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La inscripción del Convenio Regulador en el Registro de la Propiedad

LA INSCRIPCIÓN DEL CONVENIO REGULADOR EN EL REGISTRO DE LA PROPIEDAD

Enrique Amérigo Alonso, registrador de la propiedad de Torrelodones (Madrid)

 

INTRODUCCIÓN

Estas líneas han sido redactadas con ocasión de una ponencia realizada en el Curso de Derecho de Familia que imparte la Escuela de Práctica Jurídica. Su objetivo en consecuencia es solamente resumir brevemente la doctrina de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública relativa a la inscripción en el Registro de la Propiedad del convenio regulador, para aportar así unas nociones básicas de derecho registral a los profesionales que intervienen en los procedimientos de separación y divorcio.

Nos encontramos ante procedimientos complejos, en los que concurren problemas patrimoniales y personales, y en los que resulta loable el esfuerzo que realizan los abogados intervinientes para lograr que un elevado número de los procesos concluyan de mutuo acuerdo con un convenio regulador elaborado por las partes. No obstante, son numerosas las ocasiones en las que estos convenios adolecen de defectos que, de acuerdo con la doctrina del Centro Directivo, impiden su acceso al Registro de la Propiedad, obligando a quienes creen finalizados los trámites legales de una difícil etapa personal a un nuevo acuerdo si quieren beneficiarse de los importantes efectos jurídicos que nuestro ordenamiento atribuye a la inscripción.

Para sistematizar la doctrina de la Dirección General distinguiremos las dos materias que son objeto de calificación por el registrador en el convenio regulador: las estipulaciones relativas a la liquidación de las relaciones económicas entre los cónyuges, y las estipulaciones relativas al derecho de uso sobre la vivienda familiar. Finalmente, se señalará la documentación que debe aportarse al Registro para la inscripción del convenio.

 

ESTIPULACIONES RELATIVAS A LA LIQUIDACIÓN DE LAS RELACIONES ECONÓMICAS ENTRE LOS CÓNYUGES.

Antes de abordar los distintos supuestos concretos que han sido objeto de examen por la Dirección General, debe partirse del principio, reiterado en numerosas resoluciones, de que el convenio regulador resultará inscribible siempre que sus estipulaciones no excedan del contenido típico que al mismo atribuye el Código Civil. Señala en este sentido la resolución de 12 de noviembre de 2020 que «el convenio regulador como negocio jurídico –tanto en su vertiente material como formal– propio y específico, goza de una aptitud privilegiada a los efectos de permitir su acceso a los libros del Registro. Si bien no deja de ser un acuerdo privado, la preceptiva aprobación judicial del mismo y el reconocimiento que se le confiere en los artículos 90 y siguientes del Código Civil, establecen un marco válido para producir asientos registrales definitivos, siempre que las cláusulas del mismo no excedan de su contenido típico y normal, como pudiera predicarse de la liquidación del régimen económico-matrimonial». Y ello porque «el convenio regulador, otorgado directamente por los interesados sin intervención en su redacción de un funcionario competente, al no constituir un documento público propiamente, no puede exceder de ese contenido tasado, por lo que en caso de extralimitarse (y sin influir en la validez y eficacia del acto de que se trate, naturalmente, siempre y cuando concurran los requisitos previstos en el artículo 1261 del Código Civil) deberán los interesados otorgar la escritura pública correspondiente.»

Sobre esta premisa han sido objeto de estudio los siguientes supuestos:

Rectificación del contenido del Registro. En ocasiones el carácter privativo o ganancial que se atribuye al bien inmueble en el Registro de la Propiedad no se corresponde con su verdadera naturaleza, habiendo sido considerado que si «el convenio regulador es título para inscribir adjudicaciones realizadas por liquidación de gananciales, debe también reconocerse su aptitud como medio para practicar las rectificaciones de inexactitudes registrales» (resolución de 21 de mayo de 2018), siendo en todo caso necesaria, además de la conformidad de los interesados, la expresión de la causa del error padecido.

Se ha admitido así que tenga la consideración de privativo un bien inscrito como ganancial, por manifestarse que el dinero empleado en la adquisición fue de uno solo de los cónyuges (resolución de 27 de junio de 2005). Y es muy frecuente en la práctica que quiera incluirse como activo ganancial una vivienda que en el Registro consta como privativa al haber sido adquirida poco antes de contraer matrimonio, lo que conforme a los artículos 1354 y 1357 del CC y la sentencia del Tribunal Supremo de 31 de octubre de 1989 será admisible si la misma se financió con un préstamo hipotecario que los interesados abonaron con cargo a la sociedad de gananciales. Señala en este sentido la resolución de 19 de diciembre de 2013 «por la vía de la homologación de una transacción judicial producida en un declarativo ordinario en el que se liquida la sociedad de gananciales se aprueba un convenio, aportado por las partes, en el que fijan, distribuyen y adjudican el haber ganancial que hubo entre los mismos, y, más en concreto, se trata de una vivienda que constituyó el domicilio familiar y, aunque se adquirió por mitad y proindiviso antes del matrimonio, se financió con un préstamo hipotecario que los interesados consideran a cargo de la sociedad de gananciales. El propio Tribunal Supremo, en Sentencia de 31 de octubre de 1989 destaca la relevancia que tiene para la vivienda familiar adquirida en estado de soltero el hecho de que se haya amortizado con fondos gananciales derivados de un préstamo hipotecario durante el matrimonio, lo que permite confirmar que es adecuada la conexión de los fondos gananciales empleados en la adquisición de la vivienda familiar con las adjudicaciones que en este caso se realizan con motivo de la liquidación de la sociedad de gananciales incluyendo la finca adquirida en pro indiviso en el reparto de bienes que motiva dicha liquidación, adjudicándola a uno de los titulares en compensación por otros bienes gananciales que se adjudican al otro titular.»

Desplazamientos patrimoniales sobre bienes adquiridos antes del matrimonio. Con carácter general, no resulta admisible, a efectos de su inscripción, que en el convenio se contengan estipulaciones relativas a bienes adquiridos antes del matrimonio. Sin embargo, se admiten las siguientes excepciones (así, resolución de 26 de julio de 2016):

-Adjudicación de la vivienda familiar. Aun cuando el artículo 90 del Código Civil aluda a la atribución de su uso, entiende el Centro Directivo que no hay razón para excluir aquellas disposiciones relativas al uso de la vivienda que se articulen por vía de cesión de la propiedad, y entender incluida sólo las que se instrumentalicen por el cauce de la constitución de un derecho real de goce. Se admiten también las estipulaciones relativas a la plaza de garaje y trastero vinculados funcionalmente a la vivienda como extensión de la misma, aunque registralmente tengan número de finca propio (resolución de 27 de febrero de 2015).

– Cuando se justifique la necesidad de extinguir una comunidad ordinaria como operación indirecta pero resultando indispensable y suficientemente conectada para llevar a cabo una completa liquidación del régimen económico-matrimonial (como pudiera ser una adjudicación de un bien privativo o de una cuota sobre éste en pago de una deuda ganancial o del haber ganancial, o como sucede cuando la adjudicación de un bien privativo se realiza en pago de la pensión compensatoria)

– Cuando se haya ejercido conjuntamente la acción de división de cosa común, conforme al artículo 437.4.4ª de la Ley de Enjuiciamiento Civil, según el cual «en los procedimientos de separación, divorcio o nulidad y en los que tengan por objeto obtener la eficacia civil de las resoluciones o decisiones eclesiásticas, cualquiera de los cónyuges podrá ejercer simultáneamente la acción de división de la cosa común respecto de los bienes que tengan en comunidad ordinaria indivisa. Si hubiere diversos bienes en régimen de comunidad ordinaria indivisa y uno de los cónyuges lo solicitare, el tribunal puede considerarlos en conjunto a los efectos de formar lotes o adjudicarlos»

Aportación de bienes a la sociedad de gananciales. La Dirección General ha rechazado la inclusión en el convenio de nuevos bienes en el patrimonio ganancial de carecer de justificación o razón para ello, pues se trata de un desplazamiento patrimonial ajeno a la propia naturaleza y finalidad del convenio, que deberá hacerse fuera del mismo, es decir, en escritura pública notarial (resolución de 13 de marzo de 2015).

Liquidación parcial de la sociedad de gananciales. Aunque en el artículo 90 d) del Código Civil, se incluye entre los extremos que al menos debe contener el convenio regulador a «la liquidación, cuando proceda, del régimen económico del matrimonio», esta expresión debe interpretarse como posibilitadora de la existencia de convenios reguladores que no contengan la simultánea liquidación del régimen económico matrimonial o que lo haga sólo parcialmente (resolución de 6 de septiembre de 2005)

Acuerdo extrajudicial homologado en un procedimiento de liquidación de la sociedad de gananciales. A diferencia del convenio regulador, entiende la Dirección General que en estos supuestos, conforme a los artículos 806, 810, y 788 de la Ley de Enjuiciamiento Civil resulta necesaria la protocolización notarial.

Donaciones en convenio regulador. No son admisibles las donaciones en el convenio, ya que las mismas requieren escritura pública. En este sentido, apunta la resolución de 12 de noviembre de 2020 que «no se cuestiona la fuerza vinculante de un hipotético acuerdo, sino el modo de formalizarlo para que pueda causar inscripción, pues el Código Civil no exige para la donación de inmuebles cualquier documento público, sino uno específico, la escritura pública, siendo más que evidente que el legislador del Código no era en absoluto desconocedor del significado del término por él empleado.» Además, por el hecho de que la atribución se realice en un convenio regulador, no puede suponerse que nos encontramos ante un negocio complejo, o integrante de la liquidación del régimen matrimonial. Señala en este sentido la citada resolución «como se ha afirmado acertadamente y respecto de adjudicaciones pactadas en supuestos de crisis matrimonial, para no considerarlas verdaderas donaciones (con las exigencias formales «ad solemnitatem» que ello conlleva) no bastaría con una genérica referencia al hecho de haberse realizado en el curso de un procedimiento matrimonial o de liquidación de régimen económico; o que constituya un negocio complejo, pues para ello debería expresarse, con claridad, qué compensaciones se han otorgado los cónyuges a fin de proporcionar a la atribución una causa distinta de la liberalidad».

Como excepción a lo anterior, ha admitido el Centro Directivo (resolución de 8 de mayo de 2012) la cesión por parte de un cónyuge a los hijos de la mitad de la vivienda familiar, pero recalcando que en el caso concreto resultaba del convenio que no se estaba efectuando una simple donación a favor de los hijos, sino un negocio jurídico complejo, de carácter familiar y oneroso.

Declaración de una obra nueva en el convenio regulador. Excede claramente a juicio de la Dirección General del contenido del convenio (resolución de 24 de octubre de 2016) requiriendo que la misma se formalice en escritura pública. Lo anterior no impide, sin embargo, la inscripción de las adjudicaciones realizadas, pero con la descripción de la parcela, sin la obra nueva, tal y como consta en el Registro.

Bienes pertenecientes a una sociedad mercantil, cuyo socio y administrador único es uno de los cónyuges. El principio de tracto sucesivo impide que siendo el titular una persona jurídica –por más que las decisiones de la misma se atribuyan exclusivamente a uno de los cónyuges– pueda procederse, sin más, al levantamiento del velo societario. Además, dado el carácter estricto de los términos en que el convenio homologado judicialmente puede acceder al Registro de la Propiedad y del mismo cauce de homologación circunscrito al procedimiento de divorcio entablado, sería precisa la previa titulación del inmueble a favor del esposo para lograr la inscripción del convenio en los términos en que está planteado (resolución de 30 de mayo de 2013).

Atribuciones patrimoniales a favor de hijos mayores de edad. Nadie puede adquirir derechos en contra de su voluntad, y a diferencia del hijo menor, los hijos mayores de edad no pueden entenderse representados por los progenitores en el convenio regulador a los efectos de considerar aceptada las atribuciones realizadas a su favor, pues se ha extinguido respecto de ellos la patria potestad (cfr. artículos 162, 163 y 169 del Código Civil); por lo que resulta necesaria su aceptación expresa en documento auténtico para la inscripción de la cesión (resolución de 8 de mayo de 2012).

