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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (32) y Registros (35).

DERECHO FISCAL TEMA 32 NOTARÍAS / 35 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Junio 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 32. Competencia funcional y territorial: cuestiones de competencia y atribución de rendimientos. La presentación de documentos y declaraciones: forma, supuestos excepcionados y carácter del presentador. Plazos de presentación.

Registros Tema 35. Competencia funcional y territorial: Cuestiones de competencia y atribución de rendimientos. La presentación de documentos y declaraciones: forma, supuestos excepcionados y carácter del presentador. Plazos de presentación.

 

1.- COMPETENCIA FUNCIONAL Y TERRITORIAL: CUESTIONES DE COMPETENCIA Y ATRIBUCIÓN DE RENDIMIENTOS.

Desde el punto de vista práctico una de las características esenciales del ISD es que estamos desde la LOFCA ante un Impuesto cedido a las CCAA, cesión desarrollada por la Ley 22/2009, que conlleva la atribución de capacidad normativa a las mismas en aspectos tan importantes como tipos impositivos, bonificaciones en cuota y gestión, con la consecuencia de determinar una enorme disparidad en la carga tributaria de los sujetos pasivos.

De lo expuesto, se desprende la importancia que tienen los puntos de conexión como criterios de atribución de competencias y rendimientos de los hechos imponibles entre las CCAA y, al respecto, a la vista de la Ley 22/2009, los criterios generales de delimitación son los siguientes:

(I) Modalidad de TPO:

1.- Transmisiones, arrendamientos y derechos reales sobre inmuebles –incluidos los de garantía–, la CA donde radique el inmueble.

2.- Transmisiones, arrendamientos y derechos reales sobre bienes muebles, semovientes o créditos, fianzas, préstamos simples o sin garantía real inscribible y pensiones; la CA donde el adquirente tenga su residencia fiscal si es persona física o su domicilio fiscal, si es persona jurídica.

3.- Constitución de hipoteca mobiliaria y prenda sin desplazamiento y actos relativos a buques y aeronaves: la CA correspondiente al Registro de Bienes Muebles en que deba practicarse la inscripción.

4.- Concesiones administrativas: la CA del territorio donde radiquen, se ejecuten o se presten los mismos.

(II) Modalidad de OS, se aplican las siguientes reglas por orden de prelación:

  1. La CA donde tenga el domicilio fiscal la entidad.
  2. La CA donde tenga el domicilio social la entidad cuando la sede de dirección efectiva no se encuentre situada en el ámbito territorial de otra Administración tributaria de un Estado miembro de la Unión Europea.
  3. Que sea la CA en la que la entidad realice operaciones de su tráfico si ni su domicilio ni su sede de dirección efectiva se encuentren situadas en el ámbito territorial de otra Administración tributaria de un Estado miembro de la Unión Europea.

(III) Modalidad de AJD:

1.- Documentos notariales:

.- Cuota fija: la CA correspondiente al lugar donde se otorgue o autorice el documento notarial.

.- Cuota gradual: la CA correspondiente al Registro en que se deba proceder a su inscripción.

2.- Documentos mercantiles: la CA donde se libre o se emita el documento.

3.- Anotaciones en registros públicos: la CA correspondiente al Registro en que se practiquen las anotaciones.

Pero además, el propio art. 33 de la Ley 22/2009 establece una serie de reglas de concurrencia en caso de documentos que contienen una pluralidad de actos sujetos a las distintas modalidades del Impuesto y así:

– Si contiene algún acto sujeto a la cuota gradual –documentos notariales– de AJD y actos sujetos a otras modalidades, la competencia corresponde íntegramente a la CA competente en la cuota gradual de AJD.

– Si contiene algún acto sujeto a la modalidad de Operaciones Societarias y actos sujetos a la modalidad de TPO, la competencia corresponde íntegramente a la CA competente en la modalidad de Operaciones Societarias.

Y respecto de cada CA, las competencias corresponden a la correspondiente Consejería de Hacienda o Agencia Tributaria autonómica que se estructura a través de unos servicios territoriales y oficinas liquidadoras que se pueden encomendar a los registradores de la propiedad de acuerdo a la DA 8ª de la Ley 29/1991.

Pues bien, los principios de caja única y de unidad de competencia territorial que establecen los artículos 104 y 105 del Reglamento para documentos respecto de los que resultasen competentes varias CCAA, deben considerarse inaplicables a la vista del artículo 55.3 de la Ley 22/2009. Por tanto, los sujetos pasivos deben realizar la autoliquidación respecto de cada hecho imponible en la oficina correspondiente a la Administración autonómica que sea competente.

Y hecha esta salvedad, la determinación de la Oficina Liquidadora competente dentro de la CA a la que corresponde el rendimiento se ajusta a las siguientes reglas:

  1. Cuota gradual de AJD: la oficina correspondiente al Registro en que se inscriban los bienes o actos de mayor valor según las reglas del Impuesto de Patrimonio.
  2. Operaciones Societarias: la oficina correspondiente al domicilio fiscal de la entidad.
  3. Transmisiones Patrimoniales Onerosas:

– Actos relativos a inmuebles: la oficina correspondiente al territorio en que radiquen.

– Actos relativos a muebles: la oficina correspondiente a la residencia habitual o domicilio fiscal del sujeto pasivo, según sea persona física o jurídica.

Y, finalmente, en cuanto a las cuestiones de competencia y resolución de conflictos debemos apuntar:

a) Entre CCAA y, en su caso, con el Estado: existe una Junta Arbitral de resolución de conflictos en materia de tributos del Estado cedidos a las Comunidades Autónomas de carácter administrativo cuyas resoluciones son susceptibles de recurso ante la jurisdicción contenciosa. Además están regulados en la Ley 22/2009, el Consejo Superior para la Dirección y Coordinación de la Gestión Tributaria y los Consejos Territoriales para la Dirección y Coordinación de la Gestión Tributaria.

b) Entre oficinas liquidadoras de una misma administración, el art. 106 del Reglamento establece las siguientes reglas:

(I) Si se planteasen entre oficinas de una misma Comunidad Autónoma que tenga cedida la gestión del tributo, por el órgano competente de aquélla.

(II) Si se planteasen entre las Delegaciones de Hacienda de Madrid, Ceuta y Melilla, por la Dirección General de Gestión Tributaria del Ministerio de Economía y Hacienda.

 

2.- LA PRESENTACIÓN DE DOCUMENTOS Y DECLARACIONES: FORMA, SUPUESTOS EXCEPCIONADOS Y CARÁCTER DEL PRESENTADOR.

Conforme al art. 99 del Reglamento, el Impuesto debe ser objeto de autoliquidación por el sujeto pasivo. De este régimen general se excluyen los hechos imponibles que se deriven de operaciones particionales en las sucesiones hereditarias y se contengan en el mismo documento presentado a la Administración para que proceda a su liquidación por el ISD, a las que a su vez, el art. 104.2 del Reglamento declara la competencia de la oficina liquidadora competente según las normas del ISD, pero tal excepción no se aplica:

.- Cuando conforme a la Ley 22/2009, la competencia en el ISD corresponda a CA distinta de la competente en ITP.

.- Cuando la sucesión haya sido objeto de autoliquidación.

Pues bien, respecto de la autoliquidación coexisten dos sistemas:

(I) El presencial mediante el modelo de impreso 600 al que debe adjuntarse la siguiente documentación complementaria, según el tipo de documento que contenga el hecho imponible:

– Documento público (notarial, judicial o administrativo): copia auténtica del documento y copia simple.

– Documento privado: original y copia.

– Hechos imponibles no documentados: declaración escrita sustitutiva.

(II) El electrónico o telemático y es que al amparo del art. 49 de la Ley 22/2009 que atribuye a las CCAA capacidad normativa en materia de gestión y el art. 56.2 del TR en su vigente redacción, son numerosas las CCAA que otorgan cobertura legal a la posibilidad de realizar la autoliquidación por vía telemática y que es empleada habitualmente para la autoliquidación exenta de las denominadas SL exprés.

Y, además señalar que:

.- En los arrendamientos sujetos a la modalidad de TPO y los documentos mercantiles el Impuesto se satisface mediante papel timbrado.

.- Son numerosas las CCAA que establecen autoliquidaciones periódicas en casos de empresarios dedicados a la compraventa de metales preciosos y bienes muebles usados.

Pues bien, la regla general es que todos los hechos imponibles a cualquiera de las tres modalidades deben presentarse a autoliquidación, aunque estén exentos, sin embargo el art. 54 del TR contiene una serie de supuestos excepcionados de presentación, que en realidad no son tales y así:

.- Los contratos de arrendamiento extendidos en papel timbrado y las letras de cambio extendidas en timbrado.

.- Los poderes y las escrituras y actas que no tengan objeto valuable.

.- Los testimonios excepto aquellos que puedan contener hechos imponibles, lo que obviamente no ocurre cuando la operación tributa por IVA.

Especial referencia merecen dos supuestos:

(I) Uno contenido en el propio art. 54 referido a las transmisiones de valores intervenidas por Corredor hoy formalizadas por ante Notario en póliza y por sociedades y agencias de valores. Pues bien:

.- A la vista de la vigente redacción del art. 17 de la Ley del Notariado, parece que las transmisiones de valores deben formalizarse necesariamente en escritura pública por lo que sí deben presentarse aunque resulten exentas.

.- En ningún caso quedan exceptuadas de presentación las transmisiones de valores que puedan resultar sujetas y no exentas en TPO de acuerdo al antiguo art. 108 de la LMV, hoy art. 314 del vigente TR de la LMV 4/2015.

(II) De acuerdo a la vigente redacción del art. 40 del TR quedan » no sujetas las anotaciones preventivas que se practiquen en los Registros Públicos ordenadas de oficio por la autoridad judicial o administrativa competente y, por tanto, dispensadas de la obligación de presentar la correspondiente autoliquidación.

Y respecto del carácter del presentador, la sentencia del TC de 5 de abril de 2006 declaró la nulidad del art. 56.4 del actual TR, relativo a la consideración «ex lege» del presentador del documento como representante del sujeto pasivo por infracción del derecho a la tutela efectiva sancionado en el art. 24de la Constitución.

Como secuela de lo expuesto son nulas de pleno derecho las notificaciones realizadas al presentante y carecen de efectos interruptivos de la prescripción salvo que, por supuesto, tuviera atribuida la representación voluntaria de acuerdo a la LGT.

 

3.- PLAZOS DE PRESENTACIÓN.

Por lo que se refiere a los plazos de presentación, el Reglamento en el art. 102 establece un plazo de treinta días hábiles desde que se causa el acto o contrato, plazo que es tanto de pago como de presentación, si bien ello merece dos puntualizaciones:

(I) Que son numerosas las CCAA que al amparo de su capacidad normativa establecen plazos más breves y así se ha generalizado el de un mes desde el devengo.

(II) El mismo art. 102 del Reglamento contempla un supuesto especial que no suspende el plazo de presentación pero sí el de pago. Es el caso de que se promueva litigio acerca de la transmisión de bienes y derechos integrantes del hecho imponible.

 

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

JUNIO 2020.

 

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (31) y Registros (34).

DERECHO FISCAL TEMA 31 NOTARÍAS / 34 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Junio 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 31. Exenciones subjetivas y objetivas aplicables a las diferentes modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: exposición de las más importantes.

Registros Tema 34. Exenciones subjetivas y objetivas aplicables a las diferentes modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: exposición de las más importantes.

 

1.- EL ARTICULO 45 DEL TR.

El art. 45 del TR contempla las exenciones fiscales aplicables en el ITP y AJD. Pero antes de pasar a su exposición, debemos realizar las siguientes observaciones:

1ª) Los beneficios fiscales deben ser objeto de interpretación restrictiva, de acuerdo al art. 23.3 de la LGT.

2ª) Aunque las CCAA en régimen común no tienen capacidad normativa en materia de exenciones, sí que las tienen en tipos impositivos y deducciones en cuota por lo que se deben de tener en cuenta para la determinación de la cuota tributaria efectiva.

3ª) El precepto contiene los beneficios fiscales aplicables a las diversas modalidades del impuesto, sin embargo, debe matizarse en cada caso el alcance de la exención a qué modalidad se refiere. En todo caso, los beneficios fiscales no son de aplicación a la cuota fija del gravamen documental de AJD, documentos notariales, ni a las letras de cambio y documentos que suplan a éstas o realicen función de giro de acuerdo al art. 45.II del TR.

 4ª) Y aunque el art. 45 tiene vocación exhaustiva de acuerdo a la letra C) del mismo, sin embargo, en cuanto a beneficios fiscales, como no podía ser de otra forma, su eficacia en cuanto a los contenidos en otras normas con rango de ley es meramente enumerativa o recopilatoria, destacando la vigencia y aplicación de los beneficios fiscales establecidos en la Ley 19/1995 de Modernización de Explotaciones Agrarias.

En todo caso, por la premura imperativa de tiempo, haremos una sucinta referencia a las más significativas.

 

2.- EXENCIONES SUBJETIVAS.

a) Exenciones a favor de las Administraciones Públicas.

La exención a favor del Estado y Administraciones Públicas pese al amplio tenor del precepto precisa las siguientes puntualizaciones:

1º) El concepto de Administraciones Públicas comprendidas en el ámbito de aplicación del precepto ha sido objeto de fuerte controversia. En nuestro criterio no hay duda de que se extiende a la Administración General del Estado, Organismos autónomos, Administraciones de las Comunidades Autónomas y Entidades que integran la Administración Local.

2º) Aunque es más discutido, parece que la exención es de aplicación a las Entidades de Derecho Público con personalidad jurídica propia dependientes de las Administraciones Públicas citadas en el apartado anterior, siempre que desempeñen sus funciones en régimen de derecho público.

3º) No parece que gocen de exención los entes públicos pero que actúen en régimen de derecho privado, ni tampoco entidades de derecho privado participadas por entes públicos cuya actividad se rige por el derecho privado.

4º) Las Corporaciones de derecho público: colegios profesionales, cámaras, comunidades de regantes, etc…, es dudoso que puedan ampararse de esta exención, pues son contradictorios los pronunciamientos de los tribunales administrativos y jurisdiccionales.

b) Exenciones a favor de entidades sin fines lucrativos.

La DA tercera de la Ley 49/2002, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, da nueva redacción al art. 45.I.A) del TR en lo concerniente a este punto, siendo la novedades más destacadas las siguientes:

(I) Se incluyen las fundaciones, las asociaciones declaradas de utilidad pública y ONG de la Ley 23/1998, siempre que adopten las formas jurídicas anteriores.

(II) Para gozar de los beneficios fiscales es preciso la opción por el régimen fiscal establecido en el título II de la Ley en el plazo y forma que se determine reglamentariamente.

(III) Desaparece el carácter rogado de la exención, bastando para disfrutarla que a la autoliquidación se adjunte la documentación acreditativa de su condición de entidad acogida a la Ley 49/2002.

Finalmente, directamente se reconoce la exención subjetiva a favor de la Cruz Roja Española, ONCE, la Obra Pía de los Santos Lugares, el Instituto de España, las Reales Academias integradas en dicho instituto e instituciones de las CCAA que tengan fines análogos a los de la Real Academia Española.

c) Exenciones a favor de la Iglesia Católica y otras confesiones.

Conforme al art. IV del Acuerdo de 3 de enero entre el Estado Español y la Santa Sede, goza de exención en el ITP y AJD, siempre que los bienes y derechos adquiridos se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado y al ejercicio de caridad.

Las Leyes 24/1992, 25/1992 y 26/1992 han establecido un régimen análogo al de la Iglesia Católica para la Federación de Entidades Religiosas Evangélicas, Federación de Comunidades Israelitas de España y Comisión Islámica de España.

 

3.- EXENCIONES OBJETIVAS.

a) Transmisiones derivadas de retractos legales.

Conforme al art. 45.I.B..2 se hallan exentas las transmisiones derivadas del ejercicio del retracto legal, si bien se exige que el adquirente retraído haya satisfecho el impuesto correspondiente.

b) Transmisiones vinculadas a sociedades conyugales.

Conforme al art. 45.I.B.3 del TR están exentos los desplazamientos patrimoniales vinculados a las sociedades conyugales, que se declaran exentas como transmisiones y adjudicaciones, lo que presupone su sujeción a la modalidad de TPO. Parece pues que toda aportación a la sociedad conyugal o adjudicación como consecuencia de su disolución realiza el hecho imponible de TPO y resulta exenta en virtud del precepto que comentamos, sin embargo, la DGT sólo la considera aplicable a aportaciones con causa onerosa y el TS ha declarado con carácter de doctrina jurisprudencial que no es de aplicación al régimen de separación de bienes.

c) Transmisiones y actos vinculados a proyectos de compensación y reparcelaciones.

El art. 45.I.B.7 del TR considera exentos los siguientes supuestos:

.- Transmisiones que se realicen a las Juntas de Compensación por los propietarios de la unidad de ejecución.

.- Adjudicaciones de solares que se efectúen a los propietarios citados por las propias Juntas en proporción a los terrenos incorporados.

.- Transmisiones y adjudicaciones en reparcelaciones urbanísticas.

Este precepto establece la neutralidad del impuesto en operaciones de reordenación urbanística verificadas por el sistema de compensación o por la Administración actuante mediante la correspondiente reparcelación. Debe de tenerse presente que, aún controvertido, dicha exención sólo se aplica la modalidad de TPO según sentencia del TS de 21 de diciembre de 2015.

d) ACTOS RELATIVOS A VIVIENDAS DE PROTECCION OFICIAL (VPO).

El artículo 45.I.B.12 del TR del ITP y AJD, relativo a la exención aplicable a actos y contratos relativos al régimen de viviendas de protección oficial y viviendas de protección pública de las Comunidades Autónomas equiparadas, siendo de destacar en primer término que expresamente se reconoce su aplicación a regímenes de protección pública análogos de las CCAA, siempre que los parámetros de superficie máxima protegible, precio de la vivienda y límite de ingresos de los adquirentes no excedan de los establecidos en la norma estatal para las viviendas de protección oficial.

La exención queda de la siguiente forma:

a) Adquisiciones de terrenos y solares y cesión del derecho de superficie para la construcción de edificios en régimen de viviendas de protección oficial.

– En las modalidades de TPO y AJD, las indicadas operaciones.

– En la modalidad de AJD, las escrituras que documenten préstamos hipotecarios para financiar las mismas.

b) Las escrituras públicas otorgadas para formalizar actos o contratos relacionados con la construcción de edificios en régimen de «viviendas de protección oficial», siempre que se hubiera solicitado dicho régimen a la Administración competente en dicha materia.

c) Las escrituras públicas otorgadas para formalizar la primera transmisión de viviendas de protección oficial, una vez obtenida la calificación definitiva.

d) La constitución de préstamos hipotecarios para la adquisición exclusiva de viviendas de protección oficial y sus anejos inseparables, con el límite máximo del precio de la citada vivienda, y siempre que este último no exceda de los precios máximos establecidos para las referidas viviendas de protección oficial.

e) En la modalidad de Operaciones Societarias, la constitución de sociedades y la ampliación de capital, cuando tengan por exclusivo objeto la promoción o construcción de edificios en régimen de protección oficial.

e) Actos de rectificación y subsanación.

