AON

LOGO NYR          www.notariosyregistradores.com      

 

JURISPRUDENCIA FISCAL

INFORME DE ABRIL DE 2008

  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín.

  

   

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS.

 

Nº de consulta: V0638-08.

Fecha: 01/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Sujeción a IVA de la venta de una vivienda inscrita a nombre del Instituto para la Vivienda de las Fuerzas Armadas –INVIFAS- al cónyuge del que la había recibido durante el matrimonio en régimen de arrendamiento especial, ostentando tras la separación matrimonial la cualidad de usuaria durante mas de dos años.

La transmisión está sujeta a IVA por concurrir todos los requisitos. En el caso de la consulta, si el adquirente no hubiera sido el usuario, la transmisión estaría sujeta a ITP.

 

Nº de consulta: V0650-08.

Fecha: 01/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Adquisición al Ayuntamiento del subsuelo necesario para construir un garaje al servicio de los titulares de la vivienda en construcción.

El subsuelo pertenece al Ayuntamiento como consecuencia de una reparcelación y su cesión está sujeta a IVA.

 

Nº de consulta: V0658-08.

Fecha: 02/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

Materia: Si es necesario para que esté exento de IBI la titularidad de un palacio barroco del siglo XVIII, dividido horizontalmente e integrado en una zona declarada como Conjunto Histórico Artístico del municipio y con dos escudos heráldicos de mas de cien años de antigüedad, que además cumpla el requisito de tener un nivel de protección integral en el instrumento urbanístico municipal.

Se responde, en primer lugar, que el artículo 62.2 b) del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales establece que están exentas de IBI, previa solicitud los inmuebles declarados expresamente e individualmente monumento o jardín histórico de interés cultural, así como los comprendidos en las disposiciones adicionales primera, segunda y quinta de la Ley del Patrimonio Histórico Español. Dicha disposición adicional segunda declaró que se consideran asimismo de interés cultural, quedando sometidas a su régimen, los bienes a que se refiere, entre otros, el Decreto 571/1963, de 14 de marzo. Este Decreto, bastante desconocido, tiene por objeto los “escudos, emblemas, piedras heráldicos, rollos de justicia, cruces de término y demás piezas y monumentos de análoga índole cuya antigüedad sea de mas de cien años”, cuyos propietarios, poseedores y usuarios no podrán cambiarlos de lugar ni realizar en ellas obras o reparación alguna sin previa autorización del Ministerio de Educación Nacional.

En segundo lugar, se especifica que el requisito de la protección integral no se exige para los bienes comprendidos en la estudiada disposición adicional segunda –escudos de mas de cien años-, que tienen la consideración de bien de interés cultural, sin necesidad de declaración particularizada, basta su constatación, y tampoco para los declarados expresa e individualmente monumento o jardín histórico de interés cultural. El artículo 64 de la Ley de Haciendas Locales también exime de IBI en sitios o conjuntos históricos a los inmuebles que cuenten con una antigüedad igual o superior a 50 años y estén incluidos en el catálogo previsto en el artículo 86 del Reglamento de Planeamiento como objeto de protección integral en los términos previstos en la Ley de Patrimonio Histórico.

Termina el Centro Directivo concluyendo  que la remisión que efectúa el Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, a través de la disposición adicional segunda de la Ley 16/1985, a los efectos de la aplicación de la exención en el IBI “hay que entenderla realizada a los bienes inmuebles que cuenten con escudos, emblemas, piedras heráldicas, rollos de justicia, cruces de término, piezas similares de interés histórico-artístico que cumplan los requisitos de antigüedad previstos en dicho Decreto”, es decir, que tenga cien años tanto el inmueble como el escudo, emblema o piedra heráldica.

La doctrina contenida en esta Resolución es coincidente con la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 2 de Sevilla, de 4 de octubre de 2001, en un supuesto de hecho semejante.

