS de 9 de noviembre de 2004 ), como garantía de los derechos e
intereses de todas las partes afectadas, que la renuncia deba comunicarse
fehacientemente al adquirente, con carácter previo o simultáneo a la entrega de
los terrenos, sino que, además, exige que, "en todo caso", la renuncia, que se
practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo, "se justifique con
una declaración suscrita por el adquirente, en la que éste haga constar su
condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total de IVA soportado por
las adquisiciones de los correspondientes bienes" (declaración que, lógicamente,
tiene que ser, asimismo, coetánea a la comunicación fehaciente de la renuncia).
Los términos utilizados por el precepto no dejan lugar a dudas, la citada
declaración del adquirente es necesaria "en todo caso" para que la renuncia
tenga validez.
Y es esta justificación
de tal declaración del adquirente, la actora, la que no puede entenderse suplida
con la mera mención efectuada en la escritura pública de autos a que la
vendedora ha repercutido el IVA sobre la compradora, porque el citado precepto
reglamentario exige tal declaración "en todo caso", pues, como ha declarado el
Tribunal Supremo, "y es que, en definitiva, se ha querido revestir a la renuncia
de un carácter formalista que condiciona esencialmente su validez." (STS de 9 de
noviembre de 2004). Por tanto, no puede tenerse por cumplido el requisito
consistente en que, con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes,
se haya realizado por la actora, adquirente, la declaración que exige el art.
8.1, párrafo segundo, del RD 1624/1992, en la que éste haga constar su condición
de sujeto pasivo con derecho a la deducción total de IVA soportado por las
adquisiciones de los correspondientes bienes. Criterio este que esta Sección ya
ha mantenido en ocasiones similares a la presente como son las sentencias
dictadas en fecha 30 de diciembre de 2009 y 27 de mayo de 2011, entre otras." En
consecuencia, al faltar este requisito la operación está sujeta a ITP.”
Sentencia del Tribunal Superior de
Justicia de Madrid de 10 de mayo de 2012; Recurso 1185/2009.
Base imponible de una hipoteca
constituida bajo condición suspensiva: Para el Tribunal
estamos en presencia de una hipoteca de máximo, prescindiendo de la denominación
empleada por las partes, al haberse previsto un importe máximo por principal.
Se está en presencia de
una hipoteca de máximo, prescindiendo de la denominación empleada por las
partes, al haberse previsto un importe máximo de 15.964.5000 euros por principal
en función de la evolución de determinadas circunstancias. Dicha cantidad es la
base imponible. "Es la evolución del crédito conjunto de la operación la que determinará el importe máximo de la hipoteca sin que ello constituya condición suspensiva alguna.
Estamos, por lo tanto, ante la constitución de un derecho actual de garantía
real que asegura un crédito probable o eventual estableciendo las líneas
fundamentales del crédito señalando su importe máximo. En definitiva, es la
propia evolución de la obligación cuya ejecución se garantiza la que determina
el importe máximo de la hipoteca sin que éste se encuentre sometido a condición
suspensiva, de forma similar a como acontece en el caso de las hipotecas
constituidas en garantía de cuentas corrientes de crédito."
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 14 de mayo
de 2012, Recurso 1473/2009. Necesidad de que la presentación del documento
sea ante la Administración gestora del impuesto. “Estima
la Sala que la pretensión de la parte actora no puede prosperar y ello en base a
las siguientes consideraciones: La recurrente sigue sin acreditar en esta sede
jurisdiccional que el documento privado de compraventa fuese entregado a
funcionario público por razón de su cargo, tal como exige en artículo 1227 CC
anteriormente transcrito, entrega que en modo alguno puede quedar equiparada por
la existencia de pagos en los años 1997 y 1998 para acoger la fecha del
documento privado a efectos de la prescripción, tal como se infiere de forma
inequívoca de los preceptos antes citados. Por su parte, y sin desconocer las
declaraciones de IRPF y la desgravación por adquisición de vivienda habitual en
el ejercicio 1998, y todo ello sin olvidar que los pronunciamientos de otros
Tribunales no vinculan a esta Sala, es lo cierto que el espíritu de la norma
lleva consigo que la presentación del documento privado sea ante la
Administración Tributaria gestora del tributo, pues aunque el titular del
tributo sea la Administración estatal, se trata de un tributo cedido debiendo
tener conocimiento del documento sujeto a tributación la Administración
municipal que gestiona el impuesto, no existiendo, por todo cuanto antecede,
base objetiva ni legal que ampare la prescripción postulada por la parte
demandante, ni, en consecuencia, haya logrado desvirtuar con su actuación la
realidad fáctica y conclusión jurídica que asienta la decisión finalmente
decretada por la Administración.” Sobre el tema existen Sentencias contrarias. Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de Madrid de 16
de mayo de 2012, Recurso 943/2009. “Para que proceda la deducción de las
deudas que dejare contraídas el causante es necesario, en primer lugar, la
acreditación o prueba de su existencia y, en segundo lugar, que dicha deuda haya
sido efectivamente satisfecha por los herederos, albaceas o administradores del
caudal hereditario.” Por ello,
“en relación con la deuda tributaria con la AEAT, se trata de una deuda de
cuya existencia no se duda en las resoluciones impugnadas, pero que no se
encontraba definitivamente cuantificada al momento de dictarse la liquidación
impugnada por lo que, con dificultad podía haber sido incluida en la misma
y, además, tampoco se ha acreditado en ningún momento por la actora su pago.”
Dicha deuda tiene su origen en “una
responsabilidad civil a favor de la Hacienda Pública derivada de delito por el
que fue condenado en sentencia firme el padre de la menor recurrente
-causante de la sucesión de la que dimana la liquidación aquí impugnada.“ La
Resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de Vizcaya de 15 de abril
de 2011 ha declarado lo siguiente acerca de la perdida patrimonial originada por
el pago de un aval “Avalistas que se ven obligados
a abonar determinada cantidad por impago del avalado. El reclamante y su cónyuge
se constituyeron en avalistas de determinada sociedad de la que eran sus únicos
socios, habiéndose visto obligados a satisfacer determinada cantidad por impago
de la sociedad. En la liquidación reclamada no se admite la pérdida
patrimonial, considerando que no se han agotado todas las acciones posibles
contra el deudor principal. En vía económico administrativa, la parte actora
alega la falta de lógica de reclamar a una mercantil cuyos únicos socios y
representantes legales son ambos cónyuges, que por otra parte conocen la mala
situación patrimonial de la sociedad. El Tribunal confirma la liquidación
reclamada, considerando que, en su caso, la pérdida patrimonial se producirá
cuando se agoten las posibilidades de repercutir sobre la avalada la cantidad
abonada en condición de avalista, circunstancia que no ha quedado
acreditada, sin que conste por otra parte que la sociedad haya sido disuelta y
liquidada con adjudicación a los socios de los bienes que procediere; por
último, el Tribunal entiende que el mero hecho de causar baja en el Impuesto
sobre Actividades Económicas o en determinado censo fiscal no tiene incidencia
alguna a éste respecto. “
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid
de 17 de mayo
de 2012; Recurso 1473/2009.
Beneficiario de la reducción en el ISD: no depende de la
adjudicación a un heredero. “Esta
Sala se ha pronunciado ya en reiteradas ocasiones respecto a la cuestión aquí
planteada estableciendo, entre otras, St. 15 de Junio de 2011 , y en
Sentencia de 18 de enero de 2010, de la Sección 4 ª, sosteniendo lo
siguiente: "El Tribunal Económico Administrativo Regional de Madrid considera
que debe beneficiar al heredero que adquiere la vivienda habitual, mientras que
la Comunidad de Madrid entiende que se debe distribuir entre todos los
herederos, con independencia de que hayan adquirido o no dicho bien. La
Resolución 2/1999, de 10 de abril de 1999, de la Dirección General de Tributos
del Estado, respecto de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones, en materia de vivienda habitual y empresa familiar, así
como en diversas Consultas Vinculantes, de fecha 12 de mayo de 2000, 22 de mayo
de 2003 y 15 de mayo de 2004 señalan que "A efectos del Impuesto de Sucesiones y
Donaciones, artículo 27 de la Ley 29/1987 , cualquiera que sean las
particiones y adjudicaciones que los interesados hagan, se considerará como si
se hubiesen hecho con estricta igualdad y con arreglo a las normas reguladoras
de la sucesión. Por lo tanto, la reducción beneficiará por igual a los
causahabientes en la sucesión, en la medida en que cumplan todos los requisitos
previstos en el artículo 20.2 c) anteriormente citado, con independencia
de las adjudicaciones realizadas en la partición, y cada uno sobre la parte del
valor del bien objeto de reducción, incluida en su correspondiente base
imponible". El recurso contencioso-administrativo ha de ser estimado ya que el
artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones establece que en las sucesiones por causa de muerte,
cualesquiera que sean las particiones y adjudicaciones que los interesados
hagan, se considerará para los efectos del impuesto como si se hubiesen hecho
con estricta igualdad y con arreglo a las normas reguladoras de la sucesión,
estén o no los bienes sujetos al pago del impuesto por la condición del
territorio o por cualquier otra causa y, en consecuencia, los aumentos que en la
comprobación de valores resulten se prorratearán entre los distintos adquirentes
o herederos. Ello significa que el disfrute por los herederos de la reducción
regulada en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones
y Donaciones por la adquisición de la vivienda habitual del causante es
independiente de quién resulte adjudicatario de dicha vivienda, ya que se
considera, a efectos del impuesto, que en las sucesiones por causa de muerte, la
adjudicación de los bienes se realiza proporcionalmente al título hereditario,
con independencia de las particiones y adjudicaciones que hagan los interesados,
salvo que hubiesen sido atribuidos específicamente por el testador a persona
determinada o adjudicados en concepto distinto del de herencia."