Adjudicaciones en pago de deudas en favor de terceros. Además de exigir para su inscripción el consentimiento de los mismos en escritura pública, considera la Dirección General que «el convenio de adjudicación a un tercero en pago de deudas excede del ámbito del procedimiento utilizado así como de las operaciones liquidatorias propiamente dichas, y tiene un tratamiento jurídico distinto al del convenio regulador de la separación, por lo que será necesaria la formalización del negocio jurídico traslativo mediante la correspondiente escritura pública.» (resolución de 25 de octubre de 2005)

Atribuciones patrimoniales carentes de causa. La inscripción de los desplazamientos patrimoniales, si no se corresponden con la liquidación del régimen matrimonial, deben imperativamente señalar la causa de la atribución. Señala en este sentido la resolución de 12 de noviembre de 2020 «desde el punto de vista registral, es siempre obligado exigir la expresión de la causa como requisito para la inscripción, tal y como este Centro Directivo ha proclamado reiteradamente».

Pactos de carácter obligacional. Sólo es posible proceder a la inscripción de los actos o contratos que impliquen una verdadera transmisión, constitución, modificación o extinción de un derecho real, quedando vedado el acceso al Registro de los meros pactos obligacionales o personales, carentes de trascendencia real (resolución de 24 de abril de 2018), sin que sea en consecuencia inscribible el compromiso adquirido por uno de los cónyuges de transmitir la propiedad del inmueble. Relacionado con este supuesto, es frecuente en la práctica que el convenio contenga estipulaciones que, aun siendo válidas, no sean susceptibles de inscripción, circunstancia que es recomendable que sea advertida por los abogados a los otorgantes. Es el caso de la prohibición de disponer de un inmueble adjudicado a uno de los cónyuges, pacto que en ocasiones se estipula hasta que se pague al cónyuge no adjudicatario su parte en la liquidación de gananciales, estipulación que no es inscribible al no poder acceder al Registro, conforme a los artículos 26 y 27 de la Ley Hipotecaria, prohibiciones de enajenar en negocios onerosos.

Cónyuges casados en régimen de separación de bienes. Reitera una consolidada doctrina la resolución de 15 de septiembre de 2020, la cual señala que «este Centro Directivo ha manifestado reiteradamente que resulta admisible la inscripción de la adjudicación que mediante convenio regulador se realice respecto de los bienes adquiridos vigente el régimen de separación de bienes, pues, aunque dicho régimen está basado en la comunidad romana, esto no autoriza a identificar ambas regulaciones. Esta diferenciación resulta, en nuestro ordenamiento jurídico, del hecho de que el régimen económico-matrimonial de separación de bienes sólo pueda existir entre cónyuges, así como de la afectación de los bienes al sostenimiento de las cargas del matrimonio, de las especialidades en la gestión de los bienes de un cónyuge por el otro, de la presunción de donación en caso de concurso de un cónyuge y de las limitaciones que para disponer se derivan del destino a vivienda habitual de un inmueble (….). En el régimen de separación es posible que la liquidación sea innecesaria (por no existir deudas pendientes o por su conversión en una comunidad ordinaria), pero puede ocurrir lo contrario cuando existe un patrimonio activo común que no se desea seguir compartiendo o deudas de las que no se desea seguir respondiendo. Como señaló este Centro Directivo en Resolución de 5 de diciembre de 2012, es lógico que, pactado el divorcio, se quiera evitar la relación que, por su propia naturaleza, impone tal proindivisión, por lo que la cesación de tal relación y, por tanto, la extinción de la proindivisión, puede ser objeto del convenio regulador.»

Por otra parte, en relación con el régimen de separación de bienes, aun cuando es materia ajena al convenio regulador, es importante destacar que no se admite la liquidación del régimen matrimonial mediante el procedimiento para la liquidación del régimen económico matrimonial regulado en los artículos 806 y siguientes de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Señala al respecto la resolución de 30 de octubre de 2014 que al no ser aplicable al régimen económico matrimonial de absoluta separación de bienes el procedimiento de liquidación de bienes comunes el procedimiento adecuado es el ordinario de división de cosa común, siendo el órgano competente para conocer del procedimiento el Juzgado de Primera Instancia al que por turno corresponda y no el de Primera Instancia con atribución del conocimiento de procesos matrimoniales –familia– ante el que se ha seguido el proceso de divorcio.

Modificación en escritura pública del contenido del convenio. No obstante establecer el artículo 90 del Código Civil que los acuerdos de los cónyuges deben ser aprobados por el Juez, existen importantes razones que obligan a concluir que dicha aprobación judicial no se ha de predicar de todos los acuerdos incluidos en el Convenio regulador sino, exclusivamente, de los que afecten a los hijos y de aquellos que de modo expreso quedan excluidos de la autonomía de la voluntad (resolución de 5 de febrero de 2003). Podrán en consecuencia modificarse en escritura pública las adjudicaciones realizadas en convenio regulador, sin perjuicio de las repercusiones fiscales y que ello exija, conforme a los principios generales de nuestro ordenamiento jurídico, la expresión de la causa.

No es necesario presentar el convenio regulador si la liquidación del régimen matrimonial se realiza en escritura pública. Se refiere a este problema la resolución de 19 de julio de 2011, la cual afirma «Se plantea entonces la esencia del problema planteado y es si puede la registradora pedir tal convenio para examinar su concordancia con la escritura. Debe negarse tal posibilidad, pues, en una cuestión puramente patrimonial, los cónyuges no ven limitada su libertad contractual por el contenido de dicho convenio. Ante la preocupación de la registradora por la vivienda habitual hay que decir que, como consecuencia de la naturaleza del derecho al uso de tal vivienda, que, como ha dicho este Centro Directivo (…) no es un derecho real sino de carácter familiar, la defensa del mismo está encomendada siempre a uno solo de los cónyuges, el titular de tal derecho, y tal cónyuge puede hasta renunciar al mismo consintiendo la enajenación de la vivienda. En consecuencia, la atribución de la propiedad a uno solo de los cónyuges no puede contradecir nunca el derecho al uso, pues el mismo, si se atribuye al cónyuge titular, lo refuerza, y si se atribuye al otro, no impide que éste inscriba el derecho al uso.»

Unión de hecho. No resultan inscribibles las estipulaciones relativas al régimen económico de las parejas de hecho, pues «la eficacia de la aprobación judicial –dentro de los límites jurisdiccionales y competenciales legalmente reconocidos al órgano juzgador– sólo puede extenderse a las medidas relativas a la guarda y custodia de los hijos, por lo que otras disposiciones contenidas en el convenio regulador resultarían ajenas a la misma»; «sin entrar a valorar su eficacia y validez entre las partes como cualquier otro contrato o acuerdo privado, el título analizado debe ser observado desde las exigencias normales del principio de titulación formal plasmado en el artículo 3 de la Ley Hipotecaria, que (…) exige el otorgamiento en escritura pública notarial de aquellos acuerdos que voluntariamente otorgados por las partes deseen ser incorporados a los libros del Registro de la Propiedad» (resolución de 25 de julio de 2019)

Finalmente, en relación con las parejas casadas en régimen de separación de bienes o las uniones de hecho debe advertirse que la inscripción de la adquisición de sus inmuebles exige necesariamente expresar el porcentaje de cada condueño (art. 54 del Reglamento Hipotecario), sin que pueda presumirse que la adquisición se realiza, a falta de expresión de cuotas, por mitades indivisas. En este sentido resulta de interés reseñar la reciente resolución de 24 de enero de 2022, en la que, constando inscrita una finca a favor de una persona con carácter privativo, una resolución judicial reconoce una copropiedad sobre un inmueble derivada de una convivencia «more uxorio», al existir un pacto tácito de constitución de una comunidad de bienes. Pues bien, conforme a lo anteriormente expuesto, declara el Centro Directivo que la sentencia no resulta inscribible, pues no hay en el título presentado indicios claros del porcentaje en que deba entenderse constituida la comunidad, sin que sea aplicable en relación con el Registro, la presunción de igualdad que recoge el artículo 393 del Código Civil.

 

DERECHO DE USO SOBRE LA VIVIENDA FAMILIAR

En el estudio de la inscripción del derecho de uso sobre la vivienda familiar, debemos distinguir tres cuestiones: la relativa a la naturaleza del derecho, los requisitos necesarios para su inscripción registral, y los efectos jurídicos derivados de su acceso al Registro. Finalmente se hará referencia a la modificación del artículo 96 del Código Civil por la Ley 8/2021 por la que se reforma la legislación civil y procesal para el apoyo a las personas con discapacidad en el ejercicio de su capacidad jurídica, que ha dado una nueva redacción al derecho de uso de la vivienda familiar en los supuestos de crisis matrimonial.

Respecto a su naturaleza, es consolidada la doctrina que considera al derecho de uso como un derecho de carácter familiar, y por tanto ajeno a la clasificación entre derechos reales y de crédito. Ahora bien, su inscripción registral, como ya señalara la resolución de 25 de octubre de 1999 es algo indiscutible, pues en todo caso constituye una limitación a las facultades dispositivas del cónyuge propietario (Cfr. art. 90 CC) que produce efectos «erga omnes», por lo que debe tener acceso al Registro, ya que, de no tenerlo, una afirmación falsa del propietario disponente podría dar lugar a la aparición de un tercero protegido por el art. 34 de la LH que haría perder tal uso al cónyuge a quien se hubiera atribuido.

Ligada a la cuestión de la naturaleza jurídica del derecho está la relativa a la titularidad del mismo. En este sentido, señala la resolución de 20 de octubre de 2016 que la naturaleza del derecho «impone consecuencias especiales, como la disociación entre la titularidad del derecho y el interés protegido por el mismo, pues una cosa es el interés protegido por el derecho atribuido (en este caso el interés familiar y la facilitación de la convivencia entre los hijos y el cónyuge a quien se atribuye su custodia) y otra la titularidad de tal derecho, la cual es exclusivamente del cónyuge a cuyo favor se atribuye el mismo, pues es a tal cónyuge a quien se atribuye exclusivamente la situación de poder en que el derecho consiste, ya que la limitación a la disposición de la vivienda se remueve con su solo consentimiento.» Ahora bien, lo anterior no impide, en opinión del Centro Directivo (resolución de 19 de mayo de 2012), inscribir el derecho de uso a favor de los hijos que quedan bajo la custodia de uno de los progenitores, siempre que se identifiquen sus circunstancias personales.

Respecto a los requisitos necesarios para su inscripción:

.El derecho de uso debe estar claramente determinado. Así, no puede acceder al Registro este derecho por el hecho de que en el convenio regulador los cónyuges se limiten a convenir que uno de ellos y las dos hijas del matrimonio fijen su domicilio en determinado inmueble, que hasta ahora ha sido vivienda familiar, pero sin referencia específica alguna a la atribución de derecho de uso (resolución de 2 de junio de 2014). Del mismo modo (resolución de 5 de junio de 2008) ha exigido la determinación del derecho respecto a un convenio en el que «después de decir que «se atribuye a la esposa y los hijos el uso del domicilio conyugal» (estipulación primera), en las adjudicaciones se atribuye a la esposa el 50% indiviso de la vivienda familiar, expresando además que «asimismo, se le atribuye expresamente un derecho de usufructo sobre la vivienda familiar del que disfrutará como mínimo hasta que los hijos del matrimonio sean mayores de edad e independientes económicamente», con lo cual se produce un confusionismo que no se compadece con el principio de especialidad, y, sobre todo, con la claridad en la extensión del derecho que se inscribe (cfr. reglas 5.ª y 6.ª del artículo 51 del reglamento Hipotecario) que exige la legislación hipotecaria, dada la distinta naturaleza del derecho real de usufructo y el derecho familiar al uso de la vivienda habitual.»

.Debe recaer sobre la vivienda familiar. En este sentido, la resolución de 28 de enero de 2020 considera que excede el contenido típico del convenio, exigiendo escritura pública un derecho de uso que «no se constituye sobre la vivienda familiar y se constituye a favor de la esposa por razón de unas obras de mejora y acondicionamiento de la vivienda que va a efectuar a su exclusivo cargo».

.Debe atribuirse en su globalidad sobre la finca o parte de ella con el consentimiento de todos los copropietarios, sin que pueda recaer sobre porciones indivisas (resolución de 20 de junio de 2019).

