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JURISPRUDENCIA FISCAL

 

INFORME DE AGOSTO DE 2013

 

  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

  

       

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo Central

Consultas de la Diputación de Vizcaya

Resoluciones para recordar 

  

  

Sentencias del Tribunal Supremo

 

Sentencia del Tribunal Supremo 22 de julio de 2013, Sala de lo Civil, Recurso 1669/2011. Deducción del IVA y Concurso. “Cuando se da una situación de concurso del sujeto pasivo, el momento en que se lleva a cabo la deducción del IVA soportado con anterioridad a la declaración de concurso, o incluso en el mismo trimestre de la declaración, tiene gran relevancia, pues puede determinar que se aplique a créditos concursales o contra la masa. Por eso, en atención a la naturaleza del IVA y, en concreto, a que la deducción del IVA soportado del IVA repercutido por el sujeto pasivo es el mecanismo legalmente establecido para la determinación de la cuota tributaria de este impuesto, nos parece que participa de la misma lógica de la jurisprudencia antes invocada, concluir que, al margen del momento en que se haga valer la deducción del IVA soportado, en cualquier caso, el que surgió con anterioridad a la declaración de concurso debe deducirse con cargo al IVA devengado en aquel mismo periodo de liquidación, sin perjuicio de que si sobrara, pueda aplicarse a la deducción del IVA devengado en los siguientes periodos de liquidación.

Esta interpretación jurisprudencial de la normativa aplicable al caso, al tiempo en que se realizó la liquidación, es además conforme con la modificación introducida en el apartado tercero del art. 99 LIVA, por la Ley 7/2012, de 29 de octubre, que en el segundo párrafo añade: "(s) in embargo, en caso de declaración de concurso, el derecho a la deducción de las cuotas soportadas con anterioridad a la misma, que estuvieran pendientes de deducir, deberá ejercitarse en la declaración-liquidación correspondiente al periodo de liquidación en el que se hubieran soportado ". Y el párrafo tercero regula la eventualidad de que no se hubieran incluido las cuotas soportables deducibles en aquella declaración-liquidación, y se pretendiera hacer con posterioridad, dentro de los cuatro años, en ese caso " la administración concursal podrá deducirlas mediante la rectificación de la declaración-liquidación relativa al periodo en que fueron soportadas”.

 

Sentencia del Tribunal Supremo de 23 de septiembre de 2013, Recurso 1770/2012. En el Impuesto sobre Bienes Inmuebles se puede establecer un tipo más elevado a los bienes de uso no residencial.

Queda por analizar el tercer motivo, que ha de correr la misma suerte desestimatoria que los anteriores. Sostiene S........., S.A., que el establecimiento de un tipo distinto para los inmuebles de uso no residencial desconoce el principio de igualdad en materia tributaria por carecer tal trato distinto de justificación objetiva y razonable, ya que no se motiva ni razona su imposición. Con esta última afirmación se evidencia la falta de consistencia del argumento, habida cuenta de la respuesta dada al anterior fundamento del recurso.

Añade que se trata de supuestos de hecho idénticos, inmuebles urbanos en ambos casos, pero, como la propia recurrente no puede negar, la situación de unos y otros no es la misma, pues unos tienen un destino residencial y los otros no, diferencia que, añadida al hecho de haberse justificado con apoyo en la ley (artículo 72.4 del texto refundido de 2004), impide apreciar en la decisión impugnada la infracción que se denuncia, juzgada, por lo demás, inexistente por el Tribunal Constitucional en el auto 123/2009 (FJ 4º y siguientes).” En dicho auto el TC declaró que “una tributación diferenciada en función del uso o destino de los bienes inmuebles es una opción legislativa que no sólo no afecta al principio de igualdad en la contribución a las cargas públicas, en la medida que grava de forma distinta situaciones diferentes, sino que cuenta con una justificación objetiva y razonable que la legitima desde un punto de vista constitucional.”

 

Sentencia del Tribunal Supremo de 13 de septiembre de 2013, Recurso 4600/2012. Interpretación del concepto susceptibilidad de inscripción: es indiferente el que la inscripción efectiva no llegue a producirse, o que la inscripción sea obligatoria o voluntaria, incluso que la inscripción haya sido denegada por el registrador por defectos formales.

"La inscribilidad debe entenderse como acceso a los Registros, en el sentido de que basta con que el documento sea susceptible de inscripción, siendo indiferente el que la inscripción efectiva no llegue a producirse, o que la inscripción sea obligatoria o voluntaria, incluso que la inscripción haya sido denegada por el registrador por defectos formales."

Se estima el recurso de casación interpuesto por la Administración del Principado de Asturias contra la Sentencia del TSJ de Asturias de 10 de julio de 2012, Recurso 1482/2010, en la que se declaró lo siguiente a propósito de la tributación de un contrato de arrendamiento de una concesión de agua minero-natural a la que faltaba el requisito de la autorización administrativa, denegándose por tal motivo su inscripción en el Registro de la Propiedad : "su solución requiere dilucidar si el contrato de arrendamiento a que se hace referencia era, por razón de su objeto, inscribible en el Registro de la Propiedad y si, admitida esa premisa, era un contrato sometido a condición suspensiva, el otorgamiento de la concesión por la Administración competente, y por eso mismo, solo liquidable en concepto de Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, Documentos Notariales, cuando dicha condición se hubiere cumplido, añadiendo al final "obligado es concluir que ese contrato no podía decirse fuera un contrato de arrendamiento inscribible en el Registro de la Propiedad, lo que no quiere decir, ni excluir, que pudiera serlo en el futuro, concretamente cuando fuera otorgada la concesión", como acontece en este caso de acuerdo con las circunstancias concurrentes, máxime cuando como se señala a continuación en dicha sentencia "Pero es que hay más. En realidad, dada la situación en que se encontraba ese contrato de arrendamiento, único aquí controvertido, se estaba en presencia de un contrato de arrendamiento sujeto a la condición suspensiva de que la Administración otorgara a "E...F., S.A." la concesión que había solicitado. Entonces, a tenor de lo establecido en el art. 2º.2 del Texto Refundido del ITP y AJD, aquí aplicable, no podía practicarse la liquidación hasta que la condición se hubiera cumplido"; cuyo precepto mantiene la misma redacción en el Real Decreto Legislativo 1/1993; por todo ello y de acuerdo con los razonamientos expuestos procede estimar el recurso"

Los servicios jurídicos del Principado de Asturias hicieron constar en el recurso de casación que el devengo de AJD se produce en el momento en que se formaliza el documento, con independencia del cumplimiento o no de las condiciones suspensivas establecidas en el negocio jurídico.

 

Sentencia del Tribunal Supremo de 30 de septiembre de 2013, Recurso 410/2013. Culpabilidad determinante de la sanción al apreciarse negligencia.

La sentencia razona, en relación a la cuestión de la existencia de culpabilidad que <<la errónea consideración que N.......SA atribuyó a los terrenos adquiridos, al considerarlos edificables, era fácilmente vencible atendiendo a sus circunstancias personales y de hecho pues, como se dice en la demanda, es difícil admitir que una entidad dedicada al tráfico inmobiliario desconociese la calificación urbanística de los terrenos que adquiría, atribuyéndoles el carácter de solares cuando era necesaria previamente la aprobación de un PERI, de un proyecto de reparcelación y de un proyecto de urbanización y cuando en la propia escritura se consigna, de acuerdo entre la partes, que se trababa de terrenos "no edificables", extremos que fácilmente también pudieron ser conocidos mediante la adecuada consulta del planeamiento vigente, configuradora a su vez del contenido y límites del derecho de propiedad adquirido sobre los respectivos inmuebles y que claramente se recoge en la certificación remitida por la Gerencia Municipal de Urbanismo a solicitud de la Inspección, todo lo cual pone de manifiesto la concurrencia del requisito de la culpabilidad, al menos en grado de simple negligencia, que determina la existencia de las infracciones e imposición de sanciones.” No se admite el recurso contra dicha Sentencia.

  

  

SENTENCIAS DE LOS TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y león, Sede de Burgos, de 8 de febrero de 2013, Recurso 465/2011. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Gastos deducibles relacionados con la actividad profesional. Improcedencia de la deducción al no constatarse por el contribuyente su correlación con los ingresos. Sanción ajustada a Derecho.

Debe de señalarse que la cuestión controvertida es sustancialmente una cuestión de hecho, lo que exige al recurrente, como se acaba de exponer, la demostración - a través de los distintos medios probatorios - de la realidad del gasto y su correlación con los ingresos, debiendo acreditarse que los gastos se han ocasionado en el ejercicio de su actividad profesional, de tal forma que cuando no exista esa vinculación o no se pruebe suficientemente la existencia de la misma, no podrá considerarse como fiscalmente deducible de la actividad económica.”

En primer término por lo que se refiere a " restaurantes y comidas" se corresponden en su mayoría con sábados y domingos y en período estival, alegando el actor que se trata de comidas con una finalidad comercial, realizándose desplazamientos para contactar con nuevos clientes, y que el hecho de que muchas de ellas- casi su totalidad - se realizasen en verano o en sábados o domingos, se debe a que por su condición de funcionario de la Junta de Castilla y León no puede desarrollar sus actividades entre semana. Tales alegaciones no pueden prosperar, pues al margen de no quedar acreditada su condición de funcionario, en cualquier caso lo relevante es que no ha acreditado que esos gastos guarden correlación con los ingresos por él obtenidos en el ejercicio de su profesión, no habiéndose acreditado por el recurrente la realidad de esa actuación comercial que se invoca, lo que fácilmente pudo haberse demostrado en el procedimiento mediante oportuna prueba documental o testifical, en su caso.

El hecho objetivo de que casi todas las comidas tuviesen lugar en domingo o en sábado (sólo hay una en viernes) corrobora lo acertado de la decisión adoptada por la Administración, máxime si tenemos en cuenta que en algunos casos los desplazamientos se corresponden con lugares turísticos, no habiéndose acreditado el motivo profesional que justificó la realidad de tal desplazamiento.

A mayor abundamiento, la práctica totalidad de los justificantes aportados correspondientes a restaurantes son tickets o facturas en las que no se ha identifica al destinatario de los servicios, existiendo – como pone de manifiesto la Abogacía del Estado- una notable variación del número de comensales (8 en la factura señalada con el n°6, 6 en la factura n°10, y 4 en las restantes) lo que impide determinar que fuera la actividad profesional del actor el motivo de las comidas.