El art. 45.I.B. 13 del TR declara exentos los actos de subsanación y rectificación, aunque con evidente imprecisión técnica se refiere a «transmisiones». Propiamente se trata de un supuesto de no sujeción respecto a aquellos actos que sean subsanatorios de otros anteriores, sujetos a cualquier modalidad del impuesto, y en los que éste se hubiera satisfecho.

f) Préstamos hipotecarios sujetos a TPO o a AJD.

Conforme al art. 45.I.B.15 quedan exentos los préstamos personales e hipotecarios y su cesión y transmisión sujetos a la modalidad de TPO, exención que no es de aplicación a la cuota gradual de AJD, según sentencia del TS de 2 de octubre de 1989. No obstante, aunque en AJD no es aplicable una exención general, debemos destacar determinados beneficios fiscales puntuales:

.- La exención de la hipoteca inversa y de las hipotecas en garantía de préstamos para la adquisición de inmuebles a la SAREB.

.- La Ley 2/94, declara exentos del gravamen gradual de AJD los supuestos de subrogación de acreedor y novación modificativa regulados en la misma, hoy aplicables tanto a préstamos hipotecarios como créditos hipotecarios según criterio jurisprudencial consolidado.

.- El cambio de sujeto pasivo al prestamista desde noviembre de 2018 ha supuesto la derogación o decaimiento de numerosos beneficios fiscales establecidos en la normativa estatal y en las autonómicas, pero no de todos ellos, sin que podamos extendernos.

.- Como consecuencia de la crisis COVID-19 se ha establecido una exención especial para las novaciones realizadas al amparo de las moratorias previstas en la normativa extraordinaria que ha sido objeto de sucesivas modificaciones.

.- Por otra parte, el vigente art.45.I.B.18 declara exentas de AJD la cancelación de toda clase de hipotecas, exención que no es de aplicación a la cancelación en documento notarial de las condiciones resolutorias según criterio de la DGT.

g) Transmisiones a empresas de arrendamiento financiero.

De acuerdo al art. 45.I.B.16 del TR gozan de exención las adquisiciones de edificaciones por empresas de «leasing», siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

                1º) La edificación ha de ser objeto de un contrato de arrendamiento financiero con opción de compra.

                2º) El arrendamiento financiero ha de concertarse con persona distinta del transmitente. Por lo que no es de aplicación la exención en el caso de operaciones de «lease-back».

                3º) Que la transmisión constituya una operación exenta del IVA y, en consecuencia, quede sujeta a la modalidad de TPO. De tal forma, que no resultan exentas las transmisiones de edificaciones NO sujetas a IVA.

                4º) Que no existan relaciones de vinculación, directas o indirectas, entre transmitente, adquirente o arrendatario.

h) Transmisiones de valores y participaciones.

El antiguo art. 108 de la LMV hoy art. 314 de su TR, 4/2015, establece la exención de todas las operaciones de transmisiones de valores – acciones, obligaciones, y participaciones sociales con dos excepciones, que hoy constituyen meras presunciones «iuris tantum» que además sólo se pueden aplicar sin los inmuebles no están afectos a la actividad:

1ª) Que los valores se hubieran recibido como consecuencia de la aportación de inmuebles y no hayan transcurrido tres años desde la aportación.

2ª) Que el activo de la sociedad cuyos valores se transmiten esté integrado en más de un 50% por inmuebles y mediante la adquisición se tome el control de la sociedad por el adquirente.

i) Beneficios fiscales de la Ley 19/1995, de Modernización de Explotaciones Agrarias.

Se contemplan diversos supuestos que oscilan entre la exención total al 50% de reducción en la BI de transmisiones sujetas a la modalidad de TPO en los supuestos de adquisiciones de explotaciones agrarias prioritarias, fincas que se integren en las mismas, unificación en una sola linde y determinadas permutas sujetas a determinados requisitos documentales, temporales y subjetivos, lo que determina que en determinados casos tenga carácter provisional.

j) En la modalidad de OS, destacamos:

.- La exención de las constituciones y aumentos de capital.

.- La no sujeción en OS y exención en AJD y TPO de las operaciones de reestructuración empresarial, como las fusiones y escisiones.

.- Además de numerosas exenciones específicas aplicables a las Cooperativas, Sociedades Laborales, SOCIMIS, AIE, UTES, etc.…..

 

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

JUNIO 2020.

 

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (30) y Registros (33).

DERECHO FISCAL TEMA 30 NOTARÍAS / 33 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Junio 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 30. Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados: naturaleza. Documentos notariales, judiciales, administrativos y mercantiles: hecho imponible, sujeto pasivo, base imponible y cuota tributaria. Devengo del Impuesto de Actos Jurídicos. Carta de pago y cancelación de garantías reales.

Registros Tema 33. Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados: naturaleza. Documentos notariales, judiciales, administrativos y mercantiles: hecho imponible, sujeto pasivo, base imponible y cuota tributaria. Devengo del Impuesto de Actos Jurídicos. Carta de pago y cancelación de garantías reales.

 

1.- IMPUESTO SOBRE ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS: NATURALEZA.

La modalidad de AJD es la tercera categoría integrante del ITP y AJD después de TPO y OS. Siendo una única modalidad lo cierto es que agrupa por razones históricas hechos imponibles heterogéneos que se ha ido reduciendo progresivamente y que no tienen un único fundamento. Así:

(I) En el caso de los documentos notariales y mercantiles su fundamento responde a la especial protección que dispensa el ordenamiento jurídico a formas documentales dotadas de especiales efectos jurídicos (ejecutivos y protección registral).

(II) En el caso de documentos judiciales y administrativos hoy su tributación se reduce a las anotaciones preventivas y a los documentos de reconocimiento y rehabilitación de títulos nobiliarios:

.- En el primer caso, su tributación se fundamenta en la protección que otorga la anotación preventiva.

.- En el caso de los títulos nobiliarios, en someter a alguna tributación su reconocimiento y rehabilitación por los poderes públicos, pues al carecer de contenido económico no quedan sujetos al ISD.

Por tanto, lo cierto es que su naturaleza se aproxima más a la tasa que al Impuesto y precisamente su consideración normativa como Impuesto o tributo sin contraprestación determina que su vigencia esté puesta en entredicho por la doctrina tributaria en cuanto que se ha calificado como un peaje tributario carente de sentido en un Estado de Derecho Moderno.

Pues bien, de todas sus clases, la más relevante desde el punto de vista práctico y notarial es la de AJD notariales, especialmente la cuota gradual a cuyo estudio procedemos.

 

2.- DOCUMENTOS NOTARIALES: HECHO IMPONIBLE, SUJETO PASIVO, BASE IMPONIBLE Y CUOTA TRIBUTARIA.

2.1.- CLASES DE CUOTAS: LA CUOTA FIJA Y LA CUOTA GRADUAL.

Y, al respecto, lo primero que hay que indicar es que consta de dos variantes: la cuota fija y la cuta variable, proporcional o gradual.

La cuota fija consistente en un cantidad de 0,15 euros por folio y 0,30 por pliego a satisfacer en cada documento notarial y en sus copias autorizadas. El mismo se satisface mediante papel timbrado en el que se deben extender los documentos notariales y las copias autorizadas o auténticas que debe proporcionar el notario y se distribuye a través de la FNMT y el Consejo General del Notariado y respecto de los documentos unidos, testimonios y legitimaciones se reintegran mediante timbre. Añadir que:

.- Las pólizas de los antiguos corredores de comercio no quedan sujetas a la cuota fija de AJD sin perjuicio de sí quedar sujetos los testimonios de las mismas y las actas de fijación de saldo.

.- Como caso extraordinario de costumbre contra legem en materia tributaria tradicionalmente los documentos que se otorgan en la Notaría de Viella, en el Valle de Arán, nunca han sido objeto de tributación por la cuota fija.

Y hecha una sucinta referencia a la cuota fija, nos referiremos a la cuota gradual, cuya relevancia impositiva se ha acentuado en los últimos tiempos.

2.2.- LA CUOTA GRADUAL DE AJD: IMPUESTO CEDIDO Y HECHO IMPONIBLE.

Ante todo, la cuota gradual de AJD es también objeto de cesión a las CCAA en la Ley 22/2009 que tiene competencias normativas en materias tan importantes como tipos de gravamen y bonificaciones en cuota.

Pues bien, su hecho imponible está determinado con notable imprecisión técnica pues hacer referencia a la base imponible, en el art. 31.2 del TR del ITP, conforme al cual inciden en las cuota gradual de AJD los documentos notariales en los que concurran acumulativamente todos y cada uno de los siguientes requisitos:

(I) Que se trate de primera copia de escrituras y actas notariales, aunque este requisito la práctica lo sustituye por la primera copia autorizada que se presente a autoliquidación. Sin embargo, no quedan sujetos los documentos de los extintos corredores de comercio como las pólizas, aunque concurran los restantes requisitos.

(II) Contenga un acto o contrato y en consecuencia, aunque consten en documento notarial, las solicitudes o instancias como las de caducidad de condición resolutoria o hipoteca no pueden quedar sujetas.

(III) Que tenga por objeto cantidad o cosa valuable. Por tanto, los denominados documentos sin cuantía quedan no sujetos; pero además se precisa de acuerdo al art. 30 que se trate de su objeto directo, por tanto aunque hagan referencia a inmuebles supuestos tales como el pacto de indivisión, la constitución en régimen de condominio especial de garajes o trasteros y la extinción del régimen de propiedad horizontal, no pueden considerarse como tales sujetos a la cuota gradual de AJD, pues su objeto directo no es el inmueble sino una convención jurídica respecto del mismo.

(IV) Que sean inscribibles en el Registro de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial – hoy Agencia de Patentes y Marcas – y Registro de Bienes Muebles. En consecuencia, aunque se reúnan los restantes requisitos, si el acto o contrato no es inscribible en dichos registros jurídicos que tienen el carácter de numerus clausus no se incide en AJD.

(V) Y finalmente que dicho acto o contrato no resulte sujeto a las restantes modalidades del Impuesto – TPO u OS – ni al ISD. Y es que esta modalidad tiene carácter residual respecto de las restantes y el Impuesto de Sucesiones y Donaciones, jugando exclusivamente en defecto de dichos tributos.

2.3.- SUJETO PASIVO, BASE IMPONIBLE, TIPO IMPOSITIVO, CUOTA TRIBUTARIA Y DEVENGO.

(I) Sujeto pasivo es el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten el documento notarial o a cuyo interés se expida la copia, destacando:

.- El TS tiene declarado que en las hipotecas unilaterales a favor de Administraciones Públicas es la administración con la consecuencia de quedar exentas.

.- En los préstamos hipotecarios sujetos a AJD, tras pronunciamientos contradictorios del TS, añadió un segundo párrafo al art. 29 del TR considerando sujeto pasivo al prestamista desde el 10/11/2018.

(I) La base imponible es el valor real del acto de objeto valuable, es decir, el valor declarado sujeto a comprobación de valores; en los préstamos hipotecarios la responsabilidad hipotecaria.

(II) El tipo impositivo es en la normativa estatal el 0,50%, si bien en la mayoría de las CCAA el tipo impositivo general es el 1,5% que coexiste con tipos reducidos puntuales.

(III) El devengo se verifica el día en que se formaliza el documento notarial que determina la realización del hecho imponible. Según criterio discutible de la DGT y del TS no consolidado (sentencia de 18/11/2015) el que el acto o contrato inscribible quede sujeto a condición suspensiva no supone un retraso en el devengo en cuanto que se trata de un gravamen formal.

2.4.- REFERENCIA A LOS ACTOS Y CONTRATOS SUJETOS A AJD.

Pues bien, especial importancia tienen los actos y contratos sujetos a AJD siempre que se formalicen en escritura pública y así, destacamos:

(I) Las transmisiones inmobiliarias, constitución onerosa de derechos reales, préstamos y créditos hipotecarios y arrendamientos financieros inmobiliarios no sujetos a TPO como consecuencia de la preferencia e incompatibilidad del IVA con TPO.

(II Las modificaciones hipotecarias no traslativas entre las que destacamos las divisiones horizontales, las divisiones materiales y segregaciones, agrupaciones y agregaciones y las declaraciones de obra nueva constituyendo hoy doctrinal jurisprudencia que su base imponible está integrada exclusivamente por el presupuesto de ejecución material.

(III) Además las operaciones sobre el rango hipotecario y la distribución de hipoteca preexistente como consecuencia de modificaciones hipotecarias según doctrina jurisprudencial consolidada, salvo que se verifiquen por documento privado de acuerdo al art. 216 del RH.

Finalmente, indicar que las adjudicaciones que se realizan a socios, comuneros, partícipes, herederos o cónyuges no se consideran transmisiones a efectos del I, pues son actos determinativos o especificativos, no estrictamente traslativos, siempre que se guarde proporcionalidad entre el haber teórico y las adjudicaciones, por lo que:

.- Quedan sujetas a AJD y no exentas las extinciones y disoluciones de comunidad ordinarias si se refieren a inmuebles u otros bienes inscribibles.

.- Las liquidaciones de sociedades conyugales quedan exentas por aplicación del art. 45.I.B.3 del TR.

.- Las particiones de herencia no pueden quedar sujetas a AJD por ser preferente y excluir AJD como hemos visto, el ISD.

2.5.- CARTA DE PAGO Y CANCELACIÓN DE GARANTÍAS REALES.

Pues bien, y anticipándonos al programa, nos referiremos a las cartas de pago y cancelación de garantías reales pues se mueven en la órbita de la cuota gradual de AJD. Al respecto indicar que:

(I) Las condonaciones de créditos de garantías reales pueden quedar sujetas al ISD si son a favor de personas físicas.

(II) Las cartas de pago de pagos aplazados y créditos sin garantía real inscribible, aunque consten en escritura pública no quedan sujetas a AJD en cuanto no son inscribibles, aunque el pago se haga constar por nota marginal en el mismo asiento que la compraventa.

(III) Las cartas de pagos aplazados y créditos con garantía real inscribible con cancelación de las mismas, si constan en escritura pública, quedan sujetas a AJD y al respecto hay que distinguir:

.- Si la garantía real es una hipoteca, quedan exentas por aplicación del art. 45.I.B.18 del TR.

.- Su la garantía real es una condición resolutoria, no quedan exentas según criterio de la DGT.

(IV) Pero en todo caso las solicitudes de cancelación de hipotecas o condiciones resolutorias por caducidad en los términos de la normativa hipotecaria quedan no sujetas.

 

3.- DOCUMENTOS JUDICIALES Y ADMINISTRATIVOS.

Por lo que se refiere a los documentos judiciales y administrativos, el hecho imponible queda reducido a las anotaciones preventivas y reconocimientos de títulos nobiliarios:

(I) Respecto de las anotaciones preventivas, de acuerdo a los arts. 40 y siguientes, su tributación la sintetizamos en los siguientes puntos:

.- Quedan sujetas las que se practiquen en registros públicos cuando tengan objeto valuable y no sean ordenadas de oficio por la autoridad judicial o administrativa. Por tanto, quedan no sujetas las ordenadas en procedimientos penales y laborales, sí las de procedimientos civiles.

.- La base imponible está constituida por el valor del derecho o interés que se asegure, sin que pueda exceder del valor real de los bienes embargados.

 .- Se devenga cuando se práctica la anotación en el Registro y el tipo impositivo es único estatal del 0,50%.

(II) En cuanto a los títulos nobiliarios, su reconocimiento por el Estado queda sujeto a la escala del art. 43.

 

4.- DOCUMENTOS MERCANTILES.

Y centrándonos en los documentos mercantiles, su tributación se regula en los arts. 33 y siguientes, de acuerdo con los cuales:

(I) El hecho imponible está integrado por las letras de cambio, los documentos que realicen función de giro o suplan a letras de cambio y los resguardos o certificados de depósitos transmisibles. Pues bien:

.- Son documentos que cumplen función de giro: los pagarés cambiarios exceptos los expedidos con cláusula «no a la orden» o equivalente, los cheques a la orden o que sean objeto de endoso y en general los documentos que acrediten literalmente y con carácter autónomo el derecho económico de su legítimo tenedor al cobro de una cantidad de dinero.

.- Quedan también sujetos pero exentos los bonos y obligaciones emitidos en serie por plazo no superior a 18 meses.

(II) Es sujeto pasivo el emisor, por tanto en las letras el librador, y responsable solidario toda persona que intervenga en su negociación o cobro.

(III) La base imponible en la letra y documentos que cumplen función de giro es la cantidad girada y en los certificados de depósito el importe nominal. En el caso de las letras, si son de vencimiento superior a 6 meses la base es el doble de su importe.

(IV) La cuota tributaria se obtiene aplicando la escala del art. 37 y en el caso de las letras se satisface mediante efectos timbrados con carácter general y en los demás casos mediante timbre móvil o en metálico.

 

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

JUNIO 2020.

 

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (29) y Registros (32).

DERECHO FISCAL TEMA 29 NOTARÍAS / 32 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Abril 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 29. Operaciones societarias. Sociedades obligadas. Hecho imponible: operaciones sujetas y entidades equiparadas. Sujeto pasivo y responsables subsidiarios. Base imponible y cuota tributaria. Las comunidades de bienes: su disolución. La agrupación de empresas.

Registros Tema 32. Operaciones societarias. Sociedades obligadas. Hecho imponible: Operaciones sujetas y entidades equiparadas. Sujeto pasivo y responsables subsidiarios. Base imponible y cuota tributaria. Las comunidades de bienes: su disolución. La agrupación de empresas.

 

1.- SOCIEDADES OBLIGADAS Y ENTIDADES EQUIPARADAS.

La normativa del Impuesto no contiene disposición alguna sobre cuáles son las sociedades obligadas en la modalidad de OS, pero sí equipara a las mismas determinadas instituciones con o sin personalidad jurídica en el art. 22 del TR. Por tanto:

(I) Quedan sujetos los hechos imponibles que a continuación exponemos realizados por todo tipo de sociedades, mercantiles y la sociedad civil.

(II) Se equiparan los supuestos de otras personas jurídicas con finalidad de lucro, las comunidades de bienes que realice actividades empresariales incluidas las profesionales, el condominio de buques y el contrato de cuentas de participación, si bien como ha reconocido la DGT en consulta de 23 de noviembre de 2011 en su constitución y actos de aportación o afectación es igualmente aplicable la exención prevista en el art. 45.I.B.11 del TR.

 

2.- HECHO IMPONIBLE.

Los arts. 19 a 21 del TR regulan el HI de la modalidad de OS, debiéndose realizar las siguientes advertencias:

1ª) El HI se configura mediante la tipificación de determinadas operaciones sociales, por lo que las restantes quedan no sujetas a esta modalidad, por lo que resultarán sujetas a TPO o a la cuota gradual de AJD; sin que las transmisiones vinculadas a OS puedan incidir en TPO, dada la incompatibilidad y preferencia que establece el art. 1.2 del TR. Si bien está pendiente de pronunciamiento por el TS (auto 18/7/2019) la controvertida cuestión de la tributación adicional por TPO en los casos de aportación de inmuebles hipotecados con subrogación de la entidad en el préstamo hipotecario .

