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JOAQUÍN ZEJALBO MARTÍN,
NOTARIO CON RESIDENCIA EN LUCENA (CÓRDOBA)
Nº de Consulta: V4053-15
Fecha: 16/12/2015
Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales
Materia: “Una sentencia de 31 de julio del 2015, con declaración de firmeza de día 15 de octubre del 2015, de un Juzgado de Primera Instancia declaró la propiedad en pleno dominio por usucapión de determinadas fincas rústicas a favor de los consultantes, que las han adquirido al 50 por ciento y en pro indiviso para su sociedad conyugal, al haber estado en posesión de aquellas en concepto de dueños y de manera pública, pacífica e ininterrumpida durante más de treinta años. Para inscribir en el Registro de la Propiedad la titularidad de las fincas indicadas en concepto de dueños se precisa acreditar el pago de los impuestos que correspondan a la liquidación del documento que se pretende inscribir.” Se pregunta “si la adquisición por prescripción adquisitiva o usucapión está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y, en caso afirmativo, si estaría prescrito, dado que las fincas afectadas por la declaración judicial consta que son poseídas por los consultantes a título de dueños por más de treinta años (en concreto, llevan con ellas 60 años y se comportan como dueños)”
Las conclusiones del Centro directivo son las siguientes:
Primera: La adquisición de unas fincas por prescripción adquisitiva o usucapión, declarada en sentencia judicial firme, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, por faltar uno de los elementos objetivos del presupuesto de hecho del hecho imponible, cual es la transmisión (no se produce la tradición a la que se refiere el Código Civil en su artículo 609).
Segunda: La adquisición de unas fincas por prescripción adquisitiva o usucapión, declarada en sentencia judicial firme tampoco está sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por faltar el elemento objetivo del presupuesto de hecho del hecho imponible (escritura, acta o testimonio notarial), al haberse declarado en sentencia judicial.”
El Centro Directivo cambia de criterio, pues en la Consultas V0735-11 de 22/03/2011 y V2177-12 de 14/11/2012 hacían tributar a dichas Sentencias declarativas de la adquisición del dominio por usucapión como reconocimientos de dominio.
El nuevo criterio es coincidente con el del el TSJ de Andalucía, Sede de Granada, que, en la Sentencia de 20 de julio de 2015, Recurso 2015/2009, cuyo Magistrado ponente fue el Catedrático de derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Granada Ernesto Eseverri Martínez, ha declarado, rechazando que se pueda considerar como un reconocimiento de dominio, lo siguiente:
«Los reconocimientos de dominio son negocios jurídicos por los que el titular de un bien reconoce la propiedad a favor de otra persona, por lo que el hecho imponible del ITP y AJD y en la misma modalidad que la anterior, se entiende realizado en este momento, al equipararse el reconocimiento a la transmisión del dominio.
Es lo cierto que, en su esencia, el régimen tributario que en el Impuesto referido se dispensa tanto a los expedientes de dominio como a los reconocimientos de dominio es similar, y en su esencia, no varía sustancialmente, pero también resulta elocuente que existe un rasgo diferencial entre una y otra operación para la transmisión del domino, porque de no ser así no tendría sentido su diferente tratamiento en el art. 7.2 del Texto Refundido del Impuesto en el que quedan diferenciados perfectamente en cuanto distintos presupuestos susceptibles de generar su hecho imponible. Y así debe ser, cuanto menos, porque mientras los expedientes de dominio precisan del procedimiento previsto a los efectos de su sustanciación en la Ley Hipotecaria, los reconocimientos de dominio se llevan a término a través de fórmulas contractuales entre quien transmite el dominio y quien lo adquiere. De modo que el soporte que permite el gravamen de los primeros es el documento en que se transluce la transmisión del dominio, en tanto que, en los segundos, lo que propende su gravamen es la voluntad de las partes reconociendo el cambio de titularidad del dominio.
Situándonos en el caso concreto enjuiciado, ha de recordarse que el título de propiedad reconocido a la demandante sobre la finca arriba descrita, ha sido consecuencia de una sentencia pronunciada con ocasión de un juicio ordinario seguido ante el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción no2 de Motril, resolución judicial que por su naturaleza no es posible equipararla, evidentemente, a un expediente de dominio. Quiere ello decir que, el órgano de gestión al dictar el acto de liquidación tributaria erró en la calificación del supuesto que daba origen a la realización del hecho imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, lo que conllevaría la anulación del expediente así instruido.
