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JURISPRUDENCIA FISCAL

 

INFORME DE FEBRERO DE 2013

 

  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

  

       

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resolución del Trubunal Económico Administrativo Central.

Resoluciones de la Diputación Foral de Bizcaia.

Resoluciones para recordar 

  

   

Sentencias del Tribunal SUPREMO.

                                            

Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 2012, Recurso 136/2009. Unificación de doctrina. Prescripción del derecho de la Administración a cobrar la deuda tributaria liquidada: la suspensión de la Reclamación económica-administrativa no afecta al plazo de prescripción.

El tribunal reconoce que la postura de la jurisprudencia no ha sido unitaria. Existen dos votos particulares.

Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de diciembre de 2012, Recurso 1875/2011. Una vez firme una liquidación del ISD, tras la comprobación de valores con carácter definitivo, no cabe una nueva liquidación como consecuencia del aumento de valor observado por la Administración en la escritura de partición de herencia practicada con posterioridad a la autoliquidación.

     “Como ya se ha dejado sentado por esta Sala en reiteradas ocasiones, la esencia de la distinción entre las liquidaciones provisionales y definitivas es que estas últimas se han practicado previa la completa comprobación administrativa del hecho imponible y de su valoración, es decir, han sido giradas una vez que la Administración reputa que dispone, ya, de todos los datos y elementos de juicio necesarios para llevar a cabo la cuantificación correcta del tributo.”  

Una vez que la liquidación tiene carácter definitivo sólo puede ser modificada por la Administración ejercitando sus facultades de revisión de oficio, artículo 216 de la LGT, no bastando para la modificación la declaración tributaria complementaria contenida en dicha escritura en la que se aumenta el valor de los bienes inventariados.

Ya pusimos de manifiesto en el Informe de Septiembre de 2012, reseña de la Sentencia del TSJ de Madrid de 14 de marzo de 2012, Recurso 907/2009, que el valor de los bienes a efecto del Impuesto sobre Sucesiones no tiene por qué coincidir con su valor a efectos de partición, ambos valores obedecen a momentos distintos, en el primero se tiene en cuenta el del devengo, que será normalmente , salvo que exista plazo o condición, el del fallecimiento; por el contrario, el valor a efectos de la partición ha de ser, teóricamente, el del momento en que se verifique, pues puede ser muy distinto del existente al tiempo del fallecimiento del causante.

Por otro lado, como indica la Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 13 de abril de 2011, Recurso 3922/2008, a la hora de determinar la ganancia patrimonial en el IRPF, la Administración no está vinculada por el valor que haya asignado el obligado tributario a un determinado bien en una herencia prescrita en el ISD. El artículo 36 de la Ley del IRPF dispone que en estos casos el valor de adquisición no puede ser superior al de mercado, debiendo entenderse, según nosotros, que se refiere al momento del devengo.

Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de febrero de 2012, Recurso 10/2011. El balance que se tiene en cuenta para la valoración  de las  participaciones  es el aprobado dentro del plazo para presentar la autoliquidación, aunque lo haya sido con posterioridad al devengo.

 “El debate casacional del presente recurso se centra en determinar cuál es el último balance que ha de adoptarse como norma de valoración para los valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad no negociados en mercados organizados, a efectos tanto de fijación del valor teórico como de capitalización de los beneficios, en orden a la liquidación del Impuesto Extraordinario sobre el Patrimonio del ejercicio 2004 de la recurrente.”

A juicio del Tribunal “tanto el artículo 21 de la Ley General Tributaria de 2003, al referirse a "las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria", como el 29 de la Ley 19/1991, al ordenar que el impuesto afecte al patrimonio del que sea titular el sujeto pasivo en la fecha del devengo, están haciendo un llamamiento a la realidad económica a la sazón existente, que es la que a su vez describe la capacidad económica que el legislador considera que debe de ser gravada, por lo que cualquier interpretación posible que nos aproxime a este ideal ha de ser objeto de especial consideración, lo que nos lleva al punto crucial de qué debemos de entender por "el último balance aprobado", que se invoca en el artículo 16 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. La tan razonable como defendible tesis de la sentencia impugnada es la de que la fecha a tener en cuenta para determinar cual sea el "último balance aprobado" ha de ser la del devengo, lo que inexorablemente le lleva al del año anterior a aquel que pretende ser gravado, aún cuando, como reconoce la propia sentencia, ello implique atender a una situación patrimonial que no es la propia de la data del devengo. Es por eso que, en tesis divergente de la acordada en la instancia y en aplicación de un criterio favorable al mejor acercamiento a la realidad económica de la base imponible del tributo, consideramos que la expresión "el último balance aprobado" ha de tomar como punto de referencia al aprobado dentro del plazo legal para presentar la oportuna autoliquidación, de modo que si en esta fecha está aprobado el ejercicio que se liquida, aún cuando esto haya acontecido con posterioridad a la fecha del devengo, habrá de ser sin embargo el tenido en cuenta por reflejarse en él con evidente mejor precisión el patrimonio del que es titular el sujeto pasivo en la fecha del devengo, que es el que constituye el objeto específico sobre el que la Ley ha establecido el gravamen. La estimación de este motivo y, por ende, tanto del recurso de casación como del contencioso administrativo del que aquel trae causa, hace innecesario pronunciarnos sobre los restantes motivos aducidos por la recurrente.”

 

Sentencia del Tribunal Supremo de 14 de febrero de 2013, Recurso 2007/2011. Inadmisión de recurso contencioso-administrativo por falta de acuerdo del órgano de la sociedad estatutariamente establecido para el ejercicio de acciones, sin que el poder general para pleitos otorgado por el administrador único supla dicho requisito procesal.

Frente a las alegaciones de la sociedad mercantil deque no resulta de aplicación al presente caso la exigencia de la adopción por parte del órgano colegial estatutariamente facultado para ello de la decisión de interponer el recurso deducido en la instancia, por cuanto nos encontramos ante la existencia de un Administrador único como órgano de administración, de manera que órgano de administración y poderdante se confunden en una misma figura al tratarse de la misma persona física, se responde que ” tras la Ley 29/1998, cualquiera que sea la entidad demandante y la forma en que organiza su administración, debe aportar el documento independiente acreditativo de haberse adoptado el acuerdo de interponer el recurso por el órgano a quien en cada caso competa o el documento que, además de ser acreditativo de la representación con que actúa el compareciente, incorpore o inserte en lo pertinente la justificación de aquel acuerdo.

Discriminamos en la referida sentencia de 5 de noviembre de 2008, Recurso 4755/2005- entre el poder de representación, que sólo acredita y pone de relieve que el representante está facultado para actuar válida y eficazmente en nombre y por cuenta del representado, y la decisión de litigar, de ejercitar la acción, que ha de ser tomada por el órgano de la persona jurídica a quien sus normas reguladoras atribuyan tal facultad. Obvia es la máxima trascendencia que la justificación de la decisión de litigar tiene para la válida constitución de la relación jurídico-procesal, pues, siendo rogada la justicia en el ámbito de la jurisdicción contencioso-administrativa, ha de constatarse que la persona jurídica interesada ha solicitado realmente la tutela judicial, lo que a su vez precisa que tome el correspondiente acuerdo dirigido a tal fin y que lo tome el órgano que tiene atribuida tal decisión, ya que en otro caso se abre la posibilidad, el riesgo, de iniciación de un litigio no querido o que jurídicamente no quepa afirmar como querido, por la entidad que figure como recurrente. Entendimos, por tanto, que no es bastante la escritura de sustitución de poder general para pleitos que acompañe al escrito de interposición del recurso contencioso-administrativo, si no incorpora o inserta dato alguno del que quepa deducir que el órgano competente de la sociedad ha decidido ejercitar la acción de que se trate.

Y es que con la tesis sostenida por la recurrente, lo que queda acreditado era que el procurador podía representar, con las facultades propias de un poder general para pleitos, a la mercantil en cuyo nombre comparecía, pero no que tal representante ejecutara al interponer el recurso una decisión de litigar adoptada por el órgano competente de dicha mercantil, razón por la que se impone su rechazo.”

 

 

Sentencia del Tribunal Supremo de 27 de febrero de 2013, Recurso 3319/2008. Es posible que la escritura supla la factura, sólo de modo excepcional siempre que contenga todos los datos exigidos.

"La posibilidad de sustituir la factura por la escritura, además de admitirse sólo de modo excepcional, exige la concurrencia en la escritura de todos los elementos relevantes -en términos impositivos para la identificación de la operación y que han de integrar el contenido de la factura. Difícilmente puede sostenerse que concurrían esos requisitos si se tiene en cuenta que en dicho documento no se expresaba la sujeción al IVA de la operación de transmisión, y tampoco la base y tipo aplicable."

 

 

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL   

    Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 30 de octubre de 2012, Recurso 86/2010. El valor de la opción de compra forma parte de la base imponible de la constitución del arrendamiento financiero, sin perjuicio de que también tribute cuando se ejercite la opción de compra.

    La cuestión central de este recurso consiste en determinar si la base imponible del IAJD de la constitución en escritura pública de un contrato de arrendamiento financiero debe fijarse -como ha entendido la Administración- incluyendo en la misma, no sólo las cuotas periódicas del citado arrendamiento, sino también el valor residual del bien o valor de la opción de compra, o -como sostiene la mercantil recurrente- debe estar constituida exclusivamente por la suma total de las cuotas periódicas del arrendamiento, excluyendo el valor residual del bien o valor de la opción de compra. Sobre esta cuestión ya se ha pronunciado esta Sala en Sentencia de la Sección 9ª 1994/09, de 21 de diciembre de 2009, dictada en el recurso contencioso administrativo 527/07.”

“El acto jurídico documentado que aquí está siendo objeto de liquidación es el acto de constitución del arrendamiento financiero y en la constitución del contrato de arrendamiento financiero forma parte integrante, de forma obligatoria, para que pueda ser calificado de tal, la opción de compra (Disposición Adicional Séptima de la Ley 26/1988, de 29 de julio, sobre Disciplina e Intervención de las Entidades de Crédito) que, por tanto, debe ser valorada.”

Debemos advertir que la Ley de presupuestos para 2013 en el artículo 69 ha modificado el artículo 20. Uno. 22º A de la Ley del IVA con la finalidad de dejar sin efectos las interpretaciones jurisprudenciales del TS, exigiendo expresamente que los “contratos de arrendamiento financiero a que se refiere el párrafo anterior tendrán una duración mínima de diez años” Así si se ejercita la opción de compra antes del transcurso de diez años no les afectará la excepción a la exención.

   

Sentencia de la Audiencia Nacional de 27 de noviembre de 2012, Recurso 366/2011. Repercusión del IVA transcurrido el plazo de un año. Las cuotas repercutidas extemporáneamente que sean soportadas voluntariamente por el destinatario podrán ser objeto de deducción siempre que se cumplan los demás requisitos establecidos para ejercitar tal derecho.

    Por tanto conforme a este artículo – 188 de la Ley del IVA- el plazo para repercutir el impuesto mediante la expedición de las oportunas facturas es de un año contado desde la fecha del devengo del Impuesto correspondiente a cada una de las operaciones gravadas. Este plazo de caducidad del derecho a la repercusión por parte del sujeto pasivo de la cuota tributaria al destinatario de la operación, implica que la entidad destinataria de la operación no está obligada a soportar la repercusión por haber caducado el derecho de la entidad prestadora a repercutir el mismo. Ahora bien ello no impide que la entidad destinataria pueda aceptar voluntariamente soportar la repercusión extemporánea del Impuesto.” Siendo posible que “la destinataria de la repercusión pueda deducirse las cuotas de impuesto sobre el Valor Añadido que voluntariamente haya soportado, siempre y cuando se cumplan los requisitos para su deducción previstos en la Ley del Impuesto”

 

    Sentencia de la Audiencia Nacional de 5 de diciembre de 2012, Recurso 40/2010. “Recargo por presentación de declaración complementaria fuera de plazo. Concurren circunstancias que justifican la demora en la presentación  por problemas informáticos de validación de determinadas casillas que impedían la transmisión telemática de dicha declaración, anulándose el recargo impuesto. ”

 

    La imposibilidad de presentar la declaración complementaria examinada, y efectuar el ingreso derivado de la misma, dentro del plazo, no es en absoluto imputable al contribuyente, sino a problemas informáticos de la propia Administración Tributaria, que reconoce la existencia de un problema en el programa de revalidación que impedía la transmisión de la declaración en el caso considerado -cuando el importe de la casilla 620 se consignaba con signo negativo-, y ello como consecuencia de que el día 28 de julio de 2008, último día del plazo de presentación de las declaraciones, "se realizó un cambio en el programa de validación de la presentación telemática, sin relación con la partida 620" y que "esta modificación introdujo una inconsistencia en la estructura del programa que impedía la presentación telemática al realizar mal la validación de los datos", siendo así que finalmente "este error fue corregido el día 31 de julio a las 15:00 horas".

“Si los principios de buena fe y confianza legítima deben presidir las relaciones entre la Administración y los ciudadanos, es evidente que tales principios se vulneran si se impone a éstos unas exigencias o cargas que ni siquiera derivan indirectamente de las normas que resultan de aplicación al caso. Nos hallamos ante un contribuyente que quiere cumplir, con la diligencia temporal requerida, sus obligaciones tributarias y que si no lo hace es, simplemente, por causas que le son "extrañas", como es un problema informático padecido por la propia Administración. La conculcación de aquellos principios se manifiesta con absoluta crudeza cuando la realización tardía de la obligación debida (por mor, insistimos, del problema de la Administración) es, además, penalizada con un recargo impuesto al contribuyente y derivado de lo que no ha sido más que un problema padecido por la Administración y que, en absoluto, le resulta imputable al contribuyente.

La conclusión expuesta aparece reforzada si se contempla la situación del contribuyente desde la perspectiva del principio constitucional de interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos, que impide que se adopten decisiones que no resultan justificadas y que chocan con la lógica de las cosas. En el caso de autos, tanto la Inspección como el órgano de revisión económico-administrativo han podido constatar - a la vista de las alegaciones y de los documentos aportados por la actora- que la verdadera causa del incumplimiento no ha derivado de la voluntad del sujeto pasivo, sino del "problema informático" sufrido por la Administración y que ésta no corrigió sino hasta el día 31 de julio de 2008 a las 15:00, esto es, cuando ya había transcurrido el plazo de presentación de la declaración. A pesar de ello, aquellos órganos han preferido dictar y confirmar un acto administrativo de gravamen que se ha impuesto coercitivamente a un contribuyente que, precisamente en atención a las circunstancias expuestas y analizadas, no tenía en modo alguno la obligación de soportar, por lo que la conclusión que se alcanza no puede ser otra que la anulación del recargo impuesto.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 7 de diciembre de 2012, Recurso 255/2011. “Están sujetos a gravamen los expedientes de dominio que suplan el título de la transmisión, quedando fuera de la órbita del precepto anteriormente señalado aquellos cuyo título transmisivo no sea suplido por ellos, pues en este último caso, la tributación de la transmisión se rige por las reglas aplicables al título que contenga la transmisión de que se trate, ya que el art. 7. 2. c) citado lo que en realidad pretende es someter a tributación transmisiones que no han sido objeto de liquidación.

