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Informe fiscal febrero 2024. La DGT admite la extinción parcial objetiva. Fiscalidad de los arrendamientos

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Indice:
  1. PRESENTACIÓN.
  2. ESQUEMA
  3. DESARROLLO
  4. – PARTE PRIMERA. NORMATIVA.
  5. – PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
  6. TEMA DEL MES; FISCALIDAD DE LOS ARRENDAMIENTOS (PARTE I): ARRENDAMIENTOS DE VIVIENDAS.
  7. ENLACES: 

Por JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ 

PRESENTACIÓN.

El informe de febrero de 2024 se estructura en las tres partes clásicas: normativa, jurisprudencia y doctrina administrativa y el tema del mes.
Sin grandes novedades normativas, hay destacados pronunciamientos jurisdiccionales y administrativos:
(I) En el ISD, consulta de la DGT relativa a la tributación del legado de renta vitalicia.
(II) En ITP y AJD, consulta de la DGT que reconoce la extinción parcial objetiva de condominio sin que conlleve permuta.
(III) Resolución del TEAC afirmando que la aportación de un bien privativo a gananciales comporta una alteración patrimonial en el IRPF del aportante respecto de la mitad del bien aportado.
(IV) Y sentencia del TS aseverando que la declaración de inconstitucionalidad de la normativa referente a la base imponible en el IIVTNU no conlleva responsabilidad patrimonial, puesto que en este caso no se ha justificado en los procesos previos la inexistencia de incremento de valor que determinaría la no realización del hecho imponible.

El tema del mes se dedica a la primera parte del régimen fiscal del arrendamiento de inmuebles en ITP y AJD, IVA e IRPF.

El presente informe se redacta con la contribución de mi compañero, notario de Masamagrell, Jesús Beneyto Feliu, a quien agradezco su aportación.

 

ESQUEMA

PARTE PRIMERA. NORMATIVA.

A) ESTADO.

.- Real Decreto 117/2024, de 30 de enero (BOE 31/1/2024), por el que se desarrollan las normas y los procedimientos de diligencia debida en el ámbito del intercambio automático obligatorio de información comunicada por los operadores de plataformas, y se modifican el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. Ir a resumen en la web

.- Orden HAC/56/2024, de 25 de enero (BOE 31/1/2024), por la que se modifican las órdenes ministeriales que aprueban los modelos de autoliquidación 123, 210, 216, y de declaración informativa 193 y 296. Ir a resumen en la web

B) VALENCIA.

.- Orden 16/2023, de 18 de diciembre (DOGV 9/1/2024), de la Conselleria de Hacienda, Economía y Administración Pública, por la que se establece la obligatoriedad para ciertos sujetos de la presentación por vía telemática de determinados modelos de autoliquidación del ITP y AJD e ISD y de los tributos sobre el Juego.

PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E ITP Y AJD.

.- CONSULTA DGT V3037-23, DE 21/11/2023. TPO y AJD: En el caso de una disolución comunidad de un único inmueble en el que la madre tiene una mitad en pleno dominio y de la otra mitad el usufructo de una tercera parte indivisa, correspondiente el resto a los seis hijos, adjudicándose el inmueble uno de los hijos por indivisibilidad, compensando a la madre y los restantes hijos sus haberes en dinero; hay dos hechos imponibles. El de la disolución de comunidad de la nuda propiedad que tributa por AJD y el de consolidación del usufructo que tributa por la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo.

B) ISD.

.- CONSULTA DGT V3000-23, DE 16/11/2023. SUCESIONES: En caso de fallecer el heredero sin aceptar o repudiar, se aplica el derecho de transmisión, sucediendo directamente al primer causante los herederos del segundo causante. El pago del impuesto por el heredero no implica aceptación tácita, pero no da derecho a aplicar en la liquidación de los ulteriores herederos que aceptan la reducción por sucesiva transmisión “mortis causa”.

.- CONSULTA DGT V3224-23, DE 12/12/2023. SUCESIONES: La renta vitalicia a cargo de un/los heredero/s a favor de un tercero es deducible en su ISD como carga, aplicando en principio para su valoración la regla de capitalización establecida en la modalidad de TPO del ITP y AJD.

C) ITP Y AJD.

.- CONSULTA DGT V3035-23, DE 21/11/2023. TPO y AJD: La disolución de comunidad referida a varios inmuebles titularidad y de cuotas iguales de varios comuneros proporcional a los haberes, ya sea una única comunidad o varias, permaneciendo uno de los inmuebles en copropiedad, queda sujeta a AJD y no a TPO

D) ITP Y AJD E IVA.

.- CONSULTA DGT V2958-23, DE 8/11/2023. ITP y AJD e IVA: La transmisión por persona física de un solar que le fue adjudicada en la liquidación de una sociedad repercutiéndole el IVA, destinado a la venta por la sociedad en su día y por el socio adjudicatario, que se ha dado de alta como promotor de terrenos, queda sujeta y no exenta de IVA.

E) IVA.

.- CONSULTA DGT V2971-23, DE 14/11/2023. IVA: El tipo superreducido del 4% solo es aplicable a la transmisión de viviendas de protección oficial de régimen especial o de promoción pública y supuestos que cumplan los requisitos de éstas en la normativa autonómica. En otro caso, aunque el adquirente tenga una discapacidad grave debe tributar al tipo reducido del 10%.

E) IRPF.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/02024/2023/00/00, DE 23/1/2024. IRPF: La aportación de un bien privativo a gananciales comporta una alteración patrimonial en el IRPF del aportante respecto de la mitad del bien aportado.

.- CONSULTA DGT V2428-23, DE 7/9/2023. IRPF: A efectos de la exención por reinversión en vivienda habitual, la incapacidad absoluta reconocida como existente a la fecha de la venta de la vivienda habitual no es directamente equiparable a la situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley 39/2006, que es la que determina la exención.

E) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA TS DE 8/2/2024 (ROJ STS 745/2024). IIVTNU: La declaración de inconstitucionalidad de la normativa referente a la base imponible no conlleva responsabilidad patrimonial, puesto que en este caso no se ha justificado en los procesos previos la inexistencia de incremento de valor que determinaría la no realización del hecho imponible.

.- CONSULTA DGT V3111-23, DE 29/11/2023. IIVTNU: Respecto de autoliquidaciones referidas a hechos imponibles anteriores a la fecha de la sentencia del TC de 26 de octubre de 2021, el Ayuntamiento no puede iniciar procedimientos de comprobación e inspección tributaria ni practicar regularizaciones como consecuencia de la aplicación de una bonificación sobrevenida indebida, ni tampoco el sujeto pasivo puede reclamar la devolución de la cuota no bonificada ingresada.

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. FISCALIDAD DE LOS ARRENDAMIENTOS (PARTE I): ARRENDAMIENTOS DE VIVIENDAS.

1.- ASPECTOS GENERALES DE LOS ARRENDAMIENTOS.
1.1.- RELACIÓN IVA E ITP Y AJD.
1.2.- IRPF.
2.- DE VIVIENDAS ORDINARIO CON GARAJES Y TRASTEROS
3.- DE VIVIENDAS TURÍSTICAS.
4.- DE VIVIENDAS CON OPCIÓN DE COMPRA



DESARROLLO
– PARTE PRIMERA. NORMATIVA.

A) ESTADO.

.- Real Decreto 117/2024, de 30 de enero (BOE 31/1/2024), por el que se desarrollan las normas y los procedimientos de diligencia debida en el ámbito del intercambio automático obligatorio de información comunicada por los operadores de plataformas, y se modifican el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, en transposición de la Directiva (UE) 2021/514 del Consejo de 22 de marzo de 2021 por la que se modifica la Directiva 2011/16/UE relativa a la cooperación administrativa en el ámbito de la fiscalidad, y otras normas tributarias. Ir a resumen en la web

.- Orden HAC/56/2024, de 25 de enero (BOE 31/1/2024), por la que se modifican las órdenes ministeriales que aprueban los modelos de autoliquidación 123, 210, 216, y de declaración informativa 193 y 296 y la Orden EHA/1658/2009, de 12 de junio, por la que se establecen el procedimiento y las condiciones para la domiciliación del pago de determinadas deudas cuya gestión tiene atribuida la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Ir a resumen en la web

B) VALENCIA.

.- Orden 16/2023, de 18 de diciembre (DOGV 9/1/2024), de la Conselleria de Hacienda, Economía y Administración Pública, por la que se establece la obligatoriedad para ciertos sujetos de la presentación por vía telemática de determinados modelos de autoliquidación del ITP y AJD e ISD y de los tributos sobre el Juego.

 

– PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E ITP Y AJD.

.- CONSULTA DGT V3037-23, DE 21/11/2023. TPO y AJD: En el caso de una disolución comunidad de un único inmueble en el que la madre tiene una mitad en pleno dominio y de la otra mitad el usufructo de una tercera parte indivisa, correspondiente el resto a los seis hijos, adjudicándose el inmueble uno de los hijos por indivisibilidad, compensando a la madre y los restantes hijos sus haberes en dinero; hay dos hechos imponibles. El de la disolución de comunidad de la nuda propiedad que tributa por AJD y el de consolidación del usufructo que tributa por la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo.

“HECHOS: La propiedad de un inmueble está distribuida de la siguiente manera: un 50 por 100 del inmueble pertenece a la madre de la consultante, que es dueña en pleno dominio de esa mitad indivisa. El otro 50 por 100 del inmueble no tiene dueños del pleno dominio, sino que éste está desmembrado en nuda propiedad y usufructo: La nuda propiedad de esta mitad pertenece, por sextas partes iguales e indivisas, a los seis hermanos y un tercio del usufructo a la madre y dos tercios del usufructo a los seis hermanos por partes iguales. Actualmente, la consultante se quiere adjudicar el pleno dominio del inmueble, compensando a sus hermanos y a su madre con dinero.
CUESTIÓN: Tributación de la operación.
CONTESTACIÓN”:
(…) De acuerdo con estos preceptos, para que exista comunidad de bienes, se requiere que una cosa o un derecho pertenezca pro indiviso a varias personas, por lo que, a sensu contrario, no existirá comunidad de bienes cuando falte esa unidad de cosa o de derecho, sobre la que confluya la titularidad de varias personas. Por ello, en primer lugar, debe analizarse el conjunto de titularidades que recaen sobre los inmuebles, a fin de determinar si existen o no comunidades de bienes constituidas sobre el mismo.
Del escrito de consulta se desprende que la propiedad del inmueble está distribuida de la siguiente manera: un 50 por 100 del inmueble pertenece a la madre de la consultante, que es dueña en pleno dominio de esa mitad indivisa. El otro 50 por 100 del inmueble no tiene dueños del pleno dominio, sino que éste está desmembrado en nuda propiedad y usufructo: La nuda propiedad de esta mitad pertenece, por sextas partes iguales e indivisas, a los seis hermanos y el usufructo está repartido entre la madre que posee un tercio y los otros dos tercios entre los seis hermanos por partes iguales.
De acuerdo con lo anterior, no cabe sostener que exista una única cosa sobre la que recaiga un único derecho, sino que, por el contrario, sobre el inmueble confluyen dos tipos de derechos: La nuda propiedad, en la que cada hermano posee el 8,333 por 100 y la madre el 50 por 100 y el usufructo del que la madre tiene el 66,666 por 100 y cada hermano el 5,555 por 100. Por tanto, aunque los comuneros son los mismos, los porcentajes que tienen en cada comunidad son distintos.
Afirmar que en el caso planteado existe una única comunidad de bienes sobre la plena propiedad del inmueble equivaldría a decir que siempre que confluyan distintos derechos sobre un mismo bien, ello supondría la existencia de una comunidad de bienes. En tal caso, serían comunidades de bienes todas las constituidas por el propietario de un bien con todos los titulares de derechos reales sobre dicho bien; esto es, no sólo con el usufructuario, sino con el titular de un derecho de uso, de habitación, de servidumbre, de superficie e, incluso, con el acreedor hipotecario, prendario o anticrético, pues la hipoteca, la prenda y la anticresis también son derechos reales, aunque de garantía. Por el contrario, este Centro Directivo considera que la interpretación que debe darse al artículo 392 del Código Civil es la que se desprende de su tenor literal, es decir, que la comunidad de bienes exige como requisito imprescindible que la propiedad de la cosa o del derecho pertenezca pro indiviso a varias personas, lo cual, en el caso planteado, puede predicarse tanto en el derecho de nuda propiedad como el del usufructo que pertenecen a los mismos comuneros pero con distintos porcentajes.
Esta situación no es nueva en nuestro Derecho y ya ha sido objeto de análisis por la Dirección General de los Registros y del Notariado en diversas Resoluciones. Así, en el fundamento de derecho 3 de su resolución de 4 de abril de 2005 (BOE de 20 de mayo de 2005) decía lo siguiente:
“3. Entrando ya en el fondo del asunto, debemos determinar, en primer lugar, si existe comunidad de bienes sobre la nuda propiedad, aunque uno de los condóminos sea titular no sólo de la nuda propiedad sino del pleno dominio de su participación. La respuesta debe ser positiva ya que el titular del pleno dominio tiene todas las facultades del derecho de propiedad, tanto las que corresponderían al nudo propietario como al usufructuario, sin que por integrar el pleno dominio sea necesario diferenciarlas, hasta el momento en que se realiza un negocio jurídico bien sobre el usufructo bien sobre la propiedad nuda, momento en que ya se distinguen conceptualmente usufructo y nuda propiedad por ser tal distinción imprescindible para conseguir el fin perseguido por el negocio.”.
Por lo tanto, en el caso planteado, en el inmueble habrá dos comunidades de bienes, una sobre la nuda propiedad y otra sobre el usufructo, aunque los comuneros sean los mismos la participación que tienen en una y otra comunidad es diferente. Ahora bien, si, como manifiesta que pretenden hacer, se adjudica el inmueble en plena propiedad, estará consolidando el dominio del inmueble que se adjudica la consultante. En este caso, la consultante además de la tributación por la disolución de la comunidad sobre la nuda propiedad, en la disolución del usufructo, al consolidarse el dominio, pagará la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio, desmembrado mortis causa, por el fallecimiento de su padre, y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo, tal y como establece el artículo 51.4 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre de 1991, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 16 de noviembre), en adelante RISD:…”
(…) “CONCLUSIONES:
Primera: En el caso planteado, habrá dos comunidades sobre el inmueble, una sobre la nuda propiedad y otra sobre el usufructo del mismo.
Segunda: La disolución de la comunidad de bienes sobre la nuda propiedad tributará por la modalidad de actos jurídicos documentados. Será sujeto pasivo la consultante por la parte que adquiere y la base imponible deberá determinarse conforme establece el artículo 10 del TRLITPAJD.
Tercera: La disolución de la comunidad de bienes sobre el usufructo del inmueble deberá tributar por la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo, tal y como establece el artículo 51.4 del RISD. Será sujeto pasivo la consultante por la parte que adquiere y la base imponible deberá determinarse conforme establece el artículo 10 del TRLITPAJD”.

Comentario:
La DGT no destaca por su precisión jurídica: Como puede hablar de “disolución de comunidad de bienes sobre el usufructo”. Y se saca de la chistera que en tal caso la consolidación en el adjudicatario debe tributar por “la mayor de las liquidaciones entre la que se encuentre pendiente por la desmembración del dominio y la correspondiente al negocio jurídico en cuya virtud se extingue el usufructo, tal y como establece el artículo 51.4 del RISD”.
Lo que no dice la DGT es que también contempla el RISD en el mismo art. 51.4, párrafo tercero que “Si se operase en un tercero, adquirente simultáneo de los derechos de usufructo y nuda propiedad, se girará únicamente las liquidaciones correspondientes a tales adquisiciones”; y es evidente que la operación de extinción de condominio absorbe la consolidación. Y, bueno, civilmente, por mucha referencia a la hoy DGSJFP, estamos ante un único negocio jurídico de extinción de condominio con unidad causal.

B) ISD.

.- CONSULTA DGT V3000-23, DE 16/11/2023. SUCESIONES: En caso de fallecer el heredero sin aceptar o repudiar, se aplica el derecho de transmisión, sucediendo directamente al primer causante los herederos del segundo causante. El pago del impuesto por el heredero no implica aceptación tácita, pero no da derecho a aplicar en la liquidación de los ulteriores herederos que aceptan la reducción por sucesiva transmisión “mortis causa”.

“HECHOS: Los dos tíos del consultante, hermanos entre sí, tenían otorgado testamento en los mismos términos, instituyéndose herederos de todos sus bienes y en sustitución de estos a los nueve sobrinos. El 31 de diciembre de 2021 fallece el tío. Dentro del plazo establecido la tía del consultante autoliquidó el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El 24 de enero de 2023 falleció la tía antes de escriturar y aceptar la herencia. A la fecha de fallecimiento de los tíos había pre muerto una sobrina dejando dos hijos.
CUESTIÓN: Cómo se debe liquidar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de ambas herencias.
CONTESTACIÓN”:
CONCLUSIONES:
Primera: Si la tía del consultante había aceptado la herencia del primer causante, se habrán producido dos transmisiones, una del tío, primer causante, a su hermana, segunda causante, transmisión ya liquidada y otra de la tía, segunda causante, a sus sobrinos que deberán presentar la autoliquidación por la herencia de su tía incluyendo los bienes que ésta heredó de su hermano.
Segunda: En el caso de que la tía hubiera fallecido antes de aceptar o repudiar la herencia, ésta todavía no era heredera del causante (tal condición se adquiere con la aceptación de la herencia), pero como tampoco la había repudiado permanecía vigente el derecho de la fallecida a aceptar la herencia (“ius delationis”), derecho que es transmisible a sus herederos (“ius transmissionis”).
Por la adquisición hereditaria del “ius delationis”, los nuevos herederos adquieren el derecho a aceptar o repudiar la herencia del primer causante, su tío, de forma que si la aceptan se convertirá en herederos directos de dicho primer causante y deberán liquidar el Impuesto sobre Sucesiones por esa herencia de forma separada de la herencia del segundo causante, por la que también deberán liquidar el Impuesto sobre Sucesiones, pues solo aceptando la segunda se les transmitirá el derecho a aceptar o repudiar la primera.
Tercera: Referente a la posibilidad de deducir en la base del impuesto el importe satisfecho con ocasión de otra transmisión mortis causa anterior de los mismos bienes por parte de la tía del consultante en favor de los sobrinos, ha de resolverse de forma negativa, dado que los artículos transcritos contemplan tal posibilidad para transmisiones «mortis causa» de los mismos bienes en un periodo máximo de diez años siempre y cuando todas ellas se hubiesen efectuado a favor de descendientes, situación que no se produce en el presente caso, ya que en ningún caso se produce transmisión entre descendientes.

Comentario:
Ratificando el criterio ya conocido de la DGT en el caso de aplicación del derecho de transmisión, tres apuntes:
.- Que el pago del impuesto por el heredero del primer causante no implica aceptación tácita.
.- Que los herederos del segundo causante que aceptan la herencia del primer causante no pueden la reducción de sucesivas transmisiones “mortis causa” prevista en el art. 20.3 de la LISD. Sin embargo, apunto yo y calla la DGT, como herederos del segundo causante pueden instar la rectificación de la autoliquidación del primer causante y solicitar la devolución de ingresos indebidos pues nunca llego a adquirir.
.- La referencia a las sustituciones vulgares es improcedente, el derecho de transmisión no juega a favor de los sustitutos vulgares, deriva a favor de los herederos del segundo causante.

.- CONSULTA DGT V3224-23, DE 12/12/2023. SUCESIONES: La renta vitalicia a cargo de un/los heredero/s a favor de un tercero es deducible en su ISD como carga, aplicando en principio para su valoración la regla de capitalización establecida en la modalidad de TPO del ITP y AJD.

“HECHOS: El tío de la consultante falleció el 31 de agosto de 2023, soltero, sin cónyuge, ni pareja de hecho, ni ascendientes ni descendientes y con vecindad civil catalana. Éste instituyó como herederos universales a sus siete hermanos. La consultante es heredera en sustitución de su madre premuerta a su tío carnal. En el testamento de su tío se establece que, tras su muerte, la señora que lo cuidaba, de 77 años de edad, reciba todos los meses una cantidad de dinero de forma vitalicia, debiendo serle abonada esta cantidad, por una de las hermanas del causante, del dinero que éste tiene ahorrado en la entidad financiera. La cantidad que hay depositada en la citada entidad financiera, titularidad del causante, es suficiente para cumplir con lo establecido en su última voluntad, mientras viva la señora que lo cuidaba.
CUESTIÓN: Cómo y en qué momento debe tributar esta cantidad mensual y vitalicia en el Impuesto de Sucesiones (o en el que corresponda), si hay que detraerla del caudal hereditario para el cómputo de las cuantías correspondientes a los herederos y, si es así, cómo se calcularía. Así como, si hay que imputarla a la legataria y, si es así, igualmente, cómo habría que calcular la cantidad por la que tiene que tributar.
CONTESTACIÓN”:
(…) “El legado que estableció el causante consiste en la constitución de una renta vitalicia a favor de la persona que le cuidaba. A este respecto, el Código Civil define este contrato en su artículo 1.802, que determina que “El contrato aleatorio de renta vitalicia obliga al deudor a pagar una pensión o rédito anual durante la vida de una o más personas determinadas por un capital en bienes muebles o inmuebles, cuyo dominio se le transfiere desde luego con la carga de la pensión”. En consecuencia, los obligados al pago de las mensualidades son los herederos, que han asumido la obligación como carga de la herencia aceptada.
De acuerdo con lo anterior y ante la ausencia en la Ley 29/1987 de una norma específica de valoración de las rentas vitalicias, como sí sucede con los derechos reales de usufructo, uso y habitación, los herederos habrán de detraer en la declaración por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones el valor de la carga que se considere como real en el momento del devengo, es decir, en el día del fallecimiento del causante.
Por lo tanto y aunque no procede una aplicación automática de las normas de valoración contenidas en otro impuesto, esta Dirección General considera que podrá adoptarse el resultante de la aplicación del artículo 10.2.f) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre) –en delante TRLITPAJD-, sin perjuicio de la eventual comprobación administrativa del valor por parte de la Comunidad Autónoma de residencia habitual del causante.
A este respecto, el artículo 10.2.f) del TRLITPAJD establece:
(…) “f) La base imponible de las pensiones se obtendrá capitalizándolas al interés básico del Banco de España y tomando del capital resultante aquella parte que, según las reglas establecidas para valorar los usufructos, corresponda a la edad del pensionista, si la pensión es vitalicia, o a la duración de la pensión si es temporal. Cuando el importe de la pensión no se cuantifique en unidades monetarias, la base imponible se obtendrá capitalizando el importe anual del salario mínimo interprofesional.
CONCLUSIÓN:
Los herederos deberán detraer de la masa hereditaria el valor de la carga que tienen que pagar, calculado conforme a lo establecido en el artículo 10.2.f) del TRLITPAJD”.

Comentario:
Bien estructurada y resuelta la consulta, pero creo que la referencia a la normativa del ITP y AJD para calcular el valor del legado de renta vitalicia no es del todo afortunada pues podría ser directamente de aplicación el apartado 3 del art. 14 del RISD, que establece la posibilidad de acudir al cálculo actuarial de la renta vitalicia.

C) ITP Y AJD.

.- CONSULTA DGT V3035-23, DE 21/11/2023. TPO y AJD: La disolución de comunidad referida a varios inmuebles titularidad y de cuotas iguales de varios comuneros proporcional a los haberes, ya sea una única comunidad o varias, permaneciendo uno de los inmuebles en copropiedad, queda sujeta a AJD y no a TPO. 

“HECHOS: El consultante junto con sus dos hermanos tienen en copropiedad seis fincas rústicas adquiridas tres de ellas por compraventa, una a través de la herencia de su padre y dos por herencia de una tía.
Pretenden extinguir el condominio sobre las fincas haciendo tres lotes de igual valor, con la salvedad de que quieren segregar una parte de una de las fincas, en la que se encuentran elementos imprescindibles para la realización de actividades agrícolas, que va a permanecer en común para dar servicio a las propiedades resultantes después de la extinción del condominio.
CUESTIÓN: Tributación de la extinción del condominio en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
CONTESTACIÓN:
(…) “De lo expuesto por el consultante, en el supuesto planteado, parece que existen diversas comunidades de bienes en las que participan tres hermanos –entre ellos, el consultante–. Se plantean llevar a cabo la extinción del condominio sobre estas comunidades de bienes, aunque una de ellas –resultante de una segregación de una finca– permanecerá en proindiviso entre los hermanos. Conforme a la doctrina expuesta, se produce una extinción simultánea de varias comunidades de bienes sobre inmuebles de los mismos condóminos mediante la formación de lotes equivalentes y proporcionales, por lo que deberá tributar por la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales por resultar aplicable el supuesto de no sujeción regulado en el referido artículo 7.2.B) del TRLITPAJD.
CONCLUSIONES:
Primera: En principio, la determinación de si la concurrencia de una pluralidad de bienes propiedad de las mismas personas supone la existencia de una o varias comunidades de bienes constituye una cuestión de hecho sobre la que este Centro Directivo no puede pronunciarse con carácter definitivo, y que deberá ser valorada, en su caso, en las actuaciones de comprobación e inspección de la Administración Tributaria competente para la gestión del tributo.
Segunda: Conforme a la doctrina del Tribunal Supremo, plasmada en su sentencia 1502/2019, de 30 de octubre de 2019, en la disolución de comunidades de bienes respecto de bienes indivisibles, si las prestaciones de todos los comuneros son equivalentes y proporcionales a las respectivas cuotas de participación, resultará aplicable el supuesto de no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas regulado en el artículo 7.2.B) del TRLITPAJD y, consecuentemente, procederá la tributación de la operación por la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales. A este respecto, también cabe la formación de lotes equivalentes y proporcionales a adjudicar a cada comunero en proporción a sus cuotas de participación, en cuyo caso es indiferente que los bienes sean o no indivisibles, pues lo principal es que los lotes sean equivalentes y proporcionales a las cuotas de participación de los comuneros.
Tercera: En definitiva, el Tribunal Supremo considera que, cumpliéndose los requisitos de indivisibilidad, equivalencia y proporcionalidad, la disolución simultánea de varias comunidades de bienes sobre inmuebles de los mismos condóminos con adjudicación de los bienes comunes a uno de los comuneros que compensa a los demás, deberá tributar por la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por resultar aplicable el supuesto de no sujeción regulado en el referido artículo 7.2.B); y ello, con independencia de que la compensación sea en metálico, mediante la asunción de deudas del otro comunero o mediante la dación en pago de otros bienes. En este último caso, en opinión del Tribunal Supremo, solo tributaría por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas la transmisión de bienes privativos de un comunero al otro, pero no la de bienes que ya estaban en condominio, pues en tal caso no se produce transmisión alguna, sino disolución de una comunidad de bienes con especificación de un derecho que ya tenía el condómino que se queda con el bien.
Cuarta: En el supuesto planteado, parece que existen diversas comunidades de bienes en las que participan tres hermanos –entre ellos, el consultante–. Se plantean llevar a cabo la extinción del condominio sobre estas comunidades de bienes, aunque una de ellas –resultante de una segregación de una finca– permanecerá en proindiviso entre los hermanos. Conforme a la doctrina expuesta, se produce una extinción simultánea de varias comunidades de bienes sobre inmuebles de los mismos condóminos mediante la formación de lotes equivalentes y proporcionales, por lo que deberá tributar por la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales por resultar aplicable el supuesto de no sujeción regulado en el referido artículo 7.2.B) del TRLITPAJD”.

Comentario:
Consulta que reconoce la extinción parcial objetiva de condominio (adjudicaciones de determinados bienes de la comunidad proporcionales a los haberes), manteniendo la copropiedad sobre un inmueble en la misma cotitularidad que ostentaban.
Y, además, no hace referencia al supuesto concreto, ciertamente con un “plus” de justificación adicional.
A tener en cuenta.

D) ITP Y AJD E IVA.

.- CONSULTA DGT V2958-23, DE 8/11/2023. ITP y AJD e IVA: La transmisión por persona física de un solar que le fue adjudicada en la liquidación de una sociedad repercutiéndole el IVA, destinados a la venta por la sociedad en su día y por el socio adjudicatario, que se ha dado de alta como promotor de terrenos, queda sujeta y no exenta de IVA.

“HECHOS: La consultante es una persona física propietaria de un solar que va a transmitir. Dicho solar lo recibió tras la liquidación de una entidad mercantil de la que era socio único y que se dedicaba al alquiler de inmuebles y que era propietaria de dos solares que tenía intención de vender. Asimismo, el consultante recibió el referido solar con la intención de venderlo soportando la correspondiente cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido y dándose de alta en el epígrafe 8331 correspondiente a la promoción inmobiliaria de terrenos.
CUESTIÓN: Si la transmisión del solar que va a realizar el consultante se encontrará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
CONTESTACIÓN”:
(…) En este supuesto, son de aplicación las conclusiones alcanzadas en el número anterior.
En particular, dado que la transmisión del terreno se realiza incorporándole ya todo o parte de los costes de urbanización o la transformación física del terreno ya se ha iniciado, estaremos ante la entrega de un terreno, cuando menos, en curso de urbanización que estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando sea realizada por un empresario o profesional en las condiciones señaladas.
Lo anterior será también de aplicación cuando la entrega se refiere a un terreno ya urbanizado pero que por circunstancias urbanísticas deba ser de objeto de nueva urbanización.
No obstante, este último criterio relativo a los terrenos que deban ser objeto de una nueva urbanización ha sido modificado recientemente, según se puso de manifiesto en la contestación vinculante de 23 de junio de 2020, número V2059-20, de manera que si, para obtener de nuevo la condición de edificables, unos terrenos previamente urbanizados tienen que ser objeto de una nueva urbanización, los mismos no se considerarán urbanizados. Por tanto, su transmisión estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido salvo que se hubiera iniciado el nuevo proceso urbanizador en los términos anteriormente expuestos, en cuyo caso, dicha transmisión estará sujeta y no exenta del mismo.
3º Cuando la entrega tiene por objeto terrenos edificables, ya sean solares u otros terrenos considerados edificables por contar con la pertinente licencia administrativa para edificar.
En este supuesto no se aplicaría la exención prevista en el transcrito número 20º del artículo 20.Uno de la Ley 37/1992 por exclusión expresa de la misma.
En consecuencia, su entrega en estas condiciones estaría sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
Con independencia de lo anterior, si el terreno, cualquiera que fuese su calificación, se destina a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público, su entrega estará sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.
En consecuencia con lo anterior, en la medida en que el consultante manifiesta que va a transmitir un solar, dicha entrega se encontraría sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido”.(…)”

Comentario:
Pues yo no lo veo nada claro: si la persona física no ha incorporado el solar a su patrimonio empresarial o profesional y no ha realizado actuación sobre el mismo, no sé de donde resulta que sea sujeto pasivo de IVA.
Importante destacar el criterio no aplicable directamente al caso respecto de terrenos objeto de nueva urbanización: “No obstante, este último criterio relativo a los terrenos que deban ser objeto de una nueva urbanización ha sido modificado recientemente, según se puso de manifiesto en la contestación vinculante de 23 de junio de 2020, número V2059-20, de manera que si, para obtener de nuevo la condición de edificables, unos terrenos previamente urbanizados tienen que ser objeto de una nueva urbanización, los mismos no se considerarán urbanizados. Por tanto, su transmisión estará exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido salvo que se hubiera iniciado el nuevo proceso urbanizador…”

E) IVA.

.- CONSULTA DGT V2971-23, DE 14/11/2023. IVA: El tipo superreducido del 4% solo es aplicable a la transmisión de viviendas de protección oficial de régimen especial o de promoción pública y supuestos que cumplan los requisitos de éstas en la normativa autonómica. En otro caso, aunque el adquirente tenga una discapacidad grave debe tributar al tipo reducido del 10%.

“HECHOS: El consultante es una persona física, con una discapacidad superior al 75 por ciento, al que le ha sido adjudicada una vivienda de obra nueva adaptada que tiene la calificación de vivienda de promoción pública de precio limitado, la cual será destinada a vivienda habitual. El promotor es el Ayuntamiento de su ciudad.
CUESTIÓN: A efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, tipo impositivo aplicable a la adquisición. En concreto, si resulta de aplicación el tipo impositivo reducido del artículo 91. Dos. 1. 6.º de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido.
CONTESTACIÓN”:
(…) “En relación con lo anterior, debe señalarse que según lo establecido en la Disposición transitoria duodécima de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (BOE de 31 de diciembre), a partir del día 1 de enero de 1997 «las exenciones, bonificaciones fiscales y tipos impositivos que se aplican a las «viviendas de protección oficial», se aplicarán a las viviendas con protección pública según la legislación propia de las Comunidades Autónomas, siempre que los parámetros de superficie máxima protegible, precio de la vivienda y límite de ingresos de los adquirentes o usuarios no excedan de los establecidos para las referidas viviendas de protección oficial.».
En virtud de todo lo expuesto, tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 4 por ciento la entrega de la vivienda que, realizada por su promotor, se encuadre en alguna de las siguientes categorías:
– Que se trate de una vivienda calificada de protección oficial de régimen especial.
– Que se trate de una vivienda calificada de protección oficial de promoción pública.
– Que se trate de una vivienda con protección pública según la legislación propia de la Comunidad Autónoma en que esté enclavada siempre que, además, los parámetros de superficie máxima protegible, precio de la vivienda y límite de ingresos de los adquirentes o usuarios no excedan de los establecidos para las viviendas de protección oficial de régimen especial o de promoción pública.
En otro caso distinto de los anteriores, la entrega de la vivienda tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 10 por ciento.
A estos efectos, la discapacidad del adquirente no será relevante para determinar el tipo impositivo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable a la entrega de una vivienda nueva. Siendo, en este caso, relevante para establecer el tipo impositivo del 4 por ciento del Impuesto sobre el Valor Añadido la calificación administrativa de la vivienda como de protección oficial de régimen especial o de promoción pública en base a los requisitos previamente desarrollados”.

Comentario:
La naturaleza indirecta, real y objetiva del IVA se muestra con toda su crudeza en esta consulta. Dogmáticamente irreprochable, socialmente incomprensible.

E) IRPF.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/02024/2023/00/00, DE 23/1/2024. IRPF: La aportación de un bien privativo a gananciales comporta una alteración patrimonial en el IRPF del aportante respecto de la mitad del bien aportado.

Asunto:
IRPF. Aportación de bien privativo a la sociedad de gananciales. Existencia o no de alteración en la composición del patrimonio capaz de generar una ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF del aportante a la vista de la STS de 3 de marzo de 2021 (rec. cas. 3983/2019).
Criterio:
La aportación realizada por uno de los cónyuges a la sociedad de gananciales de un bien privativo que, a efectos del IRPF, se considera tras dicha aportación de titularidad de ambos cónyuges por mitad, supone para el aportante una alteración en la composición de su patrimonio capaz de generar una ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF de acuerdo con lo establecido en el artículo 33.1 de la LIRPF, que se determinará, en virtud del artículo 34 de la LIRPF, por la diferencia entre los valores de adquisición y transmisión de la mitad del bien aportado, valores que vienen definidos en los artículos 35 y 36 de la LIRPF para las transmisiones onerosas y lucrativas respectivamente.
Unificación de criterio.
(Extracto de l web oficial DYCTEA).

Comentario:
No llama la atención, más teniendo en cuenta como el TS ha resuelto la tributación en el IRPF de las disoluciones de comunidad con excesos de adjudicación por indivisibilidad inevitable compensados en dinero a los salientes (sentencia TS de 10710/2022, reiterada por otras – ir a informe de octubre de 2022-).
Para supuestos neutrales en el IRPF, ir a informe diciembre 2017.

.- CONSULTA DGT V2428-23, DE 7/9/2023. IRPF: A efectos de la exención por reinversión en vivienda habitual, la incapacidad absoluta reconocida como existente a la fecha de la venta de la vivienda habitual no es directamente equiparable a la situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley 39/2006, que es la que determina la exención.

“HECHOS: La consultante vendió su vivienda habitual el 31 de agosto de 2021. En fecha 1 de diciembre de 2020, solicitó declaración de incapacidad absoluta ante el INSS, que fue resuelta el día 22 de diciembre de 2022 con fecha de efectos 30 de junio de 2021, otorgándole una incapacidad absoluta. En la declaración de IRPF-2021 presentada por la consultante en junio de 2022, tuvo que declarar dicha venta de vivienda sin poder solicitar la exención correspondiente al no tener aún la resolución del INSS, por lo que solicitó en dicha declaración un plazo de dos años por reinversión en nueva vivienda habitual que vence el 31 de agosto de 2023. A fecha de presentación del escrito de consulta, la edad de la consultante supera los 65 años.
CUESTIÓN: Si está exenta de tributación la ganancia patrimonial derivada de la venta de su vivienda habitual, a efectos de lo establecido en el artículo 33.4.b) de la LIRPF.
CONTESTACIÓN”:
(…) “En el caso concreto de la presente consulta, en cuanto al cumplimiento de los requisitos exigidos en el artículo 33.4.b) de la LIRPF se refiere, en el momento de la venta de la vivienda habitual por parte de la consultante, según se deduce de lo expresado en su escrito de consulta, dicha persona no se trataba de una persona mayor de 65 años, y, por otro lado, el hecho de que por Resolución del INSS con fecha de efectos del 30 de junio de 2021 se le haya concedido una incapacidad absoluta, ello no equivale a decir que esta persona en el momento de la transmisión de dicha vivienda, se encontraba en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley 39/2006.
Así, en relación a esto último en sentencia del Tribunal Supremo de 9 de julio de 2020 – Número de Resolución: 633/2020; Procedimiento: Recurso de casación para la unificación de doctrina -, se estableció que “En lo que ahora interesa tenemos, por tanto, que junto al Sistema de Seguridad Social, con su ámbito contributivo y no contributivo, existe el Sistema para la Autonomía y Atención a la dependencia junto al de Protección los Discapacitados. Todos ellos atienden a finalidades distintas y garantizan diferentes prestaciones.
De la normativa que anteriormente hemos recogido no se desprende en modo alguno que el legislador haya querido vincular o equiparar el grado de la situación de dependencia o discapacidad con los grados de la situación de incapacidad permanente de forma que quienes se encuentren en un determinado nivel de discapacidad o dependencia deban ser considerados en situación de incapacidad permanente (total, absoluta o gran invalidez). Tanto la valoración de grados como los conceptos que los integran son diferentes y autónomos y no son ni tan siquiera alternativos.”.
Por tanto, sólo en el caso que se haya transmitido su vivienda habitual en los términos anteriormente indicados, y siempre que en el momento en que se produzca la transmisión se tratara de una persona mayor de 65 años, o bien que ésta se encontrara en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley 39/2006, resultaría de aplicación la exención regulada en la letra b) del artículo 33.4 de la LIRPF respecto de la ganancia patrimonial que, en su caso, se hubiera derivado de la transmisión de la referida vivienda, de acuerdo con el porcentaje de titularidad jurídica que le corresponda.
No obstante, conviene precisar que la residencia en una determinada vivienda es una cuestión de hecho cuya acreditación se llevará a cabo por cualquier medio de prueba válida en derecho (conforme disponen los artículos 105 y 106 de la Ley 58/2003, General Tributaria, de 17 de diciembre); cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo sino de los órganos de gestión de inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria”.

Comentario:
No voy a comentarla, obviamente todavía queda mucho por hacer a favor de colectivos tan vulnerables como los discapacitados, aunque todos se hayan puesto una medalla con la reforma nominal de la Constitución.

E) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA TS DE 8/2/2024 (ROJ STS 745/2024). IIVTNU: La declaración de inconstitucionalidad de la normativa referente a la base imponible no conlleva responsabilidad patrimonial, puesto que en este caso no se ha justificado en los procesos previos la inexistencia de incremento de valor que determinaría la no realización del hecho imponible.

(…) “Como examinamos en el fundamento quinto de esta sentencia, lo que se cuestionó en el proceso constitucional fue el método de cálculo empleado por el legislador para obtener la base imponible del tributo, que, utilizado de forma excluyente, podía dar lugar a cuotas tributarias que supusieran una «carga fiscal excesiva» o «exagerada» para el contribuyente. Sin embargo, esa reflexión no le lleva al Tribunal Constitucional a rechazar el método estimativo utilizado, de naturaleza objetiva, basado en los valores catastrales -lo considera constitucionalmente legítimo- sino que lo que considera inconstitucional es la exclusión, como alternativa también legítima y necesaria, de la estimación directa de la base imponible. Tan es así que unos días después de publicada la sentencia, mediante el Real Decreto-ley 26/2021, de 8 de noviembre, se adaptó a lo señalado en ella el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, introduciendo, entre otras normas, una regla de salvaguarda con la finalidad de evitar que la tributación por este impuesto pudiera en algún caso resultar contraria al principio de capacidad económica, permitiendo, a instancia del sujeto pasivo, acomodar la carga tributaria al incremento de valor efectivamente obtenido, de manera que el sistema objetivo de determinación de la base imponible del impuesto se convierte en un sistema optativo, que solo resultará de aplicación en aquellos casos en los que el sujeto pasivo no haga uso del derecho que ahora tiene reconocido a la estimación directa del incremento del valor.
Por este motivo, no se puede afirmar que de la nulidad de los preceptos contrarios a la Constitución, declarada en la STC 182/2021, emerja imperativamente un daño antijurídico que pueda ser cuantificado por equivalencia a la cantidad satisfecha. El Tribunal Constitucional no considera ilegitimo el impuesto, ni siquiera el método de estimación objetiva de la base imponible hasta ahora utilizado. Lo que sí considera contrario a la Constitución es la exclusividad de ese método, pero tal exclusividad había sido ya eliminada por nuestra jurisprudencia al aplicar la doctrina contenida en las SSTC 59/2017, de 11 de mayo de 2017, y 126/2019, de 31 de octubre de 2019, que abrieron la puerta a la posibilidad de utilizar métodos de estimación directa de las bases imponibles dirigidos a acreditar la existencia y cuantía de los incrementos o decrementos patrimoniales. En el presente caso, sólo debemos acudir a lo ya declarado por esta Sala en relación con la existencia de incremento de valor y, en consecuencia, de una manifestación de riqueza real o potencial cuyo gravamen resulta plenamente compatible con artículo 31.1 CE”.
(…) “La expulsión del ordenamiento jurídico de determinados preceptos del TRLHL por la STC 182/2021 no conduce necesariamente -como pretende el recurrente- a calificar de antijurídico el abono de determinadas cantidades en concepto del IIVTNU o que esas cantidades, por equivalencia, constituyan un daño efectivo desde la perspectiva de la responsabilidad patrimonial. Para llegar a tal conclusión es preciso que se acredite a través de los medios de prueba establecidos en el ordenamiento tributario que el hecho imponible no se ha producido o que se ha producido en cuantía distinta a la establecida por la Administración con su método de estimación objetiva, o que las reglas de cálculo aplicadas eran incorrectas.
Aunque de una declaración de inconstitucionalidad puede extraerse la presunción de la antijuricidad de los daños derivados de los actos de aplicación, lo cierto es que tal presunción no es absoluta y puede ser desvirtuada por las circunstancias que concurren en el caso concreto, como aquí acontece. No existe, pues, el automatismo pretendido por la parte actora, que deduce su derecho a la indemnización del simple hecho de haber abonado el tributo, obviando la existencia de unos procesos previos en los que se tuvo en cuenta la doctrina constitucional emanada de las SSTC 59/2017, de 11 de mayo de 2017, y 126/2019, de 31 de octubre de 2019, y que facilitaron una prueba del hecho imponible en línea con lo declarado por la STC 182/2021, sin que se pusiera de manifiesto una realidad patrimonial que sometida a tributación contraviniera el principio de capacidad económica. Ningún obstáculo se opuso en estos procesos judiciales a la posibilidad de aportar prueba para acreditar una realidad patrimonial gravada contraria a tal principio, siendo la propia decisión de la parte la que dio lugar a la completa ausencia probatoria sobre tal extremo, incapacidad probatoria que se hace ahora extensiva, en este proceso, a la determinación de la efectividad del daño y a su cuantía, circunstancias que tampoco podemos presumir obviando los resultados de los procesos judiciales previos”.

Comentario:
La cuestión de los efectos retroactivos y repercusiones jurídicas de las normas tributarias declaradas inconstitucionales está pendiente desde el inicio del Estado de Derecho. Llama la atención que las normas nulas por infringir el derecho de la UE sean de pleno de derecho y con efectos retroactivos absolutos. Llama también la atención que el régimen de la responsabilidad patrimonial de las administraciones públicas en materia tributaria halla sido puesto en tela de juicio por el TJUE por incompatibilidad con el derecho de la UE (sentencia TJUE de 28/6/2022, asunto C278/2020) y todavía no se halla adaptada su regulación.

.- CONSULTA DGT V3111-23, DE 29/11/2023. IIVTNU: Respecto de autoliquidaciones referidas a hechos imponibles anteriores a la fecha de la sentencia del TC de 26 de octubre de 2021, el Ayuntamiento no puede iniciar procedimientos de comprobación e inspección tributaria ni practicar regularizaciones como consecuencia de la aplicación de una bonificación sobrevenida indebida, ni tampoco el sujeto pasivo puede reclamar la devolución de la cuota no bonificada ingresada.

“HECHOS: El consultante, tras el fallecimiento de su madre en febrero del año 2021, heredó un inmueble, el cual pasó a ser su vivienda habitual. En la correspondiente autoliquidación del impuesto se benefició de una bonificación del 95% prevista en la normativa local.
Posteriormente, en septiembre del año 2023, ha transmitido el inmueble perdiendo el derecho a la bonificación previamente aplicada.
CUESTIÓN: Se plantea, si de acuerdo con lo previsto en la STS 0182/2021, está obligado a liquidar el importe correspondiente a la bonificación aplicada o si dicho importe está exonerado de tributar. En caso de exoneración, pregunta si cabe solicitar la devolución del 5% restante de la cuota abonada en la autoliquidación.
CONTESTACIÓN”:
(…) “La sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de fecha 26 de octubre de 2021 (BOE de 25 de noviembre), en resolución de la cuestión de inconstitucionalidad nº 4433/2020, declaró la inconstitucionalidad y nulidad de los artículos 107.1, segundo párrafo, 107.2.a) y 107.4 del mencionado texto refundido”.
(…) Con la finalidad de adaptar la normativa legal del IIVTNU a la jurisprudencia del Tribunal Constitucional manifestada en las sentencias 59/2017, de 11 de mayo (BOE de 15 de junio), 126/2019, de 31 de octubre (BOE de 6 de diciembre) y la ya citada 182/2021, se aprobó el Real Decreto-Ley 26/2021, de 8 de noviembre, por el que se adapta el texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales a la reciente jurisprudencia del Tribunal Constitucional respecto del IIVTNU.
El Real Decreto-Ley 26/2021 modifica los artículos 104 (adición de un nuevo apartado 5), 107 y 110 (modificación del apartado 4 y adición de nuevo apartado 8) del TRLRHL, publicándose en el BOE el 9 de noviembre, y entrando en vigor, de acuerdo con lo señalado en su disposición final tercera, al día siguiente de su publicación, el 10 de noviembre de 2021.
En todo caso, el Real Decreto-Ley 26/2021 no prevé efectos retroactivos en su aplicación, y dado que el IIVTNU es un tributo sin período impositivo, la regulación contenida en esta norma legal resultará de aplicación a los hechos imponibles del IIVTNU devengados a partir de su entrada en vigor, es decir, el 10 de noviembre de 2021.
En consecuencia, los hechos imponibles producidos con anterioridad al día 26 de octubre de 2021 y que a esa fecha no se hubieran liquidado o autoliquidado por cualquier motivo (se encontraban en plazo de declaración, se había presentado la declaración pero todavía no se había practicado y notificado la liquidación tributaria por el Ayuntamiento, no existía valor catastral, el contribuyente había alegado la inexistencia de incremento de valor, se había incumplido la obligación de presentar la correspondiente declaración o autoliquidación, no se hubiera producido el incumplimiento de los requisitos exigidos para la obtención de una bonificación fiscal, etc.), no pueden ser objeto de liquidación, dada la anulación de los preceptos reguladores de la base imponible por la STC 182/2021, que, como ya se ha señalado, imposibilita la liquidación, comprobación y recaudación del impuesto y por tanto, su exigibilidad.
Por tanto, en el caso objeto de consulta, respecto de la autoliquidación emitida con anterioridad al dictamen de la STC 182/2021, el Ayuntamiento no podrá iniciar procedimientos de comprobación e inspección tributaria ni practicar liquidaciones de regularización tributaria del impuesto a consecuencia del incumplimiento de los requisitos exigidos para el disfrute de la bonificación fiscal, dado que los preceptos que regulan la determinación de la base imponible vigentes en la fecha de devengo han sido declarados inconstitucionales y nulos por la referida sentencia, y tampoco puede practicarse la liquidación al amparo de la normativa contenida en el Real Decreto-Ley 26/2021, ya que esta resulta de aplicación para los hechos imponibles devengados a partir del 10 de noviembre de 2021, sin que tenga efectos retroactivos.
Respecto a la segunda cuestión planteada, y de acuerdo con lo mencionado con anterioridad, la autoliquidación debe considerarse como una situación consolidada, a los efectos señalados en el fundamento de derecho sexto de la STC 182/2021, en cuanto que no pueden considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en dicha sentencia. Por tanto, el consultante no podrá solicitar la devolución del 5 por ciento restante de la cuota abonada en el año 2021”.

Comentario:
Lógica apabullante, lo consolidado es para todos, no solo para el contribuyente.

 

TEMA DEL MES; FISCALIDAD DE LOS ARRENDAMIENTOS (PARTE I): ARRENDAMIENTOS DE VIVIENDAS.

1.- ASPECTOS GENERALES DE LOS ARRENDAMIENTOS.

1.1.- RELACIÓN IVA E ITP Y AJD.

(I) Sujeción a IVA de todo arrendamiento: todo arrendamiento es una prestación de servicios sujeta al IVA puesto que el artículo 5.1 de la LIVA, considera sujeto pasivo de IVA a los arrendadores de bienes y el artículo 11.2 considera prestación de servicios a los arrendamientos de bienes.
(II) Sin embargo, si el arrendamiento queda exento de IVA en los supuestos del art. 20.1.23 de la LIVA, quedará sujeto a TPO (art. 4.4 LIVA y 7 TRITPAJD).
(III) El arrendamiento sujeto y no exento de IVA, queda sujeto a AJD, si se formaliza en escritura pública, al ser inscribibles en el registro de la propiedad (art. 2.5 LH y RD 297/1996), por lo que realiza el hecho imponible de dicha modalidad (art. 31.2 TRITPAJD).
(III) Debe advertirse que en los arrendamientos no cabe la renuncia a la exención del art. 20.2 de la LIVA, acotada a supuestos de entregas de bienes.

1.2.- IRPF.

(I) En IRPF el arrendamiento de inmuebles puede constituir rendimiento de actividad económica o de capital inmobiliario:
.- Es rendimiento de actividad económica cuando conlleva por el arrendador la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios y, especialmente, en el caso de arrendamientos, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa (art. 27 LIRPF). Al respecto:
a) La sentencia del TSJ de Aragón de de 10-12-2018, rec. 266/2015, puntualiza, citando la sentencia del de TS 28-10-2010, rec. 218/2006, que además de cumplir el requisito adicional indicado, debe realizar una efectiva ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio.
b) Aunque la consulta de la DGT V2227-21, de 4-8-2021; considera que para que el arrendamiento de inmuebles por una comunidad de bienes constituya actividad económica en el IRPF la persona en régimen laboral a jornada completa debe ser un tercero ajeno a los comuneros; aunque la resolución del TEAC nº 00/02633/2019/00/00, de 25/3/2021, considera que, para la aplicación de la reducción de empresa individual en el ISD atendiendo a la interpretación finalista, se puede aplicar la reducción aunque sea dudosa si la relación de uno de los comuneros con la comunidad es laboral o de autónomo.
c) La consulta de la DGT V3319-20, de 6/11/2020, sienta el criterio que a efectos de la consideración como actividad económica de una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles, de la exención en el IP de participaciones en entidades y consiguiente aplicación de la reducción en el ISD es preciso que mantenga el empleado un contrato laboral a jornada completa y, además, no esté pluriempleado.
.- En otro caso, constituye rendimiento del capital inmobiliario (arts. 22 y siguientes de la LIRPF) a integrar en la base imponible general previa determinación del rendimiento neto, aplicando los gastos deducibles reconocidos en tal sede. Su consideración de rendimiento del capital inmobiliario, excluye la tributación como rendimiento presunto del art. 85 de la LIRPF, si bien puntualiza la sentencia del TS de 2573/2021 (ROJ 1289/2021) que los inmuebles que dejan de estar arrendados, deben tributar como rentas imputadas de inmuebles a disposición de sus propietarios desde el cese del arrendamiento, no pudiendo desde tal momento deducirse los gastos deducibles establecidos en la normativa del IRPF para inmuebles arrendados.

2.- DE VIVIENDAS ORDINARIO CON GARAJES Y TRASTEROS

(I) Los mismos quedan sujetos y exentos de IVA.
.- Se incluyen en la exención:
a) Los edificios o partes de los mismos destinados exclusivamente a viviendas, incluyendo los garajes y anexos accesorios a las viviendas y los muebles, arrendados conjuntamente con aquéllos. Por tanto, los arrendamientos destinados a vivienda de la LAU 29/1994; y también los arrendamientos de vivienda por temporada, siempre que no conlleven prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera.
b) Los edificios o partes de los mismos destinados a su posterior arrendamiento por entidades gestoras de programas públicos de apoyo a la vivienda.
c) Los edificios o partes de los mismos destinados a su posterior arrendamiento por sociedades acogidas al régimen especial de Entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas establecido en el Impuesto sobre Sociedades.
.- No se incluyen en la exención:
a) Los destinados a subarriendo, excepto en los casos b) y c) del apartado anterior.
b) Los arrendamientos con opción de compra de viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al impuesto (arrendamientos por el promotor).
c) Los arrendamientos de apartamentos o viviendas amueblados cuando el arrendador se obligue a la prestación de alguno de los servicios complementarios propios de la industria hotelera, tales como los de restaurante, limpieza, lavado de ropa u otros análogos
(II) Arrendador:
.- IVA: Por tanto, salvo supuestos excepcionales, el arrendador es sujeto pasivo de IVA en una operación sujeta y exenta de IVA.
.- IRPF: Puede constituir en los términos expuestos en el apartado 1.2, rendimiento de actividad económica o rendimiento del capital inmobiliario. En caso que constituya rendimiento del capital inmobiliario, puede aplicar al rendimiento neto positivo una reducción general del 50% (es superior en determinados casos puntuales) siempre que hayan sido calculados por el contribuyente en una autoliquidación presentada antes de que se haya iniciado un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección que incluya en su objeto la comprobación de tales rendimientos (art. 23.2 LIRPF). La consulta de la DGT V0604-21, de 16/3/2021 considera que la carencia de pago de renta en los meses iniciales en los que el arrendatario realiza obras de acondicionamiento que quedarán de la propiedad a la extinción, constituye rendimiento del capital inmobiliario en el IRPF.
(III) Arrendatario:
.- El arrendatario, salvo supuestos excepcionales, queda sujeto a TPO (excluyendo en consecuencia, AJD si se formaliza en escritura pública), siendo:
a) Base imponible: En principio, de acuerdo a la LAU 29/1994, los arrendamientos de vivienda sujetos a dicha ley están sujeto a prórrogas potestativas para el arrendatario y obligatorias para el arrendador de hasta cinco años si el arrendador es persona física y hasta 7 años si es persona jurídica; por lo que en estos supuestos debe aplicarse la regla especial del art. 10.5.e) TRITPAJD: computar tres años de renta, salvo que se pacte duración superior y sin perjuicio de liquidaciones adicionales en caso de prórrogas más allá de los tres años (art. 10.5.e) TRITPAJD). En los demás casos la renta por el tiempo pactado, sin perjuicio de liquidaciones adicionales en los casos de prórrogas voluntarios o tácita reconducción.
b) La cuota se obtiene aplicando la tarifa especial del art. 12 TRITPAJD, salvo que la CA competente tenga establecida tarifa propia.
c) Exención: Exención en TPO de los arrendamientos de vivienda para uso estable y permanente previstos en el artículo 2 de la Ley 29/1994 (art. 45.I.B.26 TRITPAJD)
.- IRPF: Suprimida la deducción estatal por alquiler de la vivienda habitual, determinadas CCAA la regulan.

3.- DE VIVIENDAS TURÍSTICAS.

(I) Los arrendamientos de viviendas turísticas habitualmente conllevan la prestación de servicios hoteleros como limpieza, por lo que en principio quedan sujetos y no exentos de IVA (art. 20.1.23 LIVA). No obstante, debe matizarse que, como indica la consulta de la DGT V3319-13, de 12/11/2013, no se consideran que se prestan servicios de limpieza como servicio hotelero los supuestos de
– Servicio de limpieza y servicios de cambio de ropa del apartamento prestado a la entrada y a la salida del periodo contratado por cada arrendatario.
– Servicio de limpieza de las zonas comunes del edificio (portal, escaleras y ascensores) así como de la urbanización en que está situado (zonas verdes, puertas de acceso, aceras y calles).
– Servicios de asistencia técnica y mantenimiento para eventuales reparaciones de fontanería, electricidad, cristalería, persianas, cerrajería y electrodomésticos.
(II) Arrendador:
.- IVA: Por tanto, el arrendador, salvo supuestos excepcionales, es sujeto pasivo de IVA en una operación sujeta y no exenta de IVA que debe repercutir al arrendatario. La consulta de la DGT V2545-17, DE 9/10/2017 en un supuesto de arrendamiento con fines turísticos que se efectúa a través de una plataforma telemática de alquileres en Internet, sin prestación de servicios hoteleros a través de una plataforma telemática de alquileres en Internet considera:
a) Que si la plataforma de alquileres actúa como mera intermediaria entre arrendador y arrendatario en la operación de arrendamiento de apartamentos turísticos, realizando tal arrendamiento en nombre y por cuenta del arrendador, y cobrando únicamente la comisión que le satisface este por los servicios prestados, la condición de arrendador reside en el propietario.
b) Al no implicar prestación de servicios hoteleros, constituye una operación sujeta y exenta de IVA.
.- IRPF: Puede constituir en los términos expuestos en el apartado 1.2, rendimiento de actividad económica o rendimiento del capital inmobiliario. La consulta de la DGT V0604-21, de 16/3/2021 considera que la carencia de pago de renta en los meses iniciales en los que el arrendatario realiza obras de acondicionamiento que quedarán de la propiedad a la extinción, constituye rendimiento del capital inmobiliario en el IRPF del arrendador como renta en especie y debe repercutirse el IVA.
(III) Arrendatario:
.- El arrendatario, salvo supuestos excepcionales, soporta el IVA repercutido por el el arrendador en una operación sujeta y no exenta.
.- Si se documenta en escritura pública incide en AJD, aunque no es frecuente.
.- IRPF: Es consumo en su IRPF, salvo supuestos excepcionales que se realice en el ejercicio de una actividad económica (atenciones a clientes, etc…)

4.- DE VIVIENDAS CON OPCIÓN DE COMPRA

(I) De acuerdo al art. 20.1.23 de la LIVA quedan no exentos a IVA «los arrendamientos con opción de compra de viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al impuesto». Por tanto, debemos distinguir entre
.- Los arrendamientos con opción de compra de viviendas cuya entrega estuviese sujeta y no exenta al impuesto, que quedan sujetos y no exentos en el IVA («arrendamientos con opción de compra por promotor»). En este caso, se aplica al arrendamiento, el tipo reducido del 10% (art. 91.1.2 LIVA)
.- Los arrendamientos de opción de compra de vivienda que no constituyan primera entrega de edificación terminada, quedan sujetos y exentos de IVA, y, en consecuencia, sujetos a TPO (arts. 4, 20.1.22 LIVA y 7.5 TRITPAJD. Debe advertirse que en principio, tratándose de viviendas no parece que sea posible la renuncia a la exención en la transmisión futura, aunque el adquirente fuera sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de la actividad (consulta de la DGT V1980-20, de 17-6-2020).
(II) La constitución de la opción, salvo que el arrendatario se haya obligado a ejercer la opción, constituye en el IVA una prestación de servicios independiente del arrendamiento, por tanto, hecho imponible independiente, y al ser realizada por un sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de su actividad (arrendador – art. 5 LIVA -) queda siempre sujeta y no exenta de IVA al tipo ordinario del 21% (consultas DGT V1730-21, de 376/2021 y V3218-18, de 27/12/2018)
(III) Arrendador en caso de que la transmisión constituya primera entrega de edificación terminada:
.- IVA:
a) En caso de que la transmisión constituya primera entrega de edificación terminada:
*Arrendamiento, repercute IVA al tipo reducido del 10%.
* Opción de compra, repercute IVA al tipo ordinario del 21%.
b) En caso de que la transmisión no constituya primera entrega de edificación terminada:
*Arrendamiento, sujeto y exento de IVA.
* Opción de compra, repercute IVA al tipo ordinario del 21%.
.- IRPF:
a) Por el arrendamiento: puede constituir en los términos expuestos en el apartado 1.2, rendimiento de actividad económica o rendimiento del capital inmobiliario. En caso que constituya rendimiento del capital inmobiliario, puede aplicar al rendimiento neto positivo una reducción general del 50% (superior en casos puntuales) siempre que hayan sido calculados por el contribuyente en una autoliquidación presentada antes de que se haya iniciado un procedimiento de verificación de datos, de comprobación limitada o de inspección que incluya en su objeto la comprobación de tales rendimientos (art. 23.2 LIRPF).
b) Por la opción de compra: la prima de la opción constituye una ganancia patrimonial que se integra en la base imponible del ahorro por implicar una transmisión, fundada en la traditio, derivada de la entrega de facultades propias del derecho de propiedad a las que temporalmente renuncia el titular (sentencia TS de 21 de junio de 2022 – ROJ STS 2599/2022).
(IV) Arrendatario:
.- IVA e ITP y AJD.
a) En caso de que la transmisión constituya primera entrega de edificación terminada:
*Arrendamiento, soporta IVA al tipo reducido del 10%, de formalizarse en escritura pública, AJD.
* Opción de compra, soporta IVA al tipo ordinario del 21%, de formalizarse en escritura pública, AJD.
b) En caso de que la transmisión no constituya primera entrega de edificación terminada:
*Arrendamiento, sujeto y exento de IVA, queda sujeto a TPO y exento (art. 45.I.B.26 TRITPAJD. * Opción de compra, soporta IVA al tipo ordinario del 21%, de formalizarse en escritura pública, AJD.
.- IRPF: Suprimida la deducción estatal por alquiler de la vivienda habitual, determinadas CCAA la regulan.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ.

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Parroquia de San Pedro (Gijón) desde un dron, por Fernando Sánchez de Lamadrid Sicre, notario de Gijón y piloto de drones.







Tratamiento fiscal de las extinciones de condominio

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EL NUEVO TRATAMIENTO FISCAL DE LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO

Adolfo Poveda Díaz, Notario

 

ÍNDICE:

   Introducción

   Supuestos básicos

   Otros aspectos examinados

   Enlaces

 

INTRODUCCIÓN:

El tratamiento fiscal de la extinción de condominio por la Dirección General de Tributos (DGT) ha venido siendo confusa y contradictoria. Sin embargo, a raíz de la Sentencia de Tribunal Supremo (STS) 1502/2019 de 30/10/2019, asumida por las Consultas Vinculantes (CV) V2739/2021 de 10/11/2021 y V2096/2022 de 30/9/2022, se abre paso una nueva visión más clara y razonable. Exponer los nuevos criterios es el objeto de la presente nota. Al tratarse de un nuevo enfoque es posible encontrar CV anteriores que contradicen estás últimas. En todo caso, habrá que esperar a que posteriores CV confirmen y perfilen lo enunciado, o volvamos a la situación anterior.

Bajo cada supuesto, se transcriben literalmente párrafos de la STS y CV antes indicadas. En corchetes se incluyen comentarios o valoración personal.

 

SUPUESTOS BÁSICOS:

1.- Una comunidad, un único bien indivisible que se adjudica a un comunero satisfaciendo este a el/los otro/s a cambio su equivalente en dinero.

Así, ……. sentamos como doctrina que «la extinción de un condominio, en el que se adjudica un bien indivisible a uno de los condóminos, que ya era titular dominical de una cuota de dicho bien, a cambio de su equivalente en dinero, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas sino a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados”. (STS 1502/2019 citando resoluciones anteriores del TS)

2.- Única comunidad con varios bienes

En el supuesto de una única comunidad sobre varios bienes, habrá que atender al conjunto de todos ellos para determinar la indivisibilidad, ya que, aunque cada uno de los bienes, individualmente considerados, pueda tener la condición de indivisible, el conjunto de todos sí puede ser susceptible de división, por lo que el reparto o adjudicación de los bienes entre los comuneros deberá hacerse mediante la formación de lotes lo más equivalentes posibles, evitando los excesos de adjudicación. De ser posible una adjudicación distinta de los bienes entre los comuneros, que evitase el exceso o lo minorase, si no se lleva a cabo, existiría una transmisión de la propiedad de un comunero a otro que determinaría la sujeción al impuesto (ITP). (V2096/2022)

3.- Disolución simultánea de varias comunidades

En caso de disolución simultánea de varias comunidades el Tribunal Supremo en su sentencia 1502/2019, de 30 de octubre de 2019, ha manifestado expresamente que “lo importante es que se haya extinguido el condominio, que el negocio jurídico …. perseguía con claridad el ejercicio de una facultad de división de la cosa común, en la que se especifican los derechos que correspondían al comunero que transmite sus participaciones, recibiendo éste una parte equivalente sustitutiva de su cuotas ideal en ambos condominios y, finalmente, que los condueños no han obtenido beneficio ni ganancia patrimonial, lo que determina la aplicación de nuestra jurisprudencia descrita en fundamento de derecho anterior y entender que resultaba procedente tributar por AJD.” (V2739/2021 citando la STS 1502/2019)

   a) Bienes indivisibles: adjudicaciones equivalentes y proporcionales

En síntesis, lo que el Tribunal Supremo determina en esta sentencia (STS 1502/2019) es que, en la disolución de comunidades de bienes sobre bienes indivisibles, si las prestaciones de todos los comuneros son equivalentes y proporcionales a las respectivas cuotas de participación, resultará aplicable el supuesto de no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas regulado en el artículo 7.2.B) del TRLITPAJD y, consecuentemente, procederá la tributación de la operación por la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales. A este respecto, también cabe la formación de lotes equivalentes y proporcionales a adjudicar a cada comunero en proporción a sus cuotas de participación…. (V2739/2021 y V2096/2022)

   b) Bienes divisibles: adjudicaciones en lotes equivalentes y proporcionales

A este respecto, también cabe la formación de lotes equivalentes y proporcionales a adjudicar a cada comunero en proporción a sus cuotas de participación…. (V2739/2021) en cuyo caso es indiferente que los bienes sean o no indivisibles, pues lo principal es que los lotes sean equivalentes y proporcionales a las cuotas de participación de los comuneros. (V2739/2021)

[Aunque la STS 1502/2019 considera sujeta a AJD el supuesto de dos comunidades con un bien indivisible cada una, adjudicándose los dos a un único copropietario, en contradicción con el criterio de lotes equivalentes y proporcionales, la justificación puede venir en que, según la sentencia, ninguna de las partes del recurso, ni siquiera, la propia Administración autonómica recurrente, ha sugerido un mecanismo alternativo de reparto de los bienes, determinante de la extinción del condominio (STS 1502/2019)]

4.- Disolución con excesos de adjudicación

Regla general: …. los excesos de adjudicación se consideran transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto (TPO). Luego el comunero al que se le adjudique el exceso…… deberá tributar por dicho concepto, por el valor del exceso recibido.

Regla especial: …La aplicación de la regla especial exige …… el cumplimiento de los siguientes requisitos: 1. La indivisibilidad del bien o su desmerecimiento por la indivisión.2. La adjudicación a “uno” de los comuneros.3. La compensación al comunero que recibe de menos por parte del comunero al que se adjudica el exceso. ….. Cuando el exceso surja de dar cumplimiento a alguno de los referidos preceptos, dicho exceso no se considerará transmisión patrimonial onerosa…., por lo que la concurrencia de todos los requisitos ….. determina su tributación por la cuota variable del documento notarial. (V2739/2021 y V2096/2022).

 

OTROS ASPECTOS EXAMINADOS

1.- Existencia de una o varias comunidades.

[Aunque la DGT elude este tema, dado que esta materia debe valorarse para cada caso por los órganos tributarios de las Comunidades Autónomas, existen en las resoluciones indicadas indicaciones útiles]

…aunque dos o más bienes, muebles o inmuebles, sean propiedad de dos o más titulares, ello no determina automáticamente la existencia de una única comunidad de bienes, sino que podrá haber una o más comunidades en función del origen o destino de la referida comunidad. …….. Cabe considerar la existencia de una única comunidad sobre una universalidad de bienes, como es el caso de la sociedad de gananciales o de una comunidad de bienes que realice actividades económicas, ya se haya constituido por actos “inter vivos” o se haya originado por actos “mortis causa”……. También es una única comunidad de bienes, en origen, la llamada comunidad hereditaria en general –aunque no realice actividades económicas–, es decir, la constituida por los herederos del causante mientras no se haya adjudicado el caudal relicto, esto es, desde que los llamados a suceder aceptan la herencia hasta su adjudicación (TEAC, R 29/9/2011). En el supuesto de que se trate de varios condominios, su disolución supondrá la existencia de tantos negocios jurídicos diferentes como comunidades haya, que, como tales, deben ser tratados, no solo separada, sino, lo que es más sustancial, independientemente. (V2739/2021 y V2096/2022)

2.- Comuneros

   a) Separación de comunero

…….el hecho de que se separe algún comunero o que se incorpore algún nuevo comunero no determina por sí solo que se extinga la comunidad de bienes y nazca una nueva, sino, simplemente, que ha variado el número de comuneros, pero la comunidad de bienes se mantendrá como tal, pues, como señala el artículo 392 del Código Civil, la propiedad de una cosa o de un derecho seguirá perteneciendo pro indiviso a varias personas. (V2096/2022)

   b) Salida de un comunero permaneciendo el resto en situación de indivisión

…… si, existiendo varios comuneros, se adjudicaren bienes a uno en pago de su cuota de participación, permaneciendo el resto en la situación inicial de indivisión, no se habrá producido la extinción de la comunidad. Lo que habrá será una separación de uno o varios comuneros, (también denominada disolución parcial), supuesto no previsto en el citado artículo 1.062 del Código Civil, cuya literalidad exige que la disolución de la comunidad sea total, al contemplar exclusivamente el supuesto de que cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, se adjudique “a uno”, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero. (V2096/2022)

3.- Satisfacción del exceso en forma distinta del dinero

   a) El adjudicatario satisface el exceso mediante entrega de un inmueble de su propiedad como dación en pago

….. lo importante es que se haya extinguido el condominio, que el negocio jurídico escriturado ……. perseguía con claridad el ejercicio de una facultad de división de la cosa común, en la que se especifican los derechos que correspondían al comunero que transmite sus participaciones, recibiendo éste una parte equivalente sustitutiva de su cuotas ideal en ambos condominios y, finalmente, que los condueños no han obtenido beneficio ni ganancia patrimonial, lo que determina la aplicación de nuestra jurisprudencia descrita en fundamento de derecho anterior y entender que resultaba procedente tributar por AJD. (STS 1502/2019)

…..con independencia de que la compensación sea en metálico, mediante la asunción de deudas del otro comunero o mediante la dación en pago de otros bienes. En este último caso, en opinión del Tribunal Supremo, solo tributaría por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas la transmisión de bienes privativos de un comunero al otro, pero no la de bienes que ya estaban en condominio, pues en tal caso no se produce transmisión alguna, sino disolución de una comunidad de bienes con especificación de un derecho que ya tenía el condómino que se queda con el bien. (V2739/2021)

La compensación en metálico a la que se refiere el artículo 1.062 del Código Civil, puede realizarse no solo en metálico, sino también mediante la asunción de la deuda de un préstamo hipotecario o la dación pago de un bien propiedad del condómino. (V2096/2022)

   b) El adjudicatario satisface el exceso mediante la asunción de la deuda hipotecaria del inmueble adjudicado

….. así lo ponen de manifiesto …… las consultas vinculantes V1494-11, de 9 junio de 2011 y V2367-10, de 28 de octubre de 2010, en cuya virtud «también tiene la consideración de compensación en metálico la asunción por el adjudicatario de la parte de deuda del otro copropietario en el préstamo hipotecario común”. (STS 1502/2019)

…con independencia de que la compensación sea en metálico, mediante la asunción de deudas del otro comunero…. pues en tal caso no se produce transmisión alguna, sino disolución de una comunidad de bienes con especificación de un derecho que ya tenía el condómino que se queda con el bien. (V2739/2021)

4.- Disolución de comunidades que hayan realizado actividades empresariales

…….. el RITPAJD se refiere a la disolución de las comunidades de bienes en los siguientes términos: «Artículo 61. Disolución de comunidades de bienes. 1. La disolución de comunidades que resulten gravadas en su constitución, se considerará a los efectos del impuesto como disolución de sociedades, girándose la liquidación por el importe de los bienes, derechos o porciones adjudicadas a cada comunero. (Citado V2096/2022)

5.- Intercambio de inmuebles de distintas comunidades

Si los comuneros intercambiasen inmuebles de una y otra comunidad de bienes como si de la adjudicación de los bienes de una única comunidad de bienes se tratara, tal intercambio tendría la consideración de permuta. …… Por tanto, no siendo la verdadera naturaleza del acto realizado la de disolución de comunidad sino la de permuta, deberá tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, …… (V2096/2022)

6.- El comunero que se adjudica el bien tiene una participación minoritaria

….. el artículo 1062 del Código Civil no establece restricción alguna ni cuota al respecto, sólo que haya condominio y que la cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, sea cual sea el porcentaje de participación en la comunidad. (STS 1502/2019)

 

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Ermita del Santísimo Cristo del Consuelo, Patrón de Torralba de Calatrava (Ciudad Real). Por Tolomeo en Wikipedia.

Oficina Registral (Propiedad). Informe DICIEMBRE 2022. ¿Finca ganancial o privativa?

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Indice:
  1. TEMA DEL MES: ¿FINCA GANANCIAL O PRIVATIVA? Por Antonio Manuel Oliva Izquierdo.
  2. DISPOSICIONES GENERALES. Por Maria Núñez (el resto del informe).
  3. Modelos tributarios IVA: 303, 322 y 390
  4. RDLey 19/2022: Medidas motivadas por el aumento de los tipos de interés
  5. Encomienda de gestión nacionalidad: Adenda
  6. DISPOSICIONES AUTONÓMICAS
  7. TRIBUNALES: TRIBUNAL CONSTITUCIONAL
  8. SECCIÓN II: Nuevo Concurso Registros
  9. RESOLUCIONES
  10. 465.** IDENTIFICACIÓN DE MEDIOS DE PAGO. PAGOS FUTUROS O APLAZADOS
  11. 480.** ANOTACIÓN DE EMBARGO. EMPRENDEDOR INDIVIDUAL. DEPÓSITO DE CUENTAS.
  12. 484.** INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA. ART. 199: OPOSICIÓN DE QUIEN NO ES TITULAR REGISTRAL NI CATASTRAL
  13. 487.** SUBSANACIÓN O NOVACIÓN DE HIPOTECA UNILATERAL A FAVOR DEL ESTADO YA ACEPTADA.
  14. 492.*** INMATRICULACIÓN ART. 205 LH. INDICIOS DE DOBLE INMATRICULACIÓN. SOLICITUD DE 199 LH PARA DISIPAR DUDAS
  15. 494.** SOLICITUD DE NOTAS SIMPLES. DENEGACIÓN DE ASIENTO DE PRESENTACIÓN
  16. 497.*** ANOTACIÓN PREVENTIVA DE TRANSMISIÓN DE DERECHO HEREDITARIO
  17. 509.*** ADQUISICIÓN DE FINCA POR EXTRANJERO NO COMUNITARIO LEY 8/1975
  18. 512 .**AMPLIACIÓN DE OBRA NUEVA DE FINCA QUE LINDA CON CARRETERA
  19. ENLACES

INFORME REGISTROS PROPIEDAD DICIEMBRE 2022

por MARÍA NÚÑEZ NÚÑEZ y ANTONIO MANUEL OLIVA IZQUIERDO

REGISTRADORES DE LUGO Y DE TRUJILLO (CÁCERES)

TEMA DEL MES: ¿FINCA GANANCIAL O PRIVATIVA? Por Antonio Manuel Oliva Izquierdo.

CASADO EN GANANCIALES QUE EXTINGUE CONDOMINIO EN VIRTUD DE CUOTA PRIVATIVA CON ABONO DE EXCESO DE ADJUDICACIÓN

Un supuesto no poco frecuente en la práctica registral es aquel en que un casado en régimen de gananciales, cotitular con carácter privativo de una cuota sobre determinada finca – normalmente, por título de herencia o donación – extingue el condominio sobre la misma y se la adjudica en su totalidad ante su carácter indivisible, con abono del exceso de adjudicación a los restantes comuneros con dinero ganancial.

En tales supuestos, surge una cuestión: ¿la finca tiene carácter privativo o ganancial?

A favor de su naturaleza privativa, cabría esgrimir que, si el casado puede ejercitar el derecho de retracto de comuneros sobre la finca, es precisamente por su cuota en la misma, por lo que la naturaleza de dicha cuota debería determinar el carácter con el que se ha de practicar la inscripción a su favor por el principio de subrogación real de los números tercero y cuarto del artículo 1346 del Código civil. En base a dicho razonamiento, si la cuota era privativa, también lo será la finca retraída.

Por el contrario, a favor de su naturaleza ganancial, puede argumentarse que, si el abono del exceso de adjudicación se realiza con dinero ganancial, dicha naturaleza de la contraprestación en cuya virtud se ha adquirido la finca retraída, junto con la presunción de ganancialidad del artículo 1355 del Código civil, debe determinar el carácter ganancial de la finca.

La cuestión objeto de debate fue resuelta a favor de la primera de las tesis por la Resolución de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública de 11 de mayo de 2016.

Señala esta Resolución que “la disolución y extinción de la comunidad termina con la situación de condominio y constituye un derecho de propiedad exclusiva a favor del comunero, o comuneros, a quien o quienes, se adjudica el bien entero, o cada una de las porciones materiales que resulten de su división. En nuestro Derecho, dejando a salvo supuestos especiales (…) la extinción o disolución de la comunidad ordinaria en nuestro Derecho puede tener lugar, bien por la división de la cosa común, bien por la reunión de todas las cuotas en una sola persona (comunero o no), en virtud de los correspondientes desplazamientos patrimoniales por cualquier título de adquisición, incluyendo la renuncia de un comunero, y también por su adjudicación a uno que compensa el derecho de los demás. La sociedad legal de gananciales constituye un régimen económico-matrimonial de tipo comunitario, que se articula en torno al postulado que declara comunes las ganancias obtenidas y que atribuye carácter consorcial o ganancial a los bienes adquiridos a título oneroso con cargo al acervo común, constante su vigencia. Esta última idea expresa lo que se conoce como el llamado principio de subrogación real, enunciado con carácter general en los artículos 1346.3 y 1347.3 del Código Civil («Son bienes gananciales… Los adquiridos a título oneroso a costa del caudal común»). Sin embargo, este principio no es de aplicación universal, pues a él se anteponen otros criterios que el legislador ha considerado como prioritarios para determinar la naturaleza de los bienes, como pueden ser el de la accesión (cfr. artículo 1359 del Código Civil), el de la autonomía de la voluntad (cfr. artículo 1355 del Código Civil) o el del carácter del propio bien del que deriva el derecho a la adquisición (cfr. artículos 1346.4, 1347.4 ó 1352 del Código Civil). Bien es verdad, que en las adquisiciones onerosas, en caso de que no se aplique el denominado principio de subrogación real (con arreglo al cual los bienes adquiridos tienen la misma naturaleza privativa o ganancial que tuviesen los fondos utilizados o la contraprestación satisfecha), para evitar el desequilibrio entre los distintos patrimonios de los cónyuges, surge como contrapeso el correspondiente derecho de reembolso (a favor del patrimonio que sufraga la adquisición) consagrado en el artículo 1358 del Código Civil. La lectura de los preceptos que rigen la sociedad conyugal legal, más que apoyar la consideración de que el pleno dominio de la finca adquirido por uno de los cónyuges en virtud de la extinción del condominio ha de tener carácter ganancial (mediante la aplicación del principio de subrogación real, presuponiendo el carácter ganancial de la indemnización que el cónyuge ha de abonar a los demás condueños -artículos 404, 406 y 1062 del Código Civil- en base a la presunción de que el numerario que se pague es de tal carácter –artículo 1361 del Código Civil–), pone de relieve que lo más congruente es entender que la totalidad de la finca adjudicada tras la extinción de la copropiedad conserva la misma naturaleza que tenía la titularidad originaria del condueño adjudicatario, es decir, la cuota indivisa de la que trae causa la adjudicación, que en el caso examinado era privativa. En efecto, son varios los preceptos de nuestro Código de los que se infiere que en el ámbito del régimen de gananciales el carácter del bien viene determinado, con preferencia al de la naturaleza de la contraprestación, por el criterio que atiende al origen o procedencia privativa o ganancial del derecho que fundamenta la adquisición, sin perjuicio del coetáneo nacimiento del derecho de rembolso a cargo del patrimonio favorecido (artículo 1358 del Código Civil). Este criterio se fundamenta y apoya en la dicción y espíritu del apartado 4.º de los artículos 1346 y 1347 del Código Civil, que atribuyen carácter privativo o ganancial a los bienes adquiridos por derecho de retracto de carácter privativo o ganancial, aun cuando lo fueran con fondos de carácter contrario, o del artículo 1352 del Código Civil cuando considera privativas las nuevas acciones u otros títulos o participaciones sociales suscritos como consecuencia de la titularidad de otros privativos (sin perjuicio del correspondiente reembolso, en su caso), y la doctrina lo extiende a todo supuesto de adquisición preferente, o de adquisición que se derive de una previa titularidad. Por analogía, este criterio no sólo se ha seguir en los supuestos estrictamente citados en dichas normas (retracto y derecho de suscripción preferente), sino que se debe de aplicar a toda adquisición proveniente del ejercicio de cualquier derecho de adquisición preferente, como el derecho de tanteo u opción, o derivado de una titularidad previa, por razón del denominado desdoblamiento de la cuota, supuesto que tiene lugar en las adquisiciones provenientes de liquidaciones de situaciones de proindivisión. Esta posición es, además, la que ha venido manteniendo esta Dirección General en pronunciamientos anteriores (Resolución de 14 de abril de 2005, que resuelve un caso similar al tratar de la adjudicación de un bien hereditario a uno de los herederos que indemniza a los demás con fondos gananciales) y especialmente en el reciente de 17 de septiembre de 2012, donde se defiende la aplicación analógica de la regla 4.ª del artículo 1346 del Código Civil (que atribuye carácter privativo a los bienes y derechos adquiridos en ejercicio de un derecho de retracto privativo, aunque la adquisición se haya realizado con fondos comunes), criterio que «cabría extender, por concurrir la misma “ratio iurisˮ, a los casos en que los comuneros convienen que se adjudique la cosa a uno de ellos indemnizando a los demás (solución que esta Dirección General ha aplicado a los supuestos de partición de herencia con exceso de adjudicación: Vid. Resolución de 14 de abril de 2005), por entender, con una parte cualificada de nuestra doctrina, que tales adquisiciones son desenvolvimientos naturales del derecho de cuota (cfr. artículo 1523 del Código Civil), y que coordina con la tesis sostenida por el Tribunal Supremo en su Sentencia de 28 de mayo de 1986 sobre la naturaleza de la comunidad ordinaria (en el sentido de que cada comunero tiene la propiedad total sobre la cosa, limitada por el concurso de las otras propiedades totales de los demás)». Y es que, en suma, la solución que resultaría de la aplicación combinada del principio de subrogación real y de la presunción del artículo 1361 del Código Civil cede ante un título adquisitivo, que, por estar basado en un derecho de adquirir privativo, del que legalmente resulte la privatividad de lo adquirido. Y esta calificación en la extinción del condominio vendrá determinada por el carácter que corresponda a la previa titularidad indivisa del comunero, que es precisamente de la que trae causa su derecho y la que faculta -a través de la división y adjudicación- para adquirir todo el bien común; incluso cuando se abone a los demás en dinero ganancial la compensación por el exceso que esa adjudicación le suponga sobre su haber, pues la causa de la adquisición sigue siendo el derecho que el adjudicatario tenía como comunero, y éste quedó determinado como privativo”.