Consciente de la situación, sin duda, el órgano económico-administrativo quiere reparar el yerro advertido, y arrogándose competencias extrañas a su función estrictamente revisora, recalifica el presupuesto objeto de gravamen para encasillarlo a través de su resolución en la letra D) del art. 7.2 del Texto Refundido, como «reconocimiento de dominio». Este modo de proceder resulta reprobable, no ya porque el órgano revisor se arrogue competencias ajenas a las estrictamente revisoras que tiene encomendadas legalmente, sino además, porque ni tan siquiera cumplió con ellas dado que la reclamante en aquella instancia revisora y a través de su escrito de alegaciones, sostuvo, que el hecho imponible había sido calificado indebidamente porque la sentencia obtenida en juicio declarativo ordinario, no podía ser considerada como un expediente de dominio de los gravados en la letra C), del art. 7.2 del Texto Refundido citado, y el TEARA, lejos de atender a la pretensión razonablemente expuesta, sin dar argumento alguno que sostenga su modo de proceder, altera la calificación del presupuesto de hecho considerado por el órgano de liquidación para tratar de encajarla en aquella otra con la que pudiera mejor ajustarse, dentro de las recogidas en el hecho imponible del Impuesto.
Y decimos «pudiera mejor ajustarse» porque es cuestionable también que la sentencia judicial dictada por el Juzgado de Primera Instancia e Instrucción no2 de Motril reconociendo la propiedad del inmueble a la reclamante, tenga encaje en el supuesto contemplado en la letra D) del art. 7.2 del Texto Refundido del Impuesto, por lo siguiente.
Para que haya reconocimiento de dominio tiene que darse un título anterior que reconozca la existencia de éste al que sustituye el acto de reconocimiento. Dado que la adquisición del inmueble se ha producido por usucapión, no es posible entender que se haya producido negocio inter vivos oneroso, ya que ni tan siquiera ha existido transmisión alguna. La usucapión no es un modo de transmisión de la propiedad, sino que es solo un modo de adquirirla, y, además, de hacerlo originariamente. Así se desprende de lo dispuesto en el arts. 1.889 y 1990 del Código Civil. De manera que, en el caso enjuiciado, debe entenderse que aquello que ha tenido lugar es una adquisición originaria del dominio, motivo por el cual no ha podido existir una transmisión por parte de un anterior titular. Siendo ello así, tampoco podemos apreciar que se haya producido reconocimiento de dominio por inexistencia de título anterior.»
Dicho criterio contrario a la tributación de la declaración de usucapión en virtud de sentencia judicial es el seguido por el TSJ de Madrid en las Sentencias de 15 de octubre de 2013, Recurso 56572011, en la que el Tribunal madrileño ha declarado que «no cabe poner en duda que a tenor de lo dispuesto en el artículo 609 del Código Civil , la usucapión constituye un modo originario de adquirir la propiedad; así pues en forma alguna podría considerarse como una transmisión onerosa por actos inter vivos.
Por otra parte, tampoco podría incluirse en el apartado C) del número dos del artículo transcrito -7 del TR de ITP- dado que en el caso presente la adquisición por prescripción ha sido declarada en sentencia dictada en autos de juicio ordinario, es decir que no se trata de un expediente de dominio, acta de notoriedad o acta complementaria de documento público y además no suple ningún título de transmisión como acontece en dicho caso.
No existe por lo tanto al tratarse de una adquisición originaria ninguna transmisión del dominio por parte de un anterior titular al adquirente, transmisión que se encuentra en la esencia del impuesto a que nos referimos.
Por otra parte entiende la Sección que tampoco podría incluirse el supuesto examinado en el apartado D) por cuanto el reconocimiento de dominio que en el mismo se contempla debe entenderse como en el apartado anterior como otra modalidad de suplencia de título anterior y así cabe entenderlo cuando se expresa» con la misma salvedad hecha en el apartado anterior» es decir por el pago del impuesto por la transmisión que se suple por el reconocimiento de dominio, transmisión que como hemos dicho no puede apreciarse en la adquisición del dominio por prescripción.
Así pues, debe entenderse que la usucapión declarada en el presente caso no puede entenderse sujeta al impuesto a tenor del precepto transcrito anteriormente lo que obliga a la desestimación del presente recurso contencioso -administrativo.»