En segundo término, por lo que se refiere a los gastos de "luz y teléfono", interesa destacar que no se corresponden con el domicilio de la actividad según el IAE (CALLE000 NUM002) sino con su vivienda habitual. Alega el recurrente que dicho domicilio profesional es el que tenía cuando se dio de alta en el IAE y que cuando cambió de vivienda ha seguido deduciendo los gastos habidos en su nueva vivienda.”

“En último término, por lo que se refiere a los gastos de hotel de fecha 31 de julio de 2007, no se ha acreditado que se trate de un gasto que guarde correlación con los ingresos obtenidos en el ejercicio de su actividad, debiendo añadirse que la factura correspondiente al hotel " A..." de Gijón se corresponde a una habitación para dos personas con fecha de entrada 29 de julio (domingo) y salida el 31 (martes) no existiendo prueba alguna ni de la identidad de esa segunda persona, ni de la vinculación de tal gasto con los ingresos de la actividad, y todo ello sin perjuicio que en el caso de la estancia en el hotel de Guadalupe, resulta todavía más claro - aún si cabe - la improcedencia del gasto, al aportarse en vía económico administrativa una factura con los datos suscritos a mano que no constaban en la aportada en vía administrativa.

Consecuentemente, entendemos que no ha quedado demostrado que tales gastos se correspondan inequívocamente con la actividad realizada, así como la necesidad de que se han producido para la obtención de ingresos.”

Sobre el tema debatido en esta Sentencia resulta de interés el reciente post de Sevach en contencioso.es titulado “Cuando la comida de empresa se indigesta fiscalmente”.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Málaga, de 20 de marzo de 2013, Recurso 1455/2010. Está sujeta a ITP la transmisión mediante subasta organizada por la entidad bancaria, de productos de joyería, pertenecientes a particulares, que garantizan los préstamos recibidos.

"Esta conclusión, a pesar del esfuerzo loable por exponer la doctrina de la naturaleza jurídica del contrato de prenda y sus consecuencias jurídicas, parte de una premisa errónea. Bien es cierto, como expresa la demanda, que la prenda en un derecho real de realización de valor que faculta al prestamista a ejecutarla en caso de incumplimiento de la obligación garantizada; como también lo es que el artículo 1859 del Código Civil prohíbe el llamado "pacto comisorio", pues el acreedor (en este caso U......) no puede apropiarse de las cosas dadas en prenda ni disponer de ellas; pero no es menos cierto que en contra de lo que se afirma en la demanda, el propietario de la cosa dada en prenda sigue siendo dueño de ella (art 1869 Ce) y puede o no transmitirse la posesión (pues existe prenda sin desplazamiento de la posesión). Por lo tanto, los presupuestos básicos sine qua non de la prenda son, entre otros, el que la cosa pignorada pertenezca en propiedad al que la empeña (art 1857.2° Ce), el "pacto comisorio" (art 1859 Ce) y la posibilidad de realización del valor (art 1872 Ce).

En definitiva, no puede considerarse que el particular embargado transmita a U.......los bienes y ésta después a la adjudicataria, pues se vulneraría un principio básico de esta figura. U...... sólo actúa como intermediaria promoviendo la realización de valor de la prenda, y la transmisión se produce directamente entre el particular (deudor embargado) y el adquirente (adjudicatario), si bien la transmisión no se produce mediante un contrato de compraventa voluntaria, sino forzosa, por lo que el título de compraventa se sustituye por el documento notarial correspondiente o el auto de adjudicación si hubiera sido subasta judicial. En consecuencia, al ser el transmitente un particular, el impuesto aplicable es el de TPO como analizamos en el siguiente fundamento. No tiene cabida, por tanto, la segunda opción subsidiaria planteada en la demanda de que para el caso de que sea el particular el propietario la venta fuese de cosa ajena y celebrada por U......, por los mismos argumentos ya expuestos."

Conforme a Consultas de la DGT, V0929-12 de 26/04/2012 y V0980-11 de 13/04/2011, si en la ejecución hipotecaria el ejecutante que cede el remate, conforme al artículo 647.3 de la LEC, es un sujeto pasivo de IVA, dicha cesión está sujeta a IVA como prestación de servicios, siendo su base el precio satisfecho por la cesión.

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 4 de junio de 2013, Recurso 929/2010. Admisión del inventario y del avalúo del ajar doméstico realizado mediante acta notarial por los herederos, una vez que conocen su cualidad.

La discrepancia entre las personas reclamantes y la Administración Tributaria estuvo centrada en la valoración del ajuar doméstico de la causante, fallecida a 12-9-2006. Aquéllas lo habían valorado en 28.275,07 euros de acuerdo con un dictamen pericial de 19-2-2007 y con una verificación de bienes descrita en acta notarial de 20-2-2007. La Administración Tributaria, por su lado, entendió que había de aplicarse el valor de 64.606,30 euros correspondiente al 3% del caudal relicto.

Según el TEAR, "se constata la existencia de un acta notarial levantada más de cinco meses después de la muerte de la causante, en que se relacionan los muebles y enseres existentes en su domicilio y se valoran por un perito designado al efecto en la cantidad declarada por los reclamantes en sus autoliquidaciones de 28.275,07 euros, sin que este Tribunal considere con ello suficientemente acreditado tal importe a efectos de determinar la base imponible de las liquidaciones por dicha herencia, ya que el tiempo transcurrido entre el fallecimiento de la causante y la elaboración del inventario de bienes contenido en el acta notarial y la tasación de los mismos no asegura o no garantiza que fueran los únicos existentes en el domicilio de la difunta al tiempo de su fallecimiento".

Quienes integran la parte recurrente relatan que la causante falleció en estado de viuda y sin descendientes y que, al no tener herederos forzosos, desconocían en aquel momento si había otorgado o no testamento. Así que acudieron al Registro de Actos de Última Voluntad, el que expidió certificación de 13-11-2006 según la cual la causante otorgó testamento. Cuando los recurrentes recibieron el certificado habían pasado más de dos meses desde la muerte de la causante y fue entonces cuando se cercioraron de su condición de herederos. El día 4-12-2006 se reunieron para hacer inventario. Acordaron indagar sobre las cuentas corrientes de la causante y encargar a una perito el inventario de los bienes existentes en la vivienda. Fue después del inventario y del acta notarial cuando otorgaron la escritura de aceptación y adjudicación de la herencia, fechada a 5-3-2007, dentro del plazo legal de seis meses.”

Para el tribunal “llegado el momento de la comprobación o investigación de la realidad de los datos consignados en las declaraciones o autoliquidaciones, éstas no se pueden rechazar sin más oponiendo la Administración una simple negación o meras conjeturas. Antes bien, a ella incumbe aportar indicios suficientes y serios que expliquen razonablemente su duda o su negación; sólo entonces cabrá esperar del sujeto pasivo justificaciones adicionales a sus declaraciones, en especial si se encuentra en disponibilidad y facilidad para aportar nuevos datos sobre la controversia.”

“La Administración Tributaria rechazó la declaración tributaria de quienes hoy integran la parte recurrente basándose exclusivamente en la dilación transcurrida entre la muerte de la causante de la herencia y la presentación de las declaraciones tributarias.

Pero ni el art. 15 de la Ley del Impuesto ni algún otro precepto limitan temporalmente una posible prueba contra la regla general que consagra el citado precepto. Tampoco consta circunstancia que alimente la sospecha de que se haya sustraído al inventario algún objeto del ajuar, por lo tanto, dicha sospecha no puede tenerse sino de cábala o conjetura.

La actuación de los herederos tras la muerte de la causante estuvo presidida por pautas de regularidad y de legalidad. Las incidencias de la declaración de herederos pueden calificarse de normales. El criterio probatorio que demuestra la Administración vacía en la práctica la posibilidad legal de contradicción prevista en el art. 15 de la Ley del Impuesto a estos supuestos normales. El esfuerzo probatorio de las personas recurrentes es innegable, teniendo en cuenta que tan sólo después de cierto tiempo después de la muerte de la causante estuvieron en situación de cerciorarse de su condición de herederos.

De ahí que debamos acoger su motivo de impugnación y estimar el presente recurso contencioso administrativo”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 10 de junio de 2013, Recurso 384/2011. Incorrecta aplicación en la opción de compra de una normativa que es específica de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del impuesto en lugar de la regulación correspondiente a la modalidad de AJD.

 Como manifiesta la parte actora, el artículo 14. Dos se encuentra comprendido en la Ley del Impuesto reguladora de las normas aplicables a las Transmisiones Patrimoniales y no de las normas aplicables al Impuesto de AJD que ahora nos ocupa siendo el parecer de la Sección que si bien el contrato de opción de compra está equiparado a efectos tributarios al contrato de compraventa salvo la contraprestación a estimar como base liquidable, si el contrato de compraventa de bienes inmuebles está sujeto al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales también estará sujeto al mismo el de opción de compra de tales bienes, pero si tal contrato de compraventa, como acontece en el caso presente en el que se celebra entre dos entidades mercantiles no está sujeto a dicho impuesto sino al IVA, no resultará aplicable el mencionado artículo 14. Dos sino las normas específicas aplicables al Impuesto de AJD y en concreto lo dispuesto por el artículo 30 del Real Decreto Legislativo 1/1993, que es precisamente la tesis defendida por la parte recurrente; tales consideraciones obligan en consecuencia a la estimación del presente recurso contencioso -administrativo.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 11 de junio de 2013, Recurso 70/2011. La declaración de un bien en el Impuesto sobre el Patrimonio no equivale, a efectos de prescripción del Impuesto, a la entrega a un funcionario por razón de su oficio.

Básicamente centra su defensa alegando que no ha existido prescripción de la acci����n de la Administración para dictar la liquidación tributaria objeto de autos. Niega que el contrato privado examinado del año 1994 haya sido entregado a un funcionario público o que se haya incorporado o inscrito en un Registro Público tal y como exige el artículo 1227 del Código Civil a los efectos de entender que la adquisición de la finca en el año 1994 ya se conocía por la Administración desde al menos el año 1996 con la inclusión de la misma en las autoliquidaciones del Impuesto sobre el Patrimonio del adquirente. Insiste en que la inclusión en la autoliquidación del Impuesto sobre el Patrimonio de las fincas no implica que el contrato privado se haya incorporado o entregado el propio documento privado.