Nos encontramos que según se desprende de la relación de hechos consignada en el Fundamento Jurídico Segundo de la presente resolución, existen títulos de transmisión previa, como es la escritura pública de manifestación y adjudicación de herencia de 23-10-98, la escritura de rectificación de 1-4-05 y el documento privado de adjudicación de herencia aportando con el escrito de demanda, en virtud de los cuales la actora adquirió la mitad indivisa de la finca objeto del expediente de dominio, los cuales fueron oportunamente presentados en el Servicio Territorial de Economía y Hacienda de Segovia, a los efectos de practicar la correspondiente liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (folios 55, 68 del expediente y folio 1 del doc. 1 acompañado a la demanda).

Y fue la circunstancia de que la finca figurara inscrita en el Registro de la Propiedad con una superficie de diecinueve ��reas y setenta centiáreas, mientras que en la certificación catastral constase con 2.625 m y la superficie real de la parcela fuese de 2.615 m2, lo que llevó a la recurrente y al resto de propietarios a promover el expediente de dominio, con la finalidad de acceder al Registro de Propiedad la superficie real o exceso de cabida de la finca, sin tener que suplir el título de la transmisión previa, no tratándose en consecuencia de una nueva adquisición sino única y exclusivamente de la inscripción del exceso de cabida, ya que la mitad

indivisa fue previamente adquirida mediante dos t��tulos de herencia, habiéndose presentado en su momento a efectos de liquidación del Impuesto sobre Sucesiones, por lo que nos encontramos ante un expediente de dominio que no suple el título previo, por lo que como se ha dicho, la tributación se rige por las reglas aplicables al título que contenga la transmisión previa de que se trate, en el presente caso, por herencia, por lo que desde esta perspectiva, preciso será concluir que el expediente de dominio no debe tributar en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, por cuanto existen títulos de transmisión previa en los términos ya expuestos, y como en el caso examinado por la STS –de 27 de octubre de 2004-anteriormente transcrita, aquí el Expediente de Dominio no ha suplido título de transmisión alguno, pues la que hubo se derivó de la herencia en su día producida, transmisión a la que el Expediente de Dominio gravado es ajeno, lo que necesariamente conlleva la estimación del recurso interpuesto, anulando en consecuencia la liquidación impugnada.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 10 de diciembre de 2012, Recurso 974/2007. Habiéndose solicitado dos préstamos para la adquisición de vivienda habitual, sumando los principales de ambos 134.000 euros, cantidad formada por la suma del precio, 125.611,52 euros, más 8.792,81 de IVA, no es aplicable el tipo reducido establecido en Andalucía para la adquisición de vivienda habitual de valor no superior a 130.0000 euros.

Para el Tribunal “el límite será el valor real de la vivienda habitual y, por tal concepto, se debe entender, que el mismo engloba los desembolsos que debe realizar el comprador para poder adquirir la plena propiedad de la vivienda habitual que le exige el vendedor.” El Tribunal señala que la Ley exige que el valor del préstamo no puede superar los 130.000 euros, y ambos préstamos están destinados a la adquisición de vivienda.

 

Sentencia del Tribunal Superior  de Justicia de Madrid  de 17 de diciembre de 2012, Recurso 340/2010. Exención procedente del Impuesto de AJD en la inscripción de obra nueva del inmueble que constituye sede de la obra social de una Caja de Ahorros.

 La Comunidad de Madrid sostenía lo contrario, por cuanto la exención se prevé únicamente para las adquisiciones directamente destinadas a sus obras sociales, no existiendo en el presente caso supuesto de adquisición por la declaración de obra nueva. Sin embargo el TSJ de Madrid aplica la misma doctrina que había declarado a propósito de la obra nueva de una Cooperativa en la Sentencia de 26 de junio de 2012, Recurso 1713/2009 :“ La Comunidad de Madrid, ahora recurrente, funda la impugnación en la consideración de que la declaración de obra nueva no constituye una adquisición, sin embargo conforme a la doctrina citada, no habiendo limitado la redacción del precepto la aplicación de la exención a la adquisición de bienes, comprendiendo así toda clase de adquisición, sì se debe entender que estamos con la declaración de obra nueva ante un supuesto de adquisición de un derecho o de una parte de las facultades que lo integran, siendo así de aplicación la exención como apreció la resolución impugnada."

Este mismo criterio fue posteriormente sostenido por la Sección 9ª en sentencia de 14 de septiembre de 2012 resolviendo el recurso nº 1731/2009.

 

    Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 26 de diciembre de 2012, Recurso 1085/2011.  El régimen fiscal de las parejas de hecho, al no existir norma estatal que así lo declare, no se equipara al del matrimonio. Habrá que estar a la concreta norma autonómica. En la regulación de algunas Comunidades la equiparación de las parejas de hecho al matrimonio es total, en otras es parcial, cumpliéndose, en cada caso, los requisitos previstos.

“Alega la parte recurrente en su demanda que el objeto del presente procedimiento lo constituye la determinación del Grupo en el que corresponde incluir a las uniones de hecho, bien en el Grupo II o Grupo IV, al ser su pretensión la aplicación de las reducciones y coeficientes entre cónyuges, al haber mantenido la recurrente con la causante una relación convivencial permanente y continuada durante años, otorgándose testamentos y poder de administración, lo que es reconocido por la Administración, con cita del art. 20-2 del Impuesto de Sucesiones y Donaciones de la Ley 29/87, de 18 de diciembre.

A dichas pretensiones se opuso el Sr. Abogado del Estado, en los términos que constan en su escrito de contestación a la demanda, señalando frente a la solicitud de aplicación de la reducción del Grupo II expresado, que si bien en la resolución impugnada no se cuestiona la realidad de la convivencia con la causante como si de un matrimonio se tratase, lo cierto es que la Ley Civil no reconoce la condición de cónyuges sino a aquellos que contraen matrimonio, por lo que no iguala a efectos sucesorios al viudo o la viuda con el conviviente de hecho, y por tanto, no puede pretenderse tal equiparamiento en el ámbito tributario, y que tampoco cabe la analogía con cita de la sentencia dictada por el Tribunal Supremo el 8-2-2002, así como que habiendo fallecido la causante el 7-4-2002 no modifica en nada la situación descrita en la Ley 13/05, que nada prevé para uniones de hecho estables que terminaron antes, como en este caso, y así tampoco resulta aplicable la Ley 15/02 que entró en vigor con posterioridad al fallecimiento, interesando la desestimación del recurso.” “En sus estrictos términos, el hecho imponible en el supuesto que se enjuicia no es otro que la transmisión hereditaria de una serie de bienes entre dos personas que mantenían una convivencia de hecho; y es extender más allá de sus propios términos considerar producida una transmisión hereditaria de bienes entre personas casadas.

 La Sala, aun participando de esa sensibilidad social que le llevaría a asimilar los efectos jurídico-tributarios del matrimonio a las uniones de hecho estables o "more uxorio", no puede obviar, ni tergiversar, el estricto sometimiento a la ley a que está obligada", como en dicho sentido se ha pronunciado esta Sala en el mismo supuesto que en el de autos recientemente en sentencia de fecha 14 de mayo de 2012 al señalar "dada la normativa vigente a la fecha del devengo, se ha de señalar, en general, que es incuestionable la existencia de situaciones de convivencia "more uxorio" no prohibidas por la Ley, e incluso, en ciertos aspectos amparados por ella, y que la tendencia actual es atribuir la máxima plenitud de efectos a estas situaciones, pero no se puede olvidar el límite que para el Tribunal tiene el sometimiento a la ley... en el plano de la legalidad la decisión administrativa es ajustada a derecho".

Y en el mismo sentido se ha pronunciado igualmente la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura en sentencia de 17 de noviembre de 2011, al señalar que "las normas aplicables son las vigentes el día 18-3-2001 en que se produce el fallecimiento... En esta fecha se devenga el tributo conforme a lo dispuesto en el artículo 24-1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que puedan aplicarse normas posteriores que ni siquiera habían sido promulgadas en dicho momento.” “En el caso no estaba contemplada a aquella fecha la situación de la pareja de hecho, ni su equiparación con las personas que contrajeron matrimonio, por lo que tal circunstancia no puede tenerse en cuenta a los efectos de acceder a las reducciones solicitadas,... al no apreciarse una discriminación que el legislador corrige con la nueva legalidad ordinaria de las Leyes del Principado 4/2002 y 15/2002, y la Ley Estatal 13/2005, pues ya hemos expresado que no existe un derecho a un tratamiento igualatorio, en las distintas esferas jurídicas, entre el matrimonio y las uniones "more uxorio", y además la Constitución recoge (artículo 3.1 .) un específico principio de igualdad en el ámbito tributario, con matizaciones diferentes del genérico principio de igualdad del artículo 14 de la misma, y el principio de igualdad tributaria, aparte de los específicos en su ámbito, se predica respecto de la persona física individual y no respecto a parejas o grupos de personas, aparte del reforzamiento del principio de legalidad y seguridad jurídica en el ámbito tributario, como tampoco cabe hablar de que pudiera admitirse la analogía en el alcance del artículo 24 de la LGT, dados los requisitos para su aplicación, pues la LISD es clara al respecto, y no puede hablarse de igualdad jurídica esencial entre ambas situaciones". Por todo ello y de acuerdo con los razonamientos expuestos procede desestimar el recurso.”

La Dirección General de Tributos mantiene una opinión semejante a la expuesta en la Consulta V2200-10 de 4 de octubre de 2010.

En la legislación de la Comunidad Valenciana para los tributos cedidos no se determina nada en la Ley 5/2010, no obstante la equiparación contenida en dicha norma de las parejas de hecho y de los matrimonios materia de tributos autónomos, artículo 15, circunstancia que ha determinado la interpretación que niega dicha equiparación en los tributos cedidos, ITP e ISD, a las parejas de hecho con los matrimonios, según resulta del Criterio 01/2013 de 20/02/2013, de la Dirección General de Tributos de la Consejería de Hacienda y Administraciones Públicas  de la Generalitat Valenciana. Dicho Criterio ha sido publicado en el nº 1 del Boletín Informativo del Colegio Notarial de Valencia, enero-febrero de 2013, páginas 26 a 28.

 

    Sentencia del Tribunal Superior de Justicia  de Madrid de 27 de diciembre de 2012, Recurso 321/2010. El artículo 96.1 del TR del Impuesto sobre  Sociedades exige que en el proyecto de fusión, que ha de ser remitido al Registro Mercantil, se incluya la opción de someter tal operación societaria al régimen fiscal especial previsto en la Ley del Impuesto sobre Sociedades respecto de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, y es precisamente la omisión de la opción a su aplicación en el proyecto de fusión del caso ahora enjuiciado lo que impide la sujeción de la operaci����n societaria en cuestión a tal régimen especial. No se trata, como pretende hacer ver la parte recurrente, de una interpretación excesiva o rigurosa de la norma tributaria, sino de su estricta aplicación, que exige expresamente la inclusión en el proyecto de fusión de la opción al régimen especial, que, precisamente por su propia especialidad, requiere que se cumplan escrupulosamente los requisitos legales establecidos al efecto, sin que tal omisión haya sido subsanada en el proyecto de fusión, en el que la ley exige que conste la opción al régimen fiscal especial.”

“El proyecto de fusión se conceptúa como el documento necesario, que suscrito por los administradores de las sociedades participantes (absorbente y absorbida), contiene los elementos sobre los que han de decidir, con posterioridad, las juntas de accionistas de cada una de las entidades involucradas, constituyendo así una especie de contrato cuyos efectos quedan pendientes del acuerdo de tales juntas, y que debe ser presentado por los administradores ante el Registro Mercantil del domicilio social de cada una de las sociedades que participan en la fusión. Resulta así que el proyecto de fusión marca el inicio del procedimiento de fusión y ha de contener todas y cada una de las bases y condiciones que, de aprobarse por las sociedades participantes, determinan los efectos de la fusión que se acuerde.”

 

Sentencia del Tribunal Superior  de Justicia de Madrid de 27 de diciembre de 2012, Recurso 317/2010. Rectificación de la escritura pública que no da lugar al devengo de AJD por aplicación del artículo 45. 1 B. 13 del TR de ITP y AJD.

En la escritura pública de 13.2.03, de declaración de obra nueva en construcción y división horizontal del edificio, se consignó por error del notario que los diez cuartos trasteros en ella señalados eran fincas independientes cuando, según la licencia de obras, solo podían considerarse como anejos inseparables a cada respectiva vivienda, y sobre la base de esta escritura se otorgó la de 3.3.03 de préstamo hipotecario por importe de 1.375.054 #, habiéndose liquidado ambas escrituras, que sin embargo fueron devueltas sin inscribir por el Registro de Propiedad porque los referidos diez trasteros habían sido declarados e hipotecados como fincas independientes, lo que contravenía la licencia de obras y el ordenamiento jurídico, lo que obligó a otorgar, además de otra escritura de subsanación de la declaración de obra nueva y división horizontal, la escritura pública de 1.12.03 para corregir ese defecto que hacía nula e ineficaz la de 3.3.03, de manera que, a juicio de la recurrente, no ha existido novación ni subrogación hipotecaria al tratarse de una simple rectificación exclusivamente subsanatoria de un error imputable solo a dos notarios (el que confeccionó mal la escritura de obra nueva y el que reprodujo el error en la escritura de préstamo hipotecario), por lo que resulta aplicable lo previsto en el artículo 45.1.B.13 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y solicita la anulación del acto administrativo impugnado.” 

En la escritura de rectificación “se rectifica tanto su descripción incorporando los trasteros a los pisos, como el "cuadro de distribución de responsabilidad hipotecaria" protocolizado en dicha escritura, resultando que sin cambiar el total del préstamo de 1.375.054 #, se modifican las responsabilidades asignadas a cada piso y plaza de garaje en comparación con la repartición de la escritura de 3.3.03.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 15 de enero de 2013, Recurso 788/2010. Para que un gasto sea deducible es necesaria la prueba de la vinculación de dicho gasto con el desarrollo la actividad profesional.

 De acuerdo con las premisas anteriores, no se puede admitir el carácter deducible de los gastos controvertidos.

En primer lugar, respecto de los gastos que se corresponden con facturas a nombre de Dª Rosa, hermana de la recurrente, es evidente que no pueden ser deducibles por la hoy recurrente por tratarse de gastos facturados a otra persona, de modo que no se cumplen las exigencias establecidas en el Real Decreto 2402/1985, que constituyen un requisito indispensable para efectuar la deducción fiscal. Para poder deducir esos gastos la recurrente debió cambiar la titularidad de los oportunos contratos a fin de que las facturas se expidieran a su nombre, pero al no haberlo hecho, sin acreditar imposibilidad alguna, no puede beneficiarse de la deducción.

Además, en las diversas facturas aportadas por la demandante figuran diferentes inmuebles ubicados en el edificio de la Plaza de........ nº.... de..... (bajo izquierda, segundo derecha, tercero izquierda), lo que implica que todos esos gastos no pueden estar vinculados con el despacho en el que ejerce la abogacía, de modo que no han sido realizados en el desarrollo de la actividad profesional. Por ello, esta Sección coincide en el carácter no deducible de los gastos que no han sido admitidos por la Inspección ni por el TEAR.