2ª) La presente modalidad es compatible con el IVA en los supuestos de aportaciones en especie por sujetos pasivos de IVA y adjudicaciones a los miembros en reducciones y disoluciones, conforme establece el art. 8.2.2º de la Ley del IVA.

a) La constitución y aumento de capital.

Se trata de operaciones sociales típicas, mediante las que se verifican de manera ordinaria las transferencias patrimoniales entre las sociedades y sus socios, resultando hoy exentas por aplicación del art. 45.I.B.11 del TR. Por lo que tan sólo indicar que respecto de los aumentos de capital con cargo a prima de emisión no quedan sujetos ni a OS ni a AJD, como afirma la sentencia del TS de 17 de diciembre de 2009.

b) La reducción de capital.

La reducción de capital queda sujeta la modalidad de operaciones societarias en todo caso, aunque carezca de base imponible por no proceder devolución de aportaciones a los socios. Determinados supuestos deben ser objeto de una referencia específica:

(I) La reducción de capital por condonación de dividendos pasivos queda sujeta a OS, si bien carece de BI, por lo que su tributación es nula, según la doctrina mayoritaria, aunque no es un criterio aceptado por la DGT.

(II) La reducción de capital para compensar pérdidas supone un acto sujeto pero desprovisto de base imponible pues no hay entrega de bienes a los socios.

(III) La disminución de capital para dotar reservas legales o voluntarias merecen el mismo comentario que el supuesto anterior.

(IV) La reducción de capital por amortización de acciones adquiridas por la sociedad tenía una mención específica en el art. 54.3 del R, conforme al mismo queda sujeta a la modalidad de Operaciones Societarias siendo su base imponible el valor nominal de las acciones amortizadas, precepto que fue declarado nulo por la sentencia del TS de 3 de noviembre de 1997, por lo que debe entenderse que al no haber restitución de aportaciones, carece de BI.

c) La disolución, si bien debemos de puntualizar que, en realidad, como ya afirmó el TS en sentencia de 3/11/1997, el devengo se produce con la liquidación simultánea o sucesiva al acuerdo de disolución.

e) Las aportaciones que efectúan los socios que no supongan un aumento de capital, incluyéndose los créditos participativos y resultan exentas por el art. 45.I.B.11.

f) Los traslados a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social.

Que se limitan a los traslados a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de Estados extracomunitarios, estando además exentas por el art. 45.B.11.

g) Las sucursales y establecimientos permanentes de sociedades extranjeras.

El art. 20 del TR sujeta a gravamen las operaciones de su tráfico realizadas por entidades extranjeras en España mediante sucursales o establecimientos permanentes. Requisitos:

1º) Realización de operaciones de su tráfico en España.

2º) Que dichas operaciones sean realizadas mediante sucursales o establecimientos permanentes.

3º) Que la sede de dirección efectiva y el domicilio se sitúan en Estados no comunitarios.

Especial referencia merecen los casos de fusión, escisión, canje de valores y aportaciones de activos, que siempre que cumplan las definiciones del art. 76 de la Ley del Impuesto de Sociedades y sin necesidad de acogerse al régimen especial del mismo, quedan no sujetas a OS y exentas en TPO y AJD, de acuerdo al art. 45.I.B.10 del TR.

 

3.- SUJETO PASIVO Y RESPONSABLES SUBSIDIARIOS.

Conforme al art. 23 del TR debemos de distinguir dos grandes grupos de supuestos:

1º) SUPUESTOS EN QUE ES SUJETO PASIVO LA ENTIDAD. Son los supuestos de constitución, aumento de capital, traslado de la sede de dirección efectiva o domicilio social y aportaciones de los socios para reponer pérdidas.

2º) SUPUESTOS EN QUE SON SUJETOS PASIVOS LOS SOCIOS O COMUNEROS. Son los casos de reducción de capital y disolución. El art. 62 del R en el supuesto de reducción de capital por amortización de acciones propias, adquiridas a un socio, considera sujeto pasivo a la sociedad, precepto que fue declarado nulo en este punto por la sentencia del TS de 3 de noviembre de 1997, por lo que el sujeto pasivo son los socios, pero no tributan al carecer de BI.

El art. 24 del TR establece la responsabilidad subsidiaria de promotores, administradores, o liquidadores siempre que concurran los siguientes requisitos:

1º) Que hayan intervenido en el acto jurídico sujeto al impuesto.

2º) Que se hubieran hecho cargo del capital aportado o hubiesen entregado los bienes.

 

4.- LA BASE IMPONIBLE Y CUOTA TRIBUTARIA.

Conforme al art. 25 del TR distinguiremos:

a) La BI en la constitución y aumento de capital.

La determinación de la base imponible en este tipo de operaciones recibe un tratamiento tributario distinto según se trate de entidades o supuestos asimilados que limiten la responsabilidad de sus miembros o no.

(I) En las entidades que limitan la responsabilidad de los socios, la base imponible será el importe nominal del capital de constitución o el objeto de ampliación, con adición en su caso de las primas de emisión. Debiendo de tenerse en cuenta que las actas acreditativas de desembolso de dividendos pasivos no quedan sujetas a AJD, según la tantas veces dicha sentencia del TS de 3/11/1997.

(II) En las entidades que no limitan la responsabilidad de los socios, está constituida por el valor neto de la aportación, considerándose por tal el valor real de los bienes y derechos aportado minorado por las cargas y gastos que fueren deducibles y por el valor de las deudas que quedan a cargo de la sociedad con motivo de la aportación, por lo que sí que cabe comprobación de valores.

b) La BI en las aportaciones de socios que no supongan aumentos de capital está integrada en todo caso por el valor neto de los bienes y derechos aportados de la misma manera que la expuesta en el anterior apartado.

c) La BI en los traslados de la sede de dirección efectiva.

En estos supuestos la base imponible está constituida por el haber líquido de la sociedad el día de la adopción del acuerdo. Conforme al art. 64.3 del Reglamento por haber líquido se entiende la diferencia entre el valor del activo real y el pasivo exigible, recogiendo una reiterada doctrina del TEAC.

d) La base imponible en la reducción de capital y en la disolución.

En estos casos la base imponible es el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios con ocasión del acto sujeto, sin deducción de deudas y gastos.

f) La BI en las sucursales y establecimientos permanentes por entidades extranjeras extracomunitarias.

Conforme al art. 20 del TR la base imponible está constituida por la parte de capital que destinen a operaciones de su tráfico en territorio español

g) Tipo impositivo, cuota y devengo.

El tipo impositivo de donde se obtiene la cuota tributaria es único para todo acto sujeto a la modalidad de Operaciones Societarias y está fijado en el 1% – art. 26 del TR-, siendo dicho tipo competencia exclusiva del Estado.

El devengo se produce el día en que se formaliza el acto sujeto a gravamen, por tanto, el día del otorgamiento de la escritura pública cuando sea constitutiva o al menos obligatoria o en documento privado en otro caso.

 

5.- LAS COMUNIDADES DE BIENES: SU DISOLUCIÓN.

Pues bien, demanda el programa una especial referencia a la disolución de las comunidades de bienes y al respecto debemos de hacer referencia a su régimen de tributación por OS o AJD, una indicación especial de las denominadas extinciones parciales de comunidad, a la posible tributación por IVA de las adjudicaciones en especie o no dinerarias, a la posibilidad de excesos de adjudicación y su régimen:

(I) La disolución de la comunidad de bienes puede quedar sujeta a OS o a AJD o a ninguna modalidad, siempre partiendo de la base que exista proporcionalidad o equivalencia entre la participación teórica y la adjudicación conforme a valores declarados:

.- Queda sujeta a OS cuando la constitución quede sujeta a OS por realizar una actividad empresarial entendida en sentido amplio como actividad económica conforme a la normativa del IRPF.

.- Queda sujeta a AJD cuanto no teniendo carácter empresarial, se documenta en escritura pública y se refiere a inmuebles u otros bienes y derechos inscribibles en el RP y RBM .

.- Queda no sujeta a ninguna modalidad cuando no teniendo carácter empresarial, no concurren los requisitos anteriores.

(II) Por lo que se refiere a la extinción parcial de condominio, aunque la DGT mantiene una postura calificada como errática o extravagante por la doctrina, considerando permuta de cuotas sujeta a TPO cualquier extinción parcial de condominio, a criterio del autor debemos distinguir:

.- Las verdaderas o propias extinciones parciales de condominio como consecuencia de la salida de algún/os comunero/s o algunos bienes de la comunidad manteniendo la proporcionalidad en los bienes o comuneros que quedan y en las adjudicaciones respecto de los bienes o comuneros que salen. Las mismas deben tributar conforme a las reglas expuestas.

.- Las falsas extinciones parciales de condominio que no respetan la proporcionalidad ni respecto de los comuneros que quedan o los bienes que subsisten, que suponen una transmisión de cuotas sujeta a TPO.

(III) Por otra parte, las adjudicaciones en especie o no dinerarias pueden suponer entregas de bienes que tributen por IVA si la comunidad de bienes era sujeto pasivo de IVA, de acuerdo al art. 8 de la Ley del IVA.

(IV) Y, finalmente, si en la disolución de la comunidad no se respeta la proporcionalidad entre el haber teórico de los comuneros y las adjudicaciones, conforme a los valores declarados, pueden resultar excesos de adjudicación sujetos a TPO si son compensados en dinero, salvo los supuestos de indivisibilidad inevitables, o al ISD como donaciones, si no hay compensación onerosa.

 

6.- LA AGRUPACIÓN DE EMPRESAS.

Y, finalmente, debemos referirnos a la agrupación de empresas y al respecto apuntar que:

(I) Las fórmulas de colaboración empresarial no estables o no reconocidas por el ordenamiento jurídico como alianzas o joint venture, quedan no sujetas a la modalidad de OS.

(II) Las operaciones sujetas realizadas por las UTES quedan exentas en OS de acuerdo a la Ley 10/1982.

(III) Las operaciones sujetas realizadas por las AIE y las AIEE quedan exentas en OS de acuerdo a la Ley 12/1991.

 

Abril 2020.

Javier Máximo Juárez González.

 

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (23) y Registros (26).

DERECHO FISCAL TEMA 23 NOTARÍAS / 26 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Febrero 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 23. Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad y las certificaciones oficiales inscribibles. Los excesos de adjudicación. El reconocimiento de dominio. La cesión de créditos y derechos. La transmisión de valores. El principio de accesión. La transacción.

Registros Tema 26. Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad y las certificaciones oficiales inscribibles. Los excesos de adjudicación. El reconocimiento de dominio. La cesión de créditos y derechos. La transmisión de valores. El principio de accesión. La transacción.

 

1.- LOS EXPEDIENTES DE DOMINIO, LAS ACTAS DE NOTORIEDAD Y LAS CERTIFICACIONES OFICIALES INSCRIBIBLES.

a) Sujeción de los medios supletorios de propiedad.

La letra C) del art. 7 del TR sujeta al impuesto una serie de medios supletorios que, a falta de título adquisitivo idóneo, permiten obtener la inscripción en el Registro de la Propiedad de un inmueble a favor del promotor.  

La justificación de su tributación por la modalidad de TPO es preventiva pues pretende evitar la elusión del impuesto de recurrir a estos medios supletorios prescindiendo de la documentación habitual de las transmisiones en escritura pública o documento privado.

b) Delimitación del hecho imponible.

Debe advertirse que el precepto fiscal no se encuentra ajustado a la reforma de la LH de 2015, por lo que, de acuerdo a la resolución-informe de la DGRN de 17/5/2018, distinguiremos:

Conforme al precepto que comentamos quedan sujetos los siguientes documentos:

  • Los expedientes de dominio pero sólo cuando tengan por objeto la inmatriculación de una finca o la reanudación del tracto sucesivo interrumpido, es decir, cuando sirvan propiamente como títulos acreditativos de propiedad; más no cuando tengan por objeto la constancia de los excesos de cabida, conforme al sentir de la doctrina moderna y el reciente criterio de la DGT.
  • Las actas de notoriedad para la reanudación del tracto sucesivo interrumpido; pero no las que tengan por objeto la constancia en el Registro de la Propiedad de excesos de cabida por las mismas razones que la examinadas para los expedientes de dominio.            
  • Las actas notariales complementarias de título público de adquisición cuando el transmitente no acredita fehacientemente su título adquisitivo.
  • Las certificaciones de dominio del 206 de la LH como medio inmatriculador de fincas del Estado, la provincia, municipio y las corporaciones de derecho público. Es un cauce privilegiado de acceso al Registro a favor de las administraciones públicas que habitualmente resultará sujeto al Impuesto pero exento dada la exención subjetiva de la que gozan.

Dos importantes precisiones deben realizarse a criterio del autor:

1ª) Coherentemente con su carácter subsidiario, no quedan sujetos los documentos relacionados, si se acredita haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión cuyo título se supla por ellos, cuando tengan por objeto los mismos bienes. En consecuencia, se evitan posibles supuestos de doble imposición o concurrencia de gravámenes, de tal forma que:

(I) Si la transmisión originaria quedaba sujeta a TPO y tributó efectivamente o no tributó por gozar de exención, no puede someterse de nuevo a gravamen.

(II) Si la transmisión originaria quedaba no sujeta a TPO por resultar sujeta a IVA, no puede resultar sujeta a TPO por esta letra C) del art. 7.2 del TR.

(III) Si la transmisión originaria quedaba no sujeta a TPO por estar sujeta al ISD, no puede tributar por TPO, y ello aunque esté prescrito el ISD, aunque la DGT no acepta este criterio.

2ª) Y caso de no quedar sujetas a TPO, sí pueden incidir en AJD en cuanto que tras la reforma de la LH de 2015 se sustancian notarialmente todos los dichos medios.

Finalmente, añadir que de acuerdo a la resolución-informe indicada no quedan sujetas las escrituras de deslinde (salvo que impliquen permutas), la georreferenciación en el registro y las anotaciones preventivas de inicio de los procedimientos.

 

2.- LOS EXCESOS DE ADJUDICACIÓN.

Pues bien, como ya hemos expuesto en temas anteriores, las adjudicaciones en disolución de comunidades e incluso entidades son actos declarativos o especificativos, pero no traslativos, de tal forma que:

(I) Si se respeta la proporcionalidad entre el haber o participación teórica y las adjudicaciones de acuerdo a los valores declarados, estamos ante una partición, una disolución de comunidad o de sociedad, que no suponen hechos imponibles adicionales.

(II) Pero en caso de quiebra de la proporcionalidad entre el haber o participación teórica y las adjudicaciones de acuerdo a los valores declarados, surgen los denominados excesos de adjudicación declarados que suponen hechos imponibles adicionales a la propia sucesión, disolución de comunidad o de sociedad.

(III) Pues bien, dichos excesos de adjudicación declarados quedan sujetos a TPO o al ISD, según sean objeto de compensación o no, es decir tengan causa onerosa o lucrativa.

(III) Pero siendo esa la regla general de los excesos de adjudicación declarados, lo cierto es que a la vista del art. 7.2.B) del TR quedan no sujetos en TPO los excesos que resulten de la indivisibilidad forzosa e inevitable de los arts. 821, 829, 1056 y 1062 del CC y al respecto apuntar:

.- Que la indivisibilidad puede ser legal o económica, presumiéndose la indivisibilidad en los bienes inmuebles.

.- Que tales supuestos de no sujeción operan tanto en caso de particiones hereditarias como liquidaciones de sociedades conyugal, disoluciones de comunidad y liquidaciones de sociedades, pero los excesos de adjudicación declarados gratuitos quedan sujetos en todo caso al ISD.

– Y que, de acuerdo a la sentencia del TS de 9/10/2018, de tratarse de disoluciones de comunidad sujetas a AJD, la base imponible está constituida exclusivamente por el valor de la cuota del comunero saliente.

(IV) Y, añadir que sólo en sucesiones (art. 27 LISD) se regulan los denominados excesos de adjudicación resultantes de la comprobación de valores, en supuestos en que como consecuencia de la comprobación de valores se ponen de manifiesto divergencias entre el haber teórico y las adjudicaciones. Pues bien, dichos excesos de adjudicación resultantes de la comprobación de valores en la partición:

.- Quedan en todo caso sujetos a la modalidad de TPO del ITP.

.- Para que puedan aplicarse es preciso que los valores declarados por los interesados sean inferiores a los resultantes de aplicar las normas del Impuesto de Patrimonio.

 

3.- EL RECONOCIMIENTO DE DOMINIO.

El reconocimiento de dominio es un hecho imponible tipificado en la citada letra C) del art. 7 del TR de contornos borrosos en cuanto que:

(I) En nuestro derecho la transmisión onerosa de dominio exige título y modo, no basta el mero acuerdo abstracto.

(II) Si es gratuito realiza el hecho imponible del ISD, por lo que no puede quedar sujeto a TPO.

Por tanto, sólo puede tener efectos en los casos de titularidades fiduciarias indirectas como la fiducia cum amico en que el fiduciario reconoce la propiedad de su representado, suponiendo una transmisión adicional a la de la adquisición por el fiduciario; ahora bien lo que carece en absoluto de fundamento es exigir el tributo en los casos del denominado autoreconocimiento de dominio en títulos inmatriculadores pues no hay desplazamiento patrimonial alguno.

 

4.- LA CESIÓN DE CRÉDITOS Y DERECHOS.

Y, por lo que se refiere a la cesión de créditos y derechos decir que, partiendo que nos desenvolvemos en el ámbito obligacional, de los derechos personales, se puede sentar el siguiente esquema de liquidación de las operaciones de cesión y subrogación de créditos, que pueden resultar sujetas al IVA o a la modalidad de TPO:

(I) La transmisión onerosa de créditos que constituyan operaciones financieras sujetas a al IVA tributará por el gravamen gradual de AJD – documentos notariales – si el crédito objeto de transmisión tiene aneja alguna garantía real inscribible (créditos hipotecarios) y la transmisión se formaliza en escritura pública y es susceptible de constancia registral.

(II) La transmisión onerosa de créditos que constituyan hechos imponibles de la modalidad de TPO, queda sujeta a TPO y exenta por aplicación del art. 45.I.B.15 del TR, , aunque considera no aplicable la exención la DGT en consulta de 17 de mayo de 2012.

(III) La transmisión de obligaciones hipotecarias o de otros títulos queda exenta por aplicación del antiguo art. 108 de la LMV, hoy art. 314 de su TR 4/2015.

Y añadir que:

.- En el caso de sujeción a AJD se discute si la base imponible es el precio de la cesión sujeto a comprobación o directamente la total responsabilidad hipotecaria.

.- Queda exenta en AJD la subrogación de acreedor a iniciativa del deudor en los préstamos hipotecarios sujetos a la Ley 2/1994.

Pero, sobre todo, referencia especial merece la tributación de los derechos que pueden conllevar una transmisión de dominio y al efecto indicar que, de acuerdo al art, 17 del TR, se puede sentar una regla general y una especial:

.-La general, cuando el ejercicio de los créditos o derechos adquiridos permita obtener al adquirente bienes determinados, se tributa en TPO como la adquisición de los mismos.