Por el contrario, el Abogado del Estado y la parte codemandada refieren que si ha existido prescripción ya que la dación en pago se produjo mediante documento privado de 30 de septiembre de 1994, y que al haber declarado la adquirente los bienes así adquiridos a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio, desde el año 1996, la adquisición tenia fecha fehaciente para la Administración desde esta última fecha ya que había sido declarada ante un funcionario público competente.”

No se acepta, como así mantiene el TEAR y el codemandado, la aplicación del artículo 1227 del Código Civil en el aspecto relativo a que se inicie el cómputo del plazo de prescripción desde la fecha en que los documentos privados se han entregado a un funcionario público por razón de su oficio. No es cierto, o al menos no consta y no se ha acreditado, que el citado contrato privado hubiera sido entregado a un funcionario público competente por razón de su oficio en una fecha anterior a la de su presentación ante la Administración Tributaria. En el supuesto analizado lo que se ha comunicado a la Agencia Tributaria con la presentación desde el año 1996 de las autoliquidaciones por el Impuesto sobre el Patrimonio de la ahora codemandada ha sido la entrada en su patrimonio de la vivienda sita en la CALLE000 nº NUM002 de Madrid pero a esa manifestación personal del sujeto pasivo contenida en sus declaraciones tributarias no se acompaña el contrato privado de compraventa para que a la vista de su contenido pueda quedar acreditada la existencia de la transmisión del dominio inter vivos y producir así efectos frente a terceros y, además, la entrega del documento privado permite iniciar desde la fecha de entrega a un funcionario público el inicio del plazo de prescripción para que la Administración pueda girar la liquidación por trasmisiones patrimoniales onerosas al haberse acreditado el hecho imponible del referido impuesto. El citado artículo 1227 del Código Civil , a los efectos analizados, permite tener en cuenta la fecha de presentación del documento privado ante un funcionario público competente por razón de su oficio porque su entrega permite a los terceros conocer su contenido y en este caso permitiría a la Administración Tributaria conocer que se ha producido el hecho imponible del impuesto de trasmisiones patrimoniales y a partir de ese momento en que se conoce la existencia del citado hecho imponible se inicia el plazo de prescripción para que la Administración pueda girar la correspondiente liquidación. Difícilmente puede el referido contrato privado producir efectos frente a terceros y más concretamente que permita a la Administración deducir que concurre el referido hecho imponible de los meros datos incluidos por el interesado en las autoliquidaciones del Impuesto sobre el Patrimonio en las que solo se menciona como integrante del patrimonio el inmueble sito en la CALLE000 nº NUM002 de Madrid.

Esa referencia impide a la Administración conocer cuál ha sido el negocio jurídico que ha permitido en su caso que dicho inmueble forme parte de su patrimonio a los efectos de poder ejercer su acción tributaria.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 18 de junio de 2013, Recurso 114/2010. Simulación del precio de una compraventa que resulta inferior al de la opción.

La discrepancia entre la reclamante y la Administración Tributaria estuvo centrada en la base a aplicar a la deuda tributaria y puesto que, en la adquisición de una vivienda, concurrieron una primera escritura pública de opción de compra fechada a 27-6-2006 y una segunda escritura pública de compraventa de fecha 21-12-2006.”

“Doña Matilde, parte recurrente del proceso, relata que suscribió la primera escritura, de opción de compra sobre la vivienda con un plazo hasta el 27-12-2006, acordándose en ella un precio para dicha opción de 130.000 euros. Sigue relatando que con fecha de 21-12-2006, cuando se otorgó la escritura de compraventa de la vivienda, las partes fijaron un precio de 95.000 euros y que aprovecharon para subsanar la primera escritura en cuanto al precio, que por error se hubo fijado en 225.000 euros. La recurrente mantiene, también en esta vía judicial, que la base del ITPO a apagar por la compraventa debe limitarse a esos 95.000 euros.”

“No es la base del impuesto, debe recordarse, el precio acordado por las partes, si bien, y en cualquier caso, la interpretación conjunta de las cláusulas de las escrituras públicas de 27-2-2006 y de 21-12-2006, y muy especialmente del examen de la primera, pone a las claras que el precio real de la vivienda transmitida fue de 225.000 euros también a 21-12-2006.

No tiene sentido jurídico que una opción de compraventa sea, como pretende la parte, muy superior al precio de la compraventa y al valor real del objeto de la compraventa, teniendo en cuenta que el valor real fue efectivamente pagado. Aunque en la cláusula segunda de la escritura de 21-12-2006 se diga que "el precio de la opción es independiente y no se considera cantidad a cuenta del precio definitivo", tal calificación no nos vincula, pues la realidad jurídica fue justo la contraria: que el precio de la opción operó como un pago a cuenta y como arras (cláusula quinta de la escritura de 27-2-2006) del precio de 225.000 euros.

En fin, desde otra perspectiva, las alegaciones de la parte recurrente tampoco serían asumibles porque el valor de la vivienda es de 225.000 euros, no los 95.000 que ella propone.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 18 de junio de 2013, Recurso 112972010. La desagrupación posterior de una finca incluida en una agrupación previa de once fincas, también tributa en AJD y no da derecho a exigir devolución del impuesto pagado.

La discrepancia entre la Administración Tributaria y la reclamante tiene como primer antecedente el otorgamiento de una escritura pública de agrupación de once fincas, fechada a 8-2-2006, con un valor declarado de 5.100.000 euros y sobre el cual el reclamante autoliquidó 51.000 euros. Más adelante, el 21-3-2006, fue otorgada otra escritura pública que, aun refiriéndose a parecida agrupación de fincas, excluye de ella a una de las once y declara que el valor de la agrupación es de 1.214.818 euros. La reclamante, entonces, solicitó de la Administración Tributaria la devolución de la diferencia de cuota resultante de aplicar la primera y la segunda base liquidable.

El TEAR razonó su desestimación en que no concurrió error material en la primera de las escrituras ya que no se daban los caracteres que jurisprudencialmente lo definen (error evidente, indiscutible y manifiesto; tener realidad independiente de la opinión o criterio de interpretación de las normas aplicables), "consecuentemente debe concluirse [...] que la escritura de 21-3-2006 efectúa una nueva declaración de voluntad que da origen a un acto sometido a tributación [...] sin que quepa atribuir al ingreso tributario realizado por la primera de las escrituras presentadas el carácter de indebido".

Doña Delia, parte recurrente del proceso, alega que la segunda escritura pública fue una subsanación de un error padecido en la primera, pues en ésta se incluyó una finca que había sido objeto de cesión para viales, por lo que, según alega, estamos ante un supuesto de rectificación de autoliquidaciones ( art. 120.3 LGT ).

La sujeción al impuesto que tratamos viene determinada porque se haya consumado un negocio transmisorio de una agrupación de fincas. La hipotética concurrencia de un error material, al describir dicho negocio, en el documento que le dé forma o lo acredite, así como su posterior rectificación, puede determinar en su caso el derecho a la devolución de los ingresos tributarios que indebidamente hubieran resultado de una autoliquidación consecuente de aquella errónea descripción.

En el presente caso, sin embargo, tal y como sostiene la Administración Tributaria, no concurren las circunstancias reveladoras de que quien hoy recurre padeciese error material cuando el otorgamiento de la escritura de agrupación de 8-2-2006 y ni siquiera las que fuesen indicativas de que sufriera un error de otra índole.

En efecto: el examen de la mencionada escritura y el de la de fecha 21-3-2006 pone a las claras que en la primera se dispuso un negocio de agrupación que incluía a once fincas y que en la segunda se hizo una nueva agrupación, un nuevo negocio en suma, pero con diez fincas, lo que determinó un nuevo hecho imponible. No hubo, pues, error alguno en la escritura de 8-2-2006 y hubo un nuevo negocio, sobre un nuevo parecer del otorgante, en la escritura de 21-3-2006. Por lo que hemos de desestimar el presente recurso contencioso-administrativo.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 19 de junio de 2013, Recurso 225/2011. Sólo hay una declaración tributaria, la contenida en la autoliquidación, cuando una escritura es rectificada por otra antes de que se formalice la autoliquidación.

En este caso, nos encontramos con una sola declaración tributaria que es la autoliquidación que presenta el sujeto pasivo en fecha 24 de junio de 2005 en la que se asigna al inmueble sito en la CALLE000 nº NUM002 de Madrid un valor de 30.940 euros que no ha sido objeto de modificación ni de rectificación ante la Administración Tributaria. Lo que si se ha modificado y rectificado ha sido la escritura pública inicial de manifestación de la herencia de Dña. Eva otorgada en fecha 14 de abril de 2005 por otra posterior de rectificación de la anterior otorgada en fecha 6 de junio de 2005 en el aspecto relativo al valor del inmueble –99.480 euros- adquirido por el ahora recurrente pero todo ello con anterioridad a la fecha de presentación por el sujeto pasivo de la única declaración tributaria. Las modificaciones y rectificaciones de la escritura pública acaecidas en este caso entran dentro de la autonomía de las partes que no afectan a la única declaración tributaria presentada. Se insiste en que, en este caso, la modificación no se ha producido en la declaración tributaria sino en actos de las partes anteriores a la presentación de la autoliquidación. Ante esta situación la Comunidad de Madrid si entiende que, no ha sido correcto el valor asignado al inmueble en declaración tributaria presentada, debe iniciar un procedimiento de comprobación de valores en el que se podrá discutir si el valor asignado en la autoliquidación es o no correcto en cuanto que se ha minorado por la posible existencia de un contrato de arrendamiento anterior al año 1985.

Por tanto, se debe estimar el recurso contencioso administrativo interpuesto y, en consecuencia, se anula la resolución dictada por el TEAR en fecha 9 de diciembre de 2010.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 25 de junio de 2013, Recurso 1295/2010. En la declaración de obra nueva en construcción la base imponible en AJD recae sobre el valor íntegro, incluido el valor de la obra pendiente de construir.