El artículo 63 de la Ley de Haciendas Locales planteaba según Luis Bordallo Montalvo en su tesis doctoral, consultable en tesis doctorales en red, titulada “Exenciones tributarias e impuestos locales”, presentada en la Universidad Pompeu Fabra en septiembre de 2006, páginas 167 a 171, “la duda de determinar si puede entenderse que un edificio, por el simple hecho de tener un escudo, emblema o piedra heráldica en su fachada o en el interior queda todo él exento de IBI”. A este respecto el Interventor-Tesorero de la Administración local, Salvador Arnal Suria escribió en su obra “El Impuesto sobre bienes inmuebles”, página 75, 1991, que “el hecho de disponer de alguno o varios de aquellos elementos situados en su lugar original (ya que el Decreto prohibió precisamente su cambio de lugar), lo que implica que el edificio entero es también centenario, confiere a éste, entendido como un todo, carácter monumental”; la misma idea se repite en la obra que escribió junto con su compañero de profesión Jesús González Pueyo, titulada “Manual de Ingreso de las Corporaciones locales”, página 335, Madrid, 2001, en la que se pregunta “¿Puede entenderse que un edificio por el simple hecho de tener un escudo, emblema o piedra heráldica... quede todo él exento de IBI?. La respuesta afirmativa parece exagerada pero los textos de las sucesivas remisiones (de la LRHL a la Ley 16/1985, y de ésta al D 571/1963) no dan pie a la negativa. Debemos, pues, inclinarnos por la primera”, es decir, por la exención. Con la Consulta estudiada la Dirección General de Tributos consagra administrativamente la tesis de Salvador Arnal Suria, ya reconocida en la jurisprudencia menor.

Los escudos heráldicos o piedras armeras que ostente un inmueble se pueden calificar como inmuebles por destino, artículo 334.4 del Código Civil, y como tales pertenencias se pueden describir como elemento común en la inscripción de un inmueble constituido en propiedad horizontal: el escudo es una circunstancia referente al derecho que se inscribe. Conforme al artículo 14.1 de la Ley 16/1985, de 25 de junio del Patrimonio Histórico español “para los efectos de esta Ley tienen la consideración de bienes inmuebles, además de los numerados en el artículo 334 del Código Civil, cuantos elementos puedan considerarse consustanciales con los edificios y formen parte de los mismos o de su exorno o lo hayan formado, aunque en el caso de poder ser separados constituyan un todo perfecto de fácil aplicación a otras construcciones o usos distintos del suyo original, cualquiera que sea la materia de que estén formados y aunque en su separación no perjudique visiblemente al mérito histórico o artístico del inmueble al que están adheridos”. Aunque sea una redundancia, es indudable que el escudo que forma parte de una casa solariega castellana o de una casa pairal catalana es consustancial al edificio y constituye parte de su exorno.

 

Nº de consulta: V0688-08.

Fecha: 07/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Materia: El consultante es administrador de una sociedad limitada que está interesada en la adquisición de un terreno rústico a otra sociedad limitada. El terreno en cuestión está dentro de un conjunto de terrenos que tiene la consideración de urbanizable, no existe junta de compensación ni proyecto de urbanización. Existe un plan parcial presentado al Ayuntamiento, pero no está aprobado ni inicial ni provisionalmente. La sociedad vendedora no lo tiene afecto a la actividad. Tanto la sociedad compradora como la vendedora son sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:
Primera: La transmisión de terreno rústico entre dos sociedades mercantiles estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD por el concepto de transmisión onerosa de un bien inmueble, siempre que dicha transmisión no esté sujeta al IVA o, si lo está, que esté exenta de dicho impuesto.
Segunda: Para analizar la tributación de la transmisión del terreno en el IVA, deben tenerse en cuenta las características del terreno. En este caso, se indica que el terreno tiene la consideración de urbanizable pero que no se encuentra afecto a la actividad empresarial de la sociedad vendedora porque ésta aún no lo tiene contabilizado. No obstante, en el IVA se presume que cualquier operación realizada por una sociedad mercantil va a tener contenido empresarial y, en consecuencia, resultará sujeta a dicho impuesto. En este sentido, la afectación de un elemento al patrimonio empresarial del sujeto pasivo es una cuestión de hecho que podrá ser probada por los medios de general aceptación en Derecho, sin que la sola falta de su contabilización de determine, por sí misma, la no afectación al patrimonio empresarial del sujeto pasivo. Si finalmente se considera que el terreno no está afecto al patrimonio empresarial de la sociedad transmisora, la operación no estaría sujeta al IVA.
Tercera: En el supuesto de que el terreno objeto de transmisión En caso contrario, la operación estaría sujeta y habría que analizar la posible exención. A este respecto, la transmisión de un terreno rústico estará exenta del impuesto, salvo que si el terreno transmitido se encuentre en curso de urbanización, es decir, cuando se haya iniciado sobre él la ejecución de las obras de urbanización (dotación de los elementos previstos por la legislación urbanística, como acceso rodado, abastecimiento y evacuación de aguas, suministro de energía eléctrica, etc., para servir a la edificación que sobre ellos exista o vaya a existir), sin que tengan tal carácter los estudios o trámites administrativos previos a las obras de urbanización que puedan llevarse a cabo en el futuro, ha de concluirse que la transmisión de dicho terreno estará exenta del impuesto.

 

Nº de consulta: V0732-08.

Fecha: 01/04/2008.