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos,
de 21 de mayo de 2012; Recurso 274/2011. Sujeción a AJD de la
Constitución de una Junta de Compensación. “Estamos
pues ante un acto jurídico, constitución de una Junta de Compensación,
documentado en escritura publica por imperativo legal, art. 81.1.d) de la
Redacción originaria de la Ley de Urbanismo de Castilla y León, vigente al
momento de producirse el hecho imponible, 28 de julio de 2007. Cuando dice "
Publicada la aprobación de los estatutos, todos los terrenos de la unidad
quedaran vinculados a la actuación, y sus propietarios obligados a constituir la
Junta de Compensación, mediante otorgamiento de escritura pública, antes de tres
meses desde la publicación”. Acto jurídico que necesariamente ha de hacerse
constar en el Registro de la Propiedad como resulta del art. 67.2.d) de la Ley
de Urbanismo de Castilla y León cuando dice "La afectación de una finca a los
fines y obligaciones de una entidad urbanística colaboradora, tendrá carácter
real y a tal efecto su constitución y estatutos se harán constar en el Registro
de la Propiedad”. Si estamos ante un acto de constitución de una Junta de
Compensación que supone afectar a los fines de la misma unos terrenos, es
difícil aceptar que no sea valuable el contenido del acto, al menos el valor de
los terrenos que quedan afectados, y no hacen falta muchas elucubraciones, y
menos aun si tenemos en cuenta el art. 30.3 cuando nos dice " 3. Se entenderá
que el acto es de objeto no valuable cuando durante toda su vigencia, incluso en
el momento de su extinción, no pueda determinarse la cuantía de la base. Si ésta
no pudiese fijarse al celebrarse el acto, se exigirá el impuesto como si se
tratara de objeto no valuable, sin perjuicio de que la liquidación se complete
cuando la cuantía quede determinada". “Declarada la sujeción al impuesto y la no concurrencia de
causa de exención procede declarar ajustada en este sentido la liquidación objeto de
impugnación y por ello desestimar el recurso contencioso administrativo
interpuesto, habiendo quedado sin objeto el recurso contra la sanción al haber
sido esta anulada por el TEAC.” Esta
conclusión no es la que sigue la doctrina: el Profesor de Urbanismo
Jordi Abel Fabre
en su obra “El sistema de compensación urbanística”, tercera edición, 2003,
página 494, expone que “el acto de constitución de la Junta de Compensación no
está sujeto directamente al pago de ningún impuesto y le es de aplicación, en
cuanto acto jurídico documentado, la exención establecida en el nº 4 del art.
159 de la TRLS 1992”. Sin embargo, el Registrador de la Propiedad J.
Concheiro del Río en su obra
“Exenciones en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos
Documentados”, 2010, páginas 596ª 598, llega , citando la Sentencia del
TS de 17 de febrero de 1992, la Resolución del TEAC de 29 de abril de 1993,la
Resolución de la Dirección General de Tributos de 29 de julio de 1997, y la
Consulta de la Dirección General de Tributos 0654-01 de 28 de marzo de 2001,
a la conclusión de la sujeción, sin exención, a AJD. Otra
opinión contraria a la sujeción a AJD es la reflejada por el Inspector de
Hacienda José Luis García Gil, el Magistrado F. Javier García Gil y el Notario
Miguel García Gil que
en su obra “Nuevo Tratado del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos
Jurídicos Documentados”, 2001, página 176, escriben que “la solución más
apropiada es considerar que la Constitución de la Junta
no está sujeta a la modalidad de OS y, por lo tanto, cabe preguntarse
si existe gravamen por la modalidad de AJD, a lo que también debemos contestar
negativamente, puesto que no se cumple el requisito que exige el art. 31.2 del
TR de que el acto de constitución sea inscribible en el Registro Mercantil, ya
que la inscripción se realiza en el Registro de Entidades Urbanísticas
Colaboradoras (TEAC nº 527, de 16-388)”
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid
de 24 de mayo de 2012; Recurso 1614/2009. En la donación de finca
hipotecada con subrogación del adquirente en las obligaciones aseguradas,
asumiendo su pago, procede también la liquidación en ITP por la adjudicación
expresa en pago de asunción de deudas. Se trata de un negocio mixto, siendo
la base de la donación el valor real del bien minorado por la deuda garantizada.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid
de 31 de mayo de 2012; Recurso 779/2009.
El parentesco por afinidad se extingue
por fallecimiento del cónyuge. “Al fallecer el
marido de Doña Cecilia en el año 1996, el parentesco por afinidad entre ésta y
los parientes consanguíneos de aquél quedaba extinguido, por lo que a la fecha
del devengo del impuesto (31 de diciembre de 2002), no concurría el requisito
exigido en el artículo 4.8 dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio (en la
redacción vigente a tal fecha) consistente en que la participación del sujeto
pasivo en el capital de la entidad fuese al menos del 15% computada de forma
individual, o del 20% conjuntamente con su cónyuge, ascendientes, descendientes
o colaterales de segundo grado, ya tuviera su origen el parentesco en la
consanguinidad, en la afinidad o en la adopción. Por faltar dicho requisito, es
obvio que no procedía la exención aducida, por lo que debe estimarse la demanda
planteada por el Letrado de la Comunidad de Madrid en el sentido interesado en
el suplico de la misma.”
En
la tercera Sentencia del Informe consta una Sentencia contraria.
Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 26 de junio de
2012, Recurso 1104/2010. “La
Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones prohíbe la deducción cuando el
acreedor es el heredero o un pariente de éste para evitar la reducción de
cantidades ficticias.
Del tenor literal del artículo se infiere que no podrán deducirse deudas
contraídas por el causante a favor del heredero o legatario de parte alícuota,
ni a favor de los cónyuges, ascendientes, descendientes o hermanos de aquéllos,
es decir, de los citados heredero o legatario. Situación que concurre en el
presente caso donde la acreedora doña Consuelo es la madre de los dos
demandantes. Por último, la merma de la herencia solo será real cuando el
sucesor haga frente a las obligaciones que dejó contraídas el causante, por lo
que será crucial determinar si el pago efectivo ha sido llevado a efecto. Este
requisito tampoco se acredita pues los dos actores no prueban que hayan abonado
la parte que les correspondía de la deuda pendiente con su madre. El artículo
13.1 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece que para
deducir una deuda es necesario que la deuda sea real, que el acreedor no sea el
heredero o un pariente de éste (cónyuge, ascendiente, descendiente o hermano) y
que el sucesor haga frente a las obligaciones contraídas por el causante. Al no
concurrir los requisitos exigidos en la norma legal, procede confirmar la
Resolución impugnada.” El
legislador fiscal francés, a lo que parece, tiene mayor confianza que el
legislador fiscal español en la honradez de sus obligados tributarios:
el artículo 773 del Código General de Impuestos permite la deducción de las
deudas del difunto a favor de sus
herederos, legatarios o donatarios cuando constando la deuda
en documento auténtico o en documento privado con fecha cierta anterior a
la apertura de la sucesión, dichos herederos, donatarios o legatarios prueben la
sinceridad de dicha deuda y su existencia en dicho tiempo. En el derecho español debería establecerse un mecanismo
similar.
CONSULTAS A LA DIRECCIÓN
GENERAL DE TRIBUTOS
Nº de consulta: V1207-12.
Fecha: 01/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas.
Materia: “La
consultante percibió en el ejercicio 2011 un dividendo correspondiente a sus
acciones en una determinada sociedad, que fue satisfecho parte en efectivo y
parte en especie, mediante entrega de acciones de una segunda sociedad”. Se
pregunta por la “tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas
Físicas del dividendo percibido y valor de adquisición a atribuir a las acciones
recibidas a efectos de futuras transmisiones.” Se
responde
que
“los importes percibidos en concepto de distribución de dividendos tendrán a
efectos del IRPF la consideración para los socios de rendimiento del capital
mobiliario, en aplicación del artículo 25.1.a) de la Ley 35/2006, de 28 de
noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”
Se añade que “!El artículo 7 y) de la Ley del Impuesto declara exentos
los dividendos y participaciones en beneficios a que se refieren los párrafos a)
y b) del apartado 1 del artículo 25 de la Ley, con el límite de 1.500 euros
anuales, no aplicándose la exención a los dividendos y beneficios distribuidos
por las instituciones de inversión colectiva, ni a los procedentes de valores o
participaciones adquiridas dentro de los dos meses anteriores a la fecha en que
aquéllos se hubieran satisfecho cuando, con posterioridad a esta fecha, dentro
del mismo plazo, se produzca una transmisión de valores homogéneos. En el caso
de valores o participaciones no admitidos a negociación en alguno de los
mercados secundarios oficiales de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE
del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los
mercados de instrumentos financieros, el plazo será de un año. En caso de
que parte de dichos dividendos se satisfagan en especie, como ocurre en el caso
consultado en la parte satisfecha mediante entrega de acciones, dicha parte
deberá valorarse por su valor de mercado, de acuerdo con lo establecido en el
apartado 1 del artículo 43 de la LIRPF, estando constituido el valor de
adquisición de las acciones a efectos de futuras transmisiones por el valor de
mercado de las acciones en el momento de su entrega al socio.
Nº de consulta: V1223-12.
Fecha: 04/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas.
Materia:” El
consultante, colegiado en el Ilustre Colegio de Abogados de XXX, presta sus
servicios por cuenta ajena en una empresa”.