Por las razones expuestas no puede aceptarse la deducción de los gastos relativos a suministros y servicios del despacho que no se encuentran facturados a nombre de la recurrente y que, además, no se demuestra que correspondan al despacho en el que se ejerce la actividad, gastos que están relacionados en el expediente administrativo.

Tampoco puede admitirse el gasto de X....., al no acompañarse factura que justifique el pago, ni el abono transporte de una persona respecto de la cual no se justifica su condición de empleado del despacho. El rechazo de los gastos que se tratan de justificar con simples tickets viene determinado por el criterio constante de esta Sección, que ha declarado con reiteración que dichos tickets no demuestran el carácter deducible de los gastos cuando no se aporta además una prueba concluyente de que esos gastos han sido realizados en el ejercicio de la actividad profesional (sentencia de 15 de julio de 2010, recurso 1236/2009, F.J.5º).

Por otro lado, las facturas de Registros y Notarías que se cuestionan no están expedidas a nombre de la actora (como se admite en la demanda) y no se demuestra su relación con operaciones concretas realizadas en el ejercicio de la actividad de abogado.

Con respecto a las facturas por participación en la campaña electoral para la Junta de Gobierno del Colegio de Abogados de ....., en la resolución del TEAR se razona que se refieren a gastos de la candidatura de D. Feliciano facturados por éste a la recurrente como suplidos, por lo que no queda probada su relación con la actividad profesional de la actora, no pudiendo deducirse la vinculación de tales gastos con los ingresos por la simple afirmación de que "estar en dicha Junta... da prestigio frente a los clientes".

Tampoco podemos admitir los gastos de gasolina, hotel, billetes de avión y tren, autopistas y comidas, no sólo porque muchos de ellos se justifican también por simples tickets, sino porque no se justifica en absoluto la necesidad de realizar esos gastos para el desarrollo de la actividad profesional, no bastando a tal efecto la mera alegación de tener clientes fuera de M..... y ser necesario por ello realizar viajes. En este sentido, la exigencia de probar la vinculación de cada gasto con la actividad no puede ser suplida con la afirmación genérica de realizar desplazamientos por la geografía española o llevar a cabo reuniones con clientes, pues ello supondría admitir el carácter deducible de todos los gastos declarados sin necesidad de demostrar las circunstancias profesionales que exigen su realización en cada caso, lo que no es admisible ya que implicaría dejar a la voluntad del contribuyente la cuantificación de la base imponible del impuesto.

La actora aduce que son razonables los gastos cuya deducción pretende, pero la indudable existencia de gastos en el desarrollo de cualquier actividad no exime de la carga de probar el carácter deducible de cada uno de los gastos, para lo que es necesario justificar el gasto con factura expedida a nombre de la contribuyente y demostrar la vinculación del gasto con el ejercicio de la actividad, exigencias probatorias que no pueden ser suplidas con simples presunciones ni con afirmaciones genéricas que pretenden dar cobertura a gastos muy diversos.”

En este tema también podemos citar la Sentencia del TSJ de Madrid de 15 de enero de 2013, Recurso 748/2010, en la que se declara que “el actor aduce que los gastos de restaurantes y cafeterías se realizaron con clientes y fueron necesarios para el desempeño de la actividad, pero no aporta prueba alguna que avale tal afirmación, pues se ignoran los destinatarios de tales gastos y las supuestas operaciones profesionales que dieron lugar a los mismos. En todo caso, aunque pudiera admitirse que los destinatarios fuesen clientes, esos gastos podrían ser convenientes o útiles y constituirían atenciones sociales al margen de la finalidad pretendida por el legislador con la deducción fiscal, que es beneficiar a los empresarios y profesionales que invierten en la promoción de sus productos o servicios para obtener un mayor número de ventas o de clientes potenciales, de manera que la realización de gastos sin un objetivo empresarial o profesional concreto que sirva de justificación es una atención social, pero no un gasto necesario para la obtención del rendimiento.

Por otro lado, en cuanto a los gastos justificados con simples tickets, esta Sección ha declarado con reiteración que los tickets no prueban el carácter deducible del gasto cuando no vienen acompañados de pruebas que pongan de manifiesto sin duda alguna su vinculación con la actividad profesional.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia  de Galicia  de 23 de enero de 2013, Recurso 15249/20102. La reducción aplicable en la Ley gallega en las donaciones de dinero a descendientes para la adquisición de vivienda habitual es aplicable aunque inicialmente dicha donación se otorgase en documento privado que posteriormente es elevado a escritura pública.

Para el Tribunal “tal formalización es esencial, con la particularidad de que no excluye la previa

donación constatada en documento privado al punto de que, siendo éste el caso, debería la Administración haber requerido al contribuyente en los términos del precitado artículo 71 de la Ley 30/1992.”

Dicho artículo 71 dispone lo siguiente: “Subsanación y mejora de la solicitud.

1. Si la solicitud de iniciación no reúne los requisitos que señala el artículo anterior y los exigidos, en su caso, por la legislación específica aplicable, se requerirá al interesado para que, en un plazo de diez días, subsane la falta o acompañe los documentos preceptivos, con indicación de que, si así no lo hiciera, se le tendrá por desistido de su petición, previa resolución que deberá ser dictada en los términos previstos en el artículo 42.”

 

    Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos, de 1 de febrero de 2013, Recurso 132/2011. Escritura de Parcelación de Finca y Disolución de Comunidad. Examen. Diversos hechos imponibles. Diversos sujetos pasivos en función de su cuota de participación. Base imponible y deuda tributaria. Procedencia de incluir las construcciones ya declaradas.

Sostiene la recurrente que se vulnera la obligación que incumbe a la demandada de practicar cuando concurran varios obligados tributarios en un mismo presupuesto de una obligación y siempre que conozca sus identidades, la división de la liquidación tributaria entre todos ellos, en función a la proporción en que cada uno de ellos participe en el hecho imponible objeto de imposición, vulnerándose asimismo la obligación que incumbe a la demandada dentro del procedimiento de gestión tributaria, de practicar y notificar a cada uno de los obligados tributarios la liquidación practicada. A tales alegaciones, se opone de contrario de existencia de una responsabilidad solidaria en el pago al concurrir varios obligados tributarios, pudiendo ser sujeto pasivo cualquiera de ellos, por lo que resulta atemperada a derecho la liquidación complementaria girada.

Pues bien, sin perjuicio de la relación que vincula a los copartícipes con la Hacienda Pública por el otorgamiento de la precitada escritura pública, y sin perjuicio de la relación de solidaridad a la que se refiere el TEAR, con base en el art. 35.6 de la LGT, no podemos obviar que el propio Tribunal Económico Administrativo, en resolución de 27 de abril de 2012, resolviendo una reclamación formulada por Don Evaristo, contra la  liquidación complementaria practicada, resuelve que el reclamante no está obligado a soportar el gravamen sino por la parte que le ha sido adjudicada, que, en ningún caso, ha sido 90.657,15 #, concluyendo que la deuda tributaria resultante debió haberse distribuido proporcionalmente para cada comunero en función de su cuota de participación en las fincas comunes, remitiéndose a la resolución del TEAC de 22-2-96, estimando tal motivo impugnatorio, anulando por ello la liquidación impugnada, habiéndose practicado posteriormente por la Administración Autonómica nueva liquidación en los términos acordados por el TEAR. Cierto es que, en el presente caso, aunque nada se diga en la misma, todo indica que la liquidación practicada trae causa de la parcelación de la finca, y no de la disolución de comunidad, a la que se refiere la liquidación girada a Don Evaristo, y por lo tanto, no podría efectuarse sin más en la presente litis una asimilación a la disolución de sociedades, como efectuó el TEAR en su resolución de 27 de abril de 2012 ya referenciada.

Ahora bien, en la medida que como se desprende de lo consignado en el FJ Segundo de la presente resolución, la comunidad de ambas familias afectaba exclusivamente a la parte de suelo no edificada o no ocupada por las construcciones, y como quiera que en la parte segregada tanto la destinada a vial, como en la parte segregada calificada de suelo urbanizable integrado en la Unidad de Actuación 2, se mantiene la indivisión inicial, siendo la parte segregada calificada como suelo urbano consolidado, donde se lleva a cabo una división para acabar con la indivisión del suelo común destinado a jardín y acceso (excluidas las construcciones) resultando así dos parcelas, cuya denominación y titularidad ya se ha referenciado, hemos de concluir que dichas convenciones evidencian, que la liquidación aquí impugnada no es conforme a derecho, en cuanto declara a la recurrente como sujeto pasivo de la totalidad del hecho imponible, imputándole una participación del 100% en  los cuatro bienes anteriormente descritos, esto es, del SU.UA.2 Salduero, del SU.Prado Santísimo ( vial ), de la vivienda Nº NUM004 y de la vivienda Nº NUM002 NUM003, cuando tal participación del 100% no se ajusta a la realidad, por lo que coincidimos con la recurrente en considerar que en atención a tan particulares circunstancias, la deuda tributaria resultante y aquí impugnada, debió distribuirse en función a la proporción de cada otorgante en el hecho imponible objeto de imposición, de acuerdo con lo consignado en la meritada escritura, lo que necesariamente conlleva la estimación del recurso interpuesto con relación a tal extremo, con la consiguiente nulidad de la liquidación aquí impugnada.”

 

“Así las cosas, en la medida que procedieron a parcelar la finca descrita en el expositivo III, dividida horizontalmente en las dos viviendas descritas más un terreno elemento común, resultando como consecuencia de esa parcelación nuevas fincas independientes, practicándose las adjudicaciones ya descritas, hemos de concluir que en la determinación de la base imponible ha de incluirse el valor de las construcciones –ya declaradas-, sin que por ello se incurra en la doble imposición que se denuncia, por cuanto  estamos ante convenciones distintas , siendo indudable desde esta perspectiva que tal escritura documenta un acto que tiene por objeto cantidad o cosa evaluable, se trata de un acto no sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Sucesiones, al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, ni al que grava las Operaciones Societarias y, por último, que es inscribible en el Registro de la Propiedad.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 6 de febrero de 2013, Recurso 15409/2012. Obligada concesión de un plazo para la subsanación de omisiones del obligado tributario en virtud de la aplicación supletoria del artículo 71 de la Ley 30/1992, RJAP-PAC, ordenada por el artículo 97 de la LGT. “La cuestión esencial del recurso converge sobre si, en efecto, la Sra. Amalia justificó adecuadamente el requisito de tener menos de treinta y seis años. Comencemos por señalar que, sobre el particular, nada excluye en el presente caso la aplicación supletoria del artículo 71 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común , según se sigue del artículo 97, b) LGT por lo que, razonablemente, si la escritura solamente constataba la circunstancia de la edad, pero no la fecha de nacimiento, podría haberse requerido al contribuyente para practicar la subsanación al efecto. No obstante, en cualquier caso y aunque se descartara la aplicación de tal precepto, es de señalar que la Sra. Amalia acompañó ante la oficina gestora los particulares de su DNI para, como razona la resolución recurrida, complementar, sin nueva declaración de voluntad, la escritura inicial en el particular litigioso, motivo por el cual ha de entenderse subsanado "ex post". En cuanto que ello no sea posible por imperativo del artículo 57 de la Ley 26/2007, no puede compartirse la tesis de la demanda, pues el beneficio fiscal está solicitado en el momento de la presentación de la declaración del impuesto, sin perjuicio de que la Administración entendiera que la solicitante carecía de uno de los requisitos habilitantes, cuya justificación completa (pues no es de olvidar que en la escritura ya constataba que era menor de treinta y seis años) se hace más tarde, lo que es plenamente compatible con el precepto de referencia.”

    Dicho artículo 71 dispone que si la solicitud no reúne los requisitos exigidos, “se requerirá al interesado para que, en el plazo de diez días, subsane la falta o acompañe los documentos preceptivos”. 

    Como señala la Sentencia del Tribunal Supremo el 19 de octubre de 1992, la omisión por la Administración del requerimiento al particular para la subsanación determina la anulación de la actuación administrativa.

 

   

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

 

Nº de consulta: V0319-13.

Fecha: 04/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: “Una tía del consultante falleció por una negligencia del personal de la residencia de ancianos donde residía. Por sentencia judicial se establece una indemnización por responsabilidad civil (60.000 euros) en favor de sus herederos, indemnización que es satisfecha por la compañía aseguradora de la residencia de ancianos.” Se pregunta por la tributación de la indemnización.

Se responde que, “la indemnización objeto de consulta  se encuentra amparada por la exención del artículo 7,d) en cuanto responde al concepto de renta exenta que se recoge en su primer párrafo, pues se trata de una indemnización por responsabilidad civil por daños personales (concepto que incluye los daños físicos, psíquicos o morales) y cuya cuantía ha sido fijada judicialmente.”

 

Nº de consulta: V0351-13.

Fecha: 07/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades.

Materia: “La entidad consultante, tiene un administrador o consejero delegado que tiene establecido a través de los estatutos de dicha sociedad, la retribución por las labores de administrador de forma gratuita.

Al mismo tiempo y a través de un contrato entre la sociedad y él, ejerce las tareas de Jefe de Departamento Comercial. Percibiendo en nómina por su condición de trabajador como Jefe comercial, una retribución acorde con dicho trabajo.”  Se pregunta las siguientes cuestiones: “1) Si el gasto correspondiente a la retribución por su trabajo tiene la consideración de gasto deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades.

2) La posible afectación del sueldo, al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde a lo primero que “en el supuesto concreto planteado, el administrador ejerce las tareas de jefe del departamento comercial, percibiendo una retribución por su condición de trabajador como jefe comercial. Se parte de la presunción de que el administrador no tiene la condición de socio de la entidad.

En la medida en que las retribuciones pactadas, en virtud del contrato laboral celebrado entre la entidad consultante y su administrador, retribuyan única y exclusivamente labores de jefe de departamento comercial, dicho gasto tendrá la consideración de gasto fiscalmente deducible siempre y cuando, cumpla los requisitos generales anteriormente mencionados.”

A lo segundo se responde que “los servicios prestados por el jefe del departamento comercial a la sociedad consultante se derivan de una relación laboral con la misma.

En consecuencia, los referidos servicios y los pagos que la sociedad consultante efectúa como contraprestación de los mismos, no quedan sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

Nº de consulta: V0386-13.

Fecha: 08/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: El consultante es nombrado heredero de confianza para la gestión y venta de determinados bienes inmuebles de una herencia.” Se pregunta por la sujeción a IVA de la operación.

Se concluye que “el desempeño de la función de heredero de confianza efectuada mediante contraprestación tiene la consideración de una prestación de servicios sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo dicho heredero repercutir en todo caso la cuota correspondiente sobre el destinatario de la operación.”

En cuanto a la obligación de  inscribirse en el IAE se afirma por el Centro Directivo que “el sujeto pasivo consultante, persona física, que ha realizado la actividad de intermediación en la venta de un inmueble, en calidad de heredero de confianza, repartiendo el importe obtenido entre dos ordenes religiosas, y recibiendo por dicha actividad una comisión, deberá clasificarse en el grupo 724 de la sección segunda de las Tarifas, correspondiente a Intermediarios en la promoción de edificaciones”.

 

Nº de consulta: V0389-12.

Fecha: 08/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones.