.- Especial, referido a los denominados «pases» (cesión de derechos de inmuebles en construcción) por particulares y, en consecuencia, sujetos a TPO, donde la BI está constituida por el valor real del inmueble en el momento de la cesión de derechos, sin que pueda ser inferior al importe o contraprestación satisfecho.

 

5.- LA TRANSMISIÓN DE VALORES.

Y, por lo que se refiere a la transmisiones de valores, el antiguo art. 108 de la LMV hoy art. 314 de su TR, 4/2015, establece la exención en la imposición indirecta de todas las operaciones de transmisiones de valores – acciones, obligaciones, y participaciones sociales con dos excepciones, que hoy constituyen meras presunciones «iuris tantum» que además sólo se pueden aplicar sin los inmuebles no están afectos a la actividad:

1ª) Que los valores se hubieran recibido como consecuencia de la aportación de inmuebles y no hayan transcurrido tres años desde la aportación.

2ª) Que el activo de la sociedad cuyos valores se transmiten esté integrado en más de un 50% por inmuebles y mediante la adquisición se tome el control de la sociedad por el adquirente.

 

6.- EL PRINCIPIO DE ACCESIÓN.

Y, antes de referirnos a la transacción, el programa nos demanda referirnos al principio de accesión y al afecto indicar que:

(I) Es una norma reglamentaria establecida en el art. 18 del Reglamento referida la base imponible en TPO.

(II) De acuerdo con la misma, el dicho art. 18 del Reglamento transpone en la modalidad de TPO el principio de accesión al disponer que en las transmisiones a título oneroso de terrenos o solares sobre los cuales exista una edificación, se entenderá que comprenden tanto el suelo como el vuelo, salvo que el transmitente se reserve éste o el adquirente acredite que el dominio de la edificación lo adquirió por cualquier otro título.

(III) Sin embargo, estamos ante una presunción iuris tantum que admite cualquier prueba en contrario y especialmente las siguientes previstas en el Reglamento:

.- Reserva por el adquirente del vuelo en el documento traslativo.

.- Acreditación por el adquirente de que a éste le correspondía el dominio de la edificación, siendo el medio más habitual el que la licencia de obras de la edificación figure a su nombre.

 

7.- LA TRANSACCIÓN.

Y, finalmente, por lo que se refiere a la transacción, lo cierto es que no toda transacción tributa por TPO, sino únicamente los desplazamientos patrimoniales consecuencia de la misma que tengan causa onerosa y cumplan los requisitos de cualquier transmisión sujeta a TPO. En consecuencia:

(I) Las transacciones que impliquen desplazamientos patrimoniales a título gratuito quedan sujetas al ISD – art. 12 RISD-.

(II) De implicar una transacción onerosa, las transacciones pueden implicar entregas de bienes sujetas y no exentas de IVA o sujetas y exentas con eventual renuncia a la exención, lo que conlleva la tributación efectiva por IVA y, caso de formalizarse en escritura pública y ser inscribibles, la sujeción por AJD.

 

Javier Máximo Juárez González.

Febrero 2020.

 

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BOE: TEMARIO NOTARÍASTEMARIO REGISTROS

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (21) y Registros (24).

DERECHO FISCAL TEMA 21 NOTARÍAS / 24 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Febrero 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 21. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: naturaleza y contenido. Normativa actual. Ámbito de aplicación territorial del impuesto. Principios generales de liquidación: tipicidad, doble imposición y calificación jurídica. Actos y contratos sujetos a condición suspensiva o resolutoria.

Registros Tema 24. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: naturaleza y contenido. Normativa actual. Ámbito de aplicación territorial del impuesto. Principios generales de liquidación: tipicidad, doble imposición y calificación jurídica. Actos y contratos sujetos a condición suspensiva o resolutoria.

 

1.- NATURALEZA Y CONTENIDO.

El ITP y AJD es un impuesto indirecto, real, objetivo, instantáneo, cedido a las CCAA y de especialización jurídica, debiéndose destacar que:

(I) Las CCAA, tienen atribuidas por delegación la gestión del impuesto y capacidad normativa en materia de tipos de gravamen, deducciones y bonificaciones en cuota y gestión y liquidación.

(II) De especialización jurídica, en cuanto que el presupuesto del HI es esencialmente jurídico.

Pero, además, se discute si estamos ante un único tributo o tres tributos sujetos a un marco normativo único y es que el ITP y AJD se desglosa en tres modalidades, conforme al art. 1 del TR:

(I) Transmisiones Patrimoniales Onerosas (TPO), que grava el tráfico patrimonial oneroso no empresarial o entre particulares sin perjuicio de determinadas especialidades.

(II) Operaciones Societarias (OS), que grava los desplazamientos patrimoniales vinculados a sociedades y otras entidades.

(III)Actos Jurídicos Documentados (AJD), que grava el empleo de formas documentales a las que el ordenamiento jurídico atribuye unos especiales efectos y que se subdivide, a su vez, en tres especialidades, atendiendo al medio documental empleado:

.- Documentos administrativos, hoy cuasi extinguidos, salvo los mandamientos de embargo y los decretos de títulos nobiliarios.

.- Documentos mercantiles que sujetan las letras de cambio y otros que cumplan función de giro..

.- Documentos notariales, que consta de dos cuotas: los derechos de cuota fija y los derechos de cuota variable.

Pues bien, es cierto que es difícil reconducir a una única categoría tributaria modalidades tan dispares y es que:

.- La modalidad de TPO es un típico impuesto indirecto y real, en cuanto no media contraprestación.

.- Operaciones Societarias es una figura tributaria única en cuanto que convive con el IVA.

.- Y AJD se asemeja a las tasas en cuanto que grava la especial protección y efectos que otorga el ordenamiento jurídico a determinadas formas documentales.

Pero, en cualquier caso, estamos ante un tributo que en el ámbito de la imposición indirecta se incardina como residual y complementario del IVA:

.- Residual por lo que se refiere a TPO en cuanto que sujeta a gravamen desplazamientos patrimoniales que no tributan por IVA, siendo preferente el IVA, con determinadas especialidades en materia de transmisiones y derechos reales inmobiliarios sujetos y exentos de IVA.

.- Complementario en OS y AJD que como tales no quedan sujetas en el IVA, siendo compatibles siempre que se realicen sus respectivos hechos imponibles.

Las tres modalidades del Impuesto se integran entre sí, conforme al siguiente esquema:

(I) TPO y OS se excluyen entre sí, de manera que ningún acto o contrato puede resultar sujeto simultáneamente a ambas modalidades del Impuesto, teniendo preferencia la modalidad de OS en cuanto tiene un HI más específico.

(II) En cuanto a la modalidad de AJD, la posible confluencia con las restantes modalidades del Impuesto sólo puede producirse en el ámbito de los Documentos Notariales y en ellos debemos distinguir entre los derechos de cuota fija y los derechos de cuota proporcional:

.- Los derechos de cuota fija son compatibles y se superponen a las restantes modalidades del Impuesto en el caso de formalizarse el respectivo acto o contrato en documento notarial.

.- Los derechos de cuota gradual son incompatibles y tienen carácter residual a las restantes modalidades del Impuesto según el art. 31.2 del TR.

.- Ambos derechos, de cuota fija y cuota gradual, son compatibles, de tal forma que un documento notarial siempre devenga la cuota fija y, además, si reúne los requisitos del art. 31.2 del TR, la cuota gradual.

 

2.- NORMATIVA ACTUAL.

Y, además, estamos ante un Impuesto cedido a las CCAA, donde además de corresponder a las mismas las facultades de gestión e inspección, tienen atribuidas por la Ley 22/2009 de cesión de tributos capacidad normativa en aspectos tan importantes como tipos impositivos, deducciones en cuota y gestión.

Por tanto, la normativa actual está compuesta por dos bloques:

A) La normativa estatal integrada por:

(I) El Texto Refundido del Impuesto (TR) aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993. Además deben de tenerse presente otras normas con rango de ley entre las que destacamos: el art. 314 del TR de la LMV y numerosas exenciones y beneficios fiscales dispersas en multitud de normas y que recoge, con voluntad codificadora, aunque no completamente, la letra C) del art. 45.I.B) de TR .

(II) El Reglamento del Impuesto, aprobado por el Real Decreto 828/1995. Tres son las características básicas de la norma reglamentaria: contenido normativo; carácter cerrado pues como hemos apuntado no conservan su vigencia textos anteriores y riesgo de extralimitación, que ha motivado que el TS en sentencias de 3 de noviembre de 1997 y 5 de diciembre de 1998 haya declarado la nulidad de diversos preceptos reglamentarios. El RD 1075/2017 derogó expresamente varios de sus preceptos ya tácitamente derogados por incompatibilidad con normas con rango de ley.

B) La normativa autonómica integrada por las leyes y normas reglamentarias dictadas por las CCAA en el ejercicio de su capacidad normativa y que se aplican respecto de los hechos imponibles de los que son competentes. Todo ello referido las CCAA de régimen Común pues tanto el País Vasco como Navarra tienen cuerpos normativos propios de acuerdo al Concierto y el Convenio.

C) Y, además, por razón de la pertenencia de España a la UE, debe tenerse presente el acervo normativo de la unión y especialmente el derecho derivado, singularmente en lo relativo a la modalidad de OS, como la adaptación normativa en dicha modalidad por la Directiva 2008/7.

 

3.- AMBITO DE APLICACIÓN TERRITORIAL DEL IMPUESTO.

Y, por lo que se refiere al ámbito territorial del Impuesto, procede aquí referirnos al ámbito internacional en cuanto que respecto al ámbito interno, como consecuencia de estar ante un Impuesto cedido ya hemos hecho referencia en cuanto a la normativa aplicable en el apartado anterior y que los criterios de atribución de rendimientos se estudian en el tema 32.

Pues bien, desde el puntos de vista internacional, hemos de distinguir según las modalidades del tributo y así, de acuerdo al art. 6 del TR y concordantes del Reglamento, distinguiremos:

(I) En TPO:

.- En bienes inmuebles rige con carácter absoluto el criterio de la situación, de tal forma que las transmisiones de inmuebles radicados en España quedan sujetas y, a la contra, las de inmuebles en el exterior no.

.- En bienes muebles se sigue un doble criterio de situación-residencia de tal forma que tributan en España las transmisiones relativas a bienes muebles sitos en territorio español o en el extranjero cuando, en este último supuesto, el sujeto pasivo tenga su residencia en España salvo que la operación se realice en el extranjero y fuera a surtir efectos exclusivamente fuera del territorio español.

(II) En OS el criterio legal se inspira en un doble principio: tributación única en la UE e impedir deslocalizaciones; así, quedan sujetos en España los hechos imponibles realizados por entidades que tengan en España la sede de dirección efectiva o, en su defecto, que tengan en España su domicilio social, siempre que, en este último caso, la sede de dirección efectiva no se encuentre situada en un Estado miembro de la UE o, estándolo, dicho Estado no grave la operación societaria con un impuesto similar. Si bien quedan no sujetos los actos realizados a través de establecimientos permanentes o sucursales por entidades cuya sede de dirección efectiva o domicilio social se encuentre en un Estado de la UE (art. 20 TR).

(III) En ADJ se adopta un doble criterio: lugar de formalización y producción de efectos, de tal forma que resultan sujetos los formalizados en España y los que habiéndose formalizado en el extranjero surtan cualquier efecto, jurídico o económico en España.

 

4.- PRINCIPIOS GENERALES DE LIQUIDACIÓN: TIPICIDAD, DOBLE IMPOSICIÓN Y CALIFICACIÓN JURÍDICA.

Los arts. 2 y 3, establecen una serie de reglas comunes que sintetizamos de la siguiente forma:

(I) Principio de tipicidad conforme al cual no se puede exigir el tributo sino por los hechos imponibles establecidas en la normativa del mismo con rango de ley. Pues bien:

.- Ello es absolutamente cierto en las modalidades de TPO y OS donde la enumeración legal tiene carácter de catálogo «numerus clausus».

.- Pero no es totalmente cierto en la modalidad de la cuota variable o gradual de AJD pues el hecho imponible de acuerdo al art. 31.2 del TR es genérico pues se realiza por la concurrencia acumulativa de los siguientes requisitos: actos y contratos , con objeto valuable, que se formalicen en escritura pública o acta notarial, no sujetos a TPO, OS ni al ISD y que sean inscribibles en el RP, RM, Registro de Bienes Muebles o de la Propiedad Industrial – oficina de patentes y marcas -.

(II) Principio de calificación, pues el I. se exige con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato, con independencia de la denominación otorgada por las partes y de los defectos de que adolezca y aquí al menos se deben realizar unas puntualizaciones y son:

.-Que el principio de calificación no puede ejercitarse por la administración para calificar por ejemplo en TPO como transmisiones actos que civilmente no lo son, salvo cobertura normativa específica fiscal, quizás la acción administrativa tienda a excederse en materias hoy tan controvertidas como las extinciones de condominio.

.- Que la jurisprudencia ha matizado que siempre que estemos ante un acto o contrato civilmente inhábil para realizar el hecho imponible, no puede exigirse el mismo.

(II)Principio de prohibición de la doble imposición y, correlativo al mismo, de exigencia por convención, de tal forma que:

.- A una única convención solo puede entenderse que realiza un único hecho imponible por alguna modalidad.

.- Pero si un documento contiene varias convenciones, se debe exigir el impuesto por cada una de ellas.

Pues bien, éste último principio también plantea disfunciones en la práctica, quizás la de mayor actualidad son las constituciones y aumentos de capital con aportaciones de inmuebles hipotecados por el valor neto al asumir la sociedad personalmente el préstamo hipotecario y al respecto baste apuntar aquí que aunque la DGT y sentencias aisladas del TS consideran que se realizan dos hechos imponibles, uno por OS y otro por TPO en concepto de adjudicación en pago de asunción, no es menos cierto que ello parece contrario a la Directiva 2008/7. Respecto de esta última cuestión, habrá que atenerse a lo que resuelva el TS, que , mediante auto de 18/7/2019 anuncia un pronunciamiento definitivo sobre la cuestión.

 

5.- ACTOS Y CONTRATOS SUJETOS A CONDICIÓN SUSPENSIVA O RESOLUTORIA.

Finalmente, el art. 2.2 del TR establece los efectos de las condiciones en el devengo, distinguiendo entre condiciones suspensivas y resolutorias:

(I) Suspensivas: retrasan el devengo hasta que la condición se cumpla.

(II) Las resolutorias no afectan al devengo, pero su cumplimiento y consiguiente resolución determina el derecho a devolución, remitiéndose a lo dispuesto en el art. 57 del TR.

Debe de tenerse presente que la calificación de las condiciones se realiza conforme a las normas civiles, pero al menos puntualizar que:

.- De acuerdo al art. 2 del Reglamento, en las transmisiones en que hay pacto de reserva de dominio se considera devengado el Impuesto ab initio.

.- Aunque la DGT y también el TS en sentencia de 18/11/2015 entiende que el juego de la condición suspensiva como retardadora del devengo se refiere exclusivamente a la modalidad de TPO, lo cierto es que estamos en disposiciones comunes a las tres modalidades, por lo que si el al acto o contrato sujeto a AJD está sujeto a condición suspensiva ello debe implicar también el retraso del devengo al cumplimiento de la condición.

 

Javier Máximo Juárez González.

Febrero 2020.

 

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (20) y Registros (23).

DERECHO FISCAL TEMA 20 NOTARÍAS / 23 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Enero 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (casi coinciden):

Notarías Tema 20. El Impuesto sobre el Valor Añadido. El sujeto pasivo. La inversión del sujeto pasivo. La base imponible. Tipos de gravamen. Sistema de deducciones y devoluciones. Normas básicas sobre liquidación y gestión de este impuesto.

Registros Tema 23. El Impuesto sobre el Valor Añadido: El sujeto pasivo. La inversión del sujeto pasivo. Base imponible. Tipos de gravamen. Sistema de deducciones y devoluciones. Normas básicas sobre liquidación y gestión de este impuesto.

 

1.- EL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO. EL SUJETO PASIVO.

Como hemos expuesto en temas anteriores, el IVA es el Impuesto europeo por excelencia y desde el punto de vista de la dogmática tributaria es un impuesto indirecto, multifásico y neutral que a la postre soporta el consumidor como destinatario final y es que traslada a sujetos pasivos, empresarios o profesionales, mediante agregaciones o cadenas de valor llegar al consumidor que es el que soporta la carga tributaria.

De lo expuesto se desprende la importancia que tiene el concepto de empresario o profesional y al efecto, de acuerdo con el art. 5 de la Ley del IVA, se consideran empresarios o profesionales como supuestos más relevantes desde la perspectiva notarial y registral:

.- Las personas o entidades que realicen actividades empresariales o profesionales. Se excluye del concepto a quienes efectúen exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito.

.- Las sociedades mercantiles, salvo prueba en contrario, lo que conlleva que las sociedades mercantiles «per se» no son sujetos de IVA, como reafirma la resolución del TEAC de 15/7/2019.

.- Los arrendadores de bienes.

.- Quienes urbanicen terrenos o promuevan, construyan o rehabiliten edificaciones destinadas en todos los casos a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título.

Pues bien, de dicho elenco especial referencia merecen desde la perspectiva de la práctica notarial «Quienes urbanicen terrenos o promuevan, construyan o rehabiliten edificaciones destinadas en todos los casos a su venta, adjudicación o cesión por cualquier título.» Al respecto podemos indicar que:

.- En todo caso el elemento teológico o finalista es decisivo, de tal forma que cualquier actuación de promoción, edificación o urbanización, si está destinada a uso o aprovechamiento propio excluye la sujeción a IVA, aunque eventualmente se enajene.

.- La actuación como urbanizador comprende los supuestos de satisfacer los gastos de urbanización inherentes a la propiedad en cualquier procedimiento de actuación urbanística, sea junta de compensación fiduciaria o reparcelación, pero siempre sin olvidar el elemento teológico o de destino.

.- Los arrendadores siempre se constituyen en sujetos pasivos de IVA, pero a efectos prácticos, si su actividad está circunscrita al arrendamiento de viviendas «estrictu sensu», ni puede repercutir el IVA ni se lo puede deducir, con lo que queda fuera del circuito del IVA.

.- En cuanto a las promociones en régimen de comunidad, la normativa del IVA les reconoce una personificación como sujetos de IVA de tal forma que las entregas de bienes entre los comuneros y la comunidad resultan operaciones sujetas a IVA.

 

2.- INVERSIÓN DEL SUJETO PASIVO.

Pues bien en determinados supuestos la normativa del IVA recoge la denominada inversión del sujeto pasivo, es decir, que el destinatario de la entrega de bienes o prestación de servicios se auto repercuta el IVA, lo que obviamente exige como premisa básica que dicho destinatario sea también sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de su actividad.

Y así en materia inmobiliaria, destacamos los siguientes supuestos, además de determinadas ejecuciones de obra:

(I) Las entregas efectuadas como consecuencia de un proceso concursal.