Se plantea “la posibilidad de que las cuotas satisfechas al colegio
profesional tengan la consideración de gastos deducibles de los rendimientos del
trabajo, incluyendo el Impuesto sobre el Valor Añadido que el Colegio
Profesional le repercute en la cuota trimestral.” Se
responde que “el desempeñar por parte del consultante trabajos o
servicios como trabajador por cuenta ajena, es decir, de percibir, en
consecuencia, ingresos conceptuados como rendimientos del trabajo, conforme a lo
dispuesto en el artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto
sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de
los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el
Patrimonio (BOE del día 29), conlleva a considerar en referencia a los gastos
que se citan de cuotas satisfechas a determinado colegio profesional que
tengan la consideración de deducibles para la obtención del rendimiento neto del
trabajo, por aplicación de lo dispuesto en el presente caso del artículo 19 de
la Ley del Impuesto sobre la Renta, al obtenerse, como antes se señaló,
rendimientos de esta naturaleza”
“Ahora bien, dicha
deducibilidad alcanzara única y exclusivamente a la cuota estricta de
colegiación obligatoria al referido Colegio Profesional, es decir, sin incluir
el IVA, por tratarse de
una operación exenta del mismo en base a lo dispuesto en el artículo 20,
apartado uno, número 12º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto
sobre el Valor Añadido (BOE del 29), como a continuación se expone.” Por
último, “están sujetos y exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido “las cuotas
de colegiación obligatorias para el ejercicio de la profesión” siempre que se
perciban por el colegio y no supongan una contraprestación específica por
determinados servicios prestados a un colegiado particular.”
Nº de consulta: V1230-12.
Fecha: 04/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.
Materia:
“Una
vivienda, cuya compra se hizo con dinero recibido de la herencia de los padres
del consultante, fue escriturada como ganancial. En este momento el consultante
y su esposa desean rectificar la titularidad del referido bien, de tal manera
que figure como único propietario del mismo el consultante.”
Se pregunta por “la tributación que conllevaría la rectificación de la escritura
de dicha vivienda, que constituye la residencia del consultante y su esposa.” La Dirección
General considera que “el cambio de naturaleza de un bien, que deja de ser de
titularidad ganancial para pertenecer exclusivamente al consultante no puede
entenderse que constituya una rectificación, como si de un simple error se
tratase. Dicha operación constituirá una transmisión, onerosa o gratuita, en
función de que intervenga o no contraprestación”. Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las
siguientes: “Primera: En
relación al ITP y AJD, una vez atribuido a una vivienda carácter ganancial en
escritura publica en el momento de su adquisición, aun siendo ésta realizada con
dinero privativo, modificar su titularidad para que figura como único
propietario uno de los cónyuges, supone una transmisión, ya sea a titulo oneroso
o gratuito que tributará, en consecuencia, por el ITP y AJD como transmisión
patrimonial onerosa o por el Impuesto de Donaciones como transmisión lucrativa e
inter vivos. Segunda. En cuanto al IRPF, la cónyuge del consultante
tendría un a perdida o ganancia patrimonial al producirse una alteración en la
composición de su patrimonio, consecuencia de la transmisión de su parte de
titularidad en el inmueble, ya sea a titulo oneroso o gratuito. Sin embargo,
en caso de ganancia patrimonial, estará exenta del impuesto por tratarse de la
vivienda habitual del contribuyente siendo además este mayor de 65 años,
cumplidos los requisitos reglamentarios exigidos.”
Para la DGT una vez determinada la titularidad de un
bien, el cambio de titularidad
supone una transmisión sujeta a
Impuesto. Debemos indicar que la confesión que se pudiera realizar, cuestión no
tratada en la Consulta, es un medio de prueba y no un título translativo del
dominio, su virtualidad, como señaló la Resolución de la DGRYN de 25 de
septiembre de 1990, “queda subordinada a la realidad
o inexactitud del hecho confesado”. Por otro lado, como expresa la
doctrina y la Sentencia del TS de 15 de enero de 2001, Recurso 3488/1995,
la confesión sólo puede recaer sobre bienes en cuya titularidad exista
incertidumbre, que no es el caso de la Consulta. La Catedrática de Derecho Civil
María José Herrero García ha escrito en “Comentario del Código Civil”, Tomo II,
1991, página 5999, que la confesión de privatividad “no tendrá virtualidad
cuando no exista incertidumbre sobre la pertenencia del bien a una u otra masa
patrimonial”. La Sentencia citada ha afirmado rotundamente que la confesión no
supone “en modo alguno la transmisión que permite el art. 1323 porque no se
refiere, como se puede en el caso de éste, a la creación de una nueva situación
sino al reconocimiento de lo que ya era aunque no pareciera cómo tal.”,
añadiendo que sólo pueden ser objeto de confesión los bienes “que se encuentran
en esa situación presuntiva, como previenen el art. 1361 del Código Civil y el
art. 94.1 del Reglamento Hipotecario.” Al reseñar el Notario de Alicante Jorge López Navarro en notariosyregistradores.com la Resolución de la DGRyN de 23 de marzo de 2004, en el Informe correspondiente al mes de abril de 2004, relativa a la confesión de privatividad sobre bien inscrito a favor de ambos esposos como ganancial, siendo necesaria la alegación del error, advertía que “tal rectificación podría tener desagradables consecuencias fiscales , pues, de no probarse la privatividad, es interpretable que el marido transmitió una mitad indivisa a la esposa y, además, a título gratuito, sobre todo si hay importante diferencia en el tiempo”. En la posterior Resolución de 2 de abril de 2012, relativa a la adquisición de un inmueble por ambos cónyuges para su sociedad de gananciales y con fondos de esta procedencia, según afirmaron, cuya inscripción se quiere rectificar para que conste como privativa, el Centro Directivo declara que “no se puede hacer constar en el Registro una aseveración contraria a otra anterior ya registrada, salvo que se aporte la prueba del carácter privativo del dinero”.
Una solución
fiscal ventajosa para los consultantes pensamos que está en la doctrina que
resulta de la Sentencia del TSJ de Extremadura de 14 de mayo de 2009,
Recurso 590/2008, que pasamos e exponer: “La controversia suscitada en el
presente supuesto de hecho no versa sobre la aportación de un
bien a la sociedad conyugal sino de la atribución al esposo con carácter
privativo de un bien que hasta ese momento era ganancial. En la escritura
pública se recoge con claridad que no se trata de una transmisión gratuita sino
onerosa pero también se señala que el valor del bien adjudicado al esposo
será tenido en cuenta al liquidar la sociedad de gananciales. Es por ello
que estamos ante una transmisión que lo que hace es adelantar los efectos de
la futura disolución de la sociedad de gananciales desde el momento en que
adjudica un bien a uno de los cónyuges pero esta adjudicación no es ajena al
proceso de adjudicación de bienes que se producirá en su momento puesto que,
como recoge la escritura pública, será tenida en cuenta al liquidar la sociedad
de gananciales, teniendo encaje en la exención del artículo 45,I,B),3
que incluye entre los supuestos exentos no sólo las aportaciones de bienes y
derechos a la sociedad conyugal sino también "las adjudicaciones que a su favor
y en pago de las mismas se verifiquen a su disolución y las transmisiones que
por tal causa se hagan a los cónyuges en pago de su haber de gananciales". Una
interpretación literal y lógica del precepto permite la inclusión del supuesto
de hecho que ahora examinamos, ya que si
dispone la exención de las adjudicaciones que a favor de un cónyuge y en pago de
sus aportaciones se verifiquen a la disolución y se admite la exención de la
cantidad recibida en pago de la aportación, debe considerarse también, por
este motivo, exenta la atribución de un bien a uno de los cónyuges aunque sea
con causa onerosa, lo que hace precisamente que sea tenido en cuenta en el
momento en que se liquide la sociedad de gananciales. Los cónyuges adjudican
al esposo un bien ganancial y esa adjudicación se hace a cuenta de la
liquidación de la sociedad de gananciales, de tal forma, que se incluye
entre las transmisiones que los cónyuges se hacen en pago de su haber de
gananciales. El artículo 1323 del Código Civil permite que los
cónyuges puedan transmitirse por cualquier título bienes y derechos y celebrar
entre sí toda clase de contratos, por lo que toda aportación efectuada por
los cónyuges al matrimonio o a uno de ellos, goza de exención, siempre que se
trate de verdaderos actos de aportación al régimen económico matrimonial o de
liquidación del mismo, respectivamente. En este caso, se trata de una
verdadera adjudicación en pago de la cuota de la parte que al esposo corresponda
en la sociedad de gananciales pues no de otra manera puede entenderse el
contenido de la estipulación tercera de la escritura pública al señalar que "su
valor será tenido en cuenta al liquidar la sociedad de gananciales" Desde un
punto de vista civil el supuesto de hecho de la Sentencia del TSJ de Extremadura
es perfectamente correcto:
la Resolución de la DGRyN de 25 de septiembre de 1990 admite que los cónyuges
puedan atribuir la condición de bienes privativos a los bienes gananciales,
siempre que este negocio atributivo tenga una causa adecuada, en este caso es
onerosa. Lacruz Berdejo y Rams Albesa en “Elementos de Derecho Civil IV
Familia”, tercera edición, 2008, página 179, admiten que los cónyuges por mutuo
acuerdo pueden conferir condición
privativa a un bien común:” la solución positiva es evidente, porque todo ello
entra en el ámbito de la autonomía de la voluntad. Se habrá de dilucidar en cada
caso si la atribución supone una entrega a cuenta de la cuota del consorcio, o
bien es entrega como préstamo con la consiguiente obligación de reembolso, o una
donación del consorcio al individuo (SS. 8 marzo 1996 y 29 septiembre 1997)”
Reconocemos que es un tema sobre el que ha existido, en concreto,
discusión doctrinal.