 El que, a fecha de otorgamiento de la escritura pública de declaración de obra nueva en construcción, no se hubieran iniciado las obras de la fase II no impide que la declaración de obra nueva correspondiente a dicha fase pueda ser declarada y tenga acceso al Registro de la Propiedad desde dicho momento, aun antes del inicio material de las obras. En la escritura de 19 de diciembre de 2004 no solo tuvo acceso al Registro de la Propiedad la agrupación de las fincas sobre las que se asienta el centro comercial y la fase I del proyecto, por entonces ya iniciada, sino que también tuvo acceso la fase II, que sería iniciada con posterioridad, y la propia constitución formal del complejo inmobiliario. De hecho, como manifiesta la parte actora, aportando certificación del Director de la empresa constructora (anexo 9) los proyectos de obra de la fase I, de fecha 17 de julio de 2003, y de la fase II, de fecha 11 de noviembre de 2004, ya existían en la fecha de otorgamiento de la escritura de declaración de obra nueva en construcción, y, precisamente, lo que allí se describe es el proyecto total, fases I y II, teniendo acceso el mismo al Registro de la Propiedad desde ese momento. Cuestión distinta hubiera sido que, en el año 2004, se hubiera declarado la agrupación de los solares y la declaración de obra nueva terminada correspondiente a la fase I y, posteriormente, en el año 2006, la declaración de obra nueva terminada correspondiente a la fase II del proyecto y la constitución del complejo inmobiliario".

De este modo, tal como se expone en las resoluciones recurridas, adquiere relevancia esencial el objeto de la inicial escritura de 20 de diciembre de 2004, a fin de determinar la fecha de devengo del impuesto objeto de liquidación. Y adquiere relevancia esencial toda vez que en el supuesto de que, como afirma la Administración, dicha escritura de 20/12/2004 contenga la declaración de obra nueva en construcción de la totalidad del complejo inmobiliario (Centro Comercial Salera) el impuesto se habría devengado en la escritura otorgada en 2004, siendo la base imponible el valor real del coste de la obra nueva, tanto la construida que se correspondería con la fase I como la pendiente de construir, que se correspondería con la fase II, debiendo haberse ingresado en el plazo correspondiente la totalidad de la deuda tributaria, sin que fuera posible diferir el pago del impuesto en función del grado de avance de las obras, por lo que el segundo ingreso correspondiente a la declaración de obra nueva debe considerarse como extemporáneo.”

“De lo que cabe inferir que sin duda dicha escritura de 20/12/2004 contiene la declaración de obra nueva en construcción de la totalidad del complejo inmobiliario (Centro Comercial S......), tanto de la denominada Fase I como de la Fase II, por lo que el impuesto se devengó en tal fecha, siendo la base imponible el valor real del coste de la obra nueva en construcción, tanto la construida que, al parecer, se correspondía con la fase I, como la pendiente de construir, que se corresponde con la fase II. Así, debiendo haberse ingresado en el plazo correspondiente la totalidad de la deuda tributaria, el segundo ingreso correspondiente a la declaración de obra nueva debe considerarse como extemporáneo.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de la Audiencia Nacional de 27 de junio de 2013, Recurso 248/2010. Simulación del alquiler de embarcaciones como actividad económica.

En cuanto al alquiler de embarcaciones, afirma la actora poseer dos catamaranes y un velero destinados al alquiler. Los dos primeros se encuentran en el Pantalán de cuarentena y el último en el Club Náutico de Palma.

El TEAC rechaza también que dicha actividad constituya actividad económica, por cuanto, según los Estatutos del Club Náutico de Palma, está prohibido que los barcos allí atracados sean publicitados como destinados a actividades mercantiles, lo que ya descarta la existencia de actividad en relación a esta embarcación.

Con respecto a las otras dos, a pesar de que la Inspección admite la existencia de alquiler del catamarán "A........" en los ejercicios 2003, 2004 y 2005, al constar contabilizadas algunas facturas relativas a ingresos por el alquiler durante 16 días, el TEAC lo rechaza a la vista de las circunstancias concurrentes. La Sala comparte íntegramente la conclusión alcanzada por el TEAC, pues pese a que en efecto, en dichos ejercicios (y no en los anteriores), se constata que el catamarán "Amor Primero" en efecto estuvo arrendado 16 días, existe una total desproporción entre los ingresos supuestamente percibidos por dicho alquiler ( 18.000 # en 2003, 18.000 # en 2004 y 8.620 # en 2005), respecto de los gastos consignados ( 161.391,48 e en 2003, 71.475,09 e en 2004 y 106.301,19 e en 2005) , lo que lleva a la Sala a la convicción de que dichos bienes no se encontraban afectos a una actividad empresarial, sino que más bien se destinaban al uso de los socios de la entidad, como lo prueba que en la contestación de las autoridades portuarias de la isla de Cabrera en relación a los fondeos efectuados en esta isla, en la mayoría de las ocasiones el patrón de la embarcación resultó ser un miembro de la familia X......, y solo en contadas ocasiones aparecen otros usuarios.

En consecuencia, considera la Sala que, siendo de la incumbencia de la parte actora, la acreditación de los hechos en que fundamenta su pretensión, no han sido desvirtuadas en el presente recurso los resultados de la comprobación efectuada por la Inspección y ratificada por el TEAC, frente a cuyos resultados, la actora no ha aportado el soporte documental ( contratos y facturas) exigible para justificar la relación de los gastos que se pretenden deducir con los supuestos ingresos de la actividad empresarial, habida cuenta de que como consecuencia de dicha actividad de comprobación, resulta que no existe constancia del ejercicio por parte de la entidad recurrente de la actividad de arrendamiento de inmuebles y embarcaciones como una real y efectiva explotación económica , al carecer de medios materiales y humanos destinados a la misma, así como la evidencia de carencia probatoria del ejercicio de tal actividad.”

Es obvio que la Administración Tributaria carece de facultades para regir cual sea el modelo de gestión o administración de las empresas mercantiles, pero, en contra de lo expuesto por la parte, sí que puede exigirles la prueba de la realidad y efectividad de los gastos que se pretenden deducir, con independencia de lo que figure en su contabilidad.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 28 de junio de 2013, Recurso 844/2010. La mera venta de acciones no es, a efectos del IVA, una actividad empresarial.

“En el ejercicio 2005, la única operación realizada por el obligado tributario ha sido la venta de las acciones que poseía de la entidad 345 P......... S.A., propietaria de los edificios G......3,4 y 5, habiendo soportado cuotas de IVA por distintos conceptos relacionados con esta venta: intermediación, gestión, tasación, siendo estas cuotas soportadas el motivo principal de la solicitud de devolución. Así, a juicio de la Inspección, la mera adquisición, tenencia o transmisión de acciones, no constituye actividad económica, por lo que los gastos en los que incurre el obligado tributario para su transmisión no están afectos al ejercicio de ninguna actividad empresarial, y por lo tanto no serán deducibles las cuotas soportadas por dichos gastos (entre las que se encuentran las cuotas de IVA soportadas por la intermediación en la venta de acciones y los gastos de gestión tal como se reflejan en las facturas detalladas en la diligencia de trámite de audiencia, de 27 de octubre de 2006), en cuanto que no se utilizan en la realización de operaciones que originan derecho a deducir, a tenor del artículo 94.Uno 1º a) de la Ley 37/1992, del IVA.

En tal sentido, el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas, en su sentencia de 20 de junio de 1991, considera que la mera adquisición, mantenimiento o transmisión de participaciones financieras en otras empresas, no constituyen actividad económica a los efectos de la Sexta Directiva, habiéndose pronunciado el mismo Tribunal en posteriores sentencias en sentido similar.”

“La Oficina Técnica considera que la operación llevada a cabo por el obligado tributario, consistente en la transmisión de participaciones en el capital social de otras entidades, no responde al concepto de actividad empresarial, y como quiera que tampoco se ha probado la existencia de una actividad de gestión por parte de la entidad holding, procede confirmar la propuesta contenida en el acta.”

Con cita de la Sentencia de la jurisprudencia del tribunal de Justicia de las Comunidades europeas “la mera tenencia y venta de acciones y valores no constituye una operación económica en el sentido de la Sexta Directiva.” “En consecuencia, una sociedad que desarrolla una actividad de mera adquisición y tenencia de participaciones sociales en otras sociedades, no tiene la condición de sujeto pasivo del IVA, ni, en consecuencia, puede deducirse las cuotas del Impuesto. En el caso contrario de que esa participación vaya acompañada de una intervención directa o indirecta en la gestión de las sociedades participadas, dicha intervención en la gestión debe considerarse una actividad económica, en la medida en que implique la realización de operaciones sujetas al IVA, tales como la prestación de servicios administrativos, contables o informáticos (apartado 19 de STJCE de 14 de noviembre de 2000 ), o administrativos, financieros, comerciales y técnicos (apartado 21 de la STJCE de 27 de septiembre de 2001 ).”

“En definitiva, podemos afirmar, al igual que hace la Administración demandada, que el obligado tributario no ha aportado ningún documento o elemento probatorio adicional que corrobore la existencia de una actividad de gestión de sus inversiones efectivamente llevada a cabo por él mismo y que haya supuesto la ordenación por cuenta propia de factores de producción materiales y humanos o de uno de ellos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios. Procede, en consecuencia, desestimar el recurso en este punto y confirmar la liquidación impugnada.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 26 de junio de 2013, Recurso 463/2008. Los interesados impugnan las liquidaciones del ISD por entender que las reducciones por transmisión del patrimonio empresarial no se aplican sobre la masa hereditaria sino sobre la adquisición individual de cada heredero. No se admite el recurso.

 Frente al criterio de la Administración -que ha aplicado las reducciones por igual entre los herederos, como si todos heredasen lo mismo, y se sometieran a las mismas condiciones-, consideran por el contrario que la reducción va ligada a la adquisición de participaciones sociales, e impone una serie de requisitos a los adquirentes de las mismas (en concreto su mantenimiento durante un plazo), y por tanto se aplican en función de la adquisición.”

“La Sala entiende suficientemente motivadas las liquidaciones provisionales recurridas teniendo en cuenta que hacen referencia a sus elementos esenciales, esto es al hecho imponible, base imponible y liquidable y cuota tributaria; la reducción por adquisición de empresas o negocio familiar no se incluyó en el apartado 9, reducciones B I pues su reflejo lo tuvo en la casilla 6, como exenciones comunes a todos los herederos.”