.La finca debe constar inscrita en el Registro a favor de los cónyuges que son parte en el procedimiento de separación o divorcio. En consecuencia no es inscribible el derecho de uso atribuido a uno de los cónyuges si la finca pertenece a persona que no fue parte ni aparece como demandada en el procedimiento matrimonial (cfr. Resoluciones de 25 de junio de 1988 y 19 de septiembre de 2007), o está inscrita a favor de tercero. Así las Resoluciones de 18 y 21 de enero de 2008 y 30 de mayo de 2013, en un caso en que se adjudicó a la esposa una vivienda inscrita a nombre de una sociedad de la que el esposo era socio único y administrador.

No obstante, conforme a la resolución de 28 de mayo de 2005, «el derecho de uso de la vivienda familiar es compatible con el derecho de usufructo perteneciente a persona distinta, pues, siguiendo la doctrina del usufructo de la nuda propiedad, tal derecho de uso recae sobre la nuda propiedad. Ello significa que, si bien la utilización de la cosa podrá tener limitaciones como consecuencia del usufructo existente, tal utilización será perfectamente posible al menos cuando el usufructo inscrito se extinga y se consolide en la nuda propiedad. Además, y, en todo caso, la constancia registral solicitada impedirá que la esposa pueda verse afectada por un acto dispositivo del marido hecho sin su consentimiento»

.La finca sobre la que recae el derecho no debe ser propiedad exclusiva del cónyuge usuario, pues en tal caso su uso y disfrute viene atribuido por el derecho de propiedad que sobre la vivienda se ostenta (resolución de 6 de julio de 2007). Ahora bien, sí será susceptible de inscripción si consta inscrita la vivienda a favor de ambos cónyuges con carácter ganancial (resolución de 5 de julio de 2013)

.Debe establecerse, de no existir hijos menores de edad, un plazo de duración. En este sentido, conforme a las sentencias del TS de 18 de mayo de 2015, 29 de mayo de 2015 y 21 de julio de 2016, señala la resolución de 20 de octubre de 2016 que se aprecia «en el marco del derecho común, un diferente tratamiento del derecho de uso sobre la vivienda familiar, cuando existen hijos menores, que no permite explícitas limitaciones temporales, si bien, resultarán de modo indirecto, que cuando no existen hijos o éstos son mayores, pues en este último caso, a falta de otro interés superior que atender, se tutela el derecho del propietario, imponiendo la regla de necesaria temporalidad del derecho.»

Efectos de la inscripción del derecho de uso.

La principal consecuencia en el ámbito registral de la inscripción del derecho de uso, es, conforme al artículo 96 del Código Civil, la necesidad del consentimiento del cónyuge usuario para la realización de actos dispositivos. En este sentido, señala la resolución de 19 de enero de 2016 que el derecho de uso «concede en exclusiva al cónyuge favorecido con el uso la facultad de consentir los actos de disposición que pueda realizar el otro cónyuge como titular dominical de la vivienda.»

La prestación de su consentimiento determinará, naturalmente, la extinción del derecho. Continúa en efecto señalando la resolución citada «por supuesto, cuando se enajena la vivienda a un tercero con el consentimiento del titular del derecho de uso, dicho derecho queda extinguido. Es más, si se constituye hipoteca con ese mismo consentimiento, la ejecución de dicha hipoteca llevará consigo la extinción del derecho de uso (cfr. Sentencias del Tribunal Supremo de 8 de octubre de 2010 y 6 de marzo de 2015, y Resoluciones de 31 de marzo de 2000 y 8 de abril de 2015).»

En cambio, el criterio del Centro Directivo es distinto cuando nos encontramos ante una extinción de comunidad. En este caso, considera la misma resolución que «para entender en un caso como este que existe renuncia al derecho de uso es imprescindible que exista una declaración inequívoca al respecto. Además, el Tribunal Supremo, cuando se ha enfrentado a la pervivencia del derecho de uso del artículo 96 del Código Civil en los casos de ejercicio de la «actio communi dividundo» sobre la vivienda propiedad común de los cónyuges, ha sostenido una clara postura a favor de la subsistencia del mismo. La Sentencia de 5 de febrero de 2013, con cita de otras anteriores, señala: «(…) la acción de división no extingue el derecho de uso atribuido a uno de los cónyuges cuando se trata de una vivienda en copropiedad de ambos cónyuges y uno de ellos la ejercita. «En estos casos, esta Sala ha venido sosteniendo que el derecho del cónyuge titular es oponible a los terceros, que hayan adquirido directamente del propietario único, o en la subasta consiguiente a la acción de división (ver SSTS de 27 diciembre 1999, 4 diciembre 2000, 28 marzo 2003, 8 mayo 2006, 27 de febrero de 2012, entre otras).»

En todo caso debe destacarse que el consentimiento que exige el artículo 96 del Código Civil para la realización de actos dispositivos es el del cónyuge titular del derecho, no en cambio el de los hijos. «Una cosa es el interés protegido por el derecho atribuido (en este caso el interés familiar y la facilitación de la convivencia entre los hijos y el cónyuge a quien se atribuye su custodia) y otra la titularidad de tal derecho, la cual es exclusivamente del cónyuge a cuyo favor se atribuye el mismo, pues es a tal cónyuge a quien se atribuye exclusivamente la situación de poder en que el derecho consiste, ya que la limitación a la disposición de la vivienda se remueve con su solo consentimiento. En consecuencia, no existe en puridad titularidad jurídica a favor de los hijos que son beneficiarios, pero no titulares del derecho.» (resolución de 14 de mayo de 2009)

Respecto al derecho de hipoteca, como antes se ha señalado, constituida la garantía real con el consentimiento del cónyuge usuario, la ejecución de la hipoteca determinará la extinción del derecho de uso. Y en el supuesto de que la hipoteca sea anterior a la inscripción registral del derecho de uso, su ejecución conllevará igualmente la cancelación del derecho familiar. Señala en este sentido la resolución de 8 de marzo de 2018 sobre la base de la doctrina sentada por la STS de 6 de marzo de 2015 que «el hecho incontestable de que el derecho de uso sea inscribible implica la aplicabilidad de los principios reguladores del sistema hipotecario cual es el de prioridad, por lo tanto lo procedente es la purga del derecho de uso, como consecuencia de la ejecución de una hipoteca inscrita con anterioridad.» Ahora bien, el cónyuge que haya inscrito su derecho de uso en el Registro de la Propiedad debe intervenir en el procedimiento de ejecución hipotecaria, siendo su posición análoga, como ha señalado la resolución de 23 de marzo de 2015, a la del tercer poseedor, «si tenemos en cuenta la especial relevancia de la vivienda familiar y la finalidad de protección que justifica la concesión del derecho de uso resultante de un proceso matrimonial, debe entenderse que quien lo ostenta ha de ser demandado en el procedimiento de ejecución hipotecaria y requerido de pago, si dicho derecho de uso era conocido por la entidad acreedora o si constaba inscrito en el Registro de la Propiedad con anterioridad a la presentación de la demanda».

Finalmente, debe señalarse que la Ley 8/2021 ha modificado la redacción del artículo 96 del Código Civil. El nuevo texto legal, además de limitar la duración del derecho de uso hasta la mayoría de edad de los hijos (excepto en los supuestos de discapacidad), siguiendo así el criterio jurisprudencial anteriormente expuesto, ha redactado de la siguiente manera el régimen de disposición de la vivienda familiar: «Para disponer de todo o parte de la vivienda y bienes indicados cuyo uso haya sido atribuido conforme a los párrafos anteriores, se requerirá el consentimiento de ambos cónyuges o, en su defecto, autorización judicial. Esta restricción en la facultad dispositiva sobre la vivienda familiar se hará constar en el Registro de la Propiedad. La manifestación errónea o falsa del disponente sobre el uso de la vivienda no perjudicará al adquirente de buena fe.»

Frente al texto legal anterior, que se limitaba a señalar «Para disponer de la vivienda y bienes indicados cuyo uso corresponda al cónyuge no titular se requerirá el consentimiento de ambas partes o, en su caso, autorización judicial» deben destacarse las siguientes ideas:

.La reforma prevé de forma expresa la constancia registral de la restricción de la facultad de disposición en el Registro de la Propiedad. Lo anterior resulta plenamente congruente con la naturaleza jurídica del derecho y la función que puede cumplir su acceso al Registro: si el derecho de uso resulta inscribible es porque constituye una limitación a las facultades dispositivas del cónyuge propietario que produce efectos «erga omnes». En consecuencia, su inscripción evitará la existencia de terceros protegidos por el artículo 34 de la Ley Hipotecaria ante una manifestación errónea o falsa del propietario.

.De forma análoga a lo previsto en el artículo 1320 del Código Civil se ha establecido que las manifestaciones erróneas o falsas del disponente sobre el derecho de uso de la vivienda no perjudicarán a adquirentes de buena fe. Esta norma, evidentemente dirigida a aquellos casos en que el derecho de uso no haya accedido al Registro, plantea el interrogante de si debe exigirse para la inscripción de cualquier acto dispositivo una manifestación expresa respecto al carácter de la vivienda, de modo similar a lo previsto en el artículo 91 del Reglamento Hipotecario para los supuestos de vigencia del matrimonio, según el cual: «Cuando la Ley aplicable exija el consentimiento de ambos cónyuges para disponer de derechos sobre la vivienda habitual de la familia, será necesario para la inscripción de actos dispositivos sobre una vivienda perteneciente a uno sólo de los cónyuges que el disponente manifieste en la escritura que la vivienda no tiene aquel carácter.»

Y de exigirse tal manifestación, igualmente se plantearía la cuestión de a qué comparecientes en la escritura pública les sería requerida tal manifestación: ¿sólo a separados y divorciados, o también a solteros, casados y viudos? Porque una persona soltera pueda estar sujeta a estas limitaciones (así, en los supuestos de nulidad de matrimonio, o si la medida ha sido adoptada al regular la guardia y custodia de sus hijos) y también una persona casada o viuda (así, en el supuesto de que tras un proceso de divorcio se contraiga un ulterior matrimonio).

.Finalmente, la restricción a la facultad de disposición, anteriormente prevista para aquellos casos en los que el uso corresponda al cónyuge no titular, se ha establecido para los supuestos en los que el uso «haya sido atribuido conforme a los párrafos anteriores». Parece lógico pensar que, a pesar del tener literal del precepto, si al cónyuge a quien ha sido atribuido el uso de la vivienda adquiere el pleno dominio del inmueble (ya sea en el propio procedimiento de separación o divorcio, o en un momento posterior), puede él solo realizar actos dispositivos sobre la vivienda, pues carecería de sentido exigir el consentimiento de aquel cónyuge que carezca de derecho alguno sobre el antiguo domicilio familiar.

Sin embargo, mayores problemas plantea el determinar qué sucede en los supuestos en los que el uso de la vivienda familiar haya sido inscrito a favor de uno de los cónyuges y de los hijos, y el cónyuge usuario sea a la vez el titular del pleno dominio del inmueble. Exigir en estos casos el consentimiento del cónyuge no titular o autorización judicial es una cuestión que suscita un fuerte debate, al no existir aún jurisprudencia referida a la nueva redacción legal.

A favor de exigir el consentimiento del cónyuge o autorización judicial, además de ser la interpretación más acorde al tenor literal de la norma, puede señalarse el cambio que la redacción del precepto ha introducido en la regulación del régimen de disposición. Así, frente a la redacción anterior, en la que sólo se exigían requisitos adicional al titular del dominio para disponer cuando el uso correspondía al cónyuge no titular, señala ahora el Código Civil que el consentimiento del cónyuge o autorización se exige cuando el uso «haya sido atribuido conforme a los párrafos anteriores», por lo que se habría querido ampliar el ámbito de aplicación de la norma, extendiendo la tutela del domicilio conyugal.

En contra de este criterio, considerando que el cónyuge titular del pleno dominio del inmueble puede por sí solo disponer de la vivienda aun cuando el uso le haya sido atribuido a él y a sus hijos puede señalarse lo siguiente:

.Si el derecho de uso ha sido atribuido a uno de los cónyuges, no resulta razonable que deba requerir el consentimiento de su ex pareja o acudir a un proceso judicial para realizar un acto de disposición sobre su vivienda, pues lo anterior complica enormemente la necesidad de financiación de quien ha sido considerado más idóneo para la custodia de los hijos.