Nº de consulta: V1232-12.
Fecha: 05/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Transmisiones
Patrimoniales.
Materia:
“Los
consultantes son socios de una sociedad de responsabilidad limitada que en marzo
de 2011 pidió un préstamo a una entidad bancaria. La entidad bancaria pidió como
garantía que los socios ofrecieran su vivienda habitual como garantía
hipotecaria. Transcurrido el tiempo se va cambiar la titularidad del préstamo a
nombre de
los consultantes, que
son los avalistas, y cuya vivienda ya está hipotecada con ese préstamo.
Las condiciones del préstamo son las mismas, no variando ni el tipo de interés,
ni los plazos, ni las cuotas a pagar, es decir, hay subrogación del deudor en la
persona de los consultantes que pasarán a ser los nuevos titulares del préstamo.
Los consultantes podrán repetir contra la sociedad limitada por las cantidades
que abonen a la entidad financiera.”
Se pregunta por la “tributación de la operación en el impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”
Se responde, de entrada, que “la asunción de deudas no
está contemplada como hecho imponible en el texto refundido del Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.” Por último, se
afirma que “el supuesto que ahora se
examina lo constituye una operación que no tiene la condición de inscribible por
lo que quedará excluida la aplicación del gravamen gradual. Por el contrario sÍ
resulta de aplicación la cuota fija a que se refiere el apartado 1 del artículo
31, en cuanto a la matriz y las copias de la escritura pública, que deberán ser
extendidas en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a
elección del fedatario.”
Nº de consulta: V1252-12.
Fecha: 11/06/2012.
Impuesto afectado: Tributación de no
residentes.
Materia: “Asociación
alemana no residente en España recibe una herencia de un residente en Alemania,
consistente en un inmueble situado en España y una cuenta corriente abierta en
España.”
Se pregunta “cómo debe
tributar la sociedad alemana” Se responde que “la obtención de renta por una entidad no
residente a título lucrativo o gratuito constituye en España ganancia
patrimonial y, como tal, está sujeta al Impuesto sobre la Renta de no
Residentes. Aunque el escrito de consulta no manifiesta expresamente que
la entidad consultante sea residente en Alemania, del mismo se puede deducir
esta circunstancia. Por lo tanto y partiendo de la residencia en Alemania de la
entidad consultante, que se deberá acreditar mediante un certificado de
residencia, a efectos del Convenio, expedido por la autoridad competente
alemana, es aplicable el Convenio Hispano-Alemán para evitar la doble imposición
y prevenir la evasión fiscal en materia de Impuestos sobre la Renta y sobre el
Patrimonio ("Boletín Oficial del Estado" de 8 de abril de 1968).” A continuación se reproduce el artículo 13 del Convenio
Hispano Alemán, añadiéndose que “de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 5 de
los Comentarios a este artículo del Convenio Modelo de la OCDE, "la expresión
"enajenación de bienes" utilizada en él, comprende las ganancias de capital
resultantes de la venta o permuta de bienes, y también de una enajenación
parcial, de la expropiación, de las aportaciones a sociedades, de la venta de
derechos, de la donación e incluso de la transmisión mortis causa”. Por lo
tanto, regula las potestades de gravamen sobre ganancias obtenidas a título
gratuito por los contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de no Residentes.” “Respecto a la transmisión del bien inmueble, de acuerdo con
el apartado 1 del citado artículo 13, la ganancia derivada de su enajenación
se someterá a imposición en el Estado donde esté sito, esto es en España, de
conformidad con lo dispuesto en la normativa reguladora del Impuesto sobre la
Renta de no Residentes, correspondiendo a Alemania, en aplicación del artículo
23.1 del Convenio Hispano Alemán, la eliminación de la doble imposición que se
pueda generar. Respecto a
la transmisión de la cuenta corriente, es aplicable el apartado 3, por lo que la
ganancia se someterá exclusivamente a imposición en el Estado en que reside
quien obtiene la ganancia patrimonial, luego en Alemania. El modelo
de declaración de
rentas obtenidas en España por no residentes sin establecimiento permanente
es, con carácter general, el 210, aprobado por la Orden EHA/3316/2010, de 17
de diciembre, que se presentará en los lugares y plazos establecidos en la
citada Orden.”
Nº de consulta: V1253-12.
Fecha: 11/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.
Materia:
“El
consultante, casado en régimen de gananciales, compró un solar junto con
su hija siendo la titularidad
sobre el mismo en la proporción de un 50 por 100 a favor de la hija del
consultante y el restante 50 por 100 a favor del consultante y su mujer con
carácter ganancial. Los comuneros pretenden extinguir el condominio existente
sobre el citado solar, el cual es indivisible, y se plantean adjudicar la
participación de la hija a la sociedad de gananciales formada por el consultante
y su mujer, que pasaría a tener la titularidad del 100 por 100 del solar,
compensando a la hija en metálico en proporción a su cuota de participación.”
Se plantean las
siguientes cuestiones: “Primero: Si la operación planteada podría calificarse como
división de la cosa común de las previstas en el artículo 1.062 del Código
Civil, al adjudicarse a la sociedad de gananciales formada por el consultante y
su esposa el 100 por 100 del solar, compensando en metálico al otro comunero. Segundo: Tributación de la operación en el Impuesto sobre
Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y en particular si
es de aplicación el artículo 7.2 B) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24
de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y como
consecuencia la escritura que documente la disolución del condominio tributará
por la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales. Tercero: Tributación de la operación en el Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas para la hija, y en particular si se estima que no
existe alteración en la composición del patrimonio de esta conforme al artículo
33.2 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y por lo
tanto no hay tributación por el concepto de ganancia patrimonial.
Las conclusiones del Dirección General de Tributos son
las siguientes: “Primera: La adjudicación por
el comunero de una comunidad de bienes sobre un bien inmueble de su cuota de
participación en dicha comunidad de bienes a los otros dos comuneros, casados en
régimen de sociedad de gananciales, no constituye una disolución de la comunidad
de bienes, pues el inmueble continuará perteneciendo a dos personas en pro
indiviso, sino una transmisión de bienes, en concreto, la transmisión de la
cuota de participación del transmitente en la propiedad sobre un bien inmueble.
A este respecto, se recuerda el aforismo jurídico que determina que “la
extinción de una comunidad de bienes o es total o no es tal”. Segunda: La
transmisión de la cuota de participación en una comunidad de bienes sobre un
bien inmueble por uno de los comuneros a los otros estará sujeta a la modalidad
de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD. El tipo de gravamen
aplicable será el que tenga establecido la Comunidad Autónoma donde esté situado
el inmueble para la transmisión de bienes inmuebles. Tercera: La operación descrita, en la que se atribuye a dos
de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su
cuota de titularidad, que será compensada en metálico, existirá una
alteración patrimonial en la otra –la hija–, generándose una ganancia o
pérdida patrimonial. El importe de la variación patrimonial se determinará
por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión. Cuarta:
En cuanto al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza
Urbana (IIVTNU)en el caso descrito, dado que no se trata de la mera división de
la cosa común, sino de la transmisión de los derechos de propiedad de un
comunero a los otros dos, se devengará el referido impuesto, que gravará el
incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana que se adjudiquen a los
comuneros –los cónyuges en sociedad de gananciales– por exceso respecto a su
cuota de participación en la comunidad. El sujeto pasivo, dado que se trata de
una transmisión a título oneroso, será la persona que efectúa la transmisión, es
decir, el comunero no adjudicatario del inmueble (la hija).”
Nº de consulta: V1259-12.
Fecha: 12/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.
Materia: “Los
dos consultantes, junto con otros cuatro hermanos, son dueños en pro indiviso y
por sextas partes de una finca urbana consistente en una vivienda que les
pertenece por herencia de su padre. A dos de los hermanos no les interesa continuar en la
comunidad, por lo que tienen prevista la extinción parcial del condominio y,
dada la indivisibilidad del inmueble, los cuatro comuneros restantes, de acuerdo
con el artículo 1.062 del Código Civil, abonarán en metálico a los dos hermanos
que dejan de formar parte del condominio una cantidad equivalente a dos sextas
partes del valor asignado a la finca.”
Se plantea las siguientes cuestiones: “Primera: Que dado que en la
referida extinción parcial del condominio se producirá un inevitable exceso de
adjudicación a favor de los cuatro hermanos que continúan como titulares del
condominio, si resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 1062 del Código
Civil, produciéndose la exoneración de la tributación de dicho exceso por el
concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y, en el supuesto de que no
fuera aplicable su exoneración, qué tratamiento tendría la referida extinción
parcial del condominio a efectos del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y
Actos Jurídicos Documentados. Segunda: Si la extinción parcial del condominio no
produce ganancia o pérdida en la adjudicación, de acuerdo con lo dispuesto en el
artículo 33.2 del Testo Refundido del IRPF, sino en el momento en que la
vivienda salga del patrimonio de los cuatro propietarios a quien se les
adjudica.” Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las
siguientes: “Primera: La transmisión por parte de dos copropietarios
de sus respectivas cuotas de participación en la comunidad de bienes sobre una
vivienda a otro de los copropietarios, sin que se extinga la comunidad de bienes
por permanecer cuatro personas como comuneros, está sujeta a la modalidad de
transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el concepto de transmisión
onerosa de un bien inmueble. Segunda: La sujeción de la transmisión de las
participaciones sobre la vivienda a la modalidad de transmisiones patrimoniales
onerosas impide que la escritura pública en la que se formalice dicha operación
quede sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados,
documentos notariales. Tercera:
La disolución de una comunidad de bienes y adjudicación a cada comunero de su
participación en la comunidad no constituye alteración en la composición de su
patrimonio que pueda originar ganancia o pérdida patrimonial si la adjudicación
se corresponde con su respectiva cuota de titularidad, pero en el caso planteado
los consultantes van a ceder a los otros cuatro comuneros su participación en la
comunidad hereditaria a cambio de una compensación en metálico, equivalente a
dos sextas partes del valor de mercado del inmueble, originando una ganancia o
pérdida patrimonial, cuyo importe se determinará, de acuerdo con lo
dispuesto en el artículo 34 de la Ley, por diferencia entre los valores de
adquisición y de transmisión, determinados en la forma prevista en los artículos
35 y 36.”