Frente a este criterio se responde, apoyándose en la doctrina del TS y de TSJ que “esta Sala debe confirmar el criterio mantenido por la sentencia recurrida, puesto que es cierto que la dicción literal del precepto cuestionado se refiere a que la << reducción>> se aplicará sobre el "valor" de la empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades, sin que se especifique en la norma que por tal valor deba entenderse, como postula la recurrente, el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, incluyendo, por tanto, las deudas y gastos generales de la herencia que correspondan a los mismos y, dentro de ellos, la parte proporcional del total de deudas dejadas por el causante y también la parte proporcional de los gastos de entierro y funeral, entre otros. Tal interpretación no puede entenderse que corresponda, como defiende la parte recurrida de este recurso, al espíritu y finalidad de la norma, pues el precepto se refiere exclusivamente al valor de la empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades y esto es independiente conceptual y realmente del valor total de la << base imponible>>, y está compuesto por el activo que dicho valor suma o aporta a la << base>> y el pasivo exclusivamente ligado a él, por lo que la << reducción>> ha de practicarse sobre el valor que dicho activo fiscalmente supone, sin la minoración de conceptos, como cargas o deudas extraños a él. La sentencia a su vez no confirma el criterio interpretativo de la resolución de la Dirección General de Tributos 2/1999, e incide en que la norma habla del valor de empresa individual como valor separado y calculado con independencia del resto de la << base>>, por lo que la << reducción>> debe realizarse sobre el indicado valor de la empresa incluido en la << base>>, no sobre la parte proporcional de la << base imponible>> correspondiente a la empresa. (STS 18 de marzo de 2009 (EDJ 2009/42598).

Esta sentencia ha sido recogida por el TSJ de Andalucía (Sede en Sevilla): " La cuestión objeto de enjuiciamiento supone determinar si la << reducción>> del 95 por 100 en la << base imponible>> prevista en el art. 20.2 c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones debe aplicarse sobre el valor de la empresa individual que se transmite, o por el contrario, si este valor debe minorarse en la parte proporcional de los gastos y deudas de la herencia, de manera que la << reducción>> alcanzaría al 95 por 100 de la diferencia entre el valor de la empresa y los gastos y deudas que le correspondan. El Tribunal Supremo en la Sentencia de 18 marzo 2009) se ha pronunciado al respecto y afirma que el legislador pretende eximir de tributación en el 95 por 100, del valor de la empresa individual y considera este valor, como un patrimonio separado, que se incorpora a la << base imponible>> con deducción sólo de sus propias cargas y deudas. (TSJ Andalucía de Sevilla, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 2ª, S de 26 Nov. 2009).

También ha sido aplicada por el TSJ de Madrid: “Esta Sala discrepa de la interpretación que realiza el recurrente del artículo 20. 2 c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de 18 de diciembre de 1987. Sostiene esta Sala que el hecho de que la reducción expresada se practique "en la base imponible" para determinar así la base liquidable no supone que deba llevarse a cabo sobre la magnitud constituida por el valor de la base imponible, entendido como valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, sino que, tal y como indica literalmente el citado precepto, debe recaer sobre el "valor" de la vivienda habitual, claro está, en la parte que corresponda a cada heredero beneficiado por tal reducción. Así se desprende de una interpretación literal del precepto que para obtener la base liquidable aplica en la imponible una reducción del 95% del valor de la vivienda habitual, pues si se hubiera querido por el legislador que la reducción legal recayera sobre el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente que constituye su participación en la masa hereditaria así lo habría establecido expresamente. El Tribunal Supremo también realiza dicha interpretación en la reciente sentencia dictada en fecha 18 de marzo de 2009 cuando admite que la reducción del 95% debe practicarse sobre el valor de una empresa familiar como un valor separado y calculado con independencia del resto de la base imponible de tal modo que, la reducción se practica sobre el valor de la empresa familiar a ello se refería la citada sentencia del Tribunal Supremo pero es igualmente aplicable a la vivienda habitual- y no se admite que la reducción del 95% se practique sobre la parte proporcional que suponga sobre la base imponible. (Madrid, TSJ Sala de lo Contencioso- administrativo, Sección 9ª, S de 30 Dic. 2009).

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 1 de julio de 2013, Recurso 367/2011. En el procedimiento sancionador las acusaciones deben estar motivadas, no cabiendo generalidades ni imprecisiones.

 “La actora presentó autoliquidación del ITP y AJD modalidad de operaciones societarias por aumento de capital declarando un valor de #3, 250,000 aplicando el tipo de gravamen del 1%” “La Administración Tributaria giró liquidación provisional por considerar que no se había incluido la prima de emisión en la declaración presentada ascendiendo la base imponible al importe de #32, 500,000 “; acordándose el inicio de un expediente sancionador.

En este caso no concurre en la conducta de la mercantil sancionada el elemento de la culpabilidad, en primer lugar, porque nada se razona específicamente a este respecto en la resolución sancionadora impugnada, tal y como exige dicha jurisprudencia, ya que, con relación a la culpabilidad, la resolución sancionadora obrante al expediente, se limita a decir que no se aprecia "la concurrencia de ninguna de las causas de exclusión de responsabilidad" tras el examen de lo dispuesto en el artículo 179. 2 LGT, fórmula ésta genérica e imprecisa y expresamente rechazada por la jurisprudencia para sustentar la culpabilidad de la conducta infractora al no admitir que se razone la existencia de culpabilidad por exclusión.

Por otra parte pone de manifiesto que efectivamente el contribuyente no ocultó dato alguno, lo que se ha tenido en cuenta a la hora de graduar la sanción, pero "sin embargo en su actuación el obligado no efectuó el ingreso de la totalidad de la deuda tributaria, y ha ignorado lo establecido en la norma." Y que "ha quedado acreditado que el obligado tributario no ha puesto la diligencia necesaria en el cumplimiento de las obligaciones tributarias". Dichas afirmaciones han de calificarse asimismo de genéricas e imprecisas sin efectuarse razonamiento alguno sobre la concurrencia de un mínimo de culpabilidad o ánimo defraudatorio en el sentido expuesto por la jurisprudencia antes mencionada lo que determina a juicio de la Sección que debe apreciarse una clara falta de motivación en lo relativo al elemento de la culpabilidad de la parte actora razones por las cuales, el presente recurso debe ser estimado.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Albacete, de 1 de julio de 2013, Recurso 404/2011. Devengo y sujeto pasivo del IBI.

 Se recuerda lo dicho por la STS de 20 de septiembre de 2001 según la cual, "el sujeto pasivo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles es el propietario de los mismos, cuando de dicho derecho se trata y dado que los efectos traslativos del dominio, en caso de otorgarse escritura pública y si otra cosa no se acuerda en ella, se producen desde su formalización, el adquirente asume en ese momento la posición de sujeto pasivo del IBI, a quien le será exigible en el siguiente devengo, con independencia de que cumpla o no con su obligación de efectuar la declaración de variación jurídica por cambio de titular y esta tenga acceso al catastro, todo ello sin perjuicio de la responsabilidad en que se haya podido incurrir por incumplimiento de dicha obligación"”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 12 de julio de 2013, Recurso 335/2011. La base imponible de la dación en pago en el ITP es el importe total de la deuda que se extingue.

El devengo del impuesto se produjo por la transmisión a favor de «Caja.....» de la vivienda sobre la que recaía la hipoteca que garantizaba el préstamo para su adquisición. La escritura de dación en pago de deuda suscrita a tal efecto establecía que, a la fecha de su otorgamiento, los prestatarios eran deudores de la prestamista en determinada suma en virtud del contrato de préstamo hipotecario, y daban en pago a la entidad bancaria la vivienda hipotecada para cuya compra concertaron el préstamo, vivienda que valoraban en importe inferior a la deuda pendiente. La Caja aceptaba el inmueble en pago y daba por extinguida la deuda, haciendo quita o remisión por la diferencia entre la deuda y el valor de la finca. Autoliquidado el ITP sobre la base imponible constituida por el valor de la vivienda, la Administración gestora formuló liquidación por el importe de la deuda que se extinguía.”

“En supuestos como el de autos, la contraprestación de la entidad bancaria se halla configurada por la extinción de la obligación de devolución del préstamo que pesa sobre el deudor, y el valor económico de tal contraprestación coincide con el importe pendiente de amortizar. Dicho de otro modo, el prestamista, a cambio de la vivienda, dio por pagada la deuda hasta la cantidad coincidente con el valor de aquella y condonó el resto todavía adeudado, por lo que su contraprestación ascendió al valor de tasación del inmueble adicionado con la suma condonada.

Los argumentos de la codemandada parten de una disgregación del negocio jurídico que resulta artificial. Con independencia de la redacción del contrato y la exigencia legal de hacer constar el valor de tasación del bien con la consiguiente necesidad de que figure la quita por el resto de lo adeudado, la escritura pública que lo documenta recoge un único negocio jurídico destinado de forma esencial a cancelar el préstamo hipotecario a cambio del inmueble, en los términos admitidos por el art. 1175 CC y la copiosa jurisprudencia que lo interpreta. La causa del contrato está definida por las recíprocas prestaciones de extinción de la deuda y recepción del inmueble. No es aceptable que haya una duplicidad de causas en las obligaciones de la Caja (onerosa la de dación en pago y gratuita la de condonación del resto de la deuda) que disgregue o divida el negocio. En todo caso, no puede omitirse que, desde cualquier perspectiva, la contraprestación de la entidad bancaria no es otra que admitir la extinción de la deuda, y a ese valor, que coincide con el interés económico de los contratantes, debemos atenernos a los efectos del art. 46.3 antes citado.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 18 de julio de 2013, Recurso 1520/2010. Transmisión sujeta a condición suspensiva que no devenga ITP.

La demanda se centra, como ya se alegara en vía económico-administrativa, en la existencia de una condición suspensiva, requisito legal cuyo incumplimiento ha impedido el devengo del impuesto, así como en la ausencia de culpabilidad que no permite sancionar. Las resoluciones impugnadas entienden sin embargo que sí hubo puesta a disposición efectiva de las parcelas, sin que mediara condición suspensiva que lo impidiera, por lo que la sujeción al impuesto se produce en tanto no medie una resolución judicial o administrativa firme que anule la permuta, habiéndose dejado de ingresar la deuda tributaria sin concurrir interpretación razonable de la norma, defraudando más de 3.000 euros y existiendo ocultación. Lo cierto es que el Ayuntamiento de Cardeñadijo acordó el 10 de septiembre de 2003 la permuta de 52 parcelas con la promotora a cambio de la obra descrita en el proyecto visado el 23 de febrero de 2003, y como quiera que el valor de los inmuebles superaba el 25% del presupuesto municipal de gastos ordinarios del ejercicio, para la validez de la permuta era necesaria la autorización de la Diputación Provincial. El convenio se firma el 29 de enero de 2004, condicionado en cuanto a su validez y eficacia a que se obtenga más adelante la autorización del órgano provincial. El Ayuntamiento acuerda enviar el expediente de permuta a la Diputación el 19 de abril de 2006. La Diputación acuerda denegar la autorización de la permuta el 8 de marzo de 2007 "al no encontrarse física ni jurídicamente depurada la situación de los bienes municipales, careciendo éstos de existencia real y cierta a la fecha de adopción del acuerdo de permuta". Así las cosas, la Sala entiende que nunca se produjo real y efectivamente la entrega de las parcelas controvertidas, y así lo certifica el Secretario del Ayuntamiento el 1 de octubre de 2007, documento obrante al folio número 49 del expediente. Si nunca se materializó la puesta a disposición de la actora de las parcelas 3.507 y 3.515, que había quedado supeditada a su aprobación por la Diputación, nunca obtenida, en ningún momento se produjo el hecho imponible del impuesto, lo que obliga a estimar la pretensión anulatoria de la demandante.”