(II) Las entregas exentas de bienes inmuebles en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.

(III) Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente.

Y es criterio de la DGT que en este último supuesto se incluyen no sólo las daciones en pago, sino cualquier transmisión de inmuebles cuyo precio se destina a amortizar total o parcialmente préstamos o créditos así como en los supuestos extraordinariamente frecuentes de compraventa con subrogación del préstamo o crédito hipotecario.

En cualquier caso, debe advertirse que la inversión del sujeto pasivo no es una opción ni un derecho del adquirente, sino una obligación tributaria cuando procede que atañe a ambos sujetos pasivos, transmitente y adquirente.

 

3.- LA BASE IMPONIBLE.

Por lo que se refiere a la base imponible la regla general es que está constituida por el importe total de la contraprestación y como reglas especiales de interés notarial destacar que:

(I) No se incluyen los descuentos ni los denominados suplidos o cantidades satisfechas a terceros en nombre y por cuenta del cliente.

(II) En el caso de permutas desde el 1 de enero de 2015 no se debe atender al valor de mercado sino al importe expresado en dinero que hayan acordado las partes.

(III) En los supuestos de autoconsumo en las entregas de bienes en principio el valor de adquisición del bien y en las prestaciones de servicio el coste de la prestación de servicios.

(IV) Y en determinadas operaciones vinculadas el valor de mercado.

Base imponible que puede ser objeto de modificación en determinados supuestos entre los que destacamos:

(I) Resolución de operaciones. La base imponible se modificará en la cuantía correspondiente cuando por resolución firme, judicial o administrativa, o con arreglo a derecho o a los usos de comercio, queden sin efecto, total o parcialmente, las operaciones gravadas o se altere el precio después del momento en que la operación se haya efectuado.

(II) Impagados y al respecto debemos distinguir, sin perjuicio de la especialidad del régimen especial de caja, que:

.- En caso de declaración de concurso de acreedores con posterioridad al devengo.

.- En otro caso la regla general es que debe haber transcurrido un año desde el devengo sin el cobro y haberse instado el mismo mediante reclamación judicial o requerimiento notarial.

Recordemos que los notarios y registradores pueden acogerse al régimen especial del criterio de caja siempre que reúnan las restantes condiciones y requisitos.

 

4.- TIPOS DE GRAVAMEN.

Los tipos impositivos del IVA son, según el artículo 90 de la ley, los siguientes: .

– .Tipo general: 21 %.

.- Tipo reducido: 10 %.

.- Tipo superreducido: 4 %.

Reglas de aplicación:

(I) Se aplica el tipo general en tanto la ley no disponga expresamente la aplicación de uno de los tipos reducidos. Pues bien:

(II) Desde el 1 de enero de 2015 todos los servicios prestados por notarios y registradores quedan sujetos y NO exentos en el IVA al tipo ordinario del 21%.

(III) En materia inmobiliaria:

.- Las transmisiones y demás operaciones sujetas en principio tributan al tipo ordinario del 21%.

.- Tributan al tipo reducido del 10%:

1) Las transmisiones de viviendas, garajes hasta un máximo de dos unidades y anexos que se transmitan conjuntamente, aunque según criterio de la DGT no es indispensable que sean objeto de escrituración conjunta.

2) Los arrendamientos con opción de compra de viviendas en los mismos términos.

3) Determinadas ejecuciones de obra para construcción y rehabilitación de edificaciones destinadas principalmente a viviendas y de garajes complementarios de viviendas en comunidades de propietarias.

.- Tributan al tipo superreducido del 4%: las transmisiones de viviendas de Protección Oficial de régimen especial o de promoción pública y los arrendamientos con opción de compra sobre las mismas.

 

5.- SISTEMA DE DEDUCCIONES Y DEVOLUCIONES.

Las deducciones constituyen un elemento esencial en la mecánica del impuesto. La neutralidad del IVA para los empresarios o profesionales que intervienen en las distintas fases de los procesos productivos se obtiene permitiendo a estos deducir las cuotas soportadas en la adquisición o importación de bienes o servicios. Deducciones que quedan sujetas a una serie de requisitos:

(I) Solo generan derecho a deducción las cuotas soportadas en la cadena de IVA, es decir no aquellas que se soportan como destinatario final o consumidor.

(II) No se pueden deducir las cuotas soportadas en los denominados regalos de empresa y gastos de representación.

(III) Se debe poseer la correspondiente factura original en regla,

(IV) Se deben practicar en la declaración correspondiente al período de liquidación o sucesivos siempre que no hubieran transcurrido cuatro años.

Pues bien, especial referencia merece la REGLA DE PRORRATA, respecto de la que ya hemos anticipado que desde el 1 de enero de 2015 no es de aplicación a los notarios y registradores, en cuanto que todos los servicios que prestan quedan sujetos y no exentos de IVA y que básicamente consiste en que los sujetos pasivos que realicen operaciones sujetas y no exentas y exentas sólo pueden deducirse la parte proporcional de los IVAS soportados correspondientes a las operaciones que ellos realizan no exentas.

Los sujetos pasivos cuyas cuotas soportadas excedan de las cuotas repercutidas tienen a su favor un crédito frente a la Hacienda pública que puede trasladarse a las declaraciones-liquidaciones siguientes para compensar su importe con la cuota a ingresar resultante de aquellas, siempre y cuando no hubiesen transcurrido cuatro años.

Sin embargo, el sistema de compensación puede resultar insuficiente para determinados sujetos pasivos cuando la cuantía de las cuotas soportadas exceda continuamente de la cuantía de las cuotas repercutidas. En este caso procederá la devolución de las cuotas soportadas en exceso que en el régimen general debe solicitarse la devolución del saldo existente a 31 de diciembre de cada año.

 

6.- NORMAS BÁSICAS SOBRE LIQUIDACIÓN Y GESTIÓN DE ESTE IMPUESTO.

Finalmente, en lo que se refiere a las normas básicas sobre liquidación y gestión, indicar brevemente que:

(I) Es gestionado por el Estado sin perjuicio que el 50% de su recaudación corresponde a las CCAA.

(II) El régimen es de autoliquidación en períodos trimestrales con carácter general además de la declaración resumen anual, computándose la prescripción según criterio que ha unificado el TEAC recientemente desde las fechas de presentación de las declaraciones trimestrales.

 

Javier Máximo Juárez González.

Enero 2020.

 

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (19) y Registros (22).

DERECHO FISCAL TEMA 19 NOTARÍAS / 22 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Enero 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 19. El Impuesto sobre el Valor Añadido. Entregas de bienes y prestaciones de servicios: actos sujetos, no sujetos y exentos, con especial referencia a los actos relativos a bienes inmuebles y derechos reales. La renuncia a la exención.

Registros Tema 22. El Impuesto sobre el Valor Añadido: Entregas de bienes y prestaciones de servicios: actos sujetos, no sujetos y exentos, con especial referencia a los actos relativos a bienes inmuebles y derechos reales. La renuncia a la exención.

 

1.- EL IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.

Como hemos expuesto en el tema anterior el IVA es el Impuesto europeo por excelencia y desde el punto de vista de la dogmática tributaria es un impuesto indirecto, multifásico y neutral que a la postre soporta el consumidor como destinatario final y es que traslada a sujetos pasivos, empresarios o profesionales, mediante agregaciones o cadenas de valor llegar al consumidor que es el que soporta la carga tributaria.

En el presente tema nos corresponde referirnos a su hecho imponible y ya advertimos que:

(I) Toda operación que realizan sujetos pasivos de IVA, empresarios o profesionales, en principio, con las salvedades que luego haremos, quedan sujetas a IVA.

(II) Que a efectos de su ámbito territorial de la UE se gravan las importaciones de bienes extracomunitarias.

(III) Que la coexistencia del principio de neutralidad con las legislaciones internas de cada Estado determina un régimen especial que se denomina de «operaciones intracomunitarias».

Pues bien, los supuestos típicos integrantes del hecho imponible del IVA y los más relevantes desde la perspectiva notarial y registral, dejando a un margen las importaciones de bienes y las operaciones intracomunitarias, son las denominadas entregas de bienes y prestaciones de servicios, categorías que con vocación de universalidad pretenden englobar todas las operaciones interiores realizadas por empresarios y profesionales. A las mismas vamos a prestar nuestra atención comenzando por las entregas de bienes, pero no sin antes referirnos a determinados lugares comunes a ambas facetas del hecho imponible.

 

2.- REGLAS COMUNES A LAS ENTREGAS DE BIENES Y PRESTACIONES DE SERVICIOS EN EL IVA.

Pues bien, para que una entrega de bienes o prestación de servicios quede sujeta al IVA se precisan los siguientes requisitos:

(I) Que se realice en el ámbito espacial, es decir, en la Península o las islas Baleares., pues en Canarias rige el Impuesto Indirecto Canario.

(II) Que se realice por empresarios o profesionales, es decir, por sujetos pasivos de IVA en el ejercicio de su actividad.

(III)Que la operación se efectúe a título oneroso, aunque la propia ley establece una excepción a este requisito en el supuesto de autoconsumo.

 

3.- LAS ENTREGAS DE BIENES. ACTOS SUJETOS, NO SUJETOS Y EXENTOS CON ESPECIAL REFERENCIA A LOS ACTOS RELATIVOS A BIENES INMUEBLES.

3.1.- ACTOS SUJETOS.

Según el artículo 8 de la Ley del IVA, con carácter general se consideran entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluidas las modalidades de energía. Pues bien, el concepto de entrega de bienes no es absolutamente equivalente al de transmisión civil y así, como supuestos específicos, indicar como más relevantes que tienen la consideración de entrega de bienes:

(I) Las ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación cuando el empresario aporte materiales cuyo coste exceda del 40 % de la base imponible.

(II) Las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades, o cualquier otro tipo de entidades, y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquellas.

(III) Las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional.

(IV) Ventas con reserva de dominio o condiciones suspensivas y asimiladas.

(V) Los denominados arrendamientos-venta y arrendamientos con opción de compra de ejercicio obligatorio.

(VI) Las transmisiones de valores cuya posesión asegure, de hecho o de derecho, la atribución de la propiedad, el uso o disfrute de un inmueble o de una parte del mismo.

(VII) El denominado autoconsumo externo en todo caso y el interno sólo en el supuesto de estar en régimen de prorrata.

3.2.- ACTOS NO SUJETOS.

Y respecto de las entregas de bienes no sujetas, las más importantes son:

.- Los supuestos de transmisiones de la totalidad de un patrimonio empresarial o de una rama de actividad o unidad empresarial autónoma realizadas por sujetos pasivos de IVA en el ejercicio de su actividad que sólo tributan en TPO en cuanto a los inmuebles cuya transmisión quede incluida en la misma y siempre y cuando la operación no resulte sujeta a OS, pues OS excluye TPO.

.- La constitución de concesiones administrativas, excepto de infraestructuras ferroviarias, puertos y aeropuertos, quedan sujetas a TPO y no sujetas a IVA.

3.3.- ACTOS EXENTOS.

Pues bien, como exponíamos en el tema anterior, a la vista del art. 4 de la Ley del IVA y 7 del TR del ITP y AJD, las entregas o transmisiones de inmuebles sujetas pero exentas en el IVA quedan sujetas a la modalidad de TPO, salvo renuncia a la exención. Ello exige realizar una discriminación entre las entregas sujetas y no exentas y las exentas:

(I) Respecto de terrenos:

.- Se consideran NO exentas las transmisiones de terrenos edificables por contar con licencia o tener la condición de solar así como las de terrenos edificables en curso de urbanización.

.- Se consideran exentas las transmisiones de otros terrenos, incluidos los rústicos.

(II) Respecto de edificaciones:

.- Se consideran NO exentas la primera entrega de edificación terminada de nueva construcción u objeto de rehabilitación. Sin embargo, tal transmisión por el promotor pierde su carácter de primera entrega quedando exenta cuando haya sido utilizada la edificación por él mismo durante más de dos años o arrendada a tercero que no sea el adquirente igualmente durante más de dos años.

.- Se consideran exentas las segundas o ulteriores entregas de edificaciones terminadas excepto: 1.- Las derivadas de arrendamientos financieros inmobiliarios que se ejerciten transcurridos diez años desde su inicio.

2.- Las de edificaciones destinadas a su rehabilitación o demolición.

Por otra parte, desde el 1 de enero de 2015 se ha suprimido la exención en las aportaciones de terrenos y adjudicaciones por Juntas de Compensación y Reparcelaciones que quedan sujetas a las reglas generales del IVA.

 

4.- PRESTACIONES DE SERVICIOS. ACTOS SUJETOS, NO SUJETOS Y EXENTOS CON ESPECIAL REFERENCIA A LOS ACTOS RELATIVOS A BIENES INMUEBLES.

4.1.- CONCEPTO. ACTOS NO SUJETOS.

Pasando a las prestaciones de servicios, la normativa del IVA las define residualmente como todas las operaciones sujetas al impuesto que no constituyan entregas de bienes, adquisiciones intracomunitarias ni importaciones.

Se asimilan a las prestaciones de servicios los autoconsumos de servicios, con la salvedad de que solo se grava el autoconsumo externo y nunca el interno.

Pues bien, quedan no sujetas entre otras, los siguientes supuestos:

.- El trabajo por cuenta ajena y las operaciones realizadas por administraciones públicas sin contraprestación o mediante contraprestación de naturaleza tributaria.

.- Recordemos que los servicios prestados por los registradores como oficina liquidadora quedan sujetos y no exentos.

4.2.- ACTOS EXENTOS.

Resultan exentas determinadas prestaciones de servicios relativas a inmuebles que quedan en consecuencia sujetas a TPO sin que se pueda renunciarse a la exención.

Y así quedan exentos:

.- Los arrendamientos y la constitución de derechos reales de goce y disfrute de terrenos, incluidas las construcciones inmobiliarias de carácter agrario utilizadas para la explotación de una finca rústica, excepto los destinados a actividades de ganadería independiente de la explotación del suelo, al estacionamiento de vehículos, depósito o almacenaje, o para instalar elementos de una actividad empresarial.

.- La constitución de derechos reales de goce y disfrute y arrendamientos destinados exclusivamente a viviendas, incluidos los garajes y anexos accesorios a estas últimas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquellos, excepto cuando el arrendador se obligue a la prestación de servicios complementarios propios de la industria hostelera.

Y, en todo caso quedan no exentos el derecho de superficie y los arrendamientos con opción de compra cuyo ejercicio suponga una entrega de bienes sujeta y no exenta en el IVA.

Además, quedan exentas, pero sin reenvío a TPO las operaciones financieras, excluidos desde el 1 de enero de 2015 la exención los servicios prestados por notarios y registradores.

 

5.- LA RENUNCIA A LA EXENCIÓN.

Pues bien, con el fin de mantener la neutralidad del impuesto, el artículo 20.Dos de la LIVA establece la posibilidad de renunciar a las exenciones relativas a las transmisiones inmobiliarias siempre y cuando se cumplan los siguientes requisitos:

(I) Que el adquirente sea un sujeto pasivo con derecho a la deducción total o parcial de las cuotas soportadas y presente comunicación suscrita por él mismo, haciendo constar tal condición.

(II) Que la renuncia sea previa o simultánea a la entrega.

(III) Que el transmitente sea empresario o profesional, es decir también sujeto pasivo del IVA.

Y, además conforme al artículo 8 del Reglamento del IVA, deben cumplirse las siguientes obligaciones formales, que no obstante, debemos apuntar han sido atemperadas por la jurisprudencia:

.- La renuncia a la exención deber comunicarse fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los bienes.

.- La renuncia se practicará por cada operación realizada por el sujeto pasivo y, en todo caso, deberá justificarse con una declaración suscrita por el adquirente en la que este haga constar su condición de sujeto pasivo con derecho a la deducción total o parcial del IVA soportado.

Y, en fin, destacar que:

(I) Como ya hemos indicado, la renuncia a la exención procede en las transmisiones inmobiliarias, pero no en las prestaciones de servicios.

(II) En los casos de renuncia a la exención se produce la denominada inversión del sujeto pasivo, de tal forma que el adquirente se auto repercute el IVA, como se expone con detalle en el tema siguiente.

(III) Que determinadas CCAA en AJD tienen establecidos tipos reforzados en caso de renuncia a la exención para mitigar la pérdida de recaudación por TPO.

 

Javier Máximo Juárez González.

Enero 2020.

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (15) y Registros (17).

DERECHO FISCAL TEMA 15 NOTARÍAS / 17 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Noviembre 2019

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 15. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: la base liquidable. Acumulación de donaciones. Tipo de gravamen. Deuda tributaria en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Devengo y prescripción del impuesto.

Registros Tema 17. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: la base liquidable. Acumulación de donaciones. Tipo de gravamen. Deuda tributaria en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Devengo y prescripción del impuesto.

 

1.- LA BASE LIQUIDABLE.

La base liquidable es la resultante de aplicar a la base imponible las reducciones previstas en la ley del Impuesto. En el ISD se aplican distintas reducciones según se traten de adquisiciones mortis causa o inter vivos, siendo más abundantes e intensas en las sucesiones.

Pues bien:

(I) Coexisten reducciones estatales y autonómicas. Estas últimas pueden ser de mejora de las estatales, en cuyo caso las sustituyen, o específicas o propias, en cuyo supuesto se aplican con independencia de las estatales. Se aplican en primer lugar las del Estado y, a continuación las de las CCAA. En las que sean incompatibles, los sujetos pasivos deben optar por la aplicación preferente de una de ellas.

(II) A las reducciones estatales se refiere el art. 20 de la LISD. No hay desarrollo reglamentario, supliendo dicha vacante la resolución 2/1999 de la DGT en lo no alterado por criterios jurisprudenciales.

(III) Las reducciones en la base liquidable del ISD se pueden clasificar en subjetivas y objetivas: las subjetivas responden a la concurrencia de una determinada circunstancia del sujeto pasivo, las objetivas dependen de que un determinado bien se encuentre incluido en la transmisión lucrativa y que además se cumplan determinados requisitos en los sujetos pasivos.

Y, en fin solo podemos limitarnos a enumerarlas y así:

(I) En transmisiones mortis causa:

.- Son reducciones subjetivas: la de parentesco, que distingue cuatro grupos por proximidad, y minusvalía.

.- Son reducciones objetivas: la de vivienda habitual del causante, empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades, patrimonio histórico, seguros, explotaciones agrarias prioritarias y por anteriores transmisiones mortis causa.

(II) En transmisiones inter vivos:

.- No hay reducciones subjetivas estatales, aunque son numerosas la CCAA que regulan las reducciones de parentesco y minusvalía y al respecto se ha pronunciado el TC a propósito de la Comunidad Valenciana en sentencia de 18 de marzo de 2015, recordando que las mismas deben ser de general aplicación a los sujetos pasivos con independencia de su residencia.

.- Las reducciones objetivas son las de empresa individual, negocio profesional, participaciones en entidades, patrimonio histórico y explotaciones agrarias prioritarias.

 

2.- ACUMULACIÓN DE DONACIONES.