Materia: “Sociedad limitada cuya actividad social, entre otras, es el arrendamiento de locales de negocio. El capital está distribuido entre tres hermanos y el tío de todos ellos, el cual va a percibir retribuciones por el ejercicio de funciones directivas. “Se pregunta “si procede la exención de las participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio y las reducciones en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, previstas respectivamente en el artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991 y en el artículo 20 de la Ley 29/1987. Asimismo, se plantea si se incumpliría el requisito de mantenimiento en las reducciones mencionadas en el caso de venta de inmuebles y reinversión de activos.”

Se responde que “en relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:

En contestación de 25 de enero de 2013 (V0213-13) a la anterior consulta planteada por Vd., se descartaba la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio del grupo familiar constituido por el consultante, que ejercería funciones directivas y sus tres sobrinos, al excederse el grado de parentesco que permite la Ley 19/1991, de 6 de junio, reguladora de dicho impuesto.

La nueva consulta se ciñe ahora de forma exclusiva al consultante, titular en la Sociedad limitada de que se trata de una participación superior al 5%, cumpliéndose los requisitos referidos al ejercicio de funciones directivas y percepción de remuneraciones que establecen, respectivamente, las letras b) y c) del artículo 4.Ocho. Dos de la Ley 19/1991.

En este supuesto, no plantea problema el acceso a la exención en el impuesto patrimonial por parte del consultante y, al cumplirse tal exigencia, tampoco la posibilidad de reducciones previstas en los apartados 2.c) y 6) del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones siempre que, como es obvio, concurran los requisitos adicionales que establecen uno y otro apartado.

Por último y de acuerdo con el criterio general establecido en el epígrafe 1.3.e) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de este Centro Directivo, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de vivienda habitual y empresa familiar (BOE del 10 de abril), es doctrina reiterada de esta Dirección General que la exigencia del mantenimiento de la adquisición se refiere al mantenimiento de su valor, quedando prohibidos actos de disposición u operaciones societarias que lo minoren de forma sustancial. No será ese el caso de operaciones onerosas como la venta de inmuebles, dado que el importe de la enajenación, en su caso materializado en bienes de análoga naturaleza, formará parte del activo social.”

En la citada Consulta V0213-13 se declaró por la Dirección General que “a efectos del impuesto patrimonial, el grupo de parentesco viene en este caso formado por tres hermanos, colaterales en segundo grado entre sí, pero del que no forma parte quien desempeñará las funciones directivas y percibirá las correspondientes remuneraciones, es decir, el tío de todos ellos, colateral de tercer grado y, por tanto, fuera del grupo de acuerdo con lo previsto en la letra b), que se refiere exclusivamente a cónyuges, ascendientes, descendientes y colaterales hasta el segundo grado.

De acuerdo con lo expuesto, no procederá la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio ni tampoco reducción alguna en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones con ocasión de la transmisión “mortis causa” o “inter vivos” de las participaciones de la Sociedad Limitada.”

 

Nº de consulta: V0391-13-12.

Fecha: 08/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Materia: Los consultantes poseen acciones de dos entidades mercantiles teniendo cada uno el 50 por 100 de las acciones de cada sociedad. El activo de las entidades está compuesto por inmuebles afectos a la actividad empresarial. Los consultantes quieren realizar una transmisión de participaciones entre ellos que permita a cada uno mantener el control de una de las sociedades para poder dirigir mejor las entidades.”  Se pregunta por la tributación de la operación teniendo en cuenta la posible aplicación del artículo 108 de la LMV en su nueva redacción.

Para la Dirección General “cabe indicar, en síntesis, que si la transmisión de valores a calificar no se realiza con el ánimo de eludir el pago del IVA o del ITPAJD al que estaría sujeta la transmisión de los inmuebles propiedad de la entidad a la que representen dichos valores (cuya prueba corresponde a la Administración tributaria), ni se incurre en los supuestos de presunción del ánimo de elusión del pago del impuesto correspondiente (cuya prueba en contrario corresponde al contribuyente), no resultará aplicable la excepción a la exención del impuesto al que esté sujeta la transmisión de valores y, en consecuencia, no se tributará por aquel.
   
En el supuesto objeto de consulta parece que no concurren los requisitos exigidos en el apartado 2 del artículo 108 de la LMV para conformar el presupuesto de hecho previsto en ninguno de los tres incisos –a), b) c)– de dicho apartado, por lo que, en principio, no será de aplicación la excepción a la exención prevista en dicho apartado y, en consecuencia, la permuta de valores en cuestión quedará exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados al que está sujeta.

Todo ello, sin perjuicio de que mediante la permuta de valores objeto de consulta se haya pretendido eludir el pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que habría gravado la transmisión de los inmuebles propiedad de las entidades a la que representan dichos valores, cuestión que, como se ha indicado anteriormente, constituye una cuestión de hecho sobre la que este Centro Directivo no puede pronunciarse a priori, sino que deberá ser probada suficientemente por la Administración tributaria competente para la gestión del tributo, para que resulte de aplicación la excepción a la exención prevista en el apartado 1 del artículo 108.2.”

 

Nº de consulta: V0396-13.

Fecha: 11/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: La entidad consultante es una sociedad mercantil, que se encuentra participada al 100% por un Ayuntamiento. Las actividades desarrolladas por la consultante son, entre otras, las de realizar estudios urbanísticos, la actividad urbanizadora, gestión y explotación de obras, promoción de solares, naves industriales para venta y alquiler.

La sociedad tiene un capital social que se eleva a 36.060.732 euros, derivado de las distintas aportaciones de suelo realizadas por el Ayuntamiento participante, siendo los fondos propios inferiores a esa cifra de capital social como consecuencia de las pérdidas obtenidas los últimos años. Las existencias ascienden a 31 de diciembre de 2011 a 28.171.139,07 euros, y están compuestas por parcelas de suelo industrial, por naves industriales y por suelos urbanizables, cuyo desarrollo urbanístico no se encuentra terminado. Asimismo, en el pasivo constan deudas con entidades  financieras.

La consultante no genera ninguna clase de ingreso excepto un alquiler de una nave por 500 euros al mes.

La entidad consultante se está planteando disolverse y liquidarse con la intención de que todos los activos y pasivos se transmitan al Ayuntamiento mediante la transmisión de la totalidad del patrimonio. En definitiva, el Ayuntamiento recibiría todos los bienes, derechos y obligaciones de la consultante a cambio de su participación del 100% en el capital social de la misma.

Una vez los bienes de la consultante formen parte del patrimonio del Ayuntamiento, éste seguiría intentando vender las naves industriales y desarrollando urbanísticamente los distintos suelos. Por otra parte las deudas transmitidas al Ayuntamiento se irían pagando de una forma razonable y ordenada, creando para ello las partidas presupuestarias correspondientes.”

Se pregunta por el tratamiento fiscal en el IVA.

Se responde que en este caso, parece que no se transmite un conjunto de bienes acompañados de una estructura organizativa en los términos anteriormente expuestos, susceptibles de constituir unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, y no resulta de aplicación el artículo 7.1º de la Ley 37/1992, por lo que las operaciones descritas estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento separadamente según las normas que le sean aplicables.

 

Nº de consulta: V0405-13.

Fecha: 12/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: El consultante ha transmitido en enero de 2012 su vivienda habitual por un importe de 157.669,94 euros. Dicha vivienda fue adquirida en pro indiviso con su mujer en julio de 2002. El consultante tiene la intención de adquirir una nueva vivienda habitual que va a financiar a través de un préstamo que le va a otorgar su hermana ya que el dinero obtenido por la venta lo ha invertido en parte en un depósito a plazo fijo que de momento no puede retirar.”

Se pregunta por la “posibilidad de la aplicación de la exención a la ganancia patrimonial obtenida por reinversión en vivienda habitual.”

Se responde exponiendo que “el consultante podrá entender reinvertido el importe obtenido por la venta siempre que se destine a la adquisición de la nueva vivienda habitual. Dado que la nueva vivienda va a ser adquirida a través de un préstamo otorgado por un familiar del consultante, el importe obtenido por la venta deberá destinarse a la amortización de dicho préstamo en el plazo de dos años desde la fecha de transmisión de la anterior vivienda habitual, es decir, hasta enero de 2014. En el caso de que sólo se reinvierta una parte del importe obtenido por la venta, estará exenta la parte proporcional de la ganancia patrimonial que se corresponda a la cantidad efectivamente reinvertida. Por último, conviene mencionar que en el supuesto de que se declare exenta (total o parcialmente) la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual en 2012 y, posteriormente, se incumpla el requisito de la reinversión, el consultante deberá regularizar su situación conforme lo dispuesto en el apartado 4 del artículo 41 del RIRPF.”

 

Nº de consulta: V0427-13.

Fecha: 13/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas.

Materia: “El consultante adquirió una vivienda de soltero en el año 2008; ese mismo año se casó en régimen de gananciales. La esposa del consultante aplicó su cuenta vivienda a la amortización del préstamo hipotecario y además aportó ajuar y mobiliario. Siendo similares las aportaciones de los dos cónyuges.” Se pregunta por la “tributación de la aportaci��n a la sociedad de gananciales e impuestos que se devengan.”

Se responde que “la titularidad de la vivienda corresponderá, por tanto, al consultante y a la propia sociedad de gananciales, en proporción a la valoración de sus respectivas aportaciones. Al consultante, titular originario, por las aportaciones efectuadas desde su adquisición hasta la celebración del matrimonio y a la sociedad de gananciales, por las aportaciones realizadas con fondos que le sean propios; cada uno adquirirá propiedad sobre la vivienda en la proporción que los respectivos fondos representaran sobre el valor de la misma.

Dicho lo anterior, las aportaciones de bienes o derechos a la sociedad de gananciales pueden ser de dos clases: gratuitas, que son aquellas que no conllevan contraprestación alguna, y onerosas, que son las que dan lugar a cualquier tipo de contraprestación, tanto simultáneamente a la aportación, como mediante el nacimiento a favor del aportante de un derecho de crédito contra la sociedad de gananciales exigible en el momento de la disolución de dicha sociedad. También es posible que una aportación de bienes o derechos a la sociedad conyugal participe de ambas naturalezas, en cuyo caso se aplicará a cada una de ellas la fiscalidad que le corresponda.

El tratamiento tributario de ambas transacciones es distinto, según que su naturaleza sea gratuita u onerosa. Así, la donación de bienes a la sociedad de gananciales es una operación sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que la normativa estatal de dicho tributo recoja bonificación alguna para este tipo de donaciones.”

“De la escueta descripción del escrito de la consulta, si hubiera equivalencia entre la parte privativa aportada por el consultante y lo que la esposa ha aportado (el saldo de una cuenta vivienda a la amortización del préstamo hipotecario y ajuar y mobiliario), o si no hubiera equivalencia pero naciera un derecho de crédito a favor del consultante para el momento en que se extinguiera la sociedad de gananciales, la aportación sería a título oneroso, y la operación estaría sujeta y exenta en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentado, ahora bien, también pudiera ser que parte de la operación fuera a título lucrativo, y esta parte estaría sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones como una donación, sin ningún tipo de exención.

Sentado lo anterior, la aportación de la parte privativa de la vivienda que el consultante realiza a la sociedad de gananciales constituirá una alteración en la composición de su patrimonio, que generará una ganancia o una pérdida patrimonial en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de acuerdo con lo establecido en el artículo 33.1 de la de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.”

 

Nº de consulta: V0428-12.

Fecha: 13/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Patrimonio.

Materia: No residente titular del total capital social de entidad mercantil domiciliada en Port d'Andratx (Mallorca).” Se pregunta por la “aplicabilidad de la exención prevista en el artículo 4.Ocho.dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. Si para calcular la principal fuente de renta se han de tener en cuenta los ingresos del sujeto pasivo a nivel mundial o español.”

Se responde que  en la “contestación de fecha 22 de noviembre de 2006 a consulta V2341-06, esta Dirección General señalaba que la obligación real de contribuir no constituye, en cuanto tal, obstáculo para el acceso a la exención prevista en el artículo y apartado anterior, si bien en el caso planteado en dicha consulta los sujetos pasivos por obligación real formaban grupo de parentesco, a los efectos de la exención, con una familiar residente en España y que ejercía las funciones directivas, percibiendo el nivel de remuneraciones que la ley exige.

En el supuesto que ahora se plantea, no existe grupo alguno y las funciones directivas y percepción de remuneraciones corresponden a un no residente. Aunque en los supuestos de obligación real de contribuir la tributación en el impuesto patrimonial se circunscribe de forma exclusiva a los bienes y derechos que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, conforme al artículo 5.Uno. b) de la Ley 19/1991, un tratamiento homogéneo con los sujetos pasivos por obligación personal de contribuir exige que, además de cumplirse los restantes requisitos que establece la norma reproducida, el no residente haya de acreditar de manera fehaciente ante la Administración tributaria que las remuneraciones que perciba por el ejercicio de las funciones directivas en la entidad alcanzan el nivel porcentual exigido por la Ley respecto del total del conjunto de rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal que perciba en España o fuera de ella.

 

Nº de consulta: V0433-13.

Fecha: 13/02/2012.

Normativa afectada: Reglamento General de Recaudación.

Materia: “El consultante, según sus manifestaciones, recibe diversas diligencias de embargo de créditos que proveedores tienen frente a él. De las manifestaciones del consultante se interpreta que se plantean las siguientes cuestiones:

1. ¿Cuánto tiempo están vigentes las diligencias de embargo recibidas?

2. ¿Se aplica a los créditos pendientes de pago y a los eventuales créditos que se puedan derivar de compras futuras?

3.- ¿Se aplica a los créditos pendientes de pago y a los eventuales créditos que se puedan derivar de compras futuras?

Se responde que “el consultante deberá considerar vigente la diligencia de embargo hasta que la deuda tributaria causante de la misma haya sido solventada.

En relación a los créditos embargados pendientes de pago, conforme a lo dispuesto en el artículo 81.a) del RGR, a partir del momento de la recepción de la diligencia de embargo, los pagos realizados por el consultante a su acreedor (deudor tributario) no tendrán carácter liberatorio y cuando el crédito o derecho embargado haya vencido, el consultante deberá ingresar en el Tesoro el importe hasta cubrir la deuda. En otro caso, el crédito quedará afectado a dicha deuda hasta su vencimiento, producido dicho vencimiento se deberá producir el ingreso en el Tesoro Público. Si el crédito conllevara la realización de pagos sucesivos, el consultante deberá ingresar en el Tesoro los respectivos importes hasta el límite de la cantidad adeudada, salvo que reciba notificación en contrario por parte del órgano de recaudación

Respecto a los créditos que puedan surgir de compras futuras, habrá que estar a lo dispuesto estrictamente en la diligencia de embargo recibida para determinar sí existe embargo de dichos créditos. En caso que los mismos se hubieran trabado, se aplicará lo señalado anteriormente.”

Por último, se recuerda la responsabilidad en la que se puede incurrir en tales supuestos.

 

Nº de consulta: V0438-12.

Fecha: 14/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Materia: El consultante y su esposa tienen intención de efectuar aportaciones de bienes privativos a su sociedad de gananciales, uno de los cónyuges aportaría un inmueble y el otro dinero recibido en herencia.” Se pregunta por la tributación de la operación.