“En el caso que examinamos tal limitación legal o condición suspensiva consistía en la necesaria aprobación de la permuta por la Diputación Provincial, pues así lo exigía el artículo 79 del Real Decreto Legislativo 781/1986, de 18 de abril , articulador del Texto de las Disposiciones vigentes a la fecha en materia de régimen local, así como el artículo 109 del Real Decreto 1372/1986, de 13 de junio , que aprueba su Texto Refundido, en cuya virtud toda enajenación, gravamen o permuta de bienes inmuebles habrá de comunicarse al órgano de la Comunidad Autónoma que determine la legislación de ésta, y si su valor excediera del 25% de los recursos ordinarios del presupuesto anual requerirá además su autorización. Por su parte, la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso nº 2 de Burgos de 26 de diciembre de 2008 ya declaró nulo el convenio por falta de esta preceptiva autorización de la Diputación Provincial, Sentencia que en apelación ha sido confirmada por la dictada el 26 de junio de 2009 por la Sala de Burgos de este T.S.J.C.L ., que declara que el Ayuntamiento cumplió con su deber al remitir a la Diputación el acuerdo de convenio para obtener la autorización de ésta, sin la cual no cabe entenderse producida efectivamente la permuta.”

 

 Sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de julio de2013, Recurso 393/2012. Declaración de responsabilidad del cónyuge del administrador de una sociedad mercantil por colaboración en la defraudación y proporcionalidad del embargo.

El administrador de dicha sociedad había participado en la actuación defraudatoria de la sociedad administrada, por lo que se inició un procedimiento de derivación de responsabilidad como causante o colaborador de la comisión de las infracciones tributarias graves cometidas, al mismo tiempo que había desarrollado un comportamiento elusivo, tratando de sustraer los bienes que poseía, a través de la disolución y liquidación de la sociedad de gananciales, contando con la colaboración de la recurrente, la cual se adjudicó los bienes inmuebles, más fácilmente embargables, en contra de la previsible y posterior acción de cobro de la Hacienda Pública.

Ocultación de bienes por la recurrente que culminó con la donación de los bienes inmuebles a sus hijos, realizada 22 de febrero de 2008, bienes adjudicados en la disolución y liquidación de la sociedad de gananciales, es decir, cuando la deuda tributaria a cargo de la entidad CALZADOS........, SL estaba prácticamente determinada, ya que las actas y los expedientes sancionadores se formularon el 28 de marzo de 2008, por lo que existía el riesgo de que, en caso de que no se adoptara la medida cautelar impugnada, existía el riesgo fundado en base a los hechos señalados de que la interesada procediera a la disposición de los bienes de su patrimonio, objeto de la medida cautelar, lo que frustraría gravemente la expectativa de la Hacienda Pública de satisfacer su crédito. Además, existía un riesgo objetivo de que la deuda no fuera pagada en primer lugar porque la entidad CALZADOS ........, SL se encontraba en procedimiento concursal sin haber presentado plan de viabilidad, al mismo tiempo que el cónyuge de la recurrente, el cual había participado en el procedimiento defraudatoria de la sociedad administrada y en la ocultación de sus bienes, no era titular de bienes inmuebles, por lo que dado el importe de la deuda, el citado riesgo justificaba la medida cautelar adoptada.

Por otra parte, dicha medida ha de considerarse proporcionada a la finalidad de evitar que el derecho de cobro de la Administración se viera frustrado, ya que el importe de la misma es el valor de los bienes que pudieran haberse embargado por la colaboración de la recurrente en el ocultamiento de los bienes de su cónyuge, consecuencia del procedimiento de derivación de responsabilidad iniciado de conformidad con el artículo 131.5.a) de la anterior Ley General Tributaria , sin que dicha medida pueda considerarse que pueda causar daños de imposible o difícil reparación, al estar constituida por el embargo preventivo y provisional de un bien inmueble. Por lo que, de acuerdo a lo señalado, ha de considerarse conforme a derecho el acuerdo de medidas cautelares impugnado.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 22 de julio de 2013, Recurso 1023/2010. Sujeción a AJD de la distribución de responsabilidad hipotecaria, al haberse pactado en escritura pública que tuviese lugar en virtud de documento privado al que se remiten.

 Mediante escritura pública de fecha 4 de octubre de 2007 se otorgó escritura pública de modificación de obra nueva en construcción, división horizontal, acta de final de obra y liberación parcial de hipoteca en cuyo otorgando séptimo se establece: "Caja ............, de acuerdo a lo solicitado por A......, S.L., libera y cancela la responsabilidad hipotecaria que por principal, intereses remuneratorios, interés de demora, costas y gastos grava la finca nº 1 de la división horizontal (local comercial) y consiente la distribución de la totalidad del préstamo entre las restantes fincas resultantes de dicha división horizontal, la cual se realizará en documento privado". El mismo día 4 de octubre de 2007 los otorgantes de la escritura pública suscriben un documento privado en el que distribuyen la responsabilidad hipotecaria.

b) Ambos documentos, el público y el privado, son presentados a liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, si bien el privado se liquida exento. c) Por la Delegación Territorial de la Junta en Zamora se giró liquidación complementaria por el concepto "otros documentos notariales" referido a la distribución de la carga hipotecaria, siendo la cuantía a ingresar 8431,64 euros. d) Interpuesta reclamación económico-administrativa contra la anterior liquidación, fue desestimada por la Resolución aquí impugnada del TEAR.

“La alegación de la recurrente de que ha de anularse el acto impugnado al no concurrir el hecho imponible que ha dado lugar a la liquidación complementaria girada por la Delegación Territorial de la Junta de Castilla y León en Zamora, por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados -documentos notariales-, al haberse realizado la distribución de la responsabilidad hipotecaria del préstamo mediante el " documento privado " de 4 de octubre de 2007, al que antes se ha hecho referencia, que tuvo acceso al Registro de la Propiedad al amparo de lo dispuesto en el art. 216 del Reglamento Hipotecario , no puede prosperar, pues la escritura pública de 4 de octubre de 2007 es un documento notarial de contenido económico valuable y por ello está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados -documentos notariales-, en virtud de lo dispuesto en los arts. 28 y 31 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el Texto Refundido de ese Impuesto, ya que, como se señala acertadamente en la resolución del TEAR impugnada, en la referida escritura pública es donde se presta el consentimiento para la distribución hipotecaria y es a la que se remiten los otorgantes del documento privado en el que se formaliza la distribución y que se inscribe en el Registro de la Propiedad, que se ha de considerar como anexo de la misma, se haya incorporado o no materialmente a ella. El que el art. 216 del Reglamento Hipotecario permita que los interesados puedan acordar la distribución hipotecaria en solicitud dirigida al Registrador firmada o ratificada ante él, cuyas firmas estén legitimadas, no comporta que, si pese a esa opción se acuerda la distribución hipotecaria en escritura pública, ésta, en cuanto incorpora un convenio de contenido económico, no esté sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, como ya se ha señalado por esta Sala en las sentencias de 24 de octubre de 2006 y 27 de noviembre de 2009 en supuestos similares y resulta de la doctrina fijada por el Tribunal Supremo mencionada.”

 

 

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

 

Nº de Consulta: VV2564-13

Fecha: 01/08/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia: El consultante es propietario de acciones de una sociedad que cotiza en Bolsa. Recientemente ha recibido nuevas acciones de dicha sociedad en virtud de una ampliación de capital totalmente liberada de la sociedad y en lugar del dividendo que le correspondía.” Se plantea la cuestión del “valor de adquisición de las acciones que posee a los efectos de calcular la ganancia patrimonial derivada de una futura transmisión de las mismas.”

Se responde que “la entrega de acciones totalmente liberadas no comportará la obtención de renta para el consultante. No obstante, a efectos de futuras transmisiones, el valor de adquisición tanto de las acciones recibidas en la ampliación de capital como de las acciones de las que procedan será el que resulte de repartir el coste total entre el número de títulos, tanto los antiguos como los liberados que correspondan. La fecha de adquisición de las acciones totalmente liberadas será la que corresponda a las acciones de las cuales procedan.”

 

Nº de Consulta: V2579-13

Fecha: 01/08/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia: El consultante y su esposa son propietarios de un terreno de 1.189 metros cuadrados en los que existe una construcción de 24,25 metros cuadrados, que carece de licencia municipal de ocupación y de servicios urbanísticos esenciales, como suministro de agua potable y alcantarillado. Actualmente el suelo es no urbanizable, aunque, hasta su anulación hace dos años del PGOU del municipio por el Tribunal Supremo, era urbanizable sectorizado, por lo que no puede edificarse sin licencia municipal.” Pregunta “si debería imputar renta inmobiliaria por el citado inmueble.”

Se responde que “según el último párrafo del artículo 85.1 de la LIRPF, no corresponderá la imputación de la renta en caso de inmuebles en construcción e inmuebles que, por razones urbanísticas, no sean susceptibles de uso.

La normativa del Impuesto no condiciona la acreditación de estas situaciones a que el contribuyente disponga de un documento concreto. En consecuencia, si el contribuyente pudiera acreditar tales situaciones por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho resultaría admisible la no imputación de rentas inmobiliarias.

Debe tenerse en cuenta que en el supuesto de inmuebles construidos incumpliendo la normativa urbanística o bien en suelo que no disponga de la calificación requerida para edificar, no se cumple necesariamente el requisito de no ser susceptibles de uso.