Impuesto afectado:  Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Materia: Sociedad en la que como consecuencia de la reducción de participación social, que no afectará por igual a todas las participaciones, devolviéndose aportaciones, algunos de los socios podrían controlar más del cincuenta por ciento, planteándose la posible aplicación del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores.

Entiende la Dirección General que es aplicable lo dispuesto en la letra a) del apartado 2 del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores.

 

Nº de consulta: V0743-08.

Fecha: 09/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Si puede estar sujeta a IVA la transmisión de un inmueble como consecuencia del ejercicio de un retracto de comuneros, ejercitado judicialmente.

Conforme al artículo 8 de la Ley del IVA, la entrega que se ordena por sentencia judicial de un inmueble puede estar sujeta a IVA, siempre que se cumplan los requisitos exigidos legalmente.

 

Nº de consulta: V0755-08.

Fecha: 10/04/2008.

Impuesto afectado:  Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

Materia: La madre del consultante permutó solar a cambio de edificación futura, donando a su hijo el derecho a recibir dicha contraprestación, preguntándose si también está sujeta a AJD la escritura de entrega de la edificación, impuesto que ya satisfizo la madre del consultante al escriturarse la permuta.

Responde el Centro Directivo que la contraprestación pactada en la permuta no estaba sujeta a AJD en el contrato de permuta; el cesionario del suelo solo asumía la obligación de entregar el dominio de la edificación futura y esta obligación no es inscribible conforme a lo dispuesto en la legislación hipotecaria –este acto no constituye per se una transmisión-, por lo que la madre no pudo tributar por AJD. En el momento de la entrega de la edificación futura mediante escritura pública si se tributa por AJD.

 

Nº de consulta: V0761-08.

Fecha: 10/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre Donaciones.

Materia: Promotor que para incentivar las ventas se obliga a satisfacer al comprador los veinticuatro primeros meses de vida del préstamo hipotecario, subrogándose el comprador en el cien por cien de la hipoteca.

Evidentemente al no existir espíritu de liberalidad no es exigible el Impuesto sobre Donaciones.

En IVA, por cada pago de cuota hipotecaria que realice el promotor deberá procederse a la modificación de la base imponible, reduciéndola en dicha cuantía.

 

Nº de consulta: V0765-08.

Fecha: 11/04/2008.

Impuesto afectado:  Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Materia: La entidad consultante se constituyó mediante contrato privado de fecha 1 de febrero de 2006, integrada por cuatro comuneros, que aportaron 1.202,02 euros, en concepto de "Capital social de la empresa", y desembolsaron en la siguiente proporción: 36 por 100, 34,58 por 100, 14,71 por 100 y 14,71 por 100. La actividad de la comunidad de bienes sería la de arrendamiento de local de negocio, pero sin tener la consideración de actividad económica a efectos del IRPF, por carecer de personal laboral a jornada completa. En fecha 6 de abril de 2006, los comuneros adquirieron, con los mismos porcentajes de participación, varias fincas registrales que formarían un local comercial que sería arrendado a una sociedad. Actualmente, uno de los comuneros, que tiene una participación del 14,71 por 100 -tanto en la comunidad de bienes inicial como en la propiedad del local, y es corresponsable hipotecario-, tiene la intención de transmitir su cuota de participación y propiedad al resto de los comuneros y dejar de ser responsable hipotecario.

Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

Primera: La transmisión de la participación del comunero de unas comunidades de bienes estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, por el concepto de transmisión onerosa de bienes y derechos, que serán los que estén integrados en cada comunidad de bienes, y deberá tributar al tipo correspondiente a la naturaleza mueble o inmueble de tales bienes.
Segunda: La separación de un comunero de una comunidad de bienes, con la consiguiente segregación y entrega de la parte que le corresponde de dicha comunidad, no es una transmisión –del mismo modo que tampoco lo es la disolución de la comunidad de bienes con la división de la cosa común y su adjudicación a los comuneros–, sino la transformación de su derecho como comunero, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte de la cosa que la el acto de la segregación haya individualizado.

Tercera: La separación de un comunero de una comunidad de bienes, con la consiguiente segregación y entrega de la parte que le corresponde de dicha comunidad y siempre que la comunidad de bienes no ejerza actividades empresariales, ni tenga bienes inmuebles, ni se produzcan excesos de adjudicación, no estará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Al comunero que se separa se le entrega dinero.

 

Nº de consulta: V0817-08.

Fecha: 21/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Tipo aplicable en la primera transmisión de un inmueble calificado urbanísticamente como oficina, pero que va ser utilizado como vivienda.