Como resultado de todo lo anterior, en el supuesto planteado, resulta conveniente en el acta de inscripción y en la nota de despacho reflejar que la inscripción se ha practicado a favor del cónyuge casado en gananciales, con carácter privativo, al amparo de los artículos 1346.3 y 1346.4 del Código civil, en la interpretación que de los mismos hace la Resolución de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública de 11 de mayo de 2016.

 

DISPOSICIONES GENERALES. Por Maria Núñez (el resto del informe).

Se han publicado las siguientes disposiciones:

Modificación de la Ley de consumidores en la reforma de la Ley del Juego

Administración del Siglo XXI.

Resolución de 14 de noviembre de 2022, de la Secretaría de Estado de Función Pública, por la que se publica el «Acuerdo Marco para una Administración del siglo XXI»: Es un acuerdo entre el Gobierno, CCOO y UGT que recoge proyectos de mejoras en la Administración del Estado, fundamentalmente de tipo laboral. Anuncia una futura Ley de la Función Pública de la AGE.

Modelos tributarios IVA: 303, 322 y 390

Orden HFP/1124/2022, de 18 de noviembre, que adapta los modelos 303, 322 y 390 a los últimos cambios legales en el IVA.

RDLey 19/2022: Medidas motivadas por el aumento de los tipos de interés

Establece una serie de medidas para paliar los efectos derivados del aumento de la cuota para el pago del préstamo hipotecario que recae sobre la vivienda habitual. Nuevo Código de Buenas Prácticas para deudores hipotecarios en riesgo de vulnerabilidad, que prevé novaciones. Reforma la exención 23 LITPyAJD. Modificación del umbral de exclusión. Reducciones arancelarias adicionales. Modifica la Ley 2/1994, de 30 de marzo, y el artículo 23 de la LCCI. Suspensión de comisiones por la conversión de tipo variable a tipo fijo.

Ir a la página especial con el resumen completo, cuadros y enlaces.

Encomienda de gestión nacionalidad: Adenda

Adenda 2ª de prórroga a la encomienda de gestión firmada en 2019 para que los registradores tramiten expedientes de nacionalidad por residencia, al existir algunos expedientes todavía con trámites pendientes (subsanaciones y recursos). El plazo queda ampliado hasta el 15 de noviembre de 2023.

DISPOSICIONES AUTONÓMICAS

Se han publicado disposiciones de Navarra, Aragón (información geográfica), Galicia (áreas empresariales), Castilla y León y Canarias (Cooperativas, reforma Ley de Suelo).

TRIBUNALES: TRIBUNAL CONSTITUCIONAL

Se han publicado STC relativas a

  • Vulneración del derecho a la tutela judicial sin indefensión: emplazamiento mediante edictos de la demandada sin haber agotado las posibilidades de notificación personal (STC 122/2013) en Ejecución hipotecaria
  • Vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva (error patente): resolución judicial que yerra al calificar la autoliquidación presentada por el obligado tributario, aplicándole el régimen de revisión previsto para los actos administrativos de liquidación; en una cuestión relativa a la devolución de la plusvalia
  • Vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva en Ejecución Hipotecaria por inadecuada utilización de la dirección electrónica habilitada como cauce de comunicación del primer emplazamiento procesal e inadmisión de la oposición a la ejecución resultante de la confusión del deber de las personas jurídicas de relacionarse con la administración de justicia por medio de comunicaciones electrónicas con la regulación del primer emplazamiento en los procesos civiles].
  • Vulneración del derecho a tutela judicial sin indefensión: falta de emplazamiento personal de quien no había sido notificado en el proceso monitorio previo
  • Vulneración del derecho a no padecer discriminación por razón de discapacidad: relativa a diferencia de trato no prevista normativamente y carente de justificación objetiva y razonable, derivada exclusivamente de haber accedido a la situación de jubilación anticipada a causa de la situación de discapacidad
  • Sobre Competencias en Cataluña relativas a comercio interior, ordenación de la economía y régimen lingüístico: nulidad parcial de los preceptos legales autonómicos relativos a los horarios comerciales, aplicación de la regla del silencio negativo a las solicitudes de declaración de municipios turísticos y prescripción de infracciones y sanciones; interpretación conforme con la Constitución de los preceptos que regulan las temporadas habituales de venta en rebajas y el deber de disponibilidad lingüística en la actividad comercial.
  • Sobre RENTAS EN ARRENDAMIENTOS DE VIVIENDA en Cataluña: nulidad del precepto legal que introduce un régimen de contención y moderación de rentas en los contratos de arrendamiento de vivienda
  • Vulneración de los derechos a la utilización de los medios de prueba pertinentes y a un proceso con todas las garantías, en conexión con el derecho a la tutela judicial efectiva: resoluciones judiciales que, sin un verdadero motivo jurídico, declaran improcedente la prueba videográfica aportada por la empresa y admitida en la instancia.
  • Vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva en ejecución hipotecaria (ausencia de control judicial de las cláusulas abusivas que desconoce la primacía del Derecho de la Unión Europea y la jurisprudencia del Tribunal de Justicia).
  • Vulneración del derecho a un proceso sin dilaciones indebidas: demora de más de tres años en la celebración del acto de conciliación previa y juicio en procedimiento ordinario de reclamación de cantidad por incumplimiento de la formalización de contrato postdoctoral

Se han admitido a trámite Recursos relativos a:

  • Afecta a dos artículos del Decreto Legislativo 1/2021, de 18 de junio, del Consell de aprobación del texto refundido de la Ley de ordenación del territorio, urbanismo y paisaje en Valencia:
  • La cuestión de inconstitucionalidad planteada por la Sección 5.ª de la Sala de lo Contencioso-administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña, relativo al uso de las lenguas en la Enseñanza
  • El recurso de inconstitucionalidad, que afecta a la LEY DE IGUALDAD DE TRATO.
  • El recurso de inconstitucionalidad contra la Ley Orgánica 8/2022, de 27 de julio, de modificación de los artículos 570 bisy 599 Se refieren a la renovación del Consejo General del Poder Judicial.

SECCIÓN II: Nuevo Concurso Registros

RR de 16 de noviembre de 2022, de la DGSJyFPy de la DG de DyEJ de Cataluña por la que se convoca concurso ordinario n.º 314 para la provisión de Registros de la Propiedad, Mercantiles y de Bienes Muebles.

Ver resultado publicado en el BOE.

Ver archivo de concursos.

RESOLUCIONES

464.** SENTENCIA DE DIVORCIO APROBANDO CONVENIO REGULADOR. INSCRIPCIÓN EN EL REGISTRO CIVIL.

Para inscribir en el Registro de la Propiedad una disolución de condominio derivada de un divorcio de cónyuges casados en el régimen de separación de bienes caTalán, es preciso acreditar la previa inscripción de la sentencia en el Registro Civil.

465.** IDENTIFICACIÓN DE MEDIOS DE PAGO. PAGOS FUTUROS O APLAZADOS

La obligación de identificar los medios de pago se refiere a los pagos realizados en el momento del otorgamiento de la correspondiente escritura pública o con anterioridad al mismo, pero no se refieren en ningún caso a los pagos aplazados, con independencia de la forma en que las partes contratantes hayan convenido los pagos futuros.

466 , 467, 469, 470, 489, 490, 502, 507, 508 () VENTA DE VIVIENDA EN PROPIEDAD HORIZONTAL. No necesidad de manifestación suelos contaminados.

No precisa manifestación sobre actividades potencialmente contaminantes.

Ver comentario a la R. nº 398.

468. 479 () VENTA DE NAVE INDUSTRIAL EN FINCA CON TERRENO NO EDIFICADO. Necesidad de manifestación de suelos contaminados.

Transmitiéndose una finca (en este caso nave industrial) que dispone de terreno no edificado, cabe la posibilidad de que se haya podido realizar una actividad que potencialmente sea contaminante del suelo, por lo que será preciso que el transmitente manifieste, no si el suelo está contaminado o no, sino, más bien, si se ha realizado o no, en la finca transmitida, alguna actividad potencialmente contaminante del suelo (JCC)

Ver comentario a la R. nº 398.

471.() VENTA DE VIVIENDA UNIFAMILIAR SIN JARDÍN O TERRENO. No necesidad de manifestación suelos contaminados.

Transmitiéndose una vivienda unifamiliar en régimen de división horizontal sin disponer de un terreno o jardín en el que se haya podido realizar una actividad que potencialmente sea contaminante del suelo, no es necesaria la manifestación sobre actividades potencialmente contaminantes 

Ver comentario a la R. nº 398.

472.** NUEVA SOLICITUD DE INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA HABIÉNDOSE YA DENEGADO CON ANTERIORIDAD.

Solicitada la tramitación del expediente del art. 199, el registrador puede negar su inicio basándose en que ya fue tramitado por la anterior registradora, quien denegó la práctica de la inscripción por oposición del Ayuntamiento, sin que en esta presentación se aporte nueva documentación.

473.* ANOTACIÓN DE EMBARGO. TRACTO SUCESIVO.

No procede tomar anotación preventiva de embargo ni de suspensión del mismo si de la documentación aportada no resulta que el demandado traiga causa del titular registral de la finca referida, como exige el art. 629.2 LEC.

474.** CANCELACIÓN DE INSCRIPCIÓN DE SERVIDUMBRE.

Para cancelar un derecho es preciso el consentimiento de su titular. Si falta dicho consentimiento es precisa una resolución judicial en procedimiento entablado contra tal titular. No cabe cancelar por la vía del art. 82.2 LH porque para ello es preciso que el derecho que se pretende cancelar haya quedado extinguido de una manera inequívocamente indubitada, de tal modo que resulta innecesario un nuevo consentimiento, voluntario o forzoso, del titular del derecho que se cancela. Por otro lado tratándose de un edificio en régimen de Propiedad Horizontal resulta que para la cancelación de la servidumbre constituida en favor de un departamento es necesario el consentimiento individualizado de su titular, al afectar al contenido esencial del dominio del departamento, del que la servidumbre establecida a su favor es inseparable, sin que baste un acto colectivo de la comunidad en régimen de propiedad horizontal

475.** AFECCIÓN URBANÍSTICA. EJECUCIÓN EN PROCEDIMIENTO DE APREMIO: ADJUDICACIÓN AL AGENTE URBANIZADOR.

En el caso de calificación sustitutoria, el recurso se interpone frente a la calificación del registrador sustituido, aunque limitado a los defectos con los que el registrador sustituto hubiera manifestado su conformidad. En sede de ejecución urbanística si la subasta queda desierta, se puede adjudicar la finca al agente urbanizador, como acreedor del importe de las cuotas.

477.* RECURSO CONTRA INMATRICULACIÓN YA PRACTICADA

El objeto del recurso contra calificaciones de registradores de la Propiedad es exclusivamente la determinación de si la calificación es o no ajustada a Derecho por lo que no procede rectificar asientos ya practicados, que están bajo la salvaguardia de los tribunales o resolver respecto de expedientes de doble inmatriculación no iniciados. 

478.** CONVENIO REGULADOR. TRANSMISIONES QUE SON ADMISIBLES. USO DE LA VIVIENDA FAMILIAR

El convenio regulador de divorcio debe referirse a bienes adquiridos constante el matrimonio (no antes) o a la vivienda familiar. El derecho de uso de la vivienda, debe ser temporal, pero puede tener un plazo implícito.

480.** ANOTACIÓN DE EMBARGO. EMPRENDEDOR INDIVIDUAL. DEPÓSITO DE CUENTAS.

Procede la denegación de una anotación preventiva de embargo si consta en el registro que el titular registral es emprendedor individual de responsabilidad limitada, sin resultar del mandamiento ninguna de las circunstancias que suprimen el beneficio de la limitación de la responsabilidad (artículo 10.3 de la Ley 14/2013, de 27 de septiembre). Si no ha depositado cuentas, pera que se pierda el beneficio es preciso que se trate de deudas posteriores al plazo establecido para el depósito de dichas cuentas.

481.* PROPIEDAD HORIZONTAL. FALTA DE DEFINICIÓN DE LA FINCA SOBRE LA QUE SE CONSTITUYE.

Para declarar una obra nueva y posterior división horizontal hay que especificar la finca sobre la que recae, que ha de estar inscrita, y, de ser más de una, agruparlas previamente.

482.** EMBARGO SOBRE FINCA GANANCIAL, HABIENDO FALLECIDO AMBOS CÓNYUGES

Disuelta pero no liquidada la sociedad de gananciales, no corresponde a los cónyuges individualmente una cuota indivisa en todos y cada uno de los bienes que la integran y de la que pueda disponer separadamente, sino que, por el contrario, la participación de aquellos se predica globalmente respecto de la masa ganancial en cuanto patrimonio separado colectivo.

483.** PROCEDIMIENTO DEL ART. 199 LH CON OPOSICIÓN DE COLINDANTES. JUSTIFICACIÓN DE LA NOTA DE CALIFICACIÓN. MARGEN DE TOLERANCIA

Las dudas de correspondencia del registrador no pueden basarse en la mera existencia de oposición de los colindantes, sino que debe justificarlas; y con más motivo si las diferencias en la delimitación son tan pequeñas que posiblemente respetan el margen de tolerancia.

484.** INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA. ART. 199: OPOSICIÓN DE QUIEN NO ES TITULAR REGISTRAL NI CATASTRAL

En un expediente del art. 199 no se tiene en cuenta la oposición de un colindante cuyo título de propiedad no consta inscrito y fue otorgado a su favor por quien tampoco era titular registral.

485.* CANCELACIÓN DE CARGAS POSTERIORES A ANOTACIÓN CANCELADA POR CADUCIDAD

No procede la cancelación de cargas posteriores a un anotación que ya está cancelada por caducidad. La solicitud de certificación de cargas opera como una petición implícita de prórroga de cuatro años, a contar desde el momento de la emisión de la certificación y la extensión de la preceptiva nota marginal, pero no la convierte en indefinida.

487.** SUBSANACIÓN O NOVACIÓN DE HIPOTECA UNILATERAL A FAVOR DEL ESTADO YA ACEPTADA.

En general, para modificar una hipoteca inscrita es preciso el consentimiento de ambas parte. En este caso se trata de una hipoteca unilateral a favor del Estado y la DGSJyFP revoca la nota por considerar que ese consentimiento consta en certificación de la Agencia Tributaria donde se contiene la nueva configuración de la obligación garantizada.

488.** RECONOCIMIENTO DE DOMINIO. ADICIÓN Y ADJUDICACIÓN DE HERENCIA

Se refiere esta R a la posibilidad de la inscripción de un reconocimiento de dominio sustentado en la existencia de la conocida figura de la «fiducia cum amico»: pero para ello es necesario el consentimiento de los fiduciantes y fiduciarios y sus herederos, y si la finca está inscrita con carácter ganancial es preciso el consentimiento de ambos cónyuges.

491.** NEGATIVA A INICIAR EXPEDIENTE DE DOBLE INMATRICULACIÓN

Si en el caso de que el registrador en el caso de solicitarse un expediente de doble inmatriculación, una vez examinada la coincidencia de las fincas, resuelve motivadamente que no aprecia la existencia de doble inmatriculación, debe rechazar la tramitación de expediente, sin perjuicio de la facultad de los interesados para acudir al procedimiento correspondiente, en defensa de su derecho al inmueble.

492.*** INMATRICULACIÓN ART. 205 LH. INDICIOS DE DOBLE INMATRICULACIÓN. SOLICITUD DE 199 LH PARA DISIPAR DUDAS

Cabe inmatricular una finca en un terreno afectado por una unidad de actuación si se presenta certificación de la Administración de donde resulta que tiene conocimiento de los títulos a través de los cuales se pretende la inmatriculación de las fincas. Procede tramitar el procedimiento del art. 199 LH cuando, solicitada la inmatriculación por el art. 205, el registrador tiene dudas fundadas sobre la posibilidad de una doble inmatriculación.

493.* INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA. OPOSICIÓN DE COLINDANTES

El juicio de identidad de la finca por parte del registrador debe estar motivado y fundado en criterios objetivos y razonados, sin que basten expresiones genéricas o remitirse a la mera oposición de un colindante. La oposición del colindante no está mejor documentada por el hecho de presentar un acta de manifestaciones y de presencia ( que no acredita el contenido de dichas manifestaciones)

494.** SOLICITUD DE NOTAS SIMPLES. DENEGACIÓN DE ASIENTO DE PRESENTACIÓN

Las solicitudes de notas simples no son en ningún caso objeto de presentación. Si se solicitan telemáticamente a través de la Sede Electrónica del colegio de los Registradores debe hacerse por el cauce establecido para ello: es decir por el procedimiento establecido para pedir nota simples, no por el cauce de presentación de documentos. Sin perjuicio de ello si se presenta por la via inadecuada el registrador debe motivar la denegación de la presentación.

495-456.** USUFRUCTO A FAVOR DE UNA SOCIEDAD POR MÁS DE 30 AÑOS

Cualquiera que sea la forma de constitución del usufructo a favor de una sociedad –traslatio o retentio– se le aplica el límite temporal de treinta años (art. 515 CC).

497.*** ANOTACIÓN PREVENTIVA DE TRANSMISIÓN DE DERECHO HEREDITARIO

El derecho hereditario «in abstracto» en ningún caso es objeto de inscripción, sino únicamente de anotación preventiva, precisamente para diferenciar la situación jurídica de quien es titular de una cuota concreta de la finca, de quien es titular de una cuota hereditaria «in abstracto», y, por la misma razón, la transmisión de este derecho hereditario abstracto no es objeto de inscripción, sino de anotación preventiva.

498-499.() CONSTANCIA REGISTRAL POR NOTA MARGINAL DE LA POSIBLE AFECCIÓN DE UNA FINCA POR VÍA PECUARIA

Enésimas RR sobre La “anotación marginal preventiva” regulada en la Ley de Vías Pecuarias: sólo cabe una vez iniciado el procedimiento de deslinde y con intervención de los interesados, no antes del expediente. 

500.** RESOLUCIÓN JUDICIAL DE PERMUTA SIN CONSIGNACIÓN EX ART. 175.6 RH

Se refiere a la resolución de una permuta por falta de cumplimiento de las condiciones pactadas y si es necesario o no la consignación ex art. 175.6 RH.

501.** INTERVENCIÓN EN LA PARTICIÓN DE LOS LEGITIMARIOS DE LA LEGITIMARIA FALLECIDA POSTERIORMENTE. 

En escritura de liquidación de gananciales, partición y adjudicación de herencia es necesaria la intervención de los legitimarios de la legitimaria que ha fallecido con posterioridad al causante debido a la naturaleza de pars bonorum de la legítima del derecho común.

503.** ANOTACIÓN DE EMBARGO SOBRE MITAD INDIVISA DE FINCA GANANCIAL DISUELTA Y NO LIQUIDADA LA SOCIEDAD CONYUGAL

Se rechaza la pretensión de embargar sólo el 50% de un bien ganancial de matrimonio disuelto por fallecimiento de uno de los cónyuges sin que medie liquidación de la sociedad y adjudicación de los bienes.

505.** ANOTACIÓN DE EMBARGO EN PROCEDIMIENTO CONTRA LA HERENCIA YACENTE

Cuando se demanda a una herencia yacente caben dos posibilidades: que se conozca o se tengan indicios de la existencia de concretas personas llamadas a la herencia, en cuyo caso habrá de dirigirse la demanda contra estos herederos, previa averiguación de su identidad y domicilio; o que no se tenga indicio alguno de la existencia de herederos interesados en la herencia yacente (casos de personas que han fallecido sin testamento y sin parientes conocidos con derecho a la sucesión intestada) que además de emplazar a los ignorados herederos por edictos, se debe comunicar al Estado o a la Comunidad Autónoma llamada por la normativa civil aplicable.

506.** ESCRITURA DE PROTOCOLIZACIÓN DE OPERACIONES PARTICIONALES OTORGADA POR CONTADOR PARTIDOR

En un acta de protocolización de cuaderno particional aprobado judicialmente es necesario que se aporten todos los documentos necesarios para acreditar el título sucesorio y quienes son los herederos que heredan por ius transmisionis, así como que consten las circunstancias identificativas de todos los adjudicatarios de conformidad con el artículo 51.9.a) del Reglamento Hipotecario, siendo no obstante posible la inscripción parcial de adjudicaciones indivisas respecto a aquellos adjudicatarios determinados cuyo título sucesorio haya quedado igualmente determinado.

509.*** ADQUISICIÓN DE FINCA POR EXTRANJERO NO COMUNITARIO LEY 8/1975

No necesitan autorización militar las adquisiciones de inmuebles por extranjeros no comunitarios que se encuentren en situación básica de suelo urbanizado. La condición del suelo se debe acreditar mediante la correspondiente calificación urbanística. Esta exención no se aplica al suelo rústico o no urbanizable aunque exista alguna edificación aislada.

510.* EJECUCIÓN HIPOTECARIA EXISTIENDO PENDIENTES TÍTULOS CONTRADICTORIOS

 La DGSJyFP confirma la nota por la que la registradora suspende la calificación de una ejecución hipotecaria por existir títulos contradictorios presentados con anterioridad y cuyo asiento de presentación está vigente, aunque hayan transcurrido los 60 días de vigencia del asiento de presentación, puesto que dicho plazo está prorrogado al haberse puesto y notificado la nota de calificación.

511.** HERENCIA DE CAUSANTE DE NACIONALIDAD ALEMANA

No existe en la normativa interna una exigencia de aportar certificado del Registro de Actos de Última Voluntad distinto al español. No obstante, con base en el principio de seguridad jurídica y de responsabilidad de las autoridades sucesorias, la exigencia de incorporación a la escritura de adjudicación de herencia de un certificado distinto al Español puede ser precisa cuando sea evidente, dadas las concretas circunstancias concurrentes, que debe solicitarse.

512 .**AMPLIACIÓN DE OBRA NUEVA DE FINCA QUE LINDA CON CARRETERA

En las declaraciones de obra por antigüedad el registrador debe comprobar que el suelo no tiene carácter demanial ni está afectado por servidumbres de uso público general (en este caso las derivadas de la colindancia con una carretera); lo que se traduce en una suspensión de la inscripción hasta tanto se acredite la correspondiente resolución administrativa. Aunque la DG considera suficiente a estos efectos una certificación de la Administración presentada con ocasión de la tramitación de un expediente del art. 199 LH.

513.** DENEGACIÓN DEL INICIO DEL PROCEDIMIENTO ARTÍCULO 199 LH: POSIBLE ENCUBRIMIENTO DE UNA AGRUPACIÓN

No procede iniciar un expediente del 199 si el registrador duda, dada la diferencia de superficie, los linderos y que la finca procede de otra mayor, que en la base grafica se estaría incluyendo la finca de la que se segregó; además de que la base grafica estaría encubriendo una agrupación, se produciría una posible doble inmatriculación.

514.* OBRA NUEVA SITA EN VALENCIA EN SUELO NO URBANIZABLE DE ESPECIAL PROTECCIÓN. 

Es aplicable el régimen de imprescriptibilidad del art. 255 del TR de la ley del suelo de especial protección, no pudiendo inscribirse una obra antigua salvo que resulte acreditado por certificación municipal que la obra se encuentra consolidada y no sujeta a acción de restablecimiento de legalidad. 

 

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toque de campanas. Por Bernardo Santamarina

Informe Fiscal Octubre 2022. IRPF de los excesos de adjudicación por indivisibilidad. IIVTNU TC-TS

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PRESENTACIÓN.

El informe de este suave octubre se estructura en las tres partes clásicas: normativa, jurisprudencia y doctrina administrativa y el tema del mes. Pues bien:

(I) En normativa destacar el DL 7/2022 de Andalucía, bonificando al 100% el Impuesto de Patrimonio en dicha CA.

(II) En jurisprudencia y doctrina administrativa: Mención especial merece la sentencia del TS de 10/10/2022 declarando la existencia de alteración patrimonial en el IRPF en el supuesto de disolución de comunidad con exceso de adjudicación declarado fundado en indivisibilidad inevitable compensado en dinero y Auto del TS de 14/9/2022 anunciando que nuestro alto tribunal se pronunciará sobre los efectos y retroactividad de la sentencia del TC 182/2021, de 26/10/2021.

(III) Precisamente a ambas cuestiones se dedica el tema del mes, sección que excepcionalmente comprende una parte principal relativa a la sujeción en IRPF de los dichos excesos de adjudicación declarados y una adicional relativa a la retroactividad de la última sentencia del TC respecto del IIVTNU.

Este informe se elabora con la colaboración de mi compañero JESUS BENEYTO FELIU, a quien agradezco su contribución.

ESQUEMA.

PARTE PRIMERA. NORMATIVA.

A) UNIÓN EUROPEA.

.- Reglamento De Ejecución (UE) 2022/1504, de 6 de abril, de la Comisión, por el que se establecen normas detalladas para la aplicación del Reglamento (UE) n.º 904/2010 del Consejo en lo que respecta a la creación de un sistema electrónico central de información sobre pagos (CESOP) con el fin de luchar contra el fraude en el IVA.

B) ESTADO.

.- Ley 16/2022, de 5 de septiembre, de reforma del texto refundido de la Ley Concursal (BOE 6/9/2022). Aplazamientos y fraccionamientos de deudas tributarias por la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Ir a resumen en la web

.- Ley 17/2022, de 5 de septiembre (BOE 6/9/2019) por la que se modifica la Ley 14/2011, de 1 de junio, de la Ciencia, la Tecnología y la Innovación. DA 8ª: “Beneficios fiscales aplicables al «South Summit 2022-2024”. Ir a resumen en la web

.- RDL 17/2022, de 20 de septiembre (BOE 21/9/2022), por el que se adoptan medidas urgentes en el ámbito de la energía, y se reduce temporalmente el tipo del IVA aplicable a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de determinados combustibles. Ir a resumen en la web

C) ANDALUCÍA.

.– Decreto-Ley 7/2022, de 20 de septiembre (BOJA 21/9/2022), por el que se modifica la Ley 5/2021, de Tributos Cedidos de la Comunidad Autónoma de Andalucía: Deflactación del gravamen del IRPF, bonificación del 100% del Impuesto sobre el Patrimonio y otras medidas tributarias (IRPF e IP).

D) CANARIAS.

.- Decreto Ley 11/2022, de 29 de septiembre (BOC 30/9/2022) , por el que se prorroga la vigencia de determinadas medidas tributarias contenidas en el Decreto ley 12/2021; y por el que se modifica el Decreto ley 1/2022, por el que se adoptan medidas urgentes en materia urbanística y económica para la construcción o reconstrucción de viviendas habituales afectadas por la erupción volcánica en la isla de La Palma.

E) MURCIA

.- Decreto-Ley 4/2022, de 22 de septiembre (BORM 29/9/2022), por el que se modifica la Escala Autonómica del IRPF, a consecuencia del aumento de la inflación.

F) NAVARRA.

.- Decreto Foral Legislativo 5/2022, de 31/8/2022 (BON 13/9/2022) de armonización tributaria, por el que se modifica la Ley Foral 11/2015, por la que se regulan el Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica, el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero y el Impuesto sobre los Depósitos en las Entidades de Crédito.

PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, ITP Y AJD, IVA, IRPF, IIVTNU (PROCEDIMIENTO).

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2022, Nº 00/03686/2020/00/00. PROCEDIMIENTO: Las vulneraciones del Derecho de la UE pueden y deben ser examinadas por los TEA y su alegación exclusiva no es causa para inadmitir la reclamación.

B) ISD.

.- CONSULTA DGT V1725-22, DE 20/7/2022. SUCESIONES y SEGUROS: El sobrante de los seguros de decesos que se entrega por la aseguradora a los sucesores del difunto tributa en el ISD como crédito que se integra en el caudal relicto y no como seguro, por lo que no es de aplicación la reducción de seguros.

.- CONSULTA DGT V1236-22, DE 3175/2022. SUCESIONES: Aplicada una reducción de empresa individual en sucesiones por todo el “grupo de herederos”, el incumplimiento de la obligación de mantenimiento de los bienes o de su valor en el patrimonio de uno de los herederos conlleva la pérdida sobrevenida de la reducción para todos ellos.

C) ISD E IVA.

.- CONSULTA DGT V1620-22, DE 4/7/2022. ISD e IVA: La transmisión de una oficina de farmacia mortis causa puede disfrutar de la reducción de empresa individual del art. 20.2.c) LISD, si resultaba exenta en el IP del causante; la transmisión sucesiva dentro del período de permanencia no conlleva la pérdida de la reducción si se mantiene el valor en el patrimonio de los sucesores. Su transmisión por donación puede disfrutar de la reducción del art. 20.6 LISD, aunque los donatarios la transmitan durante el período de permanencia, siempre que mantenga el valor y se reinvierta el importe obtenido en bienes exentos en el IP. Ambas transmisiones, en cuanto constituyen supuestos de una unidad económica autónoma afecta al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, quedan no sujetas a IVA.

D) ITP Y AJD E IRPF.

– CONSULTA DGT V1743-22, DE 22/7/2022. ITP y AJD e IRPF: El convenio extrajudicial en una compraventa sujeta a TPO ante el retraso en el pago aplazado consistente en incrementar el precio y pactar una indemnización supone: (I) Por el incremento de precio una autoliquidación adicional a la inicial por el adquirente en TPO, lo que conlleva también una adicional ganancia patrimonial en el transmitente en su IRPF a integrar en la base imponible del ahorro y (II) Por la indemnización a percibir por el transmitente como indemnización lo que supone una ganancia patrimonial en su IRPF, pero a integrar en la base imponible general pues no procede de la transmisión de elementos patrimoniales.

E) IRPF.

SENTENCIA TS DE 10/10/2022, ROJ STS 3585/2022. IRPF: La adjudicación a un comunero por indivisibilidad inevitable de un inmueble compensado al comunero saliente en dinero constituye una alteración patrimonial en el IRPF del saliente, siempre que se haya actualizado el valor.

.- SENTENCIA TS 13/10/2022, ROJ STS 3670/2022. IRPF e IS: Los intereses de demora e intereses suspensivos son gastos deducibles en el Impuesto de Sociedades y, por tanto, en sus mismos términos en el IRPF de los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en estimación directa.

.- SENTENCIA TS DE 28/9/2022, ROJ STS 3569/2022. IRPF: La pensión compensatoria en separación o divorcio documentado ante Letrado de la Administración de justicia o Notario es deducible en el IRPF del pagador. No es deducible la pensión compensatoria pactada en capitulaciones matrimoniales no habiendo mediado separación legal o divorcio.

.- CONSULTA DGT V1432-22, DE 17/6/2022. IRPF: Es obligado tributario, al que le incumbe presentar el IRPF de un desaparecido, su sucesor, aunque no haya “muerto”.

F) IRPF E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V1633-22, DE 8/7/2022. IIVTNU e IRPF: No procede la sujeción al IIVTNU aunque se trate de una vivienda en terreno rústico si la misma no merece la calificación de suelo urbano a efectos del IBI. Para aplicar la exención por reinversión de vivienda habitual deben constituir ambas (la transmitida y la adquirida) vivienda habitual en los términos de la normativa del IRPF.

G) IIVTNU. (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- AUTO TS DE 14/9/2022, ROJ ATS 12152/2022. IIVTNU: el TS se pronunciará sobre los efectos y retroactividad de la sentencia del TC 182/2021, de 26/10/2021

TERCERA PARTE, TEMA DEL MES CON ADICIONAL.

(I) PRINCIPAL. LOS EXCESOS DE ADJUDICACIÓN DECLARADOS FUNDADOS EN INDIVISIBILIDAD COMPENSADOS CONLLEVAN UNA ALTERACIÓN PATRIMONIAL EN EL IRPF DEL COMUNERO SALIENTE, SALVO QUE NO HAYA ACTUALIZACIÓN DE VALOR.
1.- LA CUESTIÓN SOMETIDA A ENJUICIAMIENTO POR EL TS.
2.- LA RESOLUCIÓN DEL TS Y SU “RATIO DECINDENDI”.
3.- LAS “ENTRAÑAS” DE LA “RATIO DECINDENDI” DEL TS” O SU INTERPRETACIÓN “EXTRA LEGEM”.
4.- ACOTAMIENTO DE LA EXISTENCIA DE ALTERACIÓN PATRIMONIAL AL SUPUESTO CONCRETO DE LA SENTENCIA.

(II) ADICIONAL. EL TS SE PRONUNCIARÁ SOBRE EL ALCANCE Y EFECTOS RETROACTIVOS DE LA SENTENCIA DEL TC 182/2021, de 26/10/2021.
1.- ADVERTENCIA DEL TS.
2.- EL NÚCLEO DE LA CUESTIÓN. FECHA DE EFECTOS RETROACTIVOS: LA FECHA DE DICTARSE LA SENTENCIA O LA FECHA DE SU PUBLICACIÓN.
3.- AVISO A NAVEGANTES.

Ponente: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ.

 

DESARROLLO:

PARTE PRIMERA. NORMATIVA.

A) UNIÓN EUROPEA.

.– Reglamento De Ejecución (UE) 2022/1504, de 6 de abril, de la Comisión, por el que se establecen normas detalladas para la aplicación del Reglamento (UE) n.º 904/2010 del Consejo en lo que respecta a la creación de un sistema electrónico central de información sobre pagos (CESOP) con el fin de luchar contra el fraude en el IVA.

B) ESTADO.

.- Ley 16/2022, de 5 de septiembre, de reforma del texto refundido de la Ley Concursal (BOE 6/9/2022). Aplazamientos y fraccionamientos de deudas tributarias por la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Ir a resumen en la web

.- Ley 17/2022, de 5 de septiembre (BOE 6/9/2019) por la que se modifica la Ley 14/2011, de 1 de junio, de la Ciencia, la Tecnología y la Innovación. DA 8ª: “Beneficios fiscales aplicables al «South Summit 2022-2024”. Ir a resumen en la web

.- RDL 17/2022, de 20 de septiembre (BOE 21/9/2022), por el que se adoptan medidas urgentes en el ámbito de la energía, y se reduce temporalmente el tipo del IVA aplicable a las entregas, importaciones y adquisiciones intracomunitarias de determinados combustibles. Ir a resumen en la web
C) ANDALUCÍA.

.- Decreto-Ley 7/2022, de 20 de septiembre (BOJA 21/9/2022), por el que se modifica la Ley 5/2021, de Tributos Cedidos de la Comunidad Autónoma de Andalucía: Deflactación del gravamen del IRPF, bonificación del 100% del Impuesto sobre el Patrimonio y otras medidas tributarias (IRPF e IP).

D) CANARIAS.

.- Decreto Ley 11/2022, de 29 de septiembre (BOC 30/9/2022) , por el que se prorroga la vigencia de determinadas medidas tributarias contenidas en el Decreto ley 12/2021; y por el que se modifica el Decreto ley 1/2022, por el que se adoptan medidas urgentes en materia urbanística y económica para la construcción o reconstrucción de viviendas habituales afectadas por la erupción volcánica en la isla de La Palma.

E) MURCIA

.- Decreto-Ley 4/2022, de 22 de septiembre (BORM 29/9/2022), por el que se modifica la Escala Autonómica del IRPF, a consecuencia del aumento de la inflación.

F) NAVARRA.

.- Decreto Foral Legislativo 5/2022, de 31/8/2022 (BON 13/9/2022) de armonización tributaria, por el que se modifica la Ley Foral 11/2015, por la que se regulan el Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica, el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero y el Impuesto sobre los Depósitos en las Entidades de Crédito.

 

PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, ITP Y AJD, IVA, IRPF, IIVTNU (PROCEDIMIENTO).

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2022, Nº 00/03686/2020/00/00. PROCEDIMIENTO: Las vulneraciones del Derecho de la UE pueden y deben ser examinadas por los TEA y su alegación exclusiva no es causa para inadmitir la reclamación.

“Asunto:
Procedimiento contencioso-administrativo. Competencia de los Tribunales económico-administrativos para decidir sobre las vulneraciones del Derecho de la Unión por parte de las normas nacionales.
Criterio:
Los Tribunales económico-administrativos tienen el deber de pronunciarse sobre las posibles vulneraciones por parte de las normas nacionales, del Derecho de la Unión, por lo que no cabe la inadmisión de una reclamación económico-administrativa basándose en la falta de competencia para decidir sobre la adecuación de la norma nacional al Derecho de la Unión, siendo competentes para resolver la esas cuestiones relacionadas con el derecho de la Unión.
En el caso concreto, el TEAR cuya resolución analiza el TEAC, inadmitió la reclamación al considerar que la competencia de los TEA estaba limitada, única y exclusivamente, a los actos de aplicación de los tributos, siendo la cuestión de inconstitucionalidad o ilegalidad de determinadas disposiciones legales extremos ajenos a la vía económico-administrativa, consideración que extendía al Derecho de la Unión”.
(Resumen de la web DYCTEA).

Comentario:
Ya tocaba que los órganos administrativos reconozcan directamente aplicable y alegable el Derecho de la UE y los criterios del TJUE.

B) ISD.

.- CONSULTA DGT V1725-22, DE 20/7/2022. SUCESIONES y SEGUROS: El sobrante de los seguros de decesos que se entrega por la aseguradora a los sucesores del difunto tributa en el ISD como crédito que se integra en el caudal relicto y no como seguro, por lo que no es de aplicación la reducción de seguros.

“HECHOS: El consultante, tras el fallecimiento de su padre, es beneficiario de una cuantía económica procedente del seguro de decesos que tenía contratado el fallecido. El importe percibido es la diferencia entre el capital anual contratado para la prestación de los servicios fúnebres y el efectivamente satisfecho a la empresa que los llevó a cabo.
En el condicionado de la póliza del seguro se establece que «el resarcimiento de estos gastos será efectuado por el asegurador a aquellas personas que acrediten suficientemente haber satisfecho los gastos originarios por tal fallecimiento. En su defecto, será efectuado a los herederos legales del fallecido o persona que hubiere designado a tal efecto en su día el tomador o asegurado»
En el presente caso, el fallecido no realizó la mencionada designación y los gastos fueron facturados y abonados directamente por la entidad aseguradora, por lo que la referida cuantía debe ser trasferida a los causahabientes, entre los que se incluye el consultante. La entidad aseguradora para el abono del importe mencionado requiere la remisión del justificante que acredite que dicha partida se ha relacionado en la declaración del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

CUESTIÓN: Si el capital que recibirán los herederos se puede catalogar dentro del hecho imponible del artículo 3 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones como «percepción de cantidades por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida» y, por lo tanto, serle de aplicación la reducción prevista en el artículo 20.2 b) de la misma.

CONTESTACIÓN”:
Por lo tanto, en la LCS se regulan los seguros de decesos como una figura distinta a los seguros sobre la vida, de forma que en los primeros, el asegurador se obliga a prestar los servicios funerarios pactados en la póliza para el caso de fallecimiento del asegurado, mientras que en los seguros sobre la vida, el asegurador se obliga a satisfacer al beneficiario un capital, una renta u otras prestaciones convenidas, en el caso de muerte o bien de supervivencia del asegurado, o de ambos eventos conjuntamente. Asimismo, cabe destacar que en el seguro de decesos el apartado primero del artículo ciento seis bis de la LCS prevé que el exceso de la suma de la suma asegurada sobre el coste del servicio prestado por el asegurador corresponderá al tomador o, en su defecto, a los herederos.
El seguro de decesos tiene por objeto impedir un quebranto patrimonial, el causado por el coste de los servicios funerarios. No obstante, cuando se tienen que hacer frente a los gastos funerarios el asegurado ya habrá fallecido, por lo que el quebranto se produce en el patrimonio de la herencia yacente. En ausencia de un seguro de decesos, el pago de los gastos funerarios corresponde a la herencia yacente, por lo que será esta la beneficiaria de la existencia del contrato de decesos y no los herederos directamente, que recibirán su porción hereditaria una vez realizados estos pagos. Por ello, el pago de cantidades por la entidad aseguradora como como consecuencia del contrato de decesos tendrá como beneficiaria a la herencia yacente, formando parte estas cantidades del caudal relicto.
En este sentido, el artículo 14 b) de la LISD considera como gasto deducible en la determinación de la base imponible del ISD los gastos de entierro y funeral, puesto que en el caso de que los causahabientes, sujetos pasivos del impuesto, hagan frente a estos gastos con su propio patrimonio, los podrán deducir en la determinación de la base imponible, ya que el importe del caudal relicto no debe incluir estos gastos y la deducción de los mismos es el mecanismo para excluirlos de la base imponible cuando el pago de los herederos ha sustituido el abono por la herencia yacente. Por el contrario, si el abono de estos gastos se realiza por la herencia yacente o el asegurador asume el coste, no procede esta deducción pues este importe habrá minorado el caudal relicto como consecuencia del pago directo o del previo abono de las primas del seguro.
Conforme a lo anterior y de acuerdo con la información facilitada, en el presente caso, el abono de cantidades a los herederos –entre los que se incluye el consultante– como consecuencia del seguro de decesos no dará lugar a la realización del hecho imponible previsto en el artículo 3.1.c) de la LISD puesto que el seguro de decesos es una figura distinta de los seguros sobre la vida, tal y como se refleja en la Ley del Contrato de Seguro. Por el contrario, estas cantidades se deben integrar en el caudal relicto de la herencia yacente, por lo que serán objeto de tributación conforme a lo previsto en el artículo 3.1.a) de la LISD. Como consecuencia, no procede la aplicación de la reducción en la base imponible prevista en el artículo 20.2.b) de la LISD”.

Comentario:
Tiene razón a mi juicio la DGT: el abono a los herederos del sobrante de los seguros de decesos no tributa como seguro de vida por causa de muerte, sino como derecho de crédito a integrar en el caudal relicto.

.- CONSULTA DGT V1236-22, DE 3175/2022. SUCESIONES: Aplicada una reducción de empresa individual en sucesiones por todo el “grupo de herederos”, el incumplimiento de la obligación de mantenimiento de los bienes o de su valor en el patrimonio de uno de los herederos conlleva la pérdida sobrevenida de la reducción para todos ellos.

“HECHOS:
En el año 2019 falleció, intestada, la hermana del consultante. La causante ejercía la actividad económica de arrendamiento de inmuebles en los términos previstos en el artículo 27.2 de la Ley del IRPF, a la que se encontraban afectas 26 viviendas de su propiedad. Dicha empresa de la causante se encontraba exenta del Impuesto sobre el Patrimonio. El consultante y sus cuatro hermanos se aplicaron a partes iguales la reducción del 95% establecida en dicho precepto sobre el valor neto (activo menos pasivo) de la empresa de la causante y se adjudicaron inmuebles concretos. El consultante no ha continuado ejerciendo la actividad económica de arrendamiento de inmuebles que aquélla ejercía, de forma que las rentas percibidas por el arrendamiento de los pisos que se adjudicó constituyen rendimientos del capital inmobiliario del consultante.
Con el fin de aliviar la fuerte carga financiera que está soportando la actividad empresarial agrícola del consultante, se plantea la posibilidad de vender los pisos que se le adjudicaron en las operaciones particionales de la herencia de la causante, por un importe mayor que el valor que fue objeto de la reducción aplicada, saldando de esta manera deudas de dicha empresa agrícola.

CUESTIÓN”:
(…) “Tercero: Si el consultante o cualquiera de los restantes herederos de la causante, según fueron llamados a la sucesión y según acordaron las operaciones particionales, incumplieran el requisito de permanencia en sus patrimonios del valor de lo adquirido, que fue objeto de reducción, si tal incumplimiento afectaría únicamente al heredero que incumplió, en cuyo caso sólo éste debería pagar la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora, o si, por el contrario, afectaría a los cinco herederos, en cuyo caso todos se verían obligados a efectuar tales pagos.

CONTESTACIÓN”:

(…) “De acuerdo con la consulta vinculante V2720-18, de 15 de octubre de 2018, de esta Dirección General y la sentencia del Tribunal Supremo de 2 de junio de 2021, el requisito de mantenimiento del artículo 20.2.c) de la LISD no exige la continuidad de la actividad sino el mantenimiento del valor de adquisición sobre el que se practicó la reducción, pudiéndose materializar la reinversión en bienes inmuebles, acciones, fondos de inversión, depósitos bancarios u otros activos o productos financieros que se estimen convenientes.
Consecuentemente, tal y como se dijo en la consulta vinculante V1836-15, de 11 de junio de 2015, siempre que pueda llevarse a cabo tal acreditación, no hay obstáculo para que el resultado de la enajenación de los inmuebles adquiridos “mortis causa” pueda aplicarse al levantamiento de deudas o cargas hipotecarias del consultante o reinvertirse en productos financieros.
En cuanto a la incidencia del no cumplimiento del mantenimiento de la inversión por parte de unos de los coherederos en el disfrute y mantenimiento de la reducción del artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, ha de hacerse una delimitación conceptual previa. Si la causante hubiese dejado en testamento previsión de hacer una adjudicación expresa e individualizada de inmuebles a cada hermano, la reducción operaría para cada uno de forma independiente en función de la parte del valor de los bienes incluida en su base imponible por el impuesto sucesorio, por lo que un eventual incumplimiento del requisito de permanencia que establece la Ley 29/1987 en nada afectaría al resto de coherederos. Si, por el contrario, en el testamento constara que heredan en proindiviso o no existiera testamento, como es el caso planteado, ya que, según manifiesta en el escrito de la consulta, la causante falleció intestada, sin perjuicio de las concretas adjudicaciones que se produzcan con posterioridad, la reducción beneficiaría por igual a los causahabientes, con independencia de tales adjudicaciones y a cada uno sobre la parte del valor del bien objeto de reducción incluida en su correspondiente base imponible. Se forma, por así decirlo, un «grupo de herederos», de forma que el incumplimiento por uno de ellos del requisito de permanencia comportaría la pérdida de la reducción para todos y deberían pagar la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.

Comentario:
Pues esta es la doctrina invariable de la DGT desde la Resolución 2/1999. En cualquier caso, resulta al menos extraño que la actuación de un solo sujeto pasivo pueda acarrear la pérdida de la reducción para los restantes. Máxime cuando en el ISD no hay responsabilidad solidaria entre los mismos, sino absoluta independencia entre los sujetos pasivos.

C) ISD E IVA.

.- CONSULTA DGT V1620-22, DE 4/7/2022. ISD e IVA: La transmisión de una oficina de farmacia mortis causa puede disfrutar de la reducción de empresa individual del art. 20.2.c) LISD, si resultaba exenta en el IP del causante; la transmisión sucesiva dentro del período de permanencia no conlleva la pérdida de la reducción si se mantiene el valor en el patrimonio de los sucesores. Su transmisión por donación puede disfrutar de la reducción del art. 20.6 LISD, aunque los donatarios la transmitan durante el período de permanencia, siempre que mantenga el valor y se reinvierta el importe obtenido en bienes exentos en el IP. Ambas transmisiones, en cuanto constituyen supuestos de una unidad económica autónoma afecta al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, quedan no sujetas a IVA.

“HECHOS: La consultante es titular de un negocio de farmacia y se está planteando la transmisión del mismo a sus hijos, ya sea mediante donación o legándolo en testamento. En cualquier caso, donaría a cada uno un porcentaje indiviso del negocio. Los adquirentes, dado que no tienen el título profesional de farmacéuticos, tendrán que transmitir el negocio en un plazo máximo de 24 meses, según la normativa sectorial aplicable.

CUESTIÓN: Aplicabilidad, en la transmisión que hagan los herederos o donatarios del negocio de farmacia a un tercero, del supuesto de no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido del artículo 7.1º de la Ley 37/1992. Aplicabilidad de dicho supuesto si no se transmite el local, sino que se arrienda al adquirente, y duración mínima del contrato de arrendamiento en ese caso.

CONTESTACIÓN:

A) IVA”.

(…) “La nueva redacción del número 1º, del artículo 7 de la Ley clarifica la regulación de las operaciones no sujetas consecuencia de la transmisión global o parcial de un patrimonio empresarial, de conformidad con la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europa establecida, fundamentalmente, por las sentencias de 27 de noviembre de 2003, recaída en el asunto C-497/01, de Zita Modes Sarl y de 10 de noviembre de 2011, recaída en el asunto C-444/10, Christel Schriever.
De acuerdo con lo previsto en dicho artículo se requiere que:
-los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios en sede del transmitente.
-que dicha unidad económica se afecte al desarrollo de una actividad empresarial o profesional.

3.- En el caso objeto de consulta va a ser transmitido por la farmacéutica consultante un negocio de farmacia con todos sus elementos materiales y la subrogación del personal. La transmisión se producirá pro indiviso a los hijos de la consultante que, por tanto, constituirán una comunidad de bienes en los términos establecidos en el primer apartado de la presente contestación.
En estas circunstancias, puede señalarse que los elementos transmitidos se acompañan de la necesaria estructura organizativa de factores producción en los términos establecidos en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 que determinan la no sujeción al Impuesto.
En consecuencia, a falta de otros elementos de prueba y siempre que se cumpla el requisito de continuidad en la afectación del patrimonio a una actividad empresarial, la transmisión de la consultante a sus hijos objeto de consulta, ya sea mediante donación o mortis causa, no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
En otro caso, la transmisión objeto de consulta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento independientemente según las normas que le sean aplicables.

Por lo que se refiere a la transmisión posterior que, de acuerdo con la normativa sectorial aplicable, la comunidad de bienes adquirente deberá realizar en el plazo de 24 meses, igualmente resultará aplicable la no sujeción prevista en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 siempre que se cumplan los requisitos y condiciones antes analizados.

B) En relación con el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se informa lo siguiente”:

(…) Dicha norma (art. 20.2.C) LISD) exige que la adquisición “mortis causa” de la empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades que corresponda a los cónyuges, descendientes o adoptados de la persona fallecida, “se mantenga durante los diez años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciese el adquirente dentro de este plazo”, todo ello sin perjuicio de requerir, como condición previa y necesaria que tal empresa, negocio o participaciones gozasen de exención en el patrimonio de la causante conforme al artículo 4.Octavo de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, circunstancia que, por lo que se refiere al concreto supuesto planteado en el escrito de consulta, se desconoce.

Los epígrafes 1.2.d) y 1.3.e) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la Dirección General de Tributos, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar (B.O.E. del 10 de abril de 1999) interpretan, a la vista del texto legal, que para los supuestos de adquisición “mortis causa” no resulta de la Ley la necesidad para el adquirente de continuar con la actividad del causante siendo suficiente con que “se mantenga el valor” de la adquisición. Siendo esto así, no planteará problema respecto del mantenimiento del derecho a la reducción practicada tanto la reinversión del importe en otra actividad económica como la colocación del mismo en una institución financiera hasta la finalización del plazo establecido por la Ley, siempre que en ambos casos pueda acreditarse fehacientemente, durante todo el plazo de diez años, el mantenimiento del valor de lo adquirido”.

(…) “Respecto a una posible donación del negocio, el artículo 20.6 de la LISD establece que:…”

(…) “Para poder acceder a dicha bonificación, en primer lugar, la donante debe tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, circunstancia que, como se ha dicho antes, se desconoce, y cumplir las condiciones que establecen los apartados a) y b) del artículo 20.6, circunstancia que se desconoce también, y en cuanto a los donatarios, deben mantener lo adquirido y tener derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio durante los diez años siguientes, circunstancia que, en principio, incumplirían si venden la oficina de farmacia.
Como se ha dicho anteriormente, tanto en los epígrafes 1.2.d) y 1.3.e) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo (BOE del 10 de abril de 1999) como en diversas contestaciones a consultas, este Centro Directivo ha interpretado el requisito de permanencia de la adquisición como exigencia de mantenimiento del valor de adquisición durante el plazo legal, si bien en el caso particular de las transmisiones gratuitas “inter vivos”, a que se refiere el artículo y apartado reproducido, con la exigencia adicional de que el donatario cumpla los requisitos establecidos para la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.
De acuerdo con lo anterior, si el importe de la enajenación de la farmacia se reinvierte de forma inmediata, manteniéndose al menos el valor por el que se practicó la reducción y se mantiene, para los donatarios, la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio de los bienes en los que se haya materializado la reinversión, al menos durante el plazo restante para que se cumpla el plazo legal, la transmisión efectuada no afectará al régimen en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de la donación inicial”.

Comentario:
Destacable esta consulta por poner de manifiesto dos cuestiones que en muchas ocasiones pasan desapercibidas:
.- La compatibilidad y posible superposición del IVA con el ISD.
.- El hecho en que en donaciones, el requisito de permanencia con derecho a la exención en el IP por el donatario no obsta para la enajenación de los bienes, siempre que se mantenga el valor y el importe obtenido se reinvierta en bienes exentos en el IP (como vivienda habitual hasta un límite u otros).

D) ITP Y AJD E IRPF.

.- CONSULTA DGT V1743-22, DE 22/7/2022. ITP y AJD e IRPF: El convenio extrajudicial en una compraventa sujeta a TPO de ante el retraso en el pago aplazado consistente en incrementar el precio y pactar una indemnización supone: (I) Por el incremento de precio una autoliquidación adicional a la inicial por el adquirente en TPO, lo que conlleva también una adicional ganancia patrimonial en el transmitente en su IRPF a integrar en la base imponible del ahorro y (II) Por la indemnización a percibir por el transmitente como indemnización lo que supone una ganancia patrimonial en su IRPF, pero a integrar en la base imponible general pues no procede de la transmisión de elementos patrimoniales.

“HECHOS:
La sociedad de responsabilidad limitada consultante adquirió en 2015 mediante escritura pública de compraventa un inmueble por un determinado valor, quedando pendiente de pago una parte del precio, con obligación de realizar el pago pendiente en un plazo máximo de 5 años, siendo liquidada dicha operación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

En 2021, y ante el impago de la cantidad pendiente, las partes firmaron escritura de transacción extrajudicial en la que convienen que la transmitente del bien no ejercerá acción alguna por dicho incumplimiento a cambio de que la consultante le abone la suma adicional como mayor precio de la compraventa y como indemnización por los daños y perjuicios causados por el retraso en el pago, que queda aplazado.

CUESTIÓN:
Si la transacción extrajudicial efectuada en escritura pública, con objeto de evitar conflicto judicial por incumplimiento del calendario de pagos, en la que se acuerda fijar un pago por parte de la parte adquirente a la transmitente en cuantía superior a la fijada en la compraventa inicial, en concepto de mayor valor e indemnización por daños y perjuicios, estaría sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales o al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, todo ello en la cantidad diferencial pactada respecto a la liquidada previamente en el año 2015.
Si el referido pago está sujeto a retención por el IRPF.

CONTESTACIÓN:
A) IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES O AL IMPUESTO SOBRE ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS
La conciliación en Derecho es un medio alternativo a la jurisdicción, para solucionar conflictos a través del cual las partes resuelven, por sí mismas y mediante el acuerdo, un conflicto jurídico con la intervención o colaboración de un tercero. Existen dos tipos de conciliación: la conciliación prejudicial y la conciliación judicial. Aunque ambas formas se basan en el acuerdo de las partes, en la conciliación prejudicial el acuerdo tiene por finalidad evitar la iniciación de un proceso judicial, mientras que la conciliación judicial constituye una forma especial de conclusión de un proceso judicial ya iniciado. En este caso el tercero que dirige la conciliación es necesariamente el juez de la causa, que además de proponer bases de arreglo, homóloga o convalida lo acordado por las partes, otorgándole eficacia de cosa juzgada, dentro del marco de la legalidad”.

(…) “Por tanto, el artículo 14 del Texto Refundido tan solo se refiere a la conciliación judicial, estableciendo que en tal caso “se liquidará el impuesto según el título por el cual se adjudiquen, declaren o reconozcan los bienes o derechos litigiosos, y si aquél no constare, por el concepto de transmisión onerosa”. Por el contrario, conforme al apartado 2º del artículo 28 del Reglamento, cuando la cuestión no hubiere adquirido verdadero carácter litigioso y el reconocimiento o cesión de derechos se verificase por convenio público o privado entre las partes que no sea consecuencia de la incoación de procedimientos judiciales anteriores, el reconocimiento o cesión de derechos deberán liquidarse por el concepto jurídico en que dichos actos se realicen, conforme al contrato, independientemente del título que las partes alegaren como fundamento de la transacción.

(…) “En el supuesto que se examina, en el que no se ha planteado previamente demanda ni reclamación alguna y en el que el reconocimiento de derechos se verifica mediante escritura pública, sin la incoación de un procedimiento judicial previo, debe entenderse que la cuestión no tiene verdadero carácter litigioso. En consecuencia, el reconocimiento de derechos que se produce a consecuencia de la referida escritura debe liquidarse por el verdadero concepto jurídico por el que dicho acto se realice conforme al contrato. En este caso el derecho que se reconoce es el de la transmitente del bien a recibir un importe adicional en concepto de mayor precio de la compraventa y como indemnización por los daños y perjuicios causados por el retraso en el pago del importe aplazado en la venta realizada en 2015. Luego, procede examinar el concepto jurídico por el que se realiza dicho pago a efectos de determinar su tributación, teniendo en cuenta que, conforme a la declaración del consultante, la cantidad fijada a favor de la transmitente tiene la consideración de mayor precio de la compraventa e indemnización por el retraso de la cantidad aplazada, sin determinar qué parte de la referida cantidad adicional debe considerarse mayor precio y cuál debe ser considerada como indemnización, conceptos ambos que tienen muy diferentes consecuencias fiscales”.

(…) “Aplicando las referidas conclusiones a los hechos expuestos procede determinar lo siguiente:

Primero. De la cantidad adicional que el consultante debe satisfacer a la transmitente, estará exenta la parte que tenga la consideración de indemnización por retraso en el pago aplazado, lo que deberá declararse y justificarse debidamente ante la administración gestora correspondiente.
Segundo. En cuanto a la parte que tiene la consideración de mayor precio, aunque el citado artículo 45.I.B.4 declara exentas las entregas de dinero que constituyan el precio de bienes, dicha exención hace referencia a la entrega del dinero que constituye el precio, pero no impide que la fijación de ese mayor precio tenga las consecuencias legales que resultan de lo dispuesto en los artículos 10 y 46 anteriormente transcritos y que, por tanto, se traduzca en la determinación de una mayor base imponible en la compraventa efectuada en 2015, en la que, sin embargo, solo se liquidó el impuesto por la base imponible fijada conforme al precio entonces declarado.

Por ello, en este momento corresponde practicar liquidación por la diferencia entre la base imponible por la que entonces se practicó la liquidación y la que resulta del nuevo precio fijado ahora. A este criterio responde asimismo el artículo 28. 5 del Reglamento del impuesto al decir, en relación con la transacción judicial, que cuando por efecto de la transacción queden los bienes en poder del que los poseía en virtud del título ostentado en el litigio, como sucede en el presente caso en el que el consultante mantiene la posesión del bien transmitido, aquel no pagará el impuesto si resulta debidamente justificado que lo satisfizo en la época en que adquirió el dominio o la posesión. Es decir, que no teniendo lugar una nueva transmisión del bien, pues el adquirente de entonces mantiene su posesión y propiedad, no deberá pagar un impuesto que ya fue satisfecho. Ahora bien, así como no deberá pagar el impuesto por la parte que resulta justificada haber sido liquidada en 2015, si deberá hacerlo por la parte de base imponible no liquidada a consecuencia del mayor precio fijado en el momento actual.

B) IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÏSICAS.

Partiendo de la hipótesis de que la venta del inmueble no se desarrolle en ejercicio de una actividad económica y a efectos de determinar el sometimiento a retención de ambos importes: precio de la compraventa e indemnización por impago; se hace necesario analizar su naturaleza a efectos del Impuesto.

En lo que respecta al pago del precio de la compraventa, debe indicarse que la transmisión del inmueble generará en la parte transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición de su patrimonio que da lugar a una variación del valor del mismo, de conformidad con lo previsto en el apartado 1 del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre).

(…) “Conforme con lo anteriormente expuesto, procede calificar como ganancia patrimonial la referida indemnización, importe que, al no proceder de una transmisión, se cuantificará con el propio importe indemnizatorio —así resulta de lo dispuesto en el transcrito artículo 34.1b)—, integrándose en la base imponible general del Impuesto en aplicación de lo establecido en el artículo 48 de la LIRPF.

La eventual ganancia patrimonial derivada de la transmisión del bien y la correspondiente a la indemnización no estarían sujetas a retención, al no encontrarse incluidas dentro de las ganancias patrimoniales sometidas a retención previstas en el artículo 75 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo)”.

Comentario:
Sensatos los criterios de la DGT, pues ante un retraso en el pago, parece que en un procedimiento de mediación extrajudicial, se conviene:
.- Prolongar el plazo e incrementar el precio, lo que obviamente conlleva una autoliquidación adicional a la inicial por el adquirente en TPO, lo que supone también una adicional ganancia patrimonial en el transmitente en su IRPF a integrar en la base imponible del ahorro.
.- Fijar una cantidad a percibir por el transmitente como indemnización lo que supone una ganancia patrimonial en su IRPF, pero a integrar en la base imponible general pues no procede de la transmisión de elementos patrimoniales.

E) IRPF.

SENTENCIA TS DE 10/10/2022, ROJ STS 3585/2022. IRPF: La adjudicación a un comunero por indivisibilidad inevitable de un inmueble compensado al comunero saliente en dinero constituye una alteración patrimonial en el IRPF del saliente, siempre que se haya actualizado el valor.

(…) “Como refleja el auto de admisión, el debate se suscita en torno a determinar en qué casos la compensación percibida por el comunero, a quien no se adjudica el bien cuando se disuelve el condominio, comporta para dicho comunero la existencia de una ganancia patrimonial sujeta al IRPF, teniendo en consideración la posible diferencia de valoración de ese bien entre el momento de su adquisición y el de su adjudicación y, en su caso, que aquella compensación fuera superior al valor de la parte proporcional que le correspondiera sobre ese bien”.

(…) 3.1. Siempre hemos partido de que no hay transmisión gravable en el impuesto de transmisiones patrimoniales (ITP) por el hecho de que uno de los copropietarios se adjudique la totalidad del inmueble, compensando al resto en metálico. La justificación de que ello sea así, es que la extinción del condominio solo supone una especificación o concreción de los derechos que ya se tenían antes, en la situación de copropiedad. Así lo ha declarado el Tribunal Supremo desde su STS de 28 de junio de 1999 (rec. 8138/1998), en la que declara, cit., FJ 3º:…”

(…)“3.2. En principio, pudiera sorprender que, si como hemos visto, no hay transmisión gravable en el ITP, sino mera especificación de derechos, pueda hablarse de una «transmisión» gravable en el IRPF. El motivo de ello es que en el ITP, el hecho imponible es la transmisión, de forma que si ésta no existe, porque tan solo hay una especificación de derechos, no puede haber sujeción a este impuesto, y en cambio en el IRPF no se grava la transmisión, sino la existencia de una alteración patrimonial, por lo que cabe pensar que, en supuestos como el examinado, sí puede existir un gravamen en el IRPF.

3.3. La Inspección ha considerado que la existencia o no de la alteración patrimonial dependerá de que en la extinción del condominio se actualice o no el valor del inmueble que se adjudica a uno de ellos, de forma que si el valor del bien es el mismo que tenía cuando se adquirió, y cada copropietario solo recibe en compensación el valor que en su día le costó el bien, no habrá alteración patrimonial, ni, por tanto, ganancia o pérdida patrimonial; pero si se actualiza el valor del inmueble, sí considera que hay alteración patrimonial, lo que comporta, como ha ocurrido en el caso examinado, que se impute al copropietario que no se ha adjudicado el inmueble y ha recibido a cambio una compensación en metálico, una ganancia patrimonial en el IRPF . Para alcanzar esta conclusión atiende al último párrafo del artículo 33.2 de la Ley 35/2006 que, como hemos visto, señala que «Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos» y considera que solo no habrá alteración patrimonial cuando no se haya producido una actualización en el valor de los bienes recibidos. 3.4. Esta interpretación es compartida por esta Sala que considera, en términos coincidentes con los recogidos por el Abogado del Estado, que, con carácter general, el ejercicio de la acción de división de cosa común no implica una alteración en la composición del patrimonio, tal y como recoge el artículo 33.2. LIRPF, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios. Ello comporta que, a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de adjudicación de los bienes a los copropietarios, sino la originaria de adquisición de dichos bienes. Ahora bien, para que esto se produzca es necesario, además, que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión se correspondan con la cuota de titularidad, lo que no ocurrirá en el caso de que se haya producido una actualización del valor del bien, pues en tal caso se habrá producido un exceso de adjudicación, entendido como diferencia de valor, que genera una alteración patrimonial.
En el caso que se enjuicia, tal y como apreció la Administración, se ha generado una ganancia patrimonial en el Sr. Jose María por la diferencia entre la compensación en metálico percibida en la extinción del condominio y el 50% del precio de adquisición de la vivienda en 1983.
Consecuentemente, en los casos de división de la cosa común respetando la cuota de participación no hay alteración patrimonial, pero sí la habrá en los casos en que se produzca una actualización del valor del bien recibido, como ocurre cuando el copropietario recibe una compensación en metálico por un importe superior a la cuota que le correspondía en el condominio” (…)

Comentario:
Importante sentencia que merece el tema del mes.

.- SENTENCIA TS 13/10/2022, ROJ STS 3670/2022. IRPF e IS: Los intereses de demora e intereses suspensivos son gastos deducibles en el Impuesto de Sociedades y, por tanto, en sus mismos términos en el IRPF de los sujetos pasivos que realicen actividades económicas en estimación directa.

(…) Los intereses de demora tienen por objeto compensar por el incumplimiento de una obligación de dar, o mejor, por el retraso en su cumplimiento. Tienen, pues, carácter indemnizatorio.
Como declara la STC 76/1990, de 26 de abril, la finalidad de la norma que los ampara no trata de sancionar una conducta ilícita, «pues su sola finalidad consiste en disuadir a los contribuyentes de su morosidad en el pago de las deudas tributarias y compensar al erario público por el perjuicio que a éste supone la no disposición tempestiva de todos los fondos necesarios para atender a los gastos públicos. Los intereses de demora no tienen naturaleza sancionadora, sino exclusivamente compensatoria o reparadora del perjuicio causado por el retraso en el pago de la deuda tributaria (..). más que una penalización en sentido estricto, son una especie de compensación específica, con arreglo a un módulo objetivo, del coste financiero… en suma, no hay aquí sanción alguna en su sentido técnico jurídico». Por tanto, los intereses de demora no se incluyen en la letra c) del artículo 14 TRLIS (actual letra c) artículo 15 LIS /2014)”.

(…) “Por otro lado, los intereses suspensivos también tienen carácter indemnizatorio. Aunque con menos énfasis, también se ha discutido su deducibilidad. No vemos razón, llegados a este punto y teniendo en cuenta lo ya manifestado, no asimilarlos a los intereses de demora en general. No en vano, éstos, como ya hemos dicho, también tienen por objeto resarcir a la administración pública por el retraso en percibir el importe que legalmente le corresponde, retraso motivado en esta ocasión por la interposición de reclamaciones o recursos, ya sean administrativos o ya sean judiciales”.

Comentario:
Aunque referida al IS, la doctrina que establece es aplicable a los sujetos pasivos de IRPF que realicen actividades económicas en estimación directa.

.– SENTENCIA TS DE 28/9/2022, ROJ STS 3569/2022. IRPF: La pensión compensatoria en separación o divorcio documentado ante Letrado de la Administración de justicia o Notario es deducible en el IRPF del pagador. No es deducible la pensión compensatoria pactada en capitulaciones matrimoniales no habiendo mediado separación legal o divorcio.

(…) “En aquella ocasión indicamos que «[u]na interpretación literal del artículo 55 de la LIRPF parece abonar la tesis de la sentencia y de la recurrida, de la exigencia de una intervención judicial. Sin embargo, hay que tener en cuenta que la Ley de Jurisdicción Voluntaria, que modifica los preceptos del Código Civil antes transcritos es posterior, y por otra parte cuando se aprueba la LRPF vigente no existía la posibilidad de divorciarse o separarse ante Notario o Letrado de la Administración de Justicia.

Pues bien, esta posibilidad, sin duda dirigida a facilitar los trámites de separación y divorcio, y los convenios e incidencias correspondientes a dicha separación o divorcio, y de aligerar sin duda la sobrecargada Administración e Justicia, se frustraría si como sostiene la recurrida se exigiera en todo caso una posterior intervención judicial , cuando la separación o divorcio, en el que se hubiera fijado la pensión compensatoria, se hubiera realizado ante Notario o Letrado de la Administración de Justicia, teniendo en cuenta además que en el caso de separación o divorcio realizada ante el Juez, si hay mutuo acuerdo en la fijación de la pensión compensatoria, el Juez no fija la pensión , sino que acepta la presentada por las partes. En consecuencia la pregunta realizada por la Sección Primera ha de contestarse en el sentido de que la pensión compensatoria fijada ante Notario, de mutuo acuerdo por las partes, o en las mismas condiciones ante el Letrado de la Administración de Justicia es incardinable en el supuesto previsto en el artículo 55 de la LIRPF”.

(…) “En efecto, en la sentencia núm. 444/2021, de 25 de marzo, rec. 1212/2020 -reiteramos, referida al mismo recurrente- pusimos de manifiesto que: «[e]n el presente caso la pensión compensatoria, según se acepta por la sentencia recurrida, cuya premisa fáctica no puede revisarse en casación proviene de un acuerdo de capitulaciones matrimoniales no vinculado a una separación o divorcio, que no consta, ni judicial, ni celebrada ante Notario o Letrado de la Administración de Justicia. En consecuencia este supuesto podrá tener efectos civiles entre las partes, y en este sentido la sentencia habla de una reclamación judicial de su cumplimiento, amparada por un Juzgado del orden civil, pero no integra el supuesto previsto en el artículo 55 de la LIRPF sobre la reducción por abono de pensión compensatoria, que la normativa vincula a la separación o divorcio, no incluyendo el convenio matrimonial que las partes puedan celebrar para determinar el régimen económico de su matrimonio.»(…)

Comentario:
Es ya criterio reiterado del TS, pero estas cuestiones no se pueden dejar pasar.

.- CONSULTA DGT V1432-22, DE 17/6/2022. IRPF: Es obligado tributario al que le incumbe presentar el IRPF de un desaparecido su sucesor, aunque no haya “muerto”.

“HECHOS: La consultante plantea si está obligada a presentar la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de su padre, el cual que se encuentra desaparecido.

CUESTIÓN: Obligación de presentación de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de una persona que se encuentra desaparecida.

CONTESTACIÓN:
La DGT después de transcribir los arts. 35, 39, 45 y 46 de la LGT y 96,7 LIRPF, concluye: “A la vista de estos preceptos, sin perjuicio de la consideración del consultante como obligado tributario, en particular, sucesor del contribuyente como se ha expuesto con anterioridad, que obliga a la presentación de la declaración, dicho consultante podrá presentar la declaración en su consideración de representante en caso de concurrir algún supuesto de representación legal o voluntaria”.

Comentario:
Pues ya lo he dicho alguna vez y toca volverlo a repetir: mucho sabrá de derecho tributario la DGT, pero lo que es de civil flojea bastante. El resolver la cuestión planteada desconociendo la institución de la ausencia lleva al desatino de considerar obligados tributarios a sus sucesores. Sobran más comentarios.

F) IRPF E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V1633-22, DE 8/7/2022. IIVTNU e IRPF: No procede la sujeción al IIVTNU aunque se trate de una vivienda en terreno rústico si la misma no merece la calificación de suelo urbano a efectos del IBI. Para aplicar la exención por reinversión de vivienda habitual deben constituir ambas (la transmitida y la adquirida) vivienda habitual en los términos de la normativa del IRPF.

“HECHOS: La consultante es copropietaria de una finca rústica donde radica una vivienda. Tiene el cincuenta por ciento de la propiedad. Vende el terreno con la vivienda el 10 de marzo de 2022. Pretende reinvertir el porcentaje de precio que le corresponde en adquirir una vivienda que constituirá su vivienda habitual.

CUESTIÓN:
Tributación de la operación en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.
Posibilidad de aplicación de la exención por reinversión en vivienda habitual a la ganancia patrimonial que pudiera originarse con la transmisión del terreno con la vivienda a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

CONTESTACIÓN:

1.- Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana”.
(…) “Por tanto, para que se produzca el hecho imponible del impuesto deben darse dos condiciones simultáneas:
– Que se produzca un incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana en los términos que señala el TRLRHL.
– Que el mencionado incremento se produzca como consecuencia de una transmisión de tales terrenos, o de la constitución o transmisión de derechos reales sobre los mismos.
Además, el apartado 2 del artículo 104 del TRLRHL establece expresamente que no está sujeto al IIVTNU el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
Por lo tanto, dado que de los datos aportados por la consultante se deduce que el bien inmueble tiene la naturaleza de rústico a los efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, la transmisión de todo o parte de la finca no está sujeta al IIVTNU.

2. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
La transmisión del inmueble generará en la transmitente una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una variación en el valor de su patrimonio que se pone de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF”.
(…) “Conforme con tal regulación, para que la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual resulte exenta es necesario reinvertir el importe total obtenido en la adquisición o rehabilitación de una nueva vivienda habitual; debiendo efectuarse la reinversión en el plazo de los dos años anteriores o posteriores a contar desde la fecha de enajenación.
En el caso consultado, según los datos aportados, la vivienda que se transmite no se describe como vivienda habitual en los términos antes mencionados.
En consecuencia, no resultaría aplicable la exención por reinversión, que opera para los supuestos de transmisión de vivienda habitual, a la ganancia patrimonial que en su caso se obtenga en dicha transmisión”.

Comentario:
Tiene interés esta consulta en relación al IIVTNU al confirmar lo que ya afirma el art. 104.2 TRLHL: “No está sujeto a este impuesto el incremento de valor que experimenten los terrenos que tengan la consideración de rústicos a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles”. Ojo no es lo mismo a efectos del IBI que consten en el Catastro o en el padrón del Catastro como no urbanos, como puntualiza la segunda parte de este precepto.

G) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- AUTO TS DE 14/9/2022, ROJ ATS 12152/2022. IIVTNU: el TS se pronunciará sobre los efectos y retroactividad de la sentencia del TC 182/2021, de 26/10/2021.

(…) “TERCERO.- Cuestiones en las que se entiende que existe interés casacional.
1. Conforme a lo indicado anteriormente, y de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 88.1 LJCA, en relación con el 90.4 de la misma norma, procede admitir a trámite este recurso de casación, al apreciar esta Sección de admisión que el mismo presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, respecto de la siguiente cuestión: Determinar si la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 182/2021, de 26 de octubre de 2021, obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones que no sean firmes y consentidas, y, al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones por el impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana que no hayan sido decididas definitivamente, sin entrar a valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica.
CUARTO.- Justificación suficiente de que el recurso planteado cuenta con interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia.
1. Esta cuestión presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, porque en la sentencia recurrida se han aplicado normas que sustentan la razón de decidir sobre las que no existe jurisprudencia del Tribunal Supremo [ artículo 88.3.a) LJCA], y además, la cuestión planteada afecta a un gran número de situaciones [ artículo 88.2.c) LJCA], lo que hace conveniente un pronunciamiento del Tribunal Supremo que las esclarezca, en beneficio de la seguridad jurídica y de la consecución de la igualdad en la aplicación judicial del Derecho ( artículos 9.3 y 14 CE).
2. En efecto, respeto a la cuestión que plantea este recurso de casación, debemos precisar que si bien nos hallamos ante una cuestión que no es totalmente nueva se hace aconsejable un pronunciamiento de este Tribunal Supremo que la esclarezca definitivamente ante la nueva sentencia dictada por el Tribunal Constitucional para, en su caso, reafirmar, reforzar o completar o incluso cambiar su jurisprudencia [artículo 88.3.a) LJCA] [ vid. auto de 16 de mayo de 2017 (RCA 685/2017; ES:TS :2017: 4230A)], tarea propia del recurso de casación, que no solo debe operar para formar la jurisprudencia ex novo, sino también para matizarla, precisarla o, incluso, corregirla o cambiarla [ vid. auto de 15 de marzo de 2017 (RCA/93/2017, FJ 2º, punto 8; ES:TS :2017:2189A]”.

 

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES CON ADICIONAL.

(I) PRINCIPAL. LOS EXCESOS DE ADJUDICACIÓN DECLARADOS FUNDADOS EN INDIVISIBILIDAD COMPENSADOS CONLLEVAN UNA ALTERACIÓN PATRIMONIAL EN EL IRPF DEL COMUNERO SALIENTE, SALVO QUE NO HAYA ACTUALIZACIÓN DE VALOR.

1.- LA CUESTIÓN SOMETIDA A ENJUICIAMIENTO POR EL TS.

SENTENCIA TS DE 10/10/2022, ROJ STS 3585/2022.

Lo dice en estos términos el TS:
“El debate se suscita en torno a determinar en qué casos la compensación percibida por el comunero, a quien no se adjudica el bien cuando se disuelve el condominio, comporta para dicho comunero la existencia de una ganancia patrimonial sujeta al IRPF, teniendo en consideración la posible diferencia de valoración de ese bien entre el momento de su adquisición y el de su adjudicación y, en su caso, que aquella compensación fuera superior al valor de la parte proporcional que le correspondiera sobre ese bien”.

Para más detalles ir al informe de mayo de 2021.

2.- LA RESOLUCIÓN DEL TS Y SU “RATIO DECINDENDI”.

Ya ha quedado reflejada en la reseña de la sentencia:

“3.3. La Inspección ha considerado que la existencia o no de la alteración patrimonial dependerá de que en la extinción del condominio se actualice o no el valor del inmueble que se adjudica a uno de ellos, de forma que si el valor del bien es el mismo que tenía cuando se adquirió, y cada copropietario solo recibe en compensación el valor que en su día le costó el bien, no habrá alteración patrimonial, ni, por tanto, ganancia o pérdida patrimonial; pero si se actualiza el valor del inmueble, sí considera que hay alteración patrimonial, lo que comporta, como ha ocurrido en el caso examinado, que se impute al copropietario que no se ha adjudicado el inmueble y ha recibido a cambio una compensación en metálico, una ganancia patrimonial en el IRPF . Para alcanzar esta conclusión atiende al último párrafo del artículo 33.2 de la Ley 35/2006 que, como hemos visto, señala que «Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos» y considera que solo no habrá alteración patrimonial cuando no se haya producido una actualización en el valor de los bienes recibidos. 3.4. Esta interpretación es compartida por esta Sala que considera, en términos coincidentes con los recogidos por el Abogado del Estado, que, con carácter general, el ejercicio de la acción de división de cosa común no implica una alteración en la composición del patrimonio, tal y como recoge el artículo 33.2. LIRPF, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios. Ello comporta que, a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de adjudicación de los bienes a los copropietarios, sino la originaria de adquisición de dichos bienes. Ahora bien, para que esto se produzca es necesario, además, que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión se correspondan con la cuota de titularidad, lo que no ocurrirá en el caso de que se haya producido una actualización del valor del bien, pues en tal caso se habrá producido un exceso de adjudicación, entendido como diferencia de valor, que genera una alteración patrimonial.
En el caso que se enjuicia, tal y como apreció la Administración, se ha generado una ganancia patrimonial en el Sr. Jose María por la diferencia entre la compensación en metálico percibida en la extinción del condominio y el 50% del precio de adquisición de la vivienda en 1983.
Consecuentemente, en los casos de división de la cosa común respetando la cuota de participación no hay alteración patrimonial, pero sí la habrá en los casos en que se produzca una actualización del valor del bien recibido, como ocurre cuando el copropietario recibe una compensación en metálico por un importe superior a la cuota que le correspondía en el condominio” (…)

3.- LAS “ENTRAÑAS” DE LA “RATIO DECINDENDI” DEL TS” O SU INTERPRETACIÓN “EXTRA LEGEM”.