En conclusión, lo determinante en estos supuestos será que el inmueble en cuestión no sea susceptible de uso porque razones urbanísticas lo impidan, pero el contribuyente deberá acreditar que dichas causas existen y que imposibilitan el uso del inmueble.

 

 

Nº de Consulta: V2592-13

Fecha: 02/08/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: Un agricultor arrienda un alojamiento rural por periodos breves, en general, durante los fines de semana sin prestar otro servicio distinto del alquiler de la vivienda.” Se plantea la cuestión de la “aplicación de la exención prevista para el arrendamiento de vivienda.”

Se responde que “la exención no comprende los arrendamientos de apartamentos o viviendas amuebladas cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos.

En consecuencia, estará sujeto pero exento del Impuesto sobre el Valor Añadido el arrendamiento de viviendas rurales a que se refiere el escrito de consulta a personas que las destinen exclusivamente a vivienda, siempre que el arrendador de las mismas no se obligue a la prestación de servicios complementarios propios de la industria hotelera, descritos anteriormente.”

 

Nº de Consulta: V2594-13

Fecha: 02/08/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: Los consultantes, personas físicas, eran propietarios en pro indiviso de diversas cuotas de propiedad sobre un total de nueve fincas que se encuentran incluidas en un proyecto de compensación urbanístico.

La junta de compensación, que actúa con carácter fiduciario, ha repercutido a los juntacompensantes diversas derramas para hacer frente a los gastos iniciales propios de su actividad (gestión, administrativa, tributos, gastos notariales y registrales, etc).

Una vez otorgadas las escrituras públicas de adjudicación por compensación de las nuevas fincas e inscritas en el registro las correspondientes fincas adjudicadas, los consultantes tienen la intención de disolver la comunidad existente sobre las mismas y adjudicarse las fincas que a cada uno le corresponda.” Se pregunta por la “sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación de disolución de la comunidad de bienes. En caso afirmativo, tipo impositivo aplicable.”

Se pueden dar diversos casos de indivisión en la propiedad de terrenos que forman parte de un proyecto de ejecución urbanística.

Cuando existe una copropiedad inicial de los terrenos incluidos en la unidad de ejecución urbanística y a través de la reparcelación se adjudica a cada uno de los copropietarios una o varias parcelas deshaciendo la indivisión primaria, se presume que la comunidad de bienes existente en un principio no tiene la condición de sujeto pasivo, sino que esta condición la ostentarían, en su caso, los copropietarios por separado. Esto es así cuando la comunidad de bienes, como tal comunidad, no haya realizado ninguna actividad empresarial o profesional, ordenando por cuenta propia factores de producción con la finalidad de intervenir en el mercado.

El segundo tipo de pro indiviso es el denominado pro indiviso de resultado. En este caso, se parte de una situación en la que cada propietario es titular de sus correspondientes terrenos sin que exista indivisión en la propiedad. Sin embargo, como consecuencia de la reparcelación, es necesario agrupar a varios propietarios adjudicándoles una parcela en pro indiviso. Se trata, normalmente, de pequeños propietarios que carecen del suficiente terreno inicial para poder acceder individualmente a la adjudicación de alguna parcela resultante de la reparcelación.

En el caso del pro indiviso de resultado, se considerará que la comunidad de bienes que se forma como consecuencia de la reparcelación no es sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando la comunidad de bienes no haya realizado actividad alguna por la que quepa atribuírsele la condición de empresario o profesional, sino que dicha comunidad únicamente existe como resultado de la reparcelación. Por el contrario, si la comunidad realiza por sí misma alguna actividad empresarial o profesional a efectos del Impuesto, entonces será sujeto pasivo del mismo y deberá atender sus obligaciones fiscales como tal.

Por último, se plantea el caso de indivisión inicial en la propiedad que se mantiene con posterioridad a la reparcelación. En este caso existe una comunidad de bienes inicial que podría tener la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto o no, según que realizase o no actividades empresariales o profesionales. Si la indivisión se va a mantener una vez realizada la reparcelación, hay que concluir que la comunidad de bienes resultante tiene la condición de empresario o profesional cuando el destino de las parcelas adjudicadas pro indiviso sea la venta, cesión o adjudicación por cualquier título. Evidentemente, lo que se produce es una ordenación de medios por parte de la comunidad para intervenir en el mercado, y todo ello por el previo acuerdo de los comuneros. En este caso, el sujeto pasivo será la comunidad, que es quien ostenta la condición de empresario o profesional, y no los comuneros por separado.

De los anteriores supuestos, parece que nos encontraríamos en este último, dado que la indivisión inicial en la propiedad de las fincas aportadas se mantiene con posterioridad a la reparcelación. No obstante, puesto que se va a proceder a la disolución de las comunidades de bienes y adjudicación a los comuneros de las fincas correspondientes en proporción a su cuota de participación, antes de iniciar efectivamente las obras de urbanización, debe concluirse que las comunidades de bienes formadas como consecuencia de la reparcelación no tienen la condición de empresarios afectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, siendo los comuneros por separado, en su caso, los que ostenten dicha condición.

De este modo, la división de la cosa común, que implica una adjudicación por parte de la comunidad de bienes a los comuneros y que tiene la consideración de entrega de bienes a efectos del Impuesto por disposición del artículo 8.Dos.2º de la Ley 37/1992, no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, ya que se realiza por una entidad que no ostenta la condición de un empresario o profesional.”

 

Nº de Consulta: V2604-13

Fecha: 06/08/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante subarrienda a una sociedad para el ejercicio de su actividad parte de la vivienda en la que reside (de la cual a su vez la consultante es arrendataria), por lo que le refactura gastos de alquiler y de consumo de energía eléctrica.” Pregunta “. En relación con el Impuesto sobre el Valor Añadido, determinar la trascendencia del subarrendamiento referido.

II. En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, se pide:

- Calificar las rentas derivadas del subarrendamiento de parte de la vivienda de la consultante.
- Determinar si la consultante puede aplicar la deducción por alquiler de la vivienda habitual.

Se responde que “la actividad llevada a cabo por la consultante, consistente en el subarriendo a una sociedad para el ejercicio de su actividad de parte de la vivienda en que reside queda sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, de tal modo que la refacturación de los gastos de alquiler y de suministros que debe asumir la subarrendataria constituye una operación sujeta y no exenta del Impuesto. La consultante sí deberá, por tanto, repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido por dichas operaciones.”

 “A efectos de determinar en el supuesto considerado la base imponible de los gastos que van a ser objeto de refacturación, habrá de estarse a las cláusulas establecidas en el contrato suscrito entre la consultante y la subarrendataria o, en otro caso, a lo que ambas partes pacten libremente.
En este sentido, del escrito de consulta se desprende que la consultante facturará en concepto de disponibilidad de oficina y consumo de energía eléctrica, calculado este último con base en el importe medio consumido por la subarrendataria en el último año en su sede anterior.
En consecuencia, en el supuesto considerado, la base imponible de los gastos que la consultante va a refacturar y repercutir a la subarrendataria estará constituida por la contraprestación pactada. Esto es, por el importe que hayan acordado las partes y, si este importe incluye el propio Impuesto sobre el Valor Añadido que gravó, en su caso, la entrega del bien o del servicio a la arrendadora, dependerá de los acuerdos existentes para fijar el mismo.”

Las rentas derivadas del subarrendamiento objeto de consulta incluyendo el importe de los gastos de electricidad repercutidos, tendrán para la consultante la consideración de rendimientos del capital mobiliario, salvo que supongan la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, elementos definitorios de una actividad económica, en cuyo caso, los rendimientos obtenidos por subarrendamiento se calificarán como rendimientos de actividades económicas.”

“Por las cantidades que la consultante pague en concepto de arrendamiento que, con arreglo a lo anteriormente expuesto, formen parte de la base de la deducción por alquiler de vivienda habitual, podrán aplicar dicha deducción prevista en el artículo 68.7 de la LIRPF desde que haya fijado su residencia en la vivienda y siempre que cumplan los citados requisitos establecidos en la normativa aplicable.

 

Nº de Consulta: V2624-13

Fecha: 07/08/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: Una persona soporta la repercusión del impuesto en concepto de pago anticipado por la entrega de un solar a cambio de una vivienda que va a construirse en el futuro. Con posterioridad a esta repercusión otra sociedad de carácter financiero se subroga en todos los derechos y obligaciones derivados de este contrato de permuta y vencido el plazo de entrega de la vivienda sin que ésta sea entregada acuerda resolver el contrato de permuta celebrado, devolviendo el importe recibido pero no así el Impuesto sobre el Valor Añadido repercutido por la sociedad promotora.”

Se pregunta por larectificación de las cuotas repercutidas y forma de efectuarla.”

Se responde que “la sociedad que se ha subrogado en la posición de la sociedad promotora que expidió la factura por pago anticipado de la futura entrega de una vivienda deberá rectificar esta repercusión al haber acordado resolver el contrato de permuta con el consultante.” “Será la sociedad que se ha subrogado en su posición la que deberá expedir y entregar factura rectificativa al consultante con el que llegó al acuerdo de resolver el contrato de permuta.”

 

Nº de Consulta: V2626-13

Fecha: 07/08/2013

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: La sociedad consultante desarrolla una actividad de promoción inmobiliaria de edificaciones. En el año 2004 suscribió con un particular un contrato privado de compraventa de una vivienda en construcción, habiendo procedido el comprador a efectuar determinadas entregas a cuenta del precio de dicha vivienda. Finalmente se ha llegado a un acuerdo para proceder a la rescisión del contrato privado, procediendo a la devolución de la totalidad de las cantidades entregadas por el comprador y sin aplicación de penalización alguna por cualquiera de las partes.” Se pregunta por la “Procedencia de devolver al comprador las cuotas del Impuesto repercutidas, y momento desde el que se debe contar el plazo de cuatro años al que se refiere el artículo 89.Uno de la Ley del Impuesto.”

Se responde que “en el supuesto planteado en la consulta, el plazo de cuatro años para rectificar las cuotas devengadas se computará desde que se produzca la resolución del contrato de compraventa, ya que éste es el momento en el que se producen las circunstancias a que se refiere el artículo 80, es decir, cuando queda sin efecto la operación gravada.

Ello supone que deberán devolverse al comprador la totalidad de las cuotas repercutidas por los pagos anticipados que fue realizando, y no sólo aquéllas que se devengaron en los cuatro años anteriores al momento en que se cancela la operación de compraventa.”