Recuerda el Centro Directivo que para aplicar el tipo reducido es preciso la aptitud del edificio o parte del mismo objeto de entrega para ser utilizado como vivienda, disponiendo de la correspondiente cédula de habitabilidad o licencia de primera ocupación. En caso contrario se aplicará el tipo del 16 por ciento.

La consulta V0837-08 de 22/04/2008 resuelve la hipótesis inversa, vivienda que se adquiere para destinarla oficina. La primera entrega de dicha vivienda tributa al tipo reducido aunque no se adquiera para vivir en ella.

 

Nº de consulta: V0819-08.

Fecha: 21/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Devengo del servicio prestado por los notarios, consistente en el otorgamiento de escrituras públicas.

Se devenga el IVA cuando la escritura se ponga a disposición del cliente, lo que tiene lugar en un momento posterior a su otorgamiento, sin perjuicio de los pagos anticipados, en los que el devengo se produce en el momento del cobro.

 

Nº de consulta: V0829-08.

Fecha: 22/04/2008.

Impuesto afectado:  Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Sujeción a IVA de la reversión de terrenos expropiados en 1935.

Al configurarse la reversión como un fenómeno de invalidez sucesiva sobrevenida a la expropiación por la desaparición del elemento esencial de la causa, cuyos efectos de producen ex nunc, debe entenderse que la reversión no constituye entrega de bienes a efectos del IVA, y, por consiguiente, no puede considerarse una operación sujeta al IVA, sino un supuesto de resolución. La Resolución del TEAC de 15 de junio de 1988 declaró que no estaba sujeta a ITP.

 

Nº de consulta: V0858-08.

Fecha: 24/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: El consultante, que es titular de un préstamo hipotecario concertado en euros con una entidad financiera, se está planteando efectuar una novación para convertirlo en un préstamo en divisas, nominado inicialmente en yenes japoneses con posibilidad de conversión a diferentes divisas a lo largo de la vida del préstamo.

Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

Primera: La escritura pública que documente la operación de novación de un préstamo hipotecario consistente en la modificación del índice de referencia y el diferencial a adicionar al mismo, sin modificar la moneda en la que debe satisfacerse la deuda, está sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, si bien estará exenta de dicho gravamen, en virtud de lo dispuesto en el artículo 9 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, siempre que el acreedor sea una de las entidades a que se refiere el artículo 1.º de dicha Ley.

Segunda: Por el contrario, si la novación del préstamo hipotecario documentada en escritura pública incluye la posibilidad de amortizar en otro tipo de moneda diferente al euro, se tratará de un cambio del objeto de la obligación, que pasa de euros a divisas, y no sólo una modificación de las condiciones del tipo de interés. Por tanto, la operación estará sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, sin que sea posible aplicar la exención regulada en el mencionado artículo 9 de la Ley 2/1994.

 

Nº de consulta: V0877-08.

Fecha: 28/04/2008.

Impuesto afectado:  Impuesto sobre Sociedades.

Materia: Se constituye una sociedad a la que se aporta los derechos económicos de cobro aplazado derivados de la venta y transmisión de un terreno, modificándose con posterioridad dicho contrato, reduciéndose el precio aplazado del terreno transmitido, por lo que la sociedad ha contabilizado dicha minusvalía como pérdida.

Se responde que conforme a la Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada el aportante es responsable solidariamente frente a la sociedad y frente a loa acreedores sociales de la realidad del crédito aportado y de su valor por lo que la entidad consultante no obtiene ninguna pérdida a efectos fiscales.

 

Nº de consulta: V0822-08.

Fecha: 28/04/2008.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Desde su construcción hasta su venta el inmueble ha sido ocupado ilícitamente durante mas de dos años por terceros que no gozaban de ningún derecho de uso y disfrute sobre el mismo, desconociéndolo el transmitente.

Precisamente al carecer los ocupantes de derechos reales de goce o disfrute, sin haber concertado ningún arrendamiento sin opción de compra con el propietario, la posterior transmisión no está exenta de IVA.

 

 

Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 13 de febrero de 2008. Régimen en IVA de las Sociedades Públicas. Las actividades que desarrollan las sociedades públicas de capital íntegramente estatal, autonómico o local, en el ejercicio de las funciones públicas que le son encomendadas por las administraciones territoriales que las crean y que realizan en el ámbito del régimen jurídico administrativo que les es propio, quedarán en principio no sujetas al impuesto y, por el contrario, quedarán sujetas al impuesto aquellas actividades que teniendo naturaleza económica sean desarrolladas como empresarios o profesionales, así como aquellas otras actividades encomendadas por la administración de la que dependen que desarrollen en las mismas condiciones jurídicas que los operadores económicos privados.