Nº de consulta: V1258-12.
Fecha: 12/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre transmisiones Patrimoniales Onerosas.
Materia: “Se
pretende aportar a una sociedad de responsabilidad limitada los bienes donados a
los consultantes por sus padres mediante una donación realizada en 1982 en la
que se establecía una limitación de la facultad de disposición de los donatarios
sin consentimiento de sus padres, así como una reserva de la facultad de
disponer a favor de los donantes”
“Los consultantes entienden que han de ser los padres, en su condición de
titulares de la facultad de disponer sobre los inmuebles, quienes realicen las
aportaciones no dinerarias al capital de dicha entidad, planteando si en tal
caso procedería el derecho a pedir la devolución de lo ingresado por el concepto
de donación o debería entenderse prescrito el derecho a instar dicha devolución.
Por último se plantea la tributación de la operación de
aportación a la sociedad en la modalidad de operaciones societarias. En cuanto
al IRPF, si resultan de aplicación los coeficientes de abatimiento de la DT 9ª
de la Ley 35/2006 a las aportaciones no dinerarias proyectadas, y qué fecha de
adquisición debe tenerse en cuenta a efectos del cálculo de las ganancias
originadas por tal motivo. Se responde que “respecto a la posibilidad de instar la devolución de ingresos indebidos por
el ejercicio de la facultad de disponer sobre los bienes sujetos a reserva, en
primer lugar hay que precisar que no parece que se produzca la situación de
hecho presupuesto de la devolución de ingresos indebidos, pues aunque los
consultantes entiendan que hayan de ser los padres quienes, en su condición de
titulares de la facultad de disponer, deban realizar las aportaciones no
dinerarias al capital de la entidad, no parece resultar así de las escrituras de
donación aportadas. Es decir,
hay que distinguir la limitación a la facultad de disponer de los donatarios y
la reserva de la facultad de disposición a favor de los donantes. Mientras estos
últimos no ejerzan tal facultad, los donatarios son los verdaderos y plenos
titulares de los bienes, aun cuando necesiten del consentimiento de aquellos
para disponer de los mismos. Luego, los consultantes, pueden, con el
consentimiento de sus padres, previo, escrito y fehaciente, aportar los bienes a
la sociedad limitada, sin que ello implique la resolución de la donación, ni por
tanto, la devolución del impuesto. Con
independencia de lo anterior, los donantes, en vez de prestar su consentimiento
a la operación anterior, tienen la posibilidad de ejercitar la facultad de
disponer que se han reservado, resolviendo las donaciones anteriores, y realizar
por si mismos la aportación a la sociedad, bien entendido que en tal caso podría
entenderse que se incurre en conflicto en la aplicación de la norma tributaria
si de tal operación no se deriva ningún efecto jurídico o económico relevante
distinto de la devolución del impuesto,
en los términos que resultan del artículo 15 de la Ley 58/2003, de 17 de
diciembre, General Tributaria.” “Si los padres
ejercieran efectivamente la facultad de disponer sobre los bienes sujetos a
reserva, estaríamos en el supuesto del artículo 639 del Código Civil conforme al
cual ”Podrá reservarse el donante la facultad de disponer de algunos de los
bienes donados, o de alguna cantidad con cargo a ellos; pero, si muriere sin
haber hecho uso de este derecho, pertenecerán al donatario los bienes o la
cantidad que se hubiese reservado”. La reserva de la
facultad de disponer tiene la consideración de condición resolutoria,
acontecimiento futuro e incierto del que depende la extinción del derecho, por
lo que el derecho nace pero se resuelve si se cumple condición, en los términos
que resultan del artículo 1.113”.
Nº de consulta: V1268-12.
Fecha: 13/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre el Valor Añadido.
Materia: “El
consultante ha arrendado a una sociedad civil una finca rústica que cuenta
con almacén,
invernaderos, sombraje, pozo de agua e instalación de riego, para su explotación
por la sociedad civil.”
Se pregunta por la “tributación del arrendamiento en el Impuesto sobre el Valor
Añadido e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.” Se responde que “el arrendamiento del terreno rústico
destinado al cultivo y venta de planta ornamental, incluyendo las construcciones
inmobiliarias de carácter agrario equipamientos de almacén, invernaderos,
sombraje, pozo de agua e instalación de riego), estará sujeto pero exento del
Impuesto sobre el Valor Añadido.” A efectos
del IRPF “el
arrendamiento por el consultante de los invernaderos y el resto de los elementos
citados existentes en la finca de su propiedad constituye un arrendamiento de
negocio (empresa o explotación económica), ya que lo que se arrienda es una
unidad patrimonial con vida propia, susceptible de ser inmediatamente explotada
por el arrendatario, lo que supone la existencia de una empresa o negocio
(explotación agrícola en este caso) que el arrendador explotaba y posteriormente
alquila. Esta calificación comporta que los rendimientos correspondientes a
su arrendamiento tendrán la consideración de rendimientos del capital
mobiliario.”
Nº de consulta: V1290-12.
Fecha: 14/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Sucesiones.
Materia: “Legado
de vivienda con derecho de habitación vitalicio a favor de un tercero.”
Se pregunta “si el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones
para los legatarios se produce con el fallecimiento del causante o con el del
habitacionista”. Se responde
exponiendo que “El artículo 24.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece que el devengo del
impuesto, en el caso de las adquisiciones “mortis causa”, se produce el día del
fallecimiento del causante.
Cosa distinta es que la base imponible de esa liquidación
tome en cuenta, como no podía ser menos, la minoración del valor de dicho
inmueble como consecuencia de la existencia de un derecho real de habitación que
alcanza a la totalidad de la vivienda. En ese sentido, el artículo 26 b) de la Ley 29/1987
establece que “el valor de los derechos reales de uso y habitación será el que
resulte de aplicar al 75 por 100 del valor de los bienes sobre los que fueran
impuestos las reglas correspondientes a la valoración de los usufructos
temporales o vitalicios, según los casos”. Dado que, según consta en el escrito
de consulta, el derecho de habitación tiene carácter vitalicio, habrá que acudir
a la letra a) del mismo artículo 26, conforme al cual se estimará que el valor
es igual al 70 por 100 del valor total de los bienes cuando el usufructuario
cuente menos de veinte años, con una minoración de un 1 por 100 por cada año
adicional de edad y un límite mínimo del 10 por 100 del valor total.
Consecuentemente, el valor para los legatarios será el resultante de minorar el
valor total en aquel que haya que atribuir al usufructo.”
Nº de consulta: V1303-12.
Fecha: 15/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto sobre el Patrimonio.
Materia: “Comunidad de
bienes que desarrolla actividad de arrendamiento de inmuebles. Cuatro de los
cinco comuneros quieren aportar su participación, adquirida "mortis causa" con
aplicación de la reducción establecida en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y
Donaciones, a una Sociedad Limitada”
Se pregunta “Si se perdería el derecho a la reducción practicada. Si tanto la
persona física como los partícipes de la Sociedad Limitada tendrían derecho a la
exención en el Impuesto sobre l Patrimonio” Se responde que “En relación con las cuestiones planteadas,
este Centro Directivo, en el ámbito de sus competencias, informa lo siguiente: En doctrina reiterada y en el epígrafe 1.3.e) de su
Resolución 2/1999, de 23 de marzo, relativa a la aplicación de las reducciones
en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de
vivienda habitual y empresa familiar, esta Dirección General ha sostenido el
criterio de que el mantenimiento de la adquisición durante diez años que
exige el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones, se refiere al mantenimiento del valor de la misma
–por lo que actos de disposición u operaciones societarias que lo minoraran
implicarían la pérdida del derecho a la reducción practicada – pero no exige
que se continúe la actividad económica ni tampoco que los beneficiarios de la
reducción tengan derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio,
requisito este último que, por el contrario, sí procede en los supuestos de
adquisición “inter vivos” del artículo 20.6 de la Ley 29/1987. De acuerdo con lo anterior y en respuesta a la primera
cuestión planteada, no se perdería el derecho a la reducción si se aportasen
a una Sociedad Limitada determinadas participaciones siempre que,
conforme se ha indicado, se aportase a esa entidad al menos el valor por el que
se practicó en su día la reducción sucesoria.” “En el presente caso, en que la actividad desempeñada por la
comunidad de bienes es la de arrendamiento de inmuebles, para su consideración
como actividad económica es necesario que la propia comunidad de bienes cumpla
con los requisitos establecidos en el artículo 27.2 de dicha Ley, es decir, que
cuente, al menos, con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la
gestión de la misma y que para ordenación de aquella se utilice, al menos, una
persona empleada con contrato laboral y a jornada completa. En consecuencia, si se cumplen tales requisitos en sede
de la comunidad de bienes, los inmuebles cuya titularidad pertenece en común y
proindiviso a los comuneros podrán considerarse afectos al desarrollo de la
actividad económica de arrendamiento, considerándose asimismo que los
distintos comuneros desarrollan tal actividad, debiendo constituir la misma la
principal fuente de renta de cada comunero en los términos del artículo 4. Ocho.