Se responde exponiendo que “el esposo quiere aportar un inmueble a la sociedad de gananciales y la esposa un dinero obtenido por la adjudicación de una herencia, ambos privativos. Si ambas aportaciones son equivalentes se entiende que son onerosas, pero si no lo son se entenderá que parte de la aportación es lucrativa. Por lo tanto, si existe un claro animus donandi a favor de uno de los cónyuges, al no tener la sociedad de gananciales personalidad jurídica ni consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la atribución de un bien privativo a la sociedad de gananciales no supone mas que la transmisión de una parte de la propiedad de dicho bien, el 50 por 100, que recibe el consultante beneficiado, ya que el otro 50 por 100 ya pertenecía al donante, por lo que la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones será solamente el 50 por 100 del dinero aportado que resulte donación y será sujeto pasivo del impuesto el cónyuge beneficiado. Para que esto no sea así, se debería crear un derecho de crédito a favor de la esposa por parte de la sociedad de gananciales por esta diferencia, y en este caso se consideraría que la aportación realizada por la esposa del consultante sería onerosa en su totalidad, estando por tanto sujeta y exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en virtud de lo dispuesto en el artículo 45.I.B).3 del texto refundido del impuesto.”

 

Nº de consulta: V0459-13.

Fecha: 15/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: El consultante realizó entre los años 2007 y 2010 aportaciones al promotor para la construcción de su futura vivienda habitual por importe de 50.054,68 euros. En el año 2010, se resuelve el contrato de compraventa de la vivienda por el incumplimiento en el plazo de entrega sin que la entidad promotora devuelva las cantidades aportadas, lo cual dio lugar al inicio de un proceso judicial para reclamar dichas cantidades. En la declaración de IRPF de 2010 el consultante refleja una pérdida patrimonial por esas cantidades que se integra en la base imponible general y que al no poder compensarse en su totalidad con el saldo positivo del resto de rendimientos e imputaciones, se compensa con los mismos en la declaración del IRPF de 2011. Por sentencia judicial de julio de 2012 se ha ordenado al promotor la devolución de las cantidades aportadas por el consultante junto con los intereses de demora correspondientes.” Se pregunta por “el tratamiento fiscal en el IRPF a las cantidades devueltas junto con los intereses de demora y posible deducción de los gastos que ha soportado el consultante durante el proceso judicial.”

Para la Dirección General “las cantidades entregadas al promotor de una vivienda finalmente no adquirida por incumplimiento en el plazo de entrega y no devueltas, no constituyen de forma automática una pérdida patrimonial pues se trata de un derecho de crédito que el aportante tiene contra el promotor, y sólo cuando ese derecho de crédito resulte judicialmente incobrable se podrá entender que se ha producido una pérdida patrimonial. En el caso planteado, el consultante, encontrándose en curso el proceso judicial de reclamación de tales cantidades, incluyó las mismas como pérdida patrimonial en la declaración de IRPF de 2010, obteniendo posteriormente, en 2012 y en virtud de sentencia judicial, la devolución de las cantidades aportadas. Ello implica que el consultante no debió incluir como pérdida patrimonial en la declaración de IRPF de 2010 las cantidades aportadas ya que no habían resultado declaradas judicialmente incobrables.

Con carácter general, los errores u omisiones padecidos en declaraciones ya presentadas que hayan motivado la realización de un ingreso inferior al que legalmente hubiera correspondido o la realización de una devolución superior a la procedente, como es el caso, deben regularizarse mediante la presentación de una declaración-liquidación complementaria a la originalmente presentada.

La nueva declaración-liquidación (complementaria) recogerá la totalidad de los datos que deban ser declarados, incorporando, junto a los correctamente reflejados en la declaración original, los de nueva inclusión o modificación.

Por lo tanto, el consultante deberá presentar declaración complementaria del IRPF 2010 sin hacer constar la existencia de ninguna pérdida patrimonial relacionada con la no devolución de las cantidades aportadas al promotor. Asimismo, y debido a que la pérdida patrimonial incluida en la declaración de IRPF 2010 ha sido compensada parcialmente con el saldo positivo de los rendimientos e imputaciones integrados en la base imponible general de la declaración de IRPF 2011, también deberá formular declaración complementaria por este periodo impositivo regularizando así su situación tributaria sin que la devolución de las cantidades aportadas produzca efectos en la declaración correspondiente al periodo impositivo 2012.

Por otra parte, y en relación con el tratamiento en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de los intereses percibidos por el consultante, se debe precisar que la contestación se efectúa conforme a la normativa vigente durante el periodo impositivo 2012, que es aquel en el que se perciben dichos intereses, según lo manifestado por el consultante en su escrito. Los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributan en el Impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25.5 de la LIRPF, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional. Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Los intereses percibidos por el consultante, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario sino que, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25.5 y 33.1 de la misma ley, han de tributar como ganancias patrimoniales.”

“Por último, y en relación con los gastos en que ha incurrido el consultante con ocasión del proceso judicial, este Centro Directivo ha considerado con anterioridad en supuestos similares (así, en la Resolución a la Consulta Vinculante V0503-08, de 5 de mayo de 2006), que dichos gastos responden a un supuesto de aplicación de renta, por lo que no procede computar por ellos pérdida patrimonial y no deberán tener reflejo en la declaración del Impuesto.”

 

Nº de consulta: V0473-13.

Fecha: 18/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: El consultante, separado y con dos hijos, es propietario de la vivienda en la que reside su excónyuge y sus hijos en virtud de sentencia judicial. Ante la dificultad para hacer frente al pago del préstamo hipotecario que grava dicha vivienda, el consultante se está planteando la transmisión de la misma para lo que requiere el consentimiento de su excónyuge. Su excónyuge está dispuesto a prestarle el consentimiento siempre que el consultante le entregue el dinero obtenido por la venta para la compra de otra vivienda, cuya titularidad correspondería a su excónyuge y a sus hijos.” Se pregunta “si es aplicable la exención de la ganancia patrimonial por reinversión en vivienda habitual, aunque la vivienda adquirida no fuera de titularidad del consultante.”

Se responde exponiendo que “este Centro Directivo viene manteniendo el criterio de que los beneficios fiscales relacionados con la residencia habitual del contribuyente están ligados a la titularidad del pleno dominio del inmueble, tanto del que se adquiere como el que se transmite, a los efectos de acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual (Consultas 1867-00, V0845-06, V2347-07).

Dado que el consultante no va a adquirir el pleno dominio de una nueva vivienda habitual, sino que será su excónyuge y sus hijos los titulares de la nueva vivienda que se pretende adquirir, no será aplicable la exención por reinversión a la ganancia patrimonial que, en su caso, obtenga por la transmisión de la vivienda de la que es propietario.”

 

Nº de consulta: V0479-12.

Fecha: 18/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: En mayo de 2009 se terminó en régimen de comunidad de bienes la promoción de tres naves industriales destinadas a la venta, sin que a la fecha se haya logrado venderlas, manifestándose que en la actualidad el coste a que se encuentran contabilizadas las existencias es superior a su valor de mercado.��� La cuestión que se plantea es la de la “consideración como gasto deducible de las correcciones valorativas correspondientes a la diferencia entre el valor contable y el de mercado.”

Se responde que aplicando a este caso la normativa del Impuesto sobre Sociedades “la corrección valorativa por deterioro del valor de existencias, tendrá la consideración de gasto deducible para el cálculo del rendimiento neto de la actividad económica, cuando en la fecha de cierre del ejercicio se justifique que el valor de mercado de las existencias es inferior a su precio de adquisición o coste de producción y que tiene carácter reversible. Si la depreciación fuera irreversible, tal circunstancia se tendrá en cuenta al valorar las existencias. Dicha justificación podrá realizarse por cualquier medio de prueba admitido en derecho, de acuerdo con lo establecido en el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre).”

 

Nº de consulta: V0482-13.

Fecha: 19/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Materia: “Compra de la totalidad de las participaciones sociales de una sociedad limitada sin actividad, al menos durante los tres últimos años, propietaria de un inmueble valorado en 240.000 euros y gravado con una hipoteca de 150.000 euros, teniendo en cuenta que el comprador no es empresario y que la sociedad no ha presentado jamás cuentas anuales.”  Se pregunta por la “fiscalidad de la operación determinando si está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; si se trata de una operación exenta o no sujeta, así como los gastos deducibles de la operación y cómo calcular la base imponible y la cuota tributaria que correspondería satisfacer.”

Las Conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

Primera. En el supuesto planteado concurren los presupuestos de hecho previstos en inciso a) del apartado 2 del artículo 108 de la LMV y, en consecuencia, la transmisión de valores en cuestión quedará sujeta, sin exención, a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, como transmisión de bienes inmuebles, sin perjuicio de que, conforme al párrafo segundo del apartado primero del citado precepto, el consultante pruebe la inexistencia del ánimo de elusión.

Segunda. En cuanto a la liquidación a practicar por dicho impuesto, se aplicarán las reglas generales que resultan de los artículo 8.1, 10.1 y 11.a) del Texto Refundido del ITP y AJD, con la única especialidad en cuanto a la base imponible que establece el art. 108, en la regla 5ª del apartado 3, disponiendo que ésta estará constituida por la parte proporcional del valor real de la totalidad de las partidas del activo que deban computarse como inmuebles, que corresponda al porcentaje total de participación que se pase a tener en el momento de la obtención del control.”

 

Nº de consulta: V0484-13.

Fecha: 19/02/2012.

Tributo afectado: Tasas Judiciales.

Materia: Si los procedimientos sobre jurisdicción voluntaria y los expedientes de dominio estarían exentos de las tasas judiciales previstas en la Ley 10/2012.”

El Centro Directivo informa lo siguiente: “En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo informa lo siguiente:

Los expedientes de jurisdicción voluntaria, incluido el expediente de dominio, no están incluidos en el hecho imponible de la Tasa por el ejercicio de la potestad jurisdiccional en los órdenes civil, contencioso administrativo y social, regulada en la Ley 10/21012, de 20 de noviembre, por la que se regulan determinadas tasas en el ámbito de la Administración de Justicia y del Instituto Nacional de Toxicología y Ciencias Forenses.”

 

Nº de consulta: V0488-13.

Fecha: 19/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Materia: Constitución de una agrupación de comunidades conforme al artículo 24.2.b) de la Ley de Propiedad Horizontal.” Se pregunta por su tributación en el ITP y AJD.

Las conclusiones de la Dirección General son las siguientes:

“Primera: La constitución de una entidad que agrupe varias comunidades de propietarios (mancomunidad), con la finalidad de organizar y administrar los elementos y las zonas comunes de las distintas comunidades de propietarios existentes y sin ejercicio de ninguna actividad económica, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP, porque, en tanto la constitución de la mancomunidad se limite al establecimiento de normas de gestión y administración de elementos comunes, no supone transmisión patrimonial alguna.

Segunda: La constitución de la entidad en cuestión tampoco constituye hecho imponible de la modalidad operaciones societarias del ITP, en virtud de lo dispuesto en el artículo 22.4º del texto refundido de la Ley del impuesto, por tratarse de una comunidad de bienes que no realizará actividad empresarial.

Tercera: En cuanto a la posible tributación de la escritura pública en que se formalice dicha constitución por la cuota variable de actos jurídicos documentados, documentos notariales, dependerá de la concurrencia de los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del texto refundido de la Ley del impuesto para determinar la sujeción por dicho concepto.

Sí concurre el requisito de inscribibilidad, conforme al artículo 8.4º de la Ley Hipotecaria y 24.2.b de la Ley 8/1999, de 6 de abril, de Reforma de la Ley 49/1969, sobre Propiedad Horizontal.

Asimismo concurre el requisito de no sujeción del contenido de la escritura por alguno de los otros conceptos del impuesto –transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias–, en los términos antes vistos.

Sin embargo, no concurre el requisito de que la escritura deba tener por objeto cantidad o cosa valuable, pues al limitarse a meras normas o reglas de administración en nada se modifica el contenido o el ámbito de la propiedad de los titulares de los pisos individuales con relación a la situación anterior a la existencia de la mancomunidad. En consecuencia, no se origina tributación alguna por la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados.

CONCLUSION DEFINITIVA

La escritura de constitución de una agrupación de comunidades planteada por los consultantes y otorgada al amparo del artículo 24.2.b) del la Ley de Propiedad Horizontal no origina tributación alguna por la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados.”

NOTA.- El supuesto descrito supone la constitución de un complejo inmobiliario privado, regulado en el artículo 24. 2 y 3 la LPH, al que le sería aplicable lo dispuesto en el Real Decreto Ley 8/2011, que introdujo un nuevo apartado, el 6º, al artículo 17 de la Ley del Suelo , disponiendo que “la constitución y modificación del complejo inmobiliario deberá ser autorizada por la Administración competente donde se ubique la finca o fincas sobre las que se constituya tal régimen, siendo requisito indispensable para su inscripción que al título correspondiente se acompañe la autorización administrativa concedida, o el testimonio notarial de la misma.”

Como indican los profesores Ángel Carrasco Perera, Encarna Cordero Lobato y María del Carmen González Carrasco en su obra “Derecho de la Construcción y de la Vivienda”, séptima edición, octubre de 2012, página 1040, “los Ayuntamientos no tienen competencia para autorizar negocios jurídico-privados de constitución y modificación de títulos constitutivos  de propiedad horizontal” y que“ la autorización municipal previa recaería sobre el título constitutivo del complejo pero en sentido estricto, únicamente en cuanto efecto multiplicador de los derechos de propiedad sobre el suelo, y no sobre sus cláusulas estatutarias. Y siempre dentro de estos presupuesto, la autorización municipal tendría por objeto a) comprobar que dentro del perímetro del complejo construido enteramente sobre suelo común  -art. 82 (RD 1093 1997) – no queda superficie ninguna que conforme a la ordenación territorial y urbanística aplicable deba tener la condición de dominio público, ser de uso público o servir de soporte a las obras de urbanización o pueda computarse a los efectos del cumplimiento del deber legal de cesión del art. 16.1 a) LS; b) si se trata de un complejo inmobiliario compuesto por parcelas independientes que comparten elementos sitos en parcela común –en cuyo caso, la RDGRN 3 diciembre 2009, en una interpretación restrictiva del art. 17.3 LS que reproduce la doctrina registral anterior, exige licencia de segregación -, la autorización comprobara que se dan los requisitos urbanísticos para ésta; c) En caso de que se trate de propiedades yuxtapuestas asentadas sobre suelo común sin resto de terreno sobrante (caso dela RDGRN 16 de julio de 2005 citada), que la división del solar consiste en la transmisión de cuotas sobre el suelo a cada propietario es posible de acuerdo con la legalidad urbanística)”

La exigencia de dicha licencia ha sido estudiada por Francisco Javier Ruiz Bursón, Inspector de Ordenación del Territorio, Urbanismo y Vivienda de la Junta de Andalucía, en la Revista General de Derecho Administrativo, 32 (2013), IUSTEL, en el artículo titulado “La licencia urbanística de los complejos inmobiliarios privados”, en el que se plantea la posibilidad de que la normativa estatal haya invadido competencias autónomas, lo que aprecia. Lo anterior determina la razonabilidad de la alegación del Notario autorizante en el recurso  que dio lugar a la Resolución  de la DGRN de 23 de enero de 2013. al no existir en la norma balear precepto aplicable al caso, siendo la Comunidad de la Islas Baleares, la competente, aunque como dijo el Centro Directivo “tratándose de una norma estatal sobre los requisitos de la inscripción  para lo que , según lo dicho es competente el Estado, tampoco podría ponerse en discusión su vigencia, tratándose de una norma postconstitucional que tampoco ha sido recurrida ante el Tribunal Constitucional por ninguna Comunidad Autónoma , por lo que está plenamente vigente y ha de ser cumplida en todos sus términos

 

Nº de consulta: V0496-13.