Parte el TS que, aunque no se trate civilmente ni en la modalidad de TPO del ITP y AJD de una transmisión; sin embargo, en el IRPF no se grava la transmisión, sino la existencia de una alteración patrimonial consecuencia de la actualización del valor pues en tal caso se habrá producido un exceso de adjudicación, entendido como diferencia de valor, que genera una alteración patrimonial.

Y recurre a una interpretación a mi parecer al menos “extra legem”, pues el art. 33.2 LIRPF literalmente dice:
“2. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:
a) En los supuestos de división de la cosa común.
b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.
c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.
Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos”.

La norma no dice que cuando haya actualización de valor habrá alteración patrimonial, la norma dice precisamente lo contrario: aunque en estos supuestos se utilicen valores actuales, al no conllevar alteración patrimonial, el comunero o cónyuge en que permanece el bien extinta la comunidad conserva el mismo valor y fecha de adquisición de cuando el bien ingresó en la comunidad. Ni más ni menos.

4.- ACOTAMIENTO DE LA EXISTENCIA DE ALTERACIÓN PATRIMONIAL AL SUPUESTO CONCRETO DE LA SENTENCIA.

En efecto, al menos en este punto, es muy cuidadoso el TS puntualizando que “con carácter general, el ejercicio de la acción de división de cosa común no implica una alteración en la composición del patrimonio, tal y como recoge el artículo 33.2. LIRPF, ya que únicamente se especifica la participación indivisa que correspondía a cada uno de los copropietarios. (…) Ahora bien, para que esto se produzca es necesario, además, que las adjudicaciones que se lleven a cabo al deshacerse la indivisión se correspondan con la cuota de titularidad…”

Por tanto, en los casos de disoluciones de comunidad con adjudicaciones proporcionales a los haberes, aunque se apliquen valores actuales, no hay alteración patrimonial, pero tampoco actualización de fecha y valor de adquisición manteniéndose la fecha y valor correspondiente al ingreso en la comunidad.

Ello comporta que, a efectos de futuras transmisiones, la fecha de adquisición no es la de adjudicación de los bienes a los copropietarios, sino la originaria de adquisición de dichos bienes.

(II) ADICIONAL. EL TS SE PRONUNCIARÁ SOBRE EL ALCANCE Y EFECTOS RETROACTIVOS DE LA SENTENCIA DEL TC 182/2021, de 26/10/2021.

1.- ADVERTENCIA DEL TS.

Contiene el presente informe reseña de Auto del TS sobre dicha materia y es especialmente significativo el siguiente apartado:
“2. En efecto, respeto a la cuestión que plantea este recurso de casación, debemos precisar que si bien nos hallamos ante una cuestión que no es totalmente nueva se hace aconsejable un pronunciamiento de este Tribunal Supremo que la esclarezca definitivamente ante la nueva sentencia dictada por el Tribunal Constitucional para, en su caso, reafirmar, reforzar o completar o incluso cambiarla su jurisprudencia [ artículo 88.3.a) LJCA] [ vid. auto de 16 de mayo de 2017 (RCA 685/2017; ES:TS :2017: 4230A)], tarea propia del recurso de casación, que no solo debe operar para formar la jurisprudencia ex novo, sino también para matizarla, precisarla o, incluso, corregirla o cambiarla [ vid. auto de 15 de marzo de 2017 (RCA/93/2017, FJ 2º, punto 8; ES:TS :2017:2189A]”.

2.- EL NÚCLEO DE LA CUESTIÓN. FECHA DE EFECTOS RETROACTIVOS: LA FECHA DE DICTARSE LA SENTENCIA O LA FECHA DE SU PUBLICACIÓN.

Radica en la determinación como fecha decisiva de la retroactividad limitada la fecha de dictarse la sentencia, en pugna abierta con el art. 164.1 de la Constitución y con el art. 38.1 de la LO 2/1979, del TC:
“Artículo 164.1. Las sentencias del Tribunal Constitucional se publicarán en el boletín oficial del Estado con los votos particulares, si los hubiere. Tienen el valor de cosa juzgada a partir del día siguiente de su publicación y no cabe recurso alguno contra ellas. Las que declaren la inconstitucionalidad de una ley o de una norma con fuerza de ley y todas las que no se limiten a la estimación subjetiva de un derecho, tienen plenos efectos frente a todos.
Artículo treinta y ocho
Uno. Las sentencias recaídas en procedimientos de inconstitucionalidad tendrán el valor de cosa juzgada, vincularán a todos los Poderes Públicos y producirán efectos generales desde la fecha de su publicación en el «Boletín Oficial del Estado».

3.- AVISO A NAVEGANTES.

Por tanto, respecto de aquellas autoliquidaciones o liquidaciones que no puedan ampararse en la fecha de dictarse la sentencia, pero sí puedan acogerse a la fecha de publicarse la sentencia es sumamente aconsejable, si no han devenido ya firmes, se mantengan “vivas” impulsando solicitudes de rectificación de la autoliquidación o impugnando las liquidaciones.

Ponente: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ.


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La tributación en el ITP y AJD de las disoluciones de comunidad.

Extinciones de condominio: estado de la cuestión

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A VUELTAS CON LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO: ESTADO DE LA CUESTIÓN A LA VISTA DE LA JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA RECIENTE. POSIBLE INCIDENCIA DE LOS VALORES DE REFERENCIA.

JAVIER MÁXIMO JUAREZ GONZÁLEZ. NOTARIO DE VALENCIA

 

SUMARIO:

PRESENTACIÓN.

PARTE PRIMERA: ¿QUÉ ES UNA COMUNIDAD Y QUÉ ES UNA EXTINCIÓN DE CONDOMINIO?

A.1.- AXIOMAS ORIGINARIOS SOBRE LAS COMUNIDADES Y LA EXTINCIÓN DE LAS MISMAS: AUSENCIA DE UN CONCEPTO FISCAL AUTÓNOMO. EN CONSECUENCIA, SU DETERMINACIÓN CORRESPONDE A LA NORMATIVA CIVIL.

A.2.- CONCEPTO CIVIL DE COMUNIDAD SOBRE UN BIEN.

A.3.- CONCEPTO CIVIL DE COMUNIDAD SOBRE UNA PLURALIDAD DE BIENES.

A.4.- CONCEPTO DE DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD O EXTINCIÓN DE CONDOMINIO. ESPECIAL REFERENCIA A LAS EXTINCIONES PARCIALES SUBJETIVAS Y OBJETIVAS.

A.5.- LA JURISPRUDENCIA DEL TS RESPECTO A CUÁNDO HAY UNA ÚNICA COMUNIDAD Y LAS EXTINCIONES PARCIALES SUBJETIVAS Y OBJETIVAS.

A.6.- TENTATIVA EN ESTABLECER UNOS CRITERIOS HOMÓGENEOS EN LA DOCTRINA ADMINISTRATIVA DE LA DGT.

A.7.- CONCLUSIONES SOBRE CUANDO ESTAMOS ANTE UNA ÚNICA COMUNIDAD Y LA SUJECIÓN A AJD DE LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO PARCIALES SUBJETIVAS Y OBJETIVAS.

PARTE SEGUNDA: OTRAS CUESTIONES RELEVANTES RESPECTO DE LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO.

B.1.- REQUISITOS PARA QUE EL EXCESO DE ADJUDICACIÓN DECLARADO QUEDE NO SUJETO A TPO Y AL ISD.

B.2.- INCIDENCIA EN EL IRPF DE LOS COMUNEROS DE LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO.

B.3.- LA TRIBUTACIÓN EN AJD DE LAS SEGREGACIONES Y DIVISIONES DE INMUEBLES PRECEPTIVAS Y SIMULTÁNEAS PARA DISOLUCIONES DE COMUNIDAD.

B.4.- EXCESOS DE ADJUDICACIÓN Y VALORES DE REFERENCIA.ESPECIAL MENCIÓN A LA CONSULTA DE LA DGT V0143-22.

Enlaces.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ. Notario de Valencia, miembro de la AEDAF.

 

DESARROLLO:

PRESENTACIÓN.

Hace ya cinco años publique un trabajo en esta misma web sobre la tributación en el ITP y AJD de las disoluciones de comunidad o extinciones de condominio.

Desgraciadamente las controversias sobre la fiscalidad de estas instituciones civiles tan frecuentes no se han resuelto, aunque es de destacar la labor de nuestro Tribunal Supremo que está conformando una doctrina jurisprudencial en general equilibrada y cabal, aunque a fuer de ser sincero, en ocasiones parece desconocer o ignorar los basamentos civiles de estos negocios jurídicos.

Pues bien, estas líneas tienen el propósito de dar noticia del estado de la cuestión y a la par reivindicando que pese a tratarse de un problema fiscal la llave para resolverlo está en el Derecho Civil.

JAVIER MÁXIMO JÚAREZ GONZÁLEZ.

NOTARIO, MIEMBRO DE LA AEDAF.

 

A) PARTE PRIMERA: ¿QUÉ ES UNA COMUNIDAD Y QUÉ ES UNA EXTINCIÓN DE CONDOMINIO?

A.1.- AXIOMAS ORIGINARIOS SOBRE LAS COMUNIDADES Y LA EXTINCIÓN DE LAS MISMAS: AUSENCIA DE UN CONCEPTO FISCAL AUTÓNOMO. EN CONSECUENCIA, SU DETERMINACIÓN CORRESPONDE A LA NORMATIVA CIVIL.

Los axiomas son dos:

(I) La normativa fiscal no dispone de un concepto fiscal propio, o autónomo de qué es una comunidad. Es cierto que hay referencias en la LGT (art. 35.4), en el TRITPAJD (arts. 22 y 45.I.B.3), en el IRPF (arts 8.3 y 86 y siguientes de la LIRPF), en el IIVTNU (art. 104.3 del TRLHL), más ninguna contiene siquiera una noción especial desde la perspectiva tributaria.

(II) En la normativa fiscal no hay un concepto autónomo de extinción de condominio. Es verdad que hay referencias a la misma en el ITP y AJD (art. 61 del RITPAJD) y en el IRPF (art. 33.2 LIRPF); pero, de nuevo, ninguna contiene siquiera una noción especial desde la perspectiva tributaria.

Y conclusión inevitable de los axiomas anteriores es que las comunidades y su disolución son las determinadas por la normativa civil.

Pues bien, estos axiomas (significado de axioma es proposición tan clara y evidente que se admite sin demostración) son negados por la DGT que ha elaborado un concepto de comunidad y de extinción de condominio propio sin ningún apoyo normativo.

A.2.- CONCEPTO CIVIL DE COMUNIDAD SOBRE UN BIEN.

A la comunidad sobre un bien único se refiere el art. 392 del CC en su párrafo primero al decir: «Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece proindiviso a varias personas».

La cuestión no merece más examen.

A.3.- CONCEPTO CIVIL DE COMUNIDAD SOBRE UNA PLURALIDAD DE BIENES.

A.3.1.- El Código Civil presupone la existencia de una única comunidad sobre una pluralidad de bienes.

Y es que la comunidad no se predica solamente al fenómeno aislado de la titularidad de un único bien, sino que se aplica también a los casos en que la totalidad de un patrimonio pertenece en común a varias personas (lo que se denomina “patrimonio colectivo”) carente de personalidad jurídica y separada de sus componentes, lo que le distingue de las sociedades.

Y esta posibilidad de una comunidad sobre una pluralidad de bienes está expresamente admitida en el CC, como lo demuestra el inicio del Título III regulatorio de la misma («De la comunidad de bienes») y el artículo 394 del CC al decir: «Cada partícipe podrá servirse de las cosas comunes, siempre que disponga de ellas conforme a su destino y de manera que no perjudique el interés de la comunidad, ni impida a los copartícipes utilizarlas según su derecho».

Y así ha sido práctica unánime y consolidada en la doctrina y la jurisprudencia. Y, como botón de muestra la reciente sentencia del TS de la Sala de lo Civil de 10/12/2020 (ROJ 4070/2020), centrada en la diferencia entre las comunidades de bienes, siempre presuponiendo un objeto plural, y las sociedades considerando que:

(I) – La sentencia 108/2009, de 18 de febrero, con cita de la sentencia 797/1993, de 24 de julio, reconocía que a veces resulta dificultoso diferenciar entre las comunidades de bienes y el contrato de sociedad ……En concreto, aquellas sentencias precisaron que «las comunidades de bienes suponen la existencia de una propiedad en común y proindivisa, perteneciente a varias personas (art. 392 CC), lo que se traduce en su mantenimiento y simple aprovechamiento plural». (…)

(II) «…La sentencia 471/2012, de 17 de julio, destaca el carácter estático y de mera utilización consorcial de los bienes, con finalidades de conservación, en las comunidades de bienes, frente al carácter dinámico y de explotación económica de los bienes en el caso de las sociedades:….»

Por tanto, como primera premisa podemos establecer que civilmente las comunidades de bienes, es decir sobre una pluralidad de bienes, no devienen de su origen (adquisición simultánea por un solo título), eso civilmente ni siquiera se plantea.

A.3.2.- Requisitos para que en una comunidad ordinaria estemos ante una única comunidad sobre una pluralidad de bienes; triple identidad e incorporación de un elemento teleológico o finalista.

En principio, debe cumplirse en todo caso la regla de la triple identidad: (I) De partícipes, (II) De cuotas de cada partícipe en todos los bienes y (III) De reglas aplicables a todos los bienes.

La primera es evidente, respecto de las otras dos:

a) De cuotas de cada partícipe en todos los bienes: aunque Antonio y Ana Botía en su brillante artículo publicado en esta web, mantienen que esto último no es imprescindible, bastando la igualdad subjetiva, pero no cuantitativa, yo no albergo duda de la imprescindible igualdad cuantitativa o de cuotas. Sencillamente porque solo respecto de cuotas idénticas, cuantitativamente consideradas, habrá un único régimen jurídico de acuerdo al art. 398 del CC que establece un régimen de mayoría de interés para actos de administración. Por tanto, cuando no exista esa igualdad cuantitativa, no puede haber una única comunidad, pues su gestión no es unitaria.

b) La segunda es más meridiana. Recordemos que el art. 392 del CC en su segundo párrafo dispone: » A falta de contratos, o de disposiciones especiales, se regirá la comunidad por las prescripciones de este título». Por tanto, de no haber reglas contractuales especificas, todos aquellas situaciones de copropiedad ordinaria con identidad de partícipes y cuotas de participación se rigen por las mismas reglas: las del CC de los arts. 392 y siguientes.

Pero, además, quizás pueda ser necesario un elemento adicional subjetivo o teleológico: el que haya una administración unitaria de los bienes de la comunidad, es decir, que haya utilización consorcial de los bienes.

A.3.3.- Supuestos en que debe entenderse la existencia de una única comunidad sobre una pluralidad de bienes.

(I) Cuando dos o más bienes provenientes de una herencia se adjudican en la partición en proindiviso ordinario, cesando la comunidad hereditaria y deviniendo los coherederos copropietarios en comunidad ordinaria con identidad de partícipes y cuotas, pues tal adjudicación proindiviso presupone la voluntad de su utilización consorcial.

(II) Cuando en las herencias, habitualmente de padres en gananciales, participaciones indivisas de bienes incluidos en una primera herencia se adjudican en condominio ordinario a los coherederos con identidad de cuotas y partícipes coexistiendo dicha adjudicación en proindiviso ordinario con la cuota del cónyuge supérstite y al fallecer el segundo causante la cuota que titulaba el mismo se la adjudican en la misma proporción los coherederos de ambos. Y es que tal adjudicación sucesiva prolongada en el tiempo es relevante de una clara voluntad convergente de utilización conjunta de los bienes en copropiedad.

(III) Cuando un matrimonio en separación de bienes adquiere bienes simultánea o sucesivamente vigente dicho régimen con las mismas cuotas de participación, pues tal identidad de cuotas es demostrativa de su voluntad de aprovechamiento conjunto.

(IV) Cuando dos o más personas adquieren simultánea o sucesivamente un conjunto de bienes en copropiedad ordinaria con identidad de comuneros y cuotas y actúan en el tráfico jurídico externo bajo un CIF propio de la comunidad independiente de los comuneros, pues es manifestación de la gestión unitaria de dicho patrimonio colectivo carente de personalidad jurídica.

(V) Cuando dos o más personas adquieren simultánea o sucesivamente un conjunto de bienes en copropiedad ordinaria con identidad de comuneros y cuotas y, pese a no actuar en el tráfico jurídico externo bajo un CIF propio de la comunidad, internamente gestionan dicho patrimonio colectivo como una unidad, lo que es susceptible de justificación respecto de terceros mediante las actas de las reuniones de copropietarios, mejor elevadas a escritura pública, pues adicionalmente resultarán oponibles respecto de terceros.

Más en todos los supuestos, es sumamente recomendable, aunque no indispensable, alguno de los siguientes elementos probatorios:

(I) Que la comunidad gire bajo un CIF propio.

(II) Que los acuerdos de la comunidad referidos a la pluralidad de bienes consten documentados en actas preferiblemente elevadas a público o, al menos, protocolizadas.

A.4.- CONCEPTO DE DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD O EXTINCIÓN DE CONDOMINIO. ESPECIAL REFERENCIA A LAS EXTINCIONES PARCIALES SUBJETIVAS Y OBJETIVAS.

A.4.1.- Concepto de disolución de comunidad o extinción de condominio.

Siempre habrá disolución de comunidad, extinción de condominio o división de la cosa común cuando se ejercite, convencionalmente, por árbitros o amigables componedores o judicialmente la acción de división del párrafo primero del art. 400 del CC, lo que ratifica el art. 402 del CC:

.- art. 400, párrafo primero: «Ningún copropietario estará obligado a permanecer en la comunidad. Cada uno de ellos podrá pedir en cualquier tiempo que se divida la cosa común».

.- Art. 402 del CC: La división de la cosa común podrá hacerse por los interesados, o por árbitros o amigables componedores, nombrados a voluntad de los partícipes.

En el caso de verificarse por árbitros o amigables componedores, deberán formar partes proporcionales al derecho de cada uno, evitando en cuanto sea posible los suplementos a metálico».

Por tanto, la simple separación de un comunero que ejercite la acción de división conlleva la división de la cosa común, es decir, la extinción de condominio o la disolución de comunidad.

Y es evidente, que si esa acción de división es ejercitada a la par, simultáneamente por todos los comuneros con adjudicaciones proporcionales a los haberes o, cuando media indivisibilidad inevitable, con adjudicaciones desiguales a «uno» o «unos» compensadas en dinero o en especie (sin perjuicio de la tributación que corresponda al pago en especie) de manera que todos sean resarcidos en sus haberes en la comunidad disuelta estamos antes una disolución de comunidad o extinción de condominio.

A.4.2.- Especial referencia a las extinciones parciales subjetivas y objetiva y sus requisitos.

Más también de lo expuesto se desprende que:

(I) Es extinción de condominio o disolución de comunidad la extinción parcial subjetiva por separación de un comunero que no desea permanecer en la comunidad, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

.- Adjudicación proporcional a su haber o superior por indivisibilidad inevitable, compensando a los comuneros que permanecen a título oneroso por su cuota en el bien o bienes que se adjudica/n al saliente, con suplemento en metálico o en especie, sin perjuicio de la tributación que corresponda al pago en especie.

.- Que las cuotas de los que permanecen resulten proporcionalmente acrecentadas por la cuota del saliente en los bienes no afectados por la extinción parcial subjetiva (en otro caso, habría una transmisión de cuotas encubierta).

(II) Es extinción de condominio o disolución de comunidad la extinción parcial objetiva relativa a parte de los bienes de la comunidad donde todos los comuneros convienen en cesar en la indivisión respecto de determinados bienes de la comunidad, siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

.- Se realicen adjudicaciones proporcionales a los haberes o desiguales por indivisibilidad inevitable de los bienes objeto de extinción parcial a «uno» o a «unos», compensado onerosamente a los otros en proporción a sus haberes en los bienes que abandonan la comunidad.

 .- Que las cuotas de los partícipes sobre los bienes respecto de los que subsiste la comunidad se mantengan inalterables, pues, en otro caso, estaríamos también ante una transmisión de cuotas subyacente.

A.5.- LA JURISPRUDENCIA DEL TS RESPECTO A CUÁNDO HAY UNA ÚNICA COMUNIDAD Y LAS EXTINCIONES PARCIALES SUBJETIVAS Y OBJETIVAS.

A.5.1.- Respecto a cuando hay o no una única comunidad sobre una pluralidad de bienes.

Es muy abundante la jurisprudencia reciente del TS relativa al supuesto prototípico de extinción de condominio respecto de un único bien indivisible con adjudicación íntegra a uno de los comuneros del inmueble (entendiendo como «uno», también el matrimonio en gananciales cuando su cuota era ganancial – entre otras, sentencias TS de 26/3/2019 y 9/7/2019, ROJS 1058/2019 y 2490/2019), compensando onerosamente a los salientes.

Sin embargo, es muy escasa e imprecisa la doctrina jurisprudencial que directamente aborda la cuestión objeto de estas líneas, generalmente presuponiendo la existencia de una única comunidad sobre una pluralidad de bienes:

(I) Respecto de varios bienes pertenecientes en pro indiviso ordinario con iguales cuotas a dos o más originariamente coherederos como consecuencia de partición de herencia con exceso de adjudicación inevitable por indivisibilidad compensado onerosamente. La sentencia del TS de 17/12/2020 (ROJ 4398/2020) contempla de acuerdo a su Fundamento de Derecho primero que hay una única comunidad cuando el demandante y su hermano formalizaron las operaciones liquidatorias de la comunidad de bienes que ostentaban sobre las dos fincas adjudicadas en pro indiviso, como consecuencia de herencia de sus padres, y en su virtud; posteriormente, disolvieron, liquidaron y extinguieron dicha comunidad atendiendo al carácter indivisible de los bienes, adjudicando el 100% del pleno dominio de cada finca al comunero que la habitaba en concepto de domicilio habitual y permanente, resultando un exceso de adjudicación que quedó económicamente compensado». Y concluye que no quedan sujetas y exentas las adjudicaciones desiguales por indivisibilidad inevitable a cada uno de los comuneros a TPO, sino no sujetas a TPO y, en consecuencia, sujetas a AJD.

(II) Respecto de varios bienes pertenecientes en proindiviso ordinario con iguales cuotas a dos o más originariamente coherederos como consecuencia de partición de herencia, con adjudicaciones proporcionales a los haberes sobre todos los bienes en proindiviso. De igual punto de partida arranca la sentencia del TS de 30/5/2019 (ROJ 1824/2019), y afirma que: » De ello se deduce que para que se dé la sujeción al ITP por exceso en la adjudicación es presupuesto ineludible la existencia de ese exceso, esto es que alguno de los adjudicatarios en la extinción de la comunidad haya obtenido una ventaja o exceso de adjudicación sobre la que en principio le correspondía con arreglo a su título. Y este presupuesto en el presente caso no se da»; aunque el contenido interpretativo de la sentencia, no tiene nada que ver con ello (que pena).

(III) Respecto de una doble extinción de condominio simultánea en inmuebles en que ambos son copropietarios ordinarios en cuotas distintas en cada comunidad, reconociendo que se trata de dos comunidades distintas y que, en consecuencia, cabe la adjudicación a «uno», compensada onerosamente en cada comunidad sin incurrir en TPO.  Es la sentencia del TS de 30/10/2019 (ROJ 3480/2019), contempla un supuesto de extinción simultánea de dos condominios referidos cada uno de ellos a un único bien y en que son comuneros los mismos, pero que ostentan cuotas distintas, adjudicándose ambos por indivisibilidad inevitable la misma comunera y compensando onerosamente al comunero saliente mediante dación en pago a su favor de un inmueble ajeno a la comunidad. Y, concluye el TS que: «La extinción de dos condominios, formalizada en escritura pública, cuando se adjudican los dos bienes inmuebles indivisibles sobre los que recaen a uno de los condóminos, que compensa el exceso de adjudicación parte en metálico y parte por la entrega de varios bienes muebles y de un bien inmueble de su propiedad del que era exclusivo titular dominical, constituye para el expresado adjudicatario un supuesto de no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas (TPO), debiendo tributar por la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados (AJD) del ITPAJD, con independencia de que los copropietarios ostentasen participaciones distintas en cada uno de los referidos condominios».

A.5.2.- En lo que se refiere el TS a la extinción parcial subjetiva de condominio.

En lo relativo a las denominadas extinciones parciales subjetivas, el TS es en principio mucho más reacio a admitirlas:

(I) La sentencia del TS de 26/6/2019, ROJ 2297/2019, contempla una disolución de comunidad sobre un único inmueble de 4 cuatro copropietarios con cuotas del 25% cada uno y, alegando su indivisibilidad se lo adjudican dos de ellos, compensando a los salientes mediante la asunción de la parte del préstamo hipotecario que les correspondía. Evidentemente hay una sujeción clara a TPO por el exceso de adjudicación, pues no se produce la adjudicación a «uno» y tal es la doctrina de interés casacional que sienta, más a lo largo de sus fundamentos de derecho late la consideración que se trata de una transmisión de cuotas y así indica: «La perspectiva de que, en virtud de la transmisión de su cuota de participación a otro u otros comuneros, quien sale así de la comunidad que, sin embargo permanece como tal, no recibiría otra cosa que la especificación de su cuota ideal preexistente, esta idea, decimos, no se ajusta al contenido negocial ni a la auténtica naturaleza de las contraprestaciones.

(II) La sentencia del TS de 16/10/2019 (ROJ 3665/2019), contemplaba un caso evidente de «falsa extinción parcial subjetiva de condominio», pues: «En el caso que nos ocupa se otorgó escritura de disolución parcial de comunidad sobre inmueble de 28 de septiembre de 2012, por la que el hoy recurrente, propietario en ese momento de 5/8 partes de la finca, adquiere 2/8 partes más, quedando no obstante el condominio sin extinguir pues falta 1/8, que finalmente adquiere por escritura de 15 de noviembre de 2012». Hay pues sucesivas adquisiciones de cuotas de un comuneros a los otros, por lo que es evidente la sujeción a TPO y añade el TS con referencia a la sentencia suya de 12/12/2012 que «la reorganización de porcentajes y participaciones en el proindiviso no determina la extinción o disolución de aquel a resultas de tal operación notarial, por lo que la verdadera naturaleza del hecho o negocio jurídico acaecido determina una trasmisión patrimonial onerosa entre condominios y por tanto sujeto a ITP modalidad TPO al tipo que le es propio. Lo esencial es que no se ha extinguido la comunidad de bienes, que permanece con dos comuneros, que han adquirido las cuotas restantes».

(III) La sentencia del TS de 17/12/2020, ROJ 4367/2020, contempla la extinción de condominio o «modificación de comunidad» respecto a un bien indivisible que pertenece a cuatro comuneros por iguales partes indivisas (ambos matrimonios en separación de bienes) consistente en la adjudicación a dos de ellos (cónyuges en separación de bienes) alegando su indivisibilidad, considerando que queda sujeta a TPO.

Sin embargo, debo insistir en que no estamos en ninguna de las tres sentencias en auténticas extinciones parciales subjetivas de condominio con adjudicaciones proporcionales a sus haberes o con adjudicación compensada onerosamente por indivisibilidad inevitable a «uno».

A.5.3.- En lo que atañe a la extinción parcial objetiva de condominio.

En este punto es de cita inexcusable la sentencia del TS de 17/12/2020 (ROJ 4367/2020), de acuerdo a la cual, dicha resolución:

(I) Contempla una extinción de condominio parcial objetiva (referida a algunos de los bienes en condominio de los comuneros) con exceso de adjudicación por indivisibilidad a uno de los dos comuneros de una vivienda y su garaje compensado al otro en metálico, subsistiendo la comunidad en otros bienes, en otros bienes (comunidad ordinaria proveniente de una herencia tras partición),

(II) Y afirma, que no es obstáculo para la sujeción exclusiva a AJD y no sujeción a TPO que subsista la comunidad sobre otros bienes, enervando el criterio reiterado de la DGT.

(III) Y parece lógico entender que dicho criterio es trasladable a extinciones parciales objetivas de condominio con adjudicaciones proporcionales a los haberes.

A.6.- TENTATIVA EN ESTABLECER UNOS CRITERIOS HOMÓGENEOS EN LA DOCTRINA ADMINISTRATIVA DE LA DGT.

A.6.1.- Respecto a cuando hay o no una única comunidad sobre una pluralidad de bienes.

La consulta V2889-21, de 17/11/2021, recapitula y de alguna manera actualiza el criterio de la DGT sobre esta cuestión, que podemos sintetizar en los siguientes puntos:

.- Hay una única comunidad en los supuestos de sociedades de gananciales y de comunidad hereditaria previa a la partición, lo que es evidente.

.- En las comunidades ordinarias solo puede haber una única comunidad en función del origen o destino, indicando que constituye una única comunidad de bienes por destino la comunidad de bienes que realice actividades económicas (y, por tanto actúe en el tráfico externo con CIF propio). En todo caso «se trata de una cuestión de hecho sobre la que este Centro Directivo no puede pronunciarse con carácter definitivo».

Y, de anteriores consultas de la DGT sobre este punto, destacamos las siguientes, a menudo contradictorias:

(I) Consulta de la DGT V0709-21, de 25/3/2021 considera que la disolución de una comunidad de bienes de dos comuneros, integrada por tres inmuebles registralmente independientes sin vinculación «ob rem» que puede constituir una unidad económica, adjudicándoselos íntegramente uno de los comuneros compensando al otro en metálico, conlleva alteración patrimonial en IRPF y sujeción al IIVTNU y TPO.

(II) CONSULTA DGT V2772-19, de 4/10/2019. Contempla esta consulta una disolución de comunidad previa división horizontal entre tres comuneros por iguales partes de un edificio respecto de los que tres cuartas partes indivisas les pertenecen por herencia de su padre y una cuarta parte indivisa por herencia de su madre, adjudicándose proporcionalmente a los haberes cada comunero un departamento privativo del edificio y manteniendo el condominio sobre la planta baja: la división horizontal queda sujeta a AJD, hay dos comunidades atendiendo al origen y es permuta sujeta a TPO pues es una disolución parcial.

(III) CONSULTA DGT V2630-21, DE 29/10/2021. La disolución de comunidad de un inmueble con adjudicación de la nuda propiedad por indivisibilidad inevitable a uno de los hermanos, cuya nuda propiedad pertenece a tres hermanos, una sexta parte indivisa por herencia de su madre y otra sexta parte indivisa por donación del padre, inicial dueño en la liquidación de gananciales previa a la herencia de una mitad indivisa en pleno dominio y de la otra por herencia en usufructo, queda sujeta a AJD.

(IV) Consulta DGT V1924-21, de 21/6/2021. La disolución de una comunidad de bienes constituida por una pluralidad de bienes inmuebles adquiridos sucesivamente, dada de alta en el IAE y, por tanto, con CIF propio, proporcional a los haberes, no queda sujeta al IIVTNU, IRPF ni a TPO del ITP y AJD, pudiendo incidir en AJD u OS. Para ello no es obstáculo que algunos de los adjudicatarios sean matrimonios casados en gananciales y su adjudicación ganancial de ambos cónyuges.

(V) Consulta DGT V1569-21, de 25/5/2021 que considera que la adjudicación proporcional a los haberes de dos inmuebles que titulan proindiviso dos hermanos por adjudicación por herencia de sus padres tributa como permuta, pues no hay una única comunidad, sino tantas como inmuebles.

(VI) Consulta DGT V3007-19, de 25/10/2019 que partiendo de una comunidad en proindiviso ordinario integrada por cuatro comuneros por iguales cuartas partes indivisas y cuatro bienes indivisibles de origen inicialmente hereditario pero en condominio ordinario después la partición, la considera una única comunidad.

A.6.2.- En lo que se refiere la DGT a la extinción parcial subjetiva de condominio.

Destacamos las siguientes consultas que la admiten:

(I) La citada consulta de la DGT V3007-19, de 25/10/2019, admite la extinción parcial subjetiva en esta consulta donde se separa un comunero. Contempla una comunidad integrada por cuatro comuneros por iguales cuartas partes indivisas y cuatro bienes indivisibles: la separación de un comunero adjudicándole un bien de la comunidad y una cantidad en metálico que suman su haber, permaneciendo los restantes comuneros copropietarios de los restantes por terceras partes indivisas, solo tributa por AJD aunque dos veces: una por el inmueble que el comunero saliente se adjudica y otra por el exceso de adjudicación que compensan en metálico los salientes.

(II) La consulta de la DGT V1969-21, de 2376/2021 al establecer que la adjudicación a un comunero proporcional a su haber de una finca formada por segregación de la matriz que pertenecía a seis comuneros en proindiviso, permaneciendo el resto copropietarios del resto de finca matriz solo queda sujeta a AJD y no supone alteración patrimonial en el IRPF de ninguno de los comuneros.

Y estas otras que no lo admiten, referidas a supuestos de cónyuges en gananciales tanto en adjudicaciones proporcionales a los haberes como con exceso de adjudicación por indivisibilidad inevitable a uno de los matrimonios:

(I) Consulta DGT V1911-20, de 12/6/2020: La disolución de comunidad proporcional a los haberes entre matrimonios siendo sus cuotas respectivamente gananciales, no es disolución de comunidad sino permuta de cuotas pues la comunidad subsiste en cada matrimonio adjudicatario.

(II) Consulta DGT V0178-2020: La extinción de condominio con adjudicación de un inmueble indivisible a un matrimonio que titulaba con carácter ganancial una mitad indivisa, titulando la otra mitad indivisa otro comunero con carácter privativo que queda compensado en dinero queda sujeta a TPO puesto que, aunque el bien sea indivisible y se compense el exceso de adjudicación en dinero, no es “uno” sino son dos los adjudicatarios.

A.6.3.- En lo que se refiere la DGT a la extinción parcial objetiva de condominio.

No ha sido admitida por la Consulta V1732-20 de 2/6/2020, para un supuesto de adjudicación con exceso fundado en indivisibilidad inevitable: La adjudicación alegando indivisibilidad de uno de los dos inmuebles que pertenecen a los tres comuneros por herencia a uno de ellos compensando a los restantes en dinero manteniendo el proindiviso en el restante es compraventa de cuotas sujeta a TPO y no se pierde la reducción por vivienda habitual del causante.

Contradictoria esta consulta con la Consulta antes citada V1569-21, de 25/5/2021, al considerar que la adjudicación proporcional a los haberes de dos inmuebles que titulan proindiviso dos hermanos por adjudicación por herencia de sus padres tributa como permuta, pues no hay una única comunidad, sino tantas como inmuebles.

A.7.- CONCLUSIONES SOBRE CUANDO ESTAMOS ANTE UNA ÚNICA COMUNIDAD Y LA SUJECIÓN A AJD DE LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO PARCIALES SUBJETIVAS Y OBJETIVAS.

(I) Dada la inexistencia de un concepto fiscal autónomo de comunidad y disolución de comunidad, es lo procedente considerar que:

.- La existencia de una única comunidad o no sobre una pluralidad de bienes depende de la regla de la triple identidad: de partícipes, de cuotas y de régimen jurídico. En el caso de comunidades ordinarias la identidad de régimen jurídico, a falta de normas específicas propias, son las mismas, de acuerdo al art. 392 del CC.

.- La existencia de una extinción de condominio resulta también de la normativa civil. En consecuencia, hay extinción de condominio en la extinción total de condominio con adjudicación proporcional a los haberes o con exceso/s de adjudicación declarado/s fundado/s en indivisibilidad inevitable a uno. También hay extinción de condominio en las extinciones parciales subjetivas u objetivas, siempre que igualmente conlleven una adjudicación proporcional a los haberes o con exceso/s de adjudicación declarado/s fundado/s en indivisibilidad inevitable a uno.

(II) La cuestión de cuando estamos ante una única comunidad sobre una pluralidad de bienes o tantas comunidades como bienes está pendiente de resolver expresamente por el TS, aunque en determinadas sentencias tácitamente la reconoce respecto de disoluciones de comunidad relativas a varios bienes en comunidad ordinaria con identidad de partícipes, cuotas y reglas jurídicas. También ha apuntado que en caso de identidad de partícipes y desigualdad de cuotas no hay un único condominio, sino tantos como bienes donde se cumpla la regla de la triple identidad.

(III) La DGT considera que solo hay una única comunidad por razón de origen o destino, entendiendo en general que la simple copropiedad ordinaria con identidad de partícipes, cuotas y régimen jurídico no es suficiente. En concreto considera que hay una única comunidad en los casos de comunidades de bienes con alta en IAE y CIF propio que realicen una actividad económica. En todo caso, es una cuestión de hecho que debe acreditarse.

(IV) Las extinciones parciales subjetivas de condominio con adjudicaciones proporcionales a los haberes no han sido tratadas directamente por el TS, considerando que en casos de excesos de adjudicación por indivisibilidad inevitable con adjudicaciones a dos o más comuneros se incide en TPO, pues para que tales excesos declarados sean no sujetos a TPO, debe consistir en una adjudicación a «uno», entendiendo comprendidos en «uno» los cónyuges casados en gananciales cuya cuota era ganancial.

(V) Las extinciones parciales subjetivas de condominio por separación o salida de algún comunero con adjudicaciones proporcionales a los haberes o con excesos de adjudicación declarados por indivisibilidad inevitable a uno quedan para la DGT sujetas a AJD. Sin embargo, consideran varias consultas que las disoluciones de comunidad con adjudicaciones proporcionales a los haberes entre matrimonios siendo sus cuotas respectivamente gananciales, no es disolución de comunidad sino permuta de cuotas pues la comunidad subsiste en cada matrimonio adjudicatario y que en caso de exceso de adjudicación declarado por indivisibilidad inevitable a matrimonio casado en gananciales no es una adjudicación a «uno», por lo que queda sujeta a TPO.

 

B) PARTE SEGUNDA: OTRAS CUESTIONES RELEVANTES RESPECTO DE LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO.

B.1.- REQUISITOS PARA QUE EL EXCESO DE ADJUDICACIÓN DECLARADO QUEDE NO SUJETO A TPO NI AL ISD.

B.1.1.- Debe el exceso estar fundado en indivisibilidad y ser inevitable (entendido como mínima desviación posible respecto a los haberes de cada comunero).

Así resulta de la sentencia del TS de 16/9/2020 (ROJ 2881/2020), afirmando que no procede la no sujeción a TPO cuando el exceso de adjudicación declarado fundado en indivisibilidad no es inevitable o, al menos, puede minorarse con una adjudicación distinta más ajustada al principio de proporcionalidad entre la adjudicación y la cuota de cada comunero.

Y es también criterio reiterado de la DGT.

B.1.2.- Especial referencia a la consideración como un solo bien indivisible de la vivienda y su plaza/s de garaje y trastero/s.

Así lo reconoce el TS en varias sentencias, aunque no sean anejos o estén vinculados y constituyan fincas registrales independientes: sentencia del TS de 9/7/2019, ROJ 2490/2019.

B.1.3.- Debe dicha adjudicación realizarse a favor de «uno», considerando «uno» a los cónyuges en gananciales cuando su cuota era ganancial.

Así es en la normativa civil (arts. 1062 y 404 del CC) y así es fiscalmente; ahora bien en caso de cuotas gananciales, la adjudicación al patrimonio ganancial es también una adjudicación a «uno» – sentencias TS de 9/7/2019 y 26/3/2019 (ROJS 2490/2019 y 1058/2019) -, aunque la DGT no lo comprenda (ver consultas reseñadas en el apartado A.6.2).

Dos precisiones adicionales:

(I) Cuestión distinta es la atribución a la adjudicación de un comunero casado en gananciales, cotitular de cuota privativa, simultánea o posteriormente a la misma de carácter ganancial. Dicha adjudicación es inicialmente privativa y si está fundada en indivisibilidad inevitable la adjudicación queda no sujeta a TPO; pero cabe la aportación onerosa a gananciales (por ejemplo, en pago del derecho de reembolso por emplear fondos gananciales en el pago) que quedaría sujeta y exenta en TPO (art. 45.I.B.3 del TRITPAJD) o gratuita, que queda no sujeta ni al ISD ni a ITP y AJD (sentencia TS de 3/3/2021, ROJ 1016/2021).

(II) En caso de cónyuges casados en separación de bienes, que respectivamente titulen cuotas privativas en el inmueble, la adjudicación a ambos por indivisibilidad inevitable quedaría sujeta a TPO por no cumplirse la adjudicación a «uno» (sentencia TS 2676/2019, ROJ 2297/2019).

B.1.4.- Debe dicho exceso de adjudicación ser oneroso, pudiendo consistir su pago en dinero, asunción del préstamo hipotecario o en «especie».

En efecto, pues en todos los casos de no sujeción a TPO previstos en el art. 7.2.b) del TRITPAJD procede la compensación onerosa (de no haber compensación onerosa estaríamos ante una transmisión gratuita «Inter vivos» sujeta al ISD) y aquí el TS ha interpretado extensivamente el criterio de onerosidad, no limitada exclusivamente al pago en dinero del exceso declarado, sino comprendiendo también la asunción por el adjudicatario del préstamo hipotecario que grave el inmueble e incluso mediante pago en especie, mediante la transmisión como dación en pago de otro inmueble propiedad del adjudicatario al comunero saliente (sentencia del TS de 30/10/2019, número 1502/2019, ROJ 3480/2019).

Y dicha posibilidad de compensación onerosa, además de en dinero, mediante la asunción íntegra del préstamo hipotecario o en especie a modo de dación en pago, ha sido reconocida por la DGT, entre otras, en la consulta V2889-21, de 17/11/2021.

Igualmente, la DGT ha reconocido la posibilidad de que la compensación en dinero quede aplazada, sin que ello suponga alteración del régimen expuesto (consulta V2714-20, de 4/9/2020).

B.1.5.- La eventual sujeción adicional a AJD de la liberación del condueño y asunción íntegra del préstamo hipotecario por el adjudicatario como medio de compensación onerosa del exceso de adjudicación.

La sentencia del TS de 20/5/2020 (ROJ 1103/2020) y sus secuelas en la doctrina administrativa de la DGT (consultas de la DGT V3116-20 y V3397-20) entienden en sendos supuestos de extinción de condominio y liquidación de gananciales que la escritura adicional de aceptación expresa por el acreedor hipotecario de subrogación íntegra de unos de los condueños o cónyuges adjudicatario y consiguiente liberación del otro constituye un hecho imponible por AJD adicional al de la propia extinción de condominio o liquidación de sociedad conyugal.

Ahora bien, como apuntaba en el informe del enero de 2021, los negocios en sí mismo considerados de extinción de condominio, liquidación de gananciales y liquidación de sociedades, aunque contemplen la subrogación de un comunero, cónyuge o socio en el préstamo hipotecario, queda inalterada su tributación siempre que no comparezca el acreedor hipotecario en escritura pública aceptando expresamente la subrogación.

B.1.6.- La posible tributación adicional por TPO del pago en especie del exceso de adjudicación. Especial referencia a la consulta de la DGT V2889-21, de 17/11/2021.

Admitida la posibilidad de pago en especie, a modo de dación en pago, del exceso de adjudicación, es inevitable plantearse si dicho pago en especie puede suponer un hecho imponible independiente como dación en pago en TPO cuya regulación del hecho imponible contempla expresamente la adjudicación en pago de deudas (art. 7.2.A) TRITPAJD).

Pues bien, la respuesta a mi juicio debe ser positiva, estamos ante una dación en pago en toda regla que no queda amparada por la no sujeción a TPO del exceso de adjudicación por indivisibilidad inevitable a uno.

Que el TS no se pronuncie sobre dicha cuestión en la sentencia reseñada es normal pues esta constreñido a la cuestión casacional planteada, más no significa que niegue esta tributación adicional.

Empero, mayor enjundia tiene la consulta de la DGT V2889-21 que contempla el supuesto de dos disoluciones de una copropiedad por terceras partes indivisa de un inmueble adquirido por herencia de su padre y cinco inmuebles adquiridos por herencia de ambos padres con cuotas distintas y desean asignarse las propiedades individualmente realizando sobre el conjunto adjudicaciones proporcionales a sus haberes, que, como se ha indicado, son sobre determinados bienes desiguales.

Pues bien, afirma la DGT, tomando como referencia específica la sentencia citada del TS de 30/10/2019, número 1502/2019 que:

(I) No estamos ante una única comunidad, sino ante tantas comunidades como inmuebles.

(II) Si todos los bienes son indivisibles y las adjudicaciones son inevitables por dicha indivisibilidad, las disoluciones simultáneas de todas las comunidades con compensación en especie de bienes que tienen en el conjunto de comunidades, formando a la postre lotes equivalentes, no incide adicionalmente en TPO, sino exclusivamente en AJD.

Es decir, aunque estemos ante una disolución simultánea de tantas comunidades como inmuebles, sin embargo, la DGT reconoce una interconexión entre las mismas, permitiendo el «trasvase» o «intercambio» de inmuebles como medio de compensación sin incidir en TPO, siempre que se respete la adjudicación por indivisibilidad inevitable a uno.

Y, mi opinión al respecto es que la aparentemente solución bondadosa, no lo es, la consulta es engañosa:

(I) Porque sigue aferrada al criterio de presunción de tantas comunidades como bienes salvo justificación en contra.

(II) Porque la disolución simultánea de varias comunidades no justifica en derecho el «intercambio de cromos».

(III) Porque dicho «intercambio de cromos», aunque esté fundado en indivisibilidad inevitable y no incida en TPO, tiene para los comuneros consecuencias en su IRPF, según criterio consolidado del TEAC y de la DGT, al que luego me referiré.

(IV) Y porque su alcance es limitado, restringido a supuestos de liquidación simultánea de varias comunidades donde pueda jugar.

B.2.- INCIDENCIA EN EL IRPF DE LOS COMUNEROS DE LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO.

B.2.1.-En caso de ser las adjudicaciones proporcionales a los haberes.

En este punto, sobre el que hay opiniones variadas y, a veces disparatadas, me identifico absolutamente con los criterios establecidos por la resolución del TEAC nº 02488/2017/00/00, de 07/06/2018, de neutralidad en el IRPF, haya o no actualización de valores. Así:

(I) El/los inmueble/s mantiene/n en la fecha de extinción del condominio el mismo valor que cuando se constituyó y se divide entre los comuneros con respeto a la cuota de titularidad de cada uno. En este supuesto sería de plena aplicación lo dispuesto en el artículo 33.2 de la LIRPF. Existe una especificación o concreción de la parte indivisa que correspondía a cada comunero que, a partir de ese momento, ostentará la plena propiedad de la parte del inmueble que le ha correspondido tras la división. No existe, en consecuencia, alteración patrimonial para ninguno de los comuneros.

(II) El inmueble tiene en la fecha de extinción del condominio un valor mayor que el que tenía cuando se constituyó y se divide entre los comuneros con respeto a la cuota de titularidad de cada uno. En este supuesto sería de plena aplicación lo dispuesto en el artículo 33.2 de la LIRPF. Existe una especificación o concreción de la parte indivisa que correspondía a cada comunero que, a partir de ese momento, ostentará la plena propiedad de la parte del inmueble que le ha correspondido tras la división. No existe, en consecuencia, alteración patrimonial para ninguno de los comuneros. Ahora bien, el o los comuneros adjudicatarios no pueden actualizar sus valores de adquisición a efectos de ulteriores alteraciones patrimoniales en el IRPF (párrafo último del art. 33.2 de la LIRF).

B.2.2.- En caso de excesos de adjudicación declarados fundados en indivisibilidad inevitable a uno compensados onerosamente.

Es tradicional incardinación por la doctrina administrativa y jurisprudencia antigua como alteración patrimonial, susceptible de general ganancias o pérdidas patrimoniales. En este sentido, la ya citada resolución del TEAC nº 02488/2017/00/00, de 07/06/2018.

Pues bien, empero, la cuestión no está resuelta y no faltan pronunciamientos de algunos TSJ sobre la cuestión, decantándose por la no sujeción. En tal sentido, entre otras: sentencia del TSJ de Castilla León de 26/9/2019 (ROJ 3901/2019, sentencias del TSJ de Valencia del 6/6/2017 (ROJ 2767/2017) y 29/7/2016 (ROJ 5849/2016) y, sobre todo, por su claridad, la sentencia del TSJ del País Vasco de 30/1/2019 (rec. 993/2017).

Y la resolución definitiva de la cuestión queda pendiente del TS, a la vista del auto del TS de 18/3/2021 (ROJ 3705/2021), reseñado y comentado en el informe de mayo de 2021.

En fin, reproducir mi opinión sobre la cuestión:

«Conforme he ido redactando estas líneas, cada vez estoy más convencido que el caso que contemplamos no supone alteración patrimonial en el IRPF:

.- Si la norma nuclear del IRPF enumera el elenco de supuestos no sujetos sin formular un concepto autónomo del civil de los mismos.

.- Si en la normativa reguladora de las alteraciones patrimoniales en el IRPF se parte para calcular la eventual ganancia o pérdida patrimonial de «valor de adquisición» y «valor de transmisión» (arts. 34 y ss).

.- Si la misma norma contempla la no sujeción de la extinción del régimen de participación con independencia de que el crédito de participación se satisfaga en dinero o en bienes.

.- Si el bloque normativo civil de las respectivas instituciones de extinción de condominio, liquidación de gananciales, partición de herencia o sociedades contempla el supuesto que nos ocupa como parte integrante de las mismas y no como negocio jurídico adicional.

.- Si en el resto del ordenamiento tributario – ITP y AJD y en el IIVTNU – se consideran supuestos de no sujeción en el hecho imponible de TPO y de la plusvalía municipal, precisamente por no ser transmisiones, sino actos determinativos o especificativos.

Y si lo anterior es cierto, que lo es, la conclusión inevitable es la no sujeción o neutralidad en el IRPF de estos negocios jurídicos. Y ello con independencia de que el valor se actualice en la operación; ahora bien, el comunero que «permanece» tendrá respecto de la cuota del saliente el mismo valor y fecha de adquisición a efectos de ulteriores alteraciones patrimoniales que las correspondientes a la integración del bien en el acervo común extinguido».

B.3.- LA TRIBUTACIÓN EN AJD DE LAS SEGREGACIONES Y DIVISIONES DE INMUEBLES PRECEPTIVAS Y SIMULTÁNEAS PARA DISOLUCIONES DE COMUNIDAD.

A este supuesto resulta aplicable la doctrina sentada por la sentencia del TS de 12-11-1998, rec. 9406/1992, a propósito de división horizontal como operación simultánea y necesaria para una disolución de comunidad, formalizadas ambas en un mismo instrumento, que ha considerado una única convención sujeta a AJD.

Tal criterio jurisprudencial, reiterado por numerosos pronunciamientos de Tribunales inferiores (entre otras, STSJ de Extremadura de 25-10-2012, rec. 391/2011); sin embargo, no es compartido por la DGT, considerando que hay dos hechos imponibles sujetos a AJD, la división/segregación y la disolución de comunidad, siendo de citar las consultas de la DGT V1200-10, de 1-6-2010; DGT V357-11, de 15-2-2011; DGT V0698-12, de 3-4-2012, y DGT V1308-15, de 28-4-2015.

La resolución del TEAC de 11-7-2019, rec. 1406/2016, haciendo suyo el criterio de la citada sentencia del Tribunal Supremo, afirma que las segregaciones previas y necesarias para una subsiguiente extinción de condominio no tributan por AJD adicionalmente a la propia disolución de comunidad.

B.4.- EXCESOS DE ADJUDICACIÓN Y VALORES DE REFERENCIA.ESPECIAL MENCIÓN A LA CONSULTA DE LA DGT V0143-22.

Como ya apunté en el trabajo publicado en esta web:

«Del examen conjunto del art. 27 de la LISD, 56 y 57 del RISD y y de los arts. 7.2.B) y 46 del TRITPAJD, en principio el régimen de los excesos de adjudicación se mantiene intacto con alguna variación:

(I) Todos los preceptos se siguen refiriendo al valor declarado, tanto en sucesiones como en ITP y AJD, por tanto, si el valor declarado es inferior al valor de referencia, no se puede adoptar por la administración el valor de referencia para «aflorar» presuntos excesos de adjudicación que constituyan hechos imponibles adicionales.

(II) Se mantiene el supuesto excepcional en las particiones hereditarias de excesos de adjudicación resultantes de la comprobación de valores del art. 27.3 de la LISD y aquí, sí que entiendo se puede aplicar el valor de referencia como valor comprobado, pero deben concurrir los demás requisitos de dicho precepto:

.- Que el valor de referencia exceda del 50% del valor que le correspondería en virtud de su título.

.- Que el valor declarado sea inferior al resultante de la aplicación de las reglas del Impuesto sobre el Patrimonio».

Más la consulta V0143-22, de 28/1/2022 se refiere a los siguientes hechos: «La consultante y su hermano son dueños proindiviso de dos inmuebles adquiridos por herencia de su padre en 1985. En este momento pretenden disolver el condominio adjudicándose cada hermano uno de los inmuebles que consideran de valor equivalente, por lo que entienden que no se produce exceso alguno que deba ser compensado. No obstante, si se valoran los inmuebles con los valores de referencia del catastro, aprobados el 1 de enero de 2022, existe entre ambos una diferencia de 20.000 euros».

Y, después de citar, entre otros, los arts.30.1 y 10 del TRITPAJD, sienta las siguientes conclusiones:

«Primera: En principio, la determinación de si la concurrencia de una pluralidad de bienes propiedad de las mismas personas supone la existencia de una o varias comunidades de bienes constituye una cuestión de hecho sobre la que este Centro Directivo no puede pronunciarse con carácter definitivo, y que deberá ser valorada, en su caso, en las actuaciones de comprobación e inspección de la Administración Tributaria competente para la gestión del tributo.

Segunda: Conforme a la doctrina del Tribunal Supremo, plasmada en su sentencia 1502/2019, de 30 de octubre de 2019, en la disolución de comunidades de bienes sobre bienes indivisibles, si las prestaciones de todos los comuneros son equivalentes y proporcionales a las respectivas cuotas de participación, resultará aplicable el supuesto de no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas regulado en el artículo 7.2.B) del TRLITPAJD y, consecuentemente, procederá la tributación de la operación por la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales. En definitiva, el Tribunal Supremo considera que, cumpliéndose los requisitos de indivisibilidad, equivalencia y proporcionalidad, la disolución simultánea de varias comunidades de bienes sobre inmuebles de los mismos condóminos con adjudicación de los bienes comunes a uno de los comuneros que compensa a los demás, deberá tributar por la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por resultar aplicable el supuesto de no sujeción regulado en el referido artículo 7.2.B).

Tercera: En la liquidación a practicar por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, la base imponible será el valor declarado del documento notarial que, si se determinase en función del valor de bienes inmuebles, no podrá ser inferior al valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario. Si conforme a dichos valores se produjese un exceso de adjudicación, si este no fuera objeto de compensación deberá tributar como donación conforme al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin perjuicio de que los interesados, de no estar conformes con el valor de referencia, soliciten la rectificación de la autoliquidación en los términos expuestos en el artículo 10 del Texto Refundido».

Pues bien, conviene insistir en que tal correspondencia entre valor declarado con valor de referencia carece de cualquier sustento normativo. Así:

(I) El art. 7.2.B) del TRITPAJD sigue refiriéndose a «Los excesos de adjudicación declarados» y en su párrafo segundo a los excesos de adjudicación resultantes del valor comprobado (en el mismo sentido, art. 27 de la LISD).

(II) El art. 10 del TRITPAJD no solo no da apoyo alguno a la ecuación valor declarado tiene que ser al menos el valor de referencia, sino que distingue entre valor de referencia y valor declarado como conceptos diversos a comparar: «No obstante, si el valor del bien inmueble declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada, o ambos son superiores a su valor de referencia, se tomará como base imponible la mayor de estas magnitudes».

(III) El art. 30.1 del mismo TR se remite al citado art. 10 al decir el último párrafo del apartado 1 que: «Cuando la base imponible se determine en función del valor de bienes inmuebles, el valor de estos no podrá ser inferior al determinado de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 10 de este texto refundido». Y, en el art. 10, como ya hemos dicho valor declarado es concepto distinto del valor de referencia, determinándose la base imponible por su contraste.

(IV) El art. 46, también del TR, de nuevo mantiene la autonomía conceptual del «valor declarado por los interesados».

(V) Y es que, en definitiva, valor declarado por los interesados es eso precisamente: valor declarado por los interesados y este puede ser inferior o superior al valor de referencia, si es inferior habrá que autoliquidar tomando como base imponible el valor de referencia, pero ello no tiene más consecuencias pues el art. 7.2.B) se refiere a excesos declarados.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

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Resoluciones Diciembre 2021 Dirección General Seguridad Jurídica y Fe Pública.

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Indice:
  1. VALORACIÓN DE LAS RESOLUCIONES POR SU IMPORTANCIA:
  2. RESOLUCIONES PROPIEDAD
  3. 437.() SOLICITUD DE CANCELACIÓN DE INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA
  4. 438.** NOVACIÓN Y AMPLIACIÓN DE PRÉSTAMO HIPOTECARIO. RESPONSABILIDAD HIPOTECARIA
  5. 439.** REANUDACIÓN DE TRACTO SUCESIVO FALTANDO DOCUMENTOS COMPLEMENTARIOS PERO CON TODOS LOS TÍTULOS PÚBLICOS.
  6. 441.*** AMPLIACIÓN DE OBRA NUEVA DE UN ELEMENTO DE PROPIEDAD HORIZONTAL FINALIZADA POR PRESCRIPCIÓN URBANÍSTICA
  7. 442.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO. REPRESENTACIÓN. NECESIDAD DE EXHIBICIÓN DE COPIA AUTORIZADA
  8. 443.** COMPRA DE CUOTA INDIVISA DE FINCA RÚSTICA
  9. 445.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO. REPRESENTACIÓN. EXHIBICIÓN DE COPIA AUTORIZADA. PODER AUSTRALIANO
  10. 446.* RECTIFICACIÓN DE DESCRIPCIÓN. NÚMERO DE POLICÍA. FINCA SIN SUPERFICIE INSCRITA. SOLICITUD TÁCITA DE PROCEDIMIENTO ART. 199 LH
  11. 447.** CALIFICACIÓN REGISTRAL DE DOCUMENTOS JUDICIALES. TRACTO SUCESIVO
  12. 450.** APORTACIÓN A GANANCIALES POR PAREJA DE HECHO EN EL PAÍS VASCO.
  13. 451. DENEGACIÓN DE EXPEDICIÓN DE CERTIFICACIÓN DE CARGAS EN EJECUCIÓN HIPOTECARIA CONTRA NO TITULAR REGISTRAL
  14. 452.* INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA CATASTRAL. OPOSICIÓN DE COLINDANTE
  15. 453.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO A EMPLEADO DEL BANCO. DOMICILIO MÚLTIPLE PARA NOTIFICACIONES Y REQUERIMIENTOS
  16. 454.* COMPRAVENTA. DIFERENCIAS ENTRE LA COPIA AUTORIZADA ELECTRÓNICA Y LA PRESENTADA EN PAPEL CON UNA DILIGENCIA MÁS.
  17. 455.* SENTENCIA DICTADA EN REBELDÍA SIN EL TRANSCURSO DE LOS PLAZOS LEC
  18. 456.*** PROPIEDAD HORIZONTAL. AGRUPACIÓN DE LOCALES SIN CLÁUSULA ESTATUTARIA Y CAMBIO DE USO A VIVIENDA
  19. 457.*** CANCELACIÓN DE HIPOTECA. TRACTO SUCESIVO. SUCESIÓN UNIVERAL
  20. 458.() SUSPENSIÓN DE CALIFICACIÓN POR FALTA DE LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO. ADVERTENCIA SOBRE VIGENCIA DE ANOTACIONES A CANCELAR
  21. 459.*** DERECHO DE USO DE LA VIVIENDA FAMILIAR. DETERMINACION DE SU DURACION
  22. 460.* INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA. CONFLICTO ENTRE COLINDANTES. EXPEDIENTE DE DOBLE INMATRICULACIÓN
  23. 461.*** DECLARACION DE HEREDEROS ABINTESTATO: TESTIMONIO EN RELACION.
  24. 462.*** ESCRITURA DE RECONOCIMIENTO DE DOMINIO POR PACTO FIDUCIARIO
  25. 463.** PROPIEDAD HORIZONTAL: USO TURÍSTICO. AMPLIACIÓN DE RESTRICCIONES ESTATUTARIAS
  26. 464.** SEGREGACIÓN POR DEBAJO DE LA UNIDAD MÍNIMA. OPOSICION DE COLINDANTES EN EL ART. 199 LH
  27. 465.* OPOSICIÓN DE COLINDANTE EN EXPEDIENTE DEL 199. ANOTACIÓN DE DEMANDA
  28. 470.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO A EMPLEADO, TRANSPARENCIA MATERIAL Y OFERTA VINCULANTE
  29. 471.* EXCESO DE CABIDA. PROCEDIMIENTO ART. 199 LH. DUDAS DE IDENTIDAD
  30. 472.** DIVISIÓN HORIZONTAL y LICENCIA MUNICIPAL o CERTIFICADO DE ANTIGÜEDAD.
  31. 473.** RECTIFICACIÓN DE SUPERFICIE Y GEORREFERENCIACIÓN. ART. 199 LH. OPOSICIÓN DE COLINDANTES
  32. 474.* DESCRIPCIÓN DE FINCA DISCORDANTE DE LA QUE FIGURA EN EL REGISTRO
  33. 476.*** ANOTACIÓN DE EMBARGO CAUTELAR SOBRE FINCA GANANCIAL SIN NOTIFICACIÓN AL CÓNYUGE DEL DEUDOR
  34. 477.** PARTICIÓN POR TUTOR. APROBACIÓN JUDICIAL
  35. 479.** DONACIÓN. TRACTO SUCESIVO. PRIORIDAD
  36. 480.** HERENCIA. SUSTITUCIÓN VULGAR Y RENUNCIA
  37. 481.** NOVACIÓN DE HIPOTECA SIN AMPLIACIÓN SIN CONSTAR SI LA VIVIENDA ES O NO HABITUAL
  38. 482.** SEGREGACIÓN ANTIGUA SIN LICENCIA DE FINCA RÚSTICA: TÍTULO HABILITANTE
  39. 483.** DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD POR ADJUDICACIÓN DE CUOTAS A UN SOLO COMUNERO
  40. RESOLUCIONES MERCANTIL
  41. 440.*** SOCIEDAD ANÓNIMA. AMPLIACIÓN DE CAPITAL MEDIANTE COMPENSACIÓN DE CRÉDITOS. DERECHO DE INFORMACIÓN. 
  42. 444.*** ESTATUTOS SL. EFECTOS DE LA INSCRIPCIÓN. INTERPRETACIÓN DE LA CLÁUSULA RELATIVA A LA  RETRIBUCIÓN DE LOS ADMINISTRADORES. 
  43. 448.** CONSTITUCIÓN DE SL. OBJETO SOCIAL: COMERCIO AL POR MAYOR DE PRODUCTOS FARMACÉUTICOS.
  44. 449.** CIERRE REGISTRAL POR FALTA DE DEPÓSITO DE CUENTAS: FORMA DE CÓMPUTO DE LOS TRES EJERCICIOS NECESARIOS PARA LA REAPERTURA DE HOJA.
  45. 466.* LIQUIDACIÓN DE SOCIEDAD. REVOCACIÓN NIF. BAJA EN EL INDICE DE ENTIDADES JURÍDICAS
  46. 467.*** CONSTITUCIÓN DE SOCIEDAD LIMITADA. CLÁUSULA ESTATUTARIA SOBRE CONVOCATORIA DE JUNTA GENERAL. INTERPRETACIÓN DE ESTATUTOS.
  47. 468.*** SOCIEDAD LIMITADA. OBJETO RELATIVO A LOS JUEGOS Y APUESTAS. RECURSOS ACUMULADOS.
  48. 469.*** DEPÓSITO DE CUENTAS: NECESIDAD DE IDENTIFICACIÓN DEL TITULAR REAL. ERROR EN LA NOTA DE CALIFICACIÓN.
  49. 475.** CONSIGNACIÓN DE MAYORÍAS. FORMA DE CONVOCATORIA JUNTA GENERAL
  50. 478.() CIERRE REGISTRAL POR BAJA PROVISIONAL EN EL ÍNDICE DE ENTIDADES AEAT. CESE DE ADMINISTRADOR
  51. 484.⇒⇒⇒ CONSTITUCIÓN DE SL. OBJETO SOCIAL SOBRE CREACIÓN Y COMERCIALIZACIÓN DE CRIPTOMONEDAS.
  52. ENLACES:

INFORME Nº 327. (BOE DICIEMBRE de 2021)

Segunda Parte:  RESOLUCIONES DGSJFP:

PROPIEDAD

MERCANTIL

Ir a la Primera Parte (Disposiciones y Sección II Diciembre)

IR A ¡NO TE LO PIERDAS! DE DICIEMBRE

RESOLUCIONES POR MESES  y  POR TITULARES PARA BUSCAR

VALORACIÓN DE LAS RESOLUCIONES POR SU IMPORTANCIA:

Se van a seguir estos criterios a juicio de las personas que las resumen:

()     Reiterativa o de escasísimo interés

*      Poco interés o muy del caso concreto

**    Interesante (categoría estándar)

***  Muy interesante.

⇒⇒⇒ Imprescindible.  

RESOLUCIONES PROPIEDAD

437.() SOLICITUD DE CANCELACIÓN DE INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA

Resolución de 15 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora de la propiedad de Archena, por la que se deniega la inscripción de una solicitud de cancelación de inscripción formulada en instancia privada. 

Resumen: la rectificación de los asientos del Registro exige consentimiento del titular o resolución judicial.

Hechos: se presenta instancia con firma legitimada solicitando la cancelación de una determinada inscripción de representación gráfica georreferenciada de finca tras la tramitación del procedimiento previsto en el artículo 199 en la que se ha hecho constar la situación urbanística de la finca.

La Registradora califica negativamente señalando que no cabe en ningún caso la cancelación de la inscripción sin adecuar la superficie de la finca por la mera voluntad del interesado sin la expresión de causa y al no existir error en el asiento ni defecto en el título.

El Centro Directivo confirma la calificación y reitera su doctrina señalando que:

1) La rectificación de los asientos exige, bien el consentimiento del titular registral y de todos aquellos a los que el asiento atribuya algún derecho,  bien la oportuna resolución judicial recaída en juicio declarativo entablado contra todos aquellos a quienes el asiento que se trate de rectificar conceda algún derecho.

2) La rectificación registral se practica conforme indica el artículo 40 de la Ley Hipotecaria, que contempla diversos supuestos que pueden originar la inexactitud del Registro que debe repararse, estos supuestos son: a) no haber tenido acceso al Registro alguna relación jurídica inmobiliaria; b) haberse extinguido algún derecho que conste inscrito o anotado; c) la nulidad o error de algún asiento, y d) la falsedad, nulidad o defecto del título que hubiere motivado el asiento y en general de cualquier otra causa no especificadas en la Ley: en este último supuesto, la rectificación precisará del consentimiento del titular o, en su defecto, resolución judicial. (ER)

PDF (BOE-A-2021-20032 – 9 págs. – 264 KB)  Otros formatos

438.** NOVACIÓN Y AMPLIACIÓN DE PRÉSTAMO HIPOTECARIO. RESPONSABILIDAD HIPOTECARIA

Resolución de 15 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora de la propiedad de Cartagena n.º 3, por la que se suspende la inscripción de una escritura de ampliación y novación de préstamo hipotecario. (CB)

Resumen: Se confirma la nota que suspende una novación y ampliación de un préstamo hipotecario por no establecer un régimen uniforme para la primitiva hipoteca y su ampliación y no constar claramente consentimiento de las partes para constituir una segunda garantía.

[…] se plantea […] si está correctamente fijada la cifra de responsabilidad hipotecaria por los conceptos correspondientes a intereses remuneratorios, intereses de demora y costas y gastos en una escritura de novación y ampliación de préstamo hipotecario.

Hechos: Son hechos que deben tenerse en cuenta […] los siguientes:

– La hipoteca inicial se constituyó [fecha 4 de diciembre de 2012], por lo que aquí interesa, en garantía de: a) 30.000 euros, importe del principal del préstamo; b) un año de intereses remuneratorios […] si bien, a los únicos y exclusivos efectos de determinar un máximo de responsabilidad hipotecaria por interés ordinario, éstos solo quedarán garantizados hipotecariamente hasta un máximo del 7,838% anual, que asciende a 2.351,40 euros; c) tres años de intereses moratorios […] si bien, a los únicos y exclusivos efectos de determinar un máximo de responsabilidad hipotecaria por interés de demora, éstos solo quedarán garantizados hipotecariamente hasta un máximo del 30,00% anual, que asciende a 9.000 euros, y d) 9.000 euros, que se fijan para costas y gastos, incluidos en estos últimos los conceptos a que se refiere la cláusula octava (seguros, tributos y conservación de la finca hipotecada) y cualquier otro gasto relativo a la finca hipotecada que pudiera ser preferente al crédito del acreedor [cláusula declarativa, falta de transparencia]. Responsabilidad hipotecaria que es distribuida entre las dos fincas hipotecadas atendiendo a los mismos parámetros de configuración.

– En la escritura objeto de este recurso las partes pactan la novación modificativa del referido préstamo, ampliando el principal del préstamo en 30.259,49 euros, manteniendo un tipo de intereses variable y estableciendo como tipo de interés de demora en la cláusula segunda, «el equivalente al interés ordinario pactado vigente en el momento de producirse la demora, incrementado en tres puntos porcentuales» (antes era el resultado de añadir diez puntos al interés remuneratorio vigente en el momento de producirse la demora).

– Tras esta modificación, la responsabilidad hipotecaria respecto el capital inicial no es objeto de modificación alguna, si bien las partes acuerdan ampliar las responsabilidades hipotecarias garantizadas respecto del nuevo capital objeto de la ampliación en la siguiente forma: a) por razón del principal ampliado, 30.259,49 euros; b) de sus intereses ordinarios de doce meses al tipo nominal pactado, señalándose a efectos hipotecarios un tipo máximo del 0,911%, hasta un máximo de 275,66 euros; c) de los intereses moratorios de tres años al tipo nominal resultante de lo establecido en la cláusula financiera correspondiente, señalándose a efectos hipotecarios un tipo nominal anula máximo del 3,991%, hasta un máximo de 3.550,35 euros, y d) de las costas y gastos de ejecución, tanto judicial como extrajudicial, en su caso, hasta un máximo de 5,00% del capital, es decir, 1512,97 euros, incluidos en estos últimos los conceptos a que se refiere la condición que hace referencia a seguros, tributos y conservación de la finca hipotecada, y cualquier otro gasto relativo a la finca hipotecada que pudiera ser preferente al crédito del acreedor. Responsabilidad hipotecaria de nuevo capital concedido que, igualmente, es distribuida entre las dos fincas hipotecadas atendiendo a estos nuevos parámetros de configuración.

– Asimismo, se señala que tras la ampliación […]

[…] se fija la responsabilidad por intereses ordinarios y de demora con referencia a la cantidad ampliada, por unos tipos máximos distintos a los de la hipoteca inicial, y a continuación se suman estas nuevas responsabilidades a las iniciales ya garantizadas, siendo que sus parámetros de cálculo son diferentes: 7,838% y 0,911% respecto de los intereses remuneratorios. Y 10% y 3,911% respecto de los intereses moratorios, respectivamente en relación con el capital inicial y el capital ampliado.

Registradora: Partiendo de esos hechos, la registradora […] señala que la ampliación de la responsabilidad hipotecaria no se configura de un modo uniforme con la responsabilidad inicial, y, por tanto, que no es posible practicar la inscripción solicitada como una ampliación de hipoteca, sino que sólo será posible la constitución registral de una nueva hipoteca por la nueva responsabilidad […]  Para ello es necesario que conste claramente en la escritura la voluntad de las partes de constituir esa nueva hipoteca y no una mera ampliación de la anterior, voluntad que no figura en el documento calificado, del que parece querer pactarse la existencia de una solo hipoteca ampliada.

La concurrencia de esta incertidumbres […] imponen la aclaración de la escritura por parte del acreedor en el sentido de indicar si quiere que se inscriba la ampliación de la hipoteca como una sola hipoteca sumada a la anterior, o que se inscriba como segunda hipoteca con distinto rango; debiendo en el primer caso, recalcularse de forma uniforme la responsabilidad hipotecaria total por intereses ordinarios y moratorios, aplicando el mismo régimen de tipos máximos al antiguo y al nuevo principal […]

Recurrente: […] El notario argumenta que […] «la hipoteca resultante también es única y uniforme, al haberse calculado conforme a los intereses ordinarios máximos posibles según el interés variable pactado para el préstamo inicialmente y al de demora impuesto imperativa y forzadamente por la ley».

Por último, se señala en el recurso que no es necesaria aclaración alguna respecto de si se ha querido constituir una única hipoteca o dos hipotecas con distinto rango, porque […] los «términos del contrato son expresos y concluyentes Pues lo que sí han dicho las partes de manera taxativa, firme y reiterada es que quieren una ampliación» de la hipoteca.

Resolución: Confirma la nota.

Doctrina: La DG establece la siguiente doctrina: […]

[Tras la exposición de la doctrina sobre los efectos de la ampliación y novación de la hipoteca primitiva establecidos después de la Ley 41/2007 y la admisión de la recarga de la hipoteca, expuestos en la resolución de 14 mayo 2015 se pasa al estudio del caso…] 6. Por todo ello y en referencia al supuesto objeto de este expediente […] lo relevante si se trata de establecer una hipoteca única es que el tipo máximo a efectos hipotecarios sea el 7,838% o sea el 0,911%, lo sea igual para todo el capital garantizado, dado que a una obligación única debe corresponderle una configuración hipotecaria única y uniforme.

Ello es así porque la cifra máxima de responsabilidad hipotecaria respecto de los intereses remuneratorios y moratorios no es una cifra meramente abstracta como en los demás supuestos de hipotecas de máximo, sino que la misma viene y debe configurarse, si el interés es variable, en atención a los respectivos tipos máximos pactados, y no debe exceder de los límites legalmente establecidos (artículos 114 de la Ley Hipotecaria y 220 del Reglamento Hipotecario).

Y es que como ya dijera la Resolución de 8 de septiembre de 2021 en un supuesto idéntico al presente, no es posible pretender que, tras la ampliación del préstamo, la hipoteca funcione como una sola si no se establece un régimen uniforme y único para toda ella  […]

En definitiva, no es admisible que el tipo máximo del interés a efectos de la fijación de la responsabilidad hipotecaria sea superior al límite fijado a efectos obligacionales a la variabilidad del tipo de interés, porque, como queda señalado, el carácter accesorio de la hipoteca imposibilita que se puedan garantizar obligaciones o importes no pactados y/o que nunca podrán devengarse.

Todo lo expuesto no es óbice para que si las partes quieren mantener la dicotomía de la responsabilidad hipotecaria, ello sea posible y la denominada ampliación inscribible, pero como una segunda hipoteca, lo que debe resultar claramente de la correspondiente escritura […]

En definitiva, en ausencia de terceros, la solución a adoptar dependerá de la interpretación de cuál sea la verdadera voluntad de las partes en cada supuesto concreto. […]

Parece claro que en el supuesto concreto de este expediente la voluntad de las partes ha sido configurar una única hipoteca con un solo rango, y en ello tanto registradora calificante como notario recurrente se encuentran de acuerdo, por lo que no es preciso entrar en su análisis.

En todo caso […] se impone una aclaración de la escritura por parte del acreedor en el sentido de indicar si quiere que la inscripción se practique solo como ampliación de la hipoteca, es decir como una sola hipoteca sumada a la anterior, en cuyo caso debe recalcularse de forma uniforme la responsabilidad hipotecaria total por intereses ordinarios y moratorios, aplicando el mismo régimen de plazo y tipos máximos al antiguo y al nuevo principal; o si, por el contrario, consiente en que se inscriba la operación como una segunda hipoteca con distinto rango.

En cuanto a las cifras de la responsabilidad hipotecaria señaladas para las costas y gastos garantizados […] permite la consideración de la misma como una cantidad abstracta, que si bien se puede fijar como un porcentaje del principal o como una cifra alzada, al no depender su determinación de otros factores, tiene un carácter autónomo que posibilita su suma y confusión con la cantidad también abstracta fijada de acuerdo con otro porcentaje o de forma aleatoria.

La cifra resultante sería únicamente el límite máximo que el acreedor podrá cobrar por tal concepto del precio del remate en presencia de terceros titulares de derecho reales o cargas inscritas o anotadas.

En consecuencia, esta Dirección General ha acordado desestimar el recurso y confirmar la nota de calificación.

Ver comentario de Carlos Ballugera a la R. 22 de diciembre de 2021 en archivo aparte.

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439.** REANUDACIÓN DE TRACTO SUCESIVO FALTANDO DOCUMENTOS COMPLEMENTARIOS PERO CON TODOS LOS TÍTULOS PÚBLICOS.

Resolución de 15 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador de la propiedad de Coria, por la que se suspende la inscripción de un expediente notarial de reanudación de tracto sucesivo interrumpido.

Resumen: No hay interrupción de tracto si todos los títulos traslativos son públicos, aunque  falten documentos complementarios, por lo que NO puede acudirse a este expediente en estos casos. La “extraordinaria dificultad” que en casos excepcionales permite acudir a este expediente solo es posible cuando el primer título traslativo que falta es privado, pero no cuando es público.

Hechos. Se tramita un expediente para reanudación del tracto sucesivo interrumpido sobre una finca que en el Registro figura inscrita a nombre de un matrimonio desde hace más de 60 años. La particularidad radica en que la primera transmisión se realizó en escritura por uno de los cónyuges y los supuestos herederos del otro, pero sin liquidar dicho régimen y sin acreditar dicho extremo. Las restantes transmisiones se realizan en escritura pública.

El Registrador suspende la inscripción pues considera que no hay propiamente interrupción del tracto y que el notario autorizante tendría que haber alegado la causa de la dificultad extraordinaria para acudir a esta vía.

El notario autorizante recurre y alega que sí hay interrupción de tracto pues el titular actual no tiene acción directa contra los titulares registrales por lo que no es de aplicación la doctrina de la DG sobre la dificultad extraordinaria.

La DG desestima el recurso.

Doctrina: No hay interrupción de tracto si todos los títulos traslativos constan en documento público, aunque alguno de ellos tenga defectos. Si hay defectos lo procedente es subsanar dichos defectos y no tramitar el expediente .

La doctrina de la DG sobre la “extraordinaria dificultad “ para justificar acudir a este expediente sólo es aplicable al caso de que el titular actual haya adquirido del titular registral en documento privado , pero no al caso de que exista documento público pero con defectos.

COMENTARIO: Posición demasiado restrictiva y formalista de la DG si se tiene en cuenta que:

1.- El titular actual no tiene acción directa contra los titulares registrales, pues no adquirió directamente de ellos, por lo que se está en un supuesto clásico de interrupción del tracto y ello aunque existan todos los títulos públicos intermedios.

2.- No se dan ninguno de los supuestos que justifican la interpretación restrictiva y cautelas de la DG en este tipo de expedientes porque existe título público de adquisición en todas las transmisiones, consta el consentimiento fehaciente de un titular registral y de los herederos del otro titular (padre e hijos), y han pasado más de 30 años del asiento registral (en este caso concreto casi 60) por lo que ha de primar facilitar la concordancia del Registro con la realidad extrarregistral de la forma más asequible posible para el ciudadano sin merma de la seguridad jurídica.

3.- Si se permite acudir a este expediente en los casos en que hay un título privado y hay extraordinaria dificultad para conseguir un título público (siempre que hayan pasado más de 30 años), con mayor motivo ha de permitirse cuando todos los títulos son públicos cuando falte algún documento complementario, pues el riesgo para la seguridad jurídica es mucho menor.

4.- Indagar en los juzgados sobre si existe o no un Auto de Declaración de Herederos de personas fallecidas hace muchos años y conseguir los certificados pertinentes del Registro Civil y los testigos necesarios para una declaración actual de herederos, puede convertirse en la práctica en misión imposible o muy dificultosa para los actuales titulares.

5.- El expediente de dominio para reanudación de tracto se basa en dos pilares que suplen con ventaja las anteriores dificultades: 1) el juicio notarial sobre la acreditación de la cadena de titularidades (que es un declaración de autoridad equivalente a la anterior judicial con presunción de veracidad, que se emite en sede de jurisdicción voluntaria previas todas las notificaciones necesarias), y 2) la posesión ininterrumpida y acreditada de más de 30 años que, en último extremo, justifica la titularidad y purga de cualquier posible defecto de los títulos.(AFS)

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441.*** AMPLIACIÓN DE OBRA NUEVA DE UN ELEMENTO DE PROPIEDAD HORIZONTAL FINALIZADA POR PRESCRIPCIÓN URBANÍSTICA

Resolución de 16 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa del registrador de la propiedad de Adeje a inscribir una escritura de ampliación de obra.

Resumen: Cualquier alteración del régimen jurídico de los elementos comunes es competencia de la comunidad, exigiéndose unanimidad en tanto en cuanto tal alteración implica una modificación del título constitutivo de conformidad con el artículo 17.6 LPH.