Uno de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. En caso contrario, no tendrán
derecho a la exención en dicho impuesto.” “En el caso de la
Sociedad Limitada, a la vista de los requisitos que detalla el número Dos del
mismo artículo y apartado de la Ley 19/1991, se cumpliría la exigencia de su
letra a) de que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un
patrimonio mobiliario o inmobiliario, dado que los inmuebles estarían afectos a
la actividad económica de arrendamiento de inmuebles, así como el requisito de
la letra b), en cuanto al nivel de participación del grupo de parentesco,
integrado por los cuatro hermanos. Dando por supuesto que concurre también el de
la letra c), que afecta al ejercicio de funciones directivas y a la percepción
del nivel de remuneraciones por su desempeño, tal y como indica el escrito de
consulta, procedería la exención en el impuesto patrimonial para los cuatro
integrantes del grupo de parentesco”
En el mismo sentido la Sentencia del TSJ de La Rioja de
10 de mayo de 2011 declaró que la venta de las participaciones sociales por las
que se obtuvo reducción no afecta a su mantenimiento si el importe obtenido se
reinvierte, manteniendo el valor de la adquisición.
Nº de consulta: V1304-12.
Fecha: 15/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre la Renta de las personas Físicas.
Materia:
“Reducción
de capital en Sociedad Agraria de Transformación por extinción de los resguardos
nominativos adquiridos "mortis causa" por la viuda de un socio a la que se abona
la correspondiente liquidación. La viuda no llega a adquirir la condición de
socio”. Se plantea la cuestión del “tratamiento que se ha de dar a las
cantidades satisfechas.
Si, conforme al artículo 25.1 de la Ley 35/2006, el exceso de las cantidades
satisfechas sobre el valor nominal de las participaciones debe calificarse como
rendimiento del capital mobiliario no sujeto a retención o si, de acuerdo con el
artículo 37.1.e) de dicha ley, se debería calificar, como en supuestos de
separación de socios, de una ganancia patrimonial por diferencias entre el valor
de adquisición y de liquidación social de las participaciones.” Se responde que
“se deduce que la viuda del socio fallecido era titular de los resguardos
nominativos, en virtud de herencia o de la disolución de la sociedad de
gananciales, si bien se manifiesta en la consulta que no ha llegado a adquirir
la condición de socio, al no reunir los requisitos establecidos para ello. De acuerdo
con lo manifestado, no serían de aplicación a la operación realizada las
reglas especiales establecidas por la Ley del Impuesto sobre la Renta de las
Personas Físicas para las operaciones entre la sociedad y sus socios
(devolución de aportaciones a los socios, separación de socios, etcétera), al
no haber adquirido la viuda la condición de socio, por lo que la transmisión de
los resguardos nominativos a la sociedad dará lugar a ganancias o pérdidas
patrimoniales no sujetas a retención de las establecidas en el artículo 37.1.b)
de la Ley del Impuesto, que se refiere a la transmisión a título oneroso de
valores no admitidos a negociación en alguno de los mercados regulados de
valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del
Consejo de 21 de abril de 2004 relativa a los mercados de instrumentos
financieros, y representativos de la participación en fondos propios de
sociedades o entidades.”
Nº de consulta: V1305-12.
Fecha: 15/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Sucesiones.
Materia:
“La
entidad mercantil viene realizando diversas actuaciones de índole urbanística”.
Se plantea la “calificación de la actividad como económica a efectos de la
exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y eventual aplicación de reducciones
en el
Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones por donación de participaciones en dicha entidad.” Se responde exponiendo que “De los datos manifestados en la
consulta se deduce que dicha entidad, cuyos socios son miembros de una misma
familia, se constituyó en 2007, teniendo por objeto la promoción inmobiliaria, a
efectos de lo cual los socios aportaron unos terrenos que constituían el 97% del
capital aportado. Dichos terrenos
fueron objeto de arrendamiento rústico hasta el 15 de noviembre de 2010 y a la
fecha de la consulta está pendiente de aprobación un plan parcial para el
desarrollo de una actuación urbanística para la construcción de un polígono
logístico. Una vez
aprobado el plan parcial se procederá a la confección del proyecto de
reparcelación, a la elaboración del proyecto de urbanización
y tras su aprobación por el ayuntamiento, a la ejecución de las obras de
urbanización. A la fecha de la consulta la sociedad carece de ingresos al
haber finalizado el arrendamiento de los terrenos y no desarrollarse sobre los
mismos ninguna actividad. Los
propietarios de los terrenos afectados por el plan urbanístico tienen pensado
actuar como promotores, encargándose a una empresa constructora la realización
de la obra, para lo que
se firmó un acuerdo en 2006 entre ambas partes. Con el fin de hacer frente a las
tareas a desarrollar, la sociedad piensa contratar a un familiar como gerente.” “En el caso concreto consultado, en la descripción de hechos
la entidad consultante manifiesta expresamente la inexistencia de actividad y
que la sociedad no obtiene ingresos, reflejando que sobre los terrenos aportados
no se desarrolla ninguna actividad y que se ha planteado la contratación de un
empleado para atender a las actuaciones futuras a desarrollar por la sociedad. Teniendo en cuenta que, como se refleja en la consulta antes
reproducida, la mera intención o voluntad de llevar a cabo una actividad de
promoción inmobiliaria no implica su comienzo efectivo, habría que concluir,
de acuerdo con lo manifestado por la entidad consultante, la inexistencia de
actividad económica desarrollada por la sociedad en el momento de formular
la consulta. Respecto a la existencia de una actividad económica en el
futuro, ésta va a depender del desarrollo sobre los terrenos de una actividad de
promoción inmobiliaria destinada total o parcialmente a la venta a terceros que
cumpla los requisitos antes referidos. Al respecto, debe indicarse que de los hechos descritos en la consulta parece deducirse que la promoción de los terrenos va a ser desarrollada por la iniciativa y voluntad conjunta de los propietarios de los terrenos, entre los que se encuentra la sociedad consultante, que van a tener una participación efectiva en las tareas de promoción, siendo el objeto de la sociedad la venta de los inmuebles promovidos, por lo que de darse dichas circunstancias en el futuro, la actividad de promoción inmobiliaria desarrollada por la sociedad podría tener la naturaleza de actividad económica a efectos del Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas.” “De acuerdo con todo lo expuesto y en
base a las circunstancias fácticas que se desprenden del escrito de consulta
no existe en la actualidad actividad económica desde la perspectiva del IRPF, lo
que lleva consigo que, conforme al artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991,
reproducido al principio de esta contestación, no proceda exención en el
Impuesto sobre el Patrimonio y, consiguientemente, tampoco reducción alguna en
el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones con ocasión de la donación de
participaciones, al ser dicha exención condición necesaria para ello, de acuerdo
con el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre
Sucesiones y Donaciones”
Nº de consulta: V1330-12.
Fecha: 18/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Sociedades.
Materia: “La
entidad consultante adquirió en 1987 un terreno rústico. Dicho terreno se vio
afectado por las obras del Proyecto de trazado R-5, por lo que el Ministerio de
Fomento inició un procedimiento de expropiación por el procedimiento de urgencia.” Se responde que “ por lo que se refiere a la expropiación
forzosa por el procedimiento de urgencia, la renta no se genera ni con el acta
previa de ocupación, trámite del procedimiento donde se hace constar el
estado físico y jurídico de los bienes o derechos afectados procediéndose a
solicitar que se haga constar, por nota al margen de las inscripciones
correspondientes, que se ha expedido la certificación de dominio y cargas a
efectos de la expropiación. Ni tampoco con el depósito previo pues éste
no se constituye como una aproximación, ni siquiera indiciaria, del justiprecio.
Como ya señalara el Tribunal Supremo en Sentencia de fecha 24 de abril de 1997
en la determinación del depósito previo no se tienen en cuenta las normas
reguladoras de la fijación del justiprecio aunque su importe se deduzca del
abono de aquél. Consecuentemente, en principio, la renta generada tiene lugar
con el acta de ocupación momento en el que se ocupa jurídicamente el bien en
virtud de lo preceptuado en el artículo.52.6 Ley de 16 diciembre 1954 de la
Ley de Expropiación Forzosa que dará lugar a una anotación preventiva en el
Registro de la Propiedad de las actas de ocupación, tal y como contemplan los
artículo 32 del Reglamento Hipotecario y el artículo 60.3 del Reglamento de la
Ley de Expropiación Forzosa de 26 de abril de 1957.” “En consecuencia, el ingreso correspondiente al precio
establecido en el acta de consignación del precio y ocupación, satisfecho en el
momento inicial, se considerará devengado en ese mismo ejercicio (2000). Por lo que se refiere a la diferencia entre el justiprecio
finalmente fijado y el determinado en el ejercicio inicial y que deriva de la
fijación de un importe superior a este último, el correspondiente ingreso se
considerará devengado en el período impositivo en que haya adquirido firmeza la
sentencia judicial mediante la cual se haya reconocido el importe adicional del
justiprecio, formando, en consecuencia parte de la base imponible de dicho
período (2011), siguiendo lo dispuesto en los artículos 10.3 y 19.1 del TRLIS
transcritos supra. Por último, a partir del reconocimiento del crédito y hasta
su cobro, en la medida en que exista derecho a percibir intereses de demora en
el cobro del precio, dichos intereses deberán quedar reflejados en la cuenta de
pérdidas y ganancias en el ejercicio en que se devenguen, de acuerdo con un
criterio financiero, formando, en consecuencia, parte de la base imponible de
los citados ejercicios. En la
misma línea se ha pronunciado el Tribunal Económico Administrativo Central
mediante Resolución de 15 de Junio de 2011 (R.G. 5185-09).”