Fecha: 19/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: Resolución de un contrato de compraventa de viviendas a una promotora. Sujeción y en su caso exención al impuesto de dicha operación.”

Para la Dirección General cabe concluir que “la posterior transmisión de las viviendas por el consultante es una operación sujeta y no exenta del Impuesto por tener la consideración de primera entrega de edificaciones. En efecto, la resolución de los contratos de compraventa supone que no ha existido primera entrega de edificaciones a efectos del Impuesto y, por tanto, su posterior transmisión adquiere tal naturaleza sin tener en cuenta los periodos de utilización de las viviendas por los anteriores adquirentes.” 

 

Nº de consulta: V0497-13.

Fecha: 19/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: El Ayuntamiento consultante adjudicó la gestión indirecta de una instalación deportiva a una sociedad mercantil la cual percibirá como retribución por los servicios prestados un precio público por parte de los usuarios de los servicios deportivos más una cuantía fija por parte del Ayuntamiento.” Se pregunta por la sujeción al IVA de la operación.

Se responde que “podría calificarse como concesión administrativa el contrato de gestión de servicio público consistente en la explotación de unas instalaciones deportivas.

En efecto, se trata de unas instalaciones deportivas que un ente público ofrece de forma genérica a sus propios administrados. Por tanto, no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la concesión administrativa para la explotación de las referidas instalaciones deportivas, no debiendo el Ayuntamiento consultante repercutir cuota alguna al concesionario. No obsta a lo anterior el hecho de que el consultante satisfaga una cuantía fija al concesionario como parte de la retribución a percibir por este último.

No obstante el hecho de que la concesión administrativa no esté sujeta al Impuesto no impide que, en su caso, si lo estén los servicios prestados por el concesionario a los usuarios en virtud de la misma.”

 

Nº de consulta: V0499-13.

Fecha: 19/02/2012.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: El consultante es cliente de una distribuidora de energía eléctrica que le factura entre otros conceptos "derechos de extensión", "derechos de acceso y derechos de enganche”, repercutiendo el correspondiente Impuesto sobre el Valor Añadido. También le factura un depósito en garantía, si bien sobre esta partida no le repercute el Impuesto sobre el Valor Añadido.” “El consultante considera que el importe de la base imponible de los servicios facturados excede de lo razonable.”

Se responde que “formarán parte de la base imponible la contraprestación acordada para los “derechos de extensión”, “derechos de acceso” y “derechos de enganche” sobre los que habrá que repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido.

No obstante, la cantidad retenida en concepto de depósito en garantía no forma parte de la base imponible del Impuesto, en las condiciones señaladas, y no deberá ser objeto de repercusión por la entidad suministradora de energía eléctrica.

3.- Con independencia de lo anterior, debe tenerse en cuenta que la contraprestación que determina la base imponible del Impuesto se configura como una magnitud subjetiva que responde a la voluntad de las partes, salvo cuando existan reglas especiales para su determinación.

De esta forma, en el supuesto considerado a efectos de determinar el importe de la base imponible de los servicios contratados por la consultante a la entidad distribuidora habrá de estar a las condiciones o las cláusulas establecidas en el contrato suscrito entre la consultante y la entidad o, en otro caso, a lo que ambas partes pacten libremente.“

 

Nº de consulta: V0510-13.

Fecha: 19/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: El consultante es copropietario, junto con otras dos personas, de un pozo de agua para riego que es explotado en régimen de comunidad de bienes.” Se pregunta por la “sujeción al Impuesto del suministro de agua a terceras personas que son agricultores.

El Centro Directivo informa  que “está sujeto y no exento al Impuesto sobre el Valor Añadido, en todo caso, el suministro de agua para riego procedente de un pozo común, efectuado por la comunidad de bienes consultante.

Dicha comunidad de bienes deberá repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo del 10 por ciento (artículo 91.Uno.1.4º de la Ley 37/1992), sobre el destinatario de la operación el cual estará obligado a soportarlo.

 

Nº de consulta: V0513-13.

Fecha: 19/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto  sobre el Patrimonio.

Materia: “Bienes gananciales consistentes en participación mayoritaria en Sociedad domiciliada en Galicia, en la que uno de los partícipes es Administrador único y percibe una retribución superior al 50% de las demás rentas del trabajo. Bienes privativos del cónyuge, titular de participaciones en otra entidad y titular de farmacia.” Se pregunta “si procede la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio de los bienes gananciales. Si procede, igualmente, la exención en el impuesto patrimonial respecto de los bienes privativos del cónyuge.”

Se responde que “del texto del escrito de consulta resulta que se cumple el requisito de participación en el capital a que se refiere la letra b), así como el establecido en la letra c), dado que, como señala dicha letra no se computan, a efectos del cálculo del porcentaje, los beneficios obtenidos en la Sociedad Civil, que se imputan al partícipe. Consiguientemente y de acuerdo con lo que prevé el tercer párrafo de dicha letra c), tanto el consultante como su cónyuge tendrán derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio respecto de las participaciones de que se trata.

No obstante, debe advertirse que, en caso de existir activos no necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial, esa exención alcanzará al valor de las participaciones, conforme señala el último párrafo del precepto reproducido, sólo en la parte que corresponda a la proporción entre los activos que sí sean necesarios para el ejercicio de la actividad y el total valor del patrimonio neto de la entidad.

Tal y como se apuntaba al principio no procede contestación respecto del régimen aplicable a los bienes privativos del cónyuge del consultante. Y ello porque, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 88 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, las consultas tributarias han de ser formuladas por los obligados tributarios mediante un escrito dirigido al órgano competente para su contestación, con el contenido que se establezca reglamentariamente.”

“En consecuencia, si la propia obligada tributaria no remite a esta Subdirección General de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos la correspondiente consulta, con referencia de su nombre y apellidos, número de identificación fiscal y domicilio fiscal, podrá Vd., alternativamente, facilitar tales datos así como acreditar la representación que ostenta para solicitar la consulta en relación con la tributación en el Impuesto sobre el Patrimonio de los bienes privativos del cónyuge.

La representación voluntaria deberá acreditarse por cualquier medio válido en Derecho que deje constancia fidedigna o mediante declaración en comparecencia personal del interesado ante este Centro Directivo.

La representación legal habrá de acreditarse con poder bastante mediante documento público o privado con firma legitimada notarialmente.

Para ello, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 66.7 del Reglamento General anteriormente citado, dispone Vd. de un plazo de diez días, a partir del día siguiente al de la recepción de este escrito, transcurrido el cual sin atender este requerimiento se le tendrá por desistido en su solicitud en lo que a los bienes privativos se refiere y se archivará el expediente.”

 

Nº de consulta: V0547-13.

Fecha: 21/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: La entidad consultante es parte de una Agrupación de Interés Urbanístico con el objeto de desarrollar urbanísticamente un sector. Hasta el momento no se ha realizado ninguna actuación de obras de urbanización ni siquiera el replanteo del terreno, no habiéndose girado ninguna derrama por la Agrupación. Ante la imposibilidad de hacer frente al préstamo hipotecario se pacta con la entidad financiera la dación en pago de los terrenos para saldar la deuda. Dicha operación queda sujeta y no exenta del IVA.” Se pregunta por la “sujeción y en su caso exención al impuesto de dicha operación. Posibilidad de solicitud de ingresos indebidos.”

Se responde que “a la vista de la documentación aportada se debe determinar si los terrenos transmitidos se encontraban en curso de urbanización. De los datos aportados en la consulta se puede concluir lo siguiente:

- Las fincas se encontraban dentro de un proyecto de urbanización aprobado.

- En el momento de transmisión de las fincas no se habían realizado obras de urbanización ni existe acta de replanteo.

- No se posee licencia de obras.

- No existen derramas por parte de la Agrupación de Interés Urbanístico a los propietarios.

En consecuencia, la entrega de la finca a la que se refiere el escrito de consulta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido pero exenta siempre y cuando, y de acuerdo con la información anterior no se hayan iniciado las obras de urbanización en dicho terreno.

Esta calificación de la operación es independiente de que, en un momento posterior, la finca objeto de consulta pueda ser o no recalificada como suelo urbano, pudiendo la consultante destinarla a la construcción y venta de viviendas.

2.- En el caso de que, según lo anterior, la operación estuviera sujeta pero exenta, el transmitente de la finca objeto de consulta, que repercutió la cuota del Impuesto indebidamente, deberá proceder a la rectificación de la misma de acuerdo con lo establecido en el artículo 89 de la Ley del Impuesto. Así, el apartado uno del citado artículo señala:

“Uno. Los sujetos pasivos deberán efectuar la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas cuando el importe de las mismas se hubiese determinado incorrectamente o se produzcan las circunstancias que, según lo dispuesto en el artículo 80 de esta Ley, dan lugar a la modificación de la base imponible.

(…)”.
   
El apartado cinco del mismo artículo 89 prevé que “cuando la rectificación determine una minoración de las cuotas inicialmente repercutidas, el sujeto pasivo podrá optar por cualquiera de las dos alternativas siguientes:

a) Iniciar ante la Administración Tributaria el correspondiente procedimiento de devolución de ingresos indebidos.

b) Regularizar la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. En este caso, el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas repercutidas en exceso.”.

 

Nº de consulta: V0587-13.

Fecha: 26/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Materia:Donación de padre a hija de participaciones en farmacia. Si, no obstante percibir el donante pensión de jubilación, puede acogerse a la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”  La Consulta es efectuada por la Junta de Andalucía.

Se responde que “como puede observarse, la aplicación de la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones exige la previa exención en el artículo 4.Ocho. Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio, lo que impone el cumplimiento estricto de las condiciones y requisitos que fija dicha norma, entre ellos el ejercicio de la actividad "de forma habitual, personal y directa" por el sujeto pasivo y que constituya su principal fuente de renta, alcanzando la exención a los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges.

Al tratarse de una comunidad de bienes, cada comunero ha de acceder a la exención de forma separada, de manera que cada uno de ellos ha de cumplir tales requisitos que, por lo que se refiere al nivel de renta se concreta reglamentariamente en que los rendimientos netos de la actividad signifiquen al menos el 50% del importe de la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

En el caso planteado en el escrito de consulta, se trataría de la donación por uno de los cónyuges a su hija, igualmente farmacéutica, de su participación ganancial en la oficina de farmacia, dejando de ejercer las funciones organizativas y gerenciales que desempeñaba en la misma. Dado que, conforme a los términos del escrito de consulta parecen cumplirse tales requisitos en el donante, según se infiere de la alusión a que los rendimientos de la oficina de farmacia ha sido “la principal fuente de ingresos en todos los ejercicios previosno plantearía problema la aplicación de la reducción en el impuesto sucesorio, en su caso en los términos previstos en la legislación autonómica al respecto.”

 

Nº de consulta: V0590-13.

Fecha: 26/02/2013.

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Patrimonio.

Materia: “Préstamo hipotecario concedido por entidad bancaria extranjera a no residente propietario de vivienda en España. Deducibilidad del préstamo a efectos de la base imponible en el Impuesto sobre el Patrimonio. Adquisición "mortis causa" del capital del préstamo invertido en paraísos fiscales. Si constituye fraude de ley tributario o simulación y, eventualmente, subsumible como delito fiscal.” “No estamos ante supuestos de capitales invertidos en la adquisición de las viviendas - en cuyo caso la apreciación de esa justificación de la existencia de la deuda y de su afectación a la adquisición del inmueble sería competencia de la Oficina Gestora correspondiente- sino de préstamos hipotecarios solicitados con la garantía de la vivienda situada en España.” “Se señala de forma expresa que el propósito no es otro que “reducir el valor de la base imponible a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio y en un futuro el Impuesto de Sucesiones.”

Se responde que “el capital de un préstamo hipotecario concedido fuera de España por una entidad bancaria a un no residente no estará sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
De acuerdo con lo hasta aquí expuesto, entiende esta Dirección General que la minoración de la base imponible del Impuesto sobre el Patrimonio por razón de los préstamos hipotecarios a que se ha hecho referencia constituiría una infracción tributaria sancionable en los términos y con el alcance previsto en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria y en su normativa de desarrollo.”

“Debe tenerse en cuenta que el concepto jurídico tributario de carga o gravamen, tal y como se recoge en el artículo 9 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, se circunscribe a aquellas de naturaleza real que disminuyan el valor real de los bienes o derechos, por lo que, en tanto en cuanto los préstamos hipotecarios no pueden calificarse, a efectos fiscales, como cargas o gravámenes, sino como deudas, es claro que al no haberse invertido el importe del préstamo en la adquisición de la vivienda, no cabe su deducibilidad para el cálculo de la base imponible del Impuesto sobre el Patrimonio del sujeto pasivo por obligación real de contribuir.”

 

Nº de consulta: V0621-13.

Fecha: 28/02/2013.

Impuesto  afectado: Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

Materia: “Bien inmueble declarado bien de interés cultural (BIC) en su categoría de monumento. Está formado por la antigua finca rústica, que se arrienda a terceros, y de la propia edificación. Como BIC, está abierto al público, en visitas guiadas en las que se cobra un precio por entrada. Además, los espacios se ceden a terceros para la celebración de congresos, conferencias, eventos, rodaje de películas, etc.”  Se pregunta “si el inmueble goza de exención en el IBI o no, por considerarse que está afecto a una explotación económica, bien por organizar visitas guiadas no gratuitas, bien por la cesión de espacios para la celebración de diferentes eventos. Si la afección a la explotación económica es un mero presupuesto fáctico o se exige un requisito formal de comunicación a la Administración y, en su caso, a qué Administración se debe comunicar. Si, en el caso de que la afección a la explotación económica sólo sea por una parte de la superficie del bien inmueble o sólo en determinadas épocas del año, el gravamen puede reducirse proporcionalmente.”

Se responde que “la organización de visitas públicas en los estrictos términos exigidos por la legislación sectorial aplicable no constituye una explotación económica. Ahora bien, la organización de visitas que exceda de los estrictos términos exigidos por dicha legislación sí que constituye una explotación económica, por lo que el bien inmueble afecto a la misma no estará exento del IBI, salvo que le resulte de aplicación alguna de las excepciones contenidas en el último párrafo de la letra b) del artículo 62.2 del TRLRHL.  En segundo lugar, la cesión de todo o parte de la superficie del bien inmueble para la celebración de diversos eventos como pueden ser congresos, conferencias, banquetes, rodaje de películas, etc. constituye una explotación económica, por lo que no resultará de aplicación la exención regulada en la letra b) del artículo 62.2 del TRLRHL, con las mismas excepciones que las señaladas en el párrafo anterior.”

En tercer lugar, “el consultante tiene la obligación de comunicar al Ayuntamiento que concedió la exención, el hecho de la afectación del bien inmueble al desarrollo de una explotación económica, que supone la pérdida del derecho a la aplicación de dicho beneficio fiscal desde el 1 de enero de 2013, fecha de devengo del impuesto.