.Impedir la inscripción de la venta del que fue el domicilio conyugal sin consentimiento del ex cónyuge o autorización judicial tampoco supone en la práctica garantizar que la vivienda atribuida a los hijos sea necesariamente su domicilio. Y ello porque nada impide, desde la perspectiva registral, que el cónyuge que tenga atribuido el uso de una vivienda adquiera o arriende una nueva casa o piso en la que puede establecer su vivienda habitual y la de sus hijos.

En cualquier caso, para evitar dudas interpretativas, resultaría deseable que en el momento en el que el cónyuge usuario adquiera el pleno dominio del inmueble el otro cónyuge autorizase ex ante la realización de cualquier acto dispositivo sobre el mismo, aun cuando el uso hubiese sido atribuido a los hijos del matrimonio. Debe tenerse presente que la regla del artículo 96 del Código Civil ha sido establecido para los casos de defecto de acuerdo de los cónyuges aprobado por la autoridad judicial, por lo que existiendo la conformidad de ambos ningún inconveniente debe existir para, de común acuerdo, atribuir la plenitud de las facultades dispositivas al cónyuge propietario de la vivienda.

 

DOCUMENTACIÓN QUE DEBE APORTARSE AL REGISTRO DE LA PROPIEDAD

Para finalizar estas notas resulta igualmente conveniente señalar la documentación que debe aportarse al Registro de la Propiedad para la práctica de la inscripción. La misma será:

.Testimonio de resolución judicial que apruebe el convenio regulador, pudiendo exigir el registrador que conste el sello del juzgado en los folios del convenio si hubiese dudas de su autenticidad (resolución de 14 de diciembre de 2016).

.Certificado del Registro Civil acreditativo de la inscripción de la separación o divorcio. Así, señala la resolución de 11 de abril de 2012 que debe constar acreditada la previa toma de razón de la sentencia de divorcio –causa de disolución de la sociedad conyugal– en el Registro Civil, para que la misma surta efecto respecto de terceros (artículos 1332, 1333 y 1392 del Código Civil, 266 del Reglamento del Registro Civil, 9.4 de la Ley Hipotecaria y 51.9.a del Reglamento Hipotecario).

. Acreditación de haberse presentado el convenio ante la Administración Tributaria competente por razón del impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (artículos 254 y 255 de la Ley Hipotecaria).

.En cuanto al impuesto de Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, el artículo 104 del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales señala: «No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes. Tampoco se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de transmisiones de bienes inmuebles entre cónyuges o a favor de los hijos, como consecuencia del cumplimiento de sentencias en los casos de nulidad, separación o divorcio matrimonial, sea cual sea el régimen económico matrimonial.», por lo que la regla general será la innecesariedad de la presentación de documentación alguna relativa a este tributo. No obstante, la resolución de 7 de enero de 2016 consideró correcta la actuación de la registradora que exigió la acreditación de la correspondiente comunicación al Ayuntamiento en un supuesto en el que alberga dudas fundadas sobre el alcance de la no sujeción al producirse la división del patrimonio líquido derivado del consorcio conyugal de manera abiertamente desigual entre los cónyuges, generando un gran exceso de adjudicación a favor de uno de ellos, sin que se especificase la compensación.

ENRIQUE AMÉRIGO ALONSO

MARZO 2022

 

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Vista de Torrelodones (Madrid). Por Enrique Amérigo.

Informe Actualidad Fiscal Octubre 2020. Conmutación usufructo vidual y deudas deducibles en el ISD. STS en extinciones de condominio.

 

PRESENTACIÓN.

Informe de octubre de 2020, en pleno otoño del año de la pandemia, más la fiscalidad sigue su curso. A destacar:

.- En normativa, la recuperación de la ampliación de la exención en ITP y AJD de las moratorias COVID-19 por el RDL 30/2020. 

.- Mayor interés suscita  la jurisprudencia y doctrina administrativa, sobre todo en el ITP y AJD donde el TS sienta criterios para determinar cuando el exceso de adjudicación de un bien indivisible queda no sujeto a TPO: es preciso que además sea inevitable y el mínimo posible respecto de la adjudicación proporcional a las cuotas de cada comunero. Además se reseñan consultas de la DGT sobre la materia, apegadas a su querencia a lo extravagante. También extraña es la sentencia del TSJ de Cataluña declarando no deducibles en el ISD los créditos legitimarios debidos por la causante en una sucesión sujeta a su hermoso Derecho Civil.

.-.Precisamente el tema del mes se dedica a una cuestión que trae causa del Derecho Civil catalán, pero que puede tener sus repercusiones en el Derecho Común: la fiscalidad de la conmutación del usufructo viudal en el ISD a la vista de las recientes sentencias del TS sobre la materia.

Espero que os sea de utilidad.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

 

ESQUEMA.

PARTE PRIMERA. NORMATIVA.

A) ESTADO.

.- Real Decreto-ley 28/2020, de 22 de septiembre (BOE 23/9/2020), de trabajo a distancia.

.- Real Decreto-ley 30/2020, de 29 de septiembre (BOE 30/9/2020), de medidas sociales en defensa del empleo. recupera la redacción del nº 30 del art. 45.I.B del TR ITP y AJD de la Disposición Final 2ª del el Real Decreto-ley 27/2020 derogada por la Resolución del Congreso de 10/9/2020 (BOE 11/9/2020).

B) PAÍS VASCO.

.- ÁLAVA. Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 10/2020, del Consejo de Gobierno Foral de 8 de septiembre (BOTHA 16/9/2020). Aprobar la modificación de la Norma Foral 6/2005, de 28 de febrero, General Tributaria y de la Norma Foral 11/2003, de 31 de marzo, del ITP y AJD como consecuencia de la COVID-19.

.- VIZCAYA. DECRETO FORAL 82/2020, de 8 de septiembre (BOV 1079/2020), de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se desarrollan las obligaciones tributarias del proyecto BATUZ (IRPF).

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, ITP Y AJD E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V1732-20 DE 2/6/2020. ISD, ITP Y AJD E IIVTNU: La adjudicación alegando indivisibilidad de uno de los dos inmuebles que pertenecen a los tres comuneros por herencia a uno de ellos compensando a los restantes en dinero manteniendo el proindiviso en el restante es compraventa de cuotas sujeta a TPO y no se pierde la reducción por vivienda habitual del causante.

B) ISD.

.- SENTENCIA DEL TSJ DE CATALUÑA DE 10/6/2020, ROJ 5132/2020. SUCESIONES No es deducible en la sucesión de una causante viuda que tenía pendiente de satisfacer la legítima a los hijos del primer causante por la herencia de su esposo, ambas sujetas al derecho civil catalán, puesto que es un mero derecho de crédito o deuda a favor de los hijos, excluyendo su deducibilidad el art. 13.1 de la LISD.

.- RESOLUCIONES TEAC Nº 00/07468/2016/00/00 Y 00/03251/2017/00/00 DE 14/7/2020 Y 30/9/2020. SUCESIONES: El TEAC acoge el criterio del TS en cuanto al cálculo del ajuar doméstico.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA DEL TS DE 16/9/2020, ROJ 2881/2020. TPO y AJD: No procede la no sujeción a TPO cuando el exceso de adjudicación declarado fundado en indivisibilidad no es inevitable o, al menos, puede minorarse con una adjudicación distinta más ajustada al principio de proporcionalidad entre la adjudicación y la cuota de cada comunero.

.- SENTENCIA DEL TS DE 11/9/2020, ROJ 2920/2020. TPO: La adquisición por una persona física de una participación en una sociedad cuyo activo está constituido por un inmueble, asumiendo el control (más del 50%) mediante la adquisición onerosa a una sociedad participada por la misma persona de la que tenía el control no excluye la aplicación de las excepciones a la exención del art. 108 de la LMV (hoy art. 314 del TRLMV).

.- CONSULTA DGT V2162-20, DE 26/6/2020. TPO: El contrato privado de compraventa celebrado con una promotora suscrito por uno de los miembros de una pareja y ulteriormente se escritura a favor de ambos igualando las aportaciones, constituye una transmisión adicional sujeta a TPO por el 50% del inicial suscriptor del contrato a la pareja que se incorpora a posteriori.

D) IVA.

.- CONSULTA DGT V1980-20 DE 17/6/2020. IVA: No cabe la renuncia a la exención en el IVA, aunque el adquirente sea una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles, si va a destinar su adquisición a arrendamiento de viviendas pues el mismo está exento en el IVA.

E) IRPF.

.- RESOLUCIÓN TEAC 00/00561/2020/00/00, DE 1/10/2020. IRPF: La extinción del condominio permite ampliar la deducción de la vivienda habitual al comunero adjudicatario al cien por cien, aunque la extinción de condominio se verifique a partir del 2013, siempre que con anterioridad hubiese aplicado la deducción por su cuota.

.- CONSULTA DGT V2227-20 DE 30/6/2020. IRPF: Los períodos desocupados de viviendas de alquiler turístico, si los alquileres tributan como rendimientos del capital inmobiliario, deben tributar como rendimiento presunto.

F) ITP Y AJD, IRPF E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V1911-20, DE 12/6/2020. ITP y AJD, IRPF e IIVTNU: La disolución de comunidad proporcional a los haberes entre matrimonios siendo sus cuotas respectivamente gananciales, no es disolución de comunidad sino permuta de cuotas pues la comunidad subsiste en cada matrimonio adjudicatario.

G) ITP Y AJD, IVA E IIVTNU.

.- CONSULTA DE LA DGT V 2167-20. ITP Y AJD, IVA, IIVTNU: Régimen fiscal de la aportación no dineraria de una rama de actividad integrada por inmuebles por una comunidad de bienes a una sociedad limitada.

TERCERA PARTE: TEMA DEL MES. LA CONMUTACIÓN DEL USUFRUCTO VIDUAL A LA LUZ DE LA JURISPRUDENCIA DEL TS.

1.- LAS RECIENTES SENTENCIAS DEL TS SOBRE LA CUESTIÓN.
1.1.- Los supuestos se refieren a la sucesión testada en el Derecho Civil catalán.
1.2.- La conmutación en tales supuestos implican hechos imponibles adicionales a la propia sucesión.
1.3.- Criterio del autor respecto de los hechos imponibles adicionales: es permuta pero los nudo propietarios deberán tributar por la mayor liquidación entre TPO y el ISD por la consolidación ordinaria.

2.- CONSECUENCIAS DE LA DOCTRINA JURISPRUDENCIAL.
2.1.- Consecuencias inmediatas en la sucesión testada catalana y medidas para prevenirlas.
2.2.- Eventuales repercusiones en las sucesiones sujetas a Derecho Común y medidas cautelares aconsejables.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

DESARROLLO.

PARTE PRIMERA. NORMATIVA.

A) ESTADO.

.- Real Decreto-ley 28/2020, de 22 de septiembre (BOE 23/9/2020), de trabajo a distancia. Recupera contenidos derogados por formar parte del RDL 27/2020 que fue rechazado por el Congreso. Ver página especial con resumen.

.- Real Decreto-ley 30/2020, de 29 de septiembre (BOE 30/9/2020), de medidas sociales en defensa del empleo. recupera la redacción del nº 30 del art. 45.I.B del TR ITP y AJD de la Disposición Final 2ª del el Real Decreto-ley 27/2020 derogada por la Resolución del Congreso de 10/9/2020 (BOE 11/9/2020).  Ver página especial con resumen.

(I) Texto vigente de la norma.
«30. Las escrituras de formalización de las moratorias de préstamos y créditos hipotecarios y de arrendamientos, préstamos, leasing y renting sin garantía hipotecaria que se produzcan en aplicación de la moratoria hipotecaria para el sector turístico, regulada en los artículos 3 a 9 del Real Decreto-ley 25/2020, de 3 de julio, de medidas urgentes para apoyar la reactivación económica y el empleo, y de la moratoria para el sector del transporte público de mercancías y discrecional de viajeros en autobús, regulada en los artículos 18 al 23 del Real Decreto-ley 26/2020 de 7 de julio, de medidas de reactivación económica para hacer frente al impacto del COVID-19 en los ámbitos de transportes y vivienda».