Nº de consulta: V1335-12.
Fecha: 20/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Sucesiones.
Materia: “La
entidad consultante es una entidad dedicada a la prestación de servicios de
abogacía. De acuerdo con lo previsto en el "Pacto parasocial", los herederos de
los socios fundadores tendrán derecho a percibir, durante el tiempo que medie
entre el fallecimiento de los mismos y la fecha en la que el causante hubiera
cumplido los setenta y cinco años de edad, y durante un período máximo de cinco
años, una cantidad determinada en función de la retribución que habría percibido
el socio de no haber fallecido.
A finales del año 2011, se ha producido el fallecimiento de uno de los socios
fundadores. El fallecido formaba parte del consejo de administración, siendo
dicho cargo gratuito, y prestaba sus servicios a la entidad consultante mediante
una relación de carácter profesional.” Se
pregunta por la “tributación de la renta temporal que debe satisfacerse a los
herederos del socio fundador fallecido.
En concreto se consulta si dicha renta temporal está sujeta al Impuesto sobre la
Renta de las Personas Físicas y, en tal caso, si su pagador está sometido a la
obligación de practicar retención, o si, por el contrario, está sujeta al
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, con la consiguiente inexistencia de la
obligación de retener para dicho pagador”
Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:
“Primera: La renta
temporal que perciban la viuda y los hijos del socio fallecido de un bufete,
en virtud de una cláusula que reconocía el derecho de aquellos a la percepción
de una cantidad determinada en función de la retribución que habría percibido el
socio hasta los setenta y cinco años de no haber fallecido, no debe tributar
por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como renta obtenida por
el fallecido, puesto que dicha renta temporal se corresponde con una parte de
las retribuciones que habría devengado en los años venideros y no constituye
por tanto un derecho propio de éste. Segunda:
La renta temporal descrita en la conclusión anterior estará sujeta al
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de adquisición de bienes
y derechos por herencia, legado, o cualquier otro título sucesorio. A este
respecto, el grado de parentesco a tener en cuenta a efectos de la liquidación
del impuesto es el correspondiente a la relación de parentesco existente entre
el socio fallecido y los beneficiarios de la renta temporal.”
Nº de consulta: V1359-12.
Fecha: 22/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre la Renta de las Personas
Físicas.
Materia: “La
consultante sufrió el robo de una maleta mientras se encontraba de viaje,
que contenía ropa, calzado, bolsos, productos de aseo, dos cámaras fotográficas,
un reproductor de MP3, un libro electrónico, varias piezas de bisutería y otros
enseres de uso personal.” Se
pregunta por la “posibilidad de computar una pérdida patrimonial y cálculo de la
misma.” La
respuesta es afirmativa, pero “tanto la realidad del robo como el valor de los
elementos sustraídos deberán acreditarse por cualquiera de los medios de prueba
generalmente admitidos en Derecho,
correspondiendo su valoración, en su caso, a los órganos de gestión e inspección
de la Administración Tributaria. El importe
de la pérdida patrimonial se integrará en la base imponible general, en la forma
y con los límites establecidos en el artículo 48 de la LIRPF. En su virtud, se
integrarán y compensarán entre sí las ganancias y pérdidas patrimoniales
distintas de las que deben integrarse en la base imponible del ahorro. Si el
resultado de dicha integración y compensación arrojase saldo negativo, su
importe se compensará con el saldo positivo de las rentas del artículo 48.a) de
la LIRPF con el límite del 25 por 100 de este último. Si aún existiese saldo
negativo su importe se compensará en los cuatro años siguientes y en el mismo
orden.”
Nº de consulta: V1372-12.
Fecha: 26/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales.
Materia:
“El consultante es
propietario del 50 por 100 de la sociedad MSL. El resto de dicha sociedad es
propiedad de la entidad KRESL. Las participaciones de las que es titular el
consultante le atribuyen dos terceras partes de los derechos políticos y las
participaciones de KRESL le atribuyen una tercera parte de los derechos
políticos. El activo de MSL está constituido por participaciones que le permiten
ejercer el control en sociedades cuyo activo está integrado al menos en un 50
por 100 de inmuebles situados en territorio español (entidades USL, DIGSL e
IHSL), cuyo control indirecto se posee a través de GCVSL, de la cual MSL posee
el 99,21 por 100. PCSLU, que es propiedad del consultante en un 100 por 100,
tiene la intención de adquirir a KRSL el 50 por 100 de las
participaciones de MSL de las que es propietaria.
De este modo, el consultante sería propietario del 100 por 100 de las
participaciones de MSL, el 50 por 100 directamente y el otro 50 por 100 a través
de PCSLU.” Se pregunta “si la operación consistente en la adquisición por PCSLU
de las participaciones de MSL de las que es titular estaría o no exenta de
tributación en el ITPAJD, según lo dispuesto en el artículo 108 de la Ley
24/1988 de la Ley del Mercado de Valores.” Las conclusiones de la Dirección General de tributos son las
siguientes: “Primera:
La adquisición por una sociedad del 50 por 100 de las participaciones
sociales de una entidad cuyo activo está compuesto por inmuebles situados en
territorio español, o en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejercer
el control en otra entidad cuyo activo esté integrado al menos en un 50 por 100
por inmuebles radicados en España no estará sujeta al gravamen de transmisiones
patrimoniales onerosas del ITPAJD al que se refiere el artículo 108.2ª) de
la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, ya que la adquirente
no obtendrá el control de la sociedad de inmuebles. Segunda: A este respecto, es irrelevante que el socio de
la sociedad adquirente la circunstancia de que el consultante pase a tener el
control total de la entidad, al ser propietario directo del 50 por 100 restante
de las participaciones de la sociedad de inmuebles, porque las reglas de que
para determinar la existencia de control en una sociedad es preciso sumar la
participación indirecta a la directa y la de que se computarán también como
participación del adquirente los valores de las demás entidades pertenecientes
al mismo grupo de sociedades sólo son aplicables en el caso de sociedades
mercantiles, pero no cuando intervienen personas físicas.”
Nº de consulta: V1410-12.
Fecha: 27/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre Transmisiones Patrimoniales.
Materia: “En
su momento se formuló proceso de liquidación de la sociedad legal de gananciales
de la consultante y su ex cónyuge. Posteriormente en julio de 2011 se dictó
sentencia judicial en el que el ex marido figura como deudor de la consultante
por exceso de adjudicación de bienes y por pensiones atrasadas. Actualmente,
para saldar dichas deudas, el ex marido procede a abonar dichas cantidades
mediante dación en pago de deuda con cargo a un bien inmueble común.”
Se pregunta “si la dación en pago de deuda estaría exenta en virtud del
artículo 45.I.B.3 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones
Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”
Se responde que “una
vez que está disuelta la sociedad de gananciales, las transmisiones que realicen
la consultante y su ex marido no podrán acogerse a dicha exención.”
Nº de consulta: V1428-12.
Fecha: 29/06/2012.
Impuesto afectado: Impuesto
sobre el Valor Añadido.
Materia: “Obligado
a presentar la Declaración Anual de Operaciones con Terceras Personas”
Se plantea la cuestión del
“ejercicio en el que ha de incluirse una factura recibida pero extraviada,
encontrada en el ejercicio siguiente, y ejercicio en el que ha de incluirse una
factura fechada en diciembre pero recibida en febrero.” “En relación con la primera de las cuestiones planteadas, ha
de señalarse que en tanto que la factura fue recibida en su momento, pero se
extravió, la consignación de la operación en la Declaración Anual de
Operaciones con Terceras Personas debe efectuarse en el ejercicio en el que se
recibió. En este sentido en la medida en la que la factura es del ejercicio
anterior, debe presentarse una declaración complementaria de dicho periodo.” “En cuanto a la segunda de las cuestiones planteadas,
relativa al ejercicio en el que ha de incluirse una factura fechada en
diciembre pero recibida en febrero, en tanto en cuanto que la factura es
recibida en febrero, éste es el mes en el que debe realizarse la anotación
registral y, consecuentemente, debe consignarse la operación en la
Declaración anual de operaciones con Terceras Personas correspondiente al
ejercicio de dicho mes.”
CONSULTAS DE LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA
Consulta a la Diputación Foral de 24 de mayo de 2012.
“La abuela de la consultante otorgó testamento, mediante el que instituyó
herederos universales "por cuartas e iguales partes" a algunos de sus nietos, si
bien a continuación sólo designó nominalmente a tres de ellos, sin nombrar
ningún cuarto. Fallecida la causante, los herederos que han sido designados
están de acuerdo en entender que el cuarto heredero designado es su otra
hermana, a la que pretenden dar cabida en la escritura de partición de la
herencia de la causante, aun cuando la fallecida también tenía otros nietos,
primos de la compareciente.