Extensísima Resolución de cincuenta y siete páginas que contiene muchas citas de jurisprudencia comunitaria y española.

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 14 de febrero de 2008. Requisitos para la aplicación del régimen fiscal de leasing. Los contratos de leasing o arrendamiento financiero (Disposición Adicional 7ª de la Ley 26/1988 y artículo 128 de la Ley 43/1995) deben cumplir una serie de requisitos, entre ellos que el importe anual de la parte de las cuotas de arrendamiento financiero correspondiente a la recuperación del coste del bien deberá permanecer igual o tener carácter creciente a lo largo del periodo contractual, para evitar que bajo la apariencia de un leasing se lleven a cabo operaciones que se asimilan más a una compraventa. En el caso concreto, en el momento de la celebración de los contratos de leasing se determinan las cuotas a pagar, la primera de las cuales es muy superior a las siguientes, estableciendo además el calendario de pagos y el desglose de cuotas, previendo unos sistemas de financiación en los que, desde el inicio, el importe de recuperación del coste del bien establecido en las cuotas y medido por periodos anuales no resulta constante o creciente a lo largo del periodo contractual, por lo que no puede considerarse que los contratos cumplan los requisitos establecidos legalmente y no resulta aplicable el régimen fiscal establecido para el leasing.

Acoge la doctrina contenida en la Consulta de 11 de julio de 2006. La exigencia del requisito del carácter constante o creciente del importe anual de la recuperación del coste la impone la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 14 de febrero de 2008.Según jurisprudencia reiterada del Tribunal Supremo el escrito de alegaciones en los expedientes iniciados por la Administración carece de efectos interruptivos. En el caso concreto, al no tener eficacia interruptiva el escrito de alegaciones presentado por el sujeto pasivo, desde la incoación del acta hasta la práctica de la liquidación habían transcurrido más de seis meses, por lo que de conformidad con lo dispuesto en el artículo 31 del Reglamento de Inspección (Real Decreto 939/1986), la actuación inspectora carecía de efecto interruptivo y se encontraba prescrito el derecho de la Administración a liquidar.

La doctrina ha sido reiterada por el Tribunal Supremo y la Audiencia Nacional. El escrito de alegaciones formulado en vía económico administrativa interrumpe el plazo de prescripción, al contrario que el escrito de alegaciones a la propuesta de regulación tributaria de la inspección que no interrumpe por sí mismo el plazo de prescripción.

La Sentencia del Tribunal Supremo de 24 de enero de 2008 insiste en la doctrina expuesta.

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 27 de febrero de 2008. Sujeción al Impuesto de Operaciones Societarias de la operación acordeón. Está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en la modalidad de operaciones societarias, la ampliación de capital cuando existe una operación “acordeón” consistente en un aumento del capital social simultáneo a una reducción de éste, tendente a compensar pérdidas sociales y restablecer el patrimonio social de la entidad, sin devoluciones a los socios, sin que dicha operación esté no sujeta en base a que supondría una única operación societaria, distinta de las operaciones de ampliación o reducción de capital separadamente realizadas.

El profesor J. Calvo Vérgez en su libro “La tributación de las operaciones de aumento, disminución de capital y disolución social en el Impuesto sobre Operaciones Societarias, Valencia, 2006, páginas 47 y 48, reconoce que no existe tratamiento privilegiado alguno a favor de esta operación frente al resto de las operaciones societarias.  La Directiva 85/3003/CEE, de 10de junio, previó la posibilidad de que el aumento posterior a la reducción estuviera exento, pero el legislador español no lo ha recogido.

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 27 de febrero de 2008. En las rectificaciones del IVA repercutido por anulación o modificación del contrato no es aplicable el procedimiento de devolución de los ingresos indebidos. En las rectificaciones del IVA repercutido por anulación o modificación de contrato por acuerdo entre las partes, que dan lugar a una minoración de cuotas repercutidas, no procede aplicar el procedimiento de devolución de ingresos indebidos, ya que la repercusión originaria no tenía este carácter de indebida, por lo que debe seguirse el procedimiento previsto en el artículo 89.cinco, párrafo tercero, letra b) de la Ley del IVA (Ley 37/1992).

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de febrero de 2008. Necesidad de motivo económico valido para la aplicación del régimen especial del capítulo VIII del título VIII del Impuesto sobre Sociedades. Improcedencia de la aplicación del régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores del Capítulo VIII del Título VIII de la LIS (Ley 43/1995), al no existir motivo económico válido sino simple evasión fiscal, consistente en la no tributación de plusvalías por la transmisión de un inmueble, ni de la sociedad ni de los socios personas físicas, por la aplicación de los coeficientes de reducción.