(II) Ámbito de aplicación: delimitación de la exención a AJD.
En mi opinión se refiere exclusivamente en ambas redacciones a la modalidad de AJD puesto que, aunque no hay referencia expresa a AJD, es inevitable el acotamiento a dicha modalidad por su inicio: “las escrituras de formalización…”.

(III) Supuestos de aplicación.
En su redacción durante el periodo de vigencia del RD-ley 27/2020, (desde el 5-8-2020 hasta el 10-9-2020) y desde el 30/9/2020, se aplica a dos grandes grupos:
– Escrituras de formalización de las moratorias de préstamos y créditos hipotecarios y de arrendamientos, préstamos, leasing y renting sin garantía hipotecaria que se produzcan en aplicación de la moratoria hipotecaria para el sector turístico, regulada en los artículos 3 a art. 9 del Real Decreto-ley 25/2020, de 3 de julio, de medidas urgentes para apoyar la reactivación económica y el empleo (en vigor desde el 7-7-2020).
– Escrituras de formalización de moratorias la moratoria para el sector del transporte público de mercancías y discrecional de viajeros en autobús, regulada en los artículos 18 al art. 23 del Real Decreto-ley 26/2020 de 7 de julio, de medidas de reactivación económica para hacer frente al impacto del COVID-19 en los ámbitos de transportes y vivienda (en vigor desde el 5-8-2020).
Debe tenerse en cuenta que salvo operaciones con garantía hipotecaria, las mismas se suelen formalizar en póliza y no en escritura pública, por lo que quedarán no sujetas a AJD (artículo 31.2 del TRLITPAJD) y que normalmente son concedidas por entidades financieras quedando sujetas y exentas de IVA (artículo 20.1.18 LIVA) y no sujetas a TPO (artículo 4 LIVA y artículo 7.5 TRLITPAJD).

B) PAÍS VASCO.

.- ÁLAVA. Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 10/2020, del Consejo de Gobierno Foral de 8 de septiembre (BOTHA 16/9/2020). Aprobar la modificación de la Norma Foral 6/2005, de 28 de febrero, General Tributaria y de la Norma Foral 11/2003, de 31 de marzo, del ITP y AJD como consecuencia de la COVID-19.

.- VIZCAYA. DECRETO FORAL 82/2020, de 8 de septiembre (BOV 1079/2020), de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se desarrollan las obligaciones tributarias del proyecto BATUZ, mediante la modificación del Reglamento del IRPD, el Reglamento del IS, el Reglamento del IRNR, y otros de gestión y procedimientos tributarios.

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, ITP Y AJD E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V1732-20 DE 2/6/2020. ISD, ITP Y AJD E IIVTNU: La adjudicación alegando indivisibilidad de uno de los dos inmuebles que pertenecen a los tres comuneros por herencia a uno de ellos compensando a los restantes en dinero manteniendo el proindiviso en el restante es compraventa de cuotas sujeta a TPO y no se pierde la reducción en el ISD por vivienda habitual del causante.

«HECHOS: Los consultantes han recibido, por la muerte de su padre, dos locales en proindiviso y, por la muerte de su madre, un local y una vivienda, también en proindiviso. Sobre la vivienda se aplicó la reducción que establece el artículo 20.2.c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Los locales los tienen alquilados mediante una comunidad de bienes dada de alta para el alquiler de inmuebles. Actualmente, los hermanos quieren extinguir el proindiviso sobre la vivienda sobre la que se aplicó la reducción, de tal forma que uno de los hermanos se adjudique los otros dos tercios de la parte indivisa perteneciente a los otros dos hermanos, compensándoles con dinero conforme a la valoración actual.

CUESTIÓN: Tributación de la operación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. Si se perdería la reducción aplicada sobre la vivienda en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

CONTESTACIÓN.

(…) «En el caso planteado, la comunidad hereditaria formada por el fallecimiento de la madre, que es en la que participa el inmueble objeto de consulta, no se va a disolver, ya que uno de los inmuebles, el local, va a seguir en la situación inicial, en proindiviso entre los tres hermanos; se produciría, en todo caso, una disolución parcial. En el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) no existen las disoluciones parciales. En realidad, lo que se está produciendo es una transmisión de la cuota parte sobre la vivienda que poseen dos de los comuneros al otro comunero y como tal compraventa tributará como transmisión patrimonial onerosa al tipo de gravamen de los bienes inmuebles; será sujeto pasivo el comunero adquirente tal y como establece el artículo 8 del TRLITPAJD».

(…) «CONCLUSIÓN:
Primera: Existen dos comunidades de bienes de origen mortis causa, una con origen en el fallecimiento del padre y otra con origen en el fallecimiento de la madre, compuestas por bienes diferentes, aunque los comuneros sean los mismos.
Segunda: La comunidad de bienes originada por el fallecimiento de la madre, no se va a disolver, ya que uno de los inmuebles se va a transmitir a uno de los comuneros a cambio de compensar a los otros en dinero, pero el otro inmueble que forma parte de la comunidad va a permanecer en proindiviso entre los tres hermanos.
Tercera: Lo que se está produciendo es la compraventa de la cuota parte sobre el inmueble de uno de los comuneros a sus hermanos, que, como tal compraventa, quedará sujeta al ITPAJD como transmisión patrimonial onerosa al tipo de gravamen establecido para los bienes inmuebles y será sujeto pasivo el consultante adquirente.
Cuarta: Al tratarse de una compraventa, la operación quedará sujeta al IIVTNU y serán sujetos pasivos del impuesto los consultantes transmitentes.
Quinta: Mientras la vivienda se mantenga dentro del “grupo de herederos” se conservará el derecho a la reducción aplicado en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones con motivo del fallecimiento de la madre».

Comentario:

Acierta en mi opinión la DGT en la conclusión, pero no en los argumentos. Es disparatado que diga por ejemplo que «en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) no existen las disoluciones parciales. En la normativa del tributo no hay un concepto fiscal autónomo de disoluciones de comunidad por lo que hay que acudir al civil y es doctrina ya reiterada de la DGRN que nos recuerda la resolución de 12 de febrero de 2020 que recordando anteriores dice: « A la vista de esta doctrina, si el acto no produce la disminución de miembros de la comunidad, sino simplemente la alteración de las cuotas de los mismos, no cabrá calificarlo de acto de disolución, porque no existirán elementos suficientes para distinguirlo de la simple transmisión de cuotas. Sin embargo, todo acto, aunque no implique reducción de los miembros de la comunidad, por propia naturaleza, puede entenderse encaminado al cese final de la situación de comunidad y, aunque no se logre dicho efecto totalmente, si el acto tiende naturalmente a dicho resultado, podrá ser calificado de disolución».

Y, sin embargo, es correcta la solución y es que la comunidad estaba integrada por dos inmuebles heredados y el exceso de adjudicación compensado en metálico era evitable o se podía al menos minorar adjudicando a los otros comuneros el inmueble, lo que justifica su incidencia en TPO y sus secuelas el plusvalía municipal.

B) ISD.

.- SENTENCIA DEL TSJ DE CATALUÑA DE 10/6/2020, ROJ 5132/2020. SUCESIONES No es deducible en la sucesión de una causante viuda que tenía pendiente de satisfacer la legítima a los hijos del primer causante por la herencia de su esposo, ambas sujetas al derecho civil catalán, puesto que es un mero derecho de crédito o deuda a favor de los hijos, excluyendo su deducibilidad el art. 13.1 de la LISD.

(…) «Quart.- La legitima catalana consisteix en un valor patrimonial i no en part dels béns de l’herència; constitueix un crèdit personal, en aquest sentit la Interlocutòria de 10-9-2015 i Sentència de 15 de desembre de 2014 de la Sala Civil d’aquest Tribunal Superior de Justícia de Catalunya.
L’ art. 350 del Codi de Successions indica, així mateix que: «La llegítima confereix per ministeri de la llei a determinades persones el dret d’obtenir en la successió del causant un valor patrimonial que aquest els pot atribuir a títol d’institució hereditària, llegat, donació o de qualsevol altra manera». També l’art. 351 diu que: «Hom presumeix acceptada la legitima mentre no sigui renunciada purament o simplement».
Tal com es configura la legitima catalana el legitimari és un acreedor que té un dret de crèdit en relació a l’hereu.
Per resoldre la qüestió que aquí es planteja és determinant així mateix l’ art. 13.1 de la Llei 29/1987, de 18 de desembre, de l’impost de successions i donacions que en fer referència als deutes deduïbles disposa que: » .. en las transmisiones por causa de muerte, a efectos de detrerminación del valor neto patrimonial podrán deducirse con carácter general las deudas que dejare contraídas el causante de la sucesión siempre que su existencia se acredite por documento público o por documentgo privado que reúna los requisitos del artículo 1227 del Codigo Civil o se justifique de otro modo la existencia de aquella, salvo las que lo fuesen a favor de los herederos o de los legatarios de parte alícuota y de los cónyuges, ascendientes, descendientes o hermanos de aquéllos aunque renuncien a la herencia..» En el mateix sentit es pronuncia l’ art. 31 del Reglament de l’Impost que afirma: » En las adquisiciones por causa de muerte podran deducirse, además de las deudas del causante reconocidas en sentencia judicial firme, las demás que dejase contraídas siempre que su existencia se acredite en documento público, o por documento privado que reúna los requisitos del artículo 1.227 del Código Civil, o se justifique de otro modo la existencia de aquéllas, salvo las que lo fueren a favor de los heredros o de los legatarios de parte alícuota y de los cónyuges, ascendientes, descendientes o hermanos de aquéllos aunque renuncien a la herencia».
La norma és clara i no deixa lloc a cap dubte pel que fa al seu sentit. La finalitat genèrica d’una norma és la de regular la vida social, la qual cosa s’aconsegueix amb la seva aplicació i per això és necessari interpretar-la. La interpretació consisteix en la investigació i determinació dels sentit de la norma mitjançant les dades i signespels quals es manifesta, entre els quals està la seva literalitat. No es pot prescindir del tenor literal d’una norma, com pretén l’actora, quan aquest és clar i coincideix amb el seu esperit i la seva finalitat, per tal d’atribuir-li un sentit diferent, en interès de part, amb el pretext d’acudir a altres mitjans d’interpretació. Els preceptes de la Llei i del Reglament de l’impost abans citats, la finalitat dels quals és també la d’evitar fraus en l’impost de successions, son clars i no deixen lloc a dubte pel que fa a l’exclusió de manera taxativa de la possibilitat de deducció dels deutes que ho fossin a favor dels hereus o legataris de part alíquota, descendents, o germans». (…)

Comentario:

Pobre esta sentencia que se limita a argüir,  ateniéndose a la literalidad de la normativa del ISD, que no son deducibles las deudas que tenía la causante en concepto de legítimas debidas en el Derecho Civil catalán. Y es que siendo las legítimas en Cataluña derechos de crédito, sin embargo su origen es por ministerio de la ley. No reconocer su deducibilidad por sus sucesores, obligados al pago, implica sujetar a tributación un incremento patrimonial gratuito inexistente, en abierta pugna con el fundamento del tributo ( art. 1 LISD).

.- RESOLUCIONES TEAC Nº 00/07468/2016/00/00 Y 00/03251/2017/00/00 DE 14/7/2020 Y 30/9/2020. SUCESIONES: El TEAC asume el criterio del TS en cuanto al cálculo del ajuar doméstico.

Asunto:
Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Determinación del ajuar doméstico a efectos de la presunción establecida en el artículo 15 de la Ley del Impuesto. Elementos o bienes que deben entenderse incluidos en el concepto de ajuar doméstico.
Criterio:
A la luz de la jurisprudencia del Tribunal Supremo (STS 499/2020 de 19 de mayo, rec. cas. 6027/2017), para el cómputo del ajuar doméstico no deben ser incluidos todos los bienes que integran el caudal relicto, debiendo ser excluidos los bienes que, integrando la herencia, no guardan relación con el ajuar doméstico (acciones, letras, dinero, etc).