La tarifa del Impuesto ocasiona que con la finalidad de mitigar su progresividad se acuda por los sujetos pasivos a fraccionar en diversas transmisiones gratuitas inter vivos la transferencia de la totalidad de un patrimonio. Para evitar estas operaciones de elusión, el artículo 30 de la LISD establece unas reglas de acumulación tanto de donaciones entre sí como de donaciones con la transmisión mortis causa del donante.

Pues bien, al menos indicar que:

(I) Los arts. 60 y 61 del RISD no se corresponden con la vigente redacción del art. 30 de la Ley debiendo entenderse derogados en todo lo que se opongan al mismo.

(II) En su actual configuración técnica, las reglas de acumulación no suponen una rectificación de la liquidación de la donación inicial, ni tampoco puede generar caso de acumulación a la transmisión mortis causa derecho a devolución, pues solamente determina la aplicación a la base liquidable de la adquisición actual el tipo medio de gravamen correspondiente a la base liquidable teórica del total de adquisiciones acumuladas.

(III) Son acumulables, siempre que haya identidad de transmitente y adquirente:

.- A la donación actual, las donaciones anteriores siempre que no hayan transcurrido más de tres años.

.- A la sucesión mortis causa, las donaciones anteriores siempre que no hayan transcurrido más de cuatro años.

 

3.- TIPO DE GRAVAMEN. DEUDA TRIBUTARIA EN EL IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES.

Y, determinada la base liquidable de cada sujeto pasivo, procede determinar la cuota tributaria. Para la determinación de la misma se siguen los siguientes pasos:

(I) Aplicar a la base liquidable una tarifa o escala de gravamen, ya que el ISD tiene unos tipos progresivos que se contienen en dicha tarifa (art. 21 de la LISD) que oscilan desde el 7,65% al 34%.

(II) A la cantidad obtenida por la aplicación de la tarifa – cuota íntegra – se le aplican los coeficientes multiplicadores para obtener la cuota tributaria, coeficientes multiplicadores que ponderan dos circunstancias: parentesco del adquirente con el transmitente y patrimonio preexistente del adquirente, pudiendo en caso de grupo IV y patrimonio en el tramo más alto duplicar la cantidad resultante de la tarifa, lo que no deja de plantear dudas de su carácter confiscatorio.

Pues bien se debe de tener en cuenta que:

(I) Son numerosas las CCAA que de acuerdo a la capacidad normativa que les atribuye la Ley 22/2009, de cesión de tributos, tienen publicadas escalas y coeficientes multiplicadores aplicables a los hechos imponibles respecto de los que son competentes y a no residentes en los términos de la DA 2ª de la Ley, aplicables a todos los no residentes, tanto de la UE, EEE o terceros estados, según criterio de la DGT y TEAC.

(II) Por tanto, las normas estatales para la determinación de cuota tributaria se aplican respecto de aquellos hechos imponibles competencia del Estado y que sea de aplicación la normativa estatal y respecto de las CCAA que no han ejercitado su capacidad normativa en esta materia.

Y obtenida la cuota íntegra, la cuota líquida o deuda tributaria se determina aplicando las deducciones y bonificaciones en cuota tanto estatales como en su caso autonómicas y al efecto indicar que:

.- Deducciones estatales son únicamente la de doble imposición internacional y las del 50% respecto de hechos imponibles respecto de las que resulten competentes las ciudades autónomas de Ceuta y Melilla.

.- Deducciones autonómicas derivadas del ejercicio de la capacidad normativa por las CCAA siendo de destacar las de parientes de grupos I y II (descendientes, ascendientes y cónyuge) aplicables en mayor o menor medida en las CCAA (desde el 100% de Cantabria, hasta el 50% de Valencia) en transmisiones mortis causa y en inter vivos mucha más dispares, lo que determina una absoluta disparidad en la carga tributaria que soportan los sujetos pasivos en función de la competencia y normativa aplicable.

Pues bien, advertir que, aunque la normativa estatal no contempla ninguna equiparación, hoy la práctica totalidad de las CCAA equiparan al cónyuge a la pareja de hecho constituida conforme a la respectiva normativa autonómica, tanto en reducciones en la base imponible como en coeficientes multiplicadores y deducciones en cuota.

 

3.- DEVENGO Y PRESCRIPCIÓN DEL IMPUESTO

A) DEVENGO.

De acuerdo al art. 24, el devengo o realización del hecho imponible se produce:

.- En las sucesiones, al fallecimiento del causante o a la fecha de firmeza de la declaración de fallecimiento.

.- En las donaciones, el día de realización del acto o contrato que origina el desplazamiento patrimonial, debiendo tenerse en cuenta que en las donaciones con aceptación diferida, es la fecha de la aceptación la que conlleva la transmisión.

.- En los seguros, aunque las cantidades a pagar por la aseguradora tengan carácter periódico en el tiempo, y no se cobren de una sola vez, el devengo se produce al fallecimiento – si tributan por sucesiones – o al ser exigible la primera cantidad – si tributan por donaciones -.

Y, como reglas especiales:

(I) En el caso de pactos sucesorios, si implican atribuciones patrimoniales gratuitas que surtan efecto desde el otorgamiento del contrato deben considerarse sujetas al ISD por el concepto de sucesión, pero con devengo anticipado a la fecha del contrato sucesorio y, como ha declarado el TS en sentencia de 9 de febrero de 2016 no implican alteración patrimonial en el IRPF del transmitente.

(II) En las adquisiciones sujetas a condición, término, fideicomiso o cualquier otra limitación, el devengo se produce el día en que desparece la limitación, si bien no es de aplicación a las sustituciones fideicomisarias pues de acuerdo a la normativa del Impuesto el devengo el fiduciario tiene el carácter de usufructuario y el fideicomisario de nudo propietario y para ambos se devenga el impuesto a la muerte del causante.

B) PRESCRIPCIÓN.

El artículo 25 de la Ley del Impuesto señala que la prescripción se aplicará con arreglo a lo dispuesto en la LGT, rigiendo en consecuencia el plazo general de cuatro años. Pues bien, al menos apuntar que:

(I) La prescripción de la acción para exigir el Impuesto comienza desde la presentación o autoliquidación o, en su defecto, desde el vencimiento del plazo que recordemos es de 6 meses en sucesiones y treinta días hábiles en donaciones.

(II) En sucesiones en los casos de prórroga o suspensión del plazo, la prescripción empieza a correr desde la finalización de la prórroga o de la suspensión.

(III) La prescripción debe ser apreciada de oficio por la Administración como ha declarado el TS en sentencia de 7 de julio de 2014, y debe apreciarse de manera individual para cada sujeto pasivo.

Además, en donaciones, existen una serie de excepciones a la regla general del cómputo:

(I) En las donaciones formalizadas en documentos privados, la prescripción no comienza a contar sino desde que el documento tenga fecha fehaciente con arreglo al 1227 del Código Civil.

(II) A la vista del art. 25 de la LISD, las donaciones formalizadas en escrituras autorizadas por funcionarios extranjeros, el plazo de prescripción comenzará a contarse cuando se presenta dicha escritura ante la Administración española. Con ello se evita el riesgo de prescripción de transmisiones lucrativas formalizadas ante Notarios extranjeros que son desconocidas por la administración tributaria española.

Y, en fin, cuestión todavía no resuelta es la prescripción en la consolidación del dominio en sucesiones. El meollo de la cuestión estriba en determinar si ganada la prescripción de una sucesión en que hay desmembramiento de dominio entre usufructo y nuda propiedad, la prescripción se aplica también a la consolidación del usufructo en el nudo propietario cuando fallezca el usufructuario o por el contrario la prescripción para la consolidación se computa desde el fallecimiento del usufructuario.

 

Javier Máximo Juárez González.

Noviembre 2019.

 

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (14) y Registros (16).

DERECHO FISCAL TEMA 14 NOTARÍAS / 16 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Noviembre 2019

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 14. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: normas generales sobre la base imponible. Normas especiales para las adquisiciones mortis causa. Normas especiales para las adquisiciones lucrativas ínter vivos y en materia de seguros. Comprobación de valores.

Registros Tema 16. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: normas generales sobre la base imponible. Normas especiales para las adquisiciones «mortis causa». Normas especiales para las adquisiciones lucrativas «inter vivos» y en materia de seguros. Comprobación de valores.

 

1.- NORMAS GENERALES SOBRE LA BASE IMPONIBLE.

En la normativa del Impuesto, se contienen una serie de reglas en los arts. 9 y siguientes que rigen la determinación de la base imponible:

(I) Carácter individual de la base imponible, pues se ha de referir a cada sujeto pasivo individualmente considerado.

(II) Determinación en régimen de estimación directa, por tanto, en virtud de las declaraciones y datos proporcionados por los sujetos pasivos. Sólo se aplica el sistema de estimación indirecta para el cálculo del ajuar familiar y, respecto a los demás bienes y derechos, de forma subsidiaria y excepcional de acuerdo a la LGT.

(III) Cuantificación de la capacidad económica real del sujeto pasivo, lo que implica:

.- Por una parte dar relevancia a las cargas, deudas y gastos que minoran su capacidad económica a los que se les atribuye, con determinados requisitos el carácter de deducibles.

.- Y se prevén en sucesiones operaciones de incorporación a la base imponible de bienes y derechos ya transmitidos en vida con el causante respecto de los que se presume se han realizado con el fin de eludir el Impuesto o mitigarlo, además de las normas de acumulación de donaciones.

 (IV) Irrelevancia en sucesiones de la partición (art. 27 LISD) puesto que se determina la base imponible de cada sujeto pasivo sucesor a título universal –normalmente heredero– sobre su participación teórica conforme al título sucesorio en el conjunto de bienes y derechos que integran la masa hereditaria neta global, sin tener en cuenta las concretas adjudicaciones que se realizan por la partición, si bien la discordancia entre la participación ideal o teórica sobre el caudal relicto y los bienes y derechos adjudicados en la partición –excesos de adjudicación– pueden constituir hechos imponibles adicionales tanto por el concepto de donación, como por el concepto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITP y AJD.

Y dicho lo cual, conforme al artículo 18.2 de la LISD los sujetos pasivos deben declarar el «valor real» de los bienes y derechos que constituyen su adquisición pudiendo la administración en todo caso comprobar el valor declarado por los medios previstos en el artículo 57 de la LGT. Por valor real es hoy criterio jurisprudencial consolidado que es por regla general el valor de mercado al devengo que coincide con la fecha de fallecimiento del causante. Esto sentado la cuestión es en la práctica enormemente compleja y suscita una gran litigiosidad. Destacar:

(I) La ausencia de normas específicas de valoración obligan a acudir a las reglas de otros impuestos, especialmente el Impuesto de Patrimonio.

(II) La espinosa y controvertida cuestión de la comprobación de valores de inmuebles a la que luego nos referiremos.

 

2.- NORMAS ESPECIALES PARA LAS ADQUISICIONES MORTIS CAUSA.

Pues bien, centrándonos en las adquisiciones mortis causa, la determinación de la base imponible presenta una serie de especialidades que resumimos en los siguientes puntos:

(I) Determinación del caudal relicto gravable en cuanto que en los regímenes de comunidad como el de gananciales, el criterio hoy consolidado por la Administración (Resolución 2/1999 de la DGT ) y por la jurisprudencia (sentencia del TS de 16-12-2004 en recurso de casación en interés de ley) es considerar la liquidación de la sociedad conyugal como una operación previa a la determinación del caudal relicto gravable y del pasivo deducible que en sí misma no forma parte del hecho imponible de transmisiones mortis causa ni del ISD, sino que se halla sujeta y exenta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITP y AJD (art. 45.I.B.3).

(II)Incorporación al caudal relicto de bienes y derechos como consecuencia de las presunciones de adición reguladas en el art. 11 de la Ley y concordantes del Reglamento que técnicamente se configuran como presunciones iuris tantum, pero, sin embargo, los presupuestos para su aplicación deben justificarse por la administración y las mismas se refieren a:

.- Bienes pertenecientes al causante en el año anterior al fallecimiento y que no formen parte del caudal relicto, salvo que se pruebe su transmisión a personas que no sean sucesores ni parientes directos o, en otro caso, que formen parte del caudal relicto bienes o derechos subrogados.

.- Bienes adquiridos en usufructo a título oneroso por el causante en los tres años anteriores cuando el adquirente de la nuda propiedad sea sucesor o pariente directo salvo justificación del precio satisfecho por el nudo propietario.

.- Bienes transmitidos por el causante a título oneroso con reserva del usufructo vitalicio a favor de cualquier persona, salvo justificación de la realidad de la transmisión o que formen parte del caudal relicto bienes o derechos subrogados.

.- Endoso de valores y efectos no retirados o que no conste la toma de razón del endoso en el depositario o, tratándose de valores nominativos, su constancia en el libro de la entidad emisora.

(III) Incorporación al caudal relicto gravable del ajuar que se estima salvo prueba en contrario en el 3% del dicho caudal relicto gravable si bien con minoración del 3% correspondiente al valor catastral de la vivienda habitual del matrimonio por transposición fiscal roñosa del art. 1321 del CC.

(IV) La existencia de un pasivo deducible que se concreta en las denominadas cargas, deudas y gastos deducibles:

.- Las cargas deducibles son testimoniales, pues, de acuerdo al art. 11 de la Ley 29/1987, son las cargas que disminuyan el valor real de los bienes por concurrir los siguientes requisitos:

a) Que teniendo naturaleza perpetua, temporal o redimible afecten a los bienes.

b) Estén directamente establecidas sobre los mismos.

c) Disminuyan realmente su valor o capital.

.- Las deudas deducibles son con carácter general todas las deudas del causante siempre que se justifique su existencia por documento público, documento privado con fecha fehaciente o de cualquier otra forma, pero ello merece una serie de puntualizaciones y así:

.- En ningún caso son deducibles las deudas con herederos o legatarios de parte alícuota o parientes directos de los mismos.

.- Entre las deudas deducibles, indicar las fiscales como la cuota diferencial positiva del último IRPF del causante así como la del Impuesto de Patrimonio si se hubiera devengado antes del fallecimiento y los IBIS.

.- Y el pago por los herederos del préstamo garantizado por hipoteca inversa constituida por el causante, prevista en la Disposición Adicional Primera de la Ley 41/2007, tiene carácter deducible, dado que el causante era el titular del crédito concedido con dicha garantía.

.- Y, respecto de los gastos deducibles, a diferencia de las deudas tienen carácter tasado y sólo pueden referirse a:

a) Los derivados de testamentaría o ab intestato cuando adquieran carácter litigioso y dicho litigio sea en interés común de todos los herederos.

b) Los gastos de última enfermedad del causante satisfechos por los herederos, pues si fueron satisfechos por el causante ya han sido baja del caudal relicto.

c) Los gastos de entierro y funeral que sean proporcionales al caudal relicto y a los usos y costumbres.

(V) Y, finalmente, hay que proceder a su individualización, respecto de cada sucesor y al efecto, las reglas básicas son:

.- La base imponible del heredero o sucesor universal queda constituida por su parte alícuota del caudal relicto con incorporación de las presunciones y el ajuar y minoración del pasivo deducible.

.- La base imponible del legatario o sucesor a título particular queda integrada por su adquisición, con incorporación de las presunciones que le correspondan, pero sin incluir ajuar salvo el que le corresponda por el legado, ni ser minorada por ningún pasivo deducible, salvo las cargas que afecten al bien legado y las deudas y cargas que estén atribuidas al legatario en el título sucesorio.

 

3.- NORMAS ESPECIALES PARA LAS ADQUISICIONES LUCRATIVAS INTER VIVOS Y EN MATERIA DE SEGUROS.

En transmisiones gratuitas inter vivos –arts. 17 de la LISD y 37 del RISD– la regla general es la no deducibilidad de las deudas del donante, sin embargo, ello merece una serie de puntualizaciones y así:

(I) A fin de gravar la capacidad económica real que pone de manifiesto la adquisición lucrativa, se permite la deducción de las deudas con garantía real sobre los bienes objeto de donación, siempre que el donatario-adquirente asuma con carácter liberatorio dicha deuda con tercero o no asumiéndola acredite su pago dentro del plazo de prescripción. Y, al respecto la sentencia del TS de 10-12-2012 en recurso de casación para unificación de doctrina número 125/2010, establece la necesidad de aceptación de la asunción de la deuda por el donatario por el acreedor, pues entre tanto no tiene carácter liberatorio de acuerdo al art. 1205 del CC.

(II) Pero, además, aunque no en sede de base imponible, los artículos 29 de la LISD y 59.1 del RISD establecen una norma especial de indudable incidencia en la base imponible. Dichos preceptos indican que las donaciones onerosas y remuneratorias tributan por su total importe, si bien, acto seguido, puntualiza que si existieran recíprocas prestaciones o se impusiera algún gravamen al donatario, tributan como donación solamente por la diferencia, sin perjuicio de la tributación que por otro impuesto pudiera corresponder a las prestaciones concurrentes o por el establecimiento de los gravámenes, como ha ratificado el TEAC en resolución de 31 de enero de 2011.

Y, en materia de seguros, destacar que:

.- Los seguros que se integran en sucesiones, tributan por sus reglas si bien con la importante especialidad del art. 39 del Reglamento en lo que se refiere a los contratados por cualquiera de los cónyuges con cargo a primas satisfechas por la sociedad conyugal y además con aplicación de la reducción de seguros en la base liquidable.

.- Los seguros que se equiparan a transmisiones inter vivos tributan conforme a las normas generales de las donaciones, siendo de aplicación en su caso las reducciones y bonificaciones establecidas para las donaciones en la normativa estatal y autonómica.

 

4.- COMPROBACIÓN DE VALORES.

Y, para concluir referirnos a la comprobación de valores a cuyo respecto la Ley del Impuesto se remite a la LGT y, en concreto al art. 57 que establece varios medios de comprobación:

.- Precios medios de mercado y coeficientes sobre valores fiscales como los catastrales, de los que ya hemos apuntado el criterio restrictivo de la jurisprudencia.

.- Dictamen de peritos de la administración en cuyo caso la jurisprudencia exige una pericia individualizada y por técnico competente.

.- Cotizaciones en cuanto a valores negociados en mercados organizados.

.- Valor asignado a los bienes en pólizas de seguros, inaplicable al estar pendiente de desarrollo reglamentario.

.- Capitalización e imputación de rendimientos al porcentaje que la ley de cada tributo señale, también inaplicable en cuanto que carece de desarrollo reglamentario.

.- Valor asignado para la tasación de fincas hipotecadas en cumplimiento de la legislación hipotecaria y, aunque reconocida su aplicación por la sentencia del TS de 7 de diciembre de 2011, en este impuesto tiene una aplicación muy limitada en cuanto debe haber coincidencia temporal entre la tasación y el devengo en el ISD.

Pues bien, en materia inmobiliaria la cuestión es especialmente grave habida cuenta de la acción de las CCAA que, en desarrollo de los medios de comprobación como los precios medios de mercado y fijación de coeficientes sobre los valores catastrales han publicado, normalmente con rango de Orden, determinadas tablas y coeficientes. Al respecto indicar que es jurisprudencia consolidada la necesidad de comprobar el valor de los bienes inmuebles por la administración de manera individualizada y así:

.- La sentencia del TS en recurso de casación en interés de ley de 11 de julio de 2014 declara la improcedencia de la comprobación de valores por el sistema de precios medios de mercado de la Junta de Galicia.