Se segregó del patrimonio de una sociedad un inmueble, traspasándolo a una nueva entidad, cuya participaciones fueron atribuidas en su integridad a dos socios, que procedieron antes de transcurrir un año a transmitir dichas participaciones, obteniendo un importante ahorro fiscal sin tributar plusvalía en IRPF, al tener dichas participaciones la misma antigüedad que la sociedad originaria por aplicación del régimen especial.

 

Noticias de Derecho Comunitario.

 

A continuación reproducimos del portal de la Unión Europea www.europa.eu/index_es.htm-53k la siguiente noticia, comentada por el Catedrático Ramón Falcón Tella en el número 9 del año 2008 de la revista “Quincena fiscal”

IP/08/513

Bruselas, 3 abril de 2008

IVA – La Comisión toma medidas contra España en relación con las normas que regulan la determinación de la base imponible del IVA en las operaciones de permuta

La Comisión Europea ha solicitado formalmente a España que adapte a las disposiciones de la Directiva IVA sus prácticas administrativas en lo que respecta a la aplicación de ciertas normas de determinación de la base imponible del IVA en relación con operaciones de permuta. Esta solicitud se plasma en un dictamen motivado (segunda fase del procedimiento de infracción previsto en el artículo 226 del Tratado CE). De no adaptarse las citadas prácticas administrativas al Derecho comunitario en el plazo de dos meses para ajustarse al dictamen motivado, la Comisión podrá someter el asunto al Tribunal de Justicia.

La Comisión considera que algunas de las normas aplicadas en España para determinar la base imponible del IVA en las permutas (en particular, cuando la operación comporta la adquisición de un futuro inmueble) vulneran el Derecho comunitario.

En España, cuando un futuro inmueble, o parte del mismo, se vende y paga antes de finalizar su construcción, el IVA se aplica en el momento del pago, siendo la base imponible el importe efectivamente abonado. No se recauda IVA alguno posteriormente cuando, habiendo terminado la construcción, el edificio se entrega al comprador. Este procedimiento es conforme con lo dispuesto en la Directiva IVA.

Sin embargo, en idéntica situación, si el pago anticipado del edificio proyectado se efectúa en especie (por ejemplo, si el pago se efectúa mediante la entrega de un solar por el comprador del inmueble proyectado) la base imponible a efectos de IVA es distinta. En efecto, en tal caso:

  • el IVA se recauda cuando se efectúa el pago anticipado, sobre la base del valor de mercado previsto del inmueble una vez que esté construido;

  • si, una vez finalizada la construcción, el valor de mercado del inmueble es superior a lo previsto, debe procederse a una corrección de la base imponible calculada inicialmente y el comprador del inmueble debe pagar el IVA sobre la diferencia.

La Comisión entiende que el producto entregado es idéntico en ambos supuestos y que sólo el medio de pago difiere. De acuerdo con el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, el recurso a medios de pago distintos a la hora de adquirir un producto no puede generar obligaciones diferentes a efectos de IVA.

En consecuencia, la Comisión ha solicitado formalmente a España, mediante un dictamen motivado, que modifique sus prácticas administrativas.

El número de referencia de la Comisión es: 2006/4730.
La información más reciente sobre procedimientos de infracción puede consultarse en la siguiente dirección:

http://ec.europa.eu/taxation_customs/common/infringements/infringement_cases/index_en.htm
En la siguiente dirección puede consultarse información general actualizada sobre los procedimientos de infracción contra los Estados miembros:

http://ec.europa.eu/community_law/eulaw/index_en.htm

 

 

Jurisprudencia

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, sede de Sevilla, de 14 de junio de 2007. Exención de AJD de la extinción de un condominio sobre una vivienda que pertenecía pro indiviso a dos titulares, adjudicándose en atención a su indivisibilidad a uno de los condóminos, con pago en efectivo metálico al otro por los derechos que en la copropiedad le correspondían. Se interpreta que el supuesto no es de no sujeción a ITP sino de exención, por la que al estar sujeto a ITP no puede gravarse por AJD. Este criterio es también el seguido por el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Andalucía en su reciente Resolución de 8 de marzo de 2008.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 25 de septiembre de 2007. Fiscalmente las escrituras que documenten los excesos de cabida no se pueden equiparar a los expedientes de dominio y a las actas de notoriedad para sujetarlos a ITP. Recuerda la Sentencia que un exceso de cabida nunca puede implicar una alteración de la realidad jurídica acotada y registralmente reflejada o una inmatriculación encubierta de la finca colindante o agrupación subrepticia. Para la Dirección General de los Registros y del Notariado el registro de un exceso de cabida strictu sensu solo puede configurarse como la rectificación de un erróneo dato registral referido a la descripción de una finca inmatriculada.

La Consulta 0408-03 de 14/03/2003 de la Dirección General de Tributos estableció las siguientes conclusiones:

Primera: En principio, la constatación de un exceso de cabida, en base a los datos catastrales, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados no implica la adquisición de una mayor porción de terreno sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. No supone, por lo tanto, la configuración de una finca nueva sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida contenidas en la extensión delimitada exclusivamente por los linderos los cuales identifican la parte de la superficie objeto de consideración.

No obstante lo anterior, si se tratase de la adquisición de una finca colindante, de la que no se tiene título o éste es defectuoso, daría lugar al devengo del impuesto. De igual forma, si se tratase de un expediente de dominio, acta o certificación que acredite unas adquisiciones de dominio podrá servir de base para que la Administración, bajo estas consideraciones, pueda exaccionar el impuesto de conformidad con lo dispuesto en el artículo 7.º 2 C) del Texto Refundido.

Segunda: En cuanto a la cuota fija de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, la matriz y las copias de la escritura notarial en que se formalice la constatación de exceso de cabida de un inmueble a efectos de inmatriculación estarán sujetas a la cuota fija de la modalidad de actos jurídicos documentados, por lo que deben ser extendidas, en todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a elección del fedatario. Las copias simples no estarán sujetas al impuesto.
Tercera: Respecto a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, el acta o escritura pública de constatación de exceso de cabida, de acuerdo con la certificación catastral, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados, no está sujeta a dicho gravamen por no tener por objeto cantidad o cosa valuable, ya que lo valuable es la finca y el acta de constatación de exceso de cabida no supone la configuración de una finca nueva, sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida contenidas en la extensión delimitada exclusivamente por los linderos, los cuales identifican la parte de la superficie objeto de consideración.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón de 21 de noviembre de 2007. La división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes, en los que no hay traslación del dominio, de modo que, en consecuencia, por primera transmisión solo puede entenderse, a efectos del IVA, la que tiene por destinatario un tercero. Esta doctrina, contraria a la que sostiene la Dirección General de Tributos, fue respaldada por el Tribunal Supremo en las sentencias de 23 de enero de 1998 y 28 de junio de 1999; su estela ha sido seguida por el TEAC con su Resolución de 6 de noviembre de 1998 y por el TEAR de Aragón, confirmándola los Tribunales Superiores de Justicia de Galicia, Murcia, País Vasco y Cantabria.

Más de alguna administración autonómica sigue el criterio de la Dirección General de Tributos.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 30 de enero de 2008. El pacto de igualdad de rango de las hipotecas está sujeto a AJD aunque la escritura se hubiese otorgado con anterioridad a la entrada en vigor de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre. La alteración del rango hipotecario tiene un valor, ya que implica una ventaja con respecto al rango que ordinariamente hubiera correspondido, concurriendo los requisitos para su sujeción a AJD.  La sentencia nos dice: “la exposición de motivos de la Ley 53/02, como interpretación auténtica que es, pone de manifiesto, que no introduce nuevos hechos imponibles y, segundo, que la modificación que introduce en el artículo 30 del Real Decreto Legislativo 1/93 lo es únicamente para aclarar el modo de determinación de la base imponible en supuestos sujetos al Impuesto de AJD”; “clarificar la interpretación de la base imponible .... no es implantar un nuevo tributo o base imponible de un nuevo hecho sujeto al mismo”.

La Profesora Beatriz Verdera Izquierdo en su libro “La Irretroactividad: Problemática general”, páginas 100 a 102, 2006, expone que por relevante doctrina –Borda, García Valdecasas, Mazeaud, Romero Girón, Puig Brutau y Díez Picazo-Gullón Ballesteros- “se ha manifestado que dichas leyes interpretativas no suponen una verdadera retroactividad, ya que al interpretar la anterior forman parte de aquella al integrarla”.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 30 de enero de 2008. Solo interrumpen la prescripción las reclamaciones o recursos que desenvuelven en el ámbito tributario y que tengan que ver con la deuda objeto de liquidación. La Sentencia no admite la tesis de la Administración de que la demanda ante un Juzgado de Primera Instancia solicitando la elevación a público de un documento privado, fehaciente por otros motivos, interrumpa la prescripción.

 

Sentencia del Tribunal  Superior de Justicia de Cataluña de 4 de febrero de 2008. Base imponible del Impuesto sobre Construcciones, instalaciones y obras –ICIO-. No forma parte, en ningún caso, el IVA y demás impuestos análogos propios de regímenes especiales, ni tampoco las tasas, precios públicos y demás prestaciones patrimoniales de carácter público local relacionados con dichas construcciones, instalaciones y obras. Tampoco forman parte de la base imponible los honorarios profesionales y el beneficio industrial, el valor de la maquinaria y de las instalaciones. La base imponible es estrictamente el coste de ejecución material.

El Catedrático de Derecho Financiero Germán Orón Moratal en su trabajo titulado “Cuantificación del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados que gravan las escrituras públicas de declaración de obran nueva y división horizontal”, publicado en el número 79 de la Revista Técnica Tributaria, páginas 81 a 96, 2007, escribe que “entendemos que la normativa del ICIO puede servir para realizar una interpretación integradora de las insuficiencias de la normativa existente en el ITPAJD  en relación con las escrituras de obra nueva y declaración de propiedad horizontal, pues en estos casos el valor debe ser el real de coste, o el coste de ejecución”, debiendo excluirse el IVA y el beneficio industrial; en sentido contrario podemos citar la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 19 de septiembre 2007.

 

Sentencia del Tribunal  Superior de Justicia de Cataluña de 7 de febrero de 2008. Sujeto pasivo del Impuesto de AJD de condición resolutoria constituida en garantía del precio aplazado de una compraventa a una sociedad mercantil. Declara el Tribunal que se constituye dicha condición resolutoria por el comprador, estando sujeta su constitución a AJD, no siendo sujeto pasivo la parte vendedora. Para llegar a esta conclusión se parte de que las condiciones resolutorias explícitas en las compraventas se equiparan a las hipotecas que garantizan el pago del precio aplazado y que conforme al Artículo 68 del Reglamento el sujeto de pasivo del Impuesto de AJD en los préstamos hipotecarios es el prestatario.

Para la Consulta Vinculante de 20/10/2004 el sujeto pasivo de AJD en un caso similar es la parte vendedora, por ser la persona en cuyo interés se expide el documento notarial. El TEAC y el TS siguen el mismo criterio.

 

Sentencia del Tribunal  Superior de Justicia de Cataluña, de 7 de febrero de 2008. Calificación fiscal en el IRPF de la aportación no dineraria de un usufructo temporal de tres años en un aumento de capital social de una sociedad, recibiendo en contraprestación el aportante determinadas participaciones sociales. Tanto para la Administración Tributaria como para el TEAR de Cataluña se trataba de rendimientos del capital mobiliario percibidos en especie y no de incrementos patrimoniales.

A esta misma conclusión llegó la Sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de junio de 2006. Al constituirse el derecho de usufructo, aportándolo a la sociedad, se cede una renta aleatoria, formada por la participación en unos dividendos hipotéticos que se permutan a cambio de una contraprestación.

 

Sentencia del Tribunal  Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de doce de Febrero de 2008.  No hay comunidad entre el nudo propietario y el usufructuario. Se citan Sentencias del Tribunal Supremo de 5 de junio de 1929, 14 de diciembre de 1973 y 17 de marzo de 1975, que no admiten que los derechos que estén en común sean de distinta naturaleza, “no pudiéndose reconocer la existencia de una comunidad entre los titulares de derechos de distinta naturaleza, cuales son el usufructo, la nuda propiedad y el pleno dominio, que a lo sumo .... podrá motivar la incidencia de titularidades jurídicas sobre un mismo objeto, pero en modo alguno una comunidad en sentido estricto”. También se cita jurisprudencia contraria, Sentencias del Tribunal Supremo de 14 de diciembre de 1898 y 17 de mayo e 1958. Conforme a lo expuesto, la Sentencia declara que no es posible apreciar la existencia de una comunidad arrendaticia por el padre y los hijos, cuando el primero, que es usufructuario, tiene arrendado el inmueble, y que la transmisión de la nuda propiedad, que no está afecta a ninguna actividad empresarial de los transmitentes, no está sujeta a IVA.

Evidentemente el derecho real de usufructo no es una pars dominii sino un derecho real sobre cosa ajena.

 

Sentencia del Tribunal  Superior de Justicia de Cataluña de 13 de marzo de 2008. Gravada la operación de disolución de comunidad por la modalidad de AJD, no cabrá una nueva liquidación por el mismo concepto tributario como consecuencia de la adjudicación posterior, ni por un pretendido exceso de adjudicación. Se cita la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 1998, que en un supuesto de otorgamiento de escritura pública de división horizontal y distribución de pisos a los dos condóminos estimó que solo hay un concepto gravado por AJD.

  

Lucena, a 9 de junio de dos mil ocho.

  

IR A LA SECCIÓN

Visitas desde el 10 de junio de 2008.

Recomienda esta pagina a un amigo

 LOGO NYR  Portada

Facebook de NyR