Se reitera criterio de RG 7468/2016, de 14-07-2020

(Extracto de la página web del TEAC)

Comentario:

Aunque no podía ser de otra forma se agradece la celeridad del TEAC en hacer suyo el criterio del TS en materia de ajuar doméstico en el ISD.

C) ITP Y AJD.

.SENTENCIA DEL TS DE 16/9/2020, ROJ 2881/2020. TPO y AJD: No procede la no sujeción a TPO cuando el exceso de adjudicación declarado fundado e indivisibilidad no es inevitable o, al menos, puede minorarse con una adjudicación distinta más ajustada al principio de proporcionalidad entre la adjudicación y la cuota de cada comunero.

(…) «SEGUNDO.- Doctrina general y su proyección al caso concreto.
La cuestión con interés casacional formulada en el auto de admisión, transcrita en los antecedentes de la presente sentencia, puede entenderse contestada en la copiosa jurisprudencia que se ha ido produciendo sobre cuestiones estrechamente relacionadas con el asunto que nos ocupa. Valga citar por todas, por contender una referencia a la doctrina jurisprudencial que se ha conformado, a las recientes sentencias de 26 de junio de 2019, rec. cas. 4322/2017, y de 30 de octubre de 2019, rec. cas. 6512/2017, sentencias en las que se ha abordado la interpretación de los arts. 7.2.B) TRITPAJD, 23 y 61.2 del Real Decreto 828/1995, en relación con el 1062 del Código Civil.
Como doctrina general se ha dicho que la extinción de un condominio, en el que se adjudica un bien indivisible a uno de los condóminos, que ya era titular dominical de una cuota de dicho bien, a cambio de su equivalente en dinero, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, si a la modalidad de actos jurídicos documentados.
Dicha doctrina parte, como presupuesto primero y esencial, de la indivisibilidad del bien, en el buen entendimiento de que dicha indivisibilidad relevante a los efectos que nos ocupan, como delimita la jurisprudencia, puede ser legal (cuando viene exigida por el ordenamiento jurídico); material (cuando es imposible la división por la propia naturaleza del bien); y económica o funcional (cuando la división haría desmerecer mucho el valor del bien).
Se exige, además, que resulte inevitable la adjudicación a uno sólo de los condóminos, esto es, que no sea posible un procedimiento de distribución entre los copropietarios distinto al de adjudicación a uno sólo de los copropietarios, de suerte que de producirse un exceso de adjudicación, la compensación en dinero opere como un elemento equilibrador de la equivalencia y proporcionalidad de las mutuas contraprestaciones del condómino transmitente y el adjudicatario, en relación con la participación de cada uno.
En lo que ahora interesa, cabe apuntar que la finalidad perseguida sea con claridad el ejercicio de la facultad de división de la cosa común, esto es extintivo de la situación de condominio, y no estrictamente traslativo del dominio.

Pues bien, sentadas las anteriores bases, además de lo transcrito anteriormente en la sentencia que se analiza, ha de acentuarse que en la misma se hace las siguientes acotaciones, respecto de una realidad consistente en un edificio de seis plantas compuesto por dos locales comerciales, una oficina, cuatro pisos y un almacén: «En principio, todo edificio distribuido en pisos y otras dependencias susceptibles de uso privativo es esencialmente divisible, y no se advierte que en este caso concurra causa alguna que lo impida. El inmueble disponía de 8 piezas independientes, entre ellas cuatro viviendas y una oficina de 246 metros cuadrados que hubiera permitido su fraccionamiento. Las circunstancias del inmueble de la calle Ayala, 63, no son únicas en relación a otros muchos del centro de Madrid que están hoy sujetos a división horizontal. De ningún modo puede entenderse que la atribución de las viviendas y locales a distintos propietarios minore el valor el inmueble ni, por supuesto, que lo haga inservible para el fin a que está destinado».

(…) «La cuestión con interés casacional propuesta en el auto de admisión debe responderse que en interpretación del artículo 7.2.B), los excesos de derivados de la disolución de una comunidad de propietarios sí quedan sujetos al impuesto en los supuestos que puedan evitarse o, al menos, minorarse con una adjudicación distinta, respetando los principios de equivalencia en la división de la cosa común y de proporcionalidad entre la adjudicación efectuada y el interés o cuota de cada comunero». (…)

Comentario:

Aunque el caso era flagrante (adjudicación de todo un edificio integrado por varios locales y viviendas) la doctrina que sienta es a mi juicio la correcta: para que queden no sujeto a TPO los excesos de adjudicación declarados debe la adjudicación fundarse en la indivisibilidad, pero además debe ser inevitable o forzosa o, al menos,  «minorarse con una adjudicación distinta, respetando los principios de equivalencia en la división de la cosa común y de proporcionalidad entre la adjudicación efectuada y el interés o cuota de cada comunero».  Ello colisiona frontalmente con el criterio fijado por la sentencia del TSJ de Cataluña de 20/2/2020, reseñada y comentada críticamente en el informe de abril de este año.

.- SENTENCIA DEL TS DE 11/9/2020, ROJ 2920/2020. TPO: La adquisición por una persona física de una participación en una sociedad cuyo activo está constituido por un inmueble, asumiendo el control (más del 50%) mediante la adquisición onerosa a una sociedad participada por la misma persona de la que tenía el control no excluye la aplicación de las excepciones a la exención del art. 108 de la LMV (hoy art. 314 del TRLMV).

(…) «El hecho de que – en una operación de adquisición de participaciones de una sociedad – la persona física adquirente ostente el control de una entidad que, a su vez, ya poseía una participación en la entidad de la que posteriormente se adquieren esas participaciones, no implica, a los efectos de lo dispuesto en el artículo 108.2 LMV, el reconocimiento o existencia de una situación «de control» anterior puesto que el legislador no ha querido que la participación de la persona física resulta acumulable a la de la sociedad en cuanto que esa conjunción persona física con persona jurídica no conforma (en Derecho) un «grupo de sociedades», ni pueden atribuírsele las condiciones o consecuencias tributarias resultantes de la existencia – artículo 108.2.a, LMV – de tal «grupo de sociedades».
No tiene ninguna importancia a los efectos del artículo 108 LMV que la persona física tenga una posición tal que le permita ejercer el control sobre esas entidades o que, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participación en ellas, tenga facultades para contratar, disponer de fondos, etc.
Conforme a los preceptos a interpretar, la efectiva sujeción – dejando sin efecto la exención que proclamen de modo genérico el apartado 1 del artículo 108 de la LMV – a tributación por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD de las transmisiones / adquisiciones de valores representativos del capital social o patrimonio de una sociedad, requiere la concurrencia conjunta de los siguientes requisitos:
– Que el activo de la entidad cuyos valores se transmiten esté constituido al menos en un 50 por 100 por inmuebles situados en territorio español, o en cuyo activo se incluyan valores que le permitan ejercer el control en otra entidad cuyo activo esté integrado al menos en un 50 por 100 por inmuebles radicados en España.
– Que, como resultado de dicha transmisión o adquisición, el adquirente, en este caso el Sr. Julián obtenga una posición tal que le permita ejercer el control sobre esas entidades o, una vez obtenido dicho control, aumente la cuota de participación en ellas. En esta ocasión, el control se obtuvo en 2008 (pero esta operación no es objeto del presente recurso de casación) y se incrementó en 2009, siendo esta la única operación objeto del presente recurso de casación.
Por consiguiente, fijamos como criterio en respuesta a la cuestión con interés casacional que «la interpretación conjunta de los apartados 1 y 2.a) del artículo 108 de la de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, en la redacción aplicable ratione temporis, no permite considerar exenta de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las adquisiciones por una persona física de participaciones a una sociedad que controlaba atendiendo a que la persona física siempre tuvo el control de la sociedad de la que adquirió las participaciones sociales, primero indirectamente y después directamente, puesto que se entiende que la exención no alcanza a tales operaciones por comprender sólo a las personas jurídicas». (…)

Comentario:

Poco que añadir al criterio del TS que es congruente con que las excepciones a la exención del antiguo art. 108 de la LMV, hoy art. 314 del TRLMV  solo se aplican a transmisiones en mercado secundario no organizado (adquisiciones derivativas de acciones o participaciones ya emitidas y suscritas y que no coticen en mercados secundarios oficiales.

.- CONSULTA DGT V2162-20, DE 26/6/2020. TPO: El contrato privado de compraventa celebrado con una promotora suscrito por uno de los miembros de una pareja y ulteriormente se escritura a favor de ambos igualando las aportaciones, constituye una transmisión adicional sujeta a TPO por el 50% del inicial suscriptor del contrato a la pareja que se incorpora a posteriori.

«HECHOS:
La consultante firmó un contrato privado de compraventa con una promotora para la adquisición de un inmueble en construcción.

Se está planteando adquirir el inmueble al 50 por ciento con su pareja. Para ello, antes de la formalización de la compraventa en escritura pública, la pareja de la consultante va a realizar una aportación dineraria por el mismo importe de lo aportado por la consultante.

CUESTIÓN:
Si se considera que la consultante y su pareja adquieren la vivienda, al 50 por ciento cada uno, cuando al tiempo de firmar la escritura pública de compraventa han aportado, cada uno de ellos, las mismas cantidades.

Si tendría incidencia que la aportación se realice a través de una cuenta de titularidad conjunta, entre la consultante y su pareja, a la que previamente la pareja de la consultante habría aportado la cantidad necesaria».

(…) CONCLUSIONES:

Primera: Si la consultante ha formalizado un contrato privado de compraventa con la promotora, la pareja de la consultante adquiere el 50 por ciento del inmueble de la consultante mediante una transmisión sujeta al ITP y AJD, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas.

Segunda: Si la consultante ha formalizado un contrato de arras con la promotora, la consultante y su pareja adquirirán simultáneamente el 50 por ciento del inmueble, cada uno, al tiempo de formalizar la escritura pública de compraventa.

Tercera: La titularidad dominical del dinero depositado en cuentas bancarias solidarias o indistintas vendrá determinada por la originaria pertenencia de los fondos o numerario de los que se ha nutrido cada cuenta. En consecuencia, la disposición del saldo a los efectos de adquirir el inmueble por mitades exige acreditar la titularidad originaria de los fondos dispuestos en la adquisición.

Comentario:

Simplista esta consulta que olvida  el artículo decisivo en la materia: el 17.1 del TRITPAJD: «En la transmisión de créditos o derechos mediante cuyo ejercicio hayan de obtenerse bienes determinados y de posible estimación se exigirá el impuesto por iguales conceptos y tipos que las que se efectúen de los mismos bienes y derechos. Sin embargo, en el caso de inmuebles en construcción, la base imponible estará constituida por el valor real del bien en el momento de la transmisión del crédito o derecho, sin que pueda ser inferior al importe de la contraprestación satisfecha por la cesión».

No acabo tampoco de entender la diferencia de trato fiscal  entre un contrato privado de compraventa y un contrato privado de arras, cuando ninguno implica transmisión dominical y ambos generan derechos y obligaciones sobre el inmueble, además de que se pueden combinar.

D) IVA.

.- CONSULTA DGT V1980-20 DE 17/6/2020. IVA: No cabe la renuncia a la exención en el IVA, aunque el adquirente sea una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles, si va a destinar su adquisición a arrendamiento de viviendas pues el mismo está exento en el IVA.

HECHOS: La consultante es una entidad mercantil que tiene por actividad el arrendamiento de viviendas y locales, que aplica el Régimen Especial de Arrendamiento de Viviendas previsto en la Ley 27/2014, que va a adquirir una edificación para destinarla exclusivamente al arrendamiento de viviendas. Dicha adquisición constituirá una segunda o posterior entrega de la misma. La entidad consultante aplica la prorrata especial a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

CUESTIÓN: Si resultaría aplicable la renuncia a la exención del Impuesto sobre el Valor Añadido prevista en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992. En su caso, tipo impositivo aplicable a la referida entrega.

CONTESTACIÓN:

(…) «Según la información contenida en el escrito de consulta, el inmueble que va a adquirir la entidad consultante está compuesto exclusivamente por viviendas y va a ser destinado exclusivamente al arrendamiento exento de las mismas, aplicando la consultante la prorrata especial a efectos de deducibilidad de las cuotas soportadas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En estas circunstancias parece que la consultante no tendrá derecho a la deducción de las cuotas soportadas en su adquisición en medida alguna, ni su destino previsible, arrendamientos exentos del Impuesto, será generador de tal derecho, por lo que no será posible la renuncia a la exención en los términos previstos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992″.