No cabe calificar como "indebido" el ingreso de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido correctamente devengadas por la realización de una operación sujeta a dicho tributo, aunque posteriormente deban ser devueltas al sujeto pasivo por haber quedado sin efecto la operación.

El procedimiento de recuperación de tales cuotas será, por tanto, el señalado en el referido artículo 89, apartado cinco, tercer párrafo, letra b) de la Ley reguladora del tributo.

En este caso, la empresa estará obligada a reintegrar el importe de las cuotas repercutidas en exceso, hecho que motivará su consignación como menor Impuesto devengado en la declaración-liquidación del Impuesto sobre el Valor Añadido del período, trimestral o mensual según las obligaciones de la empresa, en el que se haya producido la rectificación.
 
La obligación de emisión de la factura rectificativa surge desde la rescisión del contrato, pues la no conclusión de un contrato tiene como efecto dimanante la restitución de la situación inicial, lo cual, en materia de facturación supone la emisión de una factura de signo contrario sin perjuicio de las posibles penalizaciones pactadas a nivel contractual.

La rectificación deberá hacerse en la forma prevista por el artículo 24.1 del Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, según el cual: "En los casos a que se refiere el artículo 80 de la Ley del Impuesto, el sujeto pasivo estará obligado a expedir y remitir al destinatario de las operaciones una nueva factura o documento sustitutivo en la que se rectifique o, en su caso, se anule la cuota repercutida, en la forma prevista en el artículo 13 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre”.

 Por tanto, la forma de efectuar la rectificación de la repercusión indebida será mediante la emisión de una factura rectificativa, de acuerdo con lo señalado en el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre), y que sustituye al anterior artículo 13 del Reglamento aprobado por el Real Decreto 1496/2003.” “Igualmente, será obligatoria la expedición de una factura o, en su caso, documento sustitutivo rectificativo en los casos en que las cuotas impositivas repercutidas se hubiesen determinado incorrectamente o se hubieran producido las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de la Ley del Impuesto, dan lugar a la modificación de la base imponible.”

 

 

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONOMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

   

Resolución de 5 de septiembre de 2013, Nº 0073780/2011.En la valoración de los bienes inmuebles se tienen en cuenta los datos suministrados por el Catastro, por los que al ser erróneos los datos de superficie que constan en el Registro de la Propiedad, se considera la liquidación impugnada no ajustada a derecho.

Se cita, aparte del artículo 3.3 de la Ley del Catastro Inmobiliario, la Sentencia del TS de 16 de junio de 2011, Recurso 3551/2007, que declara que la presunción de titularidad derivada de la inscripción en el Registro de la Propiedad no alcanza a los datos de hecho.

 

 CONSULTAS A LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA

Consulta de 16 de mayo de 2013. Escisión total de una sociedad. Separación del patrimonio empresarial y los inmuebles. La consultante es una sociedad que tiene como actividad principal la fabricación y comercialización de equipos hidráulicos a alta presión, para lo que dispone de los correspondientes medios personales y materiales, entre los que se incluyen los inmuebles en los que desarrolla la citada actividad (los cuales son de su propiedad). La compañía pertenece a tres ramas familiares distintas, de modo que su capital está distribuido entre los miembros de dichas familias. Actualmente, pretende llevar a cabo una escisión total, en virtud de la que transmitirá todo su patrimonio a dos entidades de nueva creación. La primera sociedad adquirirá todos los activos y pasivos (así como los trabajadores) afectos a la actividad referenciada, salvo los inmuebles, que serán entregados a la segunda sociedad de nueva creación. Una vez realizada la operación, la entidad beneficiaria de los inmuebles se los arrendará a la operativa, quien seguirá desarrollando su actividad en ellos. Las participaciones de las nuevas sociedades beneficiarias de la operación se entregarán a los socios de la escindida en proporción a sus respectivas participaciones en ésta. Los motivos que impulsan la realización de la escisión son: facilitar la venta del negocio, preservar el patrimonio inmobiliario de los riesgos empresariales y evitar conflictos familiares en la toma de decisiones.

Desea conocer:

1) Si la operación de escisión total que se pretende llevar a cabo podría acogerse al régimen especial regulado en el Capítulo X del Título VIII de la Norma Foral 3/1996, de 26 de junio, del Impuesto sobre Sociedades.

2) Los efectos de dicha operación en el Impuesto sobre el Valor Añadido y en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Las Conclusiones son las siguientes:

“1) La operación de escisión total planteada no estará sujeta al concepto de Operaciones Societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados

2) La transmisión de todos los bienes, derechos y obligaciones que forman la unidad económica autónoma objeto de transmisión en favor de la primera sociedad beneficiaria de la escisión, no estará sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto, aun cuando tampoco quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Todo ello, en la medida en que, en esta operación, no se incluirá la entrega de ningún inmueble. 

3) La transmisión de los citados bienes, derechos y obligaciones estará exenta de la cuota gradual correspondiente a los documentos notariales en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, en virtud de lo previsto en el artículo 58 de la NFITPAJD, anteriormente transcrito. 

4) Por último, con respecto a la transmisión de los inmuebles en favor de la segunda entidad beneficiaria de la escisión, podrán darse dos supuestos:

4.1) Que la entrega no se encuentre exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, conforme a lo indicado en el artículo 20 Uno 22 de la NFIVA (cosa que no parece que vaya a ocurrir) o que, estando exenta, la sociedad transmitente renuncie a la exención (en los términos establecidos en el apartado Dos del mismo artículo 20 de la NFIVA y en el artículo 8 del RIVA). En este caso, la transmisión de los inmuebles tributaría en el Impuesto sobre el Valor Añadido, lo que supondría su no sujeción a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados. Esta no sujeción implicaría la sujeción de la entrega a la cuota gradual de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados. Si bien resultaría de nuevo aplicable la exención recogida en el artículo 58 de la NFITPAJD, anteriormente citado. 

4.2) Que la entrega se encuentre efectivamente exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, sin renuncia por parte del transmitente. En este supuesto, la operación estaría sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados. No obstante, también en este caso, resultaría aplicable la exención prevista en el artículo 58 de la NFITPAJD. “

En la Consulta también se efectúan las siguientes consideraciones:

 “En particular, la operación proyectada podrá acogerse a dicho régimen especial del Impuesto sobre Sociedades, siempre y cuando, además de todo lo anterior, no tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal, en los términos en los que estos conceptos se definen en el artículo 104 de la NFIS y en la Instrucción 10/2005, de 7 de octubre. Este requisito se cumple en las operaciones en las que no existe simulación y a las que no resulte aplicable la cláusula antielusión del artículo 14 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria del Territorio Histórico de Bizkaia (NFGT)”

 

“Por su parte, en lo que se refiere a la transmisión del patrimonio inmobiliario a favor de otra nueva entidad, habrá que analizar si este patrimonio constituye una unidad económica autónoma. A estos efectos, en lo que hace referencia a las actividades de arrendamiento, el artículo 7.1º de la NFIVA específicamente determina que la transmisión de bienes arrendados se considera como una mera cesión de bienes (sujeta al Impuesto) cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar que nos encontramos ante una unidad económica autónoma. Por ello, esta Dirección General entiende que la transmisión desnuda de unos inmuebles supone la realización de una mera entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

 

Sobre este particular, la estructura organizativa de factores de producción materiales y/o humanos que debe preexistir en sede de la entidad transmitente ha de ser la adecuada para que pueda considerarse que los activos que se entregan constituyen una unidad económica autónoma. Esta estructura organizativa, preexistente en sede de la entidad que realiza la entrega, tiene que ser transferida junto con los activos en cuestión. Por tanto, en el supuesto considerado será necesario determinar si los bienes a transmitir constituyen una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.

 

De acuerdo con la información disponible, dentro del proceso de escisión que desea llevar a cabo, la consultante va a entregar los inmuebles donde desarrolla su actividad a una compañía de nueva creación. No obstante, del escrito de consulta no se deduce que los referidos inmuebles se acompañen de la necesaria estructura, personal y/o material, para que pueda entenderse que conforman una unidad económica autónoma, capaz de desarrollar una actividad empresarial por sus propios medios.

 

Por todo ello, esta Dirección General entiende que, a la vista de los datos aportados, en el supuesto objeto de consulta, la transmisión de los inmuebles constituirá una mera cesión de bienes, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. Todo ello, lógicamente, sin perjuicio de la eventual aplicación a esta entrega de la exención regulada en el 20.Uno.22º de la NFIVA, de la posibilidad, en su caso, de renunciar a la misma, conforme a lo dispuesto en el apartado Dos de este artículo 20 de la NFIVA, y de la regularización de las deducciones que proceda practicar en el caso de que la entrega se encuentre exenta. “

 

                             

RESOLUCIONES PARA RECORDAR   

 

Sentencia de la Audiencia Nacional de 13 de diciembre de 2012, Recurso 46/2010. No se puede sancionar mediante la aplicación de presunciones.

Presunción de la existencia de rentas no declaradas del artículo 134.4 del Texto Refundido de la ley del impuesto: la ausencia de actividad probatoria de la actora no permite enervar la presunción aplicada por la Administración. Sanción improcedente si los hechos en que se asienta han sido obtenidos a través de la presunción legal de obtención de rentas no declaradas, pues dicha presunción no enerva la de inocencia constitucionalmente garantizada.”

En la Sentencia se declara queHemos señalado, efectivamente, que una presunción legal como la que ha servido de base para la liquidación (aquí, la prevista en el precepto contenido en el artículo 134,4) puede fundamentar la deuda tributaria, ya que la Ley autoriza un desplazamiento de la carga de la prueba hacia el contribuyente y, por tanto, permite que, a los efectos de la regularización, tenga la misma fuerza un hecho plenamente probado que otro establecido por presunción del que cabe, al menos conceptualmente, inferir un elemento de incertidumbre en cuanto a su existencia y plenitud. Sin embargo, debido a esa misma razón, tales presunciones legales son

inhábiles para fundar los hechos probados de una infracción, por ser contrarios al derecho constitucional a la presunción de inocencia ( artículo 24 CE ), salvo que los hechos determinantes hubieran sido reforzados dentro del procedimiento sancionador, lo que en este caso no ha ocurrido.”

En definitiva, para sancionar no bastan las presunciones.

     

 Joaquín Zejalbo Martín

 

Lucena, a 5 de noviembre de dos mil trece

 

   

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