En cuarto lugar, y en cuanto a la posibilidad de aplicación de una exención parcial, el artículo 62 del TRLRHL regula distintos supuestos de exención total de los bienes inmuebles, por lo que un determinado bien inmueble estará exento en su totalidad si le es de aplicación alguno de los supuestos regulados en dicho artículo, no estándolo en caso contrario, pero no es posible la aplicación de una exención parcial.

Para que la exención del IBI regulada en la letra b) del artículo 62.2 del TRLRHL sea aplicable es necesario que el bien inmueble no esté afecto al desarrollo de una explotación económica, ya sea por toda o parte de la superficie del mismo. Aunque la explotación económica sólo se desarrolle en una parte de la superficie del bien inmueble, quedará sujeta y no exenta la totalidad del inmueble, sin que sea posible prorratear la cuota del impuesto en función de la superficie.

El artículo 75 del TRLRHL establece que el período impositivo del IBI coincide con el año natural, sin posibilidad de prorratear la cuota para períodos de tiempo inferior al año. Por lo que, aunque la explotación económica sólo se desarrolle durante determinadas épocas del año, tampoco es posible prorratear la cuota del impuesto.

No obstante lo anterior, y tal como se ha señalado anteriormente, el apartado 2 ter del artículo 74 del TRLRHL reconoce la posibilidad de que los ayuntamientos, mediante ordenanza fiscal, puedan regular una bonificación de hasta el 95 por ciento de la cuota íntegra del IBI a favor de los bienes inmuebles excluidos de la exención a que se refiere el último párrafo de la letra b) del artículo 62.2 del TRLRHL.

Para que, en su caso, la anterior bonificación resulte de aplicación en el período impositivo 2013, resultará necesaria la aprobación y publicación del texto definitivo de la ordenanza fiscal antes del 1 de abril de 2013, con arreglo a lo establecido en la disposición transitoria vigésimo primera del TRLRHL, introducida también por la Ley 16/2012.”

A partir del 1 de enero de 2013, para que los bienes inmuebles a que se refiere la letra b) del artículo 62.2 del TRLRHL estén exentos del IBI es necesario que no estén afectos a explotaciones económicas, salvo que les resulte de aplicación alguno de los supuestos de exención previstos en la Ley 49/2002, o la condición de contribuyente recaiga sobre el Estado, las Comunidades Autónomas, las entidades locales, organismos autónomos del Estado o entidades de derecho público de análogo carácter de las Comunidades Autónomas y de las entidades locales.”

 

 

RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 28 de febrero de 2013, Resolución nº 00/2643/2011, Vocalía 3ª. No existe norma tributaria que reconozca el derecho al abono de intereses sobre intereses en favor del particular. Se cita la Sentencia de la Audiencia Nacional de 29 de noviembre de 2007, Recurso 1010/2004, que expresamente declaró: "en nuestro ordenamiento jurídico el anatocismo es una figura excepcional, que debe estar expresamente prevista para poder ser aplicada, incluso respecto de las obligaciones contractuales".

 

CONSULTAS DE LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA.

 

Consulta de la Diputación Foral de Bizkaia de 21-12-2012. Los herederos testamentarios son los herederos legales a que hace referencia el contrato de seguro.

“El consultante plantea el supuesto de un seguro de vida en el que el tomador designó como beneficiarios del mismo a sus herederos legales. El citado tomador falleció en estado de soltero, sin ascendientes, ni descendientes, pero habiendo otorgado testamento mediante el que instituyó como herederas a dos de sus sobrinas. A la fecha del fallecimiento, el tomador del seguro tenía cuatro hermanos, y dieciocho sobrinos, hijos de hermanos premuertos."

"Las herederas testamentarias son quienes ostentan la condición de beneficiarias del seguro por el que se pregunta y, quienes, por lo tanto, están obligadas al pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones derivado de la percepción de las cantidades que les corresponden por este motivo. En el caso de que deseen compartir la prestación del seguro en cuestión con quienes ellas entiendan que son los demás herederos legales (sus tíos, padres y/o primos, según los datos aportados), podrán hacerlo, mediante donación en favor de los mismos de los importes que quieran reconocerles, con la consiguiente tributación de esta donación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones."

Se cita la Sentencia del TSJ del País Vasco de 4 de mayo de 2010, en la se refleja que una entidad aseguradora identificó erróneamente herederos legales con herederos abintestato.”

 

Consulta de la Diputación Foral de Bizkaia de 18-2-2013. Sujeción a ganancia patrimonial de la extinción del condominio mediante la asunción de la deuda pendiente.

"La operación proyectada dará lugar a una variación patrimonial para la consultante, quien transmite su cuota de participación sobre la vivienda a cambio de verse liberada de la parte de la deuda a ella imputable. El importe de esta ganancia, o pérdida, vendrá dado por la diferencia existente entre el valor de transmisión del 50 por 100 de la vivienda y su valor de adquisición (de 54.091,09 € en 2005, según los datos facilitados)."

En el mismo sentido se puede citar la Consulta de la Dirección General de Tributos del Estado V0759-11 de 24/03/2011, al afirmar que "solo en el caso de que se atribuyesen a uno de los cónyuges bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en el otro cónyuge, generándose una ganancia o pérdida patrimonial.

Así ocurre en el caso objeto de consulta, en el que no se corresponderá la adjudicación con la respectiva cuota de titularidad, puesto que, aunque no haya compensación en metálico por parte del cónyuge al que se atribuirá la vivienda, único bien ganancial, existe una contraprestación en especie al asumir la parte del importe del préstamo hipotecario del otro cónyuge, lo que originará a éste último una ganancia o pérdida patrimonial."

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de Bizkaia de 20 de noviembre de 2011. Plazo para la presentación de la autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por los fideicomisarios.

“En una adquisición hereditaria por los herederos fideicomisarios el plazo para presentar la autoliquidación del impuesto debe empezar a contar desde la fecha de fallecimiento de la heredera fiduciaria, cuando desaparece la limitación existente para la adquisición de los bienes resultantes de la herencia de la causante, y por tanto, se produce el devengo del impuesto, y no desde la fecha de fallecimiento de la causante como había considerado la Administración.”

Se cita a favor de esta doctrina la Sentencia del TSJ de Cataluña de 21 de febrero de 2008. Nosotros, en el Informe Fiscal correspondiente a octubre de 2011, escribimos lo siguiente sobre el tema:

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha de 26  de octubre de 2011, Recurso 651/2007. El fideicomisario tributa en el ISD cuando recibe la herencia fideicomitida al extinguirse el derecho del fiduciario. “No cabe duda que la sustitución fideicomisaria, supuso una suspensión de la adquisición de bienes por parte de la actora y sólo cuando se produjo el fallecimiento de la heredera fiduciaria, pudo la actora adquirir la herencia. Es evidente que debe partirse de la fecha del óbito de la heredera fiduciaria, pues así viene exigido por el art. 24.3 de la Ley 29/1987, por lo que no pueden considerase prescritas las actuaciones de liquidación de herencia, realizadas por la Administración tributaria. No puede confundirse los efectos civiles de la sustitución fideicomisaria, pues aunque el heredero fideicomisario adquiere derechos a la sucesión desde la muerte del causante, los efectos tributarios, se producen desde la efectiva adquisición de la herencia, cuando desaparecen las limitaciones, momento en el que se produce la realización del hecho imponible y desde el cual debe iniciarse el plazo prescriptivo, para la determinación de la herencia y no como postula la actora desde la muerte del causante”.

“El actor debe tributar por lo que recibe en el momento de la efectiva adquisición de la herencia, y ello con independencia de ser heredero del original causante y no del heredero fiduciario, pues en todo caso la recepción de los bienes del causante no se produce hasta el fallecimiento del fiduciario, y aunque este tribute por el usufructo no significa que el heredero fideicomisario tenga un derecho perfecto sobre la nuda propiedad de los bienes desde el fallecimiento del primer causante, sino una mera expectativa, como lo demuestra el hecho de que el conocimiento de quien será el heredero o herederos fideicomisarios sólo se sabrá en el momento del fallecimiento del fiduciario al que los herederos fideicomisarios deben supervivir. En tanto en cuanto vive el fiduciario los herederos fideicomisarios son inciertos”.

En el Informe Fiscal correspondiente a agosto de 2012 tras reseñar que la Sentencia del TSJ de Aragón de 20 de junio de 2011, Recurso 51/2007,  había declarado que la liquidación al fiduciario se le practica como usufructuario, escribimos lo siguiente: “  El Profesor Casana Merino al estudiar en “Tributos Locales “, 2002, la plusvalía municipal, indica que la doctrina, a estos efectos, había equiparado al fiduciario con el usufructuario, tributando el fideicomisario, cuando reciba los bienes,  por la plusvalía correspondiente al pleno dominio. Debemos reconocer que desde un punto de vista civil tanto la doctrina como la jurisprudencia no consideran al fiduciario como usufructuario: la última Sentencia que así lo declaró fue la Sentencia 13 de septiembre de 1948. Sin embargo, la calificación civil no siempre tiene que coincidir con la calificación fiscal.

   El fideicomisario tributará al final, cuando reciba los bienes del fiduciario, pues como indica la Jueza Ramona Guitart i Guixer en el número uno, 2010, de la Revista Jurídica de Catalunya, página 113, a la muerte del causante solo hay una transmisión a favor del fiduciario.”

Por último, diremos que el tema lo estudió el Profesor Juan Calvo Vergez en en trabajo publicado en la Revista Jurídica de la Comunidad Valenciana, nº 27, 2008, titulado “La tributación de las sustituciones  y de los fideicomisos en el Impuesto sobre Sucesiones”, páginas 97 a 113, en el que escribe lo siguiente; “ Desde un punto de vista tributario no parece admitir duda ninguna el hecho de que nos hallamos en una adquisición de bienes suspendida por la existencia de un fideicomiso, lo que determina que el devengo se produzca cuando  desaparezca dicha limitación. Este será además el momento al que deba atender el último heredero fideicomisario al objeto de precisar el valor de los bienes y el tipo de gravamen aplicable.”

 

 

SENTENCIAS PARA RECORDAR

 

Sentencia del la Audiencia Provincial de Barcelona de 6 de octubre de 2009, Recurso 959/2008. En los supuestos de poder irrevocable el apoderado está facultado para obtener copia.

Así lo entendió también la Resolución, de 8 de febrero de 2007, de la Junta Directiva del Ilustre Colegio Notarial de Cataluña (doc. 15 de la demanda), según la cual el poder irrevocable, sumado a las facultades de autocontratación, y al hecho de tratarse de un poder reducido a una finca determinada, permite inducir la existencia de un negocio fiduciario, que obliga a matizar la aplicación puramente mecánica del artículo 227,1 del Reglamento Notarial , según el cual el mandatario sólo puede obtener copias del poder si del mismo o de otro documento resulta autorizado para ello, puesto que aunque el mandatario no estuviese literalmente autorizado para obtener copia, podía estarlo por el contexto del propio documento.

En este sentido, es doctrina reiterada ( Sentencias del Tribunal Supremo de 4 de mayo de 1973, 21 de octubre de 1980 , 20 de abril de 1981 , 31 de octubre de 1987 , 26 de noviembre de 1991, 24 de diciembre de 1993 , 19 de noviembre de 1994 , y 10 de julio de 2007 ; RJA 3633/1980 , 1658/1981 , 7495/1987 , 8508/1991, 10149/1993 , 85371994 , y 3878/2007 ) la que ha admitido la irrevocabilidad del poder, no sólo por virtud de pacto expreso, siempre que tal pacto sea conforme con su finalidad y no esté en contradicción con la moral o el orden público en cuanto es una manifestación de la renuncia de derechos, sino también cuando resulte necesaria para la efectividad del contrato subyacente.

En concreto, la Sentencia de 24 de diciembre de 1993 (RJA 10149/1993) admite la irrevocabilidad del mandato, no obstante su normal esencia de revocable, cuando así se hubiese pactado expresamente con una finalidad concreta que responda a exigencias de cumplimiento de otro contrato en el que estén interesados, no sólo el mandante o representado, sino el mandatario o terceras personas, es decir, cuando el mandato es, en definitiva, mero instrumento formal de una relación jurídica subyacente bilateral o plurilateral que le sirve de causa o razón de ser y cuya ejecución y cumplimiento exige o aconseja la irrevocabilidad para evitar la frustración del fin perseguido por dicho contrato subyacente por la voluntad de uno de los interesados. Y en el presente caso, según lo expuesto, concurrirían las circunstancias que justifican el pacto de irrevocabilidad, ya que el poder otorgado lo fue no en exclusivo interés de la poderdante sino también en interés del apoderado, lo que impedía que fuera dejado sin efecto unilateralmente. En consecuencia, pudo interpretar, y así lo hizo el Notario Sr. Conrado , que el Sr. Máximo tenía derecho a obtener una copia de la escritura de poder irrevocable, por cuanto, según el artículo 224 del Reglamento Notarial, además de los otorgantes, tienen derecho a obtener copia, en cualquier tiempo, todas las personas a cuyo favor resulte de la escritura algún derecho, ya sea directamente, ya adquirido por acto distinto de ella, y quienes acrediten, a juicio del Notario, tener interés legítimo en el documento. Por lo tanto, no es posible, en este caso, apreciar la pretendida actuación negligente del Notario Sr. Conrado, quien, por el contrario actuó dentro del marco admitido por las normas reglamentarias, al entregar una tercera copia del poder al Sr. Máximo, con fecha 17 de septiembre de 2003, por ser el apoderado designado en el poder, con un poder irrevocable, de modo que tenía un interés legítimo en el documento. Cuestión distinta, y que no corresponde valorar al Notario, es  la eficacia de la revocación del poder irrevocable, y su colisión con la norma del artículo 1256 del Código Civil , según la cual no puede dejarse el contrato, en este caso el poder, al arbitrio de uno de los contratantes, no habiendo constancia, en cualquier caso, de que la actora haya promovido judicialmente la anulación o la revocación del poder irrevocable conferido a su cónyuge, habiendo manifestado la demandante en su interrogatorio en el acto del juicio que no le ha reclamado nada a su cónyuge.

Además, según resulta de la prueba documental (docs. 1, 2, y 3 de la contestación), el Notario Sr. Conrado hizo constar en la matriz una nota, de 11 de junio de 2003, acreditativa del oficio remitido por la Notario de C...... en el que se comunicaba la revocación del poder en escritura de 30 de diciembre de 2002, así como una nota, de 17 de septiembre de 2003, haciendo constar el libramiento de la copia auténtica del poder en la que se reseñó la revocación total del mismo, habiendo expedido la copia del poder, de 17 de septiembre de 2003, con la advertencia relativa a la revocación total del poder, no entrando en el fondo de la cuestión.

En consecuencia, no pudiendo apreciarse la existencia de una actuación negligente imputable al Notario Sr. Conrado, procede la desestimación de la pretensión de resarcimiento de daños y perjuicios formulada contra el mismo, procediendo en definitiva la desestimación del motivo de la apelación.”