Comentario: 

La sola presencia de sujetos pasivos de IVA en la condiciones de transmitente y adquirentes no legitiman por sí sola la renuncia a la exención en el IVA y consiguiente inversión del sujeto pasivo en las segundas y ulteriores transmisiones de edificaciones terminadas (ello es condición necesaria, pero no suficiente). Es preciso adicionalmente que el inmueble adquirido genere en su actividad por la adquirente IVA, aunque sea parcialmente, lo que no ocurre cuando lo adquirido son viviendas destinadas a arrendamiento ordinario que resultan exentos  (art. 20.1.23 LIVA).

E) IRPF.

.- RESOLUCIÓN TEAC 00/00561/2020/00/00, DE 1/10/2020. IRPF: La extinción del condominio permite ampliar la deducción de la vivienda habitual al comunero adjudicatario al cien por cien, aunque la extinción de condominio se verifique a partir del 2013, siempre que con anterioridad hubiese aplicado la deducción por su cuota.

Asunto:
IRPF. Deducción por adquisición de vivienda habitual. Requisitos y límites para aplicar la deducción en el supuesto de extinción del condominio a partir del 1 de enero de 2013 y adjudicación del 100% de la vivienda a una de las partes.

Criterio:
A efectos de lo dispuesto en la Disposición Transitoria Decimoctava de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en caso de extinción de un condominio sobre la vivienda habitual a partir del 1 de enero de 2013, si una de las partes obtiene el 100% de la vivienda, tendrá derecho a aplicarse el 100% de la deducción por adquisición de vivienda habitual siempre que se hubiera aplicado en un ejercicio anterior a 2013 dicha deducción en el porcentaje correspondiente a su participación en el condominio.
La deducción a practicar por la parte adquirida hasta completar el 100% del pleno dominio del inmueble tendrá como límite el importe que habría tenido derecho a deducirse desde la fecha de extinción del condominio el comunero que deja de ser titular del inmueble, si dicha extinción no hubiera tenido lugar. Ello significa que la aplicación de la deducción por adquisición de vivienda habitual en relación con la parte que se adquiere hasta completar el 100% del pleno dominio del inmueble estará en todo caso condicionada por el hecho de que el comunero que deja de ser propietario se hubiera aplicado en un ejercicio anterior a 2013 dicha deducción en el porcentaje correspondiente a su participación en el condominio y que no se le hubiera agotado a la fecha de extinción del condominio la posibilidad de seguir practicando la deducción por adquisición de vivienda habitual. Esto sucederá cuando dicho comunero hubiese solicitado, de forma individual o conjuntamente con el comunero que se hace con el 100%, un préstamo para la adquisición de la vivienda y no se encontrara totalmente amortizado a la fecha de extinción del condominio.
Unificación de criterio.
(Extracto de la web del TEAC).

Comentario:

Aunque a extinguir la deducción de vivienda habitual en IRPF, interesante la resolución que en caso de extinción de condominio de vivienda habitual por una pareja con adjudicación por indivisibilidad a uno ellos con posterioridad a 2012, permite al adjudicatario extender la deducción, inicialmente limitada a su cuota de participación durante la vigencia de la deducción, a la luego adquirida.

.- CONSULTA DGT V2227-20 DE 30/6/2020. IRPF: Los períodos desocupados de viviendas de alquiler turístico, si los alquileres tributan como rendimientos del capital inmobiliario, deben tributar como rendimiento presunto.

CUESTIÓN: Si en el caso de una vivienda destinada al alquiler de uso turístico procede imputar rentas inmobiliarias en los periodos en los que no se encuentra alquilada.

CONTESTACIÓN:
«No se manifiesta en la consulta que en el arrendamiento del inmueble concurran circunstancias que determinen que dicho arrendamiento se efectúe como una actividad económica a efectos del Impuesto conforme al artículo 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF por lo que se parte de la consideración de que el arrendamiento va a dar lugar a rendimientos del capital inmobiliario, según lo dispuesto en el artículo 22.1 de la LIRPF…..»
Y, después de reproducir el art. 85 de la LIRPF, concluye: «Por lo tanto, en el presente caso, en el que el consultante manifiesta que la vivienda se encuentra desocupada en algunos periodos, deberá este proceder a imputar la renta inmobiliaria que corresponda proporcionalmente a los días en que el inmueble no ha estado alquilado respecto al número total de días del año».

Comentario:

Pues ya sabemos el criterio de Hacienda, los intervalos vacantes en los alquileres turísticos obligan a imputar el rendimiento presunto de inmuebles a disposición de los propietarios en los períodos libres.

F) ITP Y AJD, IRPF E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V1911-20, DE 12/6/2020. ITP y AJD, IRPF e IIVTNU: La disolución de comunidad proporcional a los haberes entre matrimonios siendo sus cuotas respectivamente gananciales, no es disolución de comunidad sino permuta de cuotas pues la comunidad subsiste en cada matrimonio adjudicatario.

«HECHOS: Desde 1983, dos matrimonios casados en régimen de gananciales, comenzaron a adquirir inmuebles en copropiedad, siempre a partes iguales para cada matrimonio (salvo la primera adquisición de 3 inmuebles). Actualmente, han decidido poner fin a la situación de condominio existente, adjudicando a cada una de las sociedades de gananciales la propiedad de varios inmuebles.

CUESTIÓN: Tributación de la operación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

CONTESTACIÓN:
1. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados».
(…) Ahora bien, de acuerdo con el artículo 2.1 transcrito, para determinar la tributación correspondiente al supuesto planteado, debe analizarse en primer lugar la naturaleza jurídica de la operación que se pretende realizar. De la aplicación de los anteriores preceptos a los hechos expuestos se deriva claramente que la operación que se pretende llevar acabo no supone una disolución de las comunidades de bienes, que claramente se mantiene en todos inmuebles, que van a continuar en común. La operación que van a realizar consiste en una redistribución de las participaciones de los cuatro comuneros que antes ostentaban el 25 por 100 de la participación sobre casi todos los inmuebles y distinta proporción en dos de ellos y ahora van a pasar a tener un 50 por 100 sobre parte de ellos. Aunque los matrimonios estén bajo el régimen de sociedad de gananciales, al no tener la sociedad de gananciales personalidad jurídica ni consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, no se puede entender que existe una disolución de condominio y los inmuebles quedan en poder de la comunidad de gananciales, sino que quedan en poder de las dos personas que componen el matrimonio. Precisamente el hecho de que los comuneros sigan participando en la propiedad de los inmuebles con sus cónyuges es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes sobre los inmuebles. La comunidad de bienes no se extingue, sino que persiste, lo que ocurre es que se reduce el número de copropietarios, que pasa de cuatro a dos y se reduce el número de inmuebles. En realidad, nos encontramos ante una permuta». (…)

(…) » 2. Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana».

(…) «En el caso objeto de consulta, los comuneros pretenden intercambiar bienes que pertenecen a dos comunidades distintas, por lo que se está ante un caso de permuta, que origina la sujeción al IIVTNU».
La permuta es un modo de transmisión de la propiedad de un bien urbano a título oneroso, por lo que da lugar a la realización del hecho imponible del IIVTNU». (…)

3. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

(….) «En el caso objeto de consulta, y de acuerdo con la información facilitada en la escritura pública aportada, resulta que unos inmuebles (los inmuebles 1 a 10 de la escritura) fueron adquiridos por compraventa por mitades indivisas por ambos matrimonios, con carácter ganancial, mientras que otros 2 inmuebles (los inmuebles 11 y 12) fueron adquiridos por un matrimonio por compraventa y por el otro matrimonio por aportación, siendo los respectivos porcentajes de propiedad el 32,926% y el 67,074%.

Por tanto, y como ya se ha dicho, no se está ante una única comunidad de bienes sino ante dos comunidades de bienes, la primera formada por los inmuebles con número 1 al 10 y la segunda con los inmuebles con número 11 y 12. Al disolver el condominio existente uno de los matrimonios recibirá los inmuebles 1 a 9 y el otro matrimonio los inmuebles 10 a 12, por lo que los comuneros pretenden intercambiar bienes que pertenecen a dos comunidades distintas.

Ello comportará para cada comunero la existencia de una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una ganancia o pérdida patrimonial que se calculará con arreglo a lo establecido en la letra h) del apartado 1 del artículo 37 de la LIRPF que establece que cuando la alteración patrimonial proceda “de la permuta de bienes o derechos, incluido el canje de valores, la ganancia o pérdida patrimonial se determinará por la diferencia entre el valor de adquisición del bien o derecho que se cede y el mayor de los dos siguientes:
– El valor de mercado del bien o derecho entregado.
– El valor de mercado del bien o derecho que se recibe a cambio”. (…)

Comentario:

Dislate tras dislate en esta consulta, aunque en el beneficio de la duda hay que reconocer que los hechos no son muy claros. Pero el defender de nuevo que  nunca hay disolución de comunidad cuando uno de los comuneros es un matrimonio titular con carácter ganancial de su cuota pues como que, además de ser una extravagancia jurídica, es ya insostenible a la vista de la jurisprudencia reciente del TS (sentencia de 9/7/2019, ROJ 2490/2019).

Y ello agravado en este caso con las repercusiones en cascada en IIVTNU e IRPF.

G) ITP Y AJD, IVA E IIVTNU.

.- CONSULTA DE LA DGT V 2167-20. ITP Y AJD, IVA, IIVTNU: Régimen fiscal de la aportación no dineraria de una rama de actividad integrada por inmuebles arrendados como actividad económica  por una comunidad de bienes a una sociedad limitada.

HECHOS:
(…) La Comunidad de Bienes A constituye una unidad económica autónoma capaz de desarrollar por sus propios medios la actividad económica de arrendamiento de bienes inmuebles que conforman la comunidad de bienes: tiene contratado, entre otros trabajadores, a un empleado con contrato laboral y a jornada completa dedicada específicamente a la gestión de la actividad de arrendamiento, y, aunque la vigente normativa no lo exija, cuenta con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad económica.

Los comuneros tienen la intención de realizar una aportación no dineraria de rama de actividad a una sociedad del grupo familiar denominada sociedad B, compañía mercantil residente en territorio español cuya actividad económica es coincidente con la de la comunidad de bienes, pues tiene por objeto la administración, alquiler y explotación de todo tipo de bienes inmuebles (básicamente naves, locales y plazas de aparcamiento), exceptuándose el arrendamiento financiero. La sociedad B no tiene la consideración de sociedad patrimonial.

La sociedad B acordaría un aumento de capital que sería desembolsado íntegramente mediante la aportación de la totalidad de los elementos patrimoniales, activos y pasivos, así como los recursos humanos (todo el personal laboral), que conforma la rama de actividad de arrendamiento de inmuebles de la Comunidad de Bienes A, recibiendo a cambio, cada uno de los comuneros, una participación superior al 5% del capital de la sociedad B.

Cabe destacar que, entre los principales elementos patrimoniales que integran la rama de actividad de gestión inmobiliaria, se encuentran varios bienes inmuebles». (…).

CUESTIÓN:
1º) Si la operación de escisión descrita podría acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y si existen motivos económicos válidos.

2º) Si la operación de aportación planteada se encuentra no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

3º) Si la operación descrita está sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en la modalidad de Operaciones Societarias, así como exenta de las otras dos modalidades del impuesto.

4º) Si a los efectos del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, este impuesto no se devengaría por aplicación de la Disposición Adicional Segunda de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

CONTESTACIÓN.

.- IMPUESTO DE SOCIEDADES.
(…) «En el supuesto concreto planteado, la aportación no dineraria por parte de las personas físicas aportantes, no podría subsumirse en el presupuesto de hecho recogido en el artículo 87.2 de la LIS dado que la transmisión no tendría por objeto un conjunto de elementos patrimoniales constitutivos de una rama de actividad. Por el contrario, la aportación individualmente considerada, determina la aportación de una alícuota de la propiedad de los bienes pertenecientes en pro indiviso a los tres comuneros, por lo que la mencionada aportación tendría la consideración de aportación no dineraria especial a efectos de lo previsto en el artículo 87.1 de la LIS.