.- Las sentencias del TS de 23 de mayo de 2018 suponen el epitafio de dicho medio de comprobación para inmuebles pues su aplicación directa es inhábil por sí misma para comprobar valores en los ISD e ITP y AJD, siendo en todo caso precisa una pericia adicional individual, que de suyo exige un dictamen de perito de la administración.

 

Javier Máximo Juárez González.

Noviembre 2019.

 

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (13) y Registros (15).

DERECHO FISCAL TEMA 13 NOTARÍAS / 15 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Noviembre 2019

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 13. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: naturaleza y objeto. Obligación personal y real de tributar: criterio diferenciador. Hecho imponible. Presunciones de hechos imponibles. Sujetos pasivos y responsables.

Registros Tema 15. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: naturaleza y objeto. Obligación personal y real de tributar: criterio diferenciador. Hecho imponible. Presunciones de hecho imponible. Sujetos pasivos y responsables.

 

1.- EL IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES: NATURALEZA Y OBJETO.

A) REFERENCIA A LAS FUENTES NORMATIVAS.

En este primer tema referente al Impuesto de Sucesiones es imperativo iniciarlo con una reseña de sus fuentes normativas y es que desde el punto de vista práctico una de sus características esenciales es que estamos desde la LOFCA ante un Impuesto cedido a las CCAA, cesión que conlleva la atribución de capacidad normativa a las mismas en aspectos tan importantes como reducciones en la base imponible, tarifa, cuota y bonificaciones en cuota y gestión, con la consecuencia de determinar una enorme disparidad en la carga tributaria de los sujetos pasivos que ha sido puesta en tela de juicio, además de por el Informe Lagares, por la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014 y la sentencia del TC de 18 de marzo de 2015.

Pues bien, las fuentes normativas son:

(I) La Ley 22/2009, de Cesión de Tributos como norma de coordinación entre la legislación estatal y la autonómica, además de delimitadora de los puntos de conexión y atribución de rendimientos entre el Estado y las CCAA.

(II) La normativa estatal, integrada por la Ley 29/1987 y su Reglamento aprobado por RD 1629/1991, que tiene un doble plano de eficacia:

.- Respecto de las materias de las que no gozan de capacidad normativa las CCAA es de aplicación directa e inmediata en todas las CCAA en régimen común.

.- Respecto de las materias de las que gozan de capacidad normativa las CCAA es de aplicación supletoria, en tanto no hagan uso las CCAA de la misma y además en materia de beneficios fiscales tiene el carácter de mínimo o suelo indisponible, de tal forma que las CCAA pueden regularlas mejorándolos, pero no recortándolos ni limitándolos.

(III) Las normas aprobadas por las CCAA en el ámbito de su capacidad normativa.

Y, todo ello, referido a las CCAA en régimen Común pues en el caso del País vasco y Navarra, las mismas tienen cuerpos normativos propios al amparo del Concierto y del Convenio.

B) NATURALEZA Y OBJETO.

Centrándonos en la naturaleza y objeto, del art. 1 de la Ley 29/1987 se desprenden las notas básicas del tributo al definirlo como un impuesto de naturaleza directa y subjetiva que grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas.

 En consecuencia:

(I) Las personas jurídicas y en general los sujetos pasivos del Impuesto de Sociedades tributan por sus adquisiciones lucrativas en el propio IS.

(II) Grava los incrementos patrimoniales a título lucrativo, inter vivos o mortis causa, sucesiones y donaciones. Y, por ello es incompatible con el IRPF en cuanto que dichas adquisiciones tributan por este Impuesto y quedan no sujetas al IRPF.

(III) Y, además de ser un impuesto directo y subjetivo, es un impuesto personal, progresivo (con una tarifa que oscila entre el 7,65% y el 34%) y de especialización jurídica.

De rancio abolengo, su fundamento ha sido discutido, desde la anacrónica consideración del Estado como coheredero o como tasa a satisfacer por garantizar el Estado la sucesión a la vigente de impuesto o tributo sin contraprestación que grava la capacidad económica que se pone de manifiesto en las adquisiciones lucrativas. Por tanto, desde el punto de vista dogmático se ajusta plenamente al principio constitucional de justicia tributaria, pero desde el punto de vista fáctico, la regulación actual con enormes diferencias tributarias por razón de la competencia y capacidad normativa de las CCAA suscita sospechas fundadas de inconstitucionalidad y de ajuste a la normativa comunitaria.

 

2.- OBLIGACIÓN PERSONAL Y REAL DE TRIBUTAR: CRITERIO DIFERENCIADOR.

Pues bien, precisamente uno de los aspectos esenciales del Impuesto es la diferenciación entre tributación por obligación personal y real, entre residentes y no residentes:

(I) Los residentes o sujetos por obligación personal tributan por el criterio de renta mundial, es decir por todos los bienes y derechos que adquieren a título lucrativo, cualquiera que sea su situación o radicación.

(II) Los no residentes o sujetos por obligación real tributan sólo por los bienes y derechos situados en España.

De lo expuesto, se desprende lo decisivo del criterio diferenciador y al efecto, a la vista del art. 6 de la LISD la residencia se determina de acuerdo a la normativa del IRPF, si bien con las siguientes puntualizaciones:

.- El art. 17 del Reglamento en cuanto que se entiende que el sujeto pasivo tiene la residencia habitual en España cuando se den cualquiera de las siguientes circunstancias:

a) Que permanezca más de 183 días en relación a los 365 días anteriores al devengo del impuesto en territorio español.

b) Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades empresariales o profesionales o de sus intereses económicos, de forma directa o indirecta.

.- Además, las indicadas reglas generales se complementan con una serie de presunciones y reglas especiales que tienden a evitar los traslados ficticios.

.- Y, finalmente, los representantes y funcionarios españoles en el extranjero se consideran sujetos por obligación personal y, a la inversa, los de otros Estados en España sujetos por obligación real.

Y, en este punto, es imprescindible referirnos a la Ley 22/2009 de Cesión de Tributos y es que de acuerdo con la misma, en todos los supuestos de sujetos pasivos sujetos por obligación real la competencia corresponde al Estado, con la secuela de que su régimen fiscal era hasta 2015 mucho más gravoso que para los sujetos por obligación personal en cuanto que se aplicaba la normativa estatal que a efectos de beneficios fiscales tiene el carácter de mínimo o suelo mientras que los sujetos pasivos por obligación personal quedan sujetos a la competencia y normativa de las CCAA.

Por imperativo de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014, la nueva redacción de la DA segunda de la Ley 29/1987 vigente desde 1 de enero de 2015, resuelve tal discriminación, en principio de acuerdo a su tenor literal para los no residentes de la UE y EEE y, por criterio extensivo invocando la normativa de la UE de la DGT y del TEAC también a los no residentes de terceros estados (consultas V2931-18, V1517-19 y V1256-19 y resolución TEAC 16/9/2019).

 

3.- HECHO IMPONIBLE. PRESUNCIONES DE HECHOS IMPONIBLES.

A) ASPECTOS GENERALES.

Y refiriéndonos al hecho imponible, está constituido en general a la vista del art. 3 de la LISD por los incrementos patrimoniales lucrativos obtenidos por las personas físicas, pero ello precisa de una serie de matizaciones:

(I) Es obvio que quedan no sujetos las adquisiciones que no tengan contenido patrimonial como las sucesiones en títulos nobiliarios que titulan por una escala en AJD. Tampoco quedan sujetas las subrogaciones legales arrendaticias.

(II) Que el hecho imponible tiene dos manifestaciones básicas con un régimen fiscal distinto en materias tan importantes como reducciones en la base imponible: las mortis causa o sucesiones y las inter vivos o donaciones, debiendo tenerse en cuenta que los adquirentes en virtud de pacto sucesorio tributan por el régimen de las mortis causa a la vista del art. 24 de la Ley 29/1987 y además no implican ganancia patrimonial para el transmitente en su IRPF como reconoce el TS en sentencia de 9 de febrero de 2016.

(III) Junto a las adquisiciones lucrativas mortis causa e inter vivos están las cantidades que se perciben por seguros de vida, respecto de los cuales muy brevemente podemos indicar que:

.- Reciben el tratamiento de las adquisiciones mortis causa los seguros para el caso de muerte en que contratante- tomador y asegurado coinciden y el beneficiario es un tercero y los seguros colectivos o contratados por empresas a favor sus trabajadores para el caso de muerte.

.- Reciben el tratamiento de adquisiciones inter vivos:

a) Los contratos de seguro para el caso de muerte en que el tomador-contratante es distinto del asegurado.

b) Los contratos para el caso de supervivencia en que el beneficiario es distinto del contratante.

 (III) Pero determinados incrementos patrimoniales gratuitos no liquidan por el ISD, sobre todo en transmisiones «inter vivos» y así:

.- Aquellos supuestos no sujetos por quedar sujetos al IRPF, como premios, indemnizaciones y planes de pensiones y, en general, todos los supuestos de transmisiones lucrativas inter vivos no sujetos en el art. 3 del del RISD y declarados exentos por el art. 7 de la Ley 35/2006, del IRPF.

.- Las aportaciones a patrimonios protegidos dentro de los límites legales.

(IV) Y, además, el art. 12 del Reglamento enumera una serie de supuestos equiparados a donaciones entre los que destacamos las renuncias traslativas o a favor de persona determinada sin contraprestación, la asunción liberatoria de deuda sin contraprestación y la condonación de deuda, si bien a propósito de las «quitas» en procedimientos concursales o situaciones de insolvencia extraconcursales como las daciones en pago por deudores hipotecarios los considera la DGT no sujetas al faltar el «animus donandi» en informes y consulta de 22 de abril de 2013.

B) PRESUNCIONES DE HECHOS IMPONIBLES.

Y, además, el art. 4 de la Ley establece una serie de presunciones de hechos imponibles, todas ellas «iuris tantum» de transmisiones lucrativas:

.- Cuando de los registros fiscales o de los datos que obren en la Administración resultare la disminución del patrimonio de una persona y simultáneamente o con posterioridad, pero siempre dentro del plazo de prescripción , el incremento patrimonial correspondiente en el cónyuge, descendientes, herederos o legatarios.

.- En las adquisiciones a título oneroso realizadas por los ascendientes como representantes de los descendientes menores de edad, a favor de éstos por el valor de los bienes o derechos transmitidos, a menos que se pruebe la previa existencia de bienes o medios suficientes del menor para realizarla y su aplicación a este fin.

Y, desaparecida por declaración de inconstitucionalidad la antigua DA 4ª de la Ley de Tasas, subsiste la presunción «iuris et de iure» de donación en el caso de la cesión de bienes a cambio de pensión cumpliéndose determinados presupuestos, prevista en el art. 14.6 del TR del ITP y AJD, cuya vigencia ha sido confirmada por la sentencia del TS de 18 de junio de 2009.

 

4.- SUJETOS PASIVOS Y RESPONSABLES.

A) SUJETOS PASIVOS.

El sujeto pasivo o contribuyente es la persona física que adquiere a título lucrativo. Así:

.- En las sucesiones, el heredero, legatario o beneficiario incluso el albacea cuando lo atribuido por el testador a favor suyo exceda del 10% del caudal relicto.

.- En las donaciones y demás transmisiones lucrativas inter vivos, el donatario o adquirente.

.- En los seguros, el beneficiario que percibe la indemnización y en el caso de seguros por causa de muerte, se acumulan a su adquisición mortis causa.

Pero sobre todo hemos de destacar que en ningún caso hay solidaridad de los sujetos pasivos en caso de pluralidad de los mismos, según criterio consolidado jurisprudencialmente y aceptado por la DGT: ni en sucesiones, ni en donaciones, ni en seguros.

B) RESPONSABLES.

La LISD en su artículo 8 y el RISD en sus artículos 19 y 20 establecen unos supuestos de responsabilidad subsidiaria en el pago del impuesto que sintetizamos en

(I) Responsabilidad subsidiaria de los intermediarios financieros y demás personas o entidades que hubieran entregado depósitos, garantías y todo tipo de cuentas, aplicable exclusivamente a sucesiones.

 (II) Las compañías de seguros que paguen los capitales a los herederos o designados beneficiarios en los contratos de seguro.

(III) Los mediadores que intervengan en la transmisión de títulos-valores que formen parte de la herencia. La referencia a los mediadores abarca exclusivamente a las sociedades y agencias de valores.

(IV) El funcionario que autorice el cambio de sujeto pasivo en cualquier tributo que pueda suponer una transmisión gravada y no hubiera exigido la justificación del pago del impuesto.

Javier Máximo Juárez González.

Noviembre 2019

TEMA EN WORD

OTROS TEMAS DE DERECHO FISCAL

OTROS TEMAS DE OPOSICIÓN

BOE: TEMARIO NOTARÍASTEMARIO REGISTROS

NORMATIVA FISCAL EN CUADRO DE NORMAS

SECCIÓN OPOSICIONES

PORTADA DE LA WEB

 

 

Temas de Derecho Fiscal para Notarías y Registros.

TEMAS DE DERECHO FISCAL 

OPOSICIONES DE NOTARÍAS Y DE REGISTROS

programas de 2015

Elaborados por Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Publicados a partir de Noviembre  de 2019

SIRVE TAMBIÉN COMO MANUAL DE DERECHO FISCAL

 

PRESENTACIÓN:

Se inicia con esta primera entrega la publicación en la web de los temas de fiscal correspondientes a las oposiciones de notarías y registros, parcialmente coincidentes.

Se irán publicando sucesivamente en entregas mensuales por materias, comenzando por el ISD, siendo el objetivo que en un año quede publicado el temario completo de ambas.

Se podrá discutir su contenido y pericia en la redacción, pero no el empeño y es que constituyen una versión actualizada y revisada de los temas elaborados para mi hija, Paz Juárez Olmos y algunos compañeros más, hoy felizmente notarios en ejercicio. Espero que os sean de utilidad.

Nota: Se irán publicando sucesivamente. Los que ya ha salido son los que tienen enlace.

NOTARÍAS:

 1          2           3          4          5          6          7          8          9         10

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REGISTROS: 

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NOTARÍAS: 

Tema 1. Principios generales que informan el Derecho Tributario, con especial referencia a los contenidos en la Constitución: capacidad económica, legalidad, seguridad jurídica, igualdad, justicia tributaria y progresividad.

Tema 2. Potestad del Estado en materia tributaria. Potestad tributaria de las Comunidades Autónomas. Tributos cedidos por el Estado. Contribución tributaria de las Comunidades Autónomas: los Conciertos. Capacidad impositiva de las Corporaciones Locales y de otros Entes Públicos.

Tema 3. Los tributos. Especial estudio del impuesto; concepto, fundamento y clasificación. Tasas. Contribuciones especiales y exacciones parafiscales.

Tema 4. Las fuentes formales del ordenamiento tributario. Las normas tributarias. Aplicación e interpretación de las normas tributarias: la consulta. El fraude a la ley tributaria. La simulación y la analogía en el Derecho Tributario. El principio de calificación.

Tema 5. La relación jurídico tributaria: concepto, naturaleza y elementos. El sujeto pasivo del impuesto. Los responsables del impuesto. El hecho imponible. La base imponible: regímenes para su determinación. La base liquidable.

Tema 6. El gravamen tributario: tipos. La deuda tributaria: elementos que la integran y formas de extinción. Garantías del débito tributario: especial referencia a las de orden registral. Aplazamiento y fraccionamiento.

Tema 7. La revisión de los actos tributarios. El recurso de revisión. El recurso de reposición. El procedimiento económico administrativo.

Tema 8. El procedimiento de apremio en la recaudación de impuestos. Trámites: examen especial de la anotación preventiva y de la enajenación de bienes.

Tema 9. Teoría de la imposición directa. El Impuesto sobre el Patrimonio: concepto y naturaleza. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible. Devengo. El impuesto especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes.

Tema 10. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: Naturaleza. Hecho imponible. EI sujeto pasivo. Base imponible: concepto de rendimientos procedentes del trabajo, de capitales mobiliarios e inmobiliarios y de actividades profesionales e industriales. Transmisión onerosa por no residentes de inmuebles sitos en España.

Tema 11. Ganancias y pérdidas patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y su repercusión en el Impuesto de Sucesiones. La cuota tributaria: deducciones. Retenciones a cuenta y pago fraccionado. Devengo de este impuesto.

Tema 12. Impuesto sobre Sociedades. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible: Concepto y determinación. Tipo de gravamen y cuota íntegra. Devengo del impuesto. El régimen de transparencia y los criterios de imputación.

Tema 13. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: naturaleza y objeto. Obligación personal y real de tributar: criterio diferenciador. Hecho imponible. Presunciones de hechos imponibles. Sujetos pasivos y responsables.

Tema 14. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: normas generales sobre la base imponible. Normas especiales para las adquisiciones mortis causa. Normas especiales para las adquisiciones lucrativas ínter vivos y en materia de seguros. Comprobación de valores.

Tema 15. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: la base liquidable. Acumulación de donaciones. Tipo de gravamen. Deuda tributaria en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Devengo y prescripción del impuesto.

Lago de Enol en Asturias.

Tema 16. Normas especiales en la liquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones: nuda propiedad, usufructo, uso y habitación, sustituciones, fideicomisos y reservas. Otras instituciones forales. Partición y excesos de adjudicación. Repudiación y renuncia de la herencia.

Tema 17. Impuesto de Sucesiones y Donaciones: ámbito territorial y competencia de las Comunidades Autónomas. Gestión del impuesto: competencia funcional. Liquidación, plazos de presentación y pago. Aplazamiento y fraccionamiento del pago.

Tema 18. Teoría de la imposición indirecta. El Impuesto sobre el Valor Añadido. Naturaleza. Delimitación con el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Devengo del Impuesto.

Tema 19. El Impuesto sobre el Valor Añadido. Entregas de bienes y prestaciones de servicios: actos sujetos, no sujetos y exentos, con especial referencia a los actos relativos a bienes inmuebles y derechos reales. La renuncia a la exención.

Tema 20. El Impuesto sobre el Valor Añadido. El sujeto pasivo. La inversión del sujeto pasivo. La base imponible. Tipos de gravamen. Sistema de deducciones y devoluciones. Normas básicas sobre liquidación y gestión de este impuesto.

Río Cares (Asturias)

Tema 21. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: naturaleza y contenido. Normativa actual. Ámbito de aplicación territorial del impuesto. Principios generales de liquidación: tipicidad, doble imposición y calificación jurídica. Actos y contratos sujetos a condición suspensiva o resolutoria.

Tema 22. Las Transmisiones patrimoniales: gravámenes que comprende. Transmisiones onerosas inter vivos de bienes y derechos: supuestos de no sujeción. Sujeto pasivo. Base imponible. Tipo de gravamen. Las adjudicaciones para pago de deudas. Las adjudicaciones en pago de deudas y en pago de su asunción. Presunción de transmisión lucrativa por diferencia entre el valor comprobado y el consignado en el documento.