Hechos: se presenta a inscripción escritura, denominada de «ampliación de obra nueva finalizada por prescripción urbanística» y se acompaña Decreto de caducidad de la acción de restablecimiento de la legalidad Urbanística infringida.

El Registrador califica negativamente señalando que para la inscripción del documento objeto de calificación se precisará el cumplimiento de los requisitos establecidos en la Ley de Propiedad Horizontal para la modificación del título constitutivo de la misma, en particular el acuerdo adoptado por la unanimidad de los propietarios de los elementos privativos del Complejo en que radica la finca.

El Centro Directivo confirma la calificación debiendo distinguir:

a) Si se trata de una propiedad horizontal,

– La ampliación de la construcción de la vivienda objeto de la declaración formalizada en la escritura comporta modificación de la configuración exterior del conjunto inmobiliario del que forma parte integrante dicha finca, así como de la superficie del referido elemento privativo, que deberá contar con el acuerdo adoptado por los propietarios en junta.

– Cualquier alteración del régimen jurídico de los elementos comunes es competencia de la comunidad, exigiéndose unanimidad en tanto en cuanto tal alteración implica una modificación del título constitutivo de conformidad con el artículo 17.6 LPH.

b) Si se trata de un complejo o de una propiedad horizontal tumbada.

En caso de complejo urbanístico o incluso de una propiedad horizontal tumbada en el caso de viviendas independientes situadas dentro de parcelas privativas siempre y cuando no resultaran afectados elementos comunes, la mera modificación de la superficie construida de dicha vivienda no implica, «per se», la modificación de las cuotas de participación de los elementos privativos integrantes del conjunto urbanístico. En estos supuestos la misma ley exceptúa de la regla de unanimidad (artículos 17 y 10.3 “b” LPH) y permite que por «aprobación por las 3/5 partes del total de los propietarios que, a su vez, representen las 3/5 partes de las cuotas de participación» pueda llevarse a cabo «la división material de los pisos o locales y sus anejos, para formar otros más reducidos e independientes; el aumento de su superficie por agregación de otros colindantes del mismo edificio o su disminución por segregación de alguna parte; la construcción de nuevas plantas y cualquier otra alteración de la estructura o fábrica del edificio, incluyendo el cerramiento de las terrazas y la modificación de la envolvente para mejorar la eficiencia energética, o de las cosas comunes, cuando concurran los requisitos a que alude el artículo 17.6 del texto refundido de la Ley de Suelo, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2008, de 20 de junio». (ER)

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442.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO. REPRESENTACIÓN. NECESIDAD DE EXHIBICIÓN DE COPIA AUTORIZADA

Resolución de 16 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa del registrador de la propiedad de Adeje a inscribir una escritura de préstamo con constitución de hipoteca.

Resumen: Las expresiones «copia» de escritura, «escritura», «título legítimo», «título público» y «documento fehaciente» no son suficientes para considerar cumplida la reseña del poder a los efectos del juicio notarial de suficiencia. La ley se refiere a documento auténtico que es la copia autorizada o, en su caso, la matriz del poder.

Hechos: Se cuestiona la inscripción de una escritura de préstamo hipotecario en la que el notario reseña el poder exhibido diciendo que ha «tenido a la vista el título legítimo de representación formalizado en escritura de poder singular», objeto de reseña; y añade que del examen de dicho título estima, bajo su responsabilidad, que son suficientes las facultades representativas que le han sido acreditadas para otorgar el indicado título de préstamo hipotecario.

Registrador: Suspende la inscripción solicitada porque, a su juicio, no se especifica con claridad si el notario autorizante ha tenido a la vista documento auténtico o copia autorizada del poder utilizado por el apoderado de la entidad prestamista, mientras que respecto de las facultades representativas de la sociedad prestataria sí se hace constar que ha tenido a la vista «copia auténtica».

Notario: Entiende que las expresiones empleadas en la escritura calificada («título legítimo», «título público», «documento fehaciente») son suficientes para considerar cumplido lo establecido en el artículo 98 de la Ley 24/2001 respecto del juicio notarial sobre de suficiencia de la representación acreditada.

Resolución: Desestima el recurso y confirma la calificación.

Doctrina:

Reitera su doctrina, que es conforme con la jurisprudencial, sobe la forma de acreditar la representación en el instrumento público: (i)  Corresponde al notario emitir el juicio de suficiencia  de las facultades representativas y hacer una reseña del documento auténtico que se le ha exhibido para su acreditación, de modo que dicho juicio de suficiencia sea congruente con el negocio jurídico otorgado. (ii) El registrador no puede revisar el juicio notarial sobre  la validez y vigencia, pues el artículo 98.2 de la Ley 24/2001 limita la calificación registral a la existencia de la reseña que hace el notario del documento que se le ha exhibido, del juicio notarial de suficiencia y de la congruencia del juicio con el contenido del título.

En el caso concreto se discute si la reseña que se hace del título exhibido es suficiente y la Dirección entiende que no y sienta (o reitera) el siguiente criterio: (i) El notario debe dejar constancia de que se le ha exhibido documentación auténtica, eso es, la copia autorizada de la escritura o directamente la matriz si consta en su protocolo. (ii) Son imprecisas las referencias a la “«copia» de escritura o simplemente «escritura» que pudieran incluir medios insuficientes de acreditación como la copia simple o los testimonios”. (iii) Tampoco es suficiente la expresión «previo examen del título público exhibido», que puede comprender, por ejemplo, el testimonio notarial de una copia autorizada de la escritura de apoderamiento, el cual no equivale a tal copia a los efectos establecidos en el citado artículo 98 de la Ley 24/2001. (iv) Tampoco resulta suficiente “la expresión «documentos fehacientes exhibidos», que se puede predicar también de los testimonios de la copia autorizada de la escritura de poder.

Comentario: Entiéndase o no que es riguroso el criterio empleado por el Centro directivo, lo cierto es que su posición es clara en este punto: la reseña de la documentación exhibida debe referirse a documento auténtico, que en el caso de la representación voluntaria es la copia autorizada del poder o la propia matriz si consta en el protocolo del notario, autoriza al apoderado para obtener copias y no existe nota de haberse revocado (Art. 166 RN).  (JAR)

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443.** COMPRA DE CUOTA INDIVISA DE FINCA RÚSTICA

Resolución de 16 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador de la propiedad de Vélez-Málaga n.º 3, por la que se deniega la inscripción de una escritura de compraventa de participaciones indivisas de una finca rústica. 

Resumen: La mera transmisión de una finca a dos compradores por mitad y proindiviso (mediante una compraventa simultánea y no sucesiva), o de una cuota indivisa ya inscrita en el Registro, no debe justificar, como regla general, la exigencia de intervención administrativa por riesgo de parcelación ilegal

Hechos: Se cuestiona la inscripción de una escritura de compraventa de una cuota indivisa de finca rustica en Andalucía, en la que el titular registral del 50% de la finca (que tiene 50.121 metros cuadrados) vende su cuota en una misma escritura a dos compradores, que adquieren en la siguiente proporción: una cuota del 0,50% a una sociedad limitada que ya es titular del otro 50% indiviso de la finca, y un 49,50% indiviso a una determinada persona. Se da la circunstancia de que en la escritura de compraventa no se incluye pacto alguno relativo a la asignación formal y expresa de uso individualizado de una parte de dichos inmuebles a cada uno de los compradores.

Registrador: No inscribe porque considera que tal compraventa es un acto revelador de una posible parcelación urbanística y notifica la escritura al órgano competente de la Comunidad Autónoma a los efectos de que adopte el acuerdo que estime pertinente. Finalmente no inscribe porque el órgano autonómico considera que se trata de una división nula

Órgano autonómico competente: “la división planteada es nula por incumplimiento de lo dispuesto en el artículo 24 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias y la Resolución de la Dirección General de Desarrollo Rural y Actuaciones Estructurales de fecha 4 de noviembre de 1996 por la que se determinan las unidades mínimas de cultivo en el ámbito territorial de la Comunidad Autónoma Andaluza (…) y que para el Término Municipal de Vélez-Málaga, en fincas de secano se establecen en 3 Hectáreas).

Recurrente: (i) Alega que la compra de cuota indivisa inscrita de una finca en régimen de copropiedad ha de considerarse neutro desde un punto de vista urbanístico y amparado por un principio general de libertad de contratación. (ii) Considera que no existen elementos suficientes reveladores de parcelación. (iii) Que tras la venta sigue habiendo únicamente dos propietarios.  (iv) Cita la R. de 15 de septiembre de 2021, «la simple transmisión de una cuota indivisa de propiedad, sin que en el título traslativo se consigne derecho alguno de uso exclusivo actual o futuro sobre parte determinada de la finca, constituiría, en principio, un acto neutro desde el punto de vista urbanístico y amparado por un principio general de libertad de contratación; solo si hechos posteriores pudieran poner de relieve la existencia de una parcelación física cabría enjuiciar negativamente la utilización abusiva o torticera de aquella libertad contractual…”.

Resolución: Desestima el recurso y conforma la calificación.

Doctrina: “… en este caso debe confirmarse la calificación a la vista de la resolución de la Administración competente, pues dados los términos del pronunciamiento no puede procederse a la inscripción, sin perjuicio de que por el interesado se ejerciten los recursos o actuaciones correspondientes ante dicha autoridad administrativa o incluso judicial para instar la rectificación de la resolución dictada. Y sin que por otra parte el recurso contra la calificación sea el adecuado para contender acerca del contenido de dicha resolución administrativa (cfr. Resolución de 9 de mayo de 2018).

Comentario: Lo realmente recurrible no debería ser la calificación final (posterior al Informe de la administración) sino la decisión inicial de exigir ese previo informe para inscribir.

Recurrir la calificación final es realmente recurrir la decisión de la administración y no la calificación registral, y para ello la Dirección General no es competente.

De haberse recurrido la decisión inicial pienso que la solución hubiera sido la contraria y se hubiera practicado la inscripción, pues las circunstancias concurrentes no justifican la decisión del registrador.

 Como tiene dicho el Centro Directivo «en el caso de la mera transmisión de una finca a dos compradores por mitad y proindiviso (mediante una compraventa simultánea y no sucesiva), o de una cuota indivisa ya inscrita en el Registro, amparada por tanto por la legitimación registral, no debe justificar, como regla general, la exigencia de intervención administrativa alguna, a menos que vaya acompañada de un indicio cualificado como puede ser la nueva asignación de uso de parte determinada de finca o la conversión de una comunidad hereditaria en ordinaria mediante sucesivas transmisiones, siempre atendidas el resto de circunstancias concurrentes (relativas a la descripción, dimensiones, localización o número de fincas resultantes, o cualesquiera otras que resulten pertinentes para tal valoración), y de conformidad con la legislación sustantiva aplicable» (vid. Resoluciones de 13 de marzo, 24 de abril y 27 de septiembre de 2019). (JAR)

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445.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO. REPRESENTACIÓN. EXHIBICIÓN DE COPIA AUTORIZADA. PODER AUSTRALIANO

Resolución de 17 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa del registrador de la propiedad de Adeje a inscribir una escritura de préstamo con constitución de hipoteca. 

Resumen: Similar a la 442. En este caso, un poder australiano, circulando el documento original con la firma de los otorgantes, y no copia auténtica

Esta Resolución reitera la doctrina expuesta en la número 442 de este Informe, referida a la forma de expresar en la escritura la reseña del documento acreditativo de la representación. Notario y Registrador son los mismos.

La particularidad que presenta este caso, y que motiva que se estime el recurso y se revoque la calificación, es que el documento acreditativo de la representación que se exhibe al notario es un “poder australiano del que –como afirma certeramente el notario recurrente– circula el documento original con la firma de los otorgantes, y no copia auténtica; el notario afirma que ha tenido a la vista no sólo el «título legítimo de representación» sino también el «documento público de poder singular»; y da fe de la regularidad formal del documento después de haber emitido juicio de equivalencia respecto de la función de los notarios australianos. Por todo ello es indudable que el notario ha expresado bien la «reseña identificativa del documento auténtico que se le haya aportado para acreditar la representación alegada», de modo que ha dado perfecto cumplimiento a lo establecido en el apartado primero del artículo 98 de la Ley 24/2001, de 27 de diciembre. (JAR)

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446.* RECTIFICACIÓN DE DESCRIPCIÓN. NÚMERO DE POLICÍA. FINCA SIN SUPERFICIE INSCRITA. SOLICITUD TÁCITA DE PROCEDIMIENTO ART. 199 LH

Resolución de 17 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador de la propiedad de Villajoyosa n.º 1, por la que se suspende la inscripción de una escritura de adjudicación hereditaria de una finca.

Resumen: La rectificación del número de policía de la finca puede hacerse con base en la CCDG. La expresión de la superficie, en una finca cuya cabida no constaba, debe hacerse mediante alguno de los procedimientos de los arts. 199 o 201.1 LH, cuya tramitación se entiende solicitada tácitamente.

Hechos: Se otorga una escritura de aceptación de herencia sobre una finca cuya superficie no consta en el Registro de la Propiedad. En la escritura se hace constar la superficie y se actualizan la situación y los linderos de la finca, todo ello conforme al CCDG.

El registrador suspende la inscripción alegando que debe rectificarse la descripción de la finca siguiendo alguno de los procedimientos del art. 199 o del art. 201.1 LH.

El notario autorizante recurre la nota de calificación. Alega que, conforme a la doctrina de la DG, la actualización del número de policía de la calle puede hacerse mediante la CCDG. También considera que la rectificación de superficie puede practicarse con la simple base catastral pues, conforme al art. 3.3 TRLC, que presume ciertos los datos físicos contenidos en el Catastro.

La DGSJFP estima el recurso y revoca la nota de calificación del registrador.

Doctrina: La DG confirma, en primer lugar, que la certificación catastral es instrumento hábil para acreditar circunstancias tales como el nombre o el número de la calle, siempre que no existan dudas de identidad de la finca, la cuales no se manifiestan en la nota de calificación en el presente supuesto.

En cuanto a la constancia de la superficie, reitera la doctrina de la R. de 13 de diciembre de 2016 de que «la inscripción de la superficie de una finca que hasta ese momento no la tenía consignada en su historial registral, sin ser en sentido técnico una inmatriculación, tiene cierta entidad inmatriculadora, por lo que ha de estar dotada de las debidas garantías. De ahí, que no sea posible acceder sin más a la constatación registral de la superficie ahora alegada «ex novo», sino que se deba acreditar cuál es la ubicación y delimitación geográfica que definen dicha superficie, y todo ello con las debidas garantías de notificación a los propietarios colindantes potencialmente afectados, utilizando para ello, tras la entrada en vigor de la reforma de la Ley Hipotecaria operada por la Ley 13/2015, bien el procedimiento registral que se regula en el artículo 199 de la Ley Hipotecaria o bien el expediente notarial regulado en el artículo 201.1 del mismo texto legal» (FD 3).

También plantea la DG si, pese a no solicitarse expresamente la rectificación de la descripción, se puede considerar instada tácitamente. Y resuelve afirmativamente, sobre la base de que, pese a aplicarse el principio de rogación, conforme a la Resolución-Circular de 3 de noviembre de 2015, se entiende solicitado el inicio del procedimiento cuando en el título presentado se rectifique la descripción literaria de la finca para adaptarla a la resultante de la representación geográfica georreferenciada que se incorpore, lo que sucede en el caso que nos ocupa, ya que en la escritura se protocoliza, además de la certificación registral, el anexo de la referencia catastral que incorpora la georreferenciación del inmueble.

Comentario: Resolución de escaso interés, que se basa en reiteradísima doctrina de la DG sobre las cuestiones planteadas. El argumento del notario recurrente de incorporar al Registro los datos del Catastro sin más trámites, con base en la presunción de certeza del art. 3.3 TRLC, nos podría llevar a un debate muy amplio. Hay quien defiende el volcado de los datos del Catastro al Registro de la Propiedad, de manera que la descripción registral reflejara la catastral en todo momento. Ello haría innecesaria la coordinación entre Registro y Catastro y los problemas que plantea, puesto que las fincas registrales se describirían tomando los datos catastrales.

Se podría haber instaurado dicho sistema en lugar del actual, sobre la base de que la fe pública notarial y la registral nunca se han extendido a los datos físicos de la finca; y, en cambio, la ley sí que presume la certeza de los datos catastrales. Sin embargo, el legislador español no ha optado por este sistema y ha preferido que el trasvase de datos entre Catastro y Registro se haga de forma que garantice los derechos e intereses de los titulares de las fincas registrales colindantes y respete la autonomía de la voluntad del titular registral sobre la forma en que desea configurar su propiedad. De ahí que: 1) se confiera al registrador la función de comprobar la correspondencia entre la RGG que se pretende incorporar y la finca registral; 2) se considere que la posible invasión de fincas colindantes o del dominio público deba notificarse previamente a las personas o administraciones afectadas, para que la incorporación de los datos catastrales no lesione los derechos de estos. (VEJ)

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447.** CALIFICACIÓN REGISTRAL DE DOCUMENTOS JUDICIALES. TRACTO SUCESIVO

Resolución de 17 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador de la propiedad de San Lorenzo de El Escorial n.º 2, por la que se deniega la inscripción de un mandamiento judicial.

Resumen: El recurso contra la calificación no es el medio adecuado para la revocación de una inscripción ya practicada. No procede la inscripción de un mandamiento judicial si el titular registral no ha intervenido en el procedimiento.

Hechos: Una serie de fincas registrales se inscribieron por título de división horizontal a favor de una sociedad mercantil.

Dichas fincas se hipotecaron a favor de una entidad bancaria, iniciando respecto de las mismas un procedimiento de ejecución hipotecaria, siendo cedidas dichas hipotecas a favor de una entidad mercantil.

En virtud de una escritura de ampliación del capital social se aportaron algunas de las fincas a favor de una sociedad y otras fueron vendidas a unos particulares.

La nueva entidad acreedora solicitó la personación en los autos de ejecución hipotecaria siendo denegada por el Juzgado al indicar que el procedimiento constaba ya archivado.

Ante esta información se solicitó el desglose de la documentación original con la finalidad de iniciar un nuevo procedimiento de ejecución hipotecaria frente a la entidad que era titular de las fincas y de la deuda a fecha de venta de crédito.

El juzgado, por error expide un mandamiento de cancelación de cargas y no de la nota marginal.

En el registro se procede a realizar la cancelación de las hipotecas.

Mediante auto se insta de oficio la nulidad de actuaciones desde la expedición de los mandamientos de cancelación de cargas, que por error del propio Juzgado se habían expedido.

En el registro se deja sin efecto la cancelación anteriormente ordenada, expresándose por nota marginal: “la cancelación de la hipoteca, queda totalmente anulada, no quedarán afectados, por este asiento, los titulares de derechos posteriores a la cancelación, cuya nulidad se hace constar”.

A la vista de la indicada nota, se presentó, ante el Juzgado un escrito, ante el cual mediante auto adicionado al anterior se declara judicialmente que “la nulidad de la cancelación de hipoteca tiene efectos erga omnes, afectando a cualquier nuevo titular de los inmuebles”.

El registrador deniega nuevamente la cancelación de la nota al estar las fincas inscritas a nombre de terceros que no habían intervenido en el procedimiento no pudiendo quedar afectados por el mismo.

El recurrente entiende que no procede la fundamentación de la calificación negativa basada en el artículo 20 de la LH, al haberse acreditado que los nuevos titulares no tienen la condición de prestatario, hipotecante, o tercer poseedor para ser necesaria su personación en autos de conformidad con la LEC.

Asimismo, alega que al ser los socios y apoderados de la mercantil, actual titular registral, administradores de la sociedad que les aportó las fincas, no pude ser considerado un tercero de buena fe a los efectos del art 34 de la LH puesto que “conocían lo que había acontecido en el procedimiento de ejecución hipotecaria” y que la “cancelación de la hipoteca se había hecho con absoluta mala fe”.

Resolución: La Dirección General acuerda desestimar el recurso y confirmar la calificación impugnada.

Doctrina: Estamos ante una resolución de la que podemos extraer doctrina ya sentada por nuestro CD en anteriores resoluciones.

Con carácter previo recuerda que el recurso contra la calificación “no es el medio adecuado para la revocación de una inscripción ya practicada” y ello por el principio de salvaguardia judicial de los asientos registrales reconocido por el artículo 1.3. de la Ley Hipotecaria exigiendo que la rectificación de los asientos registrales sólo pueda practicarse por los medios establecidos en el artículo 40 de la Ley Hipotecaria.

A continuación, se centra en las facultades de calificación que los registradores ostentan respecto de las resoluciones judiciales entre los cuales no está el fondo de la resolución, pero sí examinar si en el procedimiento han sido emplazados aquellos a quienes el Registro concede algún derecho que podría ser afectado por la sentencia, con objeto de evitar su indefensión, proscrita por el artículo 24 de la Constitución Española y su corolario registral del artículo 20 de la Ley Hipotecaria.

Y es por ello que el propio Reglamento Hipotecario en su artículo 100 permite al registrador calificar del documento judicial “los obstáculos que surjan del Registro”, y entre ellos se encuentra la imposibilidad de practicar un asiento registral si no ha sido parte o no ha sido oído el titular registral en el correspondiente procedimiento judicial.

Las anteriores exigencias derivadas del principio de tracto sucesivo llevan a la DG a confirmar la nota recurrida, “toda vez que las fincas se encuentran inscritas a nombre de terceros titulares que no han sido parte en el procedimiento, terceros que de manera indubitada quedarían afectados por la operación registral solicitada”.

En lo que respecta al levantamiento del velo de la personalidad jurídica, se dice que no cabe “en el seno del procedimiento registral apreciar si procede o no aplicar la doctrina del levantamiento del velo, ni tampoco procede, dentro del ámbito de la calificación registral, apreciar la concurrencia o no de buena fe en el titular registral”.

Las excepciones al tracto sucesivo son excepcionales y solo están contemplados al final del artículo 20 de la ley hipotecaria o bien en el artículo 170.6 de la LGT.

Comentarios: Una sucesión de asientos y un error del juzgado son los que provocan este curioso caso registral que probablemente termine en demanda y petición, en su caso, de indemnizaciones por el error judicial cometido. De él extraemos como puntos de interés los siguientes: (i) que obviamente el juzgado no puede declarar la eficacia “erga omnes” de un asiento en contra de los principios registrales, (ii) que dado el carácter limitado del ámbito de calificación del registrador, y por supuesto de la propia DG, la imposibilidad que tienen para apreciar si procede o no aplicar la doctrina del levantamiento del velo de la personalidad jurídica puesto que para su aplicación es preciso que medie una decisión judicial en el procedimiento y con las garantías procesales en cada caso previstas, y (iii) que en el mismo sentido tampoco se puede apreciar en el procedimiento registral la mala fe de los protagonistas a los efectos de privarles de la protección registral.  (MGV)

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450.** APORTACIÓN A GANANCIALES POR PAREJA DE HECHO EN EL PAÍS VASCO.

Resolución de 22 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa del registrador de la propiedad de Vitoria n.º 3 a inscribir una escritura de aportación a la sociedad de gananciales.

Resumen: Las parejas de hecho no pueden someterse en bloque a las reglas de la sociedad legal de gananciales ya que es un régimen económico matrimonial previsto para los matrimonios, pues ello afectaría a terceros y al tráfico jurídico, sin perjuicio de que internamente puedan pactar un régimen de comunidad de bienes o una sociedad particular o universal.

Hechos: Una pareja de hecho sometida a la Ley 2/2003 de la comunidad vasca pacta que sus relaciones económicas se regularán por las reglas de la sociedad legal de gananciales del derecho común.

El Registrador deniega la inscripción porque la sociedad de gananciales para que produzca efectos frente a terceros exige la celebración del matrimonio, y ello sin perjuicio de que internamente puedan pactar lo que crean conveniente. Esta calificación fue ratificada por la registradora sustituta.

El interesado recurre y alega que, conforme a lo dispuesto en el artículo 5 de la Ley 2/2003 de Parejas de Hecho del País Vasco las parejas de hecho tienen absoluta libertad de regular sus relaciones patrimoniales y que su no admisibilidad sería constitutivo de un hecho discriminatorio, tal y como ha puesto de relieve el Defensor del Pueblo en relación al caso de referencia, pues le impediría dar cumplimiento a la libertad de regulación de los efectos de su unión

La DG desestima el recurso.

Doctrina: Reitera su doctrina establecida en la Resolución de 7 de febrero de 2013, y en la Resolución de 11 de junio de 2018, según la cual no es posible pactar un régimen económico matrimonial en una pareja de hecho pues no hay matrimonio, no se puede pactar capitulaciones matrimoniales entre no cónyuges, y no se podrían publicar dichas capitulaciones en el Registro Civil por lo que faltaría la publicidad frente a terceros.

El régimen de la sociedad de gananciales no sólo afecta a los cónyuges sino que se proyecta respecto de terceros y del tráfico jurídico, por lo que es necesario publicar dicho régimen en un registro jurídico. El Registro de Parejas de Hecho de la Comunidad Autónoma es un registro administrativo no un registro jurídico por lo que no tiene efectos de publicidad respecto de terceros.

Sin perjuicio de lo anterior recuerda que los cónyuges pueden pactar una comunidad de bienes ordinaria, que a falta de indicación expresa será por mitad, una sociedad particular o una sociedad universal. (AFS)

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451. DENEGACIÓN DE EXPEDICIÓN DE CERTIFICACIÓN DE CARGAS EN EJECUCIÓN HIPOTECARIA CONTRA NO TITULAR REGISTRAL

Resolución de 22 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora de la propiedad de Córdoba n.º 3, por la que se deniega la expedición de certificación de cargas. 

Resumen: No cabe expedir la certificación de cargas en ejecución hipotecaria contra entidad que no figura como titular registral; y sin que puedan tenerse en cuenta para resolver el recurso documentos no aportados al tiempo de la calificación registral.

Supuesto: Se plantea si puede expedirse una certificación de cargas en procedimiento de ejecución hipotecaria dirigido contra quien no figura en el Registro como titular registral.

La registradora suspende la expedición de dicha certificación porque la titular registral de la finca es entidad distinta de la sociedad que figura como demandada en el procedimiento.

El recurrente aporta en la fase de interposición de recurso para justificar su pretensión, documentación que acredita que el procedimiento se dirige contra quien compró al titular registral y se subrogó en el préstamo hipotecario lo que justificaría que existiera legitimación pasiva y que fuera procedente la expedición de la certificación de cargas.

La DGRN desestima el recurso, dado que no puede tenerse en cuenta la documentación ahora aportada, de conformidad con el art. 326 LH (que circunscribe el recurso exclusivamente a las cuestiones que se relacionen directa e inmediatamente con la calificación del Registrador) sin perjuicio de la posibilidad de presentar en el Registro la documentación ahora aportada, que será objeto de nueva calificación (JCC)

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452.* INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA CATASTRAL. OPOSICIÓN DE COLINDANTE

Resolución de 22 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador de la propiedad interino de Fregenal de la Sierra, por la que se deniega la inscripción de una representación gráfica de finca.

Resumen: No es inscribible la representación gráfica de una finca ni la rectificación de su superficie si, en la tramitación del procedimiento del art. 199, hay oposición de un colindante basada en un informe técnico.

Hechos: En escritura de compraventa, se solicita la inscripción de la representación gráfica catastral (RGGC) de la finca, previa rectificación de su superficie, que pasa de 162 a 208 m2. El registrador de la propiedad tramita el procedimiento del art. 199 LH, al que se opone un colindante, amparado en un informe técnico, alegando que la RGGC invade parte de la finca de su propiedad.

El registrador suspende la tramitación del procedimiento con base en la oposición del colindante.

La interesada recurre la nota de calificación argumentando que el informe técnico presentado no acredita la realidad de las manifestaciones del colindante, que el plano aportado “carece de sentido” y que la cuestión ya fue objeto de un procedimiento judicial.

La DGSJFP desestima el recurso y confirma la nota de calificación.

Doctrina: La DG considera que la oposición del colindante está debidamente sustentada con el plano elaborado por un técnico, lo que pone de manifiesto el conflicto de los colindantes sobre la delimitación gráfica de las fincas y la posibilidad de que, con la inscripción de la RGGC se puede alterar la realidad física exterior que se acota con la global descripción, pudiendo afectar a los derechos de terceros.

Tampoco pueden estimarse las alegaciones relativas a que la cuestión está resuelta en los tribunales, ya que de los documentos aportados no resulta ningún pronunciamiento al respecto, sino que, antes bien, corroboran la existencia de una porción de terreno en litigio.

Por otra parte, no procede que el registrador en su calificación o la propia DG en sede de recurso resuelvan el conflicto entre colindantes que se pone de manifiesto, cuestión que, a falta de acuerdo entre los interesados, estará reservada a los tribunales de Justicia

Toda vez que existen dudas que impiden la inscripción de la representación gráfica, podrá acudirse al deslinde de fincas, sin perjuicio de poder acudir al juicio declarativo correspondiente. (VEJ)

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453.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO A EMPLEADO DEL BANCO. DOMICILIO MÚLTIPLE PARA NOTIFICACIONES Y REQUERIMIENTOS

Resolución de 23 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación del registrador de la propiedad de A Coruña n.º 6, por la que se suspende la inscripción de una escritura de préstamo con garantía hipotecaria. (CB)

Resumen: DGSJyFP confirma el defecto por el que se suspende la hipoteca concedida a empleado de banca y a hipotecante no deudora sobre finca adquirida por ambos el mismo día, por no cumplirse los requisitos, en cuanto a la segunda, de la LRCCI, mientras que revoca el que denuncia la falta de claridad del domicilio para notificaciones en la ejecución, que puede ser múltiple.

Hechos: […] [en] un préstamo concedido por «Liberbank, S.A.» a una persona física, y en garantía del mismo se constituyó hipoteca sobre dos viviendas, una –inscrita en el Registro de la Propiedad de A Coruña número 6– perteneciente al deudor y a otra persona (hipotecante no deudora) adquirida por éstos el mismo día; y la otra perteneciente […] a dicho prestatario […]

En dicha escritura se expresa que el préstamo se concede en las condiciones establecidas por el Acuerdo suscrito entre la dirección de «Caja de Ahorros de Asturias» (en la actualidad «Liberbank, S.A.») y los representantes sindicales de los trabajadores, para empleados fijos de su plantilla, dada la condición de empleado de «Liberbank, S.A.» que tiene el prestatario. Asimismo, se expresa que «el presente préstamo hipotecario queda fuera del ámbito de aplicación de la Ley 5/2019 de 15 de marzo […]

Además, en la cláusula décima de la misma escritura se determina como domicilio del deudor para la práctica de requerimientos, notificaciones y citaciones en caso de ejecución judicial «la finca que se hipoteca en esta escritura», remitiéndose la cláusula décima bis, relativa a la venta extrajudicial ante notario a la anterior para fijar el domicilio del hipotecante.

1.- APLICABILIDAD DE LA LCCI A LA HIPOTECATE NO DEUDORA.- Registrador: 2. Según el primero de los defectos expresados en la calificación, la registradora suspende la inscripción solicitada porque el préstamo sólo se entrega al empleado, adquiriendo la hipotecante no deudora sólo responsabilidades, siendo aplicables a la misma las normas imperativas de la Ley 5/2019, en su condición de garante, con la obligatoriedad de autorización del acta de transparencia prevista en el artículo 15 de dicha ley […]

Recurrente: El recurrente alega que la mencionada Instrucción de 20 de diciembre de 2019 se refiere, en cuanto a la aplicabilidad del artículo 2.1.a) de la Ley 5/2019, a préstamos cuyo importe se destine a atenciones exclusivas del empleado, en que el cónyuge o pareja de hecho adquiere sólo responsabilidades, pero no los beneficios; lo que patentemente no es el caso, pues con la cuenta del préstamo se adquiere una vivienda para la pareja, por lo que la hipotecante no deudora en el presente supuesto adquiere un gran beneficio, siendo la responsabilidad personal exclusiva del empleado.

Resolución: confirma el defecto.

Doctrina: La DG establece la siguiente doctrina: […]

3 El artículo 2.4, en su letra a), de la Ley 5/2019 […] dispone que la misma no será de aplicación, entre otros, «a los contratos de préstamo (…) concedidos por un empleador a sus empleados, a título accesorio y sin intereses o cuya Tasa Anual Equivalente sea inferior a la del mercado, y que no se ofrezcan al público en general» […]

No obstante, debe tenerse en cuenta que este Centro Directivo […] ha puesto de relieve que la interpretación de la referida norma de exclusión plantea una serie de dudas, para cuyo análisis es conveniente tomar en consideración, con carácter previo, los datos reales sobre la utilización práctica de este tipo de préstamos. Son frecuentes los préstamos concedidos por las entidades financieras a sus empleados por estar previstos en el convenio colectivo de la entidad […] Y es frecuente, de acuerdo con los términos de dichos convenios o directrices, que, si bien los préstamos se dan en unas condiciones de tipo de interés notablemente mejores que las del mercado, hay algunas de sus cláusulas que no cumplen con algunas de las limitaciones o exclusiones que con carácter imperativo establece la ley, por ejemplo en materia de cláusulas suelo, gastos, etc. Por otra parte, estos préstamos, de acuerdo con los citados convenios colectivos, se suelen dar conjuntamente al empleado y a su cónyuge o pareja de hecho, estableciéndose además unas condiciones distintas, en línea con las habituales del mercado, para el caso de que, por cualquier motivo, el prestatario dejara de ser empleado.

Entre otras cuestiones, en la referida Instrucción de 20 de diciembre de 2019 se hace referencia a «la situación en la que el préstamo sólo se entrega al empleado, que es el único que recibe el dinero prestado, destinándose el mismo a fines o atenciones exclusivos de él, y quedando la operación avalada por su cónyuge. En tal supuesto, parece que, puesto que el cónyuge o pareja de hecho sólo adquiere responsabilidades, pero no los beneficios derivados de las condiciones especiales del préstamo, sea aplicable al mismo la norma del artículo 2.1.a, en su condición de fiador o garante, con la doble consecuencia de aplicación respecto de dicho garante de las limitaciones que se derivan de las normas imperativas de la ley (arts. 23 al 25, principalmente), y de la obligatoriedad de autorización del acta previa». Y se añade que «por otra parte, la condición de pareja de hecho se puede ordinariamente acreditar mediante la inscripción en el correspondiente registro, pero no es éste el único procedimiento posible a tal efecto: esa inscripción produce efectos en la esfera administrativa, pero no en la civil o mercantil, por lo que debe también bastar con la manifestación motivada de la condición de pareja de hecho de los dos otorgantes».

Por las anteriores consideraciones el defecto debe ser confirmado.

Aun dejando al margen que la escritura calificada no contiene ni siquiera manifestación de los hipotecantes sobre su condición de pareja de hecho, es indudable que al hipotecar la señora otorgante la mitad indivisa de una de finca para garantizar el préstamo concedido exclusivamente al otro otorgante que tiene la condición de empleado de la entidad prestamista, dicha hipotecante no deudora, como tal, asume responsabilidades sin adquirir los beneficios derivados de las condiciones especiales del préstamo […]

2.- DETERMINACIÓN DEL DOMICILIO PARA NOTIFICACIONES.- Registrador: 4. La segunda objeción que opone el registrador consiste en que no se determina claramente cuál de las dos fincas hipotecadas es el domicilio fijado para realizar las notificaciones y requerimientos en caso de ejecución.

Recurrente: El recurrente alega que la escritura calificada se ajusta a la doctrina de la Resolución de 7 de enero de 2014 de este Centro Directivo, de modo que debe entenderse que, para un determinado procedimiento, ya se trate de una de las fincas hipotecadas, ya se trate de la otra, deberá realizarse la notificación en la respectiva finca hipotecada.

Resolución: revoca el defecto.

Doctrina: La DG establece la siguiente doctrina:

5. El artículo 682.2. 2.º de la Ley de Enjuiciamiento Civil exige que el deudor –y, en su caso, el hipotecante no deudor– fije en la escritura un domicilio para la práctica de notificaciones y requerimientos. […]

No obstante, como afirmó este Centro Directivo […] debe tenerse en cuenta: a) que, atendida esa finalidad, la expresión «un domicilio» debe interpretarse no en el sentido de domicilio único sino en el de cierto y determinado –sin que tenga que ser necesariamente el domicilio real o habitual al que se refiere el artículo 40 del Código Civil-; y b) que la expresión de distintos domicilios puede facilitar en su día el desarrollo del procedimiento de realización de la hipoteca […]

Como puso de relieve la Resolución de 9 de julio de 2001, tratándose de una hipoteca constituida sobre varias fincas entre las que se distribuye la responsabilidad hipotecaria –como ocurre en el presente caso–, ha de tenerse en cuenta que no cabe la ejecución conjunta sobre todas ellas, sino que habrán de ser ejecutadas como fincas diferentes […] por lo que no debe haber inconveniente en señalar como domicilio la respectiva finca que haya de ser objeto de la ejecución.

Por ello, aunque las cláusulas debatidas podrían haber sido redactadas con mayor claridad, en su interpretación debe entenderse que el domicilio fijado es el de la respectiva finca hipotecada que sea objeto del citado procedimiento de ejecución directa o de la venta extrajudicial a que se refiere el artículo 129 de la Ley Hipotecaria.

Esta Dirección General ha acordado estimar el recurso parcialmente, con revocación de la calificación respecto del segundo de los defectos impugnados, y desestimarlo respecto del primer defecto.

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454.* COMPRAVENTA. DIFERENCIAS ENTRE LA COPIA AUTORIZADA ELECTRÓNICA Y LA PRESENTADA EN PAPEL CON UNA DILIGENCIA MÁS.

Resolución de 23 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación del registrador de la propiedad de Madrid n.º 29, por la que se suspende la inscripción de una escritura de compraventa.

Resumen: La presentación telemática y la posterior presentación en papel causan un solo asiento de presentación. No hay discrepancia entre la copia electrónica y la copia en papel si la segunda incorpora una diligencia posterior en el tiempo a la expedición de la primera.

Hechos: Se presenta telemáticamente una copia autorizada de una escritura en la que se expresa que no se ha justificado el pago de parte del precio mediante una transferencia. Posteriormente se presenta una copia autorizada en papel que contiene una diligencia en la que se incorpora el justificante de dicha transferencia

El Registrador suspende la inscripción pues aprecia discrepancias entre las dos copias

El notario autorizante recurre y alega que las dos copias son correctas y no hay discrepancia; lo que ocurre es que las transferencia se completó con posterioridad la firma de la escritura, vía Banco de España (OMF) y ello se reflejó debidamente mediante diligencia posterior.

La DG revoca la calificación.

Doctrina: No hay modificación alguna del contenido de la escritura salvo que, por el espacio de tiempo y la agilidad del tráfico y seguridad jurídica, se ha hecho presentación en el Registro de copia electrónica expedida instantes después del otorgamiento y antes de la extensión de la diligencia de incorporación de los testimonios de las transferencias ordenadas vía Banco de España, teniendo en cuenta que la emitida en formato de papel, al haber sido expedida tras la diligencia de incorporación de los medios de pago, es comprensiva de la citada diligencia.

Por ello no hay lugar a dudas respecto al contenido del documento, en el cual no ha habido rectificación alguna que haya que justificar.

Destaca también que se trata del mismo asiento de presentación a diferencia del caso resuelto en la Resolución de 7 de enero de 2020 en que había dos asientos de presentación. (AFS)

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455.* SENTENCIA DICTADA EN REBELDÍA SIN EL TRANSCURSO DE LOS PLAZOS LEC

Resolución de 23 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa del registrador de la propiedad de Málaga n.º 1 a inscribir el testimonio de una sentencia dictada en rebeldía de la parte demandada.

Resumen: El transcurso de los plazos para el ejercicio de la acción de rescisión deben de resultar del propio documento presentado a calificación o de otro que lo complemente, sin que el registrador tenga competencia para apreciarlo.

Hechos: Se trata del testimonio de una sentencia firme dictada en juicio ordinario, por la que se declara que los demandantes son propietarios del pleno dominio de una finca registral.

La parte demandada había sido declarada en situación de rebeldía procesal y en el testimonio no constaba el transcurso de los plazos indicados en el artículo 502 de la Ley de Enjuiciamiento Civil para el ejercicio de la acción de rescisión.

El registrador suspende la inscripción por no haberse acreditado el transcurso de los referidos plazos y en particular, el extraordinario de dieciséis meses para poder practicar la inscripción, sin perjuicio de poder tomar anotación preventiva.

Los recurrentes alegan que el plazo aplicable es el de los cuatros meses a partir de la publicación del edicto de notificación de la sentencia firme, conforme al artículo 502 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, y que dicho plazo ya ha transcurrido.

Resolución: La Dirección General acuerda desestimar el recurso y confirmar la nota de calificación.

Doctrina: La DG reitera su doctrina relativa a la calificación de los documentos judiciales contemplada en el artículo 100 del RH declarando que cuando el registrador suspende la inscripción por entender que en el documentos judicial en cuestión existe algún obstáculo que impide el acceso al Registro, “está actuando dentro del ámbito de sus facultades de calificación y no vulnera la obligación general de respeto y cumplimiento de las resoluciones judiciales” lo que hace en definitiva, es tutelar los derechos del titular registral quien goza de la presunción de existencia y titularidad del Derecho inscrito, protegido, conforme al artículo 1 de la Ley Hipotecaria, por la salvaguardia de los tribunales.

A continuación, procede a analizar el defecto recurrido recordándonos su doctrina sentada en numerosas Resoluciones.

Cuando una sentencia se dicta en rebeldía procesal de los demandados, resulta aplicable el artículo 524.4 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, del que se deriva que además de ser firme, es preciso que haya transcurrido el plazo del recurso de audiencia al rebelde para que sea susceptible de inscripción.

Nuestra ley procesal civil no exige para la válida continuación del proceso hasta su resolución mediante sentencia la presencia de todas las partes litigantes, lo que se debe a que el demandado no está jurídicamente obligado a comparecer y actuar en el proceso.

Las causas de su incomparecencia pueden ser: voluntarias o provocadas por fuerza mayor, lo que resulta indiferente puesto que no se entra en los motivos o causas de la inactividad, continuando el proceso, sin que su inactividad se pueda asimilar a allanamiento o admisión de los hechos de la demanda, conforme al artículo 496.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil.

La consecuencia de ello es que cuando finaliza el proceso mediante sentencia firme, los declarados rebeldes que han permanecido en esa situación desde el inicio del proceso tienen el derecho a ejercitar la acción de rescisión de la misma.

Los presupuestos objetivos para que tenga lugar la rescisión de la sentencia firme, a parte de la permanencia constante en rebeldía, es preciso que el demandado se encuentre en una de las tres siguientes situaciones que se hacen constar en el artículo 501 de la LEC:

1.º De fuerza mayor ininterrumpida.

2.º De desconocimiento de la demanda y del pleito, cuando la citación se hubiere practicado por cédula.

3.º De desconocimiento de la demanda y del pleito, cuando el demandado rebelde haya sido emplazado por edictos y haya estado ausente del lugar en que se haya seguido el proceso y de cualquier otro lugar del Estado o de la Comunidad Autónoma, en cuyos Boletines Oficiales se hubiesen publicado aquéllos.

La rescisión de la sentencia firme sólo procederá si el declarado rebelde lo solicita dentro de los plazos que fija el art.502:

 1.º Si la sentencia se notificó personalmente será de veinte días, desde la notificación.

 2.º si no se notificó personalmente será de cuatro meses, a partir de la publicación del edicto de notificación de la sentencia firme.

Tales plazos se podrán prolongar si subsistiera la fuerza mayor que hubiera impedido al rebelde la comparecencia, pero sin que en ningún caso quepa ejercitar la acción de rescisión una vez transcurridos dieciséis meses desde la notificación de la sentencia.

El transcurso de tales plazos debe resultar del documento presentado a la calificación o de otro que lo complemente.

En la sentencia presentada a inscripción solo consta que la misma es firme, que se emplazó al demandado mediante edictos en el tablón de anuncios del Juzgado, que la sentencia había sido también notificada mediante edictos en el “Boletín Oficial de la Provincia”, y que dicha parte había permanecido en situación de rebeldía durante todo el procedimiento.

En la misma nada consta sobre el transcurso de los plazos para el ejercicio de la acción de rescisión a que se refieren los artículos 501 y 502 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, ni sobre la forma ni efectividad de las notificaciones a partir de las cuales se cuentan dichos plazos, y  dadas las fechas de la sentencia (27 de enero de 2021), del testimonio (18 de junio de 2021) y de su presentación en el Registro (13 de julio de 2021), tampoco habría transcurrido el plazo de dieciséis meses para el caso de existencia de fuerza mayor.

Asimismo remarca “la falta de competencia del registrador para apreciar la posible concurrencia de fuerza mayor y por tanto para la fijación del plazo para el ejercicio de la acción de rescisión”, todo lo cual ha de ser apreciado por el letrado de la Administración de Justicia, que deberá de determinar el transcurso o no del  plazo de la acción de rescisión, puesto que mientras quepa la acción de rescisión, la sentencia dictada no es inscribible sino solamente susceptible de anotación preventiva.

Comentarios: La posibilidad de rescisión ha de ser interpretada restrictivamente por su naturaleza de extraordinaria y por cuanto vulnera el principio riguroso y casi absoluto de irrevocabilidad de los fallos que hayan ganado firmeza, dado que lo contrario dejaría enervado el principio de seguridad jurídica proclamado en el artículo 9.3 de la Constitución Española. (MGV)

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456.*** PROPIEDAD HORIZONTAL. AGRUPACIÓN DE LOCALES SIN CLÁUSULA ESTATUTARIA Y CAMBIO DE USO A VIVIENDA

Resolución de 24 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación de la registradora de la propiedad de Málaga n.º 4, por la que se suspende la inscripción de una escritura de agrupación de fincas urbanas y modificación de uso a vivienda. 

Resumen: Para dividir, segregar o agrupar pisos o locales y sus anejos, en cuanto modificación del título constitutivo de la propiedad horizontal, se exige consentimiento de los propietarios de los distintos elementos privativos que la integran.

Hechos: se presenta a inscripción escritura de agrupación de tres locales y cambio de uso a vivienda de la finca agrupada. En la escritura se testimoniaba la licencia de cambio de uso de oficina a vivienda y la licencia de ocupación tras cambio de uso junto con una certificación por la secretaria-administradora de la comunidad de propietarios en la que se hacía constar lo siguiente: «No existe ninguna disposición en los Estatutos o acuerdo adoptado por la Comunidad de Propietarios (…), que determine la prohibición expresa de agrupar fincas».

La Registradora califica negativamente porque en las normas de comunidad de la división horizontal a que pertenecen las fincas que se pretenden agrupar, no se recoge la facultad de poder agrupar entre sí varias fincas pertenecientes a la división, por lo que falta acompañar una certificación expedida por el órgano de la Comunidad de Propietarios que tenga facultad certificante, con el visto bueno correspondiente en su caso y con sus firmas y cargos legitimadas notarialmente, acreditativa de la aprobación por la Junta General de la Comunidad de la agrupación efectuada y del cumplimiento de los requisitos del artículo 17 de la Ley de Propiedad Horizontal para poder considerar unánimes los acuerdos adoptados.

El Centro Directivo confirma la calificación y con fundamento en los artículos 5, 10 y 17.6 LPH resulta que para dividir, segregar o agrupar pisos o locales y sus anejos, en cuanto modificación del título constitutivo de la propiedad horizontal, se exige: consentimiento de los propietarios de los distintos elementos privativos que la integran.

Ahora bien, el consentimiento que deben prestar a la división los restantes propietarios es un acto para el que se atribuye competencia a la junta como órgano colectivo de la comunidad. Y aunque, en general, el artículo 17.6 LPH exige para los acuerdos no regulados expresamente en el mismo precepto, que impliquen la aprobación o modificación de las reglas contenidas en el título constitutivo o en los estatutos, «la unanimidad del total de los propietarios que, a su vez, representen el total de las cuotas de participación», esta regla de unanimidad ha quedado flexibilizada después de las modificaciones llevadas a cabo por la Ley 8/2013, se exige:

1º. La aprobación por las 3/5 partes del total de los propietarios que, a su vez, representen las 3/5 partes de las cuotas de participación,

2º. El consentimiento de los titulares afectados y,

3º. La fijación de las nuevas cuotas de participación.

Por excepción, no hay obstáculo para que el acuerdo de la junta sea sustituido por el consentimiento que, además del correspondiente al propietario del elemento afectado, presten los restantes propietarios mediante su comparecencia en el otorgamiento de la escritura.

En cuanto a las cláusulas de los estatutos, cuya validez ha sido reconocida por el TS, por las que se permite la división, segregación, agrupación o agregación de elementos privativos sin necesidad de consentimiento de la junta de propietarios anticipan el consentimiento requerido por la Ley sobre propiedad horizontal para la modificación del título constitutivo.  (ER)

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457.*** CANCELACIÓN DE HIPOTECA. TRACTO SUCESIVO. SUCESIÓN UNIVERAL

Resolución de 24 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora de la propiedad de Cartagena n.º 3, por la que se suspende la práctica de una cancelación de hipoteca, por faltar la previa inscripción de la indicada hipoteca a favor de la entidad que otorga la cancelación. 

Resumen: El cambio de titularidad registral de un bien concreto, como consecuencia de una sucesión universal entre entidades que consta inscrita en el Registro mercantil, no necesita acreditar que dicho activo concreto está incluido en la sucesión universal, una vez acreditada dicha sucesión mediante consulta al Registro mercantil.

Hechos: Se cuestiona la inscripción de una escritura de carta de pago y cancelación de hipoteca otorgada por la entidad financiera que actualmente es la titular del préstamo hipotecario, en virtud de sucesión universal de los activos de otra entidad financiera que fue quien originariamente concedió el préstamo.

Registradora: Suspende la inscripción porque entiende que se debe acreditar la adquisición de la titularidad por la entidad otorgante para que se pueda inscribir la cancelación de la hipoteca: “… Falta de previa inscripción de la hipoteca objeto de cancelación a favor de Cajamar Caja Rural, Sociedad Cooperativa de Crédito, conforme al principio de tracto sucesivo establecido en el artículo 20 de la Ley Hipotecaria, sin que en el documento calificado figuren los particulares necesarios para hacer constar por el mecanismo del tracto abreviado las transmisiones del crédito hipotecario desde el titular registral hasta la mercantil que otorga la cancelación, mediante la identificación de la totalidad de los diversos títulos traslativos, con expresión de todas las circunstancias necesarias para la inscripción”.

Notario: Entiende que no es obstáculo para la inscripción el que no consten en el titulo presentado todos los pasos de la sucesión universal. y que el registrador puede comprobar la inscripción de dicha sucesión en el Registro Mercantil. Cita, entre otras, la Resolución de 17 de mayo de 2016.

Resolución: Estima el recurso y revoca la calificación.

Doctrina:

Las modificaciones estructurales de entidades bancarias producen «a través de las operaciones de fusión, escisión total o parcial o cesión global de activos (…) una sucesión universal en un patrimonio, o en partes de patrimonio, de una sociedad por otra (arts.  22, 68, 69 y 81 de la Ley 3/2009, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles).  (RR. de 9 de octubre de 2014 y 17 de mayo de 2016).  entre sociedades

Estos cabios de titularidad plantean el modo de cómo reflejarlos en el Registro de la propiedad con aplicación del artículo 20 de la Ley Hipotecaria. Las singularidades del procedimiento radican principalmente en el título formal inscribible y la modalización del principio del tracto sucesivo.

 Conforme a las citadas resoluciones, procede distinguir entre sucesión universal y sucesión (o cesión) parcial de activos.

SUCESIÓN UNIVERSAL DE SOCIEDADES INSCRITAS EN EL REGISTRO MERCANTIL.

1 En tales casos la trasmisión ya se ha producido en virtud de la inscripción de la operación en el Registro Mercantil, cuyos asientos están bajo la salvaguardia de los tribunales y producen sus efectos mientras no se declare su inexactitud.

3 Para la constancia en el Registro de la propiedad de la sucesión se requiere: (i) Que el nuevo titular solicite que se practique la inscripción a su favor del concreto bien o derecho de que se trate (rogación). El registrador no puede actuar de oficio. (ii) Que se acredite que se trata de un supuesto de sucesión universal (con identificación del título traslativo, expresando todas las circunstancias necesaria para la inscripción del bien (artículos 9 LH y 51 RH, incluyendo los datos de su inscripción en el Registro de la Mercantil). (iii) En cuanto al requisito del tracto sucesivo, ningún inconveniente existe para aplicar en este ámbito el principio del tracto sucesivo en su modalidad de tracto abreviado o comprimido (…)  El encadenamiento formal de los asientos –un asiento por acto– registrable está sujeto a excepciones, admitiéndose ciertos supuestos en que se permite que en una misma inscripción consten varios actos dispositivos, siendo el último de ellos el que determinará la titularidad registral vigente. Pero en estos casos de tracto abreviado, salvo en este limitado sentido formal, no se produce excepción alguna al principio del tracto, entendido en su vertiente material como la exigencia de un enlace o conexión entre el titular registral y el nuevo titular según el título que pretende su acceso al Registro, extremo que habrá de ser en todo caso calificado y exigido por el registrador.

CESIONES PARCIALES DE ACTIVOS.

No se aplica igual criterio para inscribir la transmisión en el Registro de la propiedad de las cesiones parciales de activos por muy numerosos que éstos sean, debiendo observarse las normas generales mediante la presentación del título que acredite la trasmisión del activo ca inscripción se pretende.

Conclusión: En el presente caso se trata de una sucesión universal que está inscrita en el Registro Mercantil, razón por la que, identificado debidamente el derecho real de hipoteca que se cancela, no se necesita “otro documento fehaciente o manifestación expresa –a modo de certificación- que acredite o asevere que el activo concreto se halla comprendido dentro de los trasmitidos”. (JAR).

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458.() SUSPENSIÓN DE CALIFICACIÓN POR FALTA DE LIQUIDACIÓN DEL IMPUESTO. ADVERTENCIA SOBRE VIGENCIA DE ANOTACIONES A CANCELAR

Resolución de 25 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora de la propiedad de Cáceres n.º 2, por la que se suspende la calificación de una instancia en la que se solicita la cancelación por caducidad del embargo que grava unas fincas radicantes en la demarcación de dicho registro. 

Resumen: la falta de cumplimiento de las obligaciones fiscales determina la práctica del asiento de presentación suspendiéndose la calificación hasta que se acredite el cumplimiento.

Hechos: se presenta instancia solicitando la cancelación – por caducidad – de una anotación preventiva de embargo. No se acompaña la correspondiente liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

La Registradora califica negativamente por no acreditarse la liquidación del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

El Centro Directivo confirma la calificación y ello porque el artículo 254 de la Ley Hipotecaria impone un veto a cualquier actuación relativa al fondo de la calificación, si no se han cumplido previamente las obligaciones fiscales. Sólo se permite durante la pendencia de la acreditación del pago, exención o alegación de la no sujeción, la práctica del asiento de presentación, suspendiéndose mientras tanto la calificación y la inscripción. (ER)

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459.*** DERECHO DE USO DE LA VIVIENDA FAMILIAR. DETERMINACION DE SU DURACION

Resolución de 29 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora de la propiedad de Madrid n.º 8, por la que se suspende la inscripción de una sentencia por la que se modifica el derecho de uso referente a una vivienda.

Resumen: El derecho al uso de la vivienda familiar, cuando no existen hijos menores, tiene que estar determinado en cuanto a su duración; y si depende de elementos como que una hija termine la carrera, ha de constar la identidad de dicha hija.

Figurando inscritas las medidas provisionales en un divorcio que adjudicaban el uso de la vivienda familiar a la esposa, se presenta ahora sentencia que modifica otra que determinaba la custodia compartida de la hija (que no accedió al registro) y atribuye el uso de la vivienda a dicha la hija, ya mayor de edad, hasta que se produzca una de las circunstancias siguientes: que termine la carrera universitaria que cursa o transcurran 5 años.

La registradora entiende que es preciso establecer las circunstancias personales que identifican a la hija y que, dado que la sentencia que se modifica no ha tenido acceso al Registro, es necesario que se aclare si la citada atribución de uso que resulta inscrita queda sin efecto con motivo de la modificación de medidas acordada.

La Dirección confirma el primer defecto y revoca el segundo.

Para ello hace un extenso repaso del derecho al uso de la vivienda familiar: Su regulación legal, – art. 96  CC . Su naturaleza: Es un derecho de carácter familiar, de ahí la disociación entre el titular y el interés protegido; que integra un derecho ocupacional y a la vez una prohibición de disponer; y que responde esencialmente a la protección del interés de los hijos,  de ahí que se haya admitido por la DG que apruebe la atribución del uso de la vivienda familiar a los hijos menores acordada por los padres, lo que también se ha reconocido por el TS en Sentencia de 14 de enero de 2010, y confirmada por la más reciente de 6 de febrero de 2018. A su vez, tiene un contenido patrimonial con acceso al Registro, de ahí que deban ser respetadas las exigencias derivadas de los principios hipotecarios, como que se impide la inscripción del derecho de uso si la vivienda afectada pertenece a un tercero que no ha sido parte en el proceso de divorcio (R de 4 de septiembre de 2017) o que si el titular de dicho derecho de uso, pudiendo hacerlo no ha inscrito su derecho en el Registro, no podrá oponerlo frente a terceros que sí hayan inscrito los suyos (R de 8 de marzo de 2018). Y como consecuencia de su inscribibilidad, es aplicable el principio de especialidad: que exige que deba estar perfectamente determinado en su aspecto subjetivo, objetivo y contenido, incluyendo por tanto los límites temporales de su duración, con expresión concreta de las facultades que integra, identificación de sus titulares, temporalidad –aunque no sea necesario la fijación de un «dies certus», salvo que la legislación civil especial así lo establezca, como ocurre con el Código Civil Catalán, artículo 233-20– y además debe establecerse un mandato expreso de inscripción. En cuanto a su carácter temporal, analiza la jurisprudencia del TS sobre el particular: llega a la conclusión que de la doctrina jurisprudencial puede apreciarse un diferente tratamiento del derecho de uso sobre la vivienda familiar cuando existen hijos menores, que no permite explícitas limitaciones temporales –si bien, resultarán de modo indirecto–, que cuando no existen hijos o éstos son mayores, pues en este último caso, a falta de otro interés superior que atender, se tutela el derecho del propietario, imponiendo la regla de necesaria temporalidad del derecho.

Entrando ya en el análisis de la nota de defectos, confirma el primero, ya que uno de los pilares básicos que permiten garantizar la oponibilidad y conocimiento de los derechos inscritos por parte de los terceros es el denominado principio de especialidad que impone que los derechos que pretendan acceder al Registro deberán estar perfectamente determinados en sus aspectos subjetivos, objetivos y contenido, incluyendo por tanto los límites temporales de su duración. En este caso uno de los eventos que va a determina la extinción del derecho de uso de la vivienda familiar es que «(…) la hija finalice la carrera universitaria (…)» por lo que debe quedar perfectamente identificada. Sin embargo, revoca el segundo defecto, relativo a que como la sentencia que ahora se modifica no se inscribió, es necesario que se aclare si la atribución de uso que inscrita por las medidas provisionales queda sin efecto con motivo de la modificación de medidas acordada. Ya que el uso inscrito a favor de la esposa, sustituido por la sentencia no inscrita, ha resultado modificado por la Sentencia que ahora se presenta, que deja sin valor las anteriormente adoptadas. (MN)

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460.* INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA. CONFLICTO ENTRE COLINDANTES. EXPEDIENTE DE DOBLE INMATRICULACIÓN

Resolución de 29 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra las notas de calificación del registrador de la propiedad de Guadix, por las que se deniega la rectificación de la descripción e incorporación de su representación gráfica de finca y la tramitación de un expediente de doble inmatriculación.

Resumen: No es inscribible la representación gráfica de una finca ni la rectificación de su superficie si, en la tramitación del procedimiento del art. 199, hay oposición de un colindante basada en un informe técnico. Para iniciar un expediente de doble inmatriculación, esta debe ser apreciada por el registrador.

Hechos: Se solicita, mediante instancia privada, la inscripción de la representación gráfica alternativa a la catastral (RGGA) de una finca, previa rectificación de su superficie, existiendo una diferencia superior al 10%. En una segunda instancia, se solicita el inicio de un expediente del art. 209 LH para la subsanación de una doble inmatriculación.

El registrador deniega la inscripción de la RGGA, una vez tramitado el expediente previsto en el artículo 199 de la Ley Hipotecaria, oponiendo que se han presentado alegaciones por diferentes colindantes afectados, de las que resulta una georreferenciación distinta y controvertida, aportando informes técnicos con medición topográfica, de modo que no es pacífica la RGGA propuesta que se pretende inscribir. En particular, esta parece encubrir la agregación de una parcela cuya titularidad catastral no coincide con la registral.

También deniega el inicio del expediente de doble inmatriculación, pues considera que no existen indicios de que se produzca dicha situación.

La DGSJFP desestima el recurso y confirma las notas de calificación.

Doctrina: Ni el registrador en su calificación, ni la propia Dirección General en sede de recurso pueden resolver la controversia puesta de manifiesto por las alegaciones del colindante, amparadas en un informe técnico, pues ello compete, a falta de acuerdo entre ellos, a los tribunales de Justicia, sin que pueda entrarse en este recurso a dirimir cuál de las alegaciones es la jurídicamente correcta.

En cuanto a la doble inmatriculación, esta debe ser apreciada por el registrador, lo que constituye el primer requisito para iniciar la tramitación del expediente del art. 209 LH. Si, tras las investigaciones pertinentes, concluye que, a su juicio, no hay indicios de doble inmatriculación, deberá rechazar la continuidad de la tramitación, sin perjuicio de la facultad de los interesados para acudir al procedimiento correspondiente. Dicha calificación del registrador deberá ser motivada suficientemente. (VEJ)

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461.*** DECLARACION DE HEREDEROS ABINTESTATO: TESTIMONIO EN RELACION.

Resolución de 30 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación de la registradora de la propiedad de Vélez-Rubio, por la que se suspende la inscripción de una escritura de aceptación y adjudicación de herencia y disolución de comunidad.

Resumen: Cuando el título de la sucesión es un testamento, ha de acompañarse o testimoniarse íntegro, o relacionarse en la partición, pero tiene que expresarse formalmente por el fedatario la afirmación de exactitud de concepto en lo relacionado, con la constancia de no existir otras cláusulas que amplíen o modifiquen lo inserto; sin embargo cuando es una declaración abintestato, basta un testimonio en relación. Pero en cualquier caso ha de estar testimoniado, en otro caso ha de acompañarse para inscribir la partición.

En una partición hereditaria en la que el causante falleció intestado, y sus herederos se determinaron mediante auto de declaración de herederos del juzgado de primera instancia, el notario en la escritura de partición, expresó “tramitado el oportuno expediente de declaración de herederos abintestato…ante el señor Juez don (…) fueron declarados herederos a sus dos hijos llamados (…) Los hechos expuestos se acreditarán mediante la presentación del correspondiente auto, que se acompañará a las copias que del presente se libren.” Se presenta ahora junto con escritura adicionando otros bienes a la partición.

La registradora señala como defecto que no se acompañan tramitado el oportuno Auto de declaración de herederos abintestato.

La notaria autorizante de la escritura complementaria recurre porque entiende que se inserta por el notario e la reseña del título sucesorio del causante.

La Dirección General confirma la nota.

El art. 14 LH incluye como título sucesorio el testamento, el contrato sucesorio, la declaración judicial de herederos y al acta de notoriedad de declaración de herederos. Pero entiende que el significado, función y efectos de dichos títulos no es equivalente. Hay que distinguir entre el titulo material y formal. En la sucesión testamentaria el título material es la voluntad del causante, y el título formal es el propio testamento. Cuando procede la apertura de la sucesión intestada el título material es la ley y el título formal en el que debe plasmarse es el acta de notoriedad para la declaración de herederos abintestato. Y desde el punto de vista formal, a los efectos del Registro, en el caso del Testamento, la doctrina del Centro Directivo admite como suficiente a los efectos del Registro, en las inscripciones basadas en escrituras públicas de partición de herencia, la presentación de las primeras copias, testimonios por exhibición y traslados directos del testamento, o bien que figuren insertos en la escritura; pero al ser el título fundamental de la sucesión, de donde se derivan los derechos de los herederos, y sobre el que el registrador ha de realizar su función calificadora, no basta con relacionar en el cuerpo de la escritura sucintamente las cláusulas manifestadas por el causante en su última voluntad, sino que tiene que expresarse formalmente por el fedatario la afirmación de exactitud de concepto en lo relacionado, con la constancia de no existir otras cláusulas que amplíen o modifiquen lo inserto. Sin embargo, en el ámbito de la sucesión intestada, ha entendido que puede inscribirse la partición si en la escritura se realiza un testimonio en relación de los particulares del documento necesarios para la calificación e inscripción en el Registro de la Propiedad, los cuales quedan de este modo bajo la fe pública notarial, satisfaciéndose con ello la exigencia de documentación auténtica para la inscripción establecida en el artículo 3 de la Ley Hipotecaria (R de 8 de julio de 2005).

En el caso concreto planteado en la escritura de partición se hace expresión del llamamiento hecho en virtud de declaración de herederos abintestato de donde resulta fueron declarados herederos los dos hijos comparecientes, sin perjuicio de la cuota legal usufructuaria de la viuda. Pero el notario expresa que «los hechos expuestos se acreditarán mediante la presentación del correspondiente auto, que se acompañará a las copias que de la presente se libren», es decir que no se acompaña el auto de declaración de herederos, ni el notario hace transcripción, total o parcial, ni hace un testimonio en relación del auto, al no expresar que lo haya tenido a la vista. De este modo no se trasladan los particulares necesarios para que en la calificación la registradora pueda analizar todos los extremos que prevé el art 22.2 de la Ley 15/2015, de Jurisdicción Voluntaria: (la competencia del juez – en aquel caso era ante el Juzgado–, y la congruencia del resultado del acta con el expediente (especifica los hijos y cónyuge como grupo de parientes declarados herederos y su proporción en el llamamiento). Y por ello confirma la nota.

Comentario: se aparta la Dirección en su argumentación del criterio establecido por la R de 4 de junio del 2012 y 2 de octubre de 2021, en la que a su vez cambiaba el criterio y se apartaba de las anteriores mencionadas en la actual R. (MN)

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462.*** ESCRITURA DE RECONOCIMIENTO DE DOMINIO POR PACTO FIDUCIARIO

Resolución de 30 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa de la registradora de la propiedad de Oropesa del Mar n.º 1 a inscribir una escritura de reconocimiento de dominio. 

Resumen: La escritura que reconoce la existencia de un pacto fiduciario basta para acreditar la representación indirecta  subyacente en un negocio precedente  y concordar la titularidad registral con la titularidad real.

Hechos: El titular registral de un inmueble, que lo había comprado en nombre propio y sobre el que había declarado posteriormente una obra nueva (año 1987), otorga en el año 2021 una escritura en la que declara la existencia de un pacto fiduciario, no exteriorizado hasta ahora, y por ello reconoce una cuota de propiedad en el bien inscrito a sus hermanos y cuñada comparecientes. Se cuestiona si resulta inscribible esta escritura de reconocimiento de dominio.

En la esta escritura de reconocimiento se dice que hermanos y cuñada hicieron en su momento diversas entregas de dinero para la adquisición del inmueble y su edificación, si bien a fecha de hoy no se pueden justificar documentalmente.

 Registradora: Suspende la inscripción porque la declaración de haber existido una relación representativa no es suficiente para entender acreditada la causa de transmisión  del bien a favor de los hermanos y cuñada. El reconocimiento de dominio carece de causa y no queda  justificada la existencia de la representación alegada. Cita la Resolución de 19 de febrero de 2020.

Notario: Entiende que en la escritura sí que se causaliza la titularidad fiduciaria derivada de un pacto de fiducia cun amico (cita la Resolución de 13 de junio de 2018). Añade que no es una rectificación o modificación del título traslativo originario que causó la inscripción, sino que se trata de adecuar la titularidad formal registral a la titularidad real mediante la exteriorización de una relación representativa que hasta el momento había permanecido oculta. Concluye diciendo que el reconocimiento del pacto fiduciario es medio suficiente para acreditar la representación indirecta existente entre el gestor (titular registral) y los representados (domini).

Resolución: Estima el recurso y revoca la calificación.

Doctrina:

La Resolución parte de examinar los efectos de la relación representativa ex. art. 1717 CC y concluye que en la escritura de reconocimiento no se produce efecto traslativo alguno, sino solamente un reconocimiento de la relación fiduciaria existente.

REPRESENTACIÓN INDIRECTA: EFECTOS.

1 Del artículo 1717 CC (y otros que cita) resulta que cabe que  una persona actúe en nombre propio y en interés ajeno.  Es cierto que en tales casos cabe la simulación, pero tal patología es materia reservada al conocimiento de los Tribunales de Justicia (R. 6 de julio de 2006).

2 En la interpretación del artículo 1717 CC se han dado dos interpretaciones diferentes:

La tesis clásica, que suprime, en definitiva, todo efecto representativo en la llamada representación indirecta por entender que la contemplatio domini expresa es requisito esencial de la institución representativa.

 Consecuencias: a) “… la gestión del representante en nombre propio determinaba que la única vinculación por efecto del negocio celebrado con el tercero era exclusivamente la suya propia y que los únicos efectos que derivaban de la relación de representación eran internos u obligacionales”. b)  “… Consecuentemente, se negaba cualquier tipo de vinculación entre el tercero y el ‘dominus negotii’ y era necesario un acto posterior de transmisión del derecho real o personal a favor del último, que debía cumplir los requisitos exigidos en función de su naturaleza, y al que el representante en su propio nombre estaba sólo obligado por la relación representativa”.

La tesis actual, que reconoce la sustancia representativa que tiene la actuación de gestor contratante, da preferencia a la verdadera intención de las partes y reconoce el carácter ajeno que para el gestor tiene el asunto que gestiona, todo lo cual no queda desvirtuado por el hecho de que actúe en nombre propio.

Consecuencias: a) La representación indirecta o mediata es verdadera representación y permite atribuir efectos directos a la actuación del representante (aunque de manera no exactamente coincidente con la representación  directa). Queda, pues, definida la posición  de cada una de las partes: tercero contratante, gestor representante y dóminus representado. b) La consecuencia de los efectos directos de la representación indirecta es la adquisición inmediata del derecho por el dóminus desde la consumación del negocio celebrado por el gestor con el  tercero, y sin que sea preciso un posterior acto de transferencia a su favor. c) Por tanto, el gestor no es más que un poseedor en nombre ajeno (ex. art. 439 y 463 CC) que no puede adquirir el bien o derecho adquirido por la vía de la usucapión ordinaria por carecer de justo título (ex. arts. 447, 1941 y 1952 CC).

ESCRITURA DE EXTERIORIZACIÓN DE LA RELACIÓN FIDUCIARIA.

Admitidos los efectos directos de la representación indirecta, se plantea el modo de acreditar o exteriorizar dicha relación fiduciaria oculta (fiducia cum amico).

Tal exteriorización puede ser voluntaria, mediante escritura de reconocimiento otorgada por representante y representado (que es el caso cuestionado en la Resolución), o judicial, mediante sentencia que la declare.

Mediante la escritura de reconocimiento de dominio (o exteriorización de la relación representativa) lo que se documenta es la existencia de la relación fiduciaria entre el gestor y el dóminus, por lo que en el caso debatido  no cabe decir que el reconocimiento carece de causa porque la causa es, precisamente, el reconocimiento de la relación representativa existente y “extraer todos los efectos de la relación representativa”, mientras que  “la transmisión y su causa  se recogen en el titulo previo”.

Conclusiones:

1 Mediante la escritura de reconocimiento no accede al Registro el acto traslativo, que ya consta inscrito, sino la relación de representación para concordar la titularidad registral con la realidad. Acreditada la relación representativa, la inscripción debe practicarse directamente a favor del representado. (R. 2 de septiembre de 2004).

3 La situación del tercero contratante no se ve alterada a salvo la incidencia del artículo 1717 CC en el ámbito contractual, “como tal, sin trascendencia registral”.(JAR)

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463.** PROPIEDAD HORIZONTAL: USO TURÍSTICO. AMPLIACIÓN DE RESTRICCIONES ESTATUTARIAS

Resolución de 1 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación del registrador de la propiedad de Chiclana de la Frontera n.º 2, por la que se suspende la inscripción de una escritura de «ampliación de normas estatutarias» de una comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal. (ACM)

Resumen: La mayoría de 3/5 de la Comunidad de Propietarios para limitar o prohibir la actividad de uso turístico de las viviendas SOLO cabe para estas limitaciones No para otras distintas en que será precisa la UNANIMIDAD.

– Hechos: En una escritura de elevación a públicos de acuerdos de Comunidad de Propietarios, por mayoría superior a tres quintos (3/5), se restringe no solo el uso turístico de las viviendas, sino también las actividades profesionales o comerciales, estableciendo en todos estos casos, mayores obligaciones de contribución, constitución de seguros y prohibiciones en el uso de elementos comunes.

– El Registrador:    califica negativamente por ser precisa la UNANIMIDAD  ya que la mayoría de tres quintos (3/5) del Art. 17.12 LPHz 49/1960, de 21 de julio (tras Reforma RD-Ley 7/2019, de 1 marzo) SOLO CABRÍA para limitar o condicionar el uso turístico de las viviendas, pero no otros usos y destinos diferentes, en cuyo caso se requiere el consentimiento unánime de todos los propietarios.

– El abogado de la Comunidad:    recurre y simplemente alega que la modificación estatutaria solo afecta a las viviendas en régimen de alquileres turísticos y no a otras viviendas.

– Resolución: La DGSJFP desestima el recurso y confirma la calificación.
– Doctrina: 
Reitera la R. de 8 junio 2021 (y en línea a  las Res de 5 de junio, 16 de octubre y 5 de noviembre de 2020 y las de 15 enero y 22 enero de 2021) entiende que la regla general, en la copropiedad es la exigencia de UNANIMIDAD, y que sus excepciones deben interpretarse estrictamente  de modo que la mayoría de tres quintos (3/5)  solo puede referirse a los usos turísticos de las viviendas  (en los estrictos términos definidos en el Art 5-e) LAU) y no a otros usos comerciales o profesionales. (ACM)

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464.** SEGREGACIÓN POR DEBAJO DE LA UNIDAD MÍNIMA. OPOSICION DE COLINDANTES EN EL ART. 199 LH

Resolución de 1 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador de la propiedad de Oliva, por la que se suspende la inscripción de la segregación de una finca.

Resumen: Las alegaciones de los colindantes en los expedientes del art. 199 han de estar documentadas y las dudas del registrador motivadas. En las divisiones por debajo de la UMC, el registrador debe notificar a la administración competente y si no contesta en el plazo de 4 meses inscribir.

Se presenta una escritura de segregación de una parcela, su venta y agregación a una colindantes Se tramita un Expediente del art. 199 para adaptar la superficie, y un colindante se opone diciendo que parte de la finca le pertenece pero que no puede aportar el documento privado de adquisición por extravío

El registrador alega dos defectos: La oposición del colindante y que la parcela resultante infringe la unidad mínima de cultivo

La Dirección General revoca ambos defectos.

Respecto al primero entiende que aun cuando el objeto de la notificación a los colindantes es evitar que puedan lesionarse sus derechos, que se produzcan situaciones de indefensión, o que puedan acceder al Registro situaciones litigiosas, no es razonable entender que la mera oposición que no esté debidamente fundamentada, aportando prueba escrita, pueda hacer derivar el procedimiento a la jurisdicción contenciosa, pues se desvirtuaría la propia esencia del expediente; Y recuerda que es doctrina reiterada del Centro Directivo que no puede el registrador limitarse a objetar que ha existido oposición de colindante (R. de 16 de Julio de 2020).; y que no es motivo suficiente para rechazar la inscripción de la representación gráfica georreferenciada el hecho de que el colindante se limite a alegar una eventual invasión de su finca, sin aportar documento alguno que fundamente tal alegación. (R. de 23 de diciembre de 2020). En este caso el registrador se limita a expresar que el motivo de la suspensión es la oposición del colindante y estima que «las alegaciones tienen la entidad y fundamento suficiente para rechazar la inscripción de base gráfica pero no fundamenta el motivo de tal estimación, por lo que rechaza el defecto.

Respecto al segundo, analiza la legislación valenciana aplicable y su remisión, en cuanto a las excepciones de la división por debajo de la UMC a los supuestos contemplados en el art 25 de la Ley Estatal 19/1995, de 4 de julio, y reconoce que es cierto que las parcelas resultantes son inferiores a la UMC y que siendo suelo rústico no quedan amparadas por una licencia municipal; pero resuelve que lo que tiene que hacer el Registrador es iniciar el procedimiento previsto en el art. 80 del RD 1093/1997, de 4 de julio, es decir, notificar a la Administración agraria competente, para que sea ella la que deba apreciar la posible concurrencia de las excepciones reguladas en el actual artículo 25 de la Ley 19/1995 y si no contesta en el plazo de 4 meses practicar la inscripción. En este caso el registrador no ha dado cumplimiento a lo dispuesto en el citado art. 80 del RD 1093/1997, por lo que revoca este defecto en los términos en los que ha sido redactado. (MN)

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465.* OPOSICIÓN DE COLINDANTE EN EXPEDIENTE DEL 199. ANOTACIÓN DE DEMANDA

Resolución de 2 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa de la registradora de la propiedad de Aspe a practicar la inscripción de las representaciones gráficas de varias fincas.

Resumen: La oposición documentada del colindante paraliza la inscripción de la base gráfica alternativa en el expediente del 199. La anotación de demanda exige Mandamiento Judicial que la ordene

Se plantea si son inscribibles las representaciones gráficas alternativas a las catastrales correspondientes a tres fincas registrales y consiguiente rectificación de sus descripciones. La registradora, una vez tramitado el procedimiento del art. 199,  suspende la inscripción por la presentación de alegaciones por un colindante afectado, a la que se acompaña diversa documentación, y porque existen dudas de invasión de finca colindante atendiendo a la superposición de representaciones gráficas según la aplicación auxiliar. El interesado recurre porque entiende que las alegaciones no están motivadas y pide anotación de demanda para que se declare la validez del título objeto de la calificación.

La Dirección confirma la nota de calificación.

Resume la reiterada doctrina sobre la inscripción de los excesos de cabida y sobre la inscripción de representaciones gráficas. Destaca que en este caso la oposición del colindante se encuentra debidamente sustentada con diversos documentos como informe técnico de medición, fotografías e incluso atestado policial de diligencia de inicio por denuncia de infracción penal; y por tanto resuelve que la calificación contiene la fundamentación necesaria relativa a las dudas de identidad, basadas en la oposición del colindante, a las que se suman las apreciaciones según la superposición de representaciones gráficas. A su vez rechaza las alegaciones del recurrente basadas en nueva documentación, de acuerdo con el art. 326 LH; y aclara que no es función de la Registradora en su calificación, ni de la Dirección General en el recurso resolver el conflicto entre colindantes, cuestión que, a falta de acuerdo entre los interesados, estará reservada a los tribunales de Justicia.

También rechaza la petición de Anotación Preventiva de Demanda, que requiere que se demande en juicio la propiedad de bienes inmuebles o la constitución, declaración, modificación o extinción de cualquier derecho real, y que se ordene por providencia judicial, dictada a instancia de parte legítima y en virtud de documento bastante al prudente arbitrio del juzgador (arts. 42 primero y 43 LH). Mandamiento que también será necesario para practicar la anotación en el caso de que se interponga la demanda contra la calificación o contra la resolución de la DG del art. 328 LH. (MN)

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470.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO A EMPLEADO, TRANSPARENCIA MATERIAL Y OFERTA VINCULANTE

Resolución de 13 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación del registrador de la propiedad de Pamplona n.º 4, por la que se suspende la inscripción de una escritura de préstamo con garantía hipotecaria. (CB)

Resumen: En un préstamo hipotecario no sujeto a la LCCI, por ser los prestatarios empleados del banco, no se puede pedir la incorporación a la escritura de la oferta vinculante.

Hechos: 1. Mediante la escritura que es objeto de la calificación impugnada se formaliza un préstamo concedido por «Caixabank, S.A.» a dos personas físicas, y en garantía del mismo se constituyó hipoteca sobre su vivienda habitual.

En tal escritura se expresa lo siguiente:

«Las partes hacen constar expresamente que la constitución del presente préstamo, y en especial sus condiciones especiales y privilegiadas, se lleva a cabo con motivo de la relación laboral que une a la parte prestataria o alguno de sus integrantes con CaixaBank y al amparo del Acuerdo laboral vigente en el momento de su firma (12 de febrero de 2020), y responde a fines de política social de empresa accesorios a su finalidad principal, que no se ofrecen al público en general, y cuya Tasa Anual Equivalente es inferior a la del mercado.

Y a su vez, que el otro integrante de la parte prestataria es el cónyuge del prestatario vinculado laboralmente con la prestamista, el cual también se beneficiará de dichas condiciones especiales y privilegiadas establecidas en el Acuerdo laboral de referencia».

Registrador: […] el registrador suspende la inscripción solicitada porque no se incorpora a la escritura la oferta vinculante a los efectos de verificar por este registrador el cumplimiento del requisito de transparencia material en la contratación del mismo,

Resolución: Revoca la nota.

Doctrina: La DG establece la siguiente doctrina:

[La DGSJyFP empieza recordando su doctrina sobre la transparencia material establecida en múltiples resoluciones, para innovar a continuación en algunos puntos…] […]

Para garantizar la transparencia en la comercialización de préstamos inmobiliarios, el artículo 14 de la Ley 5/2019 impone al prestamista la obligación de entregar al prestatario o potencial prestatario hipotecario, con una antelación mínima de diez días naturales respecto al momento del otorgamiento de la escritura, los documentos que detalla.

Las consecuencias del incumplimiento de estas normas de transparencia se detallan en el artículo 5.5, inciso segundo, de la Ley 7/1998 […] y en el artículo 83, párrafo segundo TRLGDCU […] ambos del mismo contenido: «Las condiciones incorporadas de modo no transparente en los contratos en perjuicio de los consumidores serán nulas de pleno derecho».

Por otra parte, como antes se ha expuesto, ante el incumplimiento de las normas sobre transparencia material establecidas en la Ley 5/2019, ni el notario debe autorizar la escritura ni el registrador inscribirla.

Además del control de la transparencia material encomendado a notarios registradores en los términos que han quedado expuestos, pueden y deben realizar también un control sobre existencia de cláusulas declaradas abusivas en los términos establecidos en los artículos 84 y siguientes TRLGDCU […]

El incumplimiento de los requisitos de información previa al contrato [establecidos en las normas de transparencia] produce, como sanción, la posible nulidad o ineficacia del contrato, que será parcial, si la información deficitaria [el déficit se produce, en caso de divergencia perjudicial para la persona consumidora, entre la cláusula del acta y la de la escritura] sólo afectara a alguna condición general, o bien total del contrato de préstamo, si la omisión de la información afectare a todas las condiciones del contrato, como ocurriría si se omite por el acreedor el suministro de la información precontractual o no se verifica el acta notarial de transparencia material y asesoramiento (nuevo artículo 5.5 de la Ley 7/1998, sobre condiciones generales de la contratación).

En cuanto al efecto de la denegación de la inscripción registral de las cláusulas del préstamo hipotecario o de la no inscripción de la propia hipoteca, consiste en la exclusión de la posibilidad de utilizar las acciones reales hipotecarias especiales, conforme resulta del carácter constitutivo de la hipoteca (artículo 1875 del Código Civil), y determina el artículo 130 de la Ley Hipotecaria […]

[La DGSJyFP continúa exponiendo su doctrina, contenida en anteriores resoluciones sobre la transparencia material […] 

4 El artículo 2.4, en su letra a), de la Ley 5/2019, de 15 de marzo, reguladora de los contratos de crédito inmobiliario, dispone que la misma no será de aplicación, entre otros, «a los contratos de préstamo (…) concedidos por un empleador a sus empleados, […]

5 Hechas estas consideraciones previas, en el presente caso no puede confirmarse el criterio del registrador según el cual, al quedar excluido del ámbito de la Ley 5/2019 el préstamo formalizado en la escritura calificada, debe incorporarse a ésta la oferta vinculante para verificar el cumplimiento del requisito de transparencia material en la contratación del préstamo.

Como alega el recurrente, no existe precepto legal ni reglamentario que obligue al notario a incorporar a la escritura la oferta vinculante; y, si no es obligatoria la incorporación de esa oferta precontractual (concretamente la denominada «Ficha Europea de Información Normalizada» –FEIN–) a las escrituras que formalizan los préstamos plenamente sujetos al ámbito de aplicación de la referida Ley 5/2019, menos aún puede serlo en los que, como es el caso, quedan fuera de su ámbito de aplicación.

Esta Dirección General ha acordado estimar el recurso y revocar la calificación impugnada.

471.* EXCESO DE CABIDA. PROCEDIMIENTO ART. 199 LH. DUDAS DE IDENTIDAD

Resolución de 14 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación del registrador de la propiedad de Benidorm n.º 3, por la que se suspende la inscripción de un exceso de cabida.

Resumen: las dudas del registrador impiden las inscripción de la base gráfica, siempre que sean fundamentadas.

Tramitado un expediente del art. 199 LH, para inscribir la base grafica de una finca con una superficie notoriamente superior a la inscrita (más del 100%) la Dirección confirma la calificación del Registrador en sentido negativo por considerar que ha acreditado el registrador tanto la existencia de dudas fundadas respecto de la pretendida invasión de una finca colindante, (en el Registro figura descrita como parte de una parcela catastral y sin embargo se pretende inscribir la totalidad de la superficie de dicha parcela catastral agotando, sin embargo, la totalidad de su superficie gráfica); así como la oposición formulada por el mismo colindante.(MN)

472.** DIVISIÓN HORIZONTAL y LICENCIA MUNICIPAL o CERTIFICADO DE ANTIGÜEDAD.

Resolución de 16 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador de la propiedad de Viver, por la que se suspende la inscripción de una escritura pública de declaración de obra nueva por antigüedad y división horizontal de una finca.

Resumen: Para constituir una finca en régimen de propiedad horizontal se necesita licencia municipal, o declaración de innecesariedad o acreditar la antigüedad de la existencia de la división horizontal con certificado de técnico, salvo que se esté ante alguna de las excepciones recogidas en el artículo 53 del Real Decreto 1093/1997, de 4 de julio

Hechos: Se pretende la inscripción de una edificación, con declaración de obra nueva por antigüedad y simultánea división horizontal. En una primera calificación la entonces registradora encuentra tres defectos, dos de los cuales se recurren ante la DG que revoca dichos defectos en la Resolución de 26 de junio de 2019 y el tercero se subsana con una certificación municipal.

Presentado el título por segunda vez se tramita un expediente del 199 LH para rectificar la descripción y se detecta por el nuevo registrador una doble inmatriculación que se soluciona posteriormente con una escritura de agregación de fincas.

Presentado el título por tercera vez el registrador encuentra un nuevo defecto.

El registrador suspende ahora la inscripción de la división horizontal porque a su juicio se necesita licencia municipal o declaración de innecesariedad .

El notario autorizante recurre y alega que ninguna norma exige dicha licencia y se queja de que es la tercera calificación sobre la misma escritura y que en cada calificación el registrador encuentra nuevos defectos, lo que es contrario al principio de calificación unitaria y al de seguridad jurídica.

La DG desestima el recurso.

Doctrina: En cuanto al principio de calificación unitaria recuerda que sólo opera cuando se subsanan los defectos estando vigente el asiento de presentación, pero no cuando son presentaciones diferentes. En el presente caso no opera dicho principio porque ha habido varias presentaciones.

Considera aplicable el artículo 53 del Real Decreto 1093/1997, de 4 de julio, que exige para la división horizontal, como regla general, el otorgamiento de licencia administrativa o la declaración de innecesaridad .

No obstante, admite la acreditación de la antigüedad de la división horizontal por aplicación analógica, con matices, del artículo 28.4 del texto refundido de la Ley de Suelo, a aquellos supuestos en que ya no proceda adoptar medidas de restablecimiento de la legalidad urbanística por haber transcurrido los plazos de prescripción correspondientes.

COMENTARIO.- La DG ha dado un giro importante a su doctrina tradicional en este punto, en particular a la que había sentado en las resoluciones de 12 de abril de 2011, de 17 de Octubre de 2014, de 13 de Julio de 2015 y en la de 10 de Septiembre de 2018 por destacar algunas, que ni siquiera se citan en la presente como antecedentes.

Este giro es desacertado, a mi juicio, si se tiene en cuenta lo dicho anteriormente por la propia DG y en particular por lo siguiente:

1.- En materia urbanística la competencia para determinar los actos sujetos a licencia la tienen las Comunidades Autónomas, no el Estado.

2.- El artículo 53 citado es una norma adjetiva, que no puede tener efectos sustantivos e imponer licencia para efectuar la división horizontal por lo dicho en el punto anterior y porque es una norma reglamentaria. que sólo puede regular los supuestos en los que hay que acreditar la licencia exigida por la norma autonómica para que el acto acceda el Registro de la Propiedad. (AFS)

473.** RECTIFICACIÓN DE SUPERFICIE Y GEORREFERENCIACIÓN. ART. 199 LH. OPOSICIÓN DE COLINDANTES

Resolución de 13 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora de la propiedad interina de Ubrique, por la que, tras la tramitación del procedimiento del artículo 199 de la Ley Hipotecaria, se deniega la inscripción de la rectificación superficial y descriptiva y de la georreferenciación pretendida. (IES)

Doctrina.- Recuerda la doctrina el modo en que ha de tener lugar la calificación del registrador cuando se pretenda la inscripción de una representación gráfica.

Hechos.– Una finca registral consta inscrita con una superficie de 165 metros cuadrados, totalmente ocupados por una edificación declarada de dos plantas, dividida horizontalmente. El promotor, aporta certificado técnico con informe de validación gráfica alternativa, en el que se hace constar que dicha finca tiene una superficie de 205,09 metros cuadrados, entre los cuales se incluye la superficie de un patio trasero a la edificación que no consta en la descripción registral. Catastralmente, el patio en cuestión no forma parte del inmueble catastral del promotor, sino de otro colindante. Y registralmente, la finca inicialmente se describía como «casa que antiguamente fue bodega con patio y colgadizo», pero la nota de calificación negativa expresa que «se comprueba por la Registradora que suscribe, que lo que inicialmente fue un patio, resultó ocupado por la construcción que se ubica en la referida finca, y que hoy día aparece inscrita como una casa de dos plantas ocupando los 165 metros cuadrados de solar».

Durante la tramitación del procedimiento del artículo 199 de la Ley Hipotecaria, se formula oposición expresa por parte de tres titulares registrales de fincas colindantes notificados, aportando informes técnicos y documentación gráfica, alegando que dicho patio no es propiedad exclusiva del promotor, sino compartido o mancomunado con los colindantes.

 La registradora deniega la rectificación pretendida ahora porque aprecia que existen dudas fundadas de invasión de finca colindante, dado que «de las alegaciones efectuadas y los documentos incorporados resulta claramente que la titularidad del mencionado patio no es pacífica, prueba de ello es la existencia de varios procedimientos judiciales que se encuentran aún pendientes de resolución

El promotor del expediente recurre alegando, en resumen, que «con ocasión de la división por pisos (inscripción 5.ª de la registral 835) se omitió involuntariamente la referencia al patio de aproximadamente unos quince metros por cuatros metros (señalado en las inscripciones 1.ª a 4.ª de la registral 835). Pero que (…) en la realidad física, ese patio existe, no ha sido ocupado con ocasión de la construcción del edificio llevado a cabo en el solar de la antigua bodega, y ese patio se encuentra incorporado a la planta baja del edificio (…) propiedad de mi mandante». También alega que en las descripciones registrales de las fincas de los colindantes opositores no se incluye patio alguno.

Dirección General.- Confirma la calificación

En los supuestos en los que se pretende la inscripción de una representación gráfica: a) El registrador debe calificar en todo caso la existencia o no de dudas en la identidad de la finca, que pueden referirse a que la representación gráfica de la finca coincida en todo o parte con otra base gráfica inscrita o con el dominio público, a la posible invasión de fincas colindantes inmatriculadas o a que se encubriese un negocio traslativo u operaciones de modificación de entidad hipotecaria (cfr. artículos 9, 199 y 201 de la Ley Hipotecaria). b) el registrador podrá utilizar, con carácter meramente auxiliar, las representaciones gráficas disponibles, que le permitan averiguar las características topográficas de la finca y su línea poligonal de delimitación, para lo que podrá acudirse a la aplicación informática prevista en dicha norma y homologada en la Resolución de esta Dirección General de 2 de agosto de 2016, así como acceder a la cartografía catastral, actual e histórica, disponible en la Sede Electrónica del Catastro. c) Dado que con anterioridad a la Ley 13/2015, de 24 de junio, se permitía el acceso al Registro de fincas sin que se inscribiese su representación gráfica georreferenciada, puede conllevar hoy una cierta imprecisión a la hora de determinar la coincidencia de la representación gráfica con otras fincas inmatriculadas con anterioridad a dicha norma. d) El registrador, a la vista de las alegaciones efectuadas en el curso de tales actuaciones, debe decidir motivadamente según su prudente criterio. En caso de haberse manifestado oposición por algún interesado, constituye uno de los principios de la regulación de la Jurisdicción Voluntaria que, salvo que la Ley expresamente lo prevea, la sola formulación de oposición por alguno de los interesados no hará contencioso el expediente, ni impedirá que continúe su tramitación hasta que sea resuelto. Artículo 199 de la Ley Hipotecaria. Lo que no impide, por otra parte, que las alegaciones recibidas sean tenidas en cuenta para formar el juicio del registrador. e) El juicio de identidad de la finca por parte del registrador, debe estar motivado y fundado en criterios objetivos y razonados, sin que basten expresiones genéricas o remitirse a la mera oposición no documentada de un colindante.

En el presente caso, consta la oposición en plazo, expresa, motivada, y con documentación técnica y gráfica, de varios colindantes, que ostentan la condición de ser titulares de fincas registrales colindantes, y que sostienen que esa zona de patio no es de pertenencia exclusiva del promotor, sino común o mancomunado. Se alude en sus escritos de oposición a la existencia de controversia judicial al respecto. Por todo ello, las dudas que opone la registradora, son dudas que están suficientemente motivadas y fundadas en criterios objetivos y razonados, como exige la doctrina de este Centro Directivo, por lo que procede confirmar su nota de calificación. (IES)

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474.* DESCRIPCIÓN DE FINCA DISCORDANTE DE LA QUE FIGURA EN EL REGISTRO

Resolución de 13 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora de la propiedad de Barcelona n.º 15, por la que se suspende la inscripción de la adjudicación hereditaria de una finca.

Resumen: no cabe admitir un titulo en el que la finca se describe de forma discordante a la del registro. En la descripción ha de contener todas las circunstancias que la Ley y el Reglamento prescriben para los asientos.

Resolución que confirma la calificación de la registradora que no admite la inscripción de la adjudicación de herencia de una finca por discrepancias entre la descripción en el título y en Registro.

En la escritura la finca se describe como: «La participación indivisa de ciento noventa y seis milésimas por ciento del coeficiente de 4’928 por ciento del departamento número (…) Local en planta sótano, 3.ª, del edificio en Barcelona, calle (…) de superficie mil doscientos diez metros cuadrados, destinado a aparcamiento de vehículo. Linda:.. Coeficiente 4,928». Registralmente se describe de la siguiente forma: «Departamento número (…) Local en planta sótano (…) una participación indivisa de tres enteros novecientos setenta y seis milésimas por ciento, concretada en las plazas de aparcamiento números (…), junto con la totalidad de otra finca (…)». Dado que las descripciones son completamente discordantes y de acuerdo con el principio de especialidad y determinación del que resulta la necesidad de claridad suficiente de los documentos inscribibles y la exigencia de contener todas las circunstancias que la Ley y el Reglamento prescriben para los asientos (arts 21.1 LH y 98.2 RH), confirma la nota. (MN)

476.*** ANOTACIÓN DE EMBARGO CAUTELAR SOBRE FINCA GANANCIAL SIN NOTIFICACIÓN AL CÓNYUGE DEL DEUDOR

Resolución de 14 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación del registrador de la propiedad de Baza, por la que se deniega la anotación de un embargo preventivo sobre bienes gananciales por no haber sido notificado el cónyuge del deudor. (ACM)

Resumen: El embargo cautelar es una figura distinta del embargo ejecutivo, y aunque recaiga sobre finca Ganancial, el 1º puede anotarse sin notificación al cónyuge, sin perjuicio de que sí deba notificársele en el momento de la ejecución.

– Hechos: En un procedimiento judicial, se solicita como medida previa cautelar una anotación de embargo sobre finca ganancial, que concede el Juez, tras desestimar la oposición del demandado de que existe litisconsorcio pasivo necesario con su esposa, entendiendo que basta con que le sea notificado en el momento de la ejecución.

– El Registrador: califica negativamente el Mandamiento, conforme al Art 144-1 RH, que no distingue según el momento procesal en que se practique y porqué aunque el Art 733 LEC permite adoptar medidas cautelares sin la audiencia previa del demandado, es excepcional, y en este caso no podría haberse aplicado porqué el demandado si fue previamente oído, y por tanto no tendría sentido ni fundamento que se decrete sin el conocimiento del cónyuge, máxime cuando el juez desestima la excepción de litisconsorcio pasivo.  

– El Abogado: recurre exponiendo que se trata de un embargo dictado en ámbito de medidas cautelares y no en seno de un procedimiento de ejecución, que es al que se refieren, para las anotaciones de embargo sobre bienes gananciales, los Arts 541 LEC y Art 144-1 RH, que prevén que entonces y solo entonces la demanda de ejecución de sentencia deberá dirigirse contra ambos cónyuges o notificarse al otro.

– Resolución: La DGSJFP estima el recurso y revoca la calificación.

– Doctrina:
Reitera las RR de 12 noviembre 2002 y 1 octubre 2005: debiendo distinguirse entre el embargo adoptado como medida cautelar al inicio del procedimiento (Arts 727 y 733 LEC) y el embargo ejecutivo  (Art 144-1 RH): El 1º sólo podrá acordarse justificando que, de no adoptarse las medidas solicitadas, o su notificación al afectado, puedan impedir o dificultar la futura ejecución de una eventual sentencia estimatoria, pero estas medidas tienen unos plazos y unos efectos limitados: firme la resolución ejecutable, SOLO se mantiene el embargo preventivo durante el plazo de 20 días del art 548 LEC (y transcurrido dicho plazo sin que se solicite la ejecución, se alza el embargo ex Art 731 LEC).

El hecho de que el bien tenga carácter ganancial no es obstáculo para que pueda decretarse la medida cautelar sobre el mismo, ya que será en el momento de su conversión en ejecutivo cuando se exigirá dicha notificación evitando así la indefensión procesal del cónyuge (con las garantías que le dan los Arts 1373 CC y 541 LEC. Si con posterioridad no se practica la conversión del embargo preventivo en ejecutivo y, por tanto, no consta la notificación al cónyuge del demandado, el registrador podrá, ex Art 144-1 RH, denegar la inscripción del auto de adjudicación. (ACM)

477.** PARTICIÓN POR TUTOR. APROBACIÓN JUDICIAL

Resolución de 14 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa de la registradora de la propiedad de Vigo n.º 3 a inscribir una escritura de aceptación y adjudicación parcial de herencia. 

Resumen: Tras la Ley 8/2021, de 2 de junio, el régimen previsto para la tutela en la redacción anterior se aplica ahora a la actuación del curador con funciones representativas: El art. 287 CC exige autorización judicial para aceptar la herencia pura y simplemente y el art. 289 CC sujeta la partición realizada a la aprobación judicial.

Hechos: Se cuestiona la inscripción de una escritura de aceptación y adjudicación parcial de herencia en la que uno de los coherederos está representado por su esposa como tutora. Los  tres herederos se adjudican el bien inventariado por partes iguales. La sucesión es anterior a la Ley 8/2021, de 2 de junio.  

Registradora: Opone a la inscripción que la tutora acepta la herencia pura y simplemente sin autorización judicial, y que, practicada la partición hereditaria, falta la aprobación judicial.

Notario: Alega que no existe contraposición ni conflicto de intereses en la actuación de la tutora y, dado que el único bien objeto de partición se adjudica a los tres hermanos y herederos por partes iguales, cumpliéndose literalmente la voluntad testamentaria, no hay perjuicio alguno para el representado por su tutora

Resolución: Desestima el recurso y confirma la calificación.

Doctrina:

ACEPTACIÓN DE HERENCIA:

El articulo 271.1 4º CC (redacción anterior a la actual) impone al tutor que obtenga autorización judicial para aceptar herencias sin beneficio de inventario o para repudiarla. Y ello aunque no haya conflicto de intereses entre el tutor y el representado.

El fundamento de la autorización judicial se encuentra en la protección de los intereses de la persona con discapacidad para realizar en su nombre determinados actos o negocios  que pueden reportarle un especial riesgo o responsabilidad para su persona o su patrimonio, como ocurre en el caso de la aceptación de la herencia pura y simple.

 PARTICIÓN DE HERENCIA.

El artículo 272 CC (redacción anterior a la actual) no exige que el tutor obtenga autorización judicial para hacer la partición o para la división de cosa común. Sin embargo, una vez realizadas requerirán aprobación judicial», lo que se corresponde con el artículo 1060 CC. Y ello aunque no exista conflicto de intereses y se adjudiquen a los herederos iguales participaciones pro indiviso (Resolución de 6 de noviembre de 2002).

CAUSANTE CON VECINDAD CIVIL GALLEGA.

Conclusión distinta procedería en caso de que la causante tuviera vecindad civil gallega, pues según el artículo 271 de la Ley 2/2006, de 14 de junio, de derecho civil de Galicia, «si concurrieran a la sucesión menores o incapacitados legalmente representados no será necesaria la intervención ni la aprobación judicial a efectos de aceptar o partir la herencia».

Comentario.

Tras la Ley 8/2021, de 2 de junio, el régimen previsto para la tutela en la redacción anterior se aplica ahora a la actuación del curador con funciones representativas (Art. 287 y 289 CC, para la aceptación y la partición respectivamente).

En el caso debatido la solución hubiera sido distinta posiblemente si hubiera habido aprobación judicial de la partición realizada, aunque no se hubiera obtenido autorización judicial para aceptar (R. 25 de abril de 2001).(JAR)

479.** DONACIÓN. TRACTO SUCESIVO. PRIORIDAD

Resolución de 15 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación de la registradora de la propiedad de Las Palmas de Gran Canaria n.º 6, por la que se suspende la inscripción de una escritura de donación. (IES)

Resumen.- Analiza el principio de prioridad y sus efectos con relación al orden de despacho, el rango de los derechos inscritos y también en relación con el modo de proceder respecto de los títulos anteriores presentados con posterioridad.        

Hechos.- Debe decidirse en este expediente si es o no inscribible una escritura de donación de usufructo de participaciones indivisas en las que el usufructo vitalicio corresponde al donante; se advierte en la escritura que el usufructo quedará extinguido al fallecimiento del donante ya que está constituido sobre su vida; en la escritura, en el apartado del título del usufructo que se dona, se refleja que el usufructo de una doceava parte indivisa proviene por donación de su hija mediante escritura otorgada ante el mismo notario y el usufructo de la otra doceava parte proviene por donación de su hijo mediante escritura otorgada ante el mismo notario de número anterior al presente.

 La registradora alega que el donante adquirió por título de donación que le fue hecha a su favor por parte de sus dos hijos en virtud de escrituras que se reseñan, por lo que es necesario que se inscriban como paso previo dichas escrituras de donación a favor del ahora donante.

La recurrente alega lo siguiente: «al no ser partícipe en esas escrituras dicho notario me deniega el acceso a dichas escrituras». El notario autorizante informa: que está de acuerdo con el hecho evidente de que, por aplicación el principio de tracto sucesivo, para la inscripción a favor de la donataria, deben estar previamente inscritas las escrituras de donación reseñadas en el apartado título; no le consta que hayan sido solicitadas copias de dichas escrituras; que aunque la recurrente no es partícipe en esas escrituras se le puede considerar con interés legítimo para obtener copia a los solos efectos de la inscripción en el Registro de los bienes de los que acredite ser titular.

Dirección General.-  Confirma la calificación.

El sistema registral español se basa en el principio de prioridad, proclamado en el artículo 17 de la Ley Hipotecaria, y artículo 20 de la Ley Hipotecaria. Este último precepto recoge el principio de tracto sucesivo fundamental en nuestro sistema hipotecario que exige que en el Registro figuren todas las transmisiones realizadas, sin ruptura de la cadena de transmisiones.

Las consecuencias del principio de prioridad son múltiples: así, con relación al orden de despacho de los títulos, debe hacerse como regla general, por su orden de presentación; en cuanto al rango de los derechos inscritos en caso de ejecución lo determina la presentación en el Registro, salvo que se haya interpuesto tempestivamente la correspondiente tercería de dominio o de mejor derecho (cfr. artículos 24 de la LH y 175 del RH) y también en relación con el modo de proceder respecto de los títulos anteriores presentados con posterioridad, pues no sólo ocurre que gana prioridad el título primeramente presentado, sino que ello determina el cierre registral a los títulos anteriores incompatibles presentados posteriormente. En el Derecho español no sólo gana prioridad el título que primero accede al Registro, sino que, además, el título que primero llega al Registro impide que otro título incompatible se inscriba, aunque sea de fecha anterior, por lo que el Registro sólo publica una transmisión. El derecho que primero se inscribe goza de eficacia plena erga omnes mientras no sea declarada judicialmente su nulidad y se ordene la cancelación del asiento (artículos 1 y 40 de la LH).

El cierre registral puede ser de dos tipos: a) definitivo, cuando el primer título ha obtenido el asiento definitivo que pretendía, que normalmente será el asiento de inscripción -artículo 17.1.º de la Ley Hipotecaria-, produciéndose desde ese momento todos los efectos derivados de la inscripción, y b) provisional, cuando el título que accede en primer lugar al Registro está simplemente presentado -artículo 17.2.º de la Ley Hipotecaria-. El cierre en este caso se produce durante la vigencia del asiento de presentación y de sus prórrogas. Si hay un título presentado el posterior no puede acceder al Registro antes. En tanto no haya finalizado el procedimiento registral del título anteriormente presentado por caducidad del asiento de presentación, desistimiento o despacho previa calificación, no puede continuar el procedimiento registral iniciado con la presentación posterior de otro título

En cuanto a la única alegación de la recurrente relativa a la denegación de copias autorizadas de las escrituras necesarias para cumplir el principio de tracto sucesivo e inscribir las que se pretenden, en el informe del notario autorizante, como titular del protocolo de las que se solicitan, se informa de forma contundente sobre la pretensión de la recurrente: que no se han solicitado las citadas copias y que, en su caso, de hacerlo, se le puede considerar con interés legítimo para obtener copia a los solos efectos de la inscripción en el Registro de los bienes de los que acredite ser titular. (IES)

480.** HERENCIA. SUSTITUCIÓN VULGAR Y RENUNCIA

Resolución de 15 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la calificación del registrador de la propiedad de Cieza n.º 1, por la que se suspende la inscripción de una escritura de aceptación y adjudicación de herencia. 

Resumen: Junto al acta de notoriedad (art. 209 RN) se admiten otros medios para probar que el heredero sustituido no tiene descendientes, por ejemplo, su testamento, del que resulte que no tiene descendientes, o su declaración notarial de herederos ab intestato.

Hechos: El testamento de la causante, madre de los dos herederos, mejora a uno de los hijos en el tercio de su nombre adjudicándole un inmueble e instituye herederos por partes iguales a los dos hijos. Los hijos están sustituidos vulgarmente por sus respectivos descendientes. El hijo no mejorado e instituido heredero renuncia a la herencia y el mejorado otorga la escritura de aceptación y adjudicación de herencia.

Registrador: Exige que se acredite que el renunciante no tiene descendientes para neutralizar el efecto de la sustitución vulgar ordenada.

Recurrente: Entiende que no es exigible dicho requisito porque, dadas las circunstancias de la sucesión, lo único renunciado por el hijo es la legítima estricta, por lo que no se aplica la sustitución testamentaria sino el artículo 985.2 CC.

Resolución: Desestima el recurso y confirma la calificación.

Doctrina:    

I Desestima la aplicación del artículo 985 CC porque no puede deducirse del testamento que se esté renunciando solamente a la legítima estricta, teniendo en cuenta el contexto de la herencia y que el renunciante ha sido instituido heredero universal. Por ello no se detiene expresamente en esta interesante cuestión, ya tratada en otras resoluciones y merecedora de un comentario independiente.

II Por lo que se refiere a la sustitución vulgar  dice que «el artículo 774 del Código Civil es categórico (…) (y) determina el juego de la sustitución a favor de sus descendientes, los cuales por imperativo del artículo 1.058 del Código Civil deberán intervenir en la partición de la herencia, y solamente en el caso en que no existan sustitutos vulgares, podrá entrar en juego el derecho de acrecer….”.

III En cuanto a los medios para probar la inexistencia de sustitutos reitera lo dicho en resoluciones anteriores en los términos que seguidamente se resumen:

1 La inexistencia de descendientes en caso de sustitución vulgar debe ser probada como regla general, salvo que concurra algún descendiente en la herencia, caso en que no cabe exigir la prueba de que no hay más, igual que no hay que probar que no hay más hijos que los nombrados en el testamento.

2 El artículo 82 RH menciona el acta de notoriedad (ex. art. 209 RN) como medio idóneo para probar el hecho de que no existen descendientes. Sin embargo, caben otros medios como, por ejemplo, el testamento del renunciante (del que resulte que no tiene descendientes) o su declaración notarial de herederos ab intestato (art. 209 bis RN), que además puede ser útil si tuviera bienes propios y la insta persona legitimada para ello conforme al artículo 55 LN.  (JAR)

481.** NOVACIÓN DE HIPOTECA SIN AMPLIACIÓN SIN CONSTAR SI LA VIVIENDA ES O NO HABITUAL

Resolución de 15 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa de la registradora de la propiedad de Getafe n.º 2 a inscribir una escritura de novación de un préstamo con garantía hipotecaria. (CB)

Resumen: No es exigible en la novación la constancia del carácter de vivienda habitual de la finca hipotecada.

Hechos: 1. Mediante la escritura […] otorgada el día 12 de julio de 2021, se nova un préstamo garantizado con hipoteca constituida sobre una vivienda formalizado en escritura […] el día 31 de mayo de 2005. La novación tiene por objeto la modificación del tipo de interés ordinario y otras condiciones, sin ampliación de la hipoteca.

Al final de la escritura se pacta lo siguiente: «Novación del préstamo. Ambas partes dejan subsistentes las escrituras citadas en la parte expositiva en todos los demás pactos y estipulaciones, que permanecen inalterados y que serán de íntegra aplicación a la presente, a salvo de lo establecido en el Anexo II de la presente escritura» (anexo que se refiere a «declaración específica: instrumento de cobertura de riesgo de tipo de interés»).

Registradora: 2. Según la calificación impugnada [de suspensión de la hipoteca], no consta si la finca hipotecada tiene o no el carácter de vivienda habitual […] artículo 21.3 de la Ley Hipotecaria.

Recurrente: El notario recurrente alega que los fundamentos jurídicos citados por el registrador se refieren a un supuesto diferente, cual es el de la escritura en que se formaliza la constitución de la hipoteca, y no aplicables por tanto a la de novación del préstamo hipotecario ya constituido.

Resolución: Revoca la nota.

Doctrina: La DG establece la siguiente doctrina: […]

  [Tras unas detalladas aclaraciones sobre el régimen de protección de los deudores hipotecarios, sea o no, el inmueble hipotecado vivienda habitual de los hipotecantes, la resolución añade…] se puede considerar que el nuevo apartado 3 del artículo 21 de la Ley Hipotecaria, introducido por la Ley 1/2013, tiene por finalidad establecer una presunción legal destinada a dispensar de toda otra prueba sobre el carácter habitual de la vivienda a los efectos de permitir aplicar en el ámbito de la ejecución hipotecaria las medidas protectoras del deudor hipotecario introducidas en la nueva ley, sin necesidad de adicionar trámite alguno al procedimiento. Lo esencial de tales medidas tuitivas en dicho ámbito viene definido por el objeto sobre el que se proyectan, la vivienda habitual del deudor, y no tanto por la naturaleza y modalidad del contrato fuente de las obligaciones garantizadas, cuyo eventual incumplimiento desencadena la ejecución, de cuyas consecuencias para el ejecutado constituyen paliativo tales medidas.

5 Respecto del cumplimiento de los referidos artículos 21.3 y 129.2 de la Ley Hipotecaria en la constitución de hipoteca sobre una vivienda, lo que debe decidirse para resolver el presente recurso es si, no tratándose de una escritura de constitución de hipoteca sino de una escritura novatoria debe expresarse si la finca hipoteca constituye o no la vivienda habitual.

La respuesta ha de ser negativa, conforme al criterio mantenido por este Centro Directivo respecto del cumplimiento de otros requisitos o expresión de condiciones en la inicial escritura de constitución de hipoteca (cfr., por todas, las Resoluciones de 9 de diciembre de 2013 y 24 de febrero de 2014), por cuanto, al tratarse de requisitos exigidos únicamente para la escritura de constitución de la hipoteca, no puede extenderse la misma exigencia a la posterior novación del préstamo hipotecario, ni se exige tampoco su actualización en ningún caso, a menos que afectara específicamente al requisito de que se trate (vid. Resolución de 28 de octubre de 2021).

[…] en la escritura de novación se expresa que, salvo lo convenido en la escritura de novación, «ambas partes dejan subsistentes las escrituras citadas en la parte expositiva en todos los demás pactos y estipulaciones, que permanecen inalterados (…)». Y ninguna modificación se contiene sobre la finca hipotecada. Según afirma el recurrente, en la novación se modifican las condiciones del préstamo, pero no se hipoteca la finca, que ya lo estaba con anterioridad.

Por cuanto antecede, el defecto debe ser revocado.

482.** SEGREGACIÓN ANTIGUA SIN LICENCIA DE FINCA RÚSTICA: TÍTULO HABILITANTE

Resolución de 15 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador de la propiedad interino de Elche n.º 3, por la que se deniega la inscripción de una escritura de segregación y compraventa. (ACM)

Resumen: Para inscribir una segregación de finca rústica por antigüedad y SIN licencia es preciso un “Título Administrativo habilitante” (como una declaración de innecesaridad o de prescripción de acciones urbanísticas de restablecimiento) pero sin que por sí lo sea un mero informe técnico municipal.

– Hechos: Se presenta en 2021 una escritura de segregación de 1976 que no acompaña licencia. El registrador lo comunica al Ayuntamiento (ex arts 78 y 79 RHU) que remite certificado del secretario, basado en informe técnico, señalando que parcela rústica incumple los parámetros urbanísticos del PGOUM y que no se encuentra en ninguno de los supuestos de innecesariedad, por lo que su autorización está sujeta a la licencia municipal.

– El Registrador: califica negativamente, entre otros defectos (falta de georreferenciación… que no se debaten en el recurso) porqué de la certificación municipal se confirman los indicios de parcelación urbanística sujeta a licencia o autorización adva.

– El Abogado del presentante: recurre exponiendo que el art 79-4 RHU, prevé la inscripción por el registrador si en 4 meses el Ayuntamiento no notifica un “acuerdo municipal” contrario a la inscripción, y que en este caso, el Ayuntamiento lo que ha remitido no es un “acuerdo” u “Acto, resolución o Decisión Administrativa” en el que, “con audiencia previa de los interesados” … “afirme la existencia de peligro de formación de núcleo urbano o de posible parcelación ilegal” (art 79-3 RHU), sino un mero informe emitido internamente por el Arquitecto Municipal .

Subsidiariamente invoca la doctrina de la DG, que inició con la R. 17 octubre  2014 de admitir la analogía en la admisión de la vía de la prescripción acreditada para inscribir no sólo obras nuevas, sino también divisiones o segregaciones antiguas y trata de demostrar que aquí ya han prescrito las actuaciones urbanísticas.

– Resolución: La DGSJFP desestima el recurso y confirma la calificación.

– Doctrina:
Reitera la citada R. 17 octubre  2014 o la última en esta materia, la R. 29 enero 2021, en el sentido que es preciso un “Título Administrativo habilitante” , como una declaración de innecesaridad de licencia o de constatación de la prescripción de acciones de restablecimiento de la legalidad urbanística (aunque acepta el argumento del recurrente de que un mero informe técnico municipal no basta en sí mismo ni para inscribir ni para denegar la inscripción).

Por lo demás señala que ni el expediente registral ni el recurso gubernativo son los cauces adecuados para alegar la prescripción/caducidad de las acciones urbanísticas, debiendo acudirse a la vía administrativa municipal, y/o en su caso a la judicial contencioso-adva. (ACM)

483.** DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD POR ADJUDICACIÓN DE CUOTAS A UN SOLO COMUNERO

Resolución de 16 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora de la propiedad de Valladolid n.º 6, por la que se deniega la inscripción de una escritura de disolución de comunidad.

Resumen: Existe disolución de comunidad cuando los comuneros sobre una cosa indivisible adjudican a uno de ellos sus cuotas quien, en contraprestación por el exceso de adjudicación a su favor, abona a los otros una determinada cantidad de dinero.

Hechos: Se trata de una escritura titulada de disolución de comunidad en la que tres personas dueñas por iguales partes indivisas de una finca registral la disuelven adjudicando dos de ellas a la tercera dos terceras partes indivisas de la misma, quedando la última como único propietario de la finca.

Se señala que esta última persona, como consecuencia del exceso de adjudicación efectuada a su favor, abona una determinada cantidad de dinero a los otros dos, dicha cantidad abonada a cada uno, es igual a una tercera parte del valor total atribuido a la finca en la escritura, y siendo lo adjudicado igual en valor, las partes se dan por suficientemente pagados en su participación en la disuelta comunidad y se comprometen a nada más pedirse ni reclamarse por tal concepto.

La registradora se opone a la inscripción por no ser posible la extinción parcial del condominio y por entender que en el presente caso lo que se hace es transmitir unas cuotas indivisas de la finca de un copropietario a otro, pero no hay una extinción de comunidad.

El notario autorizante y recurrente alega por su parte en su escrito que sí que existe una disolución total de comunidad, en ningún caso parcial, y en cuanto a la duda acerca de si se trata de una disolución de comunidad o de una transmisión onerosa de dos cuotas indivisas de finca, entiende que del conjunto de la escritura se desprende claramente que se trata de una disolución de comunidad.

Resolución: La Dirección General estima el recurso interpuesto y revoca la nota de calificación impugnada.

Doctrina: El artículo 392 del Código civil define la comunidad cuando el derecho o conjunto de derechos está atribuido a los comuneros por cuotas; son muchas las teorías sobre su naturaleza jurídica requiriéndose en todo caso la existencia de una situación de titularidad plural recayente sobre uno o varios bienes o derechos.

El Tribunal Supremo en Sentencia de 27 de febrero de 1995 afirmó “que la extinción de comunidad requiere como presupuesto básico que actúe sobre la totalidad del objeto a que la comunidad se refiere” (cfr. artículo 400 y siguientes del Código Civil). Lo que va a implicar el fin de la situación de condominio y la constitución de un derecho de propiedad exclusiva a favor del comunero que se adjudica el bien o cada una de las porciones materiales que resulten de su división.

Nuestro código solo regula la extinción total de la comunidad sin que aparezca tipificado el “pretendido negocio de extinción parcial” pudiéndose únicamente invocar una especialidad legal para los supuestos de reducción del número de comuneros,  en el supuesto del artículo 395 del Código Civil, sin que ello autorice a denominarlo como de extinción parcial de la comunidad.

En principio en nuestro Derecho hay disolución de comunidad en dos casos:

  • por la división de la cosa común o
  • por la reunión de todas las cuotas en una sola persona, por cualquier título de adquisición, incluyendo la renuncia y también la adjudicación a uno que compensa el derecho de los demás.

Afirmándose que “la extinción de la comunidad o es total o no es tal”, matizada en cuanto a su alcance por nuestro CD declarando que todo acto, aunque no implique reducción de los miembros de la comunidad, si tiende naturalmente al cese final de la situación de comunidad, aunque no se logre totalmente, podrá ser calificado de disolución, y nos pone los ejemplos los siguientes:

“a) En una comunidad que comprende varios bienes, los partícipes adjudican uno o varios bienes a alguno de ellos, en propiedad exclusiva, en pago de sus derechos en la comunidad, subsistiendo la comunidad entre los restantes partícipes no adjudicatarios sobre el resto de los bienes no adjudicados, con reajuste de las cuotas entre estos últimos. Sería un caso similar al que en el ámbito de la partición hereditaria recoge el artículo 80.1.c del Reglamento Hipotecario;

b) En una comunidad de bienes integrada por varias fincas, se forman lotes que se adjudican a grupos de partícipes diferenciados, recibiendo dichos grupos de adjudicatarios los lotes en comunidad proindiviso;

c) En una comunidad sobre un bien indivisible, material o económicamente, los copropietarios acuerdan adjudicarlo en proindiviso a varios de ellos, que compensan en metálico a los no adjudicatarios, y

d) En una comunidad sobre un solo bien, los titulares de algunas de las cuotas, pero no de todas, entre ellos se adjudican las cuotas de que son titulares, recibiéndolas uno o varios de ellos que compensan en metálico a los demás.”

En el caso que nos ocupa claramente no hay disolución parcial de comunidad,  si bien es cierto que dos de los comuneros adjudican sus dos terceras partes indivisas de la finca al tercero, en vez de adjudicarle la totalidad de la misma, pero al señalarse que hay un exceso de adjudicación a favor del adjudicatario, y que siendo lo adjudicado igual en valor, dándose por pagados en su participación en la disuelta comunidad, se puede interpretar de efectiva  disolución de comunidad, que ha actuado sobre la totalidad del objeto respecto del cual los otorgantes tenían un derecho de copropiedad; recibiendo el adjudicatario -la especificación de su cuota ideal preexistente y, además, las cuotas de los copropietarios, terminando con la situación de indivisión, por modificación del derecho del comunero y su posición de poder respecto del bien, que causará en el registro un asiento de inscripción sobre la totalidad del pleno dominio de la cosa adjudicada.

Comentarios: Es importante ver la diferencia, en el ámbito tributario, entre los negocios de transmisión de cuotas, de naturaleza traslativa y sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas,  de la disolución de comunidad, en el que se especifica el derecho preexistente estando sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del ITPAJD en el que la base imponible se limitaría al valor de la parte que adquiere ex novo. (MGV)

 

RESOLUCIONES MERCANTIL

440.*** SOCIEDAD ANÓNIMA. AMPLIACIÓN DE CAPITAL MEDIANTE COMPENSACIÓN DE CRÉDITOS. DERECHO DE INFORMACIÓN. 

Resolución de 15 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador mercantil y de bienes muebles de Badajoz, por la que se resuelve no practicar la inscripción de una escritura de elevación a público de acuerdos sociales de una entidad.

Resumen: En un acuerdo de aumento de capital social por compensación de créditos de una sociedad anónima, el hecho de que no se haya hecho referencia en el anuncio de convocatoria a la existencia a disposición de los socios del informe del auditor de cuentas, no impide la inscripción del aumento.

Hechos: Se trata de un acuerdo de una junta general extraordinaria de accionistas de una sociedad anónima deportiva celebrada en segunda convocatoria relativo a la ampliación del capital social por compensación de créditos. Se da la circunstancia de que el quorum de asistencia es superior al 99% y que en el anuncio de convocatoria consta lo siguiente: “Desde la fecha de publicación de la presente convocatoria, los accionistas tendrán a su disposición en la sede social la información y documentación completa correspondiente a todos los puntos del orden del día, así como el derecho a obtener del club, de forma inmediata y gratuita los documentos que han de ser sometidos a la aprobación de la Junta de conformidad con lo dispuesto en los artículos 197 y 287 de la Ley de Sociedades de Capital. Asimismo, los socios disponen de un informe del Consejo de Administración sobre la naturaleza y características de los créditos a compensar, la identidad de los aportantes, el número de acciones que hayan de emitirse y la cuantía del aumento. Todo ello, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 301 de la Ley de Sociedades de Capital”.

El registrador la califica con el defecto insubsanable siguiente: “El texto íntegro de la convocatoria no recoge el derecho que corresponde a los accionistas a examinar o solicitar la certificación del Auditor de Cuentas que acredite la exactitud de los datos ofrecidos por los Administradores”.

Fundamenta su nota en el art. 301, apartados 3 y 4 de la Ley de Sociedades de Capital y en la R.D.G.S.J.F.P. de 12 de marzo de 2020. Es decir se basa en que para los aumentos de capital por compensación de créditos es necesario  “una certificación del auditor de cuentas de la sociedad que, acredite que, una vez verificada la contabilidad social, resultan exactos los datos ofrecidos por los administradores sobre los créditos a compensar…” y a que en el anuncio de convocatoria se debe hacer referencia al derecho de los socios “de examinar en el domicilio social el informe de los administradores y, en el caso de sociedades anónimas, la certificación del auditor de cuentas, así como pedir la entrega o el envío gratuito de dichos documentos.” Entiende que los “actos posteriores de la propia sociedad (consistentes en la incorporación del informe del órgano de administración y la certificación del auditor de cuentas al acta de la junta y a la escritura calificada)” no “puedan sanar la infracción cometida”.

La sociedad recurre. Alega que  en el anuncio se hace una referencia expresa al artículo 301 de la LSC, y también la propia doctrina de la DGSJFP acerca de  que “el severo régimen de exigencia formal de la convocatoria de juntas debe mitigarse cuando por el conjunto de circunstancias concurrentes no resulten indebidamente postergados los derechos individuales del accionista”.

Resolución: La DG revoca la nota de calificación.

Doctrina: El problema que plantea esta resolución se centra en determinar si la exigencia del artículo 301.4 de la LSC, relativa a que en el anuncio de convocatoria de un aumento de capital por compensación de créditos en una anónima, debe hacer referencia expresa al  derecho de los socios de examinar en el domicilio social el informe de los administradores y, en el caso de sociedades anónimas, la certificación del auditor de cuentas, así como pedir la entrega o el envío gratuito de dichos documentos, se puede tener por cumplida con una mera referencia genérica al derecho de examen de toda la documentación de la junta y al informe de los administradores, que se pondrá a disposición de los socios, con una mera cita del art. 301 de la LSC.

La DG pondera una vez más la trascendencia del derecho de información, así como también el hecho de que la LSC establecer requisitos adicionales para ese derecho de información es porque considera que con el cumplimiento de los requisitos generales, el mismo no queda debidamente satisfecho.

Pero también recuerda que es su doctrina “que los defectos meramente formales pueden dispensarse siempre que, por su escasa relevancia, no comprometan los derechos individuales del accionista o socio (Resolución de 8 de febrero de 2012)”. Esta doctrina ha recibido un respaldo legal en la modificación por la Ley 31/2014, al modificar el artículo 204.3 de la LSC en el sentido de que “no procede la impugnación de acuerdos sociales por «la infracción de requisitos meramente procedimentales establecidos por la Ley, los estatutos o los reglamentos de la junta y del consejo, para la convocatoria (…)” salvo que se refieran a la «forma y plazo» para llevarla a cabo.

Por ello se hace necesario un análisis detallado de la situación de hecho en cada caso para comprobar “si los derechos individuales de los socios llamados a reunirse en junta y, en su caso, expresar su voluntad mediante el ejercicio del derecho de voto, han sido violentados de forma tal que la rigurosa previsión del ordenamiento no admita corrección derivada de las circunstancias concurrentes”. En este sentido dice que en la convocatoria de junta aquí analizada “se hace expresa referencia al documento que contiene los pormenores de la operación”. En efecto se hace referencia al informe del consejo de administración sobre los créditos a capitalizar con sus características y se cita de forma expresa el artículo 301 de la LSC.

 Por consiguiente, de lo exigido en el artículo 301,3 y 4, se cumple lo relativo al informe de los administradores, que “reconoce, en relación con este documento, el derecho de examen y envío de los socios”, aunque omite la referencia a la “certificación del auditor de cuentas; además, residualmente, efectúa una declaración manifiesta de sometimiento al artículo 301 de la Ley de Sociedades de Capital”.

En este sentido es de tener en cuenta que en un aumento de capital por compensación de créditos lo realmente importante es el informe de los administradores por contener todas las características del acuerdo, “mientras que la certificación del auditor, no tiene otra misión que la auxiliar de constatar la adecuación de la operación propuesta a los datos contables”.

Por todo ello a lo que se une que el acuerdo fue adoptado por unanimidad por más del 99% del capital social y el capital restante que no votó a favor  carece de legitimación para impugnar el acuerdo (artículo 206.1 de la Ley de la Sociedades de Capital), se revoca la nota de calificación.

Comentario: Una vez más la DG, ante el incumplimiento formal de un requisito atinente al derecho de información de los socios en los anuncios de convocatoria, nos va a decir que para ponderar si esa omisión es o no suficiente a los efectos de impedir la inscripción del acuerdo, se deben tener en cuenta todas las circunstancias concurrentes en la situación de hecho contemplada. Y entre estas circunstancias que hacen que dicha omisión no impida la inscripción se tienen en cuenta las siguientes:

— quorum de asistencia a la junta general;

— que se trate de una omisión parcial;

— que se cumplan todos los requisitos necesarios en cuanto al fondo del acuerdo;

— que previsiblemente si se convoca nueva junta el resultado de la votación sea el mismo;

— y que la omisión no recaiga sobre un dato esencial del derecho de información, sino que se trate de un dato accesorio o complementario.

Dándose todas o alguna de las anteriores circunstancias, a juicio de la DG, se impone una postura flexible a la hora de calificar los requisitos de convocatoria en cuanto a la constancia en el anuncio de las referencias necesarias relativas al derecho de información de los socios. Por consiguiente, se tratará de una situación de hecho que deberá ser objeto de estudio en cada caso planteado. (JAGV).

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444.*** ESTATUTOS SL. EFECTOS DE LA INSCRIPCIÓN. INTERPRETACIÓN DE LA CLÁUSULA RELATIVA A LA  RETRIBUCIÓN DE LOS ADMINISTRADORES. 

Resolución de 16 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador mercantil y de bienes muebles I de A Coruña, por la que se resuelve no practicar la inscripción de una escritura de elevación a público de acuerdos sociales de una compañía, en relación con la retribución de los administradores.

Resumen: Redactado un artículo de forma completa al modificar solo una de sus partes, no puede cuestionarse la parte no modificada, que ahora no sería inscribible por un cambio legislativo. Es inscribible una cláusula estatutaria que tras decir que los administradores son gratuitos por el ejercicio de su cargo, les atribuye una retribución  por el ejercicio de otras prestaciones distintas de las indelegables o ajenas al cargo de administrador.

Hechos: En los acuerdos que provocan esta resolución se contiene realmente una sola decisión de la junta, relativa a la retribución de los administradores.

El artículo cuya inscripción se discute establecía, después de hacer referencia a los distintos modos de organizar la administración de la sociedad, sin establecer el número mínimo o máximo de administradores solidarios o mancomunados,  que el cargo de administrador era gratuito “por el desempeño de las facultades inherentes a dicho cargo que sean indelegables, según las leyes de sociedades de capital.  No obstante, dicha gratuidad se entiende, sin perjuicio de cualquier otra retribución que, por prestaciones distintas a las indelegables como Administrador, pueda percibir la persona que ostente dicho cargo”. A continuación, hacía referencia a las facultades de la junta para aprobar el importe máximo de esa retribución. Se daba la circunstancia de que  en el otorgamiento tercero de la escritura se decía que se modificaba lo relativo a la retribución del órgano de administración “que pasará a ser gratuito” y que en la certificación de los acuerdos constaba que en el orden del día se hacía referencia a que se modificaban los estatutos “para precisar lo relativo a la retribución de los administradores”.

El registrador suspende la inscripción por dos motivos:

— no constar el número de administradores solidarios o mancomunados o, en su caso, (artículo 211 de la Ley de Sociedades de Capital y 185 del Reglamento del Registro Mercantil), su máximo y mínimo;

— que “de la redacción del artículo no resulta el carácter retribuido o no del cargo de Administrador, ni la forma de retribución, en su caso (artículo 217 de la L.S.C. y 185 del R.R.M)”.

La sociedad recurre: en cuanto al primer defecto dice que se “mantiene en su integridad la anterior redacción que en su día fue calificada y mereció la inscripción con dicha redacción”. En cuanto al segundo defecto dice que a su juicio consta de forma clara “la determinación del carácter retribuido o no del cargo de administrador, además de definirse el sistema de retribución de forma ajustada a la Ley y a la jurisprudencia”. También alude a la falta de motivación de la calificación y a las consecuencias que ello puede tener. No obstante, pide que se entre en el fondo de la cuestión planteada insistiendo en que el cargo de administrador es claramente gratuito y solo por funciones no delegables del propio administrador existirá una retribución que será fijada contractualmente. Cita expresamente la RDGRN de 17 de junio de 2016 según la cual “conceptualmente, deben separarse dos supuestos, el de retribución de funciones inherentes al cargo de administrador y el de la retribución de funciones extrañas a dicho cargo”.

Resolución: Se revoca la nota de calificación.

Doctrina: Lo primero que hace la DG es volver a insistir en que el informe no es el lugar adecuado para argumentar en defensa de la nota de calificación pues en este caso además “el exceso argumentativo (en ese informe) llega incluso a tratar de suplir la incorrecta descripción del defecto advertido y la consecuente falta de fundamentación de la nota”.

A continuación, sobre el primer defecto confirma que el “párrafo controvertido no era una novedad del acuerdo de la junta general” … “sino que estaba inscrito en los mismos términos que ahora generan la controversia desde la constitución de la sociedad el año 2007”. Es decir que en el año en que se inscribió, antes de la vigencia del Texto refundido de la LSC, era un texto perfectamente inscribible y adaptado a las exigencias legales de las sociedades limitadas, a diferencia de lo que ocurría en las anónimas. Recuerda que “el mandato de transcripción íntegra solo responde a la finalidad de evitar dudas y errores que pudieran surgir” cuando sólo se reforma una parte del artículo correspondiente evitando que un mismo artículo conste de forma fragmentaria en los estatutos de la sociedad.  A ello se añade que en el caso cuestionado consta con total claridad que la sociedad solo deseaba reformar lo relativo a la retribución de los administradores.

Sobre el segundo defecto alude a su muy reiterada doctrina sobre retribución de administradores, en conexión con la jurisprudencia del TS resultante de la sentencia de la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo de 26 de febrero de 2018.

Por ello, dice que la DG “ha admitido que aun cuando los distintos conceptos retributivos de los consejeros ejecutivos deban constar necesariamente en los estatutos sociales, podrán éstos remitirse al contrato que se celebre entre el consejero ejecutivo y la sociedad para que se detalle si se remunerará al mismo por todos o sólo por algunos de los conceptos retributivos fijados en los estatutos”.

En consecuencia, añade que “la situación que genera la cláusula estatutaria debatida resulta algo paradójica”. Si se tratara de aplicar la anterior doctrina, pese a su flexibilidad, la calificación negativa debería ser confirmada “pues la cláusula no satisface los mínimos imprescindibles referidos a los posibles conceptos retributivos”.

Pero sigue diciendo que el problema planteado es otro, pues lo que quiere establecer la sociedad es la “gratuidad total para cualquier administrador, independientemente de la estructura del órgano, es decir, sea o no consejero”. Para la DG el “problema surge porque, con una redacción manifiestamente mejorable, incorpora una referencia a la indelegabilidad de las facultades inherentes al cargo de administrador, como criterio delimitador de las tareas por las cuales no puede ser retribuido como tal administrador, pero en ningún momento se habla en ese párrafo de consejo o de consejeros (sí en el siguiente), solo de administradores”. Es decir que la cláusula se refiere “a los cometidos que solo el administrador puede desempeñar, por ser inherentes al cargo (no solo en el caso de órgano colegiado, también en los supuestos de administración simple pueden existir funciones extrañas al cargo, Resolución de 25 de mayo de 2021).

Interpretado así la modificación estatutaria parece claro que después de haber declarado la gratuidad del cargo de administrador se está refiriendo a la retribución que puedan percibir los administradores por actividades ajenas al cargo de administrador. Es decir que al referirse a “prestaciones distintas a las indelegables como Administrador”, “no cabe sino entender que se trata de servicios o relaciones laborales ajenos a las facultades inherentes al cargo de administrador, sin que nada se exprese que conduzca a concluir, como hace el registrador en su calificación, que aquellos sean derivados de su condición de administradores”.

Comentario: Sobre el primer defecto señalado en la nota de calificación debemos tener en cuenta que inscrito un artículo o parte del mismo conforme a una legislación que ha cambiado en el momento en que se hace la calificación, si ese artículo es modificado sin que la modificación afecte a la parte inscrita, esa parte no puede ser  nuevamente calificada conforme a la legislación vigente, salvo que esta última legislación exija la adaptación estatutaria de los estatutos inscritos. En definitiva, que el contenido del registro debe ser respetado, sobre todo si esa norma inscrita, que ahora no podría serlo, solo afecta a la mayor libertad que tiene la sociedad a la hora de determinar el número de administradores solidarios o mancomunados, sin contradecir de forma frontal una norma imperativa.

En cuanto al segundo defecto el problema que se plantea es de interpretación de estatutos. La redacción del artículo es ciertamente confusa pues alude a gratuidad por el ejercicio de facultades no delegables y después a retribución por prestaciones distintas de las indelegables que como tales sólo afectarían al consejo de administración. Es obvio que, si se trata de administrador único, solidarios o mancomunados, todas sus facultades  son indelegables sin perjuicio de los poderes que se puedan conferir a terceros. Por tanto, el hacer referencia a una gratuidad por el ejercicio de facultades indelegables y a una  retribución por el ejercicio de prestaciones indelegables, que pueden confundirse con facultades, carece de sentido y por consiguiente ello entra en contradicción con la parte del artículo que dice que el cargo de administrador es gratuito. Pero si con buena voluntad interpretamos, lo que es bastante más que interpretar, que lo que quieren decir los estatutos es que  los administradores, cuando realicen trabajos para la sociedad fuera de su labor como tales administradores, serán retribuidos, el artículo sería inscribible. No obstante, con esta interpretación constará en la hoja de la sociedad un artículo estatutario no suficientemente claro en cuanto a lo que quiere decir y si en el futuro esa sociedad tuviera problemas por ese motivo frente a terceros o entre los socios o con los administradores, quizás habría que recurrir al estudio de la resolución que permitió su inscripción.

Por lo demás y como consejo para el futuro, a la vista de esta resolución, es que, aunque para el calificante el defecto sea claro y manifiesto, y por tanto desde su punto de vista no requiera muchas explicaciones, en ningún caso se debe descuidar una completa fundamentación del mismo, si queremos que en caso de recurso la DG tenga en cuenta nuestros argumentos. (JAGV)

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448.** CONSTITUCIÓN DE SL. OBJETO SOCIAL: COMERCIO AL POR MAYOR DE PRODUCTOS FARMACÉUTICOS.

Resolución de 17 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador mercantil y de bienes muebles I de Málaga, por la que se rechaza la inscripción de determinada actividad como integrante del objeto social.

Resumen: No es posible inscribir una sociedad de comercio al por mayor de productos farmacéuticos sin la obtención previa de autorización administrativa, estatal o autonómica.

Hechos: En la constitución de una sociedad limitada se establece, como una de las cuarenta  y siete actividades que integran el objeto de la sociedad, la de “CNAE 4646.-Comercio al por mayor de productos farmacéuticos”.

El registrador inscribe de forma parcial con exclusión del comercio al por mayor de productos farmacéuticos, por no acreditarse “la autorización previa de la Comunidad Autónoma, de conformidad con el artículo 7.º la Ley 22/2007, de 18 de diciembre de Farmacias de Andalucía, y artículo 68 del Real Decreto Ley 1/2015 de 24 julio, BOE 177.

La sociedad recurre. Alega que en el mismo artículo de los estatutos se hace la salvedad de las actividades sujetas a autorizaciones previas, y que para la obtención de dicha autorización es necesaria la previa inscripción de la sociedad. Cita además la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado, de 3 de junio de 2016, que consideró que no se puede calificar un objeto social en base a una disposición meramente autonómica dado que el domicilio social no condiciona el ámbito territorial de actividad”.

Resolución: Se confirma la nota de calificación.

Doctrina: Las razones que para la DG son decisivas a la hora de confirmar la nota son las siguientes:

— no es sólo la legislación autonómica la que exige autorización previa, sino con claridad el artículo 68  del RDL 1/2015 que en su art. 68.1 dice «Los almacenes mayoristas(de productos farmacéuticos), así como los almacenes por contrato, estarán sometidos a la autorización previa de la comunidad autónoma donde esté domiciliado el almacén”;

— la autorización previa debe ser anterior al inicio de la actividad de distribución;

— esa exigencia de autorización previa implica que “una persona física o jurídica no puede realizar una actividad sujeta sin su anterior obtención”;

— es insostenible el que se diga que primero es la inscripción y después la autorización, pues es exactamente al revés: la autorización es previa a la constitución de la sociedad o a la modificación de sus estatutos;

— es la definición estatutaria del objeto y no su desarrollo posterior el que determina la aplicabilidad, en su caso, de leyes especiales;

— si una actividad requiere autorización administrativa, “su ausencia determina que tal actividad no será posible ni lícita, dos de los requisitos que para todo objeto de contrato imponen los artículos 1.271 y 1.272 del Código Civil”;

— el hecho de que se diga en el artículo que “si la ley exige una autorización o licencia administrativa no se podrá iniciar dicha actividad sin su obtención”, no implica que pueda dejarse para un momento posterior la obtención de la autorización exigida. Es decir, dicha previsión no convierte lo ilícito en lícito;

— y finalmente que el artículo 68 del RRM dice claramente que salvo que la ley diga otra cosa, que no es el caso,  “no podrá practicarse la inscripción en el Registro Mercantil del sujeto que pretenda realizar actividades cuya inclusión en el objeto requiera licencia o autorización administrativa, si no se acredita su obtención”, licencia que además debe reseñarse en la inscripción.

Comentario: La claridad de las normas aplicables hace innecesario cualquier comentario sobre esta resolución. La autorización siempre es un acto previo a la inscripción y si bien es posible que el concedente de la autorización exija el otorgamiento de previa escritura, lo que nunca podrá exigir es la previa inscripción de la misma en el RM, pues una vez inscrita podrá desarrollar las actividades incluidas en el objeto social, sin perjuicio de que si esas actividades requieren autorización incurra en responsabilidad o sanciones administrativas por no obtenerla. JAGV.

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449.** CIERRE REGISTRAL POR FALTA DE DEPÓSITO DE CUENTAS: FORMA DE CÓMPUTO DE LOS TRES EJERCICIOS NECESARIOS PARA LA REAPERTURA DE HOJA.

Resolución de 18 de noviembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra las notas de calificación de la registradora mercantil y de bienes muebles de Huelva, por las que se rechaza el depósito de cuentas de una sociedad correspondiente a los ejercicios 2018, 2019 y 2020.

Resumen: El cierre registral por falta de depósito de cuentas se produce por el transcurso de un año desde el cierre del ejercicio. Por tanto, para la reapertura de hoja se requiere el depósito de tres ejercicios, respecto de los cuales se haya producido dicho cierre.

Hechos: Se solicita por una sociedad el 27 de julio de 2021, el depósito de sus cuentas anuales correspondientes a los ejercicios de 2018, 2019 y 2020.

La registradora suspende el depósito por un doble defecto:

— en el ejercicio de 2020 falta la hoja COVID-19, defecto que no es recurrido (vid. Orden JUS/794/2021, de 22 de julio)

— faltan cuentas anuales de ejercicios anteriores(artículo 378 RRM, RDGRN 18/02/2004).

La sociedad recurre. Alega que se han presentado las cuentas de los últimos tres ejercicios cerrados a los efectos de la reapertura de la hoja social, tal y como indica la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 3 de octubre de 2005, que vino a decir que no era exigible el depósito de los últimos cinco ejercicios como parece derivarse del artículo 19 del RRM, sino que bastaba para la reapertura de hoja el depósito de los tres ejercicios respecto de los cuales se hubiera  producido el cierre registral.

Resolución: La DG confirma la nota de calificación.

Doctrina: La DG parte de un doble presupuesto legal: el artículo 282 de la LSC que establece el cierre del registro por falta de depósito de cuentas y el artículo 378 del RRM, según el cual el cierre se produce transcurrido un año desde la fecha del cierre del ejercicio social. Sobre esta base ratifica su doctrina de que  “no cabe el depósito de las cuentas anuales aprobadas, correspondientes a un ejercicio determinado, si no constan previamente depositadas las de ejercicios anteriores” y también que “teniendo en cuenta el carácter excepcional de la normativa sancionadora y la interpretación favorable que debe de prevalecer a los afectados por ella, a los efectos de enervar el cierre registral únicamente es necesario depositar las cuentas (o su constancia de no aprobación) correspondientes a los tres últimos ejercicios (Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 3 de octubre de 2005)”.

Por consiguiente, lo que se plantea en este caso es el alcance temporal de la anterior doctrina y en definitiva los ejercicios a que el cierre registral se refiere. A estos efectos ya la resolución de 8 de febrero de 2010 vino a decir “es preciso para que se produzca la reapertura del Registro la presentación a depósito de los tres últimos ejercicios respecto de los que se haya producido el efecto de cierre”. Por tanto, dado que las cuentas se presentaron en julio de 2021, respecto del ejercicio de 2020, todavía no había transcurrido el año que según el artículo 378 del RRM es necesario para el cierre del registro. Es decir que a la fecha de presentación de las cuentas el cierre era por los ejercicios de 2017,2018 y 2019, faltando por tanto para la reapertura de hoja, en el caso planteado, el depósito de las cuentas del citado ejercicio de 2017.

Comentario: La conclusión que se extrae de esta resolución es clara: sólo es obligatorio el depósito de tres ejercicios para levantar el cierre del registro, pero deben ser los ejercicios respecto de los cuales exista cierre del registro por haber transcurrido el año desde el cierre del ejercicio sin haberse producido el depósito de las cuentas. Si en el caso de la resolución, las cuentas se hubieran presentado en enero de 2022, no hubiera existido problema alguno pues a esa fecha el registro ya estaría cerrado por falta del depósito del ejercicio de 2020, y todavía no se habría cerrado por falta del depósito de  2021. Consecuentemente si se depositan las cuentas del último ejercicio, no bastan con el depósito de estas cuentas y las dos anteriores, sino que será necesario el depósito de las tres anteriores al ejercicio corriente. Y por supuesto que el cierre es también para el propio depósito  de cuentas.

Indiquemos por último que, para no llevar a confusión a las sociedades, en la nota de calificación que se extienda por este motivo debemos indicar el ejercicio o ejercicios necesarios para levantar el cierre registral. JAGV.

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466.* LIQUIDACIÓN DE SOCIEDAD. REVOCACIÓN NIF. BAJA EN EL INDICE DE ENTIDADES JURÍDICAS

Resolución de 2 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa del registrador mercantil y de bienes muebles XIV de Barcelona a inscribir la escritura de liquidación de una sociedad.

Resumen: Teniendo la sociedad el NIF revocado y estando de baja en el Índice de Entidades, no es posible practicar inscripción alguna salvo las excepciones existentes para el caso de baja, sin que tenga trascendencia a estos efectos el que la escritura presentada sea consecuencia de una sentencia firme.

Hechos: Trata la resolución sobre la inscripción de una escritura de liquidación y extinción de una sociedad autorizada el año 2019.

En la sociedad afectada se daban estas circunstancias:

— En sentencia firme del año 2018, se declaró la nulidad de la sociedad.

— La sociedad inició sus operaciones en el año 2002.

— Se dio de baja en el año 2006.

— Se le revocó el NIF el año 2015.

 — La sentencia de nulidad ya consta inscrita, ordenándose en ella la apertura de la liquidación.

El registrador califica negativamente por tres motivos:

1º. Revocación del NIF.

2º. Baja en el índice de entidades de Hacienda.

3º. Falta liquidación del impuesto.

El interesado por extenso recurre. Su principal alegación se centra en que existiendo una sentencia firme “no hay motivo para no inscribir la liquidación y el balance final” y que para conseguir un nuevo NIF sería necesario que la sociedad volviera a su actividad, lo que es imposible. Respecto de la baja alega que el artículo 96 RRM exceptúa del cierre los documentos judiciales y respecto de la liquidación del impuesto que al ser la sociedad nula no habría nada que liquidar.

Resolución: La DG confirma la nota de calificación.

Doctrina: Respecto el primer defecto la DG reafirma la aplicabilidad plena de la disposición adicional sexta de la Ley 58/2003, de 17 diciembre, General Tributaria.

Respecto del segundo dice que lo presentado es una escritura y no una sentencia, que por otra parte ya está inscrita, y por tanto no es aplicable la excepción señalada. La no posibilidad de inscripción es una consecuencia del artículo 119.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Y respecto del tercero que, si bien el registrador bajo su responsabilidad puede estimar que no es necesaria la presentación en la oficina liquidadora, si así no lo hace, por imperativo del artículo 54 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, para proceder a la inscripción es necesaria la previa presentación a liquidación del indicado impuesto.

Comentario: Recurso confirmatorio de la doctrina de la DG en los puntos debatidos. El recurrente confunde la sentencia firme de nulidad con la escritura que provoca dicha sentencia firme. La sentencia de nulidad se inscribió, pero lo que ya no es posible es inscribir la liquidación y extinción de la sociedad por escritura independiente de la sentencia, aunque sea consecuencia de ella, mientras el NIF no sea rehabilitado y se cancele la baja. También es de tener en cuenta en este caso que la nulidad se declaró por causa, según se manifiesta en el recurso, de la no comparecencia de dos socios en la constitución de la sociedad (¿), y que esta se allanó a la demanda. Es decir que no hubo contienda de clase alguna pues sociedad y demandantes estaban de acuerdo lo que es al menos llamativo dada la situación registral en que se encontraba la sociedad. JAGV.

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467.*** CONSTITUCIÓN DE SOCIEDAD LIMITADA. CLÁUSULA ESTATUTARIA SOBRE CONVOCATORIA DE JUNTA GENERAL. INTERPRETACIÓN DE ESTATUTOS.

Resolución de 3 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa del registrador mercantil XXIII de Madrid a inscribir la escritura de constitución de una sociedad de responsabilidad limitada.

Resumen: Es inscribible un artículo de los estatutos de una sociedad limitada en el que se dispone, sobre la forma de convocar la junta general, que será mediante “burofax o carta remitida por correo certificado con acuse de recibo”, al estimar que el acuse de recibo se refiere tanto a la carta certificada como al burofax.

Hechos: Se constituye una sociedad limitada en cuyos estatutos se decía que la convocatoria de la junta general “se hará mediante burofax o carta remitida por correo certificado con acuse de recibo con una antelación de quince días en la que se contenga el anuncio de convocatoria de Junta que deberá necesariamente expresar el nombre de la sociedad, el lugar, fecha y hora del orden del día en que figurarán los asuntos a tratar, y el cargo de la persona o personas que realicen la comunicación (…)”.

El registrador suspende la inscripción pues de “conformidad con lo establecido en el artículo 173 de la Ley de sociedades de Capital y con la finalidad de que la convocatoria se realice por un medio que asegure la recepción del anuncio por todos los socios, es necesario establecer que cuando la convocatoria se realice mediante burofax, éste sea con acuse de recibo”.

El notario recurre basando su recurso en una correcta interpretación de las normas estatutarias, mediante las reglas contenidas en los artículos 1.281 y siguientes del Código Civil. Es decir que aplicando dichos criterios hermenéuticos “lo racional es entender que el requisito de envío con acuse de recibo se predica tanto de la carta certificada como del burofax”, estimando también que la calificación peca de exceso de rigor formalista.

Resolución: Se revoca la nota de calificación.

Doctrina: Desde la Resolución de 2 de agosto de 2012, la DG ha entendido que el envío por correo certificado con aviso de recibo cumple con las exigencias del artículo 173 de la LSC. Además, según la doctrina del Tribunal Supremo, si se acredite la remisión de la carta y su recepción, “incumbiría al socio la prueba de la falta de convocatoria (Sentencia de 3 de abril de 2011), por lo que no cabe exigencia adicional sobre la acreditación fehaciente del contenido de ésta”. En cuanto al burofax con certificación del acuse de recibo, también ha sido admitido por la DG en diversas resoluciones desde la de 21 de marzo de 2011 hasta la de 15 de junio de 2020. Y ello por ser un sistema equivalente a la remisión de carta certificada con acuse de recibo siempre que el operador postal sea la «Sociedad Estatal Correos y Telégrafos, S.A.».

En consecuencia aplicando una interpretación literal,  teleológica y sistemática de la cláusula debatida, se desprende inequívocamente que “al disponer que la comunicación de la convocatoria se realice con «certificado con acuse de recibo», se está estableciendo este último requisito (igual que los restantes previstos en la misma cláusula sobre antelación de la comunicación y contenido de la misma) no sólo para la remisión mediante carta remitida por correo sino también para el envío mediante burofax…”.  

Comentario: La DG con una flexible interpretación de las normas estatutarias va a estimar que, si en estatutos se establecen dos o más medios de convocar la junta general, las exigencias respecto de uno de dichos medios se aplican a los demás. Es normal que si respecto de un medio, la carta certificada, se establece que será con acuse de recibo, ese acuse de recibo se aplique también al otro medio establecido que es el burofax, tanto por su similitud ventajosa respecto de la carta certificada, como que esa debe ser la voluntad de los fundadores. Es en definitiva una forma de simplificación de estatutos evitando repetir dos veces el mismo requisito: “burofax con acuse de recibo o carta certificada con acuse de recibo”.

Sin duda en la decisión de la DG también ha pesado el hecho de que, aunque la convocatoria se haya hecho sin acuse de recibo, siempre será posible acreditar, por medio del servicio postal de Correos y Telégrafos, que la carta ha sido entregada, pues queda constancia cierta de ello. Lo único que evita el acuse de recibo es la necesidad de tener que pedir un certificado al servicio postal que acredite la recepción de su carta; además para el administrador tiene la ventaja de poder celebrar la junta con la seguridad de que todas las cartas han llegado a su destino, la identificación de la persona que lo recibe, su DNI, y la fecha y hora exacta de su recepción. Por tanto, aunque no se hubiera establecido en estatutos que el burofax o la carta certificada lo es con acuse de recibo, siempre podrá el administrador probar de forma fehaciente la recepción de la carta enviando la convocatoria de la junta tal y como exige el artículo 173 de la LSC. JAGV.

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468.*** SOCIEDAD LIMITADA. OBJETO RELATIVO A LOS JUEGOS Y APUESTAS. RECURSOS ACUMULADOS.

Resolución de 3 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra las notas de calificación del registrador mercantil XXIII de Madrid a propósito de una escritura de constitución de sociedad de responsabilidad limitada.

Resumen: Para la inscripción de una sociedad limitada cuyo objeto sea la comercialización de juegos, apuestas, loterías y otras actividades, gestionados y patrocinados por Loterías y Apuestas del Estado (LAE), junto a otros juegos compatibles, no es necesario citar la ley aplicable, ni tampoco que la sociedad no podrá iniciar sus actividades sin la obtención de autorizaciones o licencias y tampoco es necesario excluir las actividades sujetas a leyes especiales.

Hechos: Se constituye una sociedad con el siguiente objeto: “la comercialización de juegos, apuestas, loterías y otras actividades, gestionados y patrocinados por Loterías y Apuestas del Estado (LAE), así como la comercialización de otros juegos, apuestas, loterías y otras actividades, en tanto que sean compatibles con los de LAE que se encuentra comprendida en el epígrafe CNAE (9200)”. A continuación, figuran las cláusulas de estilo relativas al desarrollo del objeto de forma indirecta, la relativa a que si el objeto exige requisitos adicionales o autorizaciones previas la actividad no se podrá iniciar sin cumplir dichos requisitos, y finalmente se excluye la posibilidad de que la sociedad sea profesional.

El registrador suspende la inscripción porque (i) no se indica que la actividad social se regulará por la Ley del Juego, Ley 13/2011 de 27 de mayo, (ii) porque tampoco se indica que “no se iniciará ninguna de las actividades que constituyen el objeto social, si para ello fuera necesaria alguna autorización administrativa o la inscripción en registros públicos, hasta haber obtenido la autorización o inscripción de que se trata”, y (iii) porque no quedan “excluidas todas aquellas actividades para cuyo ejercicio la Ley exige requisitos especiales que no queden cumplidos por esta sociedad”. Seguidamente reproduce los artículos de la Ley del Juego que estima aplicables, citando igualmente el art. 30 del Real Decreto 1614/2011, de 14 de noviembre, que aprobó el Reglamento de la Ley, junto con sentencias del TJUE que considera aplicables al supuesto planteado.

El notario recurre la calificación. Dice que el objeto está claramente definido y que la cita de la Ley 13/2011 en los estatutos, “nada añade desde el punto de vista de la identificación de las actividades a las que piensa dedicarse la sociedad, ni de la normativa a la que deba sujetarse”. En cuanto a la necesidad de autorización indica que ello ya figura en los estatutos.

No obstante, después de la interposición del recurso por diligencia de subsanación se añade al objeto la cita exigida y también que “quedan excluidas todas aquellas actividades para cuyo ejercicio la ley exige requisitos especiales que no queden cumplidos por esta sociedad”.

Pero el registrador vuelve a calificar de forma negativa pues a su juico las autorizaciones de que se habla no se refieren a la sociedad, sino a la necesidad de autorizaciones por la persona “a través de la cual se actuará, y ella está restringido por la propia legislación del juego”.

Contra esta nota también se recurre. Dice que hay un cambio en la calificación, que “ha supuesto un doble perjuicio” A él como notario, pero sobre todo a los interesados y que la interpretación que se hace en la nueva nota puede calificarse de “retorcida”. Por ello añade que solicitará la inscripción parcial. Solicitada se recibe notificación del despacho de la escritura, pero unos días después llega una nueva nota de calificación negativa en el mismo sentido antes señalado. El recurrente dice que es un desconcertante y anómalo modo de proceder contra el cual, para evitar dudas, interpone un nuevo recurso.

Resolución: Se revocan todas las notas de calificación en los términos que ahora veremos.

Doctrina: Lo primero que hace la DG es acumular todos los recursos, y recordar su doctrina sobre la necesidad de fundamentar adecuadamente las calificaciones negativas, sin que baste para ello “la mera cita rutinaria de un precepto legal (o de Resoluciones de este Centro Directivo)”.

Entrando en el fondo del problema va a desmontar de forma rotunda los defectos señalados.

Sobre la necesidad de citar la ley aplicable al objeto: tras un examen detallado de la legislación aplicable, nos viene a decir que examinada “la ley que cita, no se halla pasaje alguno que obligue a incluir un inciso de esa índole en la definición del objeto social de las compañías mercantiles operadoras de una licencia de juego”. Pero es más, actualmente las tradicionalmente conocidas como «administraciones de loterías» se regulan por la Ley 26/2009, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2010, en cuya disposición adicional trigésima cuarta se disciplinan las mismas, concluyendo tras un nuevo examen detallado de la legislación aplicable “que la actividad de las administraciones de loterías dependientes de la Sociedad Estatal de Loterías y Apuestas del Estado establecidas después del 1 de enero de 2010 no se encuentra sometida a la Ley 13/2011”.

Sobre la necesidad de autorizaciones: partiendo del artículo 30 del Real Decreto 1614/2011, de 14 de noviembre, por el que se desarrolla la Ley 13/2011, de 27 de mayo, de regulación del juego, en lo relativo a licencias, autorizaciones y registros del juego, dice que de su lectura “resulta que la exigencia de autorización expresa para participar en la comercialización de juegos de lotería únicamente alcanza a las personas que no formen parte de la red externa de la Sociedad Estatal de Loterías y Apuestas del Estado o de la Organización Nacional de Ciegos Españoles, y aun así se exceptúan los terceros que, bajo la exclusiva responsabilidad de los gestores de la red externa, comercialicen productos de loterías de acuerdo con los usos y costumbres tradicionalmente admitidos (por ejemplo, la de vender billetes de lotería en bares, especialmente del sorteo de Navidad); además, la competencia para conceder tal permiso corresponde al operador correspondiente y, por tanto, no tiene carácter administrativo”. Por consiguiente, concluye que queda desechada la exigencia del permiso o autorización; además añade que las previsiones estatutarias sobre la necesidad de autorizaciones o licencias, se han convertido en una cláusula de estilo para salvar posibles obstáculos a la inscripción registral de la sociedad, pero que carecen de trascendencia pues lo digan o no los estatutos, es obvio que “la obtención de la autorización o licencia será necesaria para cumplir con la norma que la establezca…”.

Igualmente considera que para salvar el problema se hizo una diligencia de subsanación del defecto, que según el registrador no quedó subsanado; pero el nuevo defecto tal y como está redactado, presenta tres deficiencias:  la primera que justifica el defecto primero diciendo que las autorizaciones de que se habla no se refieren a la sociedad, sino a la persona a través de la cual se actúa, lo que contradice literalmente la cláusula debatida que se refiere claramente a la sociedad. La segunda es que, cita la disposición transitoria cuarta bis de la Ley 13/2011, en la que se tipifica “como infracción muy grave «la transmisión de la titularidad del punto de venta sin la correspondiente autorización o la cesión de su uso por cualquier título», pero oculta que en el apartado uno de la misma disposición se establece que «el presente régimen de infracciones y sanciones administrativas se aplicará a los puntos de venta que se encuentren acogidos al régimen de Derecho Administrativo». Y la disposición transitoria inmediatamente anterior, la cuarta, ordena que «a los puntos de venta de la red comercial de la Sociedad Estatal Loterías y Apuestas del Estado y sus delegaciones comerciales que, en virtud de la Disposición adicional trigésima cuarta de la Ley 26/2009, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2010, no se hubieran acogido al régimen de Derecho Privado en el plazo establecido en el apartado segundo de la citada Disposición, les será de aplicación la correspondiente normativa administrativa hasta la extinción de los mismos por concurrir los supuestos previstos en la citada disposición». Pero se da la circunstancia de que las administraciones de loterías, salvo de forma transitoria, se acogen al derecho privado. Y la “tercera inexactitud afecta a la última norma que invoca, el artículo 28 del Real Decreto 1614/2011, que no le es aplicable pues “las administraciones de lotería no están sujetas a autorización administrativa…”. Son las autorizaciones, concedidas a los operadores, las que no pueden cederse ni ser explotadas por terceros, salvo en los casos que el propio artículo admite”.

Sobre la necesidad de exclusión de actividades sujetas a requisitos especiales: no entra en ella de forma detallada dado el tenor de la revocación que se hace de los defectos que pudiéramos llamar esenciales y de que el objeto se expresa de forma muy concreta.

Comentario: Se trata de una interesante resolución pues en ella la DG examina con detalle las exigencias y requisitos que debe cumplir una sociedad limitada que se dedique a la comercialización de los juegos y apuestas del Estado. De ella resulta que en este tipo de sociedades basta con señalar claramente que el objeto es el indicado sin necesidad de señalar ley aplicable alguna, ni de condicionar la actividad de la sociedad a la obtención de autorizaciones, ni de excluir otras actividades no señaladas de forma expresa. Por lo demás es también interesante señalar que no debe convertirse la inscripción de una sociedad en una carrera de obstáculos de forma que salvado uno o varios de ellos aparezcan otros nuevos que impidan el despacho del documento; aparte de ello, tratándose de legislación especial, dado lo complejo de la misma, antes de poner un defecto apoyado en ella, debe examinarse con mucho detenimiento esa legislación para evitar poner barreras en donde realmente no las hay.

Lo curioso y paradójico de este caso es que la subsanación que se hizo de la escritura siguiendo la nota de calificación del registrador y que se inscribió, estaba mal hecha pues como advierte la DG la Ley del juego de 2011 no le es aplicable a las sociedades que tengan el objeto señalado. Por tanto la rigidez en la calificación se ha convertido en una cita de legislación no aplicable al objeto inscrito, lo que tampoco desde nuestro punto de vista, tiene una especial trascendencia pues aplicando las reglas interpretativas de los contratos del CC (art. 1281 y ss) esa cita deberá entenderse como hecha a la ley efectivamente aplicable. En definitiva, que la escritura pudo inscribirse desde el primer momento, sin necesidad de tanta nota y contranota ni de tanto recurso. De todas formas, bienvenida sea la resolución en cuanto clarifica un ámbito de actividad social, que por la complejidad de la legislación aplicable, siempre es  de agradecer  la doctrina sentada por el Centro Directivo, en evitación de las posibles dudas que puedan surgir en casos similares. JAGV.

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469.*** DEPÓSITO DE CUENTAS: NECESIDAD DE IDENTIFICACIÓN DEL TITULAR REAL. ERROR EN LA NOTA DE CALIFICACIÓN.

Resolución de 7 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador mercantil XXIII de Madrid, por la que se resuelve no practicar un depósito de cuentas anuales solicitado.

Resumen: La necesidad de depósito en el Registro Mercantil del documento sobre titulares reales se basa en diversas disposiciones que confirman su legalidad, sin que la publicidad que pueda darse, ya debidamente regulada, afecte de ningún modo a la protección de datos de carácter personal.

Hechos: Se presentan para su depósito las cuentas anuales de una sociedad correspondientes al ejercicio 2020.

El registrador las califica negativamente pues no “se aporta el documento relativo a la declaración de identificación del titular real (Orden JUS/319/2018 de 21 de marzo, Directiva (UE) 2015/849 del Parlamento Europeo y del Consejo de 20 de mayo de 2015, Ley 10/2010 de 28 de abril)”.

La sociedad recurre. Basa su recurso en que la Orden JUS/319/2018 de 21 de marzo, que justifica la petición de identificación de la titularidad real de la sociedad “no respeta el principio de reserva material por cuanto traspone la Directiva a través de una norma de rango reglamentario cuando, por razón de la materia que es objeto de trasposición, debiera de haberse hecho por una de rango de ley. Por ello la calificación “excede del deber del control de legalidad que corresponde a los Registradores”, pues el documento solicitado “no forma parte de los documentos exigidos por la Ley de Sociedades de Capital ni por el Reglamento de Registro Mercantil…” y finalmente porque la  “exigencia de aportar los datos del titular real supone una vulneración del derecho a la intimidad personal y de la actual normativa de Protección de Datos…”, pues facilita “el acceso a los datos de los titulares reales a terceros no previstos en la normativa de blanqueo de capitales, lo que sería contrario al RGPD”.

Por último, alude a la existencia de la base de datos de titularidad real del Consejo General del Notariado, que tiene su apoyo en el Reglamento de la Ley de Prevención del Blanqueo de Capitales (art. 9.6) y que “al no ser de acceso libre”, no tiene los inconvenientes de que adolece la base de datos creada en el registro Mercantil.

Resolución: Se confirma la nota de calificación.

Doctrina: Empieza diciendo la DG que la Orden JUS/319/2018, de 21 de marzo, llevó a cabo “la materialización de la obligación derivada de la Directiva (UE) 2015/849, del Parlamento Europeo y del Consejo de 20 de mayo de 2015, relativa a la prevención de la utilización del sistema financiero para el blanqueo de capitales o la financiación del terrorismo”(art. 30.3). También mediante el nuevo formulario exigido, “las entidades sujetas a dicha obligación … darán cumplimiento a lo previsto en el artículo 4.2 b) y c) de la Ley 10/2010 de 28 de abril (RCL 2010, 1175), de prevención del blanqueo de capitales y de la financiación del terrorismo…”. Y añade que la Sentencia de la Audiencia Nacional, Sección Tercera, de 26 de junio de 2019 confirmó “la aplicación meramente material de una obligación preexistente por lo que rechaza la impugnación de la Orden Ministerial” llevada a cabo.

Sigue diciendo que el “mismo régimen de declaración anual fue introducido para los denominados prestadores de servicios a sociedades y fideicomisos por el artículo 33 del Real Decreto ley 11/2018, de 31 de agosto, de transposición de directivas comunitarias. Y más adelante el Real Decreto 164/2019, de 22 de marzo, por el que se establece un régimen gratuito de cuentas de pago básicas en beneficio de personas en situación de vulnerabilidad o con riesgo de exclusión financiera dispuso que mientras no se cree el  Registro único de Titularidades Reales del Ministerio de Justicia, la obtención de información podrá hacerse por medio del “Registro de Titularidades Reales del Colegio Oficial de los Registradores de la Propiedad, Mercantiles y de Bienes Muebles de España o a la Base de Datos de Titularidades Reales del Consejo General del Notariado”. También el Real Decreto 2/2021, de 12 de enero, por el que se aprueba el Reglamento de desarrollo de la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas dispuso que para “acreditar el titular real de las entidades sujetas a auditoría, u otras comprobaciones necesarias para la supervisión y en tanto no se haya creado el Registro único de Titularidades Reales del Ministerio de Justicia, la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública dará las instrucciones necesarias para que quede asegurado el acceso al Registro de Titularidades Reales del Colegio Oficial de los Registradores de la Propiedad, Mercantiles y de Bienes Muebles de España y a la Base de Datos de Titularidades Reales del Consejo General del Notariado”. Por último el Real Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril, de transposición de directivas de la Unión Europea en las materias …, prevención del blanqueo de capitales, … que lleva a cabo la trasposición de la Directiva (UE) 2018/843 del Parlamento Europeo y del Consejo, de 30 de mayo de 2018, por la que se modifica la Directiva (UE) 2015/849 relativa a la prevención de la utilización del sistema financiero para el blanqueo de capitales o la financiación del terrorismo (quinta Directiva), reguló en su artículo 3, apartado 28, el Registro de Titularidades Reales, cuya creación en el Ministerio de Justicia se hará por Real Decreto.

Y se cierra la legislación aplicable con la Orden JUS/794/2021, de 22 de julio, por la que se aprueban los nuevos modelos para la presentación en el Registro Mercantil de las cuentas anuales de los sujetos obligados a su publicación”.

Por todo ello se concluye que la Orden de 2018 no introdujo “una obligación que no tuviera rango legal”, ni violentó “el régimen de fuentes del ordenamiento jurídico como reconoció la … sentencia de la Audiencia Nacional” y como consecuencia de ello tampoco se puede apreciar exceso en la calificación del registrador mercantil.

Por último, y sobre la  vulneración de las normas sobre protección de datos, dice que a priori no puede determinarse si se vulnera o no dicha legislación, pero es que además la materia “viene regulada en la actualidad por la disposición adicional cuarta de la Ley 10/2010, introducida por el artículo 3, apartado 29, del Real Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril en la que se dispuso  que “corresponde  al Ministerio de Justicia garantizar y controlar el acceso a la información contenida en el Registro de Titularidades Reales en las condiciones establecidas en la ley y las que reglamentariamente se determinen”. Después alude al acceso a esa información por autoridades judiciales, administrativas y policiales. Los sujetos obligados también tendrán acceso a la información,  y los interesados en general,  “podrán acceder exclusivamente a los datos consistentes en el nombre y apellidos, mes y año de nacimiento, país de residencia y de nacionalidad de los titulares reales vigentes de una persona jurídica o entidad o estructura sin personalidad jurídica, así como a la naturaleza de esa titularidad real, en particular, al dato de si la misma se debe al control de la propiedad o al del órgano de gestión de la misma (…)”.

Remata su decisión la DG poniendo de relieve que la cita por el registrador en su calificación de la Orden 319/2018, es errónea pues la Orden vigente en el momento de la calificación es la Orden JUS/794/2021, de 22 de julio, por la que se aprueban los nuevos modelos para la presentación en el Registro Mercantil de las cuentas anuales de los sujetos obligados a su publicación. Pero ello concluye no “ha impedido al recurrente ejercitar su derecho de recurso” ni “supone, en consecuencia, causa de indefensión material”. Así resulta de la sentencia del Tribunal Constitucional de 28 de enero de 2013. En definitiva, que las alegaciones que hace el recurrente son las mismas que “si el registrador hubiera citado correctamente la Orden sobre modelos de cuentas vigente y a las que se ha dado cumplida respuesta en esta resolución”. Por tanto, el defecto existe, aunque la cita legal sea incorrecta, recordando al registrador su obligación “de reflejar en su nota de defectos la normativa vigente a fin de que el interesado tenga información precisa no sólo del motivo de rechazo de la operación solicitada sino también de su fundamento jurídico (artículo 19 bis de la Ley Hipotecaria)”.

Comentario: Poco se puede añadir al completo resumen y examen que el Centro Directivo hace de la legislación aplicable a la obligación de depósito en el Registro Mercantil del documento relativo a la titularidad real de las sociedades. Hoy día el sistema con sus dos fuentes principales (RM y CGN) se puede considerar plenamente consolidado, consolidación que terminará cuando se cree el Registro Único de Titulares Reales del Ministerio de Justicia. JAGV.

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475.** CONSIGNACIÓN DE MAYORÍAS. FORMA DE CONVOCATORIA JUNTA GENERAL

Resolución de 13 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación de la registradora mercantil accidental XV de Madrid, a propósito de una escritura de elevación a público de acuerdos sociales de una compañía.

Resumen: Deben consignarse con claridad las mayorías con que se adoptan los acuerdos sociales, sin que, salvo casos excepcionales, puedan deducirse por el registrador de los términos en que se redacte la certificación de los acuerdos.

Hechos: Se solicita la inscripción de los acuerdos adoptados en junta general de una sociedad limitada consistentes en el cese de un administrador, cambio de estructura del órgano de administración y nombramiento de administrador único.

La registradora califica negativamente por dos defectos:

1.- Deben indicarse las mayorías con que han sido adoptados los acuerdos (art. 97 y 112 RRM). 2.- Debe acreditarse, en su caso, que el texto íntegro de la convocatoria fue remitido a la totalidad de los socios conforme al procedimiento previsto en los estatutos sociales y la antelación de la comunicación (arts. 97 y 112 RRM y Resoluciones de 20 de abril de 2000, 6 de abril y 16 de septiembre de 2011, 18 de abril de 2012 y 16 de febrero de 2013).

El notario recurre. Sobre el primer defecto dice que basta con que esas mayorías se desprendan de la redacción del acta sin necesidad de consignarse de forma expresa. En la certificación constaba que asisten dos socios que representan el 80% del capital social y que los acuerdos se toman sin oposición de ninguno de ellos. Respecto del segundo alega que en la sociedad existen tres socios, dos de ellos se dieron por notificados y respecto del tercero se incorpora a la escritura el burofax en el que se le hizo la convocatoria con la fecha del mismo.

Resolución: La DG confirma el primer defecto y revoca el segundo.

Doctrina: Sobre el primer defecto dice que si bien en la Resolución de 13 de octubre de 2015, se vino a decir que no es necesario consignar las mayorías de adopción de los acuerdos si estas mayorías se deducen claramente de la certificación, en el caso examinado solo consta que asisten dos socios, con el 20% y el 60% y que  las decisiones se tomaron «sin oposición alguna», con lo que es posible que ambos socios “hayan votado a favor como el de que alguno de ellos lo haya hecho en blanco o se haya abstenido”.

Sobre el segundo defecto la DG, recuerda que el nuevo artículo 204.3 de la LSC, establece que no procede la impugnación de acuerdos sociales por «la infracción de requisitos meramente procedimentales establecidos por la Ley, los estatutos o los reglamentos de la junta y del consejo, para la convocatoria», y también que la Resolución de la Dirección General de 9 de septiembre de 2015 puso de relieve que un defecto de convocatoria puede ser irrelevante “si consta indubitadamente la aceptación a que la junta se lleve a cabo en términos que excluyan perjuicio a los derechos individuales de los socios”; sobre esta base dice que  en el caso analizado resulta claramente de la escritura y de la certificación que sólo existen tres socios, y que dos de ellos asisten a la junta, sin denunciar ningún defecto de convocatoria y respecto del tercero consta que fue convocado por burofax y la fecha del mismo, lo que hace evidente la ausencia de perjuicio respecto de la forma de convocatoria en relación con los socios.

Comentario: Aunque desconocemos las alegaciones que hizo la registradora en su informe, que las hizo, pues la DG vuelve a recordar que no es el lugar adecuado para hacerlas, la solución que nos da la DG a las dos cuestiones planteadas nos parece correcta. Incluso respecto del primer defecto, si tenemos en cuenta la forma en que habitualmente se redactan las certificaciones de los acuerdos de las juntas de nuestras sociedades, el deducir que si se dice que el acuerdo lo fue sin oposición alguna ello pudiera ocultar alguna abstención o voto en blanco, es llevar la interpretación de esa certificación a extremos de una gran rigidez que se aviene mal con la flexibilización que debe presidir el derecho societario. De todas formas, debemos reconocer que siempre es mucho más claro que se hubiera dicho que el acuerdo se adoptó “por unanimidad de los asistentes, pero si lo fue sin oposición alguna parece que lo normal es deducir que lo fue por esa unanimidad.  Pero es que, incluso aceptando la interpretación de la DG, ese supuesto voto en blanco o esa abstención sólo lo pudo ser del socio con el 20% del capital-en otro caso no hubiera habido ni mayoría- y por consiguiente el acuerdo del restante 60% era más que suficiente para la adopción del acuerdo. Ni que decir tiene que en la inscripción si no existiera el defecto apreciado por el registrador y la DG, lo que se hubiera hecho constar es que el mismo lo fue sin oposición alguna.

Respecto del segundo defecto si todo es como resulta de la resolución y efectivamente constaba unido a la escritura el burofax con su fecha, no existía defecto alguno pues constaba la forma y fecha de convocatoria. Problema distinto es que en los estatutos se dijera que la convocatoria debería ser por correo certificado, en cuyo caso el burofax solo hubiera sido suficiente si el mismo se realizó por medio del Servicio Postal Universal; pero como dice el recurrente ello no se plantea en la nota. JAGV.

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478.() CIERRE REGISTRAL POR BAJA PROVISIONAL EN EL ÍNDICE DE ENTIDADES AEAT. CESE DE ADMINISTRADOR

Resolución de 14 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la negativa del registrador mercantil XIX de Madrid a inscribir una escritura de elevación a público de acuerdos sociales de una entidad.

Resumen: Si la sociedad está dada de baja en el Índice de Entidades de la AEAT, no puede inscribiré el cese de un administrador.

Hechos: Se trata de una escritura de cese de administrador único, nombramiento de administradores solidarios y cambio de domicilio

El registrador suspende la inscripción por estar la sociedad dada de baja provisional en el Índice de Entidades del Ministerio De Hacienda, y por estar cerrada la hoja de la sociedad por falta del depósito de las cuentas anuales, conforme a lo establecido en el artículo 378 R.R.M., no siendo el acuerdo social que se pretende inscribir de los exceptuados en dicho precepto.

El interesado recurre limitándose a solicitar inscripción del cese el administrador único que dice que es un caso exceptuado del cierre por falta de depósito de cuentas.

Resolución: Se confirma la nota de calificación.

Doctrina: La DG vuelve a reiterar una vez más su doctrina sobre las cuestiones planteadas: si solo existiera el cierre por falta de depósito de cuentas la inscripción sería posible conforme al artículo 282 de la LSC, pero dado que también existe el cierre por baja en el Índice de Entidades, no es posible la inscripción conforme al artículo 119.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades y el artículo 96 del RRM. JAGV.

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484.⇒⇒⇒ CONSTITUCIÓN DE SL. OBJETO SOCIAL SOBRE CREACIÓN Y COMERCIALIZACIÓN DE CRIPTOMONEDAS.

Resolución de 16 de diciembre de 2021, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, en el recurso interpuesto contra la nota de calificación del registrador mercantil XXIII de Madrid, por la que se suspende la inscripción de una escritura de constitución de sociedad de responsabilidad limitada en cuanto a determinados aspectos del objeto social.

Resumen: No es posible constituir una sociedad con objeto relativo a la inversión, gestión y explotación de negocios relacionados con monedas virtuales o criptoactivos, ni el asesoramiento, comercialización, implementación y mantenimiento de proyectos (…) en el ámbito de la generación, e intercambio de monedas digitales sin el previo registro de la sociedad en el Registro del Banco de España constituido al efecto.

Hechos: Se constituye una sociedad limitada en cuyo objeto se contienen una serie de actividades, que, en lo que afecta al recurso, se concretan en las siguientes:

(i) “La generación de monedas electrónicas y criptoactivos en general mediante la minería informática de los mismos, o del uso de otras técnicas”, (ii) “la prestación de servicios a terceros para la generación de monedas electrónicas o criptoactivos”, (iii) la “inversión, gestión y explotación de negocios relacionado con monedas virtuales o criptoactivos, (iv)la compraventa de valores, divisas y criptomonedas” y (v) el “asesoramiento, comercialización, implementación y mantenimiento de proyectos en las materias anteriormente indicadas, así como en el ámbito de la generación, e intercambio de criptoactivos y monedas digitales”.

A continuación, figuran las cláusulas de estilo relativas a la exclusión de actividades sujetas a legislación específica, o con exigencia de requisitos que la sociedad no cumpla. Y finalmente se alude a que si fuera necesario para el inicio de las operaciones licencia o inscripción en registros especiales sólo podrán ser realizadas cuando se cumplan estos requisitos.

El registrador califica negativamente el objeto en los siguientes términos: “Es necesario acreditar si la generación de monedas electrónicas y criptoactivos, necesita, o no, autorización administrativa, del Banco de España y del Banco Central Europeo. (Arts. 6, 58, y 84 RRM)”. No se indica que caso de ser necesaria autorización administrativa o el cumplimento de otros requisitos para alguna de las actividades incluidas en el objeto social, quede sujeto el inicio de las mismas a su previa obtención. Y ello porque se incluyen además las operaciones de cambio de divisas, sujetas a legislación específica que esta sociedad no cumple (Real Decreto 2660/1998 de 14 de diciembre). Cita a continuación el Real Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril, la Ley 10/2010 de prevención del blanqueo de capitales y un   “comunicado conjunto de la CNMV y del Banco de España de 8 de febrero de 2018 que advierte sobre la necesidad de autorización para comercializar criptomonedas a través de contratos por diferencias (CFDs) por tratarse de servicios de inversión”.

El notario recurre. Lo primero que dice es que la calificación adolece de falta de motivación; a continuación, añade lo anómalo que es que se exija que sea el propio interesado el que deba acreditar si es precisa o no autorización, y finalmente que “las criptomonedas no son monedas de curso legal, sino archivos informáticos protegidos por un procedimiento matemático que evita su generación, salvo con ciertos requisitos, y el hecho de que algunas personas las utilicen a modo de trueque no altera su naturaleza”.

Resolución: La nota de calificación es confirmada parcialmente en los términos que ahora veremos.

Doctrina: Sobre la falta de fundamentación de la nota dice que realmente la nota peca de generalidad, y se extiende innecesariamente dificultando su comprensión, aunque hace referencia suficiente a la normativa europea y española en que se basa, por lo que la estima suficiente.

Entrando en el fondo de la cuestión planteada, centra el problema en la posibilidad de que una sociedad de capital tenga como objeto uno que se refiera a monedas virtuales, sin necesidad de obtener autorización administrativa previa de la autoridad competente. Se trata de una cuestión de gran actualidad y trascendencia.

Lo primero que pone de manifiesto es que, si fuera necesaria autorización para el inicio de la actividad referida a monedas virtuales o criptomonedas, la cláusula de condicionamiento al inicio efectivo de la actividad que consta en el objeto, es totalmente ineficaz (cfr. Art. 84 del RRM).

Supuesto lo anterior dice que estas monedas virtuales, por el anonimato que proporciona la tecnología de cadena de bloques, son “especialmente susceptibles de ser utilizados con fines ilícitos”.

Por ello se ocupa de dichas monedas la Directiva 2018/843/UE, de 30 de mayo por la que se modifica la Directiva (UE) 2015/849, relativa a la prevención de la utilización del sistema financiero para el blanqueo de capitales o la financiación del terrorismo, y por la que modifica las Directivas 2009/138/CE y 2013/36/UE.

Esta Directiva ha sido objeto de trasposición en España por medio del Real Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril de transposición de directivas de la Unión Europea en las materias, entre otras, de …, prevención del blanqueo de capitales, …”.

Este RDley modifica el contenido de la Ley 10/2010, de 28 de abril, definiendo en su art. 1.5 la moneda virtual como “aquella representación digital de valor no emitida ni garantizada por un banco central o autoridad pública, no necesariamente asociada a una moneda legalmente establecida y que no posee estatuto jurídico de moneda o dinero, pero que es aceptada como medio de cambio y puede ser transferida, almacenada o negociada electrónicamente”. En su punto 6 dice que se “entenderá por cambio de moneda virtual por moneda fiduciaria la compra y venta de monedas virtuales mediante la entrega o recepción de euros o cualquier otra moneda extranjera de curso legal o dinero electrónico aceptado como medio de pago en el país en el que haya sido emitido. Y finalmente en el punto 7 añade que se “entenderá por proveedores de servicios de custodia de monederos electrónicos aquellas personas físicas o entidades que prestan servicios de salvaguardia o custodia de claves criptográficas privadas en nombre de sus clientes para la tenencia, el almacenamiento y la transferencia de monedas virtuales.» A continuación, introduce una nueva disposición adicional segunda sobre el “Registro de proveedores de servicios de cambio de moneda virtual por moneda fiduciaria y de custodia de monederos electrónicos”. En este Registro, constituido en el Banco de España, se inscribirán las personas físicas y jurídicas que “ofrezcan o provean en España servicios de los descritos en los apartados 6 y 7 del artículo 1 de la ley…”, sea cual sea la ubicación de los destinatarios”.

Pues bien, aplicando la anterior regulación al objeto discutido va a distinguir cinco apartados:

— sobre “la generación de monedas electrónicas y criptoactivos”; según la DG no es una actividad comprendida en ninguno de los supuestos anteriores;

— sobre “la prestación de servicios a terceros para la generación de monedas electrónicas o criptoactivos”; llega a la misma conclusión señalada anteriormente;

— sobre  “la inversión, gestión y explotación de negocios relacionados con monedas virtuales o criptoactivos”;  dice que la “cuestión es aquí más compleja pues si la mera inversión en negocios dedicados a monedas virtuales” no es actividad regulada, “la referencia genérica a la gestión y explotación de negocios relacionados con monedas virtuales puede comprender las actividades previstas en los apartados 6 y 7 de la Ley 10/2010, de 28 de abril”, por lo que de conformidad con la continua doctrina de la Dirección General (vid., entre otras muchas la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 8 de octubre de 2018), la delimitación por el género al comprender todas sus especies, requiere previsión específica para que alguna de ellas pueda quedar excluida y no a la inversa” y en consecuencia la indicada actividad está  sujeta a inscripción en el Registro del Banco de España.

— sobre “la actividad de compraventa de valores, divisas y criptomonedas” tampoco es actividad regulada por tratarse indiciariamente de adquisición por cuenta propia y no de servicios a terceros, amén de que existe una exclusión expresa de aplicación del régimen de las sociedades de inversión (vid. Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 26 de enero de 2016); y

— sobre la actividad consistente en «el asesoramiento, comercialización, implementación y mantenimiento de proyectos (…) en el ámbito de la generación, e intercambio de monedas digitales», sería necesaria su inscripción previa pues por “su generalidad pueden incluir tanto actividades recogidas en el apartado sexto del artículo 1 de la Ley 10/2010, de 28 de abril, como en su apartado séptimo”.

Comentario: Es la primera vez, según creemos, que el Centro Directivo se ocupa de las sociedades dedicadas a monedas virtuales y criptoactivos.

Pese a que el fenómeno de las monedas virtuales es ya bastante antiguo pues la primera de ellas, el Bitcoin, surge el 1 de noviembre de 2008,  creado por Satoshi Nakamoto bajo la denominación de  «Bitcoin P2P e-cash paper», y configurado como  «un nuevo sistema de efectivo electrónico», han sido muy pocas las legislaciones que se han ocupado de su regulación o control.

También el notario de Madrid, Ignacio Gomá Lanzón, escribió en el año 2014 en esta web, un interesante artículo sobre la constitución de una sociedad limitada a la que se aportan exclusivamente bitcoins, defendiendo su posibilidad bajo la consideración de que se trata de una aportación no dineraria.

La legislación española no se había ocupado de este fenómeno, sin perjuicio de algunas notas o advertencias por parte del Banco de España siguiendo al Banco Central Europeo, ni tampoco de  los riesgos que entraña la inversión en monedas electrónicas, que no tienen el respaldo de un banco central, ni de una legislación de amparo, y que por su gran volatilidad y poca transparencia son susceptibles de utilización fraudulenta o ilícita, lo que puede ocasionar graves perjuicios a los inversores en dicha moneda.

Pues bien, curiosamente ha tenido que ser una legislación dedicada a combatir el blanqueo de capitales, la primera que en la Unión Europea ha establecido un cierto control sobre las monedas virtuales por medio de la Directiva 2018/843, llamada V Directiva antiblanqueo. Consecuencia de dicha Directiva es nuestro Decreto-ley 7/2021, de 27 de abril de transposición de directivas de la Unión Europea en las materias, entre otras, de …, prevención del blanqueo de capitales, …”, el cual modifica, como ya hemos visto, la Ley 10/2010 de prevención del blanqueo de capitales.

De esta novísima legislación, la DG, sobre la posibilidad de constitución de sociedades que tengan un objeto relacionado con esas monedas virtuales, deduce una serie de consecuencias, que, aunque pudieran ser más claras, son una primera guía para manejarnos con los objetos sociales relacionados con ellas.

De la resolución resulta que tanto la creación de monedas virtuales, o la prestación de sus servicios para esa creación, así como la inversión o compraventa de las mismas hechas en nombre propio, son actividades para las que no se requieren requisitos adicionales.

En cambio, una referencia genérica a la “gestión y explotación de negocios relacionados con monedas virtuales” o al “asesoramiento, comercialización, implementación y mantenimiento de proyectos (…) en el ámbito de la generación, e intercambio de monedas digitales”, sería una actividad sujeta a la Ley de blanqueo de capitales y por tanto sujeta, antes de su inscripción en el Registro Mercantil, al preceptivo registro en el Banco de España.

Como hemos apuntado, la resolución todavía deja un resquicio de dudas sobre el posible objeto, sin necesidad de registro, de actividades relacionadas con las monedas virtuales. Por una parte, dice que no necesita registro la compraventa de esas monedas y sin embargo sí necesitaría registro la “gestión y explotación de negocios” relacionados con dichas monedas, negocios que normalmente se harán por medio del contrato de compraventa, compraventa de monedas virtuales que es citada expresamente en el artículo 1.6 de la Ley 10/2010. Por ello, si la generación de las monedas es posible y su compraventa también, no se entiende que esté sujeta a registro la negociación de esas monedas pues esa negociación se hará normalmente, como hemos apuntado, a través o por medio de una compraventa, en la que a cambio de moneda fiduciaria se nos proporcionen monedas virtuales; finalmente si la prestación de servicios para la creación de esas monedas, tampoco es actividad regulada, no se entiende que lo sea el asesoramiento o comercialización en el ámbito de la generación de monedas virtuales. Por ello debemos entender que realmente en materia de compraventa lo que no está sujeto a registro es la mera compra de monedas virtuales con fondos propios, su venta privada, o la utilización de esas monedas para la compra de bienes o servicios.

De ello resulta que, a partir de ahora, para calificar un objeto relativo a monedas virtuales, deberemos tener muy en cuenta esta resolución, pero no de una forma absoluta, sino que la aplicaremos teniendo en cuenta lo que resulta de los apartados 6 y 7 del artículo 1 de la Ley de blanqueo de capitales, de la interpretación que de ello se hace en la resolución que resumimos y de los términos en que se haya redactado el objeto de la sociedad.

De todas formas, es de lamentar que una actividad, la de generación y negociación de monedas virtuales, no tenga una regulación propia, con autorizaciones previas o sin ellas, y tenga que ser una ley dedicada a combatir el fraude y el terrorismo la que nos permita algún control sobre dicha actividad. Además, este control por medio del Registro de Prestadores de Servicios, no nos aclara demasiado pues según la web del Banco de España la obligación de registro es solo para las personas jurídicas o físicas que presten “servicios de cambio de moneda virtual por moneda fiduciaria y de custodia de monederos electrónicos, con independencia de que estén también inscritas en otros registros administrativos en el Banco de España o en otras autoridades competentes”. De ello resulta que los objetos de sociedades de capital que tengan la actividad de cambio de moneda electrónica o virtual, o de negocios equivalentes a dicho cambio, se diga así o no de forma expresa, estarán sujetas a registro. No sabemos por tanto si una sociedad con un objeto que por ser genérico está sujeto a registro según la DG, podría ser inscrita en el citado registro. JAGV

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Informe Opositores Notarías y Registros Septiembre 2020

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INFORME PARA OPOSITORES

A NOTARÍAS Y REGISTROS

SEPTIEMBRE – 2020

José Antonio Riera Álvarez, Notario de Arucas (Gran Canaria)

SUMARIO:  

NORMATIVA

Código Civil de Cataluña Mediación

APUNTES PARA TEMAS

  1. Agrupación de fincas cuando existen caminos.
  2. Arrendamiento. Venta cuota indivisa de almacén arrendado. Adquisición preferente.
  3. Arrendamiento. Venta de edificio con local arrendado. ¿Adquisición preferente?
  4. Legado de cosa específica.

CUESTIONARIO PRÁCTICO.

  1. Expedientes hipotecarios. Reanudación tracto sucesivo.
  2. Obra nueva. Ampliación. Coordenadas. 202 LH.
  3. Finca registral.
  4. Vinculación ob rem.
  5. Propiedad horizontal.
  6. Proindiviso. Disolución de comunidad.
  7. Expedientes hipotecarios. Artículo 199 LH.

TEMA DEL MES.

Liquidación de gananciales e intervención de los legitimarios

ENLACES

 

NORMATIVA:

CÓDIGO CIVIL DE CATALUÑA: MEDIACIÓN. LIBRO II, PERSONAS Y FAMILIA. 

Ley 9/2020, de 31 de julio, de modificación del libro segundo del Código civil de Cataluña, relativo a la persona y la familia, y de la Ley 15/2009, de mediación en el ámbito del derecho privado.

La norma modifica el libro segundo del Código civil de Cataluña, relativo a la persona y la familia. También se modifica la Ley 15/2009, de 22 de julio, de mediación en el ámbito del derecho privado

1 Obligatoriedad pactada: La mediación es obligatoria cuando se haya pactado expresamente con anterioridad al ejercicio de acciones judiciales. Ver art. 233-6.1

Se establece que la asistencia a la sesión previa tiene carácter obligatorio y que la falta de asistencia no justificada no está sometida a confidencialidad y debe ser comunicada a la autoridad judicial.

2 Tutela: Si hay varias personas que quieren asumir la tutela, la autoridad judicial, con el fin de que alcancen un acuerdo, puede derivarlas a una sesión previa sobre mediación de carácter obligatorio para que conozcan el valor, las ventajas, los principios y las características de la mediación Ver 222-10.4

En este artículo 222.10 y en el artículo 233-2 se sustituye la expresión «incapacitada» por la expresión «con la capacidad modificada judicialmente», conforme a la Convención de Nueva York de 13 de diciembre de 2006, sobre los derechos de las personas con discapacidad.

3 Potestad parental: En los procedimientos que se sustancian por razón de desacuerdos en el ejercicio de la potestad parental, los progenitores pueden someter las discrepancias a mediación. Asimismo, la autoridad judicial puede derivarles a una sesión previa de carácter obligatorio para que conozcan el valor, las ventajas, los principios y las características de la mediación. Ver art. 236.13

4 Conflictos entre cónyuges: Con relación a los efectos de la nulidad del matrimonio, del divorcio y de la separación legal, se incorpora de forma expresa la posibilidad de que el convenio regulador incluya pactos de sometimiento a mediación y otros mecanismos alternativos de resolución de conflictos. Ver 233-2.7

5 Respecto a las demandas entre cónyuges, reseñamos el resto del importante art. 233.6:

“… 2. Los cónyuges, antes de presentar la demanda, en cualquier fase del proceso judicial y en cualquier instancia, pueden someter las discrepancias a mediación en vistas a alcanzar un acuerdo, excepto en los casos de violencia familiar o machista.

3. Una vez iniciado el proceso judicial, la autoridad judicial, a iniciativa propia o a petición de una de las partes o de los abogados o de otros profesionales, puede derivar a las partes a una sesión previa sobre mediación, de carácter obligatorio, para que conozcan el valor, las ventajas, los principios y las características de la mediación, con el fin de que puedan alcanzar un acuerdo. Si así lo acuerdan las partes, a las que debe escucharse, esta sesión puede continuar, en el mismo momento o en uno posterior, con una exploración del conflicto que les afecta. Las partes pueden decidir si optan o no por el procedimiento de mediación, y pueden participar en la sesión previa y en la mediación asistidas por sus abogados. Esta asistencia es necesaria si lo requieren las partes o si así lo dispone la autoridad judicial y debe desarrollarse siempre con pleno respeto por los principios de la mediación y por la igualdad entre las partes.

4. La falta de asistencia no justificada a la sesión previa obligatoria sobre mediación no está sometida a confidencialidad y debe ser comunicada a la autoridad judicial.

5. Las partes pueden solicitar de común acuerdo la suspensión del proceso judicial mientras dura la mediación. El proceso judicial debe reanudarse en cuanto finalice el plazo previsto para hacer efectiva la mediación, cuando lo solicite cualquiera de las partes o cuando se alcance un acuerdo en la mediación.

6. El inicio de un procedimiento de mediación familiar está sometido a los principios de voluntariedad y confidencialidad. En caso de desistimiento del procedimiento de mediación, este no puede perjudicar a los litigantes que han participado. La comunicación a la autoridad judicial del desistimiento de cualquiera de las partes o del acuerdo alcanzado en la mediación da lugar al levantamiento de la suspensión.

7. Los acuerdos alcanzados en la mediación, una vez incorporados en forma al proceso judicial, deben someterse a la aprobación judicial en los mismos términos que el artículo 233-3 establece para el convenio regulador.

8. Los acuerdos alcanzados en la mediación respecto al régimen de ejercicio de la responsabilidad parental se consideran adecuados para los intereses del menor. La falta de aprobación por la autoridad judicial debe fundamentarse en criterios de orden público y de interés del menor»…”.

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APUNTES PARA TEMAS.

1 AGRUPACION DE FINCAS CUANDO EXISTEN CAMINOS.

HIPOTECARIO: Notarías: T.17. Registros: T.20.

Supuesto de hecho: Se agrupan tres fincas y dos de ellas lindan con caminos según los asientos registrales: una de ellas por el lindero Norte y la otra por los linderos Norte, Sur y Este.

 ¿La existencia de caminos entre las fincas impide su agrupación? NO

La existencia de un camino entre fincas, sea público o privado, no impide considerarlas como fincas colindantes a los efectos de la agrupación y no constituye obstáculo para la incorporación de la representación gráfica de la finca agrupada.

“Como señaló la Dirección General de los Registros y del Notariado (cfr. Resolución de 17 de septiembre de 2002), el hecho de que una finca esté atravesada por ciertos caminos constituye simplemente una descripción de la conformación física actual de la finca, que da lugar a una peculiar descripción de la misma, pero no significa división de ella, pues no se forman nuevas fincas independientes jurídicamente, sino que aquélla sigue siendo un único objeto jurídico”.

¿La respuesta ha de ser distinta según que el camino sea público o privado? NO.

1 Si el camino es público, las fincas pueden agruparse si bien podría dar lugar a una finca discontinua, circunstancia que deberá reflejarse en el título y en el asiento (Art. 45, párrafo segundo RH).

2 Si el camino es privado tampoco hay obstáculo para la agrupación e incorporación de la representación gráfica de la finca agrupada, y ello, aunque no conste representada tal servidumbre, “dado que ésta es un gravamen sobe la finca, de manera que la superficie correspondiente al terreno de la servidumbre estará comprendida en la representación gráfica de dicho predio sirviente” (R. 27 de septiembre de 2018).

Interesa destacar que lo dicho no supone que la servidumbre quede constituida formalmente constituida e inscrita, pues para que el dueño del predio dominante pueda hacer constar a su favor dicha servidumbre como cualidad de su finca, la servidumbre deberá constituirse debidamente (Art. 13 LH).

¿El que se trate de un camino público basta para entender fundada la duda de posible invasión de dominio público? NO.

El hecho de que el camino afectado sea público no es suficiente por sí solo para tener dudas fundadas de invasión del dominio público, y ello aunque lo alegue un colindante sin aportar prueba convincente, pues en tales casos lo que procede es notificar esta circunstancia a la Administración titular del camino para que pueda pronunciarse sobre el particular.

Resolución de 16 de julio de 2020. Informe agosto NyR (R.358). (MGV)

PDF (BOE-A-2020-9213 – 12 págs. – 276 KB) Otros formatos

2 ARRENDAMIENTO DE ALMACEN. VENTA CUOTA INDIVISA.

¿DERECHO DE ADQUISICIÓN PREFERENTE DEL ARRENDATARIO?

CIVIL: T. 72

HIPOTECARIO: Notarías: T.38. Registros: T.43.

Supuesto de hecho: El almacén pertenece a varios copropietarios que lo arrendaron en su día. Ahora uno de los copropietarios (sociedad) vende en escritura pública su participación indivisa a un tercero. Se añade que la sociedad vendedora, en situación concursal ya en fase de liquidación, actúa representado por la administración concursal y con autorización judicial expresa.

¿Tiene el arrendatario derecho de adquisición preferente en los casos de transmisión de cuotas indivisas de viviendas o locales arrendados? SI.

El Tribunal Supremo y la Dirección General han puesto de relieve en reiteradas ocasiones que también se reconoce al arrendatario el derecho de adquisición preferente en los casos de transmisión de cuotas indivisas de viviendas o locales arrendados.

Argumentos de la Resolución:

1 Del reconocimiento legal de la preferencia del retrato de condueños sobre el arrendaticio resulta implícita la existencia de este último en caso de venta de cuota indivisa.

 [“La LAU, que establece que son preferentes los derechos de tanteo y retracto correspondientes al arrendatario sobre cualquier otro derecho similar, excepto el retracto reconocido al condueño de la vivienda o local de negocio o el convencional que figurase inscrito en el Registro de la Propiedad al tiempo de celebrarse el contrato de arrendamiento (cfr. Sentencia del Tribunal Supremo de 27 de marzo de 1989 y Resoluciones de esta Dirección General de 30 de enero de 1980, 17 de enero de 1989 y 11 de mayo de 2005)].

2 De no reconocer en estos casos el derecho de adquisición preferente, bastaría la transmisión sucesiva del inmueble por cuotas para impedir la eficacia del derecho de retracto.

[“Cualquier otra interpretación permitiría dejar sin efecto el derecho del arrendatario a la adquisición de la propiedad de la vivienda o del local arrendado, ya que con la transmisión sucesiva por cuotas del inmueble se lograría eludir la aplicación de una norma, tuitiva de los intereses del arrendatario”].

3 Mediante la preferente adquisición de cuotas indivisas se facilita que el arrendatario puede llegar a ser propietario de la totalidad.

[“Además, si el sentido de ésta es facilitar el acceso del arrendatario a la propiedad, aunque no sea de forma directa, no existe razón para privarle de tal derecho en los supuestos de transmisión de cuotas indivisas, puesto que mediante la preferente adquisición de cuotas indivisas puede llegar a ser propietario de la totalidad, siempre que no existan otros comuneros que quieran ejercitar el mismo derecho. Incluso el arrendatario que ha llegado a ser copropietario de la vivienda o local, tendrá –a partir de entonces– la misma posición de preeminencia en el ejercicio de su derecho de adquisición preferente que los demás comuneros”].

Resolución de 18 de junio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.338). .(JLN)

PDF (BOE-A-2020-9065 – 6 págs. – 243 KB) Otros formatos

3 ARRENDAMIENTO DE LOCAL. VENTA DE EDIFICIO.

¿DERECHO DE ADQUISICIÓN PREFERENTE DEL ARRENDATARIO?

CIVIL: T. 72

HIPOTECARIO: Notarías: T.38. Registros: T.43.

Supuesto de hecho: Se vende todo un edificio integrado por un sólo local y una sola vivienda. El local está arrendado.

¿Tiene el arrendatario de un piso o local de adquisición preferente en los casos de transmisión del edificio a un tercero? NO.

¿Cabe argumentar a favor del retracto el Art. 25.7 de la LAU que dispone que si sobre el inmueble existiera únicamente una vivienda (como es el caso), el arrendatario tendrá a su favor los derechos de tanteo y retracto? NO.

De los artículos 31 y 25.7 de la Ley de Arrendamientos Urbanos resulta inequívoco “que no hay lugar a los derechos de tanteo o retracto cuando el local arrendado se vende conjuntamente con los restantes locales o viviendas propiedad del arrendador que formen parte de un mismo inmueble”. Lo anterior ha sido reconocido por abundante jurisprudencia, que reconoce únicamente el derecho de retracto para el caso de que en el inmueble sólo existiera una vivienda o un local.

Sobre el segundo interrogante alega el recurrente que esta norma debe ser entendida a la luz de la jurisprudencia citada, como relativa a la venta del único edificio que contiene en su totalidad una única vivienda (o local) y en la que la retrayente vendría obligada a la compra de lo accesorio (trasteros, cochera, etc.. por ejemplo).

Resolución de 20 de julio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.363) (MGV)

PDF (BOE-A-2020-9218 – 10 págs. – 264 KB) Otros formatos 

4 LEGADO DE COSA ESPECÍFICA.

CIVIL: T. 115.

HIPOTECARIO: Notarías: T.40. Registros: T.45.

Supuesto de hecho: En escritura de herencia se declara una planta más en un edificio que forma parte del causal relicto con la consiguiente modificación de la división horizontal. La escritura es otorgada por la heredera única. Se da la circunstancia que en el testamento varios de los pisos y locales de dicho edificio fueron objeto de legados de cosa específica y determinada.

¿Deben otorgar la escritura los legatarios de pisos determinados del edificio? SI.

La respuesta afirmativa es una de las consecuencias prácticas que se derivan de la especial naturaleza de los legados de cosa específica y determinada.

¿Cabe oponer a esta solución que el legatario aun no es titular registral y que, por tanto, no se plantean problemas de tracto sucesivo? NO.

No es problema de tracto registral sino de titularidad y legitimación material derivadas del propio testamento y de la escritura de herencia.

Naturaleza del legado de cosa específica y determinada.

En los legados de cosa específica y determinada, los legatarios adquieren su propiedad desde la muerte del testador (Art. 882 CC).

 La especial naturaleza de estos legados determina que se adquiere la propiedad del bien legado «mortis causa» e «ipso iure», sin perjuicio de que se deba pedir su entrega y posesión al heredero, existiendo hasta ese momento una disociación entre propiedad y posesión (STS 4 de junio de 2019).

La necesidad de entrega del bien legado por el heredero o el albacea facultado para ello –Art. 885 CC- (fuera de los casos en que tal requisito pueda dispensarse por el testador o que el legatario ya tenga el bien legado en posesión) tiene por finalidad salvaguardar los derechos de los acreedores y legitimarios fundamentalmente, además de asegurarse los herederos una limitación de su responsabilidad por deudas de la herencia (Arts. 1023 y ss CC).

R. de 20 de julio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.362). (JAR)

PDF (BOE-A-2020-9217 – 6 págs. – 243 KB) Otros formatos 

 

CUESTIONARIO PRÁCTICO.

1 Expedientes hipotecarios. Reanudación tracto sucesivo:

¿Cabe que el registrador deniegue la certificación registral al notario, solicitada conforme al artículo 203 LH, al inicio del expediente, por alegar que no hay interrupción del tracto? NO.

1 El registrador, aunque tenga dudas sobre la procedencia o no del expediente de reanudación de tracto, debe de expedir la certificación de dominio y cargas solicitada.

2 No obstante, si en el momento de expedir el certificado le consta al registrador algún obstáculo que pueda impedir la inscripción ulterior del expediente de dominio, podría y debería advertirlo para evitar seguir la tramitación de un expediente que finalmente no va a poder ser inscrito

3 El notario, a la vista de esas advertencias, podrá finalizar la tramitación ante los obstáculos indicados por el registrador, o seguir su tramitación, pudiendo entonces aportar pruebas o justificación suficiente de la procedencia del expediente que desvirtúen en su caso las dudas del registrador.

4 El registrador deberá emitir la calificación sobre el fondo del asunto en el momento en que se presente a inscripción el acta final aprobatoria del expediente, en la que podrán haberse justificado las dificultades extraordinarias que justifiquen la tramitación del expediente por el promovente.

R. 2 de julio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.348). (AFS).

 PDF (BOE-A-2020-9203 – 7 págs. – 248 KB) Otros formatos 

2 Obra nueva. Ampliación. Coordenadas. 202 LH.

¿La ampliación de obra nueva consistente en una nueva planta sobre la ya inscrita (que no se modifica) necesita para su inscripción que se aporten las coordenadas del suelo ocupado por la edificación? NO.

R. 19 de junio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.344). (JAR)

PDF (BOE-A-2020-9071 – 9 págs. – 261 KB) Otros formatos

3 Finca registral.

¿Pueden modificarse los datos registrales de la calle de situación, o los números de polígono y parcela por la mera declaración de los interesados? NO.

Son datos de policía cuyo cambio compete a la autoridad administrativa que debe certificarlos para el cambio del asiento registral.

R. 19 de junio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.344). (JAR)

PDF (BOE-A-2020-9071 – 9 págs. – 261 KB) Otros formatos

4 Vinculación ob rem.

¿A quién corresponde la titularidad de la finca vinculada ob rem a otra u otras? Corresponde a los titulares de la finca o fincas a las que está vinculada (finca principal).

La consecuencia esencial de la vinculación ob rem es que la titularidad de la finca vinculada se determina por quien lo sea en cada momento de la principal, igual que sucede con las servidumbres prediales.

R. 19 de junio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.341). (ER)

PDF (BOE-A-2020-9068 – 15 págs. – 300 KB) Otros formatos

5 Propiedad horizontal.

¿Caben las reservas estatutarias dispuestas por el promotor del edificio? SI.

La Dirección ha admitido reservas a favor del promotor si bien deben ser objeto de interpretación restrictiva. También se han admitido la validez de las cláusulas estatutarias por las que se permite la división, segregación, agrupación o agregación de elementos privativos sin necesidad de consentimiento de la junta de propietarios. (ER)

R. 19 de junio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.341). (ER)

PDF (BOE-A-2020-9068 – 15 págs. – 300 KB) Otros formatos

6. Proindiviso. Disolución de comunidad.

¿Caso de cuota ganancial, debe intervenir el cónyuge del copropietario para otorgar la escritura de extinción de condominio? SI.

Deben intervenir ambos cónyuges siguiendo la jurisprudencia del Tribunal Supremo que la exige para el ejercicio de la acción de división judicial.

R. 15 de junio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.318). (AFS).

PDF (BOE-A-2020-9045 – 9 págs. – 262 KB) Otros formatos

7. Expedientes hipotecarios. Artículo 199 LH.

¿La existencia de una diferencia desproporcionada de superficie es por sí sola razón suficiente para denegar la inscripción de una representación gráfica? NO.

Deben tenerse en cuenta otras consideraciones, por ejemplo: alteraciones de linderos, procedencia de la finca, previos excesos de cabida, modificaciones en antecedentes catastrales, etc, que justifiquen las dudas de identidad o la falta de correspondencia ni la posible existencia de operaciones de modificación de entidades hipotecarias o negocios traslativos no formalizados debidamente y que no han tenido un adecuado acceso al Registro.

Resolución de 15 de junio de 2020. Informe agosto 2020 NyR (R.321). (ER)

PDF (BOE-A-2020-9048 – 5 págs. – 240 KB) Otros formatos

 

TEMA DEL MES.

LIQUIDACIÓN DE GANANCIALES E INTERVENCIÓN DE LOS LEGITIMARIOS

¿ Aunque no sean herederos, deben intervenir los legitimarios en la liquidación de la sociedad de gananciales, igual que sucede en la partición? SI.

Esta intervención se justifica porque para determinar el valor de las legítimas se ha de inventariar y valorar todo el caudal relicto (además de computar las donaciones y deducir las deudas de la herencia). Entre los bienes se encuentran los gananciales, que han de ser liquidados para conocer lo que concretamente corresponde al caudal relicto, y en esta operación es lógico que tengan que intervenir los legitimarios por su condición de tales e independientemente del título atributivo de la legitima. Así lo exige la protección de la intangibilidad de sus legítimas

Supuesto de hecho: El cónyuge viudo y tres de los cuatro hijos del matrimonio liquidan la sociedad de gananciales. El testamento de la fallecida esposa instituye herederos a los tres hijos intervinientes, lega el usufructo universal al cónyuge viudo y al otro hijo, además de legarle la nuda propiedad de dos inmuebles, le lega la cuota legitimaria.

Resolución: En tal caso es necesario que el hijo a quien se le lega la legítima ratifique el documento.

Conclusiones: (Debate: omnipresencia de las legítimas: ¿excesiva?).

1 Es imprescindible la intervención de los legitimarios para la partición y adjudicación de la herencia y para todas las operaciones propiamente hereditarias o previas a la misma (es el caso de la liquidación de la sociedad de gananciales, por ejemplo) La naturaleza de la legítima del Código Civil (pars bonorum o pars valoris bonorum) así lo exige para preservar su intangibilidad.

2 Dicha intervención del legitimario es necesaria cualquiera que sea el título por el que se le atribuye la legítima. La STS de 18 de julio de 2012 expresamente exige la intervención del legitimario en la partición practicada por los herederos, pues no se puede repartir la herencia sin tener en cuenta sus derechos legitimarios

3 Dicha intervención es necesaria también para la entrega de legados (vid. Resoluciones de 25 de febrero de 2008, 9 de marzo de 2009, 6 de marzo de 2012 y 12 y 16 de junio y 4 de julio de 2014).

4 Igual exigencia se aplica en el caso del pago en metálico de las legítimas (arts. 841 y ss del Código Civil). El artículo 843 CC exige la confirmación expresa de la partición por todos los hijos o descendientes, y a falta de ella la aprobación judicial (STS 22 de octubre de 2014).

5 La defensa de las legítimas no puede postergarse a un momento posterior a la partición, sino que ha de operar en el mismo acto particional y en aquellos otros anteriores que están relacionados con la misma partición. Dice en este sentido la Resolución: “… No cabe dejar al legitimario la defensa de su derecho a expensas de unas «acciones de rescisión o resarcimiento» o la vía declarativa para reclamar derechos hereditarios y el complemento de la legítima, ejercitables tras la partición hecha y consumada, lo que puede convertir la naturaleza de la legítima de Derecho común, que por reiteradísima doctrina y jurisprudencia es pars bonorum, en otra muy distinta (pars valoris), lo que haría que el legitimario perdiese la posibilidad de exigir que sus derechos, aun cuando sean reducidos a la legítima estricta y corta, le fueran entregados con bienes de la herencia y no otros”.

Resolución de 15 de junio de 2020 . Informe agosto NyR (R.317) (JAR)

PDF (BOE-A-2020-9044 – 8 págs. – 253 KB) Otros formatos

 

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MINI INFORME AGOSTO 2020

NORMAS:   Cuadro general.     Por meses.     + Destacadas

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NORMAS:   Tratados internacionales,  Derecho Foral,  Unión Europea

RESOLUCIONES:    Por meses.   Por titulares.  Índice Juan Carlos Casas

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CASOS PRÁCTICOS:   Madrid y Bilbao.    Internacional.

PORTADA DE LA WEB

Procesión de la Burrita en Las Palmas de Gran Canaria. Por El Coleccionista de instantes.

Informe Oficina Notarial Julio. Últimos criterios fiscales en las Disoluciones de Comunidades de bienes

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Índice:

DISPOSICIONES DESTACADAS

NOTICIAS NOTARIALES

RESOLUCIONES

PRÁCTICA NOTARIAL:  ÚLTIMOS  CRITERIOS FISCALES EN LA LIQUIDACIÓN DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD

1.-OPERACIONES PREVIAS PERO SIMULTÁNEAS A LA DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD: SEGREGACIONES, DIVISIONES MATERIALES, DIVISIONES HORIZONTALES.

2.- DISOLUCIÓN TOTAL DE COMUNIDAD DE UN SOLO BIEN INDIVISIBLE: BASE IMPONIBLE.

3.- DISOLUCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD. VARIOS COMUNEROS, ALGUNOS SALEN DE LA COMUNIDAD Y OTROS NO.

4.- DISOLUCIÓN TOTAL DE COMUNIDAD CON EXCESOS INEVITABLES.

ENLACES

 

DISPOSICIONES DESTACADAS

Tratados internacionales

Resolución de 4 de junio de 2020, de la Secretaría General Técnica, sobre aplicación del artículo 24.2 de la Ley 25/2014, de 27 de noviembre, de Tratados y otros Acuerdos Internacionales.

Resumen: Trimestralmente se publican las comunicaciones relativas a Tratados Internacionales Multilaterales en los que España es parte.

De conformidad con lo establecido en el artículo 24.2 de la Ley 25/2014, de 27 de noviembre, de Tratados y otros Acuerdos Internacionales, se hacen públicas las comunicaciones relativas a Tratados Internacionales Multilaterales en los que España es parte, que se han recibido en el Ministerio de Asuntos Exteriores, Unión Europea y Cooperación desde la publicación anterior hasta el 1 de junio de 2020.

Procedimientos registrales: Instrucción DGSJFP 4 de junio de 2020

Instrucción de 4 de junio de 2020, de la Dirección General de Seguridad Jurídica y Fe Pública, sobre levantamiento de medidas adoptadas por la crisis sanitaria del COVID-19.

Resumen: Concreta el cómputo de plazos de caducidad de los asientos registrales. Suprime medidas especiales tomadas durante la crisis, como horarios o plazos de calificación y despacho. Mantenimiento de teletrabajo y medidas preventivas en las oficinas.

El cómputo de los plazos de caducidad de los asientos registrales que hubiesen quedado suspendidos en virtud de lo dispuesto en el artículo 42 RD ley 8/2020, es decir, asientos de presentación, anotaciones preventivas, menciones, notas marginales y de cualesquiera otros asientos registrales susceptibles de cancelación por el transcurso del tiempo, seguirá en suspenso hasta el levantamiento de la suspensión en este ámbito.

El cómputo de los plazos se reanuda con fecha 10 de junio de 2020, por disponerlo así la D. Ad. 4ª RDLey 21/2020, de 9 de junio. La D.F.4ª.dos del mismo RDLey deroga el art. 42, pero con efectos desde su entrada en vigor, el 11 de junio.

Se restablece el plazo ordinario de calificación y despacho (15 días hábiles) para los títulos que se presenten a partir del 11 de junio. Para los presentados antes, el plazo es de 30 días hábiles.

 La solicitud de servicios registrales de modo presencial queda completamente normalizada. El horario de atención al público vuelve a ser de las 9 a las 17 horas.

Se reanudan el 11 de junio los plazos para formular alegaciones en los expedientes del artículo 199 LH y demás procedimientos de coordinación Catastro-Registro. Se continuarán a partir de la última notificación practicada, o se reiniciarán si no se hubiera practicado diligencia alguna.

Entrada de vigor el 11 de junio de 2020.

Ir al archivo especial.

RDLey 24/2020: Ertes. Autónomos.

En ejecución de un segundo Acuerdo Social en Defensa del Empleo se prorrogan y adaptan medidas tomadas durante la pandemia sobre ERTEs, cotizaciones a la Seguridad Social, desempleo, compromiso de mantener el empleo o límites en la distribución de dividendos. Medidas para autónomos sobre cotizaciones y sobre compatibilidad entre prestación de cese de actividad con el trabajo por cuenta propia. 

Ir al archivo especial

Un resumen de lo más destacado se puede consultar en el  MINI INFORME DEL MES.

 

NOTICIAS NOTARIALES

Jubilaciones 

Se jubila a la notaria de Ciudad Real doña María Paz Canales Bedoya.

Se jubila al notario de Martorell don Francisco de Paula Polo Ortí.

Se jubila al notario de Córdoba don José María Montero Pérez Barquero.

Se jubila al notario de Gijón don José Luis Rodríguez García-Robes.

Se jubila al notario de Madrid don José Fernando Usera Cano.

Se jubila al notario de Málaga don Federico Pérez-Padilla García.

Se jubila a don Josep María Quintana Petrus, registrador mercantil y de bienes muebles de Palma de Mallorca I.

Se jubila a don Octavio Linares-Rivas Lalaguna, registrador de la propiedad de Adeje.

Se jubila a don José Luis Aragón Aparicio, registrador de la propiedad de Madrid n.º 28.

Se dispone la jubilación voluntaria del notario de Torrejón de Ardoz don José María Piñar Gutiérrez.

Se dispone la jubilación voluntaria del notario de Getafe don Eduardo Torralba Arranz.

Se dispone la jubilación voluntaria del notario de Madrid don Rafael Vallejo Zapatero.

Se dispone la jubilación voluntaria del notario de Zaragoza don Mariano Jesús Pemán Melero.

 

RESOLUCIONES 

Un resumen de lo más destacado se puede consultar en el  MINI INFORME DEL MES.

En  JUNIO se han publicado  OCHENTA Y OCHO RESOLUCIONES. Se ofrecen en ARCHIVO APARTE.

A continuación se seleccionan las de interés para la Oficina Notarial, clasificadas por orden de importancia, primero las de registro de la propiedad y luego mercantiles.

RESOLUCIONES PROPIEDAD

100.⇒⇒⇒ PRÉSTAMO HIPOTECARIO. LEY 2/2009: REQUISITOS PARA SU APLICACIÓN. HABITUALIDAD. CONCEPTO DE CONSUMIDOR.

En un préstamo hipotecario concedido por un inversionista que tiene otras cuatro hipotecas inscritas, a un pensionista para arreglos en un bar adquirido por herencia pero que dedica a actividad empresarial, se plantea si está sujeto a la LCCPCHySI. La DGRN considera que no y revoca la nota de la registradora que pedía requisitos Ley 2/2009.

132.⇒⇒⇒ HIPOTECA. VENCIMIENTO ANTICIPADO ART. 24 LEY 5/2019. INTERESES.

La registradora deniega una hipoteca por falta de exigencia en la cláusula de vencimiento anticipado de que se diga que el deudor debe estar en mora ni que se le advierta que si no paga en plazo tras el correspondiente requerimiento, hay vencimiento total. La DGSJyFP revoca la primera parte de la nota y confirma la segunda.

85.*** HERENCIA. CONMUTACIÓN DE USUFRUCTO VIUDAL EXISTIENDO UNA MENOR

La adjudicación a uno de los herederos con la obligación de compensar en metálico a los demás el exceso de valor de lo adjudicado en relación con el de su cuota hereditaria no implica enajenación. La regla legal de la posible igualdad no exige igualdad matemática o absoluta. 

106.*** INTERPRETACIÓN DE CLÁUSULA TESTAMENTARIA: SUSTITUCIÓN FIDEICOMISARIA O HEREDERA CONDICIONAL. 

En relación con una cláusula testamentaria en la que se hace constar que “el esposo instituye heredera fiduciaria a su esposa, si no contrae nuevo matrimonio, ya que en tal caso le lega a ésta su cuota usufructuaria y la sustituye vulgar y fideicomisariamente por los hermanos del testador”, la DG interpreta, que, en tal supuesto, y si la fiduciaria no contrae nuevo matrimonio, son herederos fideicomisarios los hermanos del testador, y no son herederos los sobrinos de la esposa referida, ya que se está ante una sustitución fideicomisaria condicional y no ante una herencia condicional.

115.*** HERENCIA. ADJUDICACIÓN DEL USUFRUCTO A LA VIUDA Y PROHIBICIÓN DE DISPONER. CAUTELA SOCINI.

La prohibición de disponer que se impone en el testamento a la heredera, hasta alcanzar la edad de veinticinco años, no conculca la intangibilidad cualitativa de la legítima, pues se establece una cautela «Socini», admitida doctrinal y jurisprudencialmente, o cláusula de opción compensatoria de la legítima, de modo que la heredera forzosa tiene la facultad de elegir entre respetar la prohibición de disponer, recibiendo más de lo que le corresponde por su legítima, o bien la infracción de dicha prohibición aun cuando en este caso quede reducida su porción hereditaria a su legítima.

122.*** HIPOTECA EN GARANTÍA DE DOS OBLIGACIONES CONEXAS O DEPENDIENTES ENTRE SÍ. HIPOTECA FLOTANTE. COMPRAVENTA PREVIA.

Cabe constituir una sola hipoteca en garantía de obligaciones distintas cuando aquéllas tienen conexión causal entre sí o relación de dependencia de unas respecto de las otras. En los restantes casos, de varias obligaciones garantizadas sin nexo causal, cabe constituir una hipoteca llamada flotante regulada en el artículo 153 bis LH cuando el acreedor es una entidad financiera u organismo oficial especificado en dicho artículo. 

123 y 124.*** OPCIÓN DE COMPRA. PACTO COMISORIO

La prohibición del pacto comisorio también es aplicable a toda suerte de negocios jurídicos, indirectos, simulados o fiduciarios, simples o complejos, que persigan fines de garantía. Siempre que bajo estos esquemas contractuales se detecte una «causa garantiae», se aplicará igualmente la norma prohibitiva del artículo 1859 CC.

134.*** COMPRAVENTA. CAPITULACIONES MATRIMONIALES. PREVIA INSCRIPCIÓN EN EL REGISTRO CIVIL.

No se puede inscribir con carácter privativo un bien comprado por cónyuge casado en régimen de separación de bienes pactado en capitulaciones matrimoniales si estas no constan indicadas en el Registro civil.

148.*** RECTIFICACIÓN DESCRIPTIVA DE FINCA E INSCRIPCIÓN DE REPRESENTACIÓN GRÁFICA ALTERNATIVA: POSIBILIDADES. 

Para inscribir las escrituras rectificatorias de otras no siempre han de aportarse las escrituras rectificadas al Registro si las primeras tienen todos los requisitos necesario para la inscripción. El registrador debe de obtener por sí la Certificación Catastral, si no la aporta el interesado. La rectificación de cabida, en diferencias no superiores al 10%, puede ser meramente literaria o además con inscripción de la representación gráfica, a elección del interesado. Para diferencias superiores al 10% hay que tramitar un expediente o bien notarial del artículo 201.1 LH o bien registral del artículo 199 LH.

149***EJECUCIÓN EN UN MISMO PROCEDIMIENTO DE HIPOTECAS EN GARANTÍA DE PRÉSTAMOS DISTINTOS AFECTANDO A VARIAS FINCAS

No es posible ejecutar en un mismo procedimiento hipotecas en garantía de préstamos distintos, cuando las hipotecas no concurren sobre el mismo bien, sino que afectan a una pluralidad de bienes.

70.** HERENCIA APORTANDO ACTA FINAL DE DECLARACIÓN DE HEREDEROS PERO NO ACTA PREVIA Y CERTIFICADOS

No es necesario aportar para la calificación registral el acta inicial de requerimiento para declarar herederos abintestato ni las certificaciones de defunción y del Registro General de Actos de Última Voluntad de los causantes

72.** ESCRITURA EN CUMPLIMIENTO DE SENTENCIA FIRME. CSV ILEGIBLE. CALIFICACIÓN REGISTRAL DE DOCUMENTOS JUDICIALES

La firma electrónica de los documentos administrativos debe ser objeto de verificación mediante un código seguro de verificación legible que permita contrastar su autenticidad. No puede el registrador, revisar el fondo de una sentencia firme que reconoce un contrato de permuta, condenando al Ayuntamiento a su formalización en escritura pública.

83.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO. LEY 5/2019. INTERESES. CONTROL DEL PRINCIPIO DE TRANSPARENCIA MATERIAL.

La registradora suspende una cláusula de bonificación de condiciones financieras porque [1] no se especifica qué circunstancias determinan la «relación más estrecha» de las que se hace depender el tipo de interés; y, [2] que se hace depender la bonificación de interés del impago del préstamo, de modo que si a la aplicación de los intereses de demora se suma la penalización del 1% sobre los intereses ordinarios, se estaría aplicando de hecho un sobregiro de 4 puntos, excediéndose los límites legales. La DGRN revoca la nota alegando que la registradora no puede hacer control de transparencia.

87 y 88.** INMATRICULACIÓN POR EXPEDIENTE NOTARIAL ART. 203 LH. TITULARIDAD CATASTRAL EN INVESTIGACIÓN

En expediente de dominio notarial solo se exige identidad entre el título y la certificación catastral  referida a la descripción de la finca, y no entre el titular catastral con el adquirente o transmitente. Cuando la titularidad catastral de la finca a inmatricular este en investigación se exige la notificación en el expediente a la Administración que tramita tal procedimiento. Necesidad de motivar la calificación pues su falta podría bastar para la estimación del recurso que se interpusiere frente a la misma.

89.**LIQUIDACIÓN DE SOCIEDAD CONYUGAL CON CONTRAPRESTACIÓN. MEDIOS DE PAGO

El origen de los medios de pago debe también manifestarse o acreditarse en las adjudicaciones en convenio regulador por divorcio.

91.** HERENCIA. CONTRADICCIÓN EN CUANTO AL ESTADO CIVIL QUE TENÍA EL CAUSANTE AL ADQUIRIR

Para exceptuar la aplicación del artículo 40.d) LH, la prueba de la soltería del titular registral, para rectificar la inscripción en que consta casado y con carácter ganancial, se necesita la certificación de nacimiento del que resulte no haber matrimonio.

92 y 93.** ACREDITACION NOTIFICACION PLUSVALÍA. SOLICITUD DE PRÓRROGA

La instancia presentada para solicitar prórroga del plazo de liquidación y pago del IIVTNU (Madrid) es suficiente para levantar el cierre registral si facilita los datos que permitan, finalizada la prórroga, iniciar las actuaciones inspectoras en caso de impago (Art. 254 LH).

94.** OBRA NUEVA. DUDAS SOBRE SU UBICACIÓN. GEORREFERENCIACIÓN DE FINCAS DE CONCENTRACIÓN.

Si el lindero de una finca es una edificación y luego se pretende la inscripción de una obra nueva que se halla cerca del lindero de dicha finca, ello puede fundamentar las dudas del registrador sobre si la nueva construcción se encuentra dentro o no de la finca registral. Para despejar las dudas se puede georreferenciar la finca entera, incluso si proviene de concentración parcelaria.

95.** VENTA EN PROCESO CONCURSAL. IDENTIFICACIÓN DE LAS FINCAS. TÍTULO INSCRIBIBLE ESCRITURA PÚBLICA

La enajenación directa en un proceso concursal requiere escritura pública, sin que sea suficiente el auto aprobatorio. Las fincas, aunque no estén determinas con todos los datos exigibles según la legislación hipotecaria, han de estar perfectamente identificadas.

97.** SEGURO DECENAL. TRANSMISIÓN DE VIVIENDA AUTOCONSTRUIDA.  ACREDITACIÓN DEL USO PROPIO CON LA LICENCIA DE OCUPACIÓN.

La licencia de primera ocupación (no la mera solicitud de licencia) sirve para acreditar en la escritura de declaración de obra nueva el tipo de vivienda y el uso al que se destina, pero no sirve para acreditar en el momento de la enajenación de dicha vivienda el uso propio posterior que le haya podido dar su dueño.

99.** INMATRICULACIÓN ART. 205 LH. NO COINCIDENCIA EN LA DESCRIPCIÓN DE LAS FINCAS CON EL CATASTRO

El título inmatriculador debe contener la descripción de las fincas en términos totalmente coincidentes con la que resulta del Catastro.

106.** INTERPRETACIÓN DE CLÁUSULA TESTAMENTARIA: SUSTITUCIÓN FIDEICOMISARIA O HEREDERA CONDICIONAL. 

En relación con una cláusula testamentaria en la que se hace constar que “el esposo instituye heredera fiduciaria a su esposa, si no contrae nuevo matrimonio, ya que en tal caso le lega a ésta su cuota usufructuaria y la sustituye vulgar y fideicomisariamente por los hermanos del testador”, la DG interpreta, que, en tal supuesto, y si la fiduciaria no contrae nuevo matrimonio, son herederos fideicomisarios los hermanos del testador, y no son herederos los sobrinos de la esposa referida, ya que se está ante una sustitución fideicomisaria condicional y no ante una herencia condicional.

108.** PRÉSTAMO HIPOTECARIO. HIPOTECANTE NO DEUDOR: ACTA NOTARIAL LEY 5/2019

La única cuestión que se plantea es si en la reseña del acta notarial de transparencia material debe indicarse que el hipotecante no deudor, persona física, ha recibido en plazo la documentación y el asesoramiento previstos en el art. 15 LRCCI. La registradora lo exige y la DGRN lo confirma.

109.** COMPRAVENTA OTORGADA EN 1980. CALIFICACIÓN REGISTRAL DE LA SUFICIENCIA DEL PODER

Formalizada el 26 de septiembre de 1980, por el Presidente de una Cooperativa de Viviendas, escritura de adjudicación, en favor de cada uno de los 101 cooperativistas, de una cuota indivisa de determinada vivienda de un edificio sito en una Urbanización de Madrid, propiedad de dicha Cooperativa, resulta que el poder conferido a aquel, por la Junta Rectora, no incluía esta posibilidad. La DG entiende que, al presentarse ahora a inscribir en 2019, dicha escritura, no le es aplicable el art. 98 de la ley 24/2001 Medidas fiscales (que no había entrado en vigor al tiempo de aquel otorgamiento).

121.** COMPRAVENTA. DUDAS EN CUANTO A LOS APELLIDOS DEL TRANSMITENTE

Las erratas de transcripción (apellidos) que resulten evidentes del contexto y documentos calificados y que no hagan dudar de la identidad del sujeto no impiden la inscripción del documento sin necesidad de subsanarlo formalmente.

125.** CONVENIO REGULADOR: CONSTITUCIÓN (por DONACIÓN) DE DERECHOS DE USUFRUCTO Y USO

En un convenio regulador de divorcio NO pueden hacerse donaciones (ni entre cónyuges ni a los hijos sobre un piso que NO sea la vivienda familiar) siendo precisa escritura de donación (y aceptación). La HOMOLOGACIÓN JUDICIAL del convenio no altera su naturaleza ni lo convierte en documento público.

131.** COMPRAVENTA. REPRESENTACIÓN. JUICIO NOTARIAL DE SUFICIENCIA

El juicio de suficiencia es correcto cuando se expresa de la forma siguiente: «Yo, el Notario, considero suficientes todas las facultades representativas acreditadas para el acto o contrato a que esta escritura se refiere (…) Juzgo a los señores comparecientes con la capacidad legal y legitimación necesaria para otorgar la presente escritura de compraventa». La escritura se titula “escritura de compraventa”.

136.** AMPLIACIÓN DE OBRA NUEVA. LICENCIA DE PRIMERA OCUPACIÓN O CÉDULA DE HABITABILIDAD EN MALLORCA.

En las Islas Baleares es necesario aportar la Licencia de Ocupación en las escrituras de obra nueva terminadas. En la isla de Mallorca, para las solicitudes presentadas después de 8 de Diciembre de 2018 relativas a viviendas, basta con aportar la cédula de habitabilidad, pues para su concesión se ha tenido que presentar la licencia de ocupación. Antes de esa fecha la relación entre dichos documentos era la inversa: la licencia de ocupación presuponía la existencia de la cédula de habitabilidad .

152.** SEGREGACIÓN DE FINCA CON LA CONDICIÓN DE CEDER UNA PARTE PARA ZONA VERDE. CONDITIO IURIS. 

Tras diversas cesiones de terreno, llevadas a cabo entre varias Mercantiles, la última titular de aquel “Sea Group”, adquiere una de las parcelas, que lleva consigo la obligación urbanística inscrita, de “ceder al Ayuntamiento correspondiente una zona verde pública”. Tras la negativa del registrador a la inscripción de la transmisión del terreno, sin la cesión de la parcela pública a la Corporación Local, la DG equipara dicha obligación asumida, como una especie de “conditio iuris”, que va unida a la cesión del terreno, lo que no impide la transmisión de aquel a un tercero pero comporta la obligación de ceder la zona verde a la Entidad Municipal.

155.** HIPOTECAS LEY 5/2019. PRÉSTAMOS CON UNA PERSONA FÍSICA CONSUMIDORA PRESTATARIA, FIADORA O GARANTE, PARA ADQUIRIR O CONSERVAR TERRENOS O INMUEBLES CONSTRUIDOS O POR CONSTRUIR

En los préstamos con una persona física consumidora que actúe en concepto de prestataria, fiadora o garante, cuya finalidad sea adquirir o conservar derechos de propiedad sobre terrenos o inmuebles construidos o por construir, la Ley 5/2019 será aplicable con independencia de que su destino sea o no residencial (Instrucción de 20 de Diciembre de 2019)

158.** HERENCIA. FINCA DESCRITA SIN TENER EN CUENTA UNA SEGREGACIÓN INSCRITA. REPRESENTACIÓN GRÁFICA DEL RESTO.

La falta de inscripción de la representación gráfica del resto al inscribir la segregación debe entenderse sin perjuicio de que tal representación gráfica sea exigible cuando se pretenda practicar en el futuro alguna inscripción sobre dicho resto de la finca.

RESOLUCIONES MERCANTIL

82.*** DEPÓSITO DE CUENTAS SIN INCLUIR EN EL INFORME DE GESTIÓN ESTADO DE INFORMACIÓN NO FINANCIERA.

Para tener obligación de incluir en el informe de gestión la información no financiera, las sociedades de capital deben cumplir de forma cumulativa los requisitos establecidos en las letras a) y b) del art. 262.5 de la LSC. Si se deja de cumplir el requisito de la letra a) o alguno referido a cifras económicas o ser entidad de interés público, de los de la letra b) desaparece la obligación.

107.*** DEPÓSITO DE CUENTAS. CONVOCATORIA DE JUNTA SIN LA ANTELACIÓN DEBIDA.

No son inscribibles los acuerdos adoptados por una junta general celebrada sin haber sido convocada con la antelación debida.

129.*** ESTATUTOS SOCIALES. CONVOCATORIA DE JUNTA POR UNO SOLO DE LOS ADMINISTRADORES MANCOMUNADOS.

 Es inscribible la cláusula estatutaria que en caso de administración mancomunada permite que la convocatoria de junta sea hecha por uno solo de los administradores mancomunados.

137.*** REGISTRO DE BIENES MUEBLES. INSCRIPCIÓN DE BUQUE EN CONSTRUCCIÓN EN ASTILLERO EXTRANJERO.

Para la inscripción de un buque en construcción es requisito indispensable la previa inscripción en el Registro de Buques y Empresas Navieras.

151.*** CONSTITUCIÓN DE SOCIEDAD: OBJETO. ASISTENCIA PERSONAL A LA JUNTA Y REVOCACIÓN DE LA REPRESENTACIÓN

Si el objeto se refiere a la negociación de valores mobiliarios, deben excluirse expresamente del mismo las actividades reguladas en la LMV. Es posible establecer en estatutos que la asistencia personal del representado a la junta no implica la revocación de la representación.

156.*** ESTATUTOS. TRANSMISIÓN FORZOSA DE PARTICIPACIONES SOCIALES. EXCLUSIÓN DE SOCIOS. PRIVACIÓN DEL DERECHO AL VOTO.

Es inscribible una cláusula estatutaria por virtud de la cual en caso de embargo de participaciones surge un derecho de adquisición preferente a favor de la sociedad y los socios. Se admite como precio o valor razonable el que resulta del balance. Mientras subsiste el embargo se suprime el voto al socio afectado. Y también es admisible configurar el embargo como causa de exclusión, con valor también preestablecido según balance.

160.*** AUMENTO DE CAPITAL MEDIANTE COMPENSACIÓN DE CRÉDITOS: NO EXISTE DERECHO DE SUSCRIPCIÓN PREFERENTE.

Un aumento de capital por compensación de créditos es un aumento por aportación no dineraria y no da lugar al derecho de suscripción preferente de los demás socios.

 

PRACTICA NOTARIAL:  CRITERIOS FISCALES  A TENER EN CUENTA EN LA LIQUIDACIÓN DE DISOLUCIONES DE COMUNIDAD.

1.- OPERACIONES PREVIAS PERO SIMULTÁNEAS A LA DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD: SEGREGACIONES, DIVISIONES MATERIALES, DIVISIONES HORIZONTALES.

SUPUESTO DE HECHO: Nos referimos a aquellos casos en los que para preparar los lotes previos a la disolución de comunidad es necesario hacer segregaciones, o divisiones materiales de fincas , o divisiones horizontales.

CRITERIO FISCAL ACTUAL. Las  operaciones previas NO ESTÁN SUJETAS a AJD pues se considera que el hecho imponible está incluido  en la disolución de comunidad al ser actos preparatorios e imprescindibles para que se produzca la disolución. (Este criterio no es aplicable a las declaración de obra nueva).

CRITERIO FISCAL TRADICIONAL. El criterio tradicional era entender que eran actos jurídicos diferentes y se tributaba dos veces por AJD: por la operación previa y por la disolución de comunidad. 

EJEMPLO PRÁCTICO: Se efectúa la división horizontal de un bien que vale 100  en dos elementos privativos de 50; luego los dos comuneros disuelven la comunidad y  cada  uno de ellos se queda con un elemento privativo; la división horizontal no estará sujeta a AJD  y la disolución de comunidad estará sujeta a AJD y tendrá dos bases de 50 .

 

2.- DISOLUCIÓN TOTAL DE COMUNIDAD DE UN SOLO BIEN INDIVISIBLE: BASE IMPONIBLE.

SUPUESTO DE HECHO: Un sólo comunero se queda con la totalidad de un bien indivisible. 

Se considera que hay un solo bien (aunque haya dos) cuando se trata de una vivienda y una plaza de garaje.

Se considera que hay un sólo adjudicatario (aunque sean dos personas) cuando el adjudicatario es un matrimonio en régimen de gananciales.

CRITERIO FISCAL ACTUAL: Se considera que la base imponible es el valor de la parte que adquiere el copropietario que se queda  (de la que hasta ese momento no era titular), es decir de los comuneros salientes.

CRITERIO FISCAL TRADICIONAL: Se consideraba que la base imponible por AJD era la totalidad del valor del bien objeto de división.

EJEMPLO PRÁCTICO: Si hay dos copropietarios por mitad de un bien que vale 100  y uno de ellos se queda con todo el bien, estará sujeta a AJD la ½ adquirida, por lo que la base imponible será 50.

Lo mismo ocurrirá si hay tres propietarios y el  propietario de 1/3 adquiere los otros 2/3 después de la disolución de comunidad: la base imponible por AJD será 2/3, es decir  66,66.

3.- DISOLUCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD. VARIOS COMUNEROS, ALGUNOS SALEN DE LA COMUNIDAD Y OTROS NO.

SUPUESTO DE HECHO: Hay varios comuneros sobre un bien o sobre varios bienes. Alguno de ellos se va y se le paga su parte en efectivo. Se quedan 2 o más comuneros que ven incrementada su cuota.

CRITERIO FISCAL ACTUAL: Se considera que la disolución parcial quedando 2 o más comuneros no es disolución de comunidad y que, sin embargo, hay tantas adquisiciones sujetas a ITP como comuneros adquirentes y la base imponible es el valor de las cuotas que adquiere cada uno .

CRITERIO FISCAL TRADICIONAL: Se consideraba que había una disolución de comunidad y la base imponible por AJD era la totalidad del valor de los bienes objeto de división, pues se disolvía una comunidad, aunque naciera una nueva.  

EJEMPLO PRACTICO: Es decir, si hay 3 propietarios de un bien que vale 100 y sale de la comunidad uno de los tres pagándole su parte los otros 2 que se quedan, habrá dos bases imponibles por 16,66, siendo sujetos pasivos de estas dos bases los adquirentes.

Si hay 4 propietarios de dos bienes que valen 100 y salen dos pagándoles su parte los otros 2 que se quedan habría dos bases por 25, siendo sujetos pasivos de estas dos bases los adquirentes.

4.- DISOLUCIÓN TOTAL DE COMUNIDAD CON EXCESOS INEVITABLES.

SUPUESTO DE HECHO: Hay varios comuneros sobre varios bienes con diferentes valores. La comunidad se disuelve y  todos se adjudican bienes pero al no ser de igual valor los lotes se tienen que compensar en metálico por ser los excesos inevitables. Lo mismo  en los casos de particiones de herencia.

Se entiende que el exceso es inevitable cuando no es posible hacer lotes de bienes atendiendo a su valor y al número de comuneros sin que se produzcan excesos, que por ello devienen en inevitables.

CRITERIO FISCAL ACTUAL: Se tributa por AJD dos veces: cada comunero tributa por el valor de los bienes que se les adjudica y los que llevan excesos inevitables que compensan en efectivo además tributan otra vez por AJD por el valor de dichos excesos .

CRITERIO FISCAL TRADICIONAL: Se tributaba una vez por AJD, como ahora, y una vez por ITP por los  excesos de adjudicación.  

EJEMPLO PRACTICO: Si hay 3 propietarios de 3 bienes que valen 50, 40 y 90, y  se adjudican un bien a cada uno de los 3  habrá tres bases de AJD  de 50, 40 y 90 y una más de 30 por AJD que tendrá que pagar el que se adjudica el bien de 90 pues ese es el exceso inevitable que se compensa a los otros dos en efectivo: a uno por 10 y al otro por 20.

Para más información y profundizar en estos temas puede consultarse:

.- Informe Actualidad Fiscal Diciembre 2019

.-  Informe fiscal Agosto 2019.

.- Informe fiscal Junio de 2019.

.- Disolución de Condominio y Fiscalidad

.-  La tributación en el ITP y AJD de las disoluciones de comunidad.

.- TRIBUTACIÓN EN ITP DE LA LLAMADA EXTINCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD

.-  Excesos de Adjudicación en Partición de Herencias: ¿AJD?

.-  JURISPRUDENCIA FISCAL INFORME DE MAYO DE 2011

ENLACES:

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INFORME GENERAL DE  JUNIO: 

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NORMAS: Resúmenes 2002 – 2020.

NORMAS: Tratados internacionales,   Derecho Foral,   Unión Europea

RESOLUCIONES: Por meses.Por titulares.Índice Juan Carlos Casas

WEB:   Qué ofrecemosNyR, página de inicioIdeario

CASOS PRÁCTICOS: Madrid y Bilbao.Internacional.

PORTADA DE LA WEB

Informe Oficina Notarial Julio. Últimos criterios fiscales en las Disoluciones de Comunidades de bienes

La vida se abre paso entre las rocas. Bejeques. Foto tomada en Hermigua, La Gomera, (Junio de 2020) por Alfonso de la Fuente.


 

Informe Actualidad Fiscal Febrero 2020. Comodato de vivienda, Trust, Obra antigua, Dietas

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INFORME FISCAL FEBRERO 2020

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN.

El presente informe de este benigno febrero de 2020 se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de enero, jurisprudencia y un tema del mes.

En normativa, llega la cola de las CCAA «retrasadas»: Extremadura y La Rioja. Esta última modula y restringe la bonificación hasta ahora casi absoluta aplicable a parientes directos en sucesiones y donaciones.

La reseña jurisprudencial contiene referencias destacables en el ISD ( «trusts» y donaciones de dinero a no residentes), ITP y AJD (extinciones de condominio y obras nuevas «antiguas» e IRPF (justificación de dietas y desplazamientos de los empleados).

El tema del mes se dedica a una cuestión tan cotidiana y desconocida como el régimen fiscal de las cesiones sin contraprestación de viviendas a familiares, adyacentes y allegados (comodato).

Saludos cordiales.
JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) UNIÓN EUROPEA.

.- Reglamento de Ejecución (UE) 2020/21 de la Comisión de 14/1/2020 (IVA).

B) ARAGÓN.

.- Resolución de 13/1/2020 (BOA 23/1/2020), del DGT: coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos a efectos de la liquidación de ITP y AJD e ISD.

C) EXTREMADURA.

.- Ley 1/2020, de 31/1/2020 (DOE 3/2/2020), de presupuestos (ITP y AJD).

.- Orden de 10/1/2020 (DOE 16/1/2020) la que se aprueban los coeficientes multiplicadores para estimar el valor de determinados bienes urbanos (ISD e ITP y AJD).

D) LA RIOJA.

.- Ley 1/2020, de 30/1/2020 (BOLR 31/1/2020), de Presupuestos para el año 2020.

.- Ley 2/2020, de 30/1/2020 (BOLR 31/1/2020), de Medidas Fiscales y Administrativas para el año 2020 (ISD e ITP y AJD).

E) PAÍS VASCO.

.- VIZCAYA. Orden Foral 33/2020, de 9/1/2020 (BOB 22/1/2020): precios medios de venta aplicables en la gestión del ISD e ITP y AJD.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E IRPF.

.- CONSULTA DGT V2779-19, DE 9/10/2019. DONACIONES e IRPF: el reparto de dividendos no concordante con la participación en el capital social entre los socios por pacto interno no exime de su declaración como rendimientos del capital mobiliario en su IRPF al que le corresponde por su participación y constituye donación de quien les correspondía percibirlos a favor de los favorecidos por el pacto.

B) ISD.

.- TSJ DE CATALUÑA, SENTENCIA DE 10/10/2019, ROJ 9248/2029. SUCESIONES: para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades destinadas a arrendamiento se precisa persona empleada con contrato laboral a jornada completa.

.- CONSULTA DGT V3394-19, DE 11/12/2019. DONACIONES y SUCESIONES: las transmisiones de bienes y derechos integrados en un «trust» o de sus rendimientos a los beneficiarios suponen una donación o adquisición mortis causa (según cuando se verifique) del constituyente («settlor») a los beneficiarios, pero la mera constitución del «trust» no supone la realización de dichos hechos imponibles.

.- CONSULTA DGT V3067-19, DE 31/10/2019. SUCESIONES: las donaciones «mortis causa» del Derecho Civil Catalán tributan como adquisición «mortis causa».

.- CONSULTA DGT V3059-19, DE 30/10/2019. DONACIONES: en las donaciones de dinero situado en España de residentes a no residente, cualquier no residente tiene derecho a aplicar en la autoliquidación ante la AEAT la normativa de la CA correspondiente a la CA donde haya estado situado el dinero el mayor número de días en los cinco años inmediatos anteriores al devengo.

C) ITP Y AJD.

.- TC, SENTENCIA DE 28/1/2020, RECURSO 2208/2019. TPO: Es constitucional la modificación del TRITPAJD por el RDL 7/2019 estableciendo una exención para los arrendamientos de vivienda para uso estable y permanente.

.- TS, SENTENCIA DE 27/1/2020, ROJ 135/2020. TPO Y AJD: la extinción de condominio de un inmueble indivisible que pertenece a dos partícipes por mitades indivisas y que se adjudica íntegramente a un comunero, compensando al saliente en metálico no queda sujeta a TPO y exenta, sino no sujeta a TPO y sujeta a AJD, donde no está exenta.

.- TS, AUTO DE 28/11/2019, ROJ 12713/2019. AJD: resolverá el TS sobre si la transmisión onerosa de oficina de farmacia en escritura pública queda o no sujeta.

.- CONSULTA DGT V3306-19, DE 2/12/2019. AJD: la base imponible de las obras nuevas «antiguas» está constituida por el coste de ejecución a su realización, sin que proceda actualización.

.- CONSULTA DGT V2985-19, DE 25/10/2019. TPO: la adjudicación en divorcio a un cónyuge de la mitad indivisa del domicilio familiar, que no formaba parte de la sociedad de gananciales por indemnización por razón de trabajo queda sujeta a TPO y no exenta.

D) IRPF.

.- SENTENCIA TS DE 29/1/2020, ROJ 211/2020. IRPF: Es al empleador y no al empleado al que corresponde justificar las dietas no sujetas por desplazamientos y gastos de manutención y estancia en el IRPF del empleado.

.- CONSULTA DGT V3253-19, DE 27/11/2019. IRPF: Se pierde la exención por reinversión de vivienda habitual, aunque la adquisición de la nueva vivienda se demore más de dos años por retraso de la promotora.

E) PLUSVALÍA MUNICIPAL (IIVTNU).

.- TS, SENTENCIA DE 23/1/2020, ROJ 216/2020. IIVTNU: De acuerdo a la doctrina jurisprudencial sentada, dada la nulidad parcial de los arts. 107. 1 y 2 del TRLHL, la carga de la prueba de la inexistencia de incremento corresponde al sujeto pasivo, por lo que: (I) si no consta procede la retroacción del procedimiento y (II) si consta puede ser apreciada por la Sala y declarar la nulidad de la liquidación.

PARTE TERCERA. TEMA DEL MES: FISCALIDAD DEL COMODATO DE VIVIENDA (CESIÓN DE MERO USO GRATUITO CON EFECTOS OBLIGACIONALES).

1.- EL COMODATO DE VIVIENDA COMO INSTITUCIÓN CIVIL CON IDENTIDAD PROPIA.
1.1.- ¿A qué no estamos refiriendo?
1.2.- El comodato de vivienda en el CC. Diferencia con figuras afines.
1.3.- Ineptitud registral del comodato de vivienda.

2.- REPERCUSIONES FISCALES.
2.1.- ¿Queda sujeto al ISD como donación? No, aunque la DGT a veces haya considerado lo contrario.
2.2.- ¿Qué consecuencias tiene para el propietario? Se debe imputar un rendimiento de capital inmobiliario ajustado al mercado, salvo que conste en escritura pública el contrato de comodato.
2.3.- ¿Qué consecuencias tienen para el comodatario?

Ponente: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

 

DESARROLLO:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) UNIÓN EUROPEA.

.- Reglamento de Ejecución (UE) 2020/21 de la Comisión de 14/1/2020 que modifica el Reglamento de Ejecución (UE) n.º 79/2012 relativo al IVA (DOUE 14/1/2020) (IVA).

B) ARAGÓN.

.- Resolución de 13/1/2020 (BOA 23/1/2020), del DGT, por la que se actualizan, para el ejercicio 2020, los coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos a efectos de la liquidación de ITP y AJD e ISD.

C) EXTREMADURA.

.- Ley 1/2020, de 31/1/2020 (DOE 3/2/2020), de presupuestos (ITP y AJD).
AJD: tipo reducido del 0,1% aplicable desde el 1/1/2020 a 31/12/2020 a las escrituras públicas que documenten las adquisiciones de inmuebles destinados a vivienda habitual del sujeto pasivo, siempre que cumplan los requisitos del art. 47 del DL 1/2018 (valor real no supere 122.000 euros y determinados niveles de renta) y se trate de viviendas con protección pública y calificadas como viviendas medias.

.- Orden de 10/1/2020 (DOE 16/1/2020) la que se aprueban los coeficientes multiplicadores para estimar el valor de determinados bienes urbanos situados en Extremadura, a efectos de lo establecido en el artículo 57.1.b) de la LGT (ISD e ITP y AJD).

D) LA RIOJA.

.- Ley 1/2020, de 30/1/2020 (BOLR 31/1/2020), de Presupuestos para el año 2020.

.- Ley 2/2020, de 30/1/2020 (BOLR 31/1/2020), de Medidas Fiscales y Administrativas para el año 2020 (ISD e ITP y AJD).
a) ISD.
Modificación y recorte de la bonificación en adquisiciones mortis causa e inter vivos por parientes grupos I y II que queda fijada en el 99% para la porción de base liquidable igual o inferior a 400.000 euros y del 40% para la porción superior de haberla.

b) ITP y AJD.
TPO. Nueva regulación de los tipos reducidos en adquisición de vivienda habitual, sujetas a determinados requisitos: 5% o 3% para adquisiciones por familias numerosas, viviendas de protección oficial, jóvenes menores de 36 años y personas con discapacidad con un grado igual o superior al 33%.

E) PAÍS VASCO.

.- VIZCAYA. Orden Foral 33/2020, de 9/1/2020 (BOB 22/1/2020) del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ISD e ITP y AJD.

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E IRPF.

.- CONSULTA DGT V2779-19, DE 9/10/2019. DONACIONES e IRPF: el reparto de dividendos no concordante con la participación en el capital social entre los socios por pacto interno no exime de su declaración como rendimientos del capital mobiliario en su IRPF al que le corresponde por su participación y constituye donación de quien les correspondía percibirlos a favor de los favorecidos por el pacto.

«HECHOS: El consultante pretende constituir con otras dos personas más una sociedad de responsabilidad limitada. La participación del consultante en el capital de dicha sociedad sería del 51 por ciento, mientras que los otros dos socios tendrían una participación del 29 por ciento y del 20 por ciento respectivamente.

CUESTIÓN: Si en el caso de que decidieran acordar un reparto de dividendos igual para cada uno de ellos, qué cantidad de los mismos debería imputarse el consultante en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas».

CONTESTACIÓN:
La DGT después de reseñar los arts. 25 y 11.3 de la LIRPF, concluye: «Por tanto, los dividendos correspondientes a las participaciones de titularidad del consultante se imputarán a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a éste conforme a su porcentaje de participación en el capital social, con independencia del acuerdo privado al que hayan llegado los socios para su reparto. Y todo ello sin perjuicio de los efectos que pudieran derivarse en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en aquellos socios que perciban dividendos superiores a los correspondientes a su porcentaje en el capital social».

Comentario:
Aunque evidente la consulta, nos alerta de las repercusiones fiscales de pactos parasociales que afectan al dividendo en sociedades de capital. En mi opinión la doctrina no es extrapolable a supuestos de reparto de dividendos desiguales con apoyo normativo (participaciones o acciones sin voto) o estatutario (dividendo preferente del art. 95 del TRLSC).

B) ISD.

.- TSJ DE CATALUÑA, SENTENCIA DE 10/10/2019, ROJ 9248/2029. SUCESIONES: para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades destinadas a arrendamiento se precisa persona empleada con contrato laboral a jornada completa.

El TSJ analiza los requisitos para gozar de esta reducción de la base imponible, afirmando que uno de los requisitos era, en este caso concreto, que para la ordenación de aquélla se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, planteándose si esto ocurre con una persona que tiene un contrato de alta dirección (como directora general) pero que también es consejera delegada. El TSJ considera que en este caso la relación es más mercantil que laboral, ya que, al formar parte del órgano de administración, la relación carece de las notas ajenidad y dependencia que caracterizan a la relación laboral (reseña).

Comentario:
Tanto la DGT como los tribunales suelen ser muy exigentes en la calificación de los requisitos de una entidad destinada al arrendamiento de inmuebles como susceptible de aplicación de la exención en el IP y la reducción en el ISD. Esta es una muestra, no aceptando el cumplimiento del requisito de persona empleada con contrato laboral y a jornada completa del art. 27.2 de la LIRPF cuando se trata de un administrador y director general con contrato de alta dirección.
Recordemos que en el informe de mayo 2019 se reseñaba la consulta de la DGT V3029-19 que tampoco lo consideraba cumplido en caso de que se supla el empleado por una empresa de gestión o profesional autónomo.

.- CONSULTA DGT V3394-19, DE 11/12/2019. DONACIONES y SUCESIONES: las transmisiones de bienes y derechos integrados en un «trust» o de sus rendimientos a los beneficiarios suponen una donación o adquisición mortis causa (según cuando se verifique) del constituyente («settlor») a los beneficiarios, pero la mera constitución del «trust» no supone la realización de dichos hechos imponibles.

«HECHOS: El consultante, persona física y residente fiscal en España va a ser designado como beneficiario en un «trust» constituido por su hermano («settlor») que reside en Estados Unidos (EEUU).

El «trust», que se constituirá conforme a las leyes del Estado de Florida (EEUU), tendrá carácter irrevocable; los bienes aportados al mismo no estarán situados en territorio español; los «trustees» serán residentes en EEUU y junto con el consultante, serán designados beneficiarios su esposa e hijos, así como sus descendientes y los tres hijos del «settlor» así como sus descendientes. Los poderes de administración y distribución de los «trustees» sobre los bienes y derechos aportados al trust son totalmente discrecionales.

CUESTIÓN:
1) Tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la constitución del trust y aportación de bienes y derechos al mismo, por las distribuciones ordenadas por los «trustees» a favor de los beneficiarios residentes en España y cuando se produzca el fallecimiento del «settlor».

2) Obligación del consultante de declarar en el Modelo 720 los bienes y derechos situados en el extranjero que han sido aportados al trust, teniendo la condición de beneficiario del mismo».

CONTESTACIÓN:
(…) «CONCLUSIONES:

Primera: A efectos fiscales del ordenamiento jurídico tributario español, a falta del reconocimiento de la figura del “trust”, en principio, se tiene por no constituido, por lo que no surten efectos las relaciones jurídicas reguladas por el mismo. Por tanto, las aportaciones de bienes al “trust” constituido por el hermano del consultante no tienen, en principio, efectos. En consecuencia, las transmisiones de bienes y derechos de la persona que constituyó el “trust” –o de los rendimientos producidos por tales bienes y derechos– ordenados por el gestor del “trust” (trustee) a favor de los beneficiarios, a efectos del ordenamiento jurídico tributario español, se consideran transmisiones directas del “settlor” al beneficiario.

Segunda: A efectos fiscales del ordenamiento jurídico tributario español y de acuerdo con la conclusión anterior, en caso de que con posterioridad a la aportación de bienes al “trust” se formalice la donación de todo o parte de los bienes aportados en un documento al efecto en el que los beneficiarios acepten la donación, se entenderá producida una transmisión inter vivos directamente del “settlor” a aquellos beneficiarios que hayan aceptado la donación, pues tal transmisión no se entendió producida con la aportación de los bienes al “trust”.

Tercera: A efectos fiscales del ordenamiento jurídico tributario español y de acuerdo con las conclusiones anteriores, con independencia de que se hubiera formalizado o no la donación descrita, el fallecimiento del “settlor” producirá, en principio, una transmisión mortis causa de los bienes y derechos aportados al “trust”, en la medida en que tal transmisión no se hubo entendido producida con la aportación de los bienes al “trust”.

Cuarta: En el presente caso, el consultante al ser residente fiscal en España estará sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por obligación personal de contribuir, devengándose el impuesto conforme a lo previsto en las conclusiones anteriores. No corresponde a este Centro Directivo determinar los criterios conforme a los cuales se realizará el reparto de los bienes y derechos del causante, sino que en este caso habrá que estar a los documentos en los que se formalice esta transmisión, entre ellos, los acuerdos por los que se rige el “trust”.

Quinta: No obstante, cabe indicar que, dado que la legislación por la que se rige en cada caso un “trust” puede ser de muy diversa índole y que los acuerdos que los regulan pueden ser complejos y de distinta naturaleza, las conclusiones anteriores quedan condicionadas a la valoración de las cuestiones de hecho que realicen los órganos de Inspección y Gestión de la Administración Tributaria y a las reglas de interpretación y calificación de la Ley General Tributaria». (…)

Comentario:
Interesante la consulta de la DGT en torno a una institución sajona, el «trust», que no reconoce, pero nos da unas pautas para ordenar sus implicaciones fiscales en lo que afecten a residentes.

En primer lugar, que la constitución del mismo por el «setllor» no presupone transferencia dominical alguna ni a favor del «trustee» (gestor, titular aparente) ni de los beneficiarios, salvo que del título constitutivo del «trust» resulte claramente plenos efectos traslativos de presente a favor de uno u otros.

En segundo término, las transferencias de los elementos patrimoniales del «trust» o de sus rendimientos a favor de los beneficiarios vigente el mismo, constituyen donaciones a su favor por el constituyente (settlor).

Y, finalmente, el fallecimiento del settlor determinará una transmisión mortis causa sujeta al ISD de éste a los beneficiarios del patrimonio del «trust».

.- CONSULTA DGT V3067-19, DE 31/10/2019. SUCESIONES: las donaciones «mortis causa» del Derecho Civil Catalán tributan como adquisición «mortis causa».

«HECHOS: La madre de los consultantes pretende realizar una donación a sus hijos que se entregará en el momento del fallecimiento de la misma si lo estima conveniente una persona de confianza.

CUESTIÓN: Tributación de la operación».

CONTESTACIÓN:
La DGT después de reseñar el art. 432-1 del CC de Cataluña y los arts. 3.1 y 20.1 y 2, sienta las siguientes CONCLUSIONES:
«Primera: La donación mortis causa, si bien tiene la naturaleza jurídica de donación, despliega sus efectos con ocasión de la muerte del donante. Por ello, la normativa del impuesto la califica como título sucesorio y no como negocio jurídico gratuito e inter vivos. Esta calificación de la donación mortis causa como título sucesorio es determinante del tratamiento de dicha figura en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, pues se aplicarán siempre las normas relativas a las adquisiciones por causa de muerte, en lo que se refiere a hecho imponible, base imponible, reducciones, cuota tributaria, devengo y obligaciones formales.

Segunda: A este respecto, serán aplicables las normas especiales aprobadas por la Comunidad Autónoma donde resida actualmente la futura causante, tanto en lo que se refiere a reducciones, como a tarifa, coeficientes multiplicadores, deducciones y bonificaciones.

Tercera: En cuanto a las obligaciones formales, la oficina competente será la de la Comunidad Autónoma donde la futura causante tuviera la residencia habitual y el plazo de presentación será el fijado por dicha Comunidad Autónoma para la declaración de adquisiciones por causa de muerte o, en su defecto, seis meses a contar desde el día del fallecimiento de la causante».

Comentario:
Digna de reseña la consulta en cuanto se refiere a las donaciones «mortis causa» una institución gloriosamente fenecida en derecho común, pero vigente en los derechos civiles de algunas CCAA.
Pues bien, como reconoce el art. 11 del RISD, constituyen títulos sucesorios, rigiéndose su tributación por las reglas de las sucesiones, incluso en el devengo que se verifica al fallecimiento del donante, aunque sean aceptadas en vida del donante.

.- CONSULTA DGT V3059-19, DE 30/10/2019. DONACIONES: en las donaciones de dinero situado en España de residentes a no residente, cualquier no residente tiene derecho a aplicar en la autoliquidación ante la AEAT la normativa de la CA correspondiente a la CA donde haya estado situado el dinero el mayor número de días en los cinco años inmediatos anteriores al devengo.

«HECHOS: Los padres del consultante, residentes en Andalucía, desean donar a su hijo un dinero mediante transferencia bancaria de una cuenta situada en Andalucía a una cuenta situada en Estados Unidos, que es donde reside el consultante.

CUESTIÓN: Si se pueden aplicar las bonificaciones existentes en la legislación andaluza». (…)

CONTESTACIÓN:
(…) «CONCLUSIONES:
Primera: Una donación dineraria realizada por personas físicas residentes fiscales en España a un donatario no residente en el territorio español estará sujeta a tributación en España siempre que el dinero objeto de la donación esté situado en España en el momento de la realización de dicho negocio jurídico.

Segunda: La normativa española que regula el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es contraria a la normativa de la Unión Europea, en tanto en cuanto no respeta el principio de libertad de movimiento de capitales regulado en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, que prohíbe todas las restricciones a los movimientos de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países.

Tercera: Conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo y de acuerdo con la jurisprudencia del TJUE sobre el alcance del principio de libertad de movimiento de capitales consagrado en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, los efectos de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014, resultan aplicables a los residentes en países extracomunitarios.

Cuarta: En consecuencia, no ha de tenerse en cuenta la exclusión de los países terceros ajenos al EEE en relación con el ámbito de aplicación de la disposición adicional segunda de la Ley 19/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Por lo tanto, el régimen regulado en dicha disposición adicional resultará aplicable en relación con todos los no residentes, con independencia de que residan en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo o en un país tercero.

Quinta: El consultante tendrá derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma donde haya estado situado el dinero un mayor número de días del periodo de los cinco años inmediatos anteriores contados de fecha a fecha, que, según manifiesta, es la Comunidad Autónoma de Andalucía.

Sexta: Al no ser el donatario residente en ninguna Comunidad Autónoma de España y no existir punto de conexión con ninguna de ellas, tal y como establece el artículo 32 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de la Comunidades Autónomas de régimen común, y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, el organismo competente para la exacción del impuesto es la Administración Central del Estado, esto es, la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en concreto, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, Departamento de Sucesiones de no Residentes (C/ Infanta Mercedes, nº 49. Madrid; registro en C/ Lérida, nº 32-34).

Comentario:
Además de reiterar que todos los no residentes pueden aplicar la normativa de la CA más próxima conforme a la DA 2ª de la LISD, tiene un doble valor añadido:
.- El reconocer que tal posibilidad es un derecho del sujeto pasivo y no una opción, como afirma la consulta V3180-19, reseñada en el informe de enero 2020.
.- El concretar que en las donaciones de dinero la regla de la letra e) del número 1 del apartado Uno de la DA 2ª se materializa en el lugar donde haya estado el dinero mayor período de tiempo en los cinco años inmediatos anteriores (en general la oficina bancaria donde estuviera depositado).

C) ITP Y AJD.

.- TC, SENTENCIA DE 28/1/2020, RECURSO 2208/2019. TPO: Es constitucional la modificación del TRITPAJD por el RDL 7/2019 estableciendo una exención para los arrendamientos de vivienda para uso estable y permanente.

(…) Pues bien, aun cuando se aceptara que el Impuesto sobre Bienes Inmuebles y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados son, como el IRPF, IS e IRNR, pilares estructurales del sistema tributario, las modificaciones efectuadas en los mismos por los preceptos impugnados no son de alcance general, ni alteran sustancialmente la posición de los contribuyentes frente a esos impuestos ni en el conjunto del sistema tributario, sino que se limitan a introducir correcciones parciales en la forma de tributar operaciones singulares de entre las muchas que quedan sujetas a los impuestos afectados, que son concretamente aquéllas que se quieren proteger por el Real Decreto-ley: el alquiler de viviendas. Y en el caso del IBI, además, no todas ellas, sino solo las de renta limitada.
Consecuentemente, no puede trasladarse a este supuesto la doctrina establecida para elevaciones del tipo de gravamen del IRPF (STC 182/1997), o de su base imponible (STC 189/2005), o para regularizaciones extraordinarias, a tipo reducido y sin recargos ni sanciones, de los impuestos sobre la renta de personas físicas y jurídicas señalados (STC 73/2017).
El recurso, por tanto, debe ser desestimado en este punto». (…)

Comentario:
Punto final a los avatares de la exención en TPO de los arrendamientos de vivienda para uso estable y permanente tras dos decretos leyes, el primero fallido, en las postrimerías de 2018 y principios de 2019. Queda confirmada.

.- TS, SENTENCIA DE 27/1/2020, ROJ 135/2020. TPO Y AJD: la extinción de condominio de un inmueble indivisible que pertenece a dos partícipes por mitades indivisas y que se adjudica íntegramente a un comunero, compensando al saliente en metálico no quedan sujeta a TPO y exentas, sino no sujetas a TPO y sujetas a AJD, donde no está exentas.

(…) «TERCERO.- La actuación impugnada tiene su origen en la escritura de extinción de condominio otorgada en fecha 25 de marzo de 2014 por la que los cónyuges D. Juan Ignacio y Dña. Sandra , casados en régimen de separación de bienes, extinguieron el condominio existente sobre una finca urbana (identificada como Vivienda NUM001 en planta NUM002 del edificio sito en Huelva CALLE000 números NUM003 y NUM004 ) de la que eran propietarios con carácter privativo en pro indiviso por iguales partes.

En virtud de la referida escritura, y dado el carácter indivisible de la finca, se adjudicó la misma en su totalidad a D. Juan Ignacio por su valor de 108.714,00 euros, con la obligación de abonar a Dña. Sandra la suma de 54.357,00 euros.
El Sr. Juan Ignacio presentó autoliquidación por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos
Jurídicos Documentados sin cuota a ingresar por exención.

CUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.
La cuestión con interés casación consiste en «[d]eterminar si la extinción de un condominio formalizada en escritura pública notarial, cuando se adjudica el bien inmueble sobre el que recae a uno de los condóminos, quien satisface en metálico a los demás el exceso de adjudicación, constituye una operación sujeta a transmisiones patrimoniales onerosas pero exenta o una operación no sujeta a esa modalidad y, por ende, si está no sujeta o está sujeta, respectivamente, a la modalidad gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados».
La respuesta que damos, en consonancia con lo expuesto, es que la extinción de un condominio, en el que se adjudica a uno de los condóminos un bien indivisible, del que ya era titular dominical de una parte de este, a cambio de su equivalente en dinero, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas sino a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados». (…)

Comentario:
Continúan los pronunciamientos del TS sobre las extinciones de condominio. De la batería de sentencias publicadas recientemente, casi todas reiterativas, se incluye esta en cuanto afirma expresamente que en las disoluciones de comunidad con excesos de adjudicación por indivisibilidad inevitable compensados en dinero, no hay sujeción a TPO (art. 7.2.B) TRITPAJD) y sí exclusivamente a AJD (siempre que reúna los requisitos del art. 31.2 del TRITPAJD) donde no hay exención aplicable.

.- TS, AUTO DE 28/11/2019, ROJ 12713/2019. AJD: resolverá el TS sobre si la transmisión onerosa de oficina de farmacia en escritura pública queda o no sujeta.

(…) «Cuestión con interés casacional: «Determinar si la primera copia de una escritura notarial en la que se documenta la cesión o transmisión de una oficina de farmacia es un acto sujeto, conforme a lo dispuesto en el artículo 31.2 TRLITPAJD, al impuesto sobre actos jurídicos documentados, al ser inscribible tal título en el Registro de Bienes Muebles creado en la disposición adicional única del Real Decreto 1828/1999, de 3 de diciembre , por el que se aprueba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de la Contratación.»

Comentario:
Bien está que el TS resuelva sobre una cuestión no absolutamente diáfana para los tribunales inferiores. Al respecto, no se debe olvidar la resolución de la DGRN de 1/2/2012 de la que fui desencadenante, que reconoce que lo único inscribible con efectos registrales propios en el Registro de Bienes Muebles es la hipoteca mobiliaria, pues no es un registro de titularidades sino de gravámenes.

.- CONSULTA DGT V3306-19, DE 2/12/2019. AJD: la base imponible de las obras nuevas «antiguas» está constituida por el coste de ejecución a su realización, sin que proceda actualización.

«HECHOS: En el año 1992 cuatro comunidades de bienes solicitaron licencia municipal al objeto de acondicionar la planta semisótano para la construcción de 32 trasteros. Concedida la licencia se liquidó el Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras sobre una base imponible de 52.502, 50 euros (8.735.682 pesetas), pero no se procedió a otorgar el correspondiente documento público para su acceso al Registro de la Propiedad, siendo voluntad de las distintas comunidades inscribir ahora los referidos trasteros.

CUESTIÓN: Cuál sería la base imponible al objeto de liquidar los actos jurídicos documentados, y si sería correcto entender que el valor real del bien o derecho vendría constituido por el importe consignado a efectos de la liquidación de la licencia municipal a pesar de dar cumplimiento al acto de inscripción tiempo después». (…)

CONTESTACIÓN:
La DGT después de reseñar el art. 31.2 del TRITPAJD y 70.1 del Reglamento, sienta las siguientes CONCLUSIONES:
» 1. A la hora de fijar la base imponible de una escritura de declaración de obra nueva, la comprobación debe recaer sobre el coste de la ejecución de la obra y no sobre su valor de mercado

2. El momento del devengo del impuesto, el día en que se formalice la escritura pública de declaración de obra nueva, es irrelevante a efectos de determinar el coste; el coste es el que es o, mejor dicho, el que fue, sin que proceda actualizarlo a la fecha del devengo del impuesto».

Comentario:
Clara y contundente la DGT en esta consulta donde clarifica de la mejor manera posible la tributación por AJD de las escrituras de declaración de obras «viejas», contribuyendo a desterrar prácticas erráticas de las administraciones tributarias. Siendo evidente que el devengo es a la formalización notarial de las mismas, sin embargo, la base imponible debe referirse al coste de la obra en su día, sin actualizaciones. Algo tendrá que ver el TS y la doctrina que sienta en sentencia de 11/4/2013 (ROJ 1751/2013).

.- CONSULTA DGT V2985-19, DE 25/10/2019. TPO: la adjudicación en divorcio a un cónyuge de la mitad indivisa del domicilio familiar, que no formaba parte de la sociedad de gananciales, por indemnización por razón de trabajo queda sujeta a TPO y no exenta.

«HECHOS: En un divorcio se atribuye la mitad indivisa del domicilio familiar a favor de uno de los cónyuges, que no era titular del mismo, en concepto de indemnización por razón del trabajo.

CUESTIÓN: Si procede pagar el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o está exento». (…)

CONTESTACIÓN:
La DGT después de reseñar los arts. 7.1 y 45.I.B.3 del TRITPAJD y 14 de la LGT, afirma:
» A la vista de los preceptos anteriormente transcritos se puede concluir:

– Que la atribución a uno de los cónyuges de una mitad indivisa del domicilio familiar, del que no era titular, constituye una transmisión patrimonial que debe considerarse onerosa en cuanto constituye el pago de una indemnización debida.

– Que la única exención cuya aplicación podría plantearse es la prevista en el artículo 45.I.B.3 del Texto Refundido, referida a ciertas transmisiones de bienes y derechos, ya sea en favor de la sociedad conyugal como de los cónyuges. Sin embargo, la posibilidad de su aplicación queda excluida en virtud de la expresa prohibición de la analogía establecida en el artículo 14 de la Ley general Tributaria, pues dicha exención está prevista tan solo en dos supuestos:

Aportaciones de bienes de bienes y derechos realizados por los cónyuges en favor de la sociedad conyugal, supuesto que no se corresponde con el ahora planteando.

Adjudicación de bienes o derechos a favor de los cónyuges que se verifiquen en el momento y por causa de la disolución de la sociedad de gananciales. Sin embargo, en el supuesto que se examina el bien que se adjudica no forma parte de la sociedad de gananciales pues, como se señala en el escrito de consulta, el cónyuge al que se atribuye la mitad indivisa del domicilio familiar no era titular del mismo.

En consecuencia, la atribución de una mitad indivisa del domicilio familiar a favor de uno de los cónyuges, que no formaba parte de la sociedad de gananciales, no se puede incluir en ninguno de los dos supuestos previstos en el artículo 45.I.B.3, por lo que, debe entenderse que constituye una transmisión patrimonial onerosa que deberá tributar, sin exención, por la referida modalidad del ITP y AJD, como transmisión de bien inmueble». (…)

Comentario:
Muy confuso el planteamiento de la cuestión, aunque de su lectura completa se infiere que en un matrimonio en gananciales con ocasión de su divorcio adjudica una mitad indivisa privativa de la vivienda familiar de un cónyuge a otro, constituyendo la causa el pago una «indemnización debida por razón del trabajo».

Pues bien:
.- En derecho común, el pago o adjudicaciones por razón del trabajo para la casa (por si fuera el caso), solo procede en régimen de separación de bienes (art. 1438 de CC). Por lo que en sede de gananciales constituiría una donación (TSJ País Vasco, sentencia – 8/5/2019 – reseñada en el informe de septiembre 2019).
.- En otro caso, es una dación en pago de deuda sujeta normalmente a TPO de acuerdo al 7.2.A) del TRITPAJD.

D) IRPF.

.- SENTENCIA TS DE 29/1/2020, ROJ 211/2020. IRPF: Es al empleador y no al empleado al que corresponde justificar las dietas no sujetas por desplazamientos y gastos de manutención y estancia en el IRPF del empleado.

(…) «Pues bien, en el citado contexto, conforme a los razonamientos anteriormente realizados, corresponde a la Administración la carga de la prueba dirigida a acreditar la sujeción de dichas asignaciones -siempre que se haya cumplimentado por retenedor y perceptor los deberes formales a los que vienen obligados-; que pasa, entre otras circunstancias, por acreditar la inexistencia del desplazamiento o que este se debió a una razón o motivo ajeno a la actividad económica o trabajo que se presta -lo cual resulta de suma facilidad para la Administración, en tanto que, en su poder deben estar la totalidad de los documentos al efecto, le basta con el simple cotejo de los documentos en su poder con la acreditación que le corresponde al pagador, sin perjuicio de que se pueda valer de cuantos medios de pruebas se autorizan-.

Es el reglamento el que advierte, como se ha dejado dicho, que es el pagador el que debe acreditar el día y lugar del desplazamiento, en definitiva, su realidad, así como su razón o motivo, esto es su vinculación con la relación laboral de la que se obtiene los rendimientos. Por tanto, no pudiendo exigir la Administración al contribuyente documentos que ya estén en su posesión -ni aquellos respecto de gastos que no precisan justificación conforme al art. 9 del reglamento-, y haciendo recaer normativamente el deber del pagador de acreditar el día y lugar del desplazamiento, así como su razón o motivo, a estos efectos el contribuyente no asume más deber que cumplimentar su declaración aportando los certificados expedidos por la empresa, que de no resultar suficientes para la Administración para discernir sobre la sujeción o no de asignaciones y dietas deberá dirigirse al empleador para hacer prueba sobre dichos extremos a los efectos de la exclusión prevista en el art. 17 de la LIRPF, pues es al pagador al que se le impone reglamentariamente dicho deber. Todo ello en el buen entendimiento que siendo necesaria en todo caso la intervención del pagador para dicha acreditación, que supone en definitiva acreditar la realidad del desplazamiento, de no alcanzarse dicho objetivo por imposibilidad o insuficiencia de la acreditación, en modo alguno queda perjudicado el derecho del contribuyente de valerse de cuantos medios probatorios se autorizan legalmente para hacer prueba sobre dichos extremos; y sin perjuicio de que habiéndose producido la acreditación por parte del pagador de día y lugar del desplazamiento y de su razón o motivo, esto es acreditada la realidad del desplazamiento, se perjudique el derecho de la Administración de determinar si estamos o no ante gastos o asignaciones excluidos, en tanto que el fundamento y fin de la exclusión no es otro que cubrir los gastos que el trabajador perceptor tiene necesidad de hacer en el desarrollo de su actividad laboral, lo que exige la correlación entre gastos necesarios y desplazamientos realizados para el desarrollo de la actividad.

Hechas las anteriores matizaciones, ha de concluirse que no es al empleado al que corresponde probar la realidad de los desplazamientos y gastos de manutención y estancia a los efectos de su no sujeción al IRPF, sino que la Administración para su acreditación deberá dirigirse al empleador en cuanto obligado a acreditar que las cantidades abonadas por aquellos conceptos responden a desplazamientos realizados en determinado día y lugar, por motivo o por razón del desarrollo de su actividad laboral».(…)

Comentario:
Bien el TS que atribuye, con absoluta ortodoxia jurídica, a los sujetos realmente implicados (la propia administración tributaria y la empresa) la justificación de tales conceptos no sujetos en el IRPF del empleado.

.- CONSULTA DGT V3253-19, DE 27/11/2019. IRPF: se pierde la exención por reinversión de vivienda habitual, aunque la adquisición de la nueva vivienda se demore más de dos años por retraso de la promotora.

«HECHOS: El consultante manifiesta que ha efectuado la venta de su vivienda habitual y que ha firmado un contrato de compraventa con una promotora para adquirir su nueva vivienda habitual, cuya finalización y entrega estaba prevista para antes de los dos años siguientes a la transmisión de la primera. Sin embargo, se han producido retrasos en la entrega causando que el último pago y la entrega material del inmueble se produzcan transcurridos tres meses después de término del plazo de dos años.

CUESTIÓN: Posible ampliación del plazo de dos años para reinvertir, por retraso de entrega no imputable al comprador». (…)

CONTESTACIÓN:
La DGT después de reseñar el art. 38.1 de la LIRPF y 41 y 41.bis.3 del Reglamento, concluye:
«De acuerdo con lo anteriormente expuesto, en el caso planteado, para acogerse a la exención por reinversión, la adquisición jurídica de la nueva vivienda y, por lo tanto, su entrega, deberá producirse dentro de los dos años posteriores a la transmisión de la precedente habitual con independencia de que hubiera reinvertido todo el importe obtenido en dicho plazo.

Por lo tanto, en el caso de que no se de dicha circunstancia, el contribuyente no podría exonerar de gravamen la parte de la ganancia patrimonial correspondiente a su titularidad jurídica generada por la transmisión de su vivienda habitual.

De acuerdo con lo dispuesto en el artículo 5.1 del Código Civil, los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, sin que exista posibilidad de ampliación del plazo de reinversión por cuanto la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no admite excepción alguna a los plazos establecidos para la reinversión de la vivienda habitual».

Comentario:
Pues que podíamos esperar de la DGT, pero en cualquier caso tiene razón, porque la excepciones a una regla para la aplicación de un beneficio fiscal no pueden ser objeto de moderación por la administración tributaria. Otra cosa son los tribunales.
En fin, que en tales situaciones, es sumamente conveniente que el adquirente establezca, si puede, una cláusula penal en el contrato que posibilite su repercusión a la promotora incumplidora, sin perjuicio que aunque no conste la exija incluida en la reclamación de indemnización de daños y perjuicios.

E) PLUSVALÍA MUNICIPAL (IIVTNU).

.- TS, SENTENCIA DE 23/1/2020, ROJ 216/2020. IIVTNU: De acuerdo a la doctrina jurisprudencial sentada, dada la nulidad parcial de los arts. 107. 1 y 2 del TRLHL, la carga de la prueba de la inexistencia de incremento corresponde al sujeto pasivo, por lo que (I) si no consta procede la retroacción del procedimiento y (II) si consta puede ser apreciada por la Sala y declarar la nulidad de la liquidación.

(…) «SEGUNDO. Contenido interpretativo de esta sentencia.
Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA, procede, en función de todo lo razonado precedentemente, responder a la cuestión suscitada en el auto de admisión, lo que debemos hacer necesariamente por remisión a la interpretación plasmada en el fundamento séptimo de la sentencia de 9 de julio, citada, en la que se hace referencia expresa a la cuestión de la carga de la prueba del incremento de valor que constituye el hecho imponible del impuesto.

Así, a la cuestión formulada por el auto de admisión como necesitada de esclarecimiento, consistente en «…[D]eterminar si, como defiende el juzgador de instancia, la inconstitucionalidad de los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4 TRLHL declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo , cierra el paso a cualquier presunción de existencia de incremento de valor de los terrenos, de modo que corresponde a la Administración tributaria probar su existencia cuando el sujeto pasivo declare que no se ha producido», hemos de efectuar una remisión total a lo que al respecto señala dicho fundamento séptimo en el sentido siguiente:
1. Corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido, a cuyo efecto podrá valerse de cualesquiera medios de prueba admitidos en Derecho, que podrán ser las escrituras de adquisición y transmisión, una prueba pericial al respecto u otros medios idóneos para acreditar tal extremo.
2. Aportada prueba de tal naturaleza y de la que se infiera, prima facie, la inexistencia de incremento gravable, pesará sobre la Administración la carga de acreditar, en contra de aquellos datos, que se ha producido en efecto el incremento de valor para poder aplicar los preceptos del TRLHL que el fallo de la STC 59/2017 ha dejado en vigor en caso de plusvalía.
3. En ningún caso, por tanto, será suficiente la mera afirmación del sujeto pasivo -sin soporte en elemento probatorio alguno- de la inexistencia del incremento para considerar que dicho contribuyente cumple con la carga probatoria que le incumbe, de suerte que con aquella simple afirmación no se traslada a la Administración la carga de probar el incremento que constituye el hecho imponible del tributo». (…)

Comentario:
Se suceden las sentencias del TS en esta materia, muchas repetitivas. El signo distintivo de la presente es afirmar que es preciso para combatir la liquidación una mínima justificación de la inexistencia de incremento de valor por el sujeto pasivo, al que le incumbe la carga de la prueba, ajustándose a los criterios de la sentencia del TS de 9/7/2018; de tal forma que:
.- Justificado el mismo, la Sala puede apreciar la nulidad de la liquidación.
.- Si no consta justificación, debe ordenarse la retroacción del procedimiento, para que resuelva sobre la misma el juzgado o tribunal de instancia.

 

PARTE TERCERA. TEMA DEL MES: FISCALIDAD DEL COMODATO DE VIVIENDA (CESIÓN DE MERO USO GRATUITO CON EFECTOS OBLIGACIONALES).

1.- EL COMODATO DE VIVIENDA COMO INSTITUCIÓN CIVIL CON IDENTIDAD PROPIA.
1.1.- ¿A qué no estamos refiriendo?
1.2.- El comodato de vivienda en el CC. Diferencia con figuras afines.
1.3.- Ineptitud registral del comodato de vivienda.

2.- REPERCUSIONES FISCALES.
2.1.- ¿Queda sujeto al ISD como donación? No, aunque la DGT a veces haya considerado lo contrario.
2.2.- ¿Qué consecuencias tiene para el propietario? Se debe imputar un rendimiento de capital inmobiliario ajustado al mercado, salvo que conste en escritura pública el contrato de comodato.
2.3.- ¿Qué consecuencias tiene para el comodatario?

1.- EL COMODATO DE VIVIENDA COMO INSTITUCIÓN CIVIL CON IDENTIDAD PROPIA.

1.1.- ¿A qué no estamos refiriendo?

Es muy habitual, sobre todo entre ascendientes y descendientes, la cesión de uso, generalmente de una vivienda, sin pagar cantidad alguna, salvo, si acaso, determinados gastos inherentes al mismo (suministros, comunidad, IBI).

Siendo su hábitat natural el círculo familiar, generalmente de los progenitores a favor de sus vástagos y añadidos (esposa, pareja, nietos); también se proyecta, dependiendo del altruismo del titular dominical, respecto de terceros más o menos allegados.

1.2.- El comodato de vivienda en el CC. Diferencia con figuras afines.

Pues bien, el comodato en el CC no es más que una especie del género préstamo (art. 1740), que si se refiere a cosas no fungibles es comodato (art. 1741 y siguientes) y si se refiere a dinero u otras cosas fungibles es simple préstamo.
Estamos ante un contrato, sujeto a un régimen jurídico reglado, esencialmente gratuito, de tal forma que de ser oneroso estaremos ante otra institución jurídica, sin perjuicio del derecho de reembolso de los gastos del inmueble por el comodatario al propietario.

Perfilando sus caracteres:
.- El comodato no es un derecho real, ni es un derecho de usufructo, ni de habitación, ni de uso con transcendencia real; es un mero préstamo de un inmueble, de carácter obligacional derivado de un contrato, que no da derecho ni a los frutos.
.- Tampoco es un arrendamiento, pues aunque es un contrato, esta desprovisto de la nota de onerosidad ya que no se satisface renta.
.- Ni un mero precario, puesto que no es una simple situación posesoria consentida, sino que constituye un contrato, aunque también gratuito, pero normalmente sujeto a plazo y, por tanto, no libremente revocable.

1.3.- Ineptitud registral del comodato de vivienda.

Y como contrato que es, al igual que su género, el préstamo, es fuente de meros derechos y obligaciones inter partes, sin constituir un derecho real, ni siquiera un derecho personal con transcendencia real reconocida normativa o jurisprudencialmente.

Por tanto, no puede acceder al registro de la propiedad. Así se ha pronunciado la DGRN en la reciente resolución de 29/5/2019 que no hace sino reiterar consolidada doctrina del centro directivo (entre otras, resolución de 15/7/2011).

2.- REPERCUSIONES FISCALES.

2.1.- ¿Queda sujeta al ISD como donación? No, aunque la DGT a veces haya considerado lo contrario.

Pues bien, trasladando la institución al ámbito fiscal, la primera cuestión que cabe plantearse es si puede considerarse donación del propietario al comodatario.

La DGT en ocasiones (consulta V2527-17, de 5/10/2017) ha mantenido que constituye el contrato de comodato una transmisión lucrativa «inter vivos» sujeta al ISD como donación.

Sin embargo, dicha posición es insostenible. El comodato de inmuebles es una variante del préstamo referida a bienes no fungibles y que tiene carácter esencialmente gratuito (art. 1740 CC). Ello conduce a la DGT a afirmar que queda sujeto como donación en el ISD, más no concurre el elemento nuclear del hecho imponible en el ISD: no hay un incremento patrimonial gratuito para quien recibe un inmueble en comodato (art. 1 Ley ISD).

Y no hay donación porque el comodatario ostenta un derecho de uso meramente personal consecuencia de un contrato de préstamo, sin ni siquiera tener derecho a los frutos (art. 1741 CC). No está incorporando nada a su patrimonio. Sí que es cierto que tiene una ventaja o beneficio (el uso) pero no aumenta su patrimonio, de manera análoga a los préstamos de dinero sin intereses donde el prestatario que no paga intereses no tiene que declarar en el impuesto de Donaciones los intereses «ahorrados» (respecto de los préstamos de dinero sin devengo de intereses es absolutamente pacífico que no constituyen donación desde la sentencia del TS de 8 de junio de 2002 – asumido el criterio por la DGT en múltiples consultas, entre las más recientes, V0246-19, de 7/12/2019- mientras subsista la obligación de restitución).

A mayor abundamiento, si hubiera donación, ello conllevaría una disminución patrimonial para el propietario en su IP y también en su IRPF, aunque en este último tributo no pueda computarla por la interdicción del art. 33.5 de la LIRPF.

2.2.- ¿Qué consecuencias tiene para el propietario? Se debe imputar un rendimiento de capital inmobiliario ajustado al mercado, salvo que conste en escritura pública el contrato de comodato.

Más reciente que la reseñada consulta de 2017 encontramos la consulta V2305-19 de 5/9/0219 que nos despeja dudas del régimen fiscal en IRPF de un contrato de comodato, concluyendo que puede constituir rendimiento del capital inmobiliario en el IRPF del propietario, dada la presunción de onerosidad del art. 6.5 de la LIRPF por el valor de mercado, pero dicha presunción es susceptible de destruirse mediante prueba en contrario, en cuyo caso tributaría el cedente solo por el rendimiento presunto de viviendas a disposición de sus propietarios prevista en el art. 85 de la LIRPF.

Y la forma idónea respecto de la administración de destruir la presunción de onerosidad del art. 6.5 de la LIRPF es la formalización en escritura pública. Advertir que la simple autoliquidación del contrato de comodato en la oficina liquidadora competente atribuye fecha fehaciente al documento, pero no hace prueba respecto de tercero de su contenido (la administración tributaria) – arts. 1218, 1225 y 1227 del CC -.

2.3.- ¿Qué consecuencias tiene para el comodatario?

Si no es donación, que no lo es, ninguna, puesto que en su IRPF no conlleva imputación de renta por ninguna fuente y tampoco queda sujeto, de verificarse la formalización del comodato en escritura pública, a AJD, dado que no es inscribible (art. 31.2 TRITPAJD).

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

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Patio Santo Tomás de Villanueva de la Universidad de Alcalá de Henares (Madrid). Por Javier Máximo Juárez.

 

Informe Actualidad Fiscal Enero 2020: Normativa CCAA 2020, renta y alimentos. ITP y donaciones, reserva de rango

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INFORME FISCAL ENERO 2020

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN.

El presente informe de enero del nuevo año 2020 se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de diciembre, jurisprudencia y un tema del mes.

La parte normativa, como es tradicional en todos los fines de año, muy intensa, aunque en general de poco calado. Varias Comunidades Autónomas inciden en su nueva normativa en los tributos de Sucesiones y Transmisiones, siendo de destacar Canarias que recorta la ya extinta generosa bonificación en cuota del 99,99% en Sucesiones y Donaciones a parientes próximos, excepto del grupo I.

La reseña jurisprudencial contiene referencias destacables en materias tales como administraciones concurrentes y ajuar familiar en Sucesiones, tributación de la reserva de rango en AJD y extinciones de condominio y tributación en IRPF de la cesión gratuita del uso de inmuebles y de la venta de terrenos resultantes de actuaciones urbanísticas.

El tema del mes se dedica al régimen fiscal de los contratos de cesión de bienes a cambio de renta o alimentos, su posible incidencia en el Impuesto de Donaciones y formas de procurar evitarla.

Saludos cordiales.
JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

 

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) UNIÓN EUROPEA.

.- Directiva (UE) 2019/2235 del Consejo de 16/12 (DOUE 30/12/2019). IVA.

B) ESTADO.

.- RDL 18/2019, de 27/12 (BOE 28/12/2019), por el que se adoptan determinadas medidas en materia tributaria, catastral y de seguridad social.

.- Orden HAC/1273/2019, de 16/12 (BOE 31/12/2019), por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD e ISD.

.- Orden HAC/1276/2019, de 19/12 (BOE 31/12/2019). Modificación modelos IRPF, IS, IRNR y otros.

.- Orden HAC/1275/2019, de 18/12 (BOE 31/12/2019), por la que se modifica la Orden EHA/3316/2010, de 17/12, por la que se aprueban los modelos 210, 211 y 213 del IRNR.

.- Orden HAC/1274/2019, de 18/12 (BOE 31/12/2019), por la que se modifican la Orden EHA/3111/2009, de 5/11, por la que se aprueba el modelo 390 de declaración-resumen anual del IVA y otras normas de gestión.

C) ANDALUCÍA.

.- Ley 6/2019, de 19/12 (BOJA 24/12/2019), del Presupuesto de la Comunidad Autónoma de Andalucía para el año 2020. ISD e ITP y AJD.

D) ARAGÓN.

.- LEY 10/2019, de 30/12 (BOA 31/12/2019), de Presupuestos de la Comunidad Autónoma de Aragón para el ejercicio 2020.

E) ASTURIAS.

.- Ley del Principado de Asturias 8/2019, de 30/12 (BOPA 31/12/2019), de Presupuestos Generales para 2020.

F) BALEARES.

.- Ley 19/2019, de 30/12 (BOIB 31/12/2019), de presupuestos generales de la comunidad autónoma de las Illes Balears para el año 2020. ITP y AJD.

G) CANARIAS.

.- LEY 19/2019, de 30/12/2019 (BOC 31/12/2019), de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Canarias para 2020. ISD e ITP Y AJD.

.- Orden de 19/11/2019 (BOC 9/12/2019), por la que se aprueban los precios medios de mercado para comprobar el valor real de determinados bienes inmuebles rústicos a efectos de la liquidación de los hechos imponibles que se devenguen a partir del 1/1/2020 del ITP y AJD e ISD.

H) CANTABRIA.

.- Ley 4/2019, de 23/12 (BOC 31/12/2019), de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Cantabria para el año 2020.
.– Ley de Cantabria 5/2019, de 23/12 (BOC 31/12/2019), de Medidas Fiscales y Administrativas. ITP y AJD.

I) CASTILLA LA MANCHA.

.- Ley 11/2019, de 20/12 (DOCM 27/12/2019), de Medidas Administrativas y Tributarias de Castilla- La Mancha. ISD e ITP y AJD.

.- Ley 10/2019, de 20/12 (DOCM 27/12/2019), de Presupuestos Generales de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha para 2020.

.- Ley 9/2019, de 13/12 (DOCM 27/12/2019), de Mecenazgo Cultural de Castilla-La Mancha.

.- Orden 176/2019, de 4/12 (DOCLM 13/12/2019), de la Consejería de Hacienda y Administraciones Públicas, por la que se complementan las tablas de precios medios de venta de vehículos, aprobadas por el Ministerio de Hacienda, para utilizar en la aplicación del ITP y AJD e ISD para el año 2020.

J) CASTILLA Y LEÓN.

.- Decreto 43/2019, de 26/12 (BOCL 27/12/2019), prórroga de los Presupuestos Generales de la Comunidad de Castilla y León para 2018 en el ejercicio de 2020.

K) CATALUÑA.

.- DECRETO 272/2019, de 23/12 (DOGC 30/12/2019), prórroga de los presupuestos de la Generalidad de Cataluña para 2017.

L) GALICIA.

.- LEY 6/2019, de 23/12 (DOG 27/12/2019), de presupuestos generales de la Comunidad Autónoma de Galicia para el año 2020.

.- LEY 7/2019, de 23/12 (DOG 27/12/2019), de medidas fiscales y administrativas. ISD e ITP y AJD.

M) LA RIOJA.

.- Resolución 180/2019, de 27/12 (BOLR 30/12/2019), de la Secretaría General Técnica de la Consejería de Hacienda: prórroga de los Presupuestos Generales durante el año 2020.

N) MADRID.

.- Decreto 315/2019 de 27/12 (BOCM 30/12/2019), prórroga de los Presupuestos Generales de 2019 para el año 2020.

Ñ) MURCIA.

.- Orden de 23/12 (BORM 28/12/2019), de la Consejería de Presidencia y Hacienda, por la que se aprueban los precios medios en el mercado de determinados inmuebles urbanos y rústicos radicados en la Región de Murcia para 2020.

.- Orden de la Consejería de Presidencia y Hacienda, de 23/12 (BORM 27/12/2019), prórroga de los Presupuestos Generales para el ejercicio 2019, durante el ejercicio 2020.

O) NAVARRA.

.- LEY FORAL 29/2019, de 23/12 (BON 31/12/2019), de modificación de diversos impuestos y otras medidas tributarias.

.- LEY FORAL 30/2019, de 23/12 (BON 31/12/2019), de modificación parcial del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF.

.- LEY FORAL 31/2019, de 23/12 (BON 31/12/2019), de modificación de la Ley Foral del Impuesto sobre el Patrimonio.

.- Orden Foral 53/2019, de 18/11 (BON 9/12/2019), de la Consejera de Economía y Hacienda, por la que se modifica la Orden Foral 280/2006, de 15 de septiembre, del Consejero de Economía y Hacienda, por la que se aprueba el modelo F-69 de declaración-liquidación trimestral del IVA, así como las condiciones generales y el procedimiento para la presentación telemática por Internet del modelo F-66 de declaración-liquidación mensual del IVA.

.- Orden Foral 69/2019, de 28/11 (BON 16/12/2019), de la Consejera de Economía y Hacienda, por la que se aprueban los modelos 210 y 211 del IRN, que deben utilizarse para declarar las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente y la retención practicada en la adquisición de bienes inmuebles a no residentes sin establecimiento permanente.

P) PAÍS VASCO.

.- PAÍS VASCO. LEY 13/2019, de 27/12 (BOPV 31/12/2019), por la que se aprueban los Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Euskadi para el ejercicio 2020.

.- ÁLAVA. Norma Foral 22/2019, de 13/12 (BOTHA 30/12/2019), de medidas tributarias.
.
– ÁLAVA. Norma Foral 25/2019, de 20/12 (BOTHA 30/12/2019), de medidas tributarias para 2020.

.- ÁLAVA. Norma Foral 21/2019, de 11/12 (BOTHA 30/12/2019), de Presupuesto de las Juntas Generales para el año 2020.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 58/2019, del Consejo de Gobierno Foral de 27/12 (BOTHA 3/1/2020). Aprobar la modificación de los porcentajes de retención aplicables a los rendimientos de trabajo en el IRPF.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 59/2019, del Consejo de Gobierno Foral de 27/12 (BOTHA 3/1/2020). Aprobar los coeficientes de actualización aplicables en el IRPF e IS.

.- ÁLAVA. Orden Foral 658/2019, del Diputado de Hacienda, Finanzas y Presupuestos, de 12/12 (BOTHA 20/12/2019), de modificación de la Orden Foral 651/2007, del Diputado de Hacienda, Finanzas y Presupuestos, de 17 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 190 de resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF.

.- GIPUZKOA. Norma Foral 9/2019, de 23/12 (BOG 30/12/2019), por la que se aprueban los presupuestos generales del Territorio Histórico de Gipuzkoa para el año 2020.

.- GIPUZKOA. Decreto Foral 56/2019, de 27/12 (BOG 30/12/2019) de diciembre, por el que se modifican los Reglamentos del IRPF e IRNR y el Reglamento por el que se desarrollan determinadas obligaciones tributarias formales, y se aprueban los coeficientes de actualización aplicables en 2020.

.- GIPUZKOA. Decreto Foral 57/2019, de 27/12 (BOG 30/12/2019), por el que se modifica el Reglamento del IS para desarrollar los incentivos para el fomento de la cultura.

– GIPUZKOA. Orden Foral 570/2019 de 29/11 (BOG 9/12/2019), por la que se modifica la Orden Foral 27/2018, de 21 de enero, por la que se aprueba el modelo 198 «Declaración anual de operaciones con activos financieros y otros valores mobiliarios».

.- GIPUZKOA. Norma Foral 8/2019, de 9/12 (BOG 13/12/2019), por la que se modifica la Norma Foral 3/2019, de 11 de febrero, de aprobación de determinadas medidas tributarias para el año 2019.

.- GIPUZKOA. Orden Foral 604/2019, de 11/12 (BOG 23/12/2019), por la que se aprueba el modelo 182 (IRPF, IS e IRNR).

.- VIZCAYA. NORMA FORAL 6/2019, de 27/12 (BOB 31/12/2019) de diciembre, de Presupuestos Generales del Territorio Histórico de Bizkaia para el año 2020.

.- VIZCAYA. Decreto Foral 179/2019, de 3/12 (BOB 13/12/2019), de la Diputación Foral de Bizkaia por el que se aprueban los coeficientes de actualización aplicables en el IRPF e IS a las transmisiones que se efectúen en el ejercicio 2020.

.- VIZCAYA. Decreto Foral 184/2019, de 10/12 (BOB 23/12/2019), de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se modifican las Normas Técnicas para la valoración a efectos fiscales de los bienes inmuebles de naturaleza urbana aprobadas mediante Decreto Foral 163/2013, de 3 de diciembre.

.- VIZCAYA. Decreto Foral 194/2019, de 17/12 (BOB 19/12/2019), de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se modifica el Reglamento del IRPF.

Q) VALENCIA.

.- LEY 10/2019, de 27/12 (DOGV 31/12/2019), de presupuestos de la Generalitat para el ejercicio 2020.

.- LEY 9/2019, de 23/12,(DOGV 30/12/2019), de la Generalitat, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera y de organización de la Generalitat. ISD e ITP y AJD.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 23/10/2019 (ROJ 11260/2019). DONACIONES y TPO. La cesión de bienes a cambio de renta vitalicia queda sujeta inicialmente a TPO, tanto la cesión como la pensión; pero, si se cumplen los presupuestos del art. 14.6 del TRITPAJD en cuanto a la diferencia de la base de la cesión respecto de la pensión, por dicha diferencia es donación del cedente al cesionario.

B) ISD.

.- SENTENCIA TSJ DE GALICIA DE 15/10/2019, ROJ 5443/2019. SUCESIONES. Si el ajuar es adjudicado a la viuda en la liquidación de gananciales, no debe incluirse a efectos del impuesto pues tal adjudicación acredita su inexistencia en el caudal relicto.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 14/11/2019, NÚMERO 00/01403/2018/00/00. DONACIONES. Coexistencia de dos liquidaciones de distintas CCAA para un mismo hecho imponible: procede la anulación con retroacción de actuaciones de la liquidación impugnada emitida por una de las administraciones sin entrar en el fondo del asunto, pues cualquiera de ellas debería haber instado la actuación de la Junta Arbitral.

.- CONSULTA DGT V3180-19 DE 15/11/2019. SUCESIONES Y SEGUROS. Heredero y beneficiario de seguro por causa de muerte no residente de tercer Estado extraño a la UE y al EEE: queda sujeto por obligación real, siendo la administración competente la estatal pero con opción a aplicar la normativa correspondiente a la residencia habitual del causante. Puede realizar la liquidación parcial del seguro, pero en la misma solo tendrá derecho a aplicar la reducción de seguros.

.- CONSULTA DGT V3226-19 DE 22/11/2019. SUCESIONES: el depositario o custodio de una cartera de valores de un causante incurre en responsabilidad subsidiaria y en infracción tributaria si para su entrega el sucesor no le acredita el pago, exención o prescripción del ISD por la administración competente.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 22/10/2019 (ROJ 10565/2019). AJD. Posposición de hipoteca ya constituida a una ampliación de una hipoteca estando prevista la reserva de rango: queda sujeta.

.- CONSULTA DGT V2772-19, DE 4/10/2019. AJD Y TPO. Disolución de comunidad previa división horizontal entre tres comuneros por iguales partes de un edificio respecto de los que tres cuartas partes indivisas les pertenecen por herencia de su padre y una cuarta parte indivisa por herencia de su madre, adjudicándose proporcionalmente a los haberes cada comunero un departamento privativo del edificio y manteniendo el condominio sobre la planta baja: la división horizontal queda sujeta a AJD, hay dos comunidades atendiendo al origen y es permuta sujeta a TPO pues es una disolución parcial.

.- CONSULTA DGT V3133-19 DE 11/11/2019. AJD. Los préstamos hipotecarios sujetos a AJD en los que el sujeto pasivo es el prestamista quedan exentos en el caso de que el prestatario sea administración pública u otra persona o entidad del art. 45.I.A) del TR o en el supuesto de la hipoteca inversa.

D) IRPF.

.- CONSULTA DGT V3196-2019 DE 18/11/2019. IRPF. Arrendamiento de inmueble adquirido por herencia: en rendimientos del capital inmobiliario es deducible como gasto amortizable el ISD, pero no la «plusvalía municipal» (IIVTNU).

.- CONSULTA DGT V3128-19 DE 11/11/2019. IRPF. Comodato o cesión de la participación ganancial de un inmueble de un cónyuge a otro y posterior arrendamiento de todo el inmueble por este último: lo satisfecho por el Impuesto de Donaciones es deducible como gasto de amortización en los rendimientos del capital inmobiliario por el arrendamiento.

.- CONSULTA DGT V3120-19 DE 7/11/2019. IRPF. Tributación de la venta de terrenos inicialmente rústicos adquiridos por herencia por un particular después de una reparcelación forzosa con agente urbanizador donde adquieren el carácter de urbanos: en principio no tributan como rendimiento de actividades económicas, sino como alteración patrimonial.

.- CONSULTA DGT V2305-19 DE 5/9/2019. IRPF. La cesión gratuita por plazo a un familiar de una vivienda conlleva la obligación de imputar como rendimiento del capital inmobiliario el valor normal de mercado, salvo que se pruebe su carácter gratuito, en cuyo caso debe imputarse el rendimiento presunto como inmueble a disposición de su propietario.

TERCERA PARTE: TEMA DEL MES. LA CESIÓN DE BIENES A CAMBIO DE PENSIÓN O ALIMENTOS: CUANDO PUEDE SER DONACIÓN Y COMO EVITARLA.

(I) Referencia a los aspectos civiles.

(II) Régimen fiscal en la imposición indirecta: duplicidad de hechos imponibles, delimitación IVA- ITP y AJD.

(III) Especial referencia a la tributación de la cesión y la constitución de la pensión o alimentos en la modalidad de TPO del ITP y AJD, especialidades en la determinación de la base imponible de la pensión.

(IV) La decadencia del tradicional uso alternativo de estos contratos como medio para encubrir transmisiones gratuitas.

(V) La posible tributación adicional por donación: el art. 14.6 del TRITPAJD. Ficción legal. Presupuestos y reglas de aplicación.

(VI) Cómo evitar que estos contratos puedan tributar adicionalmente como donación: aumento de la base imponible de la pensión configurándola como mixta (temporal con extinción anticipada en caso de fallecimiento).

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

DESARROLLO DEL INFORME:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) UNIÓN EUROPEA.

.- Directiva (UE) 2019/2235 del Consejo de 16/12 (DOUE 30/12/2019) por la que se modifican la Directiva 2006/112/CE, relativa al sistema común del IVA y la Directiva 2008/118/CE, relativa al régimen general de los impuestos especiales.

B) ESTADO.

.- RDL 18/2019, de 27/12 (BOE 28/12/2019), por el que se adoptan determinadas medidas en materia tributaria, catastral y de seguridad social. Reseñado en la web

.- Orden HAC/1273/2019, de 16/12 (BOE 31/12/2019), por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD e ISD. 

.- Orden HAC/1276/2019, de 19/12 (BOE 31/12/2019), por la que se modifican la Orden de 18/11 de 1999, por la que se aprueban los modelos 123 y los modelos del resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre determinados rendimientos del capital mobiliario del IRPF y sobre determinadas rentas del IS y del IRNR, correspondiente a establecimientos permanentes, y los modelos 124 y 194 del resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta de los citados Impuestos derivados de la transmisión, amortización, reembolso, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos; la Orden EHA/3895/2004, de 23/11, por la que se aprueba el modelo 198, de declaración anual de operaciones con activos financieros y otros valores mobiliarios; la Orden EHA/3300/2008, de 7/11, por la que se aprueba el modelo 196, sobre rendimientos del capital mobiliario y rentas obtenidos por la contraprestación derivada de cuentas en toda clase de instituciones financieras; la Orden EHA/3377/2011, de 1/12, por la que se aprueba el modelo 193 de resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta sobre determinados rendimientos del capital mobiliario; la Orden HAP/2118/2015, de 9/10, por la que se aprueba el modelo 280, «Declaración informativa anual de Planes de Ahorro a Largo Plazo»; la Orden HAP/2250/2015, de 23/10, por la que se aprueba el modelo 184 de declaración informativa anual a presentar por las entidades en régimen de atribución de rentas; y la Orden HAP/1695/2016, de 25 de octubre, por la que se aprueba el modelo 289, de declaración informativa anual de cuentas financieras en el ámbito de la asistencia mutua. Reseñado en la web

.- Orden HAC/1275/2019, de 18/12 (BOE 31/12/2019), por la que se modifica la Orden EHA/3316/2010, de 17/12, por la que se aprueban los modelos 210, 211 y 213 del IRNR.

.- Orden HAC/1274/2019, de 18/12 (BOE 31/12/2019), por la que se modifican la Orden EHA/3111/2009, de 5/11, por la que se aprueba el modelo 390 de declaración-resumen anual del IVA y la Orden HAP/2194/2013, de 22/11, por la que se regulan los procedimientos y las condiciones generales para la presentación de determinadas autoliquidaciones, declaraciones informativas, declaraciones censales, comunicaciones y solicitudes de devolución, de naturaleza tributaria.

C) ANDALUCÍA.

.- Ley 6/2019, de 19/12 (BOJA 24/12/2019), del Presupuesto de la Comunidad Autónoma de Andalucía para el año 2020. ISD e ITP y AJD.

a) ISD: reducción del plazo de permanencia a tres años para parientes directos (grupos I y II) en las reducciones «mortis causa» e «inter vivos» de mejora de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades y en la reducción propia de explotaciones agrarias.

b) ITP yAJD:
*TPO, tipo reducido 7% para adquisición vivienda habitual de valor real que no sea superior a 130.000 euros, super reducido del 3,5% para menores de 35 años cuando el valor real no sea superior a 130.000 euros y también del 3,5% para personas con discapacidad y familia numerosa cuando el valor real no sea superior a 180.000 euros.
* TPO, tipo reducido del 2% para determinadas operaciones en que interviene una SGR.
* AJD: tipo reducido 1,20% para adquisición vivienda habitual de valor real que no sea superior a 130.000 euros, super reducido del 0,30% para menores de 35 años cuando el valor real no sea superior a 130.000 euros y 0,1% para personas con discapacidad y familia numerosa cuando el valor real no sea superior a 180.000 euros.
* TPO, tipo reducido del 0,1% para determinadas operaciones en que interviene una SGR.

D) ARAGÓN.

.- LEY 10/2019, de 30/12 (BOA 31/12/2019), de Presupuestos de la Comunidad Autónoma de Aragón para el ejercicio 2020.

E) ASTURIAS.

.- Ley del Principado de Asturias 8/2019, de 30/12 (BOPA 31/12/2019), de Presupuestos Generales para 2020.

F) BALEARES.

.- Ley 19/2019, de 30/12 (BOIB 31/12/2019), de presupuestos generales de la comunidad autónoma de las Illes Balears para el año 2020. ITP y AJD.
a) TPO: el tipo reducido del 5% para adquisiciones de primera vivienda del adquirente cuyo valor no sea superior a 200.000 euros, queda acotado a que dicha primera vivienda tenga el carácter de habitual.
b) AJD:
* Tipo general: se sube al 1,5%.
* Tipo reducido del 1,2% para para adquisiciones de primera vivienda del adquirente con el carácter de vivienda habitual cuyo valor no sea superior a 200.000 euros.
.- Tipo reforzado del 2,5% para escrituras sujetas a AJD por renuncia a la exención en el IVA.

G) CANARIAS.

.- LEY 19/2019, de 30/12/2019 (BOC 31/12/2019), de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Canarias para 2020. ISD e ITP y AJD.

a) ISD.
* Sucesiones: mantenimiento de la bonificación del 99,99% para parientes grupo I, recorte por tramos de la bonificación para parientes grupos II y III.
* Donaciones: mantenimiento de la bonificación del 99,99% para parientes grupo I, recorte por tramos de la bonificación para parientes grupo II.

b) ITP y AJD.
.- TPO:
* Nueva regulación del tipo reducido del 5% para adquisición de vivienda habitual de valor igual o inferior a 150.000 euros.
* Nueva regulación del tipo reducido aplicable a opciones de compras sobre inmuebles: general del 1% y del 0% para adquisición de vivienda habitual de valor igual o inferior a 150.000 euros.
* Nueva regulación del tipo reducido que se fija en el 5% para adquisición de vivienda habitual de valor igual o inferior a 150.000 euros en subastas judiciales, administrativas y notariales.
* Nueva regulación del tipo reducido del 0% aplicable en la transmisión de vivienda protegida que tenga la consideración de vivienda habitual que queda limitada a la primera vivienda habitual.
.- TPO y AJD: nueva regulación de la bonificación del 100% en TPO y AJD de transmisiones, arrendamientos, opciones de compra y transmisiones por su ejercicio en caso de viviendas habituales a entidades financieras en ejecución de garantía ( números 1 y 2 del art. 35 bis del TR).

.- Orden de 19/11/2019 (BOC 9/12/2019), por la que se aprueban los precios medios de mercado para comprobar el valor real de determinados bienes inmuebles rústicos a efectos de la liquidación de los hechos imponibles que se devenguen a partir del 1/1/2020 del ITP y AJD e ISD.

H) CANTABRIA.

.- Ley 4/2019, de 23/12 (BOC 31/12/2019), de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Cantabria para el año 2020.

.- Ley de Cantabria 5/2019, de 23/12 (BOC 31/12/2019), de Medidas Fiscales y Administrativas. ITP y AJD.

a) TPO: Se introducen retoques en la regulación de los tipos reducidos del 5% para vivienda habitual por personas con minusvalías y viviendas que vayan a ser objeto de inmediata rehabilitación.
b) AJD:
* Tipo incrementado del 2% para escrituras que documenten préstamos con garantía hipotecaria.
* Se retoca la regulación del tipo reducido del 0,3% para adquisición de vivienda habitual por minusválidos.
* Se amplía la aplicación del tipo reducido del 0,3% previsto en el apartado 11 del art. 13 del TR aplicable a las SGR, a las entidades del sector público empresarial participada por la Administración de la Comunidad Autónoma de Cantabria en un porcentaje de al menos el 95 %.

I) CASTILLA LA MANCHA.

.- Ley 11/2019, de 20/12 (DOCM 27/12/2019), de Medidas Administrativas y Tributarias de Castilla- La Mancha. ISD e ITP y AJD.
a) ISD: retoque de la regulación de las reducciones propias «mortis causa» e «inter vivos» de participaciones en entidades.
b) ITP y AJD.
.- TPO: se modifica la regulación del tipo reducido del 6% de vivienda habitual cuyo valor real no exceda de 180.000 euros.
.- AJD:
* Se modifica la regulación del tipo reducido del 0,75% de vivienda habitual cuyo valor real no exceda de 180.000 euros.
* Se suprime el tipo reducido del 0,75% aplicable a los préstamos hipotecarios para adquisición de vivienda habitual.
* Se suprime la deducción del 100% aplicable a los préstamos y créditos hipotecarios para financiación de locales de negocio para constitución de empresa o negocio profesional.
* Se excluye de la bonificación del 99% de las comunidades de regantes, los préstamos y créditos hipotecarios en los que el sujeto pasivo sea el prestamista.

.- Ley 10/2019, de 20/12 (DOCM 27/12/2019), de Presupuestos Generales de la Junta de Comunidades de Castilla-La Mancha para 2020.

.- Ley 9/2019, de 13/12 (DOCM 27/12/2019), de Mecenazgo Cultural de Castilla-La Mancha.

.- Orden 176/2019, de 4/12 (DOCLM 13/12/2019), de la Consejería de Hacienda y Administraciones Públicas, por la que se complementan las tablas de precios medios de venta de vehículos, aprobadas por el Ministerio de Hacienda, para utilizar en la aplicación del ITP y AJD e ISD para el año 2020.

J) CASTILLA Y LEÓN.

.- Decreto 43/2019, de 26/12 (BOCL 27/12/2019), prórroga de los Presupuestos Generales de la Comunidad de Castilla y León para 2018 en el ejercicio de 2020.

K) CATALUÑA.

.- DECRETO 272/2019, de 23/12 (DOGC 30/12/2019), prórroga de los presupuestos de la Generalidad de Cataluña para 2017, mientras no entren en vigor los de 2020.

L) GALICIA.

.- LEY 6/2019, de 23/12 (DOG 27/12/2019), de presupuestos generales de la Comunidad Autónoma de Galicia para el año 2020.

.- LEY 7/2019, de 23/12 (DOG 27/12/2019), de medidas fiscales y administrativas. ISD e ITP Y AJD.
a) ISD.
*Se incrementa la reducción de parentesco por parientes grupo II a 1.000.000 de euros.
* Se modifica la regulación de las reducciones propias de adquisición «mortis causa» e «inter vivos» de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades.
b) ITP y AJD. TPO: nuevo tipo reducido del 5 o el 6%, según sea vivienda habitual o no, aplicable en la adquisición de viviendas en las parroquias que tengan la consideración de zonas poco pobladas o áreas rurales.

M) LA RIOJA.

.- Resolución 180/2019, de 27/12 (BOLR 30/12/2019), de la Secretaría General Técnica de la Consejería de Hacienda, por la que se dispone la publicación del Acuerdo de Consejo de Gobierno, prórroga de los Presupuestos Generales de la Comunidad autónoma de la Rioja durante el año 2020.

N) MADRID.

.- Decreto 315/2019 de 27/12 (BOCM 30/12/2019), prórroga de los Presupuestos Generales de la Comunidad de Madrid de 2019 para el año 2020.

Ñ) MURCIA.

.- Orden de 23/12 (BORM 28/12/2019), de la Consejería de Presidencia y Hacienda, por la que se aprueban los precios medios en el mercado de determinados inmuebles urbanos y rústicos radicados en la Región de Murcia para 2020.

.- Orden de la Consejería de Presidencia y Hacienda, de 23/12 (BORM 27/12/2019), prórroga de los Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de la Región de Murcia para el ejercicio 2019, durante el ejercicio 2020.

O) NAVARRA.

.- LEY FORAL 29/2019, de 23/12 (BON 31/12/2019), de modificación de diversos impuestos y otras medidas tributarias.

.- LEY FORAL 30/2019, de 23/12 (BON 31/12/2019), de modificación parcial del Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF.

.- LEY FORAL 31/2019, de 23/12 (BON 31/12/2019), de modificación de la Ley Foral del Impuesto sobre el Patrimonio.

.- Orden Foral 53/2019, de 18/11 (BON 9/12/2019), de la Consejera de Economía y Hacienda, por la que se modifica la Orden Foral 280/2006, de 15 de septiembre, del Consejero de Economía y Hacienda, por la que se aprueba el modelo F-69 de declaración-liquidación trimestral del IVA, así como las condiciones generales y el procedimiento para la presentación telemática por Internet del modelo F-66 de declaración-liquidación mensual del IVA.

.- Orden Foral 69/2019, de 28/11 (BON 16/12/2019), de la Consejera de Economía y Hacienda, por la que se aprueban los modelos 210 y 211 del IRN, que deben utilizarse para declarar las rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente y la retención practicada en la adquisición de bienes inmuebles a no residentes sin establecimiento permanente.

P) PAÍS VASCO.

.- PAÍS VASCO. LEY 13/2019, de 27/12 (BOPV 31/12/2019), por la que se aprueban los Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Euskadi para el ejercicio 2020.

.- ÁLAVA. Norma Foral 22/2019, de 13/12 (BOTHA 30/12/2019), de medidas tributarias.
.
– ÁLAVA. Norma Foral 25/2019, de 20/12 (BOTHA 30/12/2019), de medidas tributarias para 2020.

.- ÁLAVA. Norma Foral 21/2019, de 11/12 (BOTHA 30/12/2019), de Presupuesto de las Juntas Generales para el año 2020.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 58/2019, del Consejo de Gobierno Foral de 27/12 (BOTHA 3/1/2020). Aprobar la modificación de los porcentajes de retención aplicables a los rendimientos de trabajo en el IRPF.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 59/2019, del Consejo de Gobierno Foral de 27/12 (BOTHA 3/1/2020). Aprobar los coeficientes de actualización aplicables en el IRPF e IS.

.- ÁLAVA. Orden Foral 658/2019, del Diputado de Hacienda, Finanzas y Presupuestos, de 12/12 (BOTHA 20/12/2019), de modificación de la Orden Foral 651/2007, del Diputado de Hacienda, Finanzas y Presupuestos, de 17 de diciembre, por la que se aprueba el modelo 190 de resumen anual de retenciones e ingresos a cuenta del IRPF.

.- GIPUZKOA. Norma Foral 9/2019, de 23/12 (BOG 30/12/2019), por la que se aprueban los presupuestos generales del Territorio Histórico de Gipuzkoa para el año 2020.

.- GIPUZKOA. Decreto Foral 56/2019, de 27/12 (BOG 30/12/2019) de diciembre, por el que se modifican los Reglamentos del IRPF e IRNR y el Reglamento por el que se desarrollan determinadas obligaciones tributarias formales, y se aprueban los coeficientes de actualización aplicables en 2020.

.- GIPUZKOA. Decreto Foral 57/2019, de 27/12 (BOG 30/12/2019), por el que se modifica el Reglamento del IS para desarrollar los incentivos para el fomento de la cultura.

– GIPUZKOA. Orden Foral 570/2019 de 29/11 (BOG 9/12/2019), por la que se modifica la Orden Foral 27/2018, de 21 de enero, por la que se aprueba el modelo 198 «Declaración anual de operaciones con activos financieros y otros valores mobiliarios».

.- GIPUZKOA. Norma Foral 8/2019, de 9/12 (BOG 13/12/2019), por la que se modifica la Norma Foral 3/2019, de 11 de febrero, de aprobación de determinadas medidas tributarias para el año 2019.

.- GIPUZKOA. Orden Foral 604/2019, de 11/12 (BOG 23/12/2019), por la que se aprueba el modelo 182 (IRPF, IS e IRNR).

.- VIZCAYA. NORMA FORAL 6/2019, de 27/12 (BOB 31/12/2019) de diciembre, de Presupuestos Generales del Territorio Histórico de Bizkaia para el año 2020.

.- VIZCAYA. Decreto Foral 179/2019, de 3/12 (BOB 13/12/2019), de la Diputación Foral de Bizkaia por el que se aprueban los coeficientes de actualización aplicables en el IRPF e IS a las transmisiones que se efectúen en el ejercicio 2020.

.- VIZCAYA. Decreto Foral 184/2019, de 10/12 (BOB 23/12/2019), de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se modifican las Normas Técnicas para la valoración a efectos fiscales de los bienes inmuebles de naturaleza urbana aprobadas mediante Decreto Foral 163/2013, de 3 de diciembre.

.- VIZCAYA. Decreto Foral 194/2019, de 17/12 (BOB 19/12/2019), de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se modifica el Reglamento del IRPF.

Q) VALENCIA.

.- LEY 10/2019, de 27/12 (DOGV 31/12/2019), de presupuestos de la Generalitat para el ejercicio 2020.

.- LEY 9/2019, de 23/12,(DOGV 30/12/2019), de la Generalitat, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera y de organización de la Generalitat. ISD e ITP y AJD.
a) ISD: nueva regulación de las reducciones propias «inter vivos» y «mortis causa» de empresa individual, negocio profesional, empresa agrícola y participaciones en entidades.
b) ITP y AJD: nuevo tipo incrementado del 2% en AJD para escrituras de préstamos y créditos hipotecarios, siempre que el sujeto pasivo sea el prestamista.

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 23/10/2019 (ROJ 11260/2019). DONACIONES y TPO. La cesión de bienes a cambio de renta vitalicia queda sujeta inicialmente a TPO, tanto la cesión como la pensión; pero, si se cumplen los presupuestos del art. 14.6 del TRITPAJD, en cuanto a la diferencia de la base de la cesión respecto de la pensión, por dicha diferencia es donación del cedente al cesionario.

(…) TERCERO.- Cesión de bienes a cambio de pensión vitalicia.

La parte recurrente denuncia la falta de motivación de la liquidación y los errores que, a su entender, se cometen por la Administración en la misma, tanto al calcular el valor de adquisición de la nuda propiedad como respecto al valor de la pensión abonada.

El motivo no puede ser estimado.

En la escritura pública objeto de tributación se formaliza un contrato de renta vitalicia conforme a lo dispuesto en los arts. 1802 y ss. del CC por el cual D.ª Covadonga , de 89 años de edad, transmite a D. Urbano -el recurrente- la nuda propiedad de la vivienda sita en la CALLE000 , NUM002 , NUM003 de Madrid a cambio de que éste se obligue a pagar a aquélla una renta vitalicia. Al fallecimiento de la pensionista D. Urbano adquiere por consolidación el pleno dominio del inmueble.

Los contratantes valoran en la escritura la nuda propiedad del inmueble en 315.000 euros y la pensión mensual que recibe la transmitente en 2.300 euros.

El art. 14.6 del Texto Refundido del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, dispone que » cuando en las cesiones de bienes a cambio de pensiones vitalicias o temporales, la base imponible a efectos de la cesión sea superior en más del 20 por 100 y en 12.020,24 euros a la de la pensión, la liquidación a cargo del cesionario de los bienes se girará por el valor en que ambas bases coincidan y por la diferencia se le practicará otra por el concepto de donación».

Por lo tanto, habrá que calcular el valor de uno y otro y determinar si se cumple lo dispuesto en el citado artículo.

Para calcular la base imponible de la pensión debe acudirse al artículo 10.2.f) del TRLTPAJD, según el cual » la base imponible de las pensiones se obtendrá capitalizándolas al interés básico del Banco de España y tomando del capital resultante aquella parte que, según las reglas establecidas para valorar los usufructos, corresponda a la edad del pensionista, si la pensión es vitalicia, o a la duración de la pensión si es temporal». Y en el artículo 10.2 a) se establecen las reglas para calcular el valor de los usufructos vitalicios, que en el caso analizado en función de la edad de la pensionista se fija en el 10%.

Es decir, la pensión anual (2.300 euros x 12) es de 27.600 euros, capitalizada al 4% da un resultado de 690.000 euros que, en función de las reglas previstas por edad para el usufructo (10%) determina que el importe de la pensión sea de 69.000 euros.

La diferencia entre la base imponible de la cesión (315.000 euros) y la base imponible de la pensión (69.000 euros) es de 246.000 euros, superior a 12.020,24 euros y al 20% del valor de la pensión (69.000 euros), por lo que procede practicar liquidación por donación en los términos del art. 14.6 al cesionario Don Urbano sobre una base liquidable de 246.000 euros, resultando una liquidación de 74.794,82 euros». (…)

Comentario:
Interesante la sentencia que nos recuerda los riesgos de tributación adicional por el Impuesto de Donaciones de estos contratos. A la cuestión se dedica el tema del mes.

B) ISD.

.- SENTENCIA TSJ DE GALICIA DE 15/10/2019, ROJ 5443/2019. SUCESIONES. Si el ajuar es adjudicado a la viuda en la liquidación de gananciales, no debe incluirse a efectos del impuesto pues tal adjudicación acredita su inexistencia en el caudal relicto.

«TERCERO.- Distinta solución ha de recibir la imputación del ajuar doméstico pues tanto en vía administrativa como ante el TEAR, la actora alegó en la impugnación de la inicial liquidación que fue anulada, que para determinar la masa hereditaria habría que tener en cuenta el documento liquidatorio de la sociedad de gananciales, del cual resultaba la atribución del 100% de la vivienda habitual del causante a este, y la totalidad del ajuar doméstico a la esposa (viuda). El TEAR anuló el criterio de la oficina de gestión que ignoraba la liquidación de la sociedad de gananciales al entender que el documento de 30 de junio de 2013, en cuya virtud se liquida la sociedad de gananciales y se adjudican bienes a la hereditaria del causante relacionados en las autoliquidaciones, debía tenerse en cuenta para realizar la liquidación ya que conforme al artículo 1227 CC, tal documento se presentó ante la Oficina liquidadora, bien con las autoliquidaciones el 4/11/2013, ya en el escrito de alegaciones el 25/2/2014, pero, en cualquier caso, antes de practicarse la liquidación.

Es cierto que el TEAR en el siguiente fundamento de derecho no efectúa un pronunciamiento expreso sobre el ajuar, pero ello no supone la asunción del criterio de la oficina de gestión, toda vez que pugna con la regla general que esta ha de observar al liquidar de nuevo, impuesta en el fundamento de derecho III, que la Administración también consintió. Por tanto, dado que en el documento liquidatorio de la sociedad de gananciales se adjudicó la totalidad del ajuar doméstico a la actora, este no puede integrar la masa hereditaria porque no existe entre los bienes del causante. Tal exclusión es conforme al artículo 15 LISD que prevé que: «el ajuar doméstico formará parte de la masa hereditaria y se valorará en el tres por ciento del importe del caudal relicto del causante, salvo que los interesados asignen a éste un valor superior o prueben fehacientemente su inexistencia o que su valor es inferior al que resulta de la aplicación del referido porcentaje». (…)

Comentario:
Más razón que un santo tiene el TSJ de Galicia: si el ajuar correspondiente al causante se ha inventariado y cuantificado en la liquidación de gananciales, adjudicándose al cónyuge viudo por su participación en la misma, no procede a efectos del impuesto adicionar el 3% previsto en el art. 15 de la LISD, puesto que consta acreditada su inexistencia en el caudal relicto.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 14/11/2019, NÚMERO 00/01403/2018/00/00. DONACIONES. Coexistencia de dos liquidaciones de distintas CCAA para un mismo hecho imponible: procede la anulación con retroacción de actuaciones de la liquidación impugnada emitida por una de las administraciones sin entrar en el fondo del asunto, pues cualquiera de ellas debería haber instado la actuación de la Junta Arbitral.

(…) TERCERO.- Conforme a Antecedentes en el presente caso se dictan dos liquidaciones por el mismo hecho imponible por Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, una por la Comunidad Autónoma de Madrid y otra por la Junta de Andalucía.

(…) OCTAVO.- Conclusión de todo lo anterior es que la Administración Tributaria autora del acto aquí impugnado, al conocer de la liquidación practicada por otra Administración Tributaria debió instar el procedimiento de arbitraje, y dado que este Tribunal Central no debe conocer del fondo del asunto por las razones apuntadas anteriormente, procede anular la liquidación impugnada en esta reclamación remitiendo el expediente a la Administración autora del acto para que, con carácter previo al inicio, en su caso, de un nuevo procedimiento de liquidación, inicie el procedimiento regulado en el RD 2451/98, contra cuya resolución o inactividad sólo cabe el recurso contencioso administrativo.

Por lo expuesto

Este Tribunal Económico-Administrativo acuerda ESTIMAR EN PARTE la reclamación, anulando el acto impugnado, y acordando la retroacción de actuaciones en los términos señalados en la presente resolución».

Comentario:
Interesante la resolución del TEAC que nos señala el camino a seguir en tema no tan infrecuente de concurrencia de administraciones que pretenden atribuirse la competencia: primero que resuelva la Junta Arbitral y una vez sea firme su resolución debe continuar el procedimiento la administración que haya resultado competente. Lo malo del caso es que, como indica la resolución, el sufrido contribuyente queda inerme, pues carece de legitimación para instar el conflicto de competencias.

.- CONSULTA DGT V3180-19 DE 15/11/2019. SUCESIONES Y SEGUROS. Heredero y beneficiario de seguro por causa de muerte no residente de tercer Estado extraño a la UE y al EEE: queda sujeto por obligación real, siendo la administración competente la estatal pero con opción a aplicar la normativa correspondiente a la residencia habitual del causante. Puede realizar la liquidación parcial del seguro, pero en la misma solo tendrá derecho a aplicar la reducción de seguros.

HECHOS: El consultante, residente en México, es heredero «ab intestato» de su abuela, quien era residente fiscal en Madrid.
Con la finalidad de cobrar el importe de los seguros sobre la vida a la mayor brevedad, el consultante quiere hacer una autoliquidación parcial del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Posteriormente, hará una autoliquidación complementaria acumulando los restantes bienes y derechos que forman parte de su herencia.

CUESTIÓN:
1ª. ¿Cuál es la normativa que tiene que aplicar en la autoliquidación parcial del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que realiza como beneficiario de los seguros sobre la vida de su abuela, en su condición de heredero?
2ª. Si no fuese heredero, sino simplemente beneficiario de los seguros sobre la vida, ¿qué normativa tendría que aplicar en la autoliquidación?

CONTESTACIÓN: (…)

CONCLUSIONES:
Primera: En la adquisición “mortis causa”, la exacción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones corresponderá a la Administración General del Estado cuando el sujeto pasivo sea no residente.
Segunda: La normativa española que regula el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es contraria a la normativa de la Unión Europea, en tanto en cuanto no respeta el principio de libertad de movimiento de capitales regulado en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, que prohíbe todas las restricciones a los movimientos de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países.
Tercera: Conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo y de acuerdo con la jurisprudencia del TJUE sobre el alcance del principio de libertad de movimiento de capitales consagrado en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, los efectos de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014, resultan aplicables a los residentes en países no de la Unión.
Cuarta: En consecuencia, no ha de tenerse en cuenta la exclusión de los países terceros ajenos al EEE en relación con el ámbito de aplicación de la disposición adicional segunda de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Por lo tanto, el régimen regulado en dicha disposición adicional resultará aplicable en relación con todos los no residentes, con independencia de que residan en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo o en un país tercero.
Quinta: En el supuesto de percepción de cantidades por el beneficiario de contrato de seguro sobre la vida, cuando el contratante sea persona distinta del beneficiario, sin que este sea heredero, el sujeto pasivo podrá aplicar la normativa de la Comunidad Autónoma donde el contratante tuviera su residencia habitual.
Sexta: La disposición adicional segunda de la LISD establece una opción a favor de los obligados tributarios, por una vez elegida la normativa aplicable –estatal o autonómica–, no podrá modificarse con posterioridad.
Séptima: En la autoliquidación parcial a cuenta del impuesto el sujeto pasivo podrá aplicar, exclusivamente, la reducción de prevista para las cantidades percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros sobre la vida».

Comentario:
Una de cal y otra de arena en esta consulta.

De una parte afirma que los sujetos pasivos no residentes ajenos a la UE en la autoliquidación la normativa autonómica correspondiente a la residencia habitual del causante y que pueden respecto de seguros realizar la liquidación parcial.

Pero, de otra, mantiene dos criterios en mi opinión frontalmente “contra legem”: .- Que la aplicación en la autoliquidación ante la AEAT de la normativa autonómica más próxima es una opción y no un derecho (cuando la DA 2ª de la LISD en todo caso se refiere a “derecho”), con la secuela que no puede instarse por el sujeto pasivo rectificación de la autoliquidación en caso de error.
.- Que en las liquidaciones parciales por seguros únicamente puede aplicarse la reducción por seguros, cuando el art. 35.2 de la LISD dice: “En las liquidaciones parciales que se practiquen para el cobro de seguros sobre la vida de cualquier tipo se tendrán en cuenta las reducciones previstas en el artículo 20 de esta Ley, con los requisitos y límites establecidos en el mismo”.

.- CONSULTA DGT V3226-19 DE 22/11/2019. SUCESIONES: el depositario o custodio de una cartera de valores de un causante incurre en responsabilidad subsidiaria y en infracción tributaria si para su entrega el sucesor no le acredita el pago, exención o prescripción del ISD por la administración competente.

«HECHOS: La consultante presta servicios de inversión y auxiliares, pudiendo actuar como mediadora en la transmisión de valores que formen parte de una herencia.

Un cliente falleció hace 20 años aproximadamente y el heredero dice no estar en condiciones de aportarle copia de la declaración o declaración-liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones alegando haberla extraviado.

CUESTIÓN: Extensión de la responsabilidad subsidiaria del artículo 8.1.c) y del deber del artículo 32.4 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

CONTESTACIÓN: (…)

CONCLUSIONES:
Primera: La responsabilidad subsidiaria del artículo 8.1.c) de la LISD se extinguirá con la extinción de la deuda tributaria, y ésta, a su vez, por cualquiera de los medios previstos en el artículo 59.1 de la LGT.
Segunda: El artículo 32.4 de la LISD contiene una prohibición legal expresa de efectuar entregas de bienes a personas distintas de su titular sin que se acredite previamente el pago del impuesto o su exención, lo que, a sensu contrario constituye un mandato legal de bloquear los valores hasta que se produzca el pago del impuesto.
Tercera: Corresponde al heredero, bien la acreditación del pago o la exención del impuesto, bien la obtención de la dispensa de la Administración del deber de no entregar».

Comentario:
Lo tenía fácil en este caso el consultante dada la evidente prescripción, pero bueno lo destacable es que para determinados sujetos subsiste en el ISD una superposición de responsabilidades: como responsable subsidiario y como sujeto a obligaciones formales cuyo incumplimiento supone infracción tributaria. Ello a mi juicio tiene difícil justificación dogmática.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 22/10/2019 (ROJ 10565/2019). AJD. Posposición de hipoteca ya constituida a una ampliación de una hipoteca estando prevista la reserva de rango: queda sujeta.

(…) PRIMERO.- Se impugna en esta litis la Resolución de 31 de julio de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, relativa a ITPAJD, modalidad AJD, estimatoria de reclamación económico administrativa por el concepto de POSPOSICIÓN Y MEJORA DE RANGO HIPOTECARIO de cuantía 42.493,67 euros.
Consta en la Resolución lo siguiente:
-La liquidación se gira en relación con la escritura pública otorgada el 27 de octubre de 2011 en la que BANKIA aumenta en la cantidad consignada un préstamo hipotecario que había sido concedido a la Comunidad de Bienes VALDEBEBAS IIC.B. en fecha 23 de diciembre de 2010.
En la escritura se hace constar que la ampliación se constituye con rango anterior a la constituida a favor de AVINTIA PROYECTOS Y CONSTRUCCIÓNES S.L. en virtud de escritura de 4 de agosto de 2011, en la que se hizo constar que aquella quedaría pospuesta a la ampliación aquí contenida.
La liquidación se gira por el concepto de posposición y mejora de rango hipotecario, por reunir los requisitos del art. 31.2 del TR del ITPAJD.

(…) Como se ha visto, en el supuesto de autos el TEAR manifestó que «la ampliación formalizada el 27 de octubre de 2011 no contiene un pacto de posposición de hipoteca, sino que ab inicio nace con mejor rango que la formalizada en primer lugar».
Pues bien, y de acuerdo con las sentencias citadas, nos encontramos con un supuesto en el que se dan los requisitos previstos en el art. 31.2 (cosa valuable, acto inscribible, no sujeción a otros impuestos). Por el TEAR se pretende que no se está ante una posposición, y sin embargo se admite que ha habido una mejora de rango. Es decir, se reconoce en definitiva que se ha alterado el sistema registral español, en el que, como se ha visto, rige el principio de prioridad con arreglo al cual el orden de presentación en el Registro de los derecho reales les atribuye una prelación de grado o mejor grado a aquéllos que fueron presentados en el Registro en primer lugar. Dicha alteración tiene sin duda un contenido económico, pues en definitiva hay una preferencia para el cobro con la que antes no se contaba. Y dicha alteración se produce con la ampliación del préstamo, siendo por lo tanto ese el momento de devengo del impuesto.
Por todo ello y en aplicación de la doctrina establecida por el TS en sentencia de 12 de septiembre de 2013 (que estableció que la trascendencia de un derecho real es económica), se ha de entender que se está ante la realización del hecho imponible.

QUINTO.- Por la entidad BANKIA se ha contestado a la demanda manifestando que se está ante un supuesto de reserva de rango por lo que no sería aplicable el principio prior tempore potior iure y además, no es aplicable el art. 4 del RD Legislativo regulador del ITPAJD ya que el negocio de ampliación de hipoteca no tiene autonomía propia para ser sometido a gravamen tal y como se exige en el propio artículo y porque desde el principio la ampliación de la hipoteca tiene mejor rango que la inscrita con anterioridad (pues se pactó esa reserva de rango).

Pues bien en relación con ello como ya se ha visto, se ha de considerar que se está ante un alteración de rango que se hace efectiva con la escritura ahora liquidada. Respecto a que no se aplica el art. 4 pues «el negocio de ampliación de hipoteca no tiene autonomía propia para ser sometido a gravamen tal y como se exige en el propio artículo», ello sería intrascendente dado que lo que establece el artículo es que cada convención (en este caso la mejora o posposición de rango) genera un derecho». (…)

Comentario:

Pues en mi opinión no tiene ninguna razón el TSJ de Madrid: si la posposición de la hipoteca anterior a la ampliación opera por una reserva de rango del art. 241 del RH establecida al constituirse la hipoteca que empeora de rango, al verificarse la ampliación que “gana” el rango reservado, no hay acto o contrato en la ampliación que justifique la exigencia de AJD de acuerdo al art. 31.2 del TRUTPAJD.

.- CONSULTA DGT V2772-19, DE 4/10/2019. AJD Y TPO. Disolución de comunidad previa división horizontal entre tres comuneros por iguales partes de un edificio respecto de los que tres cuartas partes indivisas les pertenecen por herencia de su padre y una cuarta parte indivisa por herencia de su madre, adjudicándose proporcionalmente a los haberes cada comunero un departamento privativo del edificio y manteniendo el condominio sobre la planta baja: la división horizontal queda sujeta a AJD, hay dos comunidades atendiendo al origen y es permuta sujeta a TPO pues es una disolución parcial.

«HECHOS: El consultante adquirió en pro indiviso, junto con sus dos hermanos, las tres cuartas partes de un edificio por el fallecimiento de su padre. Actualmente, en el mismo documento en que se van a adjudicar la herencia de la cuarta parte de la que era titular la madre tienen previsto efectuar la división horizontal del edificio como medio para adjudicar a cada uno de los tres hermanos un inmueble y adjudicar por terceras partes pro indivisas la planta baja, que tiene un valor distinto, para posteriormente venderla.

CUESTIÓN: Tributación de la operación.

CONTESTACIÓN:

(…) La división horizontal tributará por el concepto de actos jurídicos documentados al cumplir con todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD. Serán sujetos pasivos todos comuneros en proporción a su cuota de participación en la comunidad de bienes y la base imponible se calculará en función de lo establecido en el artículo 70 del RITPAJD.

– Permuta: En primer lugar, debe ponerse de manifiesto que, dado el escueto planteamiento de la consulta, la contestación no puede ser muy concreta. En segundo lugar, que nos encontramos ante dos comunidades de bienes diferentes, en este sentido, no cabe hablar de la existencia de una única comunidad de bienes. En efecto, una comunidad de bienes que se constituyó como resultado de la adjudicación de bienes de la herencia de su padre y con efectos desde la muerte del padre, que es el momento al que se retrotraen los efectos de la adjudicación de la herencia y que está formada por las tres cuartas partes de los inmuebles y otra comunidad de bienes que se constituyó en el momento del fallecimiento de la madre y con efectos desde la muerte de la misma y que solamente está formada por una cuarta parte del piso de más valor. Una vez hecha esta consideración se analiza la operación planteada.

La operación que se pretende realizar no es una disolución de la comunidad de bienes que proviene de la herencia del padre, ya que el Código Civil define la comunidad de bienes en su artículo 392, cuyo párrafo primero dispone que “Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”; precisamente el hecho de que una de las fincas siga estando en pro indiviso entre los comuneros es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de las comunidades de bienes, produciéndose en todo caso, lo que a veces se denomina “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución, o en cualquier caso, no lo es a los efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD). En realidad nos encontramos ante una permuta en la cual se va a producir la transmisión de cuotas de participaciones indivisas sobre unos inmuebles que efectúan los copropietarios entre sí, lo cual encaja en el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD descrito en el artículo 7.1.A) del TRLITPAJD, a la cual queda sujeta dicha operación, en la que el consultante y los demás comuneros tributarán por la adquisición del porcentaje de la finca que adquieren, al tipo de gravamen de los bienes inmuebles. La base Imponible será el valor real de la parte de la finca adquirida».

Comentario:
Que no, que la DGT no se entera:
No se entera que la división horizontal cuando es previa y necesaria para una disolución de condominio no tributa por AJD como ha reconocido recientemente el TEAC, aplicando jurisprudencia ya antigua del TS, en resolución de 11/7/2019, reseñada en el informe anterior.
No se entera que no hay un concepto propio distinto del civl de disolución de comunidad en el ITP y AJD.
Y no se entera que el origen no determina en caso de una pluralidad de bienes una o varias comunidades, sino que es la triple identidad de comuneros, cuotas y régimen jurídico lo que las conforma.

Entre tanto, para la DGT a pagar AJD por las modificaciones hipotecarias previas necesarias y por TPO como permuta.

.- CONSULTA DGT V3133-19 DE 11/11/2019. AJD. Los préstamos hipotecarios sujetos a AJD en los que el sujeto pasivo es el prestamista quedan exentos en el caso de que el prestatario sea administración pública u otra persona o entidad del art. 45.I.A) del TR o en el supuesto de la hipoteca inversa.

«HECHOS: El artículo único del Real Decreto-ley 17/2018, de 8 de noviembre, modificó los artículos 29 y 45.I.B) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que regulan, respectivamente, el sujeto pasivo en la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, y las exenciones objetivas de dicho impuesto. Posteriormente, la disposición final segunda de la Ley 5/2019, de 15 de marzo, reguladora de los contratos de crédito inmobiliario, ha añadido el siguiente párrafo final al referido artículo 45: «Los beneficios fiscales y exenciones subjetivas concedidos por esta u otras leyes en la modalidad de cuota variable de documentos notariales del impuesto sobre actos jurídicos documentados no serán aplicables en las operaciones en las que el sujeto pasivo se determine en función del párrafo segundo del artículo 29 del Texto Refundido, salvo que se dispusiese expresamente otra cosa». La introducción del párrafo transcrito plantea algunas cuestiones en relación con la subsistencia de determinadas exenciones en operaciones de préstamo o crédito hipotecario reguladas en la normativa del impuesto.

CUESTIÓN:
Primera: Si la entrada en vigor de las modificaciones introducidas por la Ley 5/2019 no alteran ni derogan la exención de la cuota gradual de AJD regulada en el párrafo 25 de artículo 45.I.B) del TRLITPyAJD que resulta aplicable a «Las escrituras de préstamo con garantía hipotecaria en las que el prestatario sea alguna de las personas o entidades incluidas en la letra A) anterior».

Segunda: Si la entrada en vigor de las modificaciones introducidas por el Real Decreto-ley 17/2018 y por la Ley 5/2019 no alteran ni derogan la exención de la cuota gradual de AJD establecida en el apartado 7 de la disposición adicional primera de la Ley 41/2007, de 7 de diciembre, por la que se modifica la Ley 2/1981, de 25 de marzo, de Regulación del Mercado Hipotecario y otras normas del sistema hipotecario y financiero, que resulta aplicable a «Las escrituras públicas que documenten las operaciones de constitución, subrogación» y «novación modificativa» de «hipotecas inversas».

CONTESTACIÓN:

(…) CONCLUSIONES:

Primera: La exención de las escrituras de préstamo con garantía hipotecaria en las que el prestatario sea alguna de las personas o entidades incluidas en la letra A) del artículo 45.I del TRLITPAJD, regulada en el número 25 del artículo 45.I.B) de dicho texto refundido, mantiene plenamente su vigencia, con independencia de que ahora el sujeto pasivo sea el prestamista, por tratarse de una exención objetiva, pues lo que está exenta es la operación en sí.

Segunda: La exención de las escrituras públicas que documenten las operaciones de constitución, subrogación y novación modificativa de “hipotecas inversas”, regulada en la disposición adicional primera de la Ley 41/2007, mantiene plenamente su vigencia, con independencia de que ahora el sujeto pasivo sea el prestamista, por tratarse de una exención objetiva, pues lo que está exenta es la operación en sí».

Comentario:

Importante la consulta al precisar la subsistencia de las exenciones en los préstamos hipotecarios sujetos a AJD en caso de hipotecas inversas y a favor de las administraciones públicas.

Y es que la Ley 5/2019, de CCC, no tiene la virtud de la claridad ni en la DF 2ª ni en el resto del articulado.

D) IRPF.

.- CONSULTA DGT V3196-2019 DE 18/11/2019. IRPF. Arrendamiento de inmueble adquirido por herencia: en rendimientos del capital inmobiliario es deducible como gasto amortizable el ISD, pero no la la «plusvalía municipal» (IIVTNU).

HECHOS: El consultante ha heredado una vivienda que va a destinar al alquiler, habiendo satisfecho, para su adquisición a título sucesorio, el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

CUESTIÓN: Deducibilidad de los citados impuestos.

CONTESTACIÓN: (…)
Partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento no se realiza como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, los rendimientos derivados del arrendamiento del inmueble constituyen rendimientos del capital inmobiliario, según lo dispuesto en el artículo 22 de la LIRPF. (…)

En el caso consultado, respecto de los tributos que gravaron la adquisición de a vivienda, satisfechos por el consultante, en concreto el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, no están relacionados con el arrendamiento del inmueble, ni son consecuencia de la relación contractual entre arrendador y arrendatario, y, por tanto, al tratarse de unos gastos inherentes a la adquisición del inmueble, constituirán un mayor valor de adquisición del mismo.

No obstante, en cuanto a la deducibilidad vía amortización del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana satisfecho por el consultante por la adquisición por herencia del inmueble, hay que tener en cuenta que, Contablemente, la Resolución de 1 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias (BOE del 8 de marzo), en el punto 4 del apartado 3.8 de su norma segunda establece entre sus “otras consideraciones” que “los terrenos y los edificios son activos independientes, y se contabilizarán por separado, incluso si han sido adquiridos de forma conjunta. Los edificios tienen una vida útil limitada y, por tanto, son activos amortizables. Un incremento en el valor de los terrenos en los que se asienta un edificio no afectará a la determinación del importe amortizable del edificio” (…)

En consecuencia, el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana satisfecho por el consultante como consecuencia de la adquisición por herencia del inmueble edificios arrendados, se incorporará al activo como mayor valor de dichos terrenos, no pudiendo deducirse su importe por la vía de la amortización al tratarse de un bien no amortizable».

Comentario:

Digna de reseña la consulta en cuanto resuelve con buen criterio dos posibles gastos deducibles en rendimientos de capital inmobiliario, pronunciándose a favor por la deducibilidad como amortización de la cuota satisfecha por el Impuesto de Sucesiones (se entiende la parte proporcional correspondiente al inmueble) y negándola para el IIVTNU, dado que grava el suelo y los terrenos no son susceptibles de amortización.

.- CONSULTA DGT V3128-19 DE 11/11/2019. IRPF. Comodato o cesión de la participación ganancial de un inmueble de un cónyuge a otro y posterior arrendamiento de todo el inmueble por éste último: lo satisfecho por el Impuesto de Donaciones es deducible como gasto de amortización en los rendimientos del capital inmobiliario por el arrendamiento.

«HECHOS: La consultante, casada en régimen de gananciales, formaliza con su marido un contrato de comodato cediéndole este su participación en unos inmuebles para que los arriende. Por el comodato se le practicó a la consultante una liquidación por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones, liquidándosele posteriormente una sanción.

CUESTIÓN: Tributación en el IRPF de la consultante.

CONTESTACIÓN:

(…) Esta configuración normativa del comodato no parece encajar con el contrato suscrito por la consultante y su cónyuge, pues aquella va a hacer suyos los frutos civiles que produzcan los inmuebles cedidos (la participación en los mismos que pertenece al cónyuge), encontrándonos más bien ante una constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre inmuebles, lo que va a determinar para la consultante una titularidad jurídica sobre la totalidad de los rendimientos que puedan producir los inmuebles de los que el marido le cede su participación para su posterior arrendamiento por parte de la consultante.

Partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento de los inmuebles no se va a realizar como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), los rendimientos derivados del arrendamiento de los inmuebles constituirán rendimientos del capital inmobiliario, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 22 de la misma ley, rendimientos que se atribuirán exclusivamente a la consultante en aplicación de la regla de individualización de rentas contenida en el apartado 3 de artículo 11 esta ley: (…)

(…) De acuerdo con lo expuesto, el importe de la cuota del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones satisfecho por la consultante con ocasión de la adquisición de la titularidad del derecho de uso o disfrute cedido por el cónyuge será deducible a través de su amortización en los términos recogidos en el apartado 3 transcrito. Respecto a la participación que la consultante tiene como propietaria (50 por 100) de los inmuebles, su amortización se realizará conforme a lo establecido en el apartado 2 de este artículo 14 del Reglamento del Impuesto».

Comentario:
Y más de lo mismo de la consulta anterior referido al Impuesto de Donaciones en un contrato gratuito ciertamente “extraño”.

.- CONSULTA DGT V3120-19 DE 7/11/2019. IRPF. Tributación de la venta de terrenos inicialmente rústicos adquiridos por herencia por un particular después de una reparcelación forzosa con agente urbanizador donde adquieren el carácter de urbanos: en principio no tributan como rendimiento de actividades económicas, sino como alteración patrimonial.

«HECHOS: El consultante heredó a la muerte de su padre en 1980 el 50 por ciento de una parcela rústica, heredando el 50 por ciento restante a la muerte de su madre en 1996. En esta fecha también heredó el cien por cien de otra parcela rústica. Como consecuencia de un programa de actuación urbanizadora aprobado en 2004 por el Ayuntamiento de la localidad donde se sitúan las fincas, y ejecutado por una sociedad mercantil como agente urbanizador, se procedió a una reparcelación forzosa adjudicándose al consultante 26 parcelas urbanas.

CUESTIÓN: Tratamiento fiscal de la posible venta de dichas parcelas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del consultante.

CONTESTACIÓN:

(…) «A ese respecto, constituye doctrina reiterada de este Centro Directivo que la promoción inmobiliaria para su posterior venta supone, en todo caso, una actividad económica, al existir una ordenación por cuenta propia de medios productivos con la finalidad de vender los inmuebles promovidos. En relación con esta actividad no han de cumplirse los requisitos del apartado 2 del artículo 27 de la LIRPF, que se refiere a la actividad de arrendamiento, actividad distinta de la promoción inmobiliaria. Además, la mera intención o voluntad de llevar a cabo una actividad de promoción inmobiliaria no implica su comienzo efectivo.

No obstante lo anterior, cuando la actividad quede limitada a la urbanización de terrenos destinados a la venta, realizada a través de Juntas de Compensación, debe señalarse que constituye asimismo doctrina reiterada de este Centro Directivo que en el caso de Juntas de compensación de naturaleza fiduciaria que se limitan a realizar en favor de sus miembros las tareas de urbanización, manteniendo éstos la propiedad de los terrenos, dicha circunstancia no significa necesariamente que los propietarios que ceden los terrenos, aunque financien mediante sus aportaciones o derramas las obras de urbanización, desarrollen una actividad económica de promoción inmobiliaria.

Por tanto habrá que analizar, en cada caso concreto, las circunstancias de cada uno de los propietarios para determinar si desarrollan o no una actividad económica. Lógicamente, si con anterioridad desarrollaban operaciones de promoción o bien las realiza con posterioridad a la adjudicación de los terrenos urbanizados, es evidente que llevan a cabo una actividad de promoción inmobiliaria. Además, pueden señalarse como indicios de realización de una actividad económica en relación con los terrenos cedidos, entre otros, la participación efectiva en la gestión. De darse alguna de estas circunstancias, los terrenos tendrían la consideración de existencias, generando su venta rendimientos de actividades económicas a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Expuesta la doctrina general de este Centro Directivo respecto a la consideración de la promoción inmobiliaria como actividad económica y pasando al caso específico consultado, debe indicarse que, si bien el sistema de ejecución no es el propio de una Junta de Compensación de naturaleza fiduciaria, de lo manifestado en la consulta y de la documentación aportada se deduce que la iniciativa y gestión de la actuación urbanística corresponde en exclusiva al Ayuntamiento, que designa un agente urbanizador, sin que los propietarios intervengan en la misma, limitándose a pagar las correspondientes derramas, y limitándose la actuación realizada a la urbanización de los terrenos.

Por tanto, dado que no se dan las circunstancias que determinarían la realización de una actividad económica, la transmisión de las fincas generaría una ganancia o pérdida patrimonial, de acuerdo con lo establecido en el artículo 33.1 de la LIRPF, cuyo importe se determinará en la forma prevista en los artículos 34, 35 y 36 de la LIRPF.

(…) El valor de adquisición de los terrenos, dado que fueron adquiridos a título lucrativo, serán los que resulten de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado, más el coste de las inversiones o mejoras efectuadas -entre las que se incluirán los gastos de urbanización en que se hayan incurrido- y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

El valor de transmisión será el importe real por el que la enajenación se hubiese efectuado. De este valor se deducirán los gastos y tributos inherentes a la transmisión, excluidos los intereses, en cuanto resulten satisfechos por el transmitente. Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste.

Al respecto, debe tenerse en cuenta que los pagos realizados para la urbanización de los terrenos, suponen la existencia de una mejora, a efectos del cálculo de la ganancia o la pérdida patrimonial, debiendo distinguirse, según el artículo 34.2 de la Ley del Impuesto la parte del valor de transmisión que corresponde a cada componente del valor de adquisición.

Este desglose del valor de transmisión debe realizarse en función del valor normal de mercado del terreno y de la mejora en el momento de la enajenación, valores que pueden acreditarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho y que corresponderá valorar a los órganos de la Administración Tributaria en sus actuaciones de comprobación e investigación». (…)

Comentario:
Aunque en IVA es otra cosa, a efectos del IRPF el pago de gastos de urbanización en una actuación urbanística por un particular propietario de un terreno adquirido por herencia no le convierte en empresario, por lo que, al vender la parcela urbana resultante, no tributa por rendimientos de actividades económicas (base imponible general), sino como alteración patrimonial (base imponible del ahorro).

.- CONSULTA DGT V2305-19 DE 5/9/2019. IRPF. La cesión gratuita por plazo a un familiar de una vivienda conlleva la obligación de imputar como rendimiento del capital inmobiliario el valor normal de mercado, salvo que se pruebe su carácter gratuito, en cuyo caso debe imputarse el rendimiento presunto como inmueble a disposición de su propietario.

«HECHOS: El consultante ha cedido a título gratuito el uso de una vivienda de su propiedad a su sobrina por un periodo de 10 años.

CUESTIÓN: Tributación del titular de la vivienda por la cesión gratuita del uso de la misma.

CONTESTACIÓN:
En primer lugar, se considera necesario aclarar que de los hechos aportados se desprende que el consultante propietario de un inmueble suscribe un contrato de cesión de uso del mismo a título gratuito en favor de su sobrina. Dicha cesión de uso no supone la constitución de un derecho real de usufructo (como así parece manifestar el consultante), si no que el titular del inmueble continúa ostentando la plena propiedad del mismo.

Sentado lo anterior, y partiendo de la consideración inicial de que el inmueble objeto de cesión gratuita no se encuentra afecto a ninguna actividad económica que pudiera desarrollar el consultante, se hace preciso transcribir previamente los preceptos de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, publicada en el BOE del día 29), en adelante LIRPF, que afectan al asunto consultado: artículos 6.5, 22.1, 24, 40.1 y 85.1: (…)

Con base en lo dispuesto anteriormente, al no tratarse de un arrendamiento sino de una cesión, si se prueba que la cesión del inmueble se realiza de forma gratuita, el cedente (en este caso el consultante) no obtendría por tal cesión rendimientos del capital inmobiliario, pero sí debería efectuar la imputación de rentas inmobiliarias establecida en el artículo 85, ya que se trataría de un inmueble urbano que no genera rendimientos del capital inmobiliario.

La acreditación de la gratuidad es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria».

Comentario:
Lo de las cesiones gratuitas de uso de inmuebles tiene su historia. En principio entiendo que no puede considerarse donación sujeta al ISD puesto que no hay incremento patrimonial en el cesionario; sí que puede constituir rendimiento del capital inmobiliario en el IRPF del cedente, dada la presunción de onerosidad del art. 6.5 de la LIRPF, pero dicha presunción puede destruirse mediante prueba en contrario (y la mejor es la documentación de la cesión en escritura pública), en cuyo caso tributaría el cedente solo por el rendimiento presunto de viviendas a disposición de sus propietarios.

La cuestión merece una reflexión más sosegada, A la misma dedicaremos el tema del mes en el próximo informe.

 

TERCERA PARTE: TEMA DEL MES. LA CESIÓN DE BIENES A CAMBIO DE PENSIÓN O ALIMENTOS: ¿CUÁNDO PUEDE SER DONACIÓN Y CÓMO EVITARLA?

(I) Referencia a los aspectos civiles.

En la categoría de contratos aleatorios regula el CC dos especies: el de alimentos (arts. 1791 y siguientes) y el de renta vitalicia (arts. 1802 y siguientes). Ambos tienen carácter oneroso pues a la transmisión de determinados bienes o capital se anuda la correlativa obligación del adquirente de prestar alimentos o satisfacer una renta de ordinario al transmitente, normalmente con carácter vitalicio, aunque, al menos en el contrato de renta vitalicia, la pensión puede ser personal o mixta (vitalicia con un plazo máximo de vigencia).

Suele constar una reserva de usufructo del cedente respecto de algunos o todos los bienes cedidos y puede garantizarse la prestación de alimentos o renta por el cesionario mediante condición resolutoria.

(II) Régimen fiscal en la imposición indirecta: duplicidad de hechos imponibles, delimitación IVA- ITP y AJD.

Desde la perspectiva tributaria estos contratos se consideran inicialmente onerosos y contienen dos hechos imponibles diferenciados consecuencia de la pluralidad de prestaciones que incumben a las partes: la transmisión onerosa de los bienes y la satisfacción de los alimentos o la pensión:
.- La transmisión onerosa de los bienes quedará sujeta a IVA y a AJD (si se formaliza en escritura pública y se refiere a inmuebles) o a TPO, conforme a las reglas generales de delimitación de estos tributos.
.- La constitución de la pensión o de la obligación de prestar alimentos igualmente del mismo modo puede resultar sujeta a IVA o a TPO atendiendo a la condición del obligado a cumplir la prestación. En caso de sujeción a IVA no puede haber incidencia en AJD, aunque se formalice en escritura pública puesto que es una obligación personal que por sí misma no tiene transcendencia real.

De garantizarse esta última obligación con condición resolutoria, referirse a inmuebles y formalizarse en escritura pública, resultará un hecho imponible adicional más siempre en AJD pues por TPO quedan exclusivamente sujetas las condiciones resolutorias en garantía del precio aplazado en las compraventas (art. 7.3 TRITPAJD).

(III) Especial referencia a la tributación de la cesión y la constitución de la pensión o alimentos en la modalidad de TPO del ITP y AJD, especialidades en la determinación de la base imponible de la pensión.

Conforme a lo expuesto en el punto anterior la cesión solo puede resultar sujeta a TPO cuando el cedente sea un particular o, siendo un sujeto pasivo de IVA, resulte una entrega de bienes, sujeta y exenta de IVA en que no medie renuncia a la exención. Tributa por TPO conforme a las reglas generales.

Del mismo modo, la constitución de la pensión o prestación de alimentos únicamente puede quedar sujeta a TPO cuando el obligado no sea sujeto pasivo de IVA, el tipo impositivo aplicable es el 1%, aplicándose para determinar la base la regla del art. 10.2.f) del TRITPAJD.
1º.- Capitalización de la pensión anual al interés legal del dinero (si se trata de alimentos o no consta cuantificación en dinero, se capitaliza el importe anual del salario mínimo interprofesional).
2º.- Aplicación a la cantidad obtenida de la capitalización el porcentaje correspondiente a los usufructos vitalicios o temporales, según la pensión sea temporal o vitalicia.

Por tanto:
.- En el caso de alimentos, si no se cuantifica en dinero la prestación, se aplica el importe anual del SMI.
.- Al capital obtenido de la capitalización se aplica el porcentaje que corresponda para los usufructos temporales o vitalicios, según sea temporal o vitalicia la contraprestación a la cesión.

Ejemplo: pensión vitalicia de 2.000 euros mensuales a favor de persona con 80 años de edad:
.- Capitalización al 3% del interés legal vigente actualmente (3%):
3%………………………………………………..24.00
100%…………………………………………800.000
.- Pensión vitalicia, edad del beneficiario 80 años (10%).
10% de 800.000……………………….80.000 base imponible.

(IV) La decadencia del tradicional uso alternativo de estos contratos como medio para encubrir transmisiones gratuitas.

Pues bien, lo cierto es que, siendo civilmente contratos onerosos, su carácter aleatorio y el fraccionamiento de la prestación de pensión o alimentos en el tiempo ha determinado que tradicionalmente se haya empleado como medio para transferir patrimonios de forma «semi» gratuita encubierta a parientes lejanos o terceros próximos, afrontando una tributación en TPO sensiblemente menor a la del ISD.

Pues bien, hoy podemos afirmar que dicho uso alternativo está en franco retroceso puesto que la cesión y la pensión tienen consecuencias adicionales en el IRPF de cesionario y pensionista (arts. 25 y 37 de la LIRPF) que no se realizan cuando opera la sujeción al ISD y por la posibilidad de tributación adicional por donación para el cesionario desde el ya lejano 1991 a la que pasamos a referirnos.

(V) La posible tributación adicional por donación: el art. 14.6 del TRITPAJD. Ficción legal. Presupuestos y reglas de aplicación.

Así, el art. 14.6 del TR establece: «Cuando en las cesiones de bienes a cambio de pensiones vitalicias o temporales, la base imponible a efectos de la cesión sea superior en más del 20 por 100 y en 2.000.000 de pesetas (12.020,24 euros) a la de la pensión, la liquidación a cargo del cesionario de los bienes se girará por el valor en que ambas bases coincidan y por la diferencia se le practicará otra por el concepto de donación».

Estamos pues ante una ficción legal que, a diferencia del extinto art. 14.7 del TRITPAJD, subsiste y ha sido bendecida por el TS en sentencia de 18/6/2009.

Pues bien, los presupuestos de aplicación son los siguientes:
a) Ambos hechos imponibles de cesión y pensión deben quedar sujetos a la modalidad de TPO: la norma solo puede operar cuando son hechos y bases imponibles en TPO, no cuando una u otra operación o ambas no queden sujetas a esta modalidad por incidir en el IVA.
b) Que la base imponible de la cesión sea superior en más de un 20% y los antiguos dos millones de pesetas a la de la pensión.

Concurriendo estos parámetros, para el cesionario tendremos una doble liquidación por la cesión, con rectificación en su caso de la inicial:
.- Por TPO hasta el importe de la base imponible de la pensión.
.- Por Donaciones, sobre la total diferencia o exceso de la base de la cesión respecto de la pensión.

Y debemos advertir que la base imponible de la cesión puede resultar de la comprobación de valores, más el valor resultante de la comprobación no puede surtir efectos hasta que sea firme, pues hasta entonces no constituye técnicamente base imponible.

(VI) Cómo evitar que estos contratos puedan tributar adicionalmente como donación: aumento de la base imponible de la pensión configurándola como mixta (temporal con extinción anticipada en caso de fallecimiento).

El juego del art. 14.6 del TRITPAJD puede excluirse subiendo la base imponible de la pensión, evitando la asimetría que desencadena su aplicación. Ello supone una tributación algo mayor en TPO, pero evitamos el riesgo de incidir en Donaciones.

¿Cómo?: configurando la pensión como mixta – temporal pero con extinción anticipada al fallecimiento del cedente (por ejemplo: «durante veinticinco años pero extinguiéndose anticipadamente en caso de muerte del cedente»). En estos supuestos para aplicar el porcentaje del usufructo procede aplicar el porcentaje más alto entre el usufructo temporal y el vitalicio (art. 10.2 TRTPAJD).

En el ejemplo del apartado (III): pensión mixta: 25 años pero extinción anticipada en caso de fallecimiento de 2.000 euros mensuales a favor de persona con 80 años de edad:
.- Capitalización al 3% del interés legal vigente actualmente (3%):
3%………………………………………………..24.00
100%…………………………………………800.000
.- Pensión mixta, determinación porcentaje aplicable:
Usufructo vitalicio: 10%.
Usufructo temporal: 50% (2% año, 10.2 TITPAJD).

BASE IMPONIBLE: 50% de 800.000 = 400.000.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

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Cuenca del Alto Narcea. Cangas de Narcea (Asturias). Por Aglaya72

 

Informe Actualidad Fiscal Diciembre 2019: Extinciones de condominio, Renting, Plusvalía.

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INFORME FISCAL DICIEMBRE 2019

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN.

El presente informe de diciembre, de temperaturas suaves a orillas del Mediterráneo, se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de noviembre, jurisprudencia y un tema del mes.

A destacar la doctrina de la DGT en las siguientes cuestiones:
.- Deducibilidad en IRPF e IVA del renting de vehículos por profesionales.
.- Régimen en el IVA del arrendamiento de local con período de carencia de renta para obras de acondicionamiento por el arrendatario.
.- Y la tributación exclusivamente por AJD de la extinción parcial subjetiva de condominio (separación de un único comunero, permaneciendo los restantes en la comunidad).

Precisamente a las disoluciones de comunidad en el ITP y AJD se dedica el tema del mes, recapitulando la ya abundante jurisprudencia reciente del TS en esta materia, con indicación de sus repercusiones prácticas.

Espero que os sea de utilidad.

Javier Máximo Juárez González.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) Orden HAC/1164/2019, de 22 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2020 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido.

B) CANARIAS.
Orden de 29/10/2019 (BOC 13/11/2019): aprueba los coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos en ITP y AJD e ISD.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, ITP Y AJD E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V2216-19, DE 19/8/2019. ISD, ITP Y AJD E IIVTNU: las aportaciones con causa onerosa a la sociedad de gananciales – sea previa, simultánea o diferida a la liquidación de la sociedad conyugal – no quedan sujetas al Impuesto de Donaciones, quedan exentas en la modalidad de TPO del ITP y AJD y no sujetas en el IIVTNU.

B) ISD.

.- SENTENCIA TS DE 25/11/2019, ROJ 3755/2019. SUCESIONES Y DONACIONES: La presentación de declaración extemporánea respecto de la que ha caducado el procedimiento carece de eficacia interruptiva de la prescripción, debiendo computarse la misma desde el vencimiento del plazo de presentación voluntario.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 11/12/2019, ROJ 3905/2019. TPO: Las ventas de metales preciosos a un empresario o profesional del sector por particulares está sujeta y tributa por TPO.

.- CONSULTA DGT V3007-19, DE 25/10/2019. TPO Y AJD: Comunidad integrada por cuatro comuneros por iguales cuartas partes indivisas y cuatro bienes indivisibles: la separación de un comunero adjudicándole un bien de la comunidad y una cantidad en metálico que suman su haber, permaneciendo los restantes comuneros copropietarios de los restantes por terceras partes indivisas, solo tributa por AJD aunque dos veces: una por el inmueble que el comunero saliente se adjudica y otra por el exceso de adjudicación que compensan en metálico los salientes.

.- CONSULTA DGT V2862-19, DE 16/10/2019. AJD: la aceptación de una hipoteca unilateral cuya constitución tributó por AJD, no vuelve a incidir en AJD.

.- INSTRUCCIÓN DE LA DGRN DE 20/12/2019 PARA LA APLICACIÓN DE LA LEY 5/2019, DE CCC. AJD: las actas notariales del art. 15 de la LCCC para la comprobación del principio de transparencia notarial quedan sujetas a la cuota fija de AJD.

D) IRPF E IVA.

.- CONSULTA DGT V1915-19, DE 22/7/2019. Adquisición de vehículo por profesional mediante renting: para que sea deducible como gasto en IRPF es preciso la afectación exclusiva; en IVA basta la afectación parcial para deducirse el 50%.

E) IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/09776/2015/00/00, DE 15/10/2019. IVA. Requisitos para la minoración del IVA en créditos incobrables mediante requerimiento notarial: debe ser un acta de requerimiento de pago ajustada a la normativa notarial, no basta el acta de remisión de documento por correo, y, por tanto, debe realizase por notario territorialmente competente en «envío y destino».

.- CONSULTA DGT V2651-19, DE 26/9/2019. IVA: El período de carencia de renta a un arrendatario de local, que va a realizar obras de acondicionamiento, está también sujeto a IVA puesto que las obras en el local suponen una contraprestación al arrendador. El devengo del IVA repercutible al arrendatario por el arrendador de dicha contraprestación será en todo caso el 31 de diciembre del año en curso.

F) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA TS 30/10/2019, ROJ 3488/2019. IIVTNU: Los obligados contractualmente al pago de un tributo local están legitimados para recurrir la liquidación en vía administrativa y contencioso-administrativa.

.- SENTENCIA TS DE 21/11/2019, ROJ 3808/2019. IIVTNU: En caso de inexistencia de incremento de valor para liquidaciones firmes procede el resarcimiento por vía de la acción de responsabilidad patrimonial siempre que se cumplan los requisitos de la Ley 40/2015. Para su prueba es suficiente el contraste entre el valor de adquisición y transmisión según escrituras.

PARTE TERCERA. TEMA DEL MES: RESUMEN Y APLICACIÓN PRÁCTICA DE LA JURISPRUDENCIA RECIENTE DEL TS SOBRE LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO CON APÉNDICE DEL TEAC.

(I) Disolución de comunidad con exceso de adjudicación de un único bien indivisible que se adjudica a un solo comunero compensando el exceso en dinero.

(II) Disolución de comunidad con exceso de adjudicación de un único bien indivisible que se adjudica a un solo comunero que son dos esposos casados en gananciales, compensando el exceso en dinero.

(III) Disolución de comunidad de varios bienes sin exceso de adjudicación, resultando los condueños iniciales, tras la extinción de condominio, copropietarios dos de unos bienes y otros dos de otros, siendo las adjudicaciones proporcionales a los haberes en la comunidad inicial.

(IV) Disolución de comunidad con exceso de adjudicación de un único bien indivisible que se adjudican dos esposos casados en separación de bienes, compensando el exceso en dinero.

(V) Disolución de comunidad con exceso de adjudicación de una vivienda y su garaje a su servicio (fincas registrales independientes) como único bien indivisible que se adjudica a un solo comunero que son dos esposos casados en gananciales, compensando el exceso en dinero.

(VI) Disoluciones de comunidad entre los mismos comuneros de dos bienes, pero que tienen cuotas distintas en cada bien, siendo los bienes indivisibles y que se los adjudica un único comunero ambos, compensando en dinero, en asunción del préstamo hipotecario y en especie (inmueble): extinciones de condominio independientes.

(VII) Apéndice: resolución TEAC de 11/7/2019. AJD: las segregaciones previas y necesarias para una subsiguiente extinción de condominio no tributan por AJD adicionalmente a la propia disolución de comunidad.

Ponente: Javier Máximo Juárez González.

 

DESARROLLO DEL INFORME:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) Orden HAC/1164/2019, de 22 de noviembre, por la que se desarrollan para el año 2020 el método de estimación objetiva del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y el régimen especial simplificado del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Esta Orden determina las actividades a las que se aplicará durante 2020 el método de estimación objetiva del IRPF y el régimen especial simplificado del IVA, con vocación continuista respecto de 2019.

Ver resumen más amplio.

B) CANARIAS.
Orden de 29/10/2019 (BOC 13/11/2019), por la que se aprueban los coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos a efectos de la liquidación de los hechos imponibles que se devenguen a partir del 1/1/2020 del ITP y AJD e ISD.

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, ITP Y AJD E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V2216-19, DE 19/8/2019. ISD, ITP Y AJD E IIVTNU: las aportaciones con causa onerosa a la sociedad de gananciales – sea previa, simultánea o diferida a la liquidación de la sociedad conyugal – no quedan sujetas al Impuesto de Donaciones, quedan exentas en la modalidad de TPO del ITP y AJD y no sujetas en el IIVTNU.

HECHOS: En un matrimonio casado en régimen de sociedad de gananciales, uno de los cónyuges, titular de una vivienda adquirida con anterioridad al matrimonio, aporta dicha vivienda a la sociedad ganancial. El otro cónyuge, a su vez, aporta una cantidad en efectivo, destinando dicho importe a la amortización del préstamo con garantía hipotecaria del bien.

CUESTIÓN: Tributación de las aportaciones en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos.

CONTESTACIÓN:

(…) «La aportación de un bien privativo a la sociedad de gananciales, dado que la sociedad de gananciales no tiene personalidad jurídica ni consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), ni del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, dejando de ser de la titularidad exclusiva del aportante y quedando incluida la parte aportada en el régimen especial de comunidad en que consiste la sociedad de gananciales, no supone más que la transmisión de una parte de la propiedad de dicho bien, el 50% que recibe el cónyuge que no realiza la aportación, sin alcanzar al 50% que ya corresponde al cónyuge que la efectúa. En suma, la aportación a la sociedad de gananciales queda limitada al 50% del bien aportado que tuviera carácter privativo.

Dicho lo anterior, las aportaciones de bienes o derechos a la sociedad de gananciales pueden ser de dos clases: gratuitas, que son aquellas que no conllevan contraprestación alguna, y onerosas, que son las que dan lugar a cualquier tipo de contraprestación, tanto simultáneamente a la aportación, como mediante el nacimiento a favor del aportante de un derecho de crédito contra la sociedad de gananciales exigible en el momento de la disolución de dicha sociedad, o previo y posterior a la aportación mediante el pago de las cuotas del préstamo hipotecario con dinero ganancial. También es posible que una aportación de bienes o derechos a la sociedad conyugal participe de ambas naturalezas, en cuyo caso se aplicará a cada una de ellas la fiscalidad que le corresponda.

Por lo que respecta a las transmisiones onerosas de bienes, dicha transmisión está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados según establece el artículo 7.1 del texto refundido del mencionado impuesto, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre). No obstante, el artículo 45.I.B) 3 del mismo texto legal establece que las aportaciones a la sociedad conyugal están exentas del impuesto.

En el escrito de la consulta manifiesta que uno de los consultantes va a aportar a la sociedad de gananciales un inmueble y la otra consultante un dinero que se destinará a amortizar el préstamo que pesa sobre la vivienda. Se trata de una aportación onerosa que estará sujeta y exenta del ITPAJD.

En el momento en que se disuelva la sociedad de gananciales se deberá adjudicar a cada uno de los cónyuges los bienes del patrimonio de dicha sociedad en la proporción que a cada uno corresponde y que constituye su haber de gananciales, es decir, el 50 por ciento del valor de los bienes de la sociedad; se deberán tener en cuenta los derechos de crédito que tienen los consultantes respecto a la sociedad de gananciales y la sociedad de gananciales respecto a los consultantes».

(…) «En el caso objeto de consulta, la aportación del bien inmueble urbano a la sociedad ganancial se encuentra no sujeta al IIVTNU, en virtud de lo dispuesto en el artículo 104.3 del TRLRHL antes transcrito.

No obstante, a efectos de futuras transmisiones del inmueble aportado a la sociedad ganancial, para el cálculo de la base imponible del IIVTNU, habrá que tener en cuenta que el período de generación del incremento de valor del terreno de naturaleza urbana que se ponga de manifiesto en la futura transmisión, será el comprendido entre la fecha del devengo del impuesto que se liquide y la del devengo de la anterior transmisión de la propiedad del terreno que haya estado sujeta al IIVTNU. Es decir, la fecha de inicio de dicho período de generación será la fecha en que el titular adquirió el inmueble por compraventa (u otro título) y no la fecha en que se realice la aportación al régimen de sociedad de gananciales.»

Comentario:

Interesante la consulta, aunque reitera el criterio ya consolidado de la DGT; sin embargo, lo aplica a un caso singular: un cónyuge aporta un inmueble privativo y el otro un peculio privativo que lo destina a reducir el saldo del préstamo hipotecario que grava el inmueble. Pues bien, reconoce que:
.- Es posible la causa onerosa, tanto en aportaciones a la sociedad de gananciales de inmuebles y dinero respectivamente con derecho de reembolso diferido a la liquidación de la sociedad conyugal.
.- En consecuencia, no puede haber incidencia en el ISD y en el ITP y AJD queda sujeto y exento en la modalidad de TPO de acuerdo a la exención del art. 45.I.B.3 del TRITP y AJD ( lo que de suyo excluye la posible incidencia en AJD – art. 31.2 TRITPAJD).
.- Tampoco hay sujeción en cuanto a la aportación del inmueble por uno de los cónyuges al IIVTNU (art. 104.3 TRLHL). Ahora bien, la fecha de adquisición para ambos cónyuges para ulteriores transmisiones, será la fecha de adquisición por el cónyuge inicialmente titular.
.- Pero hay que tener en cuenta que la aportación onerosa por el cónyuge aportante del inmueble, en cuanto al 50% del mismo, conlleva una alteración patrimonial sujeta al régimen de ganancias y pérdidas patrimoniales en su IRPF .

B) ISD.

.- SENTENCIA TS DE 25/11/2019, ROJ 3755/2019. SUCESIONES Y DONACIONES: La presentación de declaración extemporánea respecto de la que ha caducado el procedimiento carece de eficacia interruptiva de la prescripción, debiendo computarse la misma desde el vencimiento del plazo de presentación voluntario.

(…) «SEGUNDO.- 1. Se impone, para una mejor comprensión de la cuestión objeto de litigio, tener en cuenta los siguientes datos fácticos que subyacen al debate jurídico:
1.1. Siendo la fecha de fallecimiento del causante la de 13 de enero de 2006, el plazo de presentación de la declaración finalizó el 13 de julio de 2006, siendo esta última fecha la de inicio del cómputo del plazo de prescripción contemplado en la artículo 66.a) LGT que, no mediando interrupción, hubiese finalizado el día 13 de julio de 2010.
1.2. El procedimiento iniciado por declaración en fecha 21 de agosto de 2008, fue declarado caducado por la oficina gestora el 3 de agosto de 2012, reiniciándose ese mismo día un nuevo expediente que terminó con liquidación provisional por importe de 35.565,74 € notificada el 14 de septiembre de 2012″.

(…) «En los autos 192/2016 hemos dicho:
«TERCERO: El problema se centra en resolver la posible contradicción o dicotomía entre dos preceptos, los arts. 68, 1 y 104,5 de la LGT».

(….) Siendo cierto, el artículo 104.5 prevé que la declaración de caducidad producirá varios efectos:
1. El archivo de las actuaciones.
2. No producción, por sí sola la prescripción de los derechos de la Administración tributaria, de tal suerte que el párrafo tercero de dicho artículo 105.4 prevé, que de no haber prescrito la Administración podrá reiniciar el procedimiento con el mismo u otro obligado tributario, conservando la validez y eficacia las actuaciones y pruebas realizadas en el procedimiento tributario. Es evidente que aquí no se refieren las actuaciones a las realizadas exclusivamente por la Administración, sino que engloba las realizadas por el interesado».
3. Negar el carácter de requerimiento administrativo a las actuaciones realizadas en el procedimiento caducado.

(…) «TERCERO.- Fijación de la doctrina legal.
La sección primera en su Auto de admisión acuerda que la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia consiste en:
Determinar si la posibilidad de reabrir un expediente iniciado mediante declaración y dentro del plazo de prescripción, ha de entenderse referida al plazo de cuatro años computados desde el dies a quo definido por el transcurso de los seis meses habilitados para la presentación de la declaración o, si por el contrario, una declaración extemporánea interrumpe la prescripción y, en consecuencia, el reinicio del expediente puede considerarse efectuado sin haberse cumplido aún el plazo de prescripción.
La cuestión, a la luz de lo razonado ha de redefinirse en el sentido de que declarada la caducidad de un expediente iniciado por declaración, los actos del mismo, incluyendo la declaración, no interrumpen el plazo de prescripción, por lo que sólo puede reiniciarse el procedimiento si no ha transcurrido el plazo legalmente
Establecido».

Comentario:

Muy bien el TS en esta sentencia en cuyo caso interaccionan dos instituciones: la prescripción de la deuda tributaria y la caducidad del procedimiento que en principio determina la interrupción de la prescripción, aunque la misma haya sido debida a una declaración extemporánea del sujeto pasivo.

La caducidad del procedimiento conlleva la ineficacia sobrevenida del acto y procedimiento que inicialmente implicaban la interrupción de la prescripción.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 11/12/2019, ROJ 3905/2019. TPO: Las ventas de metales preciosos a un empresario o profesional del sector por particulares está sujeta y tributa por TPO.

(…) «CUARTO. Contenido interpretativo de esta sentencia y resolución de las pretensiones suscitadas en el recurso.
Con arreglo a lo que establece el artículo 93.1 LJCA, procede, en función de todo lo razonado precedentemente, responder a la cuestión suscitada en el auto de admisión, que no era otra que la de determinar -interpretando la normativa más arriba señalada- si la transmisión de metales preciosos por un particular a un empresario o profesional del sector está o no sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad transmisiones patrimoniales onerosas.

La respuesta ha de ser afirmativa, declarando -por tanto- la sujeción de estas operaciones al tributo indicado en la medida en que lo esencial -como se ha dicho- es analizarlas desde la perspectiva del particular que enajena el bien por cuanto (i) es dicho particular el que realiza la transmisión y, por tanto, el hecho imponible del impuesto y (ii) no hay ningún precepto legal que exonere del gravamen por la circunstancia de que el adquirente sea un comerciante que actúa en el seno del giro o tráfico empresarial de su actividad».

Comentario:
Estaba «cantada» esta sentencia desde la sentencia del TSJUE, SALA SEXTA 12/6/2019, C-185/2019, en cuestión prejudicial planteada por el propio TS de la que se hizo reseña en el informe fiscal de julio 2019 en esta web.

Pues ya lo sabemos y también las empresas y «chiringuitos» de compra y venta de oro. Al final lo pagará el particular que necesitado «vende» las «joyas de la familia».

.- CONSULTA DGT V3007-19, DE 25/10/2019. TPO Y AJD. Comunidad integrada por cuatro comuneros por iguales cuartas partes indivisas y cuatro bienes indivisibles: la separación de un comunero adjudicándole un bien de la comunidad y una cantidad en metálico que suman su haber, permaneciendo los restantes comuneros copropietarios de los restantes por terceras partes indivisas, solo tributa por AJD aunque dos veces: una por el inmueble que el comunero saliente se adjudica y otra por el exceso de adjudicación que compensan en metálico los salientes.

«HECHOS: El consultante, junto con sus cuatro hermanos, es copropietario de dos viviendas y dos fincas rústicas, adquiridas por herencia de su padre.
En este momento uno de los hermanos quiere abandonar la comunidad mediante la adjudicación de una de las viviendas y una cantidad en metálico en pago de su cuota.

CUESTIÓN: Si la referida disolución tributa por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales o solo por Acto Jurídico Documentado».

CONTESTACIÓN:

La DGT después de transcribir el art. 7.1.A) y 2.B), 30 y 31 del TRITPAJD y el 61 del RITPAJD, afirma:
«En el supuesto que se examina se produce la adjudicación de una de las fincas titularidad de cuatro hermanos en proindiviso, a uno solo de ellos, manteniéndose la comunidad en cuatro a los otros tres hermanos y las otras tres fincas. Dicha circunstancia, el mantenimiento de la comunidad, impide calificar a la operación que se pretende realizar como disolución de la comunidad de bienes ya que ésta no se extingue, sino que persiste. Ahora bien, el hecho de que a uno de los hermanos se le adjudique una de las fincas en pago de su cuota en la comunidad, implica que ésta, aun manteniéndose, se modifica subjetivamente al reducirse el número de copropietarios, que pasa de cuatro a tres, lo que constituye un supuesto de separación de un comunero. Dicha separación no es una transmisión, sino la transformación del derecho del comunero, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte que se le adjudica. Así se desprende de la jurisprudencia del tribunal supremo, de la que se puede citar la sentencia de 28 de junio de 1999, en cuyo fundamento de derecho tercero, párrafo cuarto, afirma que “La división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha –ni a efectos civiles ni a efectos fiscales– sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente”.

Ahora bien, si efectivamente el hermano que se separa se limitase a llevarse la parte que les corresponde por su cuota de condominio, no estaría adquiriendo nada que no tuviese con anterioridad, no suponiendo la existencia de transmisión alguna a su favor. Sin embargo, dado que en el supuesto planteado el adjudicatario del bien recibe, además de éste, una cantidad de dinero en compensación por el menor valor del bien que se le adjudica en comparación con la cuota que le correspondía en la comunidad, ese menor valor de adjudicación para el hermano que se separa constituye un exceso de adjudicación para los tres hermanos que permanecen en la indivisión. Tal exceso tendrá, dada la compensación en metálico, carácter oneroso y deberá tributar de conformidad con el artículo 7.2.b) del texto Refundido del ITP y AJD».

(…) «En el supuesto planteado, si el exceso de adjudicación es inevitable en virtud de la indivisibilidad de los bienes, en los términos a que se refiere el artículo 1.060 del Código Civil, produciéndose la compensación en metálico en favor del comunero que recibe de menos, no estará sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, debiendo tributar por la cuota variable del documento notarial, al concurrir todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido.

A la vista de lo expuesto en el caso que se examina proceden dos liquidaciones por la modalidad de Actos Jurídicos Documentados:

– Liquidación por la adjudicación del bien al comunero que se separa. Será sujeto pasivo dicho comunero y la base imponible estará constituida por el valor del bien que se adjudica.

– Liquidación por el exceso de adjudicación, en la que serán sujetos pasivos los hermanos que permanecen en el proindiviso y la base imposible el valor del referido exceso».

Comentario:
Algo está cambiando en la DGT y seguro que no es extraño a ello la reciente jurisprudencia del TS en la materia.

El caso es un típico ejemplo de «propia extinción parcial subjetiva de condominio»: varios copropietarios con cuotas idénticas sobre varios inmuebles, disuelven comunidad, adjudican al comunero saliente en pago de su haber uno de los inmuebles de la comunidad y un suplemento en metálico para completarlo, dado el carácter indivisible de los bienes integrantes de la comunidad.

Y resuelve la DGT sentando la premisa que hay disolución de comunidad (no permuta de cuotas) cuando se separa un comunero y se le adjudica en pago de su participación en el «patrimonio colectivo» uno de los bienes y un suplemento en dinero por los restantes, dado su carácter indivisible; resultando que respecto de los restantes bienes de la comunidad, los copropietarios subsistentes continúan en un pro indiviso ordinario, acrecentadas sus cuotas proporcionalmente a la cuota que correspondía al saliente a los bienes que permanecen en comunidad y satisfaciendo todos ellos en proporción a sus cuotas el exceso de adjudicación al saliente.
Y concluye la DGT que solo hay tributación en AJD; pero, como nada es perfecto, hay doble tributación en AJD, pero limitada:
.- Al comunero saliente por el inmueble que se le adjudica.
.- A los comuneros que permanecen, que tienen un exceso de adjudicación inevitable por indivisibilidad, por el valor de su exceso.

Podía ser técnicamente mucho más precisa, pero es suficiente. Tampoco es ajena la consulta a criterios anteriores (hoy parece que postergados) como las consultas V0357-11 y V0906-16.

.- CONSULTA DGT V2862-19, DE 16/10/2019. AJD: la aceptación de una hipoteca unilateral cuya constitución tributó por AJD, no vuelve a incidir en AJD.

«HECHOS: La entidad consultante suscribió un contrato privado por el que concedía un crédito a una entidad mercantil dedicada a la promoción inmobiliaria, siendo la finalidad del préstamo financiar la construcción de una vivienda. En garantía de la devolución del préstamo la prestataria otorgó escritura de hipoteca unilateral que tributó por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Posteriormente se otorgó escritura unilateral de novación modificativa del préstamo, en la que se ampliaba el capital y se modificaban los intereses y el vencimiento del préstamo, operación que asimismo tributó por el citado impuesto.

En este momento se va a proceder al otorgamiento de escritura pública de aceptación de la hipoteca unilateral constituida a su favor.

CUESTIÓN: Si la referida escritura quedaría sujeta a cualquiera de las modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o si debe entenderse no sujeta al mismo por no tratarse de un acto nuevo, sino de un acto accesorio a la constitución y su novación, que ya quedaron ambas sujetas a tributación».

(…) «CONCLUSIONES: La aceptación de la hipoteca unilateral no está sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, pues no concurren los cuatro requisitos exigidos en el artículo 31.2 para configurar el hecho imponible. En concreto, la escritura de aceptación no tiene contenido valuable, pues lo valuable no es la aceptación de la garantía, sino la propia garantía (la obligación que se garantiza con la hipoteca), la cual ya se gravó en la constitución».

Comentario:

Lo evidente no está mal traerlo a colación cuando impera el «relativismo» fiscal interesado.

Resumiendo: aunque en su momento fue discutido que la constitución unilateral de hipoteca por el hipotecante devengaba «ab initio», AJD o TPO (puesto que la hipoteca sí accede al registro, pero no queda provista de las acciones inherentes a la garantía real, precisando la aceptación del acreedor hipotecario); desde luego, lo que no cabe es la tributación redundante en la constitución y aceptación.

.- INSTRUCCIÓN DE LA DGRN DE 20/12/2019 PARA LA APLICACIÓN DE LA LEY 5/2019, DE CCC. AJD: las actas notariales del art. 15 de la LCCC para la comprobación del principio de transparencia notarial quedan sujetas a la cuota fija de AJD.

(…) » Ahora bien, la Ley 5/2019, consagra la gratuidad absoluta del acta notarial prevista en el artículo 15 de la Ley, al disponer en su párrafo octavo que “el acta donde conste la entrega y asesoramiento imparcial al prestatario no generará coste arancelario alguno”. Se predica, por tanto, la gratuidad únicamente del “coste arancelario”, y el timbre del papel exclusivo de documentos notariales no es propiamente un “coste arancelario (…) En consecuencia, no se ha establecido ninguna exención expresa de dicho impuesto de actos jurídicos documentados, al ceñirse la gratuidad a los “costes arancelarios”. El timbre es un coste de carácter impositivo, que no ha quedado está excluido de forma expresa de tributación por la Ley 5/2019, y corresponderá a aquél que sea el sujeto pasivo determinado por las normas fiscales.

En el plano estrictamente notarial, el artículo 154 del Reglamento Notarial dispone, con alcance general, que “los instrumentos públicos, a excepción de las pólizas, se extenderán en el papel timbrado correspondiente, comenzando cada uno en hoja o pliego distinto, según se emplee una u otra clase de papel y, en todo caso, en la primera plana de aquéllos”, sin que en la Ley 5/2019 se establezca excepción alguna en relación con estas actas, por lo que parece clara la obligatoriedad de su uso». (…)

Comentario:

La DGRN reafirma lo que fiscalmente es evidente. Ahora bien, se echa en falta indicar quién es el sujeto pasivo de la cuota fija de AJD (desde luego no es el notario) y si, obviamente, de acuerdo al mecanismo de la cuota fija, sin devengar costes arancelarios, es exigible dicha cuota fija al prestatario/fiador/hipotecante.

Al menos reconocer la labor de los notarios en esta materia.

D) IRPF E IVA.

.- CONSULTA DGT V1915-19, DE 22/7/2019. Adquisición de vehículo por profesional mediante renting: para que sea deducible como gasto en IRPF es preciso la afectación exclusiva; en IVA basta la afectación parcial para deducirse el 50%.

«HECHOS: El consultante ejerce la actividad profesional de asesoramiento financiero a grandes patrimonios. Para el desarrollo de esta actividad, en la que ha de realizar desplazamientos, se plantea adquirir un nuevo vehículo mediante un contrato de renting.

CUESTIÓN PLANTEADA: Si puede deducirse tanto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, como en el Impuesto sobre el Valor Añadido, la totalidad de las cuotas de renting en concepto de gasto».

CONTESTACIÓN (en extracto):
1.- IRPF: la DGT después de transcribir el art. 22 del RIRPF concluye que, salvo actividades específicas recogidas en dicho precepto, es precisa la afectación exclusiva a la actividad.
2.- IVA: la DGT tras transcribir los arts. 94.1.1º y 95 de la LIVA concluye:
«En virtud de lo dispuesto en este artículo para que se genere el derecho a la deducción de cuotas soportadas por la adquisición de bienes o recepción de servicios se precisa, en principio, que la afectación a la actividad empresarial o profesional sea directa y exclusiva. No obstante, se admite la afectación parcial cuando sea un bien de inversión el objeto de la adquisición, importación, arrendamiento o cesión de uso por otro título.
Tratándose de vehículos automóviles de turismo, una vez acreditado que se encuentran, al menos, parcialmente afectos a la actividad empresarial o profesional de sujeto pasivo, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en el 93.Cuatro anteriormente citado, se presumirá que el grado de afectación es del 50 por ciento, salvo que se trate de alguno de los vehículos incluidos en la lista tasada que se relaciona al final del número 2º del apartado Tres del presente artículo.
Estamos por tanto ante el supuesto general que presume un grado de afectación de los vehículos del 50 por ciento, una vez acreditada su afectación a la actividad profesional. No obstante, esta presunción, el consultante podrá acreditar un grado de utilización distinto, superior o inferior, a este 50 por ciento». (…)

Comentario:

Lo de los coches está muy claro, salvo para determinadas actividades:
.- IRPF: imposibilidad de deducción en actividades económicas salvo justificación de la afectación exclusiva.
.- IVA: deducibilidad del 50%, salvo acreditación de un grado distinto.

Lo demás, cuentos.

E) IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/09776/2015/00/00, DE 15/10/2019. IVA. Requisitos para la minoración del IVA en créditos incobrables mediante requerimiento notarial: debe ser un acta de requerimiento de pago ajustada a la normativa notarial, no basta el acta de remisión de documento por correo, y, por tanto, debe realizase por notario territorialmente competente en «envío y destino».

En extracto:
El art. 80.Cuatro de la LIVA establece que la base imponible podrá reducirse proporcionalmente cuando los créditos correspondientes a las cuotas repercutidas por las operaciones gravadas sean total o parcialmente incobrables, siempre que el sujeto pasivo, entre otros requisitos, haya instado su cobro mediante reclamación judicial al deudor o por medio de requerimiento notarial al mismo.
Para cumplir las exigencias previstas por el art. 80.Cuatro el requerimiento notarial debe realizarse mediante acta notarial de requerimiento, y no mediante acta notarial de remisión de documentos por correo con acuse de recibo. La DGRN en informe de 26 de octubre de 2010 reconoce que al haber introducido el RD 45/2007, de 19 de enero, en el art. 202 del RN la posibilidad de envío de la cédula o copia por correo certificado con aviso de recibo, la distinción entre las actas de requerimiento y las actas de envío de documentos por correo se torna borrosa.
La DGRN en informe de 8 de octubre de 2014 sobre los requisitos que hacen válido a un requerimiento notarial, emitido a instancia de la Dirección General de Tributos, indica que la forma de cumplimentación queda a criterio del Notario que habrá de valorar las circunstancias del caso y deberá controlar por sí mismo la totalidad del procedimiento desde el interés legítimo del requirente al contenido de lo notificado o requerido, la entrega o remisión al destinatario y su contestación en el propio acta, en su caso, siendo este último punto el más relevante a la hora de distinguirlas de las actas de envío por correo.
Por ello, es necesario tener en cuenta la competencia territorial de los notarios, las actas de envío de documentos por correo deberán verificarse por el notario competente en el lugar del «hecho del envío». En cambio, en el caso de las actas de requerimiento, lo que deberá tener lugar en el territorio de competencia del notario es esencialmente la entrega u ofrecimiento de la cédula al destinatario. Así, considera la Dirección General que podría ser nula por falta de competencia territorial del notario el acta de requerimiento propiamente dicha, cuando el notario autorizante, haciendo uso de la posibilidad de envío por correo de la cédula o copia del requerimiento, la remitiese a un domicilio situado fuera del ámbito territorial de su competencia. Si este fuera el caso, el ofrecimiento de la cédula o copia deberá efectuarse por notario territorialmente competente para actuar en el domicilio de que se trate, efectuándose la rogación a dicho notario bien directamente por el requirente, bien a través de otro notario y del llamado exhorto notarial.

Reitera criterio de RG 00/07624/2015 (22-05-2019).

Comentario:

El TEAC sigue así el criterio establecido por el TJUE (sentencias de 15-5-2014, C-337/13, 12-10-2017, C-304/16 y 3-7-2019, C-242/18), que señala que por operaciones que quedan sin efecto en lo que al IVA se refiere hay que tomar aquellas en las que el acreedor ya no dispone de acción de cobro alguna frente a su deudor, lo que únicamente se puede comprobar cuando efectivamente se da a este último la posibilidad de alegar frente a la acción de cobro que le dirige su acreedor.

Y, en fin, insiste el TEAC, en lo que ya es criterio reiterado de la DGT, en que debe realizarse un acta de requerimiento de pago en los términos establecidos en la normativa notarial. Por tanto, con competencia del notario autorizante de la misma y del notario que efectivamente realiza el requerimiento en «origen» y, sobre todo, » en destino»,

.- CONSULTA DGT V2651-19, DE 26/9/2019. IVA: El período de carencia de renta a un arrendatario de local, que va a realizar obras de acondicionamiento, está también sujeto a IVA puesto que las obras en el local suponen una contraprestación al arrendador. El devengo del IVA repercutible al arrendatario por el arrendador de dicha contraprestación será en todo caso el 31 de diciembre del año en curso.

«HECHOS: La consultante es una persona física que ha arrendado un local de su propiedad incluyendo un período de carencia durante el que el arrendatario se compromete a la realización de obras de acondicionamiento del mismo.

CUESTIÓN: Si dicha operación se encontraría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y, en su caso, base imponible y devengo de la misma».

CONTESTACIÓN:
La DGT después de relacionar los arts. 4, 5, 12.3º afirma:
» 3.- Por tanto, el arrendamiento de un inmueble debe considerarse efectuado a título oneroso cuando, en virtud de un contrato celebrado entre el propietario de un inmueble y el arrendatario del mismo, este último se obliga a asumir unos determinados gastos, tal y como sucede en el caso objeto de consulta. En efecto, el arrendatario se obliga a abonar el coste de las obras necesarias para el acondicionamiento del inmueble. Dichas obras se llevarán a cabo durante el período de carencia pactado en el contrato.

Por lo tanto, el consultante deberá repercutir a la parte arrendataria el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a los meses de carencia en los que no se satisface la renta pactada por el arrendamiento, fijándose en este caso la base imponible de acuerdo con lo establecido en el párrafo primero del apartado uno del artículo 79 de la Ley 37/1992 (…).

4.- Por otra parte, en relación con el devengo del Impuesto, hay que señalar que la contraprestación del arrendamiento objeto de consulta está constituida por la renta periódica que ha de satisfacer el arrendatario, así como por las obras que éste se ha comprometido a realizar y que quedarán como mejora en el local arrendado propiedad del arrendador.

El artículo 75, apartado uno, número 2º, de la Ley 37/1992 establece que se devengará el Impuesto en las prestaciones de servicios “cuando se presten, ejecuten o efectúen las operaciones gravadas”.

A su vez, el número 7º, del mismo artículo y apartado, señala que el Impuesto se devengará “en los arrendamientos, en los suministros y, en general, en las operaciones de tracto sucesivo o continuado, en el momento en que resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción.

No obstante, cuando no se haya pactado precio o cuando, habiéndose pactado, no se haya determinado el momento de su exigibilidad, o la misma se haya establecido con una periodicidad superior a un año natural, el devengo del Impuesto se producirá a 31 de diciembre de cada año por la parte proporcional correspondiente al periodo transcurrido desde el inicio de la operación, o desde el anterior devengo, hasta la citada fecha. (…)”.

«De acuerdo con lo anterior, en la operación a que se refiere el escrito de consulta, el Impuesto se devengará cuando resulte exigible la parte del precio que comprenda cada percepción. Esto es, cuando resulten exigibles las rentas monetarias que debe satisfacer el arrendatario durante el periodo de vigencia del contrato. En el caso de que no se haya determinado el momento de su exigibilidad del devengo se producirá a 31 de diciembre, por la parte proporcional del valor de las obras realizadas por el arrendatario en el denominado periodo de carencia, desde su inicio hasta dicha fecha».

Comentario:

Muy discutible, más aún, excéntrico el criterio de la DGT en esta cuestión: el conceder al arrendatario un plazo de carencia en el pago de la renta para que pueda realizar obras de acondicionamiento del local para el uso convenido pues en principio y en final no conlleva ninguna retribución en especie al arrendador ni, por tanto, