JURISPRUDENCIA FISCAL

INFORME DE MAYO DE 2010

  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

Nº de consulta: V0898-10.

Fecha: 04/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Materia: “La entidad consultante otorgó una escritura de declaración de obra nueva y división horizontal que fue liquidada y posteriormente inscrita en el Registro de la Propiedad. Actualmente, el Ayuntamiento comunica la ilegalidad de la división horizontal y que debe proceder a restaurar el orden jurídico respecto a la división horizontal efectuada, mediante la división de parcelas según la licencia de reparcelación concedida. Para ello la entidad consultante, junto con el resto de los propietarios actuales de las fincas, va a proceder a subsanar las escrituras autorizadas en su día.” Se pregunta “si dicha operación tiene cabida entre las exenciones que establece el artículo 45.I.B.13 del texto refundido del impuesto.”

Se responde que: “de la descripción de los hechos parece que nos encontramos ante el caso de que la escritura inicial está afectada de vicio que implica inexistencia o nulidad y, por tanto, la escritura de rectificación no tributará de nuevo, ahora bien, en el momento de la autoliquidación, deberán acompañar la documentación necesaria para que la exención pueda ser comprobada por la oficina gestora competente.”

Nº de consulta: V0915-10.

Fecha: 06/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: “El consultante es un profesional de la abogacía que ha recibido el encargo de un cliente para que encuentre a personas interesadas en adquirir las participaciones sociales de una sociedad limitada que aquél posee. Los honorarios de esta gestión están pactados con independencia de cuál sea el precio final de la venta de las participaciones.” La consulta atañe a la exención de la operación citada.

La Dirección General concluye expresando que “en el caso de que los servicios que presta el consultante se puedan calificar como servicios de mediación financiera, pues se realiza una función de aproximación y puesta en contacto de las partes, siempre y cuando vaya más allá del mero suministro de información y la simple recepción de solicitudes, y las partes tengan conocimiento de la existencia del mediador y de la labor que el mismo realiza, estos servicios estarán exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido pues se cumplirían las condiciones descritas a lo largo de esta contestación.”

Nº de consulta: V0935-10.

Fecha: 07/05/2010.

Legislación afectada: Ley General Tributaria.

Materia: “El consultante señala que el artículo 34.1 de la Ley 16/2009, de 13 de noviembre, de servicios de pago, permite al ordenante de una operación de pago solicitar la devolución de las cantidades pagadas mediante adeudos domiciliados, durante un plazo de ocho semanas a partir del adeudo de los fondos en su cuenta bancaria.” Se pregunta “1) ¿El plazo de ocho semanas para solicitar la devolución es también aplicable en el caso de pago de deudas tributarias mediante adeudo domiciliado?; 2) En caso afirmativo, ¿habría que entender que durante esas ocho semanas las entidades colaboradoras de la Administración tributaria no tienen por qué poner a disposición de ésta los fondos recaudados en su nombre?”

En la contestación la Dirección General de Tributos nos dice lo siguiente: “Como conclusión, la normativa tributaria contempla la domiciliación como una de las formas de pago de las deudas tributarias, pero no establece ninguna especialidad para la devolución de las deudas tributarias domiciliadas, por lo que es aplicable la normativa general sobre devoluciones tributarias. Dicha normativa no reconoce el derecho a solicitar la devolución durante el plazo de ocho semanas al que se refiere el artículo 34 de la Ley 16/2009, de 13 de noviembre, de servicios de pago, al que alude el consultante, por lo que no es aplicable el mismo. No se debe confundir el momento del pago con el momento de la transmisión de los fondos al Tesoro, este último regulado en los artículos 26 a 31 del RGR. En particular, el artículo 29 del RGR regula los ingresos en la cuenta del Tesoro de las cantidades recaudadas por las entidades colaboradoras, estableciendo que dichas entidades ingresarán en el Tesoro lo recaudado durante cada quincena dentro de los siete días hábiles siguientes al fin de cada una. Por tanto, no pueden retener los fondos durante las ocho semanas a las que se refiere el consultante.”

Nº de consulta: V0949-10.

Fecha: 10/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: “La sociedad consultante era acreedora de un crédito con garantía hipotecaria frente a una entidad mercantil que fue declarada en concurso. Como consecuencia de la garantía real con la que contaba su crédito, la consultante no modificó la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido conforme a lo dispuesto en el artículo 80.Cinco de la Ley 37/1992. Con posterioridad, la Administración concursal formuló demanda incidental solicitando la rescisión de la garantía hipotecaria, demanda que ha sido estimada judicialmente.” Se plantea la cuestión de la “posibilidad de modificación de la base imponible a través de lo dispuesto por el artículo 80, apartado tres de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que: “Según los hechos descritos en el escrito de consulta presentado, en el momento de la declaración de concurso del deudor de la entidad consultante, el crédito de ésta estaba garantizado con garantía hipotecaria por lo que, conforme al artículo 80, apartado cinco, de la Ley 37/1992 no procedía la modificación de la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido.  Aun cuando con posterioridad se rescinda esa garantía hipotecaria, no podrá modificarse la base imponible por la vía del artículo 80, apartado tres, de la Ley 37/1992 toda vez que se está fuera del plazo del mes a que se refiere el citado precepto, plazo de obligado cumplimiento por todos los sujetos pasivos para proceder a la modificación.  Por consiguiente, a la vista de la regulación anterior y según los hechos descritos en el escrito de consulta, este Centro Directivo le informa de que el plazo para llevar a cabo, en su caso, la modificación de la base imponible es el previsto en el artículo 21.1.5º de la Ley Concursal, esto es, un mes a contar desde el día siguiente a la publicación en el “Boletín Oficial del Estado” del auto de declaración de concurso. Fuera de este plazo, no se podrá proceder a dicha modificación y en particular, no procederá la modificación por aplicación de lo establecido en el apartado cuatro del artículo 80 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Nº de consulta: V0961-10.

Fecha: 10/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: “La sociedad consultante es un club de fútbol que ha decidido que los abonados de la campaña actual que se encuentren en situación de desempleo, tendrán su abono para la siguiente campaña de forma gratuita.” Se pregunta sobre “la sujeción al impuesto de la entrega de abonos gratuitos a abonados actuales en situación de desempleo.”

Se responde que: “de la información facilitada en el escrito presentado se deduce que la promoción realizada por la sociedad consultante tiene por objetivo compensar la situación de desempleo de sus abonados mediante la entrega gratuita de abonos para la siguiente campaña. En definitiva la promoción se dirige a satisfacer necesidades personales de sus abonados y ajenas a las finalidades propiamente empresariales de la sociedad. En estas condiciones y siguiendo el principio de neutralidad arriba mencionado dichas prestaciones de servicios deben quedar sujetas al Impuesto por el concepto de autoconsumo de servicios del artículo 12 de la Ley del Impuesto.”

Nº de consulta: V0962-10.

Fecha: 10/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: “La sociedad consultante realizó en el año 2004 la compra de un local comercial. Dicho local tenía como destino el arrendamiento o la venta del mismo, por lo que procedió a la deducción de la totalidad del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado en su adquisición. Próximamente tiene previsto permutar este local con un ayuntamiento, siendo esta la única operación exenta del ejercicio. Aplicación de la prorrata en el ejercicio actual. Deducibilidad por la compra del local.”

Se responde que: “en el supuesto consultado la transmisión se realiza a favor de un no empresario o profesional y por tanto la entrega está exenta y es necesario realizar la regularización prevista en el artículo 110 de la Ley del Impuesto, puesto que se dedujo la totalidad del Impuesto soportado en la adquisición y la entrega posterior resulta exenta, estando todavía dentro del período de regularización previsto en el artículo 107 de la citada Ley.”

Nº de consulta: V1093-10.

Fecha: 24/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Sujeción a IVA de la venta de la licencia de un taxi.

“La transmisión aislada de la licencia de autotaxi utilizada en dicha actividad no tiene la consideración de tal unidad autónoma, pues es incapaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios. La citada transmisión constituirá, por tanto, una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Nº de consulta: V1124-10.

Fecha: 25/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos.

Materia: “La consultante, ha cancelado anticipadamente un leasing inmobiliario que tenía suscrito con una entidad financiera. La entidad financiera ha liquidado el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana repercutiendo su importe a la consultante. ” Se pregunta lo siguiente. “¿La repercusión del referido Impuesto a la consultante por la entidad financiera tiene la consideración de un "suplido" que no se incluye en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido?

En el supuesto considerado, el sujeto pasivo del IIVTNU, tratándose de una transmisión a título oneroso, será la entidad financiera transmitente. Por tanto, el referido impuesto será satisfecho por la misma en nombre propio, con independencia de que lo haga por cuenta de la consultante a quien posteriormente va a repercutir el la cuota del mismo. En estas circunstancias, el referido pago no tendrá la consideración de un suplido definido en el artículo 78.tres.3º de la Ley 37/1992, debiendo incluirse en la base imponible de la venta del bien objeto del contrato de arrendamiento financiero.”

Nº de consulta: V1128-10.

Fecha: 27/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: “La consultante es una entidad que tiene como objeto social la actividad inmobiliaria y que, en el desarrollo de la misma, transmitió una finca con renuncia a la exención. Con posterioridad, se constata que el adquirente no podía solicitar la renuncia a la citada exención por no concurrir todos los requisitos necesarios para ello. Procedimiento para la rectificación de cuotas indebidamente repercutidas.

Se contesta que “habida cuenta de las circunstancias descritas en la exposición de los hechos de la consulta, dado que la rectificación supone una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo (entidad consultante) podrá optar por instar procedimiento de devolución de ingresos indebidos o regularizar su situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En cualquiera de ambos supuestos, la forma de efectuar la rectificación de la repercusión indebida será mediante la emisión de una factura rectificativa en la que se hagan constar los datos identificativos de la factura o documento sustitutivo rectificados y la rectificación efectuada. En lo que respecta al momento en que debe efectuarse la rectificación, el propio artículo 89 de la Ley 37/1992 establece que la rectificación ha de tener lugar cuando se adviertan las causas de la incorrecta determinación de las cuotas repercutidas, siempre que no hubiesen transcurrido cuatro años a partir del momento en que se devengó el impuesto correspondiente a las operaciones objeto de rectificación.  Todo lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la tributación que proceda de acuerdo con la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

Nº de consulta: V1153-10.

Fecha: 28/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: “Entidad promotora de viviendas que va a entregar algunas de ellas como premio por la organización de una rifa. Sujeción y, en su caso, posible exención del Impuesto sobre el Valor Añadido de la referida operación.

Se responde que “de acuerdo con la exposición de los hechos realizada en el escrito de consulta, la entidad consultante ha previsto la organización de una rifa mediante la cual y por la adquisición de una papeleta se tiene derecho al sorteo de una de las viviendas. En consecuencia, la contraprestación de la entrega de las viviendas está constituida por el importe de las papeletas vendidas, salvo que dicho importe fuera de carácter simbólico en relación con el valor de mercado de las viviendas entregadas, en cuyo caso la operación se calificaría como una entrega a título gratuito.” Concluye la Dirección General de Tributos informando que “ si el importe total de las papeletas vendidas que dan derecho a participar en el sorteo de las viviendas reviste un carácter meramente simbólico en relación con el valor de mercado de las mismas, circunstancia que normalmente ocurrirá, se considerará que la entrega se produce a título gratuito estando, en consecuencia, el autoconsumo sujeto y no exento, No obstante, si la consultante no se hubiera deducido ninguna cuota soportada en la construcción de dichas viviendas, el mencionado autoconsumo estará no sujeto. En otro caso, existirá una entrega de bienes sujeta y no exenta cuya base imponible vendrá determinada por el importe total de la contraprestación percibida tanto del adquirente como de terceros, es decir, el importe total de las papeletas vendidas que dan derecho a participar en el sorteo de las viviendas.

Nº de consulta: V1154-10.

Fecha: 28/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto de Actos Jurídicos Documentados.

Materia: “Cancelación del crédito hipotecario con una entidad y constitución de préstamo hipotecario con otra entidad financiera. Tributación de ambas operaciones y aplicabilidad de lo dispuesto en la Ley 2/1994.”

Se contesta que “En cuanto a la posibilidad de que a las dos mencionadas operaciones examinadas pueda aplicárseles la exención establecida en la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, al considerar que, aunque no exista subrogación de una entidad financiera en la posición acreedora del crédito inicial ni se trate de una novación, sí que se trata de un préstamo que mantiene el capital del crédito anterior y sólo se modificaría en su caso el tipo de interés y/o el plazo, ha de contestarse negativamente, puesto que la mencionada Ley establece una exención, siempre y cuando se den la mencionadas subrogaciones o novaciones, y puesto que no se ha producido y al tratarse de exenciones rige para las mismas el principio de legalidad estricto, establecido en el artículo 8 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, lo que impide que se extienda más allá de sus propios términos lo previsto en relación con cualquier beneficio fiscal, sin que pueda aplicarse, tampoco, la analogía, por lo que, en conclusión no es aplicable al supuesto planteado la exención de la cuota gradual de documentos notariales de actos jurídicos documentados del ITP y AJD.”

Nº de consulta: V1161-10.

Fecha: 31/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: “Con fecha 12 de enero de 2000 falleció el hermano del consultante, instituyendo a este último heredero universal. Con posterioridad a la aceptación de la herencia (a beneficio de inventario) por el consultante aparece una hija del causante, quien reclama su cuota legitimaria. Por sentencia judicial de 28 de febrero de 2008 se condena al consultante a pagar a aquella 843.882,12 euros, en concepto de cuota legitimaria en la herencia de su padre, más los intereses, sentencia que deviene firme al ser confirmada por el Tribunal Superior de Justicia de Cataluña.” Se pregunta sobre la existencia de una pérdida patrimonial.

Se responde que “la condena que en la sentencia se impone al consultante comporta para este una alteración en la composición de su patrimonio (en cuanto surge una obligación de pago de una cantidad de dinero) que da lugar a una pérdida patrimonial, ajena totalmente a las recogidas en el artículo 33.5, y por tanto perfectamente computable como tal. A la imputación temporal de las pérdidas y ganancias patrimoniales se refiere el artículo 14.1 c) de la Ley del Impuesto estableciendo que “se imputarán al período impositivo en que tenga lugar la alteración patrimonial”, circunstancia que en el presente caso cabe entenderse producida en el período impositivo en que adquiere firmeza la sentencia condenatoria. La única salvedad a este criterio vendría dada por los intereses que pudieran generarse con posterioridad a dicho período impositivo, los cuales procederá imputarlos al período impositivo en que se dejen de generar, es decir, cuando se realice el completo y efectivo pago del principal. En lo que se refiere a la integración de esta pérdida en la liquidación del impuesto, desde su consideración como renta general (conforme a lo dispuesto en el artículo 45 de la Ley del Impuesto), será en la base imponible general donde se proceda a su integración.”

Nº de consulta: V1181-10.

Fecha: 31/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La sociedad consultante ha concurrido a un procedimiento público de contratación, promovido por un ayuntamiento, para la concesión administrativa de la construcción y posterior explotación de un aparcamiento subterráneo mixto de rotación y propiedad. Una vez finalizadas las obras ejecutadas en virtud del citado contrato, se distinguirían dos tipos de plazas de aparcamiento, las destinadas al estacionamiento de vehículos automóviles de uso rotacional y las destinadas a su enajenación a terceros. No obstante, hasta que estas últimas no sean enajenadas, el concesionario las explotaría en el mismo régimen que las primeras.”. Se pregunta sobre la sujeción a IVA de las operaciones citadas”.

La Dirección General de Tributos responde que “pueden plantearse las tres situaciones siguientes:

- que el adquirente de las plazas de aparcamiento sea quien haya sido hasta ese momento cesionario temporal de las mismas. En este caso, la entrega estaría sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, no sujeta a la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

- que el adquirente sea una persona diferente de quien la utilizó durante al menos dos años. En este caso, el uso previo del cesionario agotaría la primera entrega y, por consiguiente, la operación de transmisión a favor de una persona distinta estaría sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, sin perjuicio de la tributación que proceda por la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

- que siendo el adquirente del aparcamiento una persona diferente de quien la utilizó como cesionario, dicho uso se hubiera producido durante un plazo inferior a dos años. En este caso, el uso no habría agotado la primera entrega por lo que la transmisión estaría sujeta y no exenta de Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, no sujeta a la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

En los supuestos en que la transmisión de las plazas de aparcamiento esté sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, la base imponible de dicha operación, conforme a lo dispuesto en el artículo 78 de la Ley 37/1992, estará constituida por el importe total de la contraprestación procedente del adquirente o de terceras personas, siendo el tipo impositivo aplicable, de acuerdo con los artículos 90 y 91 de la mencionada Ley, el 16 por ciento”.

Nº de consulta: V1198-10.

Fecha: 31/05/2010.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante interpuso demanda contra su deudor en reclamación de facturas impagadas. Admitida a trámite la demanda la consultante procedió a modificar la base imponible por tratarse de créditos considerados legalmente incobrables. Posteriormente, ya en vía ejecutiva, se efectúa una anotación preventiva de embargo sobre una finca del deudor demandado y, tras la subasta judicial, la consultante logra cobrar su crédito”. Se pregunta por la obligación de rembolsar a la Hacienda Pública las cantidades reducidas y posteriormente recuperadas.

Se responde que “de conformidad con lo expuesto, la consultante, una vez practicada la reducción de la base imponible, no volverá a modificar esta al alza aunque haya obtenido el cobro total de la contraprestación, salvo cuando el destinatario no actúe en la condición de empresario o profesional, o bien, habiendo reclamado judicialmente la deuda, desista de dicha reclamación o, en el supuesto de que se haya efectuado un requerimiento notarial, se llegue a un acuerdo de cobro.

Al margen de dichos supuestos, no procederá, por consiguiente, reembolso de cantidad alguna a la Hacienda Pública”.

 RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Resolución del 9 de marzo de 2010. “IVA. Entrega de bienes inmuebles. Devengo. Escritura pública de compraventa de inmueble en la que expresamente se pacta que la vendedora se quedará en la posesión del bien hasta la fecha prevista en la cláusula de la escritura.

De acuerdo con la jurisprudencia del TJCE (ST de 08-02-1990, asunto C-320/88) se entiende por entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario. El concepto no se refiere a la transmisión de la propiedad en las formas establecidas por el derecho nacional aplicable, sino que incluye toda operación de transmisión de un bien corporal efectuada por una parte que faculta a la otra parte a disponer de hecho como si ésta fuera la propietaria de dicho bien.

En sentido análogo nos hemos pronunciado en la resolución del TEAC de 18-04-2007 (R.G. 417/2006) (que a su vez remitía a la de 09-10-2001), en el que exponíamos que el concepto de entrega de bienes es más amplio que el concepto jurídico de transmisión del dominio.

Sin perjuicio de este concepto, debemos tener en cuenta que el momento de la entrega en los contratos de compraventa dependerá de las estipulaciones establecidas por las partes, tal como señalan los arts. 325 y ss del CCom. De acuerdo además con el art. 1.462 CC, la cosa vendida se entiende entregada cuando se ponga en poder y posesión del comprador, y si bien el otorgamiento de la escritura pública equivale a la entrega de la cosa, ello es así si de la misma escritura no resultare o se dedujere claramente lo contrario.

Es lo que ocurre en la escritura de compraventa del caso que se examina, en la que expresamente se pacta que la vendedora se quedará en la posesión pacífica y gratuita del bien hasta la fecha límite, o su prórroga, prevista en la cláusula de la escritura.

La puesta a disposición del comprador, en el sentido que hemos señalado tiene lugar cuando se extiende el Acta Notarial de abandono del terreno e instalaciones por la vendedora y no en la firma de la escritura pública de compraventa”.

Resolución de 9 de marzo de 2010. “Procedimientos especiales de revisión. Declaración de nulidad de pleno derecho. Anulación efectuada por un órgano inspector al dictar liquidación, de un acto firme dictado por un órgano gestor.

La revisión de un acto firme dictado por un órgano administrativo debe seguir los cauces de los procedimientos especiales de revisión previstos en la LGT, sin que pueda ser anulado por otro órgano distinto de aquél que lo dictó al margen del procedimiento adecuado de revisión. Órgano de la inspección que al dictar liquidación derivada de actuaciones de comprobación e investigación anula sin más trámite el acuerdo de liquidación exigiendo el recargo por presentación extemporánea”.

Resolución de 17 de marzo de 2008. “Procedimiento económico-administrativo. Personación en el procedimiento. Socio de sociedad.

No se les considera con “interés legítimo” para personarse en el procedimiento económico-administrativo por el mero hecho de ser socio de la sociedad a la que han practicado a la liquidación impugnada.

Adicionalmente, el sujeto pasivo pretende acreditar su “interés legítimo” en una discrepancia de valoración de sus acciones con motivo de una fusión que realizó la sociedad cosa que nada tiene que ver con la regularización, estrictamente tributaria, de la liquidación que aquí se discute.”

Resolución de 17 de marzo 2010. “Impuesto sobre sociedades. Deducción por reinversión de beneficios extraordinarios. Ampliación de capital. Simulación.

No procede aplicar la deducción por reinversión en el supuesto de suscripción de participaciones de una sociedad vinculada (por identidad de socios) que no ejerce actividad económica alguna en dicho ejercicio ni en los posteriores, salvo la compra de un local para arrendarlo sin carácter de actividad económica y realizándose dicha suscripción con motivo de la ampliación de capital de dicha sociedad en un 15.000%. Se considera probada la existencia de simulación en la ampliación de capital, al no responder la misma a ninguno de los fines propios de tal negocio”.

Resolución de 23 de marzo de 2010. “Procedimiento inspector. Documentación de las actuaciones. Diligencias: requisitos para tener efectos interruptivos de la prescripción. Diligencia en la que se hace constar la entrega del poder de representación.

Sólo son idóneas para impulsar el procedimiento inspector aquéllas diligencias directamente encaminadas a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación, o lo que es lo mismo, las actuaciones inspectoras levantadas al objeto mero de constatación pero que no contienen acto alguno encaminado a la comprobación administrativa tributara, son actuaciones carentes de la verdadera y propia significación de actuación inspectora. No interrumpen la prescripción la diligencia por la que se entrega el poder de representación. Si bien son necesarios para el procedimiento no son documentos que sirvan para determinar la deuda tributaria y por tanto no tienen virtualidad interruptiva de la prescripción”.

Resolución de 23 de marzo de 2010. “IVA. Devengo del impuesto. Prestaciones de servicios consistentes en la cesión de opciones de compra sobre terrenos.

El TEAC considera que la prestación principal a cargo del concedente es la asunción de un compromiso de venta en las condiciones fijadas en el contrato a cambio de una prima que constituye la contraprestación. Dicho compromiso es inscribible en el Registro, de forma que en caso de venta a un tercero ajeno al contrato, éste asume la posición del concedente frente al optante. El devengo se produce en el momento en que se constituye la opción y no resulta de aplicación la regla del devengo correspondiente a las prestaciones de tracto sucesivo en las que el impuesto se devenga a medida que resulta exigible la parte del precio correspondiente a cada percepción.

Diferenciación entre la concesión de una opción de compra y las prestaciones de tracto sucesivo, caracterizadas estas últimas por la reiteración en el tiempo de prestaciones iguales, a lo largo del período al que se extiende el contrato (SSTS de 23/03/1945, 25/06/1993, 10/09/1998 y 11/04/2000)”.

JURISPRUDENCIA

 Sentencia del Tribunal Supremo de 5 de mayo de 2010, Recurso 8422/2004. Las enajenaciones producidas como consecuencia del procedimiento del articulo 131 de la Ley Hipotecaria están sujetas a IVA. La intervención judicial en el procedimiento es instrumental y no cambia la naturaleza de la operación que es empresarial. No basta con que se trate de un bien cuya titularidad corresponda al empresario, sino que, además, se requiere que el bien transmitido se integre en el ámbito de su actividad empresarial.

En los procedimientos administrativos y judiciales de ejecución forzosa –aquí incluimos la venta extrajudicial ante Notario tal como señala le Notario Javier Máximo Juárez en “Todo Transmisiones”-, el adjudicatario que tenga la condición de empresario o profesional cuenta con la facultad de expedir, en nombre y por cuenta del sujeto pasivo del IVA (el empresario al que se refiere la ejecución), la factura que documenta las operaciones efectuadas en el marco de tales procedimientos. Como se escribe en el Memento Práctico de IVA Francis Lefebvre, edición de 2009, con arreglo a Ley el ejercicio por el adjudicatario de esta facultad debe manifestarse por escrito ante el órgano judicial o administrativo que esté desarrollando el procedimiento respectivo de forma previa o simultánea al pago del importe de la adjudicación. También está obligado a ponerlo en conocimiento del sujeto pasivo, remitiendo la copia de la comunicación aludida en el plazo de siete días siguientes al de su presentación. La expedición de la factura debe efectuarse en el plazo de treinta días a partir del momento de la adjudicación.

Sentencia del Tribunal Supremo de 10 de mayo de 2010. “Impuesto sobre transmisiones patrimoniales onerosas.- Cesión de aprovechamientos urbanísticos en terrenos que han de someterse a un proyecto de compensación.- Momento en el que se consuma la cesión.- Condición suspensiva consistente en que se apruebe y se inscriba en el Registro de la Propiedad el proyecto de compensación.- Iniciación de la urbanización antes de cumplirse la condición.- La cesión es una entrega de bienes sujeta al impuesto sobre el Valor Añadido”. Si las empresas cesionarias se incorporan a la Junta antes de cumplirse la condición, hecho que no se acredita debidamente, se habría producido una situación material discordante que no deshace la realidad jurídica de que la transferencia de los aprovechamientos solo queda consolidada una vez inscrito en el Registro de la Propiedad el proyecto de compensación  conforme a la condición pactada.

Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de mayo de 2010, Recurso 160/2005, “En la actuación urbanística por el sistema de compensación existen tres tipos de operaciones: la primera de aportación por los particulares a la Junta de Compensación de los terrenos de su propiedad, la segunda consistente en la agregación, segregación y agrupación de aquellos a los efectos de determinar cuales son los terrenos de cesión obligatoria al Ayuntamiento y configurar la estructura de la urbanización, y la tercera, una vez ejecutada la urbanización, la adjudicación a los propietarios de las parcelas resultantes.

Pues bien, de la dicción literal del precepto que establece la exención no puede extraerse otra consecuencia que solo la primera y la tercera de esas operaciones están amparadas por la exención, quedando fuera de la misma la comprensiva de actos de agrupación, agregación o segregación. De esta forma, el beneficio fiscal ampara los actos que en el proceso de urbanización implican un cambio en la detención de los bienes, pero no aquellos en que ese cambio no se produce. Y conforme al artículo 24 de la Ley General Tributaria, no se admitirá la analogía para extender más allá de su términos estrictos el ámbito del hecho imponible y de las exenciones o bonificaciones”.

No se admitió el Recurso de Casación para unificación de doctrina. La Sentencia que se recurre reconoció que si fuese propietario único, el aportante sí tendría derecho a la exención. En el proyecto de compensación se habían efectuado agrupaciones y divisiones. Añadimos que si en la escritura de compensación no se hubiesen descrito las parcelas originarias que participan y las fincas resultantes, así como los terrenos objeto de cesión obligatoria, no hubiera existido problema alguno de AJD, estando exentas de ITP las respectivas aportaciones y adjudicaciones. Otra cosa hubiese sido la segregación previa a la aportación, tema sobre el que ha existido jurisprudencia discordante. El tema lo tenemos estudiado en nuestro trabajo titulado “Exención de AJD de la Reparcelación contenida en un Proyecto de Compensación”, publicado en notariosyregistradores.com el pasado 9 de junio de 2009. En el informe fiscal correspondiente a septiembre de 2009, reseñamos la sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 15 de mayo de 2009, Recurso 3179/2001, que volvemos a transcribir por su acierto: “Exención de AJD de las agrupaciones y divisiones propias de una reparcelación. Cuando los integrantes de una Junta de Compensación fiduciaria disponen en la escritura pública agregar las referidas fincas, formando una sola, y después proceden a describir las fincas en que dicha finca queda reparcelada, y aprueban las operaciones de reparcelación, así como cesión al ayuntamiento de las procedentes para su aprovechamiento urbanístico, viales, etc., están formalizando todos y cada uno de los actos característicos de la aportación a la Junta de Compensación, por más que utilicen la expresión agrupación y posterior división. La calificación de los negocios jurídicos debe someterse a su naturaleza real con independencia de la que hayan efectuado las partes. De manera que las transmisiones, segregaciones y agrupaciones son operaciones necesarias de la reparcelación del proyecto de compensación, estando exentas de AJD.” Personalmente opinamos que para evitar problemas de interpretación que puedan ser perjudiciales, se debe acudir en la escritura de compensación al procedimiento descrito arriba de aportaciones y adjudicaciones, que es el que se reproduce en los formularios notariales y de urbanismo.

    Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 23 de diciembre de 2009, Recurso 688/2009. La declaración de fallido del deudor debe venir precedida por una actuación administrativa en la que se agoten las posibilidades de realizar los bienes de la responsable principal. La falta de la debida actuación por la administración tributaria en vía de apremio respecto de la vivienda propiedad de la deudora principal, no instando la prórroga de la inicial anotación preventiva de embargo, que caducó; aquietándose a la denegación de la ulterior anotación preventiva por estar entonces inscrita la finca a nombre de terceros, sin impugnar la misma, a pesar de haberse desestimando la tercería de dominio interpuesta contra la inicial anotación en la jurisdicción civil, impide al Tribunal afirmar que la declaración de fallido y de crédito incobrable sea ajustada a derecho, pues no se agotaron todas las posibilidades de realizar los bienes de la responsable principal.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 16 de noviembre de 2009, Recurso 405/2006. No se admite la prescripción del impuesto de una donación de la nuda propiedad de un bien inmueble autorizada mediante escritura otorgada ante un Notario del Principado de Andorra. Se aplica lo anterior aunque en el momento de la donación aún no estaba vigente el precepto que dispone que “en el supuesto de escrituras autorizadas por funcionarios extranjeros, el plazo de prescripción se computará desde la fecha de su presentación ante cualquier Administración española, salvo que un Tratado, Convenio o Acuerdo Internacional, suscrito por España, fije otra fecha para el inicio de dicho plazo”, al ser este precepto no innovativo sino aclaratorio, “viniendo a recoger lo que ya regía con la anterior redacción del precepto que se remitía a los artículos 64 y siguientes de la Ley General Tributaria”, interpretado conforme al principio de la actio nata. Se añade que a partir de la fecha de fijación de la apostilla, se cumplen los requisitos para que el documento fuese eficaz en España, pudiendo iniciarse el cómputo del plazo de prescripción, de manera que aún contando con tal fecha en el supuesto de hecho de la sentencia tampoco cabría apreciar la prescripción.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 4 de marzo de 2010. Recurso 1230/2008. ¿Valor contable o valor real? Se debe acudir al valor real del activo y no al contable, para comprobar la procedencia o no de la aplicación del artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 4 de marzo de 2010, Recurso 609/2006. Tributación de la donación mortis causa bajo la condición resolutoria de la premoriencia de la donataria, cuyo objeto es una cantidad de dinero reflejado en un cheque que se entrega, siendo la donataria biznieta del donante, menor de edad, y aceptando la madre en su nombre.

Al tratarse de un contrato de inmediata atribución patrimonial sujeto a la condición resolutoria de premoriencia de la donataria, debe ser calificado como donación inter vivos, sin perjuicio de la devolución que proceda en el caso de cumplirse la condición.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla-León, Sede de Valladolid de 12 de marzo de 2010, Recurso 1894/2004. Prescripción del Impuesto sobre Donaciones cuando existen varios donatarios. “No interrumpen la prescripción las actuaciones llevadas a cabo con uno de los donatarios respecto de los restantes, si en relación con las mismas no consta el conocimiento formal de los mismos”. Las actuaciones que se entendieron con unos de los donatarios no sirven para interrumpir la prescripción respecto a los demás.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 12 de marzo de 2010, Recurso 645/2005. Reducción por minusvalía en el Impuesto sobre Sucesiones. “El dictamen emitido por el Organismo correspondiente de las Comunidades Autónomas no tiene carácter constitutivo, sino meramente acreditativo, y que lo fundamental es que por cualquiera de los medios admitidos en derecho se pruebe que en la fecha del devengo del Impuesto el interesado tuviera la condición legal de minusválido o, en otras palabras, estuviera afectado por el grado de minusvalía que posteriormente le es reconocido”.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 22 de marzo de 2010, Recurso 312/2007. Requisitos para la renuncia a la exención de IVA. Como se desprende de la Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de diciembre de 2009, el que en una estipulación “de la escritura se reflejase el pago del IVA y su exención de ITP, supone considerar cumplido” el requerimiento de la comunicación fehaciente previa o simultánea del transmitente al adquirente de la renuncia a la exención; esto es, una renuncia implícita o tácita por el transmitente. La justificación de la declaración del adquirente de que es sujeto pasivo del IVA con derecho a deducción total al IVA soportado es extemporánea cuando aparece formalmente reflejada en al escritura de subsanación y aclaración, otorgada una vez que se ha iniciado el procedimiento en vía administrativa.

En la Consulta V0962-10 de 10/05/2010, a propósito de las renuncias a la exención de IVA, la Dirección General de Tributos expresa que “no sería razonable solicitar la renuncia a la exención respecto de aquellas adjudicaciones de inmuebles terminados que constituyan residencias unifamiliares, residencias colectivas o trasteros, ya que, en la mayoría de los casos, la posterior entrega resultaría exenta del Impuesto sin que en estos casos sea previsible que se renuncie con ocasión de su venta posterior. En todo caso, el destino previsible del inmueble deberá estar, como se ha indicado, debidamente justificado por elementos objetivos, pudiendo ser objeto de comprobación posterior.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 22 de marzo de 2010, Recurso 366/2006. Falta de justificación del ejercicio de una actividad empresarial. No es prueba de que los rendimientos recibidos por el causante de los arrendamientos de vivienda procediesen de una actividad empresarial cuando en las declaraciones de IRPF figuraban como rendimientos del capital inmobiliario, los empleados eran dos: una limpiadora, cuyos cometidos profesionales en nada guardan relación con la actividad empresarial, y un asesor, nieto del causante, que aunque afirmaba que trabajaba a jornada completa, lo cierto era que la documentación de la Seguridad Social resultaba que solo trabajaba cuatro horas, sin haberse aportado contrato laboral que demostrase el contenido de la relación laboral. Por último, no estaba dado de alta dicho arrendador en el Impuesto de Actividades Económicas, no existiendo justificación de haber hecho constar la exención en la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio. De los contratos de arrendamiento que se alegaron sólo se aportan dos, cuyos arrendatarios eran familiares del causante.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid de 25 de marzo de 2010, Recurso 739/2005. Requisito de la fehaciencia de las comunicaciones. Carece de fehaciencia la notificación llevada a cabo por un agente notificador de una empresa privada distinta del operador al que se ha encomendado la prestación del servicio postal universal.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 31 de marzo de 2010, Recurso 1179/2009. Exención de las transmisiones solares a la empresa urbanizadora en pago de su obra. Están exentas de la plusvalía municipal las adjudicaciones de solares por la junta de compensación a la sociedad urbanizadora en pago de las obras de urbanización. Dicha empresa forma parte de la junta de compensación.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 7 de abril de 2010, Recurso 518/2008. Requisito de poder general para pleitos ante la jurisdicción contencioso-administrativa. No sujeción a ITP de la transmisión del derecho de reversión. Cuando se trate de un administrador único o de administradores solidarios de sociedades mercantiles no se precisa documentar a los efectos del artículo 45.2.d de la Ley RJCA el acuerdo de la decisión unilateral del administrador de impugnar judicialmente el acto administrativo prejudicial. Dicha decisión ha de considerarse como de administración ordinaria para la consecución del objeto social. Para comprobar lo anterior será siempre necesario contar con los estatutos que se deberán aportar con el escrito de interposición del recurso. –Sobre el tema ya escribimos que el Notario puede testimoniar lo anterior en la correspondiente escritura de poder general para pleitos-. Dicha aportación la requiere el Tribunal para comprobar que la junta de socios no se reservó expresamente la competencia para decidir sobre la interposición de recursos. Recuerda el Tribunal que la reversión de lo expropiado no está sujeta a ITP, con independencia de que el expropiado hubiese transmitido su derecho de reversión.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 20 de abril de 2010, Recurso 776/2005. Recuerda el Tribunal una consulta a la DGT en la que con motivo de la transmisión de una finca rústica en la que existían varias edificaciones se distinguieron los siguientes supuestos:

A) Terrenos rústicos y edificaciones indispensables para la explotación. Están exentos de IVA con posibilidad, en su caso, de renunciar a la exención.

B) Edificaciones no indispensables para la explotación, entre las cuales hay que distinguir aquellas afectadas de forma exclusiva por el adquirente a su actividad, en la que cabe la renuncia de exención, y aquellas afectas de forma no exclusiva, en las que no cabe la renuncia a la exención.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 28 de abril de 2010. Recurso 15035. Sujeción a IRPF de la ganancia patrimonial derivada de la aportación de un bien privativo a la sociedad conyugal. No se tiene en cuenta la finalidad declarada por el recurrente de que la operación tuvo por objeto el de facilitar la inscripción registral de la finca que en la misma fecha se dona a la hija en pago de los derechos legitimarios, dejándola así apartada de la herencia, debido a que a partir de dicha aportación a la sociedad ganancial el bien deja de tener carácter privativo, suponiendo la transmisión de un cincuenta por ciento.

Dicha sujeción opera de la misma forma que si uno de los cónyuges o ambos hubiesen aportado algún bien a una sociedad mercantil, supuesto sujeto a IRPF, ganancia patrimonial, como declaró la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sala de Sevilla, de 4 de septiembre de 2009, Recurso 823/2005.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 5 de mayo de 2010, Recurso 15179/2009. No es aplicable la reducción prevista en el Impuesto sobre Sucesiones en el caso del fallecimiento de la usufructuaria de una farmacia que no podía ejercer la actividad propia de dicha oficina por carecer de la titulación necesaria que ostentó su difunto marido. Es preciso que la usufructuaria hubiese ejercido de forma personal, habitual y directa la actividad de farmacia, lo que era legalmente imposible por carecer de la titulación adecuada. Según otra sentencia del mismo Tribunal, de igual fecha y sobre la misma materia, controlar la gestión económica de una farmacia no equivale a gestionar la farmacia.

En estas Sentencias se refleja una realidad que vulnera la Ley: la Sentencia del Tribunal Supremo de 26 de noviembre de 2001, Recurso 2317/1996, Magistrado Ponente Antonio Gullón Ballesteros, declaró la nulidad de la constitución de un usufructo sobre una oficina de farmacia a favor de una viuda que no era farmacéutica, añadiendo que la posterior conmutación del usufructo no subsana la ilegalidad. Según la legislación administrativa solo los farmacéuticos podrán ser propietarios y titulares de las oficinas de farmacia. La doctrina, Pérez Gálvez y Cerdá Olmedo, ya habían escrito en contra de la posibilidad de dicho usufructo.

La cuestión ha sido estudiada por el Profesor Eduardo de la Iglesia Prados en un trabajo titulado: “Transmisión Mortis Causa de Oficina de Farmacia ¿Es posible que el usufructo a favor del cónyuge recaiga sobre ésta? Comentario a la STS de 26 de noviembre de 2001”, publicado en la Revista de Derecho Patrimonial, Nº 9, 2002-2, páginas 539 a 548. El Profesor de la Iglesia indica que el perjuicio de la imposibilidad de dicho usufructo podría ser eliminado mediante el pacto privado para el reparto de los beneficios derivados de la explotación de la farmacia, posibilidad que ha reconocido el Tribunal Supremo en diversas sentencias, o mediante la constitución de una renta vitalicia. Añadimos que el usufructo del local, en su caso, puede ser adjudicado a la viuda, que podría arrendarlo.

Sentencia de la Audiencia Nacional de 5 de mayo de 2010, Recurso 186/2009. Incremento de patrimonio derivado de la actividad económica de parking ejercitada durante el verano. Tal circunstancia no modifica el sentido de la norma que no prevé la minoración de la tributación.

Lucena, a 24 de Junio de 2010.

JOAQUIN ZEJALBO MARTÍN, Notario con residencia en Lucena, provincia de Córdoba.