Tema 23. Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad y las certificaciones oficiales inscribibles. Los excesos de adjudicación. El reconocimiento de dominio. La cesión de créditos y derechos. La transmisión de valores. El principio de accesión. La transacción.

Tema 24. La promesa de venta y la opción de compra. La permuta. La compraventa con pacto de reserva de dominio. La compraventa con pacto de retro. Las adquisiciones mediante subasta: devengo del impuesto. El remate a calidad de ceder y problemática en torno a la fijación de la base imponible. Los retractos legales.

Tema 25. Constitución y transmisión de derechos reales que no sean de garantía: sujeto pasivo, base imponible y tipo de gravamen. Especialidades referentes a las servidumbres: al usufructo; al uso y a la habitación. La consolidación del dominio. El derecho de superficie. Los censos.

Tema 26. Liquidación de los derechos reales de garantía: hipoteca, prenda y anticresis; sujeto pasivo, base imponible y tipo de gravamen. La hipoteca unilateral. Negocios sobre el rango hipotecario. La subrogación en los derechos del acreedor prendario, hipotecario o anticrético. Las condiciones resolutorias explícitas.

Cisnes cerca del Puente de Charles en Praga (Chequia)

Tema 27. Liquidación de las fianzas; de los préstamos simples, con garantía y representados por títulos; de las cuentas de crédito y de las pensiones: Actos sujetos, sujeto pasivo, base imponible y tipo de gravamen.

Tema 28. Liquidación de los arrendamientos, aparcerías y de las concesiones administrativas y figuras asimiladas a éstas: actos sujetos, sujeto pasivo, base liquidable y tipo de gravamen. La prórroga de los arrendamientos y el traspaso del local de negocio.

Tema 29. Operaciones societarias. Sociedades obligadas. Hecho imponible: operaciones sujetas y entidades equiparadas. Sujeto pasivo y responsables subsidiarios. Base imponible y cuota tributaria. Las comunidades de bienes: su disolución. La agrupación de empresas.

Tema 30. Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados: naturaleza. Documentos notariales, judiciales, administrativos y mercantiles: hecho imponible, sujeto pasivo, base imponible y cuota tributaria. Devengo del Impuesto de Actos Jurídicos. Carta de pago y cancelación de garantías reales.

Tema 31. Exenciones subjetivas y objetivas aplicables a las diferentes modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: exposición de las más importantes.

Tema 32. Competencia funcional y territorial: cuestiones de competencia y atribución de rendimientos. La presentación de documentos y declaraciones: forma, supuestos excepcionados y carácter del presentador. Plazos de presentación.

Tema 33. La autoliquidación. Tramitación de las declaraciones y autoliquidaciones. El interés de demora. El pago del ITP y AJD: aplazamiento y fraccionamiento. Devoluciones. Devengo: especial referencia a los documentos privados. Prescripción.

Tema 34. Obligaciones formales: deberes de los notarios en relación con ITP y AJD. Alcance de la advertencia del artículo 114 del Reglamento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. El cierre registral. Afección de los bienes transmitidos o adquiridos al pago del impuesto.

Tema 35. La imposición municipal en relación con los bienes inmuebles: sus manifestaciones. El Impuesto sobre Bienes Inmuebles. El impuesto municipal sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana.

REGISTROS:

Tema 1. Principios generales que informan el Derecho Tributario, con especial referencia a los contenidos en la Constitución: capacidad económica, legalidad, seguridad jurídica, igualdad, justicia tributaria y progresividad.

Tema 2. Potestad del Estado en materia tributaria. Potestad tributaria de las Comunidades Autónomas. Tributos cedidos por el Estado. Contribución tributaria de las Comunidades Autónomas: los Conciertos. Capacidad impositiva de las Corporaciones Locales y de otros Entes Públicos.

Tema 3. Los tributos. Especial estudio del impuesto; concepto, fundamento y clasificación. Tasas. Contribuciones especiales y exacciones parafiscales.

Tema 4. Las fuentes formales del ordenamiento tributario. Las normas tributarias. Aplicación e interpretación de las normas tributarias: la consulta. El fraude a la ley tributaria. La simulación y la analogía en el Derecho Tributario. El principio de calificación.

Tema 5. La relación jurídico tributaria: concepto, naturaleza y elementos. El sujeto pasivo del impuesto. Los responsables del impuesto. El hecho imponible. La base imponible: regímenes para su determinación. La base liquidable.

Tema 6. El gravamen tributario: tipos. La deuda tributaria: elementos que la integran y formas de extinción. Garantías del débito tributario: especial referencia a las de orden registral. Aplazamiento y fraccionamiento.

Tema 7. La gestión tributaria. Órganos administrativos competentes, con especial referencia a las Comunidades Autónomas. Clases de liquidaciones tributarias. Las autoliquidaciones y su rectificación. La notificación de las liquidaciones tributarias.

Tema 8. La inspección de tributos. La recaudación de los tributos. Procedimiento de recaudación en periodo voluntario. Procedimiento de recaudación en vía de apremio: la providencia de apremio.

Tema 9. Medidas cautelares de carácter provisional para asegurar el cobro de la deuda tributaria: el embargo preventivo. Actuaciones previas al embargo de los bienes. El embargo. Enajenación de bienes embargados: formas. Adjudicación de bienes inmuebles al Estado. Créditos incobrables. Tercerías. Concurrencia con otros procesos singulares o universales de ejecución.

Tema 10. La revisión de los actos tributarios. El recurso de revisión. El recurso de reposición. El procedimiento económico administrativo.

Tema 11. Teoría de la imposición directa. El Impuesto sobre el Patrimonio: concepto y naturaleza. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible. Devengo. El impuesto especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes.

Tema 12. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: Naturaleza. Hecho imponible. El sujeto pasivo. Base imponible: concepto de rendimientos procedentes del trabajo, de capitales mobiliarios e inmobiliarios y de actividades profesionales e industriales. Transmisión onerosa por no residentes de inmuebles sitos en España.

Tema 13. Ganancias y pérdidas patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y su repercusión en el Impuesto de Sucesiones. La cuota tributaria: deducciones. Retenciones a cuenta y pago fraccionado. Devengo de este impuesto.

Tema 14. Impuesto sobre Sociedades. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible: Concepto y determinación. Tipo de gravamen y cuota íntegra. Devengo del impuesto. El régimen de transparencia y los criterios de imputación.

Tema 15. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: naturaleza y objeto. Obligación personal y real de tributar: criterio diferenciador. Hecho imponible. Presunciones de hecho imponible. Sujetos pasivos y responsables.

Tema 16. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: normas generales sobre la base imponible. Normas especiales para las adquisiciones «mortis causa». Normas especiales para las adquisiciones lucrativas «inter vivos» y en materia de seguros. Comprobación de valores.

Tema 17. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: la base liquidable. Acumulación de donaciones. Tipo de gravamen. Deuda tributaria en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Devengo y prescripción del impuesto.

Tema 18. Normas especiales en la liquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones: nuda propiedad, usufructo, uso y habitación, sustituciones, fideicomisos y reservas. Otras instituciones forales. Partición y excesos de adjudicación. Repudiación y renuncia de la herencia.

Tema 19. Competencia funcional y territorial: resolución de conflictos y atribución de rendimientos. La presentación de documentos y declaraciones: Forma, documentación complementaria y carácter del presentador. Plazos de presentación: Su prórroga y suspensión.

Tema 20. La autoliquidación. Tramitación de las declaraciones y autoliquidaciones. Clases de liquidaciones. Pago de este impuesto: Aplazamiento y fraccionamiento.

Los Cubos de la Memoria en Llanes (Asturias). Por Zarateman.

Tema 21. Teoría de la imposición indirecta. El Impuesto sobre el Valor Añadido. Naturaleza. Delimitación con el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Devengo del Impuesto.

Tema 22. El Impuesto sobre el Valor Añadido: Entregas de bienes y prestaciones de servicios: actos sujetos, no sujetos y exentos, con especial referencia a los actos relativos a bienes inmuebles y derechos reales. La renuncia a la exención.

Tema 23. El Impuesto sobre el Valor Añadido: El sujeto pasivo. La inversión del sujeto pasivo. Base imponible. Tipos de gravamen. Sistema de deducciones y devoluciones. Normas básicas sobre liquidación y gestión de este impuesto.

Tema 24. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: naturaleza y contenido. Normativa actual. Ámbito de aplicación territorial del impuesto. Principios generales de liquidación: tipicidad, doble imposición y calificación jurídica. Actos y contratos sujetos a condición suspensiva o resolutoria.

Tema 25. Las Transmisiones patrimoniales: gravámenes que comprende. Transmisiones onerosas «inter vivos» de bienes y derechos: supuestos de no sujeción. Sujeto pasivo. Base imponible. Tipo de gravamen. Las adjudicaciones para pago de deudas. Las adjudicaciones en pago de deudas y en pago de su asunción. Presunción de transmisión lucrativa por diferencia entre el valor comprobado y el consignado en el documento.

Tema 26. Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad y las certificaciones oficiales inscribibles. Los excesos de adjudicación. El reconocimiento de dominio. La cesión de créditos y derechos. La transmisión de valores. El principio de accesión. La transacción.

La Albufera al atardecer

Tema 27. La promesa de venta y la opción de compra. La permuta. La compraventa con pacto de reserva de dominio. La compraventa con pacto de retro. Las adquisiciones mediante subasta: devengo del impuesto, el remate a calidad de ceder y problemática en torno a la fijación de la base imponible. Los retractos legales.

Tema 28. Constitución y transmisión de derechos reales que no sean de garantía: Sujeto pasivo, base imponible y tipo de gravamen. Especialidades referentes a las servidumbres; al usufructo; al uso y a la habitación. La consolidación del dominio. El derecho de superficie. Los censos.

Tema 29. Liquidación de los derechos reales de garantía: hipoteca, prenda y anticresis; sujeto pasivo, base imponible y tipo de gravamen. La hipoteca unilateral. Negocios sobre el rango hipotecario. La subrogación en los derechos del acreedor prendario, hipotecario o anticrético. Las condiciones resolutorias explícitas.

Tema 30. Liquidación de las fianzas; de los préstamos simples, con garantía y representados por títulos; de las cuentas de crédito y de las pensiones: Actos sujetos, sujeto pasivo, base imponible y tipo de gravamen.

Tema 31. Liquidación de los arrendamientos, aparcerías y de las concesiones administrativas y figuras asimiladas a éstas: actos sujetos, sujeto pasivo, base liquidable y tipo de gravamen. La prórroga de los arrendamientos y el traspaso del local de negocio.

Tema 32. Operaciones societarias. Sociedades obligadas. Hecho imponible: Operaciones sujetas y entidades equiparadas. Sujeto pasivo y responsables subsidiarios. Base imponible y cuota tributaria. Las comunidades de bienes: su disolución. La agrupación de empresas.

Caballos asturcones

Tema 33. Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados: naturaleza. Documentos notariales, judiciales, administrativos y mercantiles: hecho imponible, sujeto pasivo, base imponible y cuota tributaria. Devengo del Impuesto de Actos Jurídicos. Carta de pago y cancelación de garantías reales.

Tema 34. Exenciones subjetivas y objetivas aplicables a las diferentes modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: exposición de las más importantes.

Tema 35. Competencia funcional y territorial: Cuestiones de competencia y atribución de rendimientos. La presentación de documentos y declaraciones: forma, supuestos excepcionados y carácter del presentador. Plazos de presentación.

Tema 36. La autoliquidación. Tramitación de las declaraciones y autoliquidaciones. El interés de demora. El pago del ITP y AJD: aplazamiento y fraccionamiento. Devoluciones. Devengo: especial referencia a los documentos privados. Prescripción.

Tema 37. Obligaciones formales: deberes de notarios y registradores en relación con ITP y AJD. Alcance de la advertencia del artículo 114 del Reglamento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. El cierre registral. Afección de los bienes transmitidos o adquiridos al pago del impuesto.

Tema 38. La imposición municipal en relación con los bienes inmuebles: sus manifestaciones. El Impuesto sobre Bienes Inmuebles. El impuesto municipal sobre el incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana.

Tema 39. Las oficinas liquidadoras a cargo del registrador de la propiedad. Alcance de las funciones y competencias del registrador. Trámites esenciales de la gestión de expedientes, recursos y control de las liquidaciones.

 

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OTROS TEMAS DE OPOSICIÓN

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SECCIÓN OPOSICIONES

TEMAS DE PATRICIA OLIVENCIA, PUBLICADOS EN 2009

PORTADA DE LA WEB

 

Temas de Derecho Fiscal para Notarías y Registros.

Ciudad de Las Artes de Valencia.

Disposiciones de Derecho Fiscal en Informes Mensuales

 

DISPOSICIONES DERECHO FISCAL

 

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DISPOSICIONES FISCALES NACIONALES EN INFORMES MENSUALES:

JULIO 2019

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NOVIEMBRE 2017

OCTUBRE 2017

SEPTIEMBRE 2017

AGOSTO 2017

JULIO 2017

JUNIO 2017

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FEBRERO 2017

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NOVIEMBRE 2016

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JUNIO 2016 

MAYO 2016

ABRIL 2016

MARZO 2016

FEBRERO 2016

ENERO 2016

DICIEMBRE 2015

NOVIEMBRE 2015

OCTUBRE 2015

SEPTIEMBRE 2015

JULIO 2015

JUNIO 2015

MAYO 2015

ABRIL 2015

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FEBRERO 2015

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 Disposiciones Fiscal web antigua:
Pago anticipado de deducciones 31-12-2014
Presupuestos 2015  30-12-2014
Reglamento del IVA  20-12-2014
Canarias Régimen Económico Fiscal  20-12-2014
Precios medios 19-12-2014
Reglamento IRPF 06-12-2014
IVA e IGIC 28-11-2014
Ley Impuesto Sociedades 28-11-2014
IRPF y No Residentes  28-11-2014
Punto acceso Internet Administración 27-10-2014
Plataforma Cl@ve  09-10-2014
Concierto económico vasco  22-04-2014
Autoridad Independiente responsabilidad fiscal  29-03-2014
Declaraciones IRPF y Patrimonio  24-03-2014
Modelo 145 03-01-2014
RDLey 11 medidas 25-01-2014
Facturas electrónicas 28-12-2013
Ley de Presupuestos para 2014 26-12-2013
Precios Medios ItpyAjd Isd 18-12-2013
Reforma de cuatro reglamentos tributarios 06-12-2013
Autoliquidaciones y decl. tributarias 26-11-2013
Autoridad independiente fiscal 15-11-2013
IVA caja y fiscalidad medioambiente 30-10-2013
Reglamentos IVA, Revisión y Gestión 26-10-2013
Suiza doble imposición 11-06-2013
Registro electrónico Hacienda 08-04-2013
IRPF y Patrimonio 2012 26-03-2013
Plan control tributario 2013  12-03-2013
Obligación de expedir factura 20-12-2012
Tasas judiciales 20-11-2012
Asistencia tributaria internacional 15-11-2012
Fraude fiscal 31-10-2012
IVA, retenciones… 18-07-2012
Impuesto de Patrimonio 20-09-2011
Notificaciones fiscales telemáticas 3010-2010
Leyes de cesión de tributos 30-07-2010
Poderes tributarios 22-05-2010
Notificaciones electrónicas 13-04-2010
IVA Oficinas Liquidadoras 15-03-2010
IVA simplificado e IRPF estimación objetiva 30-01-2010
Reforma Reglamento Gestión e Inspección. 19-01-2010
Sede electrónica Agencia Tributaria 29-12-2009
Reforma Reglamento IRPF e IVA 29-12-2009
Reforma Reglamento Gestión 29-12-2009
Precios medios 2010 26-12-2009
Ley Presupuestos 2010 24-12-2009
Financiación CCAA 19-12-2009
Sede electrónica Hacienda 19-12-2009
Consejo de Defensa del Contribuyente 04-12-2009
Reclamaciones económico-administrativas telemáticas 16-10-2009
Embargo cuentas AEAT 22-07-2009
Domiciliaciones tributarias 23-06-2009
Garantías aplazamientos/fraccionamientos 18-06-2009
Fraccionamiento / aplazamiento 30-04-2009
Devolución IVA. Real Decreto 2126/2008, de 26 de diciembre 27-12-2008
Patrimonio-ITP incompetencias Ley 4/2008, de 23 de diciembre 25-12-2008
Presupuestos 2009 24-12-2008
Revocación NIF 18-11-2008
Aplazamientos y Fraccionamientos 18-11-2008
Reglamento Impuesto Sociedades Real Decreto 1793/2008, de 3 de noviembre 18-11-2008
Composición NIF 26-02-2008
IDENTIFICACIÓN FISCAL DE EXTRANJEROS: NOTA DE LA AGENCIA TRIBUTARIA. 25-02-2008
LEY DE PRESUPUESTOS PARA 2008. 08-01-2008
LEY DE REFORMA DEL MERCADO HIPOTECARIO E HIPOTECAS INVERSAS. 09-12-2007
REGLAMENTO DE GESTIÓN E INSPECCIÓN. 07-10-2007
PRESUPUESTOS 2007 10-01-2007
IRPF-SOCIEDADES-NO RESIDENTES-PATRIMONIO. 05-12-2006
PREVENCIÓN DEL FRAUDE. 30-11-2006
LEY DE  PRESUPUESTOS  PARA 2006. 04-01-2006
LEY IMPULSO PRODUCTIVIDAD. 20-11-2005
REGLAMENTO GENERAL DE RECAUDACIÓN. 08-10-2005
REGLAMENTO DE REVISIÓN EN VÍA ADMINISTRATIVA. 03-06-2005
BLANQUEO DE CAPITALES: INSTRUCCIÓN Y RESOLUCIÓN. 19-03-2005
LEY GENERAL TRIBUTARIA: CUATRO TRABAJOS. 14-08-2004
CANARIAS: LEY DE MEDIDAS FISCALES DE 28 DE MAYO DE 2004. 24-06-2004
RESUMEN LEY 62/2003, DE MEDIDAS FISCALES, ADMINISTRATIVAS… 09-01-2004
LEY GENERAL TRIBUTARIA: NOVEDADES. 05-01-2004
LEY 36/2003, DE 11 DE NOVIEMBRE, DE MEDIDAS DE REFORMA ECONÓMICA. 12-11-2003
RESUMEN LEY DE PRESUPUESTOS PARA 2003. 08-01-2003
RESUMEN LEY 53/2002, DE MEDIDAS FISCALES, ADMINISTRATIVAS… 05-01-2003

 

 

NORMAS:   Cuadro general.     Por meses.     + Destacadas     2002 – 2014

NORMAS:   Tratados internacionales,  Derecho Foral,  Unión Europea

NORMAS:   Futuras.   Consumo

RESOLUCIONES:    Por meses.   Por titulares.  Índice Juan Carlos Casas

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CASOS PRÁCTICOS:   Madrid y Bilbao.    Internacional.

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Atardecer sobre las Islas Cíes que cierran la ría de Vigo. Por Cristina Bordallo.