En consecuencia, la aportación de cada uno de los comuneros de su respectiva cuota de participación en la titularidad de los elementos afectos a la actividad de alquiler de bienes inmuebles, podría acogerse al régimen fiscal mencionado, siempre que se cumplan los requisitos señalados en las letras a) y b) del apartado 1 del artículo 87 de la LIS y siempre que la aportación de la cuota ideal suponga la aportación de elementos patrimoniales afectos a actividades empresariales y la contabilidad se lleve con arreglo a lo dispuesto en el Código de Comercio o legislación equivalente (artículo 87.1.d) de la LIS).

En particular, la letra a) del artículo 87.1 de la LIS exige que la entidad que recibe la aportación sea residente en territorio español, lo que parece cumplirse según la información que consta en el escrito de consulta.

En particular, la letra b) del artículo 87.1 de la LIS, exige que, una vez realizada la aportación, el sujeto aportante participe en los fondos propios de la entidad que la recibe la aportación, al menos, un 5%. Este requisito debe cumplirse de manera individual en todos los aportantes, de tal manera que cada uno de los comuneros tenga participaciones de, al menos, el 5% del capital de la entidad beneficiaria una vez realizada la aportación. En el supuesto concreto planteado, se señala en el escrito de consulta que todos los comuneros pasarían a ostentar más de un 5% en la sociedad B.

Por último, respecto a los requisitos exigidos para que los elementos aportados estén afectos a actividades económicas y al requisito de llevar la contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio, hay que entender que las obligaciones corresponden, en el caso concreto planteado, a la comunidad de bienes. Por tanto, es la comunidad de bienes la que está obligada a desarrollar una actividad económica y a llevar una contabilidad ajustada a lo dispuesto en el Código de Comercio, lo que parece que se cumple de acuerdo con lo manifestado en el escrito de consulta».

(….)

En el escrito de consulta se indica que la operación se realiza por los siguientes motivos económicos: reestructurar el negocio bajo la forma jurídica de la sociedad de responsabilidad limitada, de modo que se superan las dificultades para gestionar una empresa bajo la fórmula de comunidad de bienes, se limitan las responsabilidades personales e inversamente se preserva el patrimonio empresarial de los riesgos de cada comunero, persona física, al separar el patrimonio empresarial del personal, facilitando la sucesión empresarial a favor de la siguiente generación, a la par que se agrupa la totalidad del patrimonio empresarial del grupo familiar, logrando una gestión más eficaz y profesionalizada, y se posibilita ampliar la capitalización y el volumen de la actividad de la sociedad receptora.

Los motivos económicos citados podrían considerarse válidos a los efectos del artículo 89.2 de la LIS» ……

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO

Por tanto, la aplicación del supuesto de no sujeción exige que el conjunto de los elementos transmitidos por cada sociedad sea suficiente para permitir desarrollar una actividad económica autónoma en sede del transmitente.

Del escrito de consulta resulta que la comunidad de bienes va a realizar una operación de aportación de rama de actividad inmobiliaria a la sociedad B.

De la escueta información contenida en el escrito de consulta, no puede conocerse si los elementos transmitidos constituyen la transmisión una unidad económica autónoma en el transmitente, capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios.

Dicha transmisión quedará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en el caso de que la misma se acompaña de la necesaria estructura organizativa de factores producción en los términos establecidos en el artículo 7. 1º de la Ley 37/1992 que determina la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.

En otro caso, la transmisión objeto de consulta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento independientemente según las normas que le sean aplicables.

IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES

(…) «Conforme a la normativa expuesta, y dado que la operación planteada tiene la consideración de operación de reestructuración, dicha calificación conlleva, a efectos del ITP y AJD, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias de dicho impuesto, lo cual podría ocasionar su sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. No obstante, para que esto no suceda, la no sujeción a la modalidad de operaciones societarias se complementa con la exención de las operaciones de reestructuración de las otras dos modalidades del impuesto: transmisiones patrimoniales onerosas y actos jurídicos documentados, en los términos que resultan del artículo 45.I.B) 10 del texto refundido, anteriormente transcrito».

IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA
(…) «Por su parte, la disposición adicional segunda de la LIS, regula el régimen del IIVTNU en operaciones de reestructuración empresarial, estableciendo lo siguiente:

“No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en Capítulo VII del Título VII de esta Ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el artículo 87 de esta Ley cuando no se hallen integrados en una rama de actividad.

En la posterior transmisión de los mencionados terrenos se entenderá que el número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor no se ha interrumpido por causa de la transmisión derivada de las operaciones previstas en el Capítulo VII del Título VII». (…)

«En consecuencia, el no devengo y por tanto la no sujeción al IIVTNU está condicionado a que los bienes inmuebles aportados se encuentren integrados en una rama de actividad.

En caso de que no concurran las circunstancias descritas, se producirá el devengo del IIVTNU como consecuencia, en su caso, de las transmisiones de los terrenos de naturaleza urbana, siendo el sujeto pasivo del citado impuesto la comunidad de bienes aportante.» (…)

Comentario:

Ilustrativa y didáctica esta consulta que sintetiza con criterios razonables los requisitos y régimen fiscal de la aportación por una comunidad de bienes de una rama de actividad consistente en inmuebles arrendados constitutivos de una actividad económica para que se acoja a la neutralidad fiscal de las reestructuraciones empresariales, con sus implicaciones en los diversos tributos.

 

TERCERA PARTE: TEMA DEL MES. LA CONMUTACIÓN DEL USUFRUCTO VIUDAL A LA LUZ DE LA JURISPRUDENCIA DEL TS.

1.- LAS RECIENTES SENTENCIAS DEL TS SOBRE LA CUESTIÓN.

1.1.- Los supuestos se refieren a la sucesión testada en el Derecho Civil catalán.
El TS en al menos tres sentencias (23/7/2020 y 22/7/2020 (ROJ 2682/2020, 2688/2020 y 2717/2020) se ha pronunciado sobre la conmutación del usufructo vidual y sus repercusiones fiscales, siendo de destacar los siguientes hitos:
.- Todas ellas se refieren a la conmutación del usufructo en la sucesión testada sujeta al Derecho Civil Catalán.
.- En el Derecho Civil Catalán se regula en la sucesión intestada (art. 442.5 del Código Civil de Cataluña) y carece de regulación en la sucesión testada.
.- Como consecuencia de la orfandad regulatoria en la sucesión testada, el TS considera que la conmutación operada en la misma en la manifestación de herencia o partición entre el cónyuge viudo usufructuario y los herederos nudo propietarios comportan hechos imponibles adicionales a la propia sucesión.

1.2.- La conmutación en tales supuestos implican hechos imponibles adicionales a la propia sucesión.
Sin embargo, no resultan claros los posibles hechos imponibles adicionales:
.- La sentencia de 23/7/2020 (ROJ 2682) concluye afirmando, refiriéndose a los herederos inicialmente nudo propietarios que «tratándose de una sucesión testada regida, en este caso, por el Derecho Civil catalán, la atribución a los herederos de bienes en pleno dominio en pago de la nuda propiedad que legítimamente les corresponde, implica la existencia de una operación de consolidación del dominio sometida al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones».
.- La sentencia de 22/7/2020 (ROJ 2717/2020) concluye afirmando que la atribución al cónyuge supérstite de bienes en pleno dominio en pago del usufructo que legítimamente le corresponde, implica la existencia de una operación de permuta sometida a la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados». Y, consiguientemente tiene consecuencias tanto para cónyuge y herederos en sede de TPO.

Es de resaltar que, quizás por estar constreñidos los supuestos de hecho a revisar sendas liquidaciones de la administración, una por el ISD y otra por TPO, sin embargo, no se adopte un criterio uniforme, confirmando las respectivas sentencias la procedencia de las respectivas liquidaciones

1.3.- Criterio del autor respecto de los hechos imponibles adicionales: es permuta pero los nudo propietarios deberán tributar por la mayor liquidación entre TPO y el ISD por la consolidación ordinaria.

Siguiendo el discurso argumental de ambas sentencias es evidente que procede una tributación adicional, a la propia que corresponde en sucesiones conforme al título sucesorio y si es una divergencia fundada en el «intercambio» entre cónyuge y usufructuario es principio nos encontramos ante una transmisión onerosa recíproca – permuta – debiendo tributar tanto cónyuge viudo como herederos por sus respectivas adquisiciones.

Sin embargo, ello merece a propósito de la consolidación del usufructo en los nudo propietarios una puntualización por el juego del número 4 del art. 51 del Reglamento del ISD: «4. Si la consolidación del dominio en la persona del primero o sucesivos nudo propietarios se produjese por una causa distinta al cumplimiento del plazo previsto o a la muerte del usufructuario, el adquirente sólo pagará la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo».

Por tanto, dado que el origen del desmembramiento es mortis causa, sujeto al ISD, los nudo propietarios deberán tributar como consolidación ordinaria en el IS o como adquisición inter vivos sujeta a TPO, según cual sea la liquidación mayor.

2.- CONSECUENCIAS DE LA DOCTRINA JURISPRUDENCIAL.

2.1.- Consecuencias inmediatas en la sucesión testada catalana y medidas para prevenirlas.
La conmutación carente de regulación en la sucesión testada conllevará la tributación adicional expuesta. Ahora bien, la misma puede soslayarse supliendo la ausencia de cobertura normativa por la cobertura del propio título sucesorio. Esto es, estableciendo en el testamento la facultad de conmutación atribuida a uno u otro (cónyuge viudo y heredero/s) o a ambos de consuno.

En definitiva, suplir la falta de cobertura legal por la cobertura del testamento, ley suprema de la sucesión y determinante de las atribuciones patrimoniales tanto civilmente como en el ISD (art. 27 de la LISD y 11 y 56 del Reglamento).

2.2.- Eventuales repercusiones en las sucesiones sujetas a Derecho Común y medidas cautelares aconsejables.

Todas las sentencias están referidas al Derecho Civil catalán por tanto, en mi opinión carecen de la identidad que justifique su aplicación inmediata a las sucesiones sujetas al Derecho Común.

Empero, la línea doctrinal puede ser acogida por los órganos administrativos y tribunales, con lo que existe un riesgo evidente de propagación.

Es cierto que nuestro CC contempla la conmutación de la cuota vidual usufructuaria (arts. 839 y 840 en sede de legítimas), legítima vidual que rige tanto en la sucesión testada como intestada.

Y, en congruencia con dichos preceptos, el art. 57 del Reglamento establece la neutralidad fiscal de la conmutación del usufructo vidual que corresponde por legítima, siempre que sean equivalentes en valores declarados/comprobados.

Sin embargo, ni el CC ni la normativa del Impuesto contemplan una conmutación más allá de la cuota legal usufructuaria, aunque es cuestión pacífica civilmente por la doctrina, la jurisprudencia y la práctica, la posibilidad de conmutación del usufructo universal y que esa conmutación puede ser total o parcial. Más la jurisprudencia y la DGRN (como botón de muestra la sentencia del TS de 8 de junio de 2011 y la resolución de la DGRN de 8 de octubre de 2013) consideran la conmutación como un negocio de naturaleza dispositiva que puede superponerse al particional y realizarse simultáneamente con éste o separadamente, excluyendo de su posible aplicación por el contador-partidor y en presencia de menores o incapaces.

Por tanto, solo la conmutación de la cuota legal usufructuaria en los términos previstos en los citados preceptos es hoy «segura» fiscalmente. Y, en consecuencia, es sumamente recomendable también en Derecho Común introducir el testador en su testamento una eventual conmutación futura de los derechos de usufructo del cónyuge viudo, especificando las condiciones para su aplicación (si es opción de uno u otro, si es de consuno, si ha de ser total o parcial y plazo para ejercitarla).

Esta posibilidad de conmutación establecida por el testador, siempre que no vulnere derechos legitimarios o quedan salvaguardados por cláusulas de opción compensatoria de legítimas es admitida por la inmensa mayoría de la doctrina e implícitamente por la DGRN (resolución de la DGRN de 4 de abril de 2017).

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

 

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