Desea conocer si la inclusión de la "cuarta heredera" en la partición de la
herencia debe considerarse como una donación entre hermanos, recibiendo el
tratamiento de tal, o si, por el contrario, puede tributar como una adquisición
hereditaria
(al corresponder a los sucesores a título universal de la causante integrar la
voluntad de ésta manifestada en el testamento, el cual es evidente que contiene
un error, bien al instituir herederos por cuartas e iguales partes, o bien al
designar nominalmente sólo a tres de ellos).” Se responde que “ en el
caso objeto de consulta, si bien se señala que se instituyen herederos "por
cuartas e iguales partes" a los "nietos" de la causante, sólo se cita
nominativamente a tres de ellos, olvidándose al cuarto heredero. La
literalidad del testamento, distribuyendo la herencia "por cuartas e iguales
partes" entre los nietos, da a entender que la intención del testador era la de
instituir herederos a cuatro de ellos. A pesar de que existen otros nietos, los
que sí han sido citados nominalmente son hermanos entre sí, hijos comunes de una
de las hijas de la fallecida. Estos tres hermanos tienen otra hermana más (sólo
una más, al ser cuatro hermanos), que ya vivía en el momento en que se
otorgó el testamento (se trata de la hermana mayor de todos). Además, los tres
herederos designados específicamente coinciden en considerar que su hermana
tiene derecho a la herencia en igualdad de condiciones con ellos.
Teniendo en cuenta todo
lo anterior, cabe entender que la omisión que tiene lugar en la cláusula
testamentaria objeto de consulta puede ser considerada como un olvido u error en
la redacción del documento (lo que, por otra parte, ocurre en varias
cláusulas del mismo, y no sólo en aquella por la que se pregunta), así como que,
si bien la persona de la "cuarta heredera" no está determinada, resulta
determinable, dado que es la cuarta y única hermana de los tres designados
nominalmente (quienes, además, coinciden de forma unánime en interpretar así el
testamento).
Consecuentemente, esta
Dirección General entiende conforme a derecho que los tres herederos
nominalmente designados incluyan a su cuarta hermana entre los llamados a la
herencia, en el ejercicio de las facultades de ejecución del testamento y de
integración de la voluntad del causante que les otorga el artículo 911 del
Código Civil, arriba transcrito. De modo que cabe entender que la cuarta
hermana adquirirá los bienes y derechos objeto de consulta por herencia de su
abuela, y se encontrará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por
este concepto. “ Consulta a la Diputación
Foral de 20 de junio de 2012. Venta de un terreno por una sociedad de mera tenencia de bienes.
“La consultante tiene intención de
adquirir un terreno considerado como núcleo rural de suelo no urbanizable, en el
cual puede construirse una vivienda de 300 metros cuadrados de edificabilidad
sobre rasante y 100 metros cuadrados para usos complementarios, conforme a lo
previsto en las normas subsidiarias del municipio. La parte vendedora es una
sociedad mercantil de mera tenencia de bienes que, según afirma, no realiza
ninguna actividad empresarial. La compradora es una persona física.
Desea saber si la compraventa descrita se encuentra sujeta al Impuesto sobre el
valor Añadido o a la modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas del
Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales
y Actos Jurídicos Documentados.” “Según los datos
aportados, éste sería el caso de la entidad por la que se pregunta, quien,
pese a su naturaleza de sociedad mercantil, no ostenta la condición de
empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido,
en la medida en que no lleva a cabo actividades u operaciones que permitan
atribuirle esta consideración.” “En consecuencia con lo anterior, la operación de venta del terreno objeto de estudio estará sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en la medida en que estemos ante la venta de un bien por parte de una entidad que carezca de la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido (aun cuando se trate de una sociedad mercantil -siempre y cuando, sea de mera tenencia de bienes-).
SENTENCIAS PARA RECORDAR
Sentencia del Tribunal
Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 13 de abril de 2011, Recurso
3922/2008. A la hora de determinar
la ganancia patrimonial en el IRPF la Administración no está vinculada por el
valor que haya asignado el obligado tributario a un determinado bien en una
herencia prescrita en el ISD.
“En cuanto a la
alegación de la normativa propia del Impuesto sobre Sucesiones, el artículo
34 de la Ley General Tributaria dice: “Artículo 34. Transmisiones a título lucrativo Cuando la
adquisición o la transmisión hubiera sido a título lucrativo se aplicarán las
reglas del artículo anterior, tomando por importe real de los valores
respectivos aquéllos que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto
sobre Sucesiones y Donaciones". Tal norma nos debería llevar a las previsiones del
artículo 18.2 de la Ley 29/1987 , que fija el criterio para establecer el
valor de adquisición en transmisiones lucrativas, pero esa norma no será de
aplicación a la vista de la propia actuación de los contribuyentes, que se
apartaron del cauce legal al no declarar el Impuesto sobre Sucesiones
sino cuando había prescrito la acción liquidatoria y de comprobación de
la Administración tributaria autonómica, ya que la declaración se produjo el
4-7- 2005, no siendo posible reclamar la aplicación de una normativa
específica sucesoria cuando el invocante se ha puesto voluntariamente fuera del
alcance de esas normas con su propia actuación, so pena de permitir una
aplicación en fraude de ley del marco jurídico tributario, además de
constatar la falta de otra referencia válida del valor de la finca en el momento
del fallecimiento de la causante.” En
el Informe Fiscal de abril de 2010, escribíamos lo siguiente: “Ahora sólo
añadimos por su interés práctico lo escrito por el Profesor sevillano García
Berro en el “Curso de Derecho Tributario”, parte especial, dirigido por F. Pérez
Royo, tercera edición, 2009, página 213: “En caso de que la adquisición se
hubiese realizado a título gratuito no podrá computarse en ningún caso un valor
de adquisición superior al de mercado (artículo 36 LIRPF). Esta norma rige
desde el 1 de enero de 2007 y es bastante desconocida. Añade el Profesor
García Berro que el precepto “tiene por objeto sin duda evitar que por esta vía
se saneen por anticipado ganancias
patrimoniales futuras, aprovechando por ejemplo que las transmisiones
mortis causa y ciertas transmisiones lucrativas intervivos se encuentren libres
de tributación por IRPF y soporten además en una tributación a veces muy
ventajosa (en ocasiones nula) en el ISD”. Así en un supuesto de herencia
prescrita el valor de adquisición a efectos del IRPF no puede ser superior al de
mercado, otra cosa es que a efectos civiles el valor que se haga constar en la
escritura sea el correspondiente al momento de su otorgamiento y autorización.” Complementa lo anterior las
declaraciones siguientes contenidas en la Sentencia del TSJ de Castilla y
León de 19 de junio de 2009, Recurso2701/2033: “la pretensión de la parte
recurrente de que a los efectos del IRPF -incremento o disminución patrimonial-
hay que estar al valor de adquisición del bien por ella, y los demás herederos,
declarado en octubre de 1995 mediante impreso de autoliquidación por el Impuesto
de Sucesiones presentado ante la Administración Autonómica, e incorporado a la
escritura pública de 10 de octubre de 1995 de partición de herencia por el
fallecimiento del causante acaecida el año 1989, con un resultado a ingresar de
"0" por prescripción del impuesto, valor que la Administración Tributaria no
acepta por estimar que no se corresponde con el momento del fallecimiento del
causante sino con el de formalización de la escritura de partición, no habiendo
por tanto respetado dicha autoliquidación las normas reguladoras del impuesto,
es una pretensión que ha de correr suerte desestimatoria, teniendo en cuenta: a) Que en el presente caso el valor declarado por la
recurrente en la autoliquidación del Impuesto de Sucesiones carece de
trascendencia tributaria alguna, no habiendo siquiera tenido la Administración
Autonómica posibilidad de hacer uso de sus facultades para proceder a corregir o
comprobar dicho valor, por lo que en puridad no ha habido valor declarado a
efectos de liquidar el Impuesto sobre Sucesiones ya que la declaración se hizo
cuando el mismo había ya prescrito, con lo que se no practicó liquidación
ninguna, y no existe valoración administrativa fruto de una comprobación, no
entrando en juego el referido artículo 18 de la Ley del Impuesto sobre
Sucesiones, no pudiendo en modo alguno considerarse que la Administración
Autonómica haya aceptado expresamente tal valor declarado.” El Abogado y Catedrático de Derecho Financiero y Tributario Guillermo G. Núñez Pérez ha escrito en el n º 95 de la “Revista Técnica Tributaria”, octubre-diciembre, 2011, páginas 27 a 46 un estudio titulado “Determinación del valor de adquisición de los bienes y derechos transmitidos por herencia a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: una interpretación razonable del artículo 36 de la Ley 35/2005”. En el trabajo, al que nos remitimos, el autor aboga por la siguiente solución que resumimos al máximo: al no prever la Ley del IRPF de manera expresa como determinar el valor de adquisición de los bienes y derechos heredados, habría que aplicar una normativa de imposible aplicación – las normas del ISD sólo serían aplicables si no hubiese prescrito el Impuesto-, por lo que procede tomar como valor de adquisición el declarado por los herederos con motivo de la aceptación.
La reciente Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de julio de 2012, Recurso
90/2009, ha recordado que "el hecho de que no se haya producido comprobación a
efectos del ISD no impide a la Inspección efectuar la valoración pertinente,
porque el Impuesto que se está valorando no es éste, sino el IRPF. En este
sentido este Tribunal Supremo en sentencia de 15 de diciembre de 1995 - Recurso
6830/1991;Magistrado Ponente Alfonso Gota Losada-indica que la falta de
declaración tributaria por el Impuesto sobre Sucesiones no impide a la
Administración, a efectos del cálculo del incremento de patrimonial en el IRPF,
el poder calcular el valor que resultaría aplicable, aunque haya transcurrido el
plazo de prescripción del Impuesto Sucesorio. Más aún, la propia sentencia
señala que los valores declarados en relación con una herencia prescrita, pueden
ser objeto de comprobación con referencia al ejercicio de fallecimiento y por la
trascendencia fiscal en el IRPF." Joaquín Zejalbo Martín
Lucena, a 29 de
agosto de dos mil doce
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