En el IRPF la ganancia patrimonial si está sujeta a tributación como ganancia patrimonial: la Consulta de la Dirección General de Tributos V1923 de 28 de septiembre de 2005 ha declarado que «la usucapión o prescripción adquisitiva del dominio y demás derechos reales sobre bienes inmuebles se caracteriza tanto en el derecho catalán (artículo 342 de la Compilación de Derecho Civil) como en el derecho común (artículo 1.959 del Código Civil) por ser una forma de adquisición que exige haber desarrollado una posesión no interrumpida en concepto de dueño, durante treinta años, sin necesidad de título ni buena fe.
En virtud de estas notas definitorias, debe concluirse que, el consultante, que posee a título de dueño una finca desde el 21 de septiembre de 1972 adquiere por usucapión el día 21 de septiembre de 2002. La sentencia del 2 de marzo de 2005 del Juzgado de Primera Instancia número Cuatro de Badalona, que falla a favor de la existencia de usucapión y ordena que se proceda a la inscripción del dominio a favor del consultante, no hace sino reconocer un derecho que se ostentaba desde que se dieron las condiciones jurídicas exigidas y, en consecuencia, la suya no puede considerarse como fecha de adquisición del mismo. Lo contrario haría depender la institución de la usucapión de la existencia de una resolución judicial, cuando la normativa civil no exige título alguno, sino sólo la posesión continuada a título de dueño durante el plazo arriba indicado.
En consecuencia, la fecha de adquisición de la finca objeto de consulta ha de situarse en el ejercicio 2002, produciéndose en ese momento una ganancia patrimonial por incorporación de un bien al patrimonio del contribuyente que deberá cuantificarse por el valor de mercado de la finca adquirida, como se concluye de los artículos 32.1 b) y 35.1 l) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto Legislativo 3/2004 de 5 de marzo (BOE del día 10).»
Por el contrario, la sujeción al Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de naturaleza urbana de las declaraciones judiciales de usucapión en virtud de sentencia ha sido negada por la Dirección General de Tributos en la Consulta V0735-11 de 22/03/2011, en la que se declaró lo siguiente: «El artículo 104 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales (TRLRHL), aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, (BOE de 9 de marzo), establece:
“Artículo 104. Naturaleza y hecho imponible. Supuestos de no sujeción.
- El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.
- No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. En consecuencia, con ello, está sujeto el incremento de valor que experimenten los terrenos que deban tener la consideración de urbanos, a efectos de dicho Impuesto sobre Bienes Inmuebles, con independencia de que estén o no contemplados como tales en el Catastro o en el padrón de aquél.
A los efectos de este impuesto, estará asimismo sujeto a éste el incremento de valor que experimenten los terrenos integrados en los bienes inmuebles clasificados como de características especiales a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
- No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.
Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial.”
Por tanto, a la hora de determinar la sujeción al IIVTNU es necesario precisar si el incremento de valor que ha experimentado el terreno objeto de la consulta se ha manifestado a través de la transmisión de la propiedad del mismo.
Para ello se debe acudir al artículo 609 del Código Civil, que establece lo siguiente:
“La propiedad se adquiere por la ocupación.
La propiedad y los demás derechos sobre los bienes se adquieren y transmiten por la ley, por donación, por sucesión testada e intestada, y por consecuencia de ciertos contratos mediante la tradición.
Pueden también adquirirse por medio de la prescripción.”
Por tanto, los modos de adquirir los derechos sobre los bienes o derechos reales, ya sea el de propiedad u otros, se pueden clasificar en:
Originarios: como la ocupación y la prescripción adquisitiva o usucapión.
Derivativos: como ciertos contratos mediante la tradición o la sucesión mortis causa.
Así, los primeros se caracterizan porque la adquisición no se basa en derecho anterior alguno, sino que el derecho se adquiere ex novo, mientras que en los segundos el adquirente al hacer suyo el derecho se apoya o basa en que lo recibe porque le viene de quien lo tenía.
Por tanto, por la prescripción adquisitiva o usucapión se adquiere, no se transmite, mientras que por los hechos que enumera el párrafo segundo del artículo citado se adquiere y se transmite, en virtud de que el derecho de quien lo tenía se transmite al que pasa a adquirirlo, habiendo por lo tanto transmisión y adquisición.
En conclusión, al no existir transmisión en la operación planteada por el consultante, no se cumple el requisito preceptuado en el artículo 104 del TRLRHL, y por tanto no se origina el hecho imponible del IIVTNU, estando por ello dicha operación no sujeta al impuesto.»
Este criterio es el reiterado unánimemente por la doctrina que ha estudiado el tema.
Joaquín Zejalbo Martín
SECCIÓN FISCAL
Convento de El Rosal en Priego (Cuenca)