Habiéndose solicitado también la declaración de la responsabilidad de otro Notario ante el que se había otorgado  la enajenación del bien inmueble en virtud del poder conferido, se desestima la pretensión por no probarse que en dicha enajenación se utilizase la tercera copia de la escritura de poder en la que constaba la revocación.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 11 de abril de 2008; Recurso 2246/2003. Exención de ITP  de la adjudicación de bienes privativos en pago del haber ganancial.

Esta doctrina –se refiere a la Sentencia de l TS de 28 de junio de 1999- resuelve también la situación en la que el bien inmueble indivisible pertenece en parte a la sociedad de gananciales y en parte a uno de los cónyuges, puesto que el presupuesto esencial que se exige en la sentencia citada es el de la indivisibilidad del bien, que justifica la adjudicación a uno de los cónyuges, con la consecuencia de la obligada compensación. Esta misma conclusión encuentra apoyo en la redacción literal del art. 45. I B) 3. del texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que permite, a juicio de esta Sala, sustentar la tesis, seguida por otros Tribunales de Justicia, de que las transmisiones de bienes privativos de uno de los cónyuges que se produzcan en la disolución de la sociedad conyugal y que sean en pago de su haber de gananciales, es un supuesto expresamente previsto en el precepto que nos ocupa que distingue claramente entre lo que son adjudicaciones de los propios bienes de la sociedad y lo que son transmisiones de bienes, sin concretar que estén exceptuados los privativos, ya que precisamente en una transmisión se produce un desplazamiento patrimonial que en la adjudicación de un bien de la sociedad no se origina al constituir una comunidad de bienes y dichos bienes ya pertenecían al marido y a la mujer. El precepto que nos ocupa distingue claramente ambos supuestos (adjudicación y transmisión) y de ahí que la transmisión de la vivienda a la esposa como consecuencia de la disolución de la sociedad de gananciales deba entenderse exenta a efectos de lo previsto en este artículo, con independencia, además, del origen del precepto, ya que lo cierto es que está vigente con tal redacción y las normas tributarias deben interpretarse conforme a su sentido jurídico, según establece el art. 22. 2 LGT en relación con el art. 3 CC. Por todo ello se impone, lógicamente, la estimación del recurso.”

Sobre el tema en el Informe correspondiente a octubre de 2012, escribimos lo siguiente:

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 22 de octubre de 2012, Recurso 15493/2011. Exención de ITP de las transmisiones en la liquidación. Tiene lugar cuando se compensa un exceso de adjudicación en la liquidación de la sociedad ganancial con la entrega al otro cónyuge de un bien privativo del adjudicatario.

"Lo que aconteció se refiere a una transmisión que, debido a la disolución de la sociedad conyugal, se hizo en favor de la actora en pago de su haber de gananciales. Es de reparar, igualmente, que en el precepto del Texto Refundido antes transcrito se contemplan de modo diferenciado las adjudicaciones y las transmisiones, siendo evidente que las primeras se corresponden en todo caso con elementos integrantes del haber de gananciales, lo que no concurre en las segundas, posibilitándose entonces, justamente, que tales transmisiones lo sean de bienes privativos sin que, en el texto literal del precitado artículo 45.I.B), 3 los mismos deban corresponderse estrictamente con efectivo. No se trata, por ello, de una transmisión análoga a la compraventa, sino al correspondiente al pago del haber ganancial, en el presente caso perfectamente establecido en su desequilibrio lo cual, en atención a lo expuesto, se enmarca dentro de la exención regulada y que invoca la demandante."

En igual sentido podemos citar la Sentencia nº 1610 del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 4 de mayo de 1992, Magistrado Ponente José Álvarez de Toledo y Tovar, en la que se constata que "si la Ley declara exenta la transmisión que se opera con ocasión de la disolución, es claro que ha de referirse a la que opera en bienes privativos, ya que en cuanto a los gananciales no hay transmisión".

 

    Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de marzo de 2009, Recurso 1434/2003. Inexistencia de responsabilidad de la Administración por exceso de garantía en la constitución de una hipoteca unilateral a favor de la AEAT.

 Como quiera que fue la deudora la que en su momento y libremente ofreció como garantía la constitución de una hipoteca unilateral sobre una finca de su propiedad, cuyo valor se estima entonces en 26.000.000 ptas. no se puede achacar a la Administración Tributaria la existencia de una actuación contraria a Derecho, máxime cuando bien pudo sustituir dicha garantía por otra más limitada, haciendo las operaciones registrales procedentes, o como dice la sentencia de instancia, enajenar la finca con la carga hipotecaria a favor de la Hacienda Pública, cosa que no hizo. La actuación de la Administración ejecutando la garantía conforme disponen los artículos 145 y ss del RGR, constituye la estricta aplicación del artículo 57 del mismo Texto Reglamentario y viene predeterminado por la previa actuación del deudor, parte ahora recurrente, sin que pueda entrarse ahora en disquisiciones tales como que la finca pudo ser objeto de división, que en este sentido se solicitó a la Administración, y que no contestó, ya que la falta de respuesta tendría trascendencia invalidatoria sólo en el caso de existencia de una obligación por su parte de aceptar la división, lo que no ocurre en el supuesto controvertido.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 17 de abril 2012. Incorrecta liquidación de la plusvalía municipal en perjuicio del contribuyente. Esta Sentencia ha dado lugar a un post titulado “De la incorrecta liquidación de la plusvalía municipal, en perjuicio del contribuyente" con sucesivos comentarios en el conocido Blog ¿Hay Derecho? por parte del Notario de Alcorcón Urbano Álvarez Merino al que nos remitimos, accediéndose al mismo pinchando a continuación

http://hayderecho.com/2013/02/12/de-la-incorrecta-liquidacion-de-la-plusvalia-municipal-en-perjuicio-del-contribuyente/

El autor también ha escrito sobre el  tema en el número 48, marzo-abril de 2013, páginas 165 a 167, de la revista “El Notario del Siglo XXI” en un artículo titulado ¿Liquidan correctamente los Ayuntamientos la plusvalía municipal?, accesible en la siguiente dirección

http://www.elnotario.com/egest/noticia.php?id=3335&seccion_ver=0

Sin embargo el Catedrático de Derecho  Financiero y Tributario Diego Marín-Barnuevo Fabo publicó en La Ley. nº 8023, el pasado 18 de febrero 2013 un estudio crítico y contrario a dicha Sentencia titulado  “Como debe cuantificarse el incremento del valor de los terrenos en el IIVTNU. La sorprendente sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 17 de abril de 2012”, accesible en la página de Haciendas Locales, http://www.haciendas-locales.es/Comentario IIVTNU en La Ley..pdf

Por último, existe un Consulta- Informe de la Dirección General de Tributos, fechado el pasado 18 de diciembre de 2012, sobre el problema reseñado antes, emitido a instancia del Ayuntamiento de Cuenca, afectado por el problema, que avala la doctrina tradicional frente a la Sentencia citada antes, cuyo resultado desfavorable es atribuido por la corporación coquense a una mala defensa jurídica. Al contenido de dicha Consulta-Ínforme, publicado en el nº 247, marzo de 2013, de GTT -Gestión Tributaria Territorial, se puede acceder pinchando  a continuación. http://www.gtt.es/xml/juridico/pdf/247da.pdf
  

La disolución de una comunidad entre los comuneros adjudicando a uno la nuda propiedad y al otro el usufructo tributa en ITP como exceso de adjudicación.

La legalidad civil de esta forma de extinción de la comunidad, recogida por el derecho catalán,  ha sido reconocida por la DGRN en la  Resolución de 9 de diciembre de 2001, publicada en el BOE de 17 de enero de 2012, páginas 3442 a 3450, declarando el Centro Directivo que : “las antiguas copropietarias han cambiado su estado jurídico con respecto al objeto del contrato: antes estaban en plano de igualdad y comunidad de derechos, aplicándose en sus relaciones jurídicas los artículos 392 y siguientes del Código Civil y tras la disolución de la comunidad, sus relaciones jurídicas se regirán por los artículos 467 y siguientes del Código Civil, que recogen las normas reguladoras del contenido del usufructo y la nuda propiedad.  Así pues, ha existido un intercambio de prestaciones no contrarias a la ley ni a la moral y, por lo tanto, existe una causa lícita, tal y como sostiene la doctrina de este Centro directivo en Resolución de 20 de mayo de 2005 y la jurisprudencia del Tribunal Supremo, que la recurrente compila en su escrito de recurso -hechos-.” Todo “sin perjuicio de la función liquidadora del órgano competente para el caso, que podrá ejercer todas las funciones tributarias que procedan dentro del ámbito fiscal que corresponda.”

En la Consulta V2768-11 de 21/11/2011 se plantea la siguiente cuestión: “la madre de la consultante falleció en el año 2001, el único bien de la herencia lo constituye un inmueble indivisible. En el testamento lega a la consultante el derecho de habitación sobre la planta alta y a uno de los hermanos el derecho de habitación sobre la planta baja del inmueble, instituyendo herederos universales a sus cinco hijos por partes iguales. De cara a la partición y adjudicación de herencia, sus herederos se plantean adjudicar la herencia de manera que de los cinco herederos uno se adjudicaría la nuda propiedad (la consultante), otro el usufructo y los tres restantes serían compensados en metálico.” Se responde que “la adjudicación que pretenden realizar –del usufructo- no encaja en ninguno de las excepciones que establece el artículo 7.2.B) del texto refundido del ITPAJD para que el exceso de adjudicación no tribute ya que un bien indivisible se va a adjudicar a dos comuneros, a uno la nuda propiedad y a otro el usufructo, no a uno solo, sin que estuviera desmembrada previamente la plena propiedad, por lo que en el presente caso se dará un exceso de adjudicación que deberá tributar como transmisión patrimonial onerosa al tipo que establece el artículo 11 del texto refundido del ITPAJD.”

Existe una excepción que tiene lugar cuando el usufructo se constituye con motivo de la liquidación de la sociedad conyugal, lo que resulta de la Sentencia del TSJ de Extremadura de 14 de septiembre de 2006, Recurso 904/2004: “Las adjudicaciones efectuadas por los cónyuges como consecuencia de la liquidación de la sociedad de gananciales gozan de exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, a tenor de lo dispuesto en el artículo 45.I.B).3 del Real Decreto Legislativo 1/93, de 24 de Septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que no cabe duda de  que lo que  hacen los cónyuges en el convenio regulador es liquidar la sociedad de gananciales y lo hacen adjudicándose por mitades los bienes que pertenecen a dicha sociedad, y aunque, a la vista del contenido del convenio regulador, los esposos intentan distribuir los distintos bienes por mitad, ello no es posible por el diferente valor y carácter indivisible de alguno de los bienes, lo que motiva que el exceso en la adjudicación a favor del esposo sea compensado mediante la constitución de un usufructo vitalicio a favor de la esposa sobre la mitad de un bien inmueble también adjudicado en el proceso de liquidación.

Este exceso de adjudicación se compensa, por tanto, con la creación de ese derecho real y hace que las partes liquiden por mitad la sociedad de gananciales, no existiendo una verdadera transmisión onerosa sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales sino una adjudicación en pago de la cuota que corresponde a cada uno de los cónyuges por la liquidación de la sociedad de gananciales y la imposibilidad de adjudicar por una cuota idéntica los diferentes bienes en atención a su diferente valor y carácter indivisible de alguno de ellos, formando parte de la liquidación y las distintas adjudicaciones de bienes que los cónyuges han efectuado, por lo que rige plenamente la exención contemplada en el artículo 45.I.B).3 del Real Decreto Legislativo 1/93.”

Por otro lado, la transformación de una cuota sobre el pleno dominio de un bien en un derecho real sobre cosa ajena, como es el usufructo, que no es una parte del dominio, indudablemente supone una alteración en la composición del patrimonio de su titular, determinando su sujeción a incremento de patrimonio en el IRPF, aunque no lo estará, en su caso, a plusvalía municipal por entrar dentro del ámbito de la no sujeción al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, dado que la redacci��n del precepto correspondiente de la Ley de Haciendas Locales es muy similar a la que determina la exención en el Impuesto de ITP y AJD, antes transcrita, disponiendo el artículo 104.3 de la LHL: “No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.

  

Sentencia de la Audiencia Provincial de Santa Cruz de Tenerife de 30 de marzo de 2012, Recurso 323/2011.En un contrato de compraventa entre empresarios en el que se pactó que la plusvalía sería de cargo de la compradora, se entiende que éste último se comprometió a realizar todas las gestiones ante la Hacienda Local, por lo que si incumplió también responde de los recargos y de los intereses de demora.

“El presente recurso se contrae al pronunciamiento de la sentencia de la primera instancia que, estimando en parte la demanda, condena al pago del importe de la liquidación del impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, pero rechaza el pago de las cantidades correspondientes al recargo por impago en periodo voluntario y los intereses de demora; pronunciamientos contra los que se alza la actora para insistir en sus pretensiones iniciales. Respecto de la estipulación contractual por la que se estableció que el importe de la liquidación del impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (antiguo Impuesto de Plusvalía Municipal) derivado de la transmisión será de cargo de la parte compradora, no hay cuestión porque la compradora demandada no tiene la condición de consumidor, a los efectos de la Ley 26/1984, de 19 de julio, General para la Defensa de los Consumidores y Usuarios, pues se trata de una empresa promotora de la construcción de viviendas, que compra precisamente con tal fin el terreno al que se refiere la estipulación estampada en el contrato de compraventa, cuyo alcance se debate.”

“En este caso, ha de entenderse que la compradora se comprometió ante el vendedor a realizar las gestiones pertinentes para el pago del impuesto, porque conocía perfectamente, por estar advertida y, desde luego, por el trafico al que se dedica, la obligación pactada, es decir, que no puede tener otro sentido que la estipulación de la repercusión del impuesto se contempló como comprensiva de la obligación del pago del mismo y de la obligación formal de gestionar dicho pago ante la Hacienda Municipal, y si no comunicó en plazo la realización del hecho imponible, debe responder de todas las consecuencias, ex arts. 1455 y 1255 del Código Civil , de modo que el recargo por impago en periodo voluntario, los intereses de demora y demás costes generados por el retraso en el cumplimiento de las obligaciones formales advertidas solo pueden ser imputables a la parte compradora.”

 

Resolución del Servicio de Gestión de Tributos, Sección de Tributos, del Ayuntamiento de Granada de 27 de julio de 2012, Expediente 9259/2012. No sujeción a plusvalía municipal de la extinción de la comunidad sobre un bien indivisible perteneciente a cinco hermanos, mediante su adjudicación  a uno de los comuneros, que indemniza a los demás con el importe en dinero  del valor de sus cuotas.

Se cita a favor de esta doctrina la Sentencia del TSJ de Aragón de 11 de septiembre de 2006, nº 481/2006, la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Municipal de Granada de 13 de octubre de 2009, Resolución 219/2009, y la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Municipal de Madrid en su Resolución nº 200/2005/00557.

Al tema hemos hecho referencia en varias ocasiones. En la reseña de la  Consulta V2669-10 de 13/12/2010, Informe Fiscal correspondiente a diciembre de 2010,  estudiamos el tema, citando también resoluciones coincidentes en la no sujeción a la plusvalía municipal de operaciones similares.

 

 

      Joaquín Zejalbo Martín

 

Lucena, a 16 de abril de dos mil trece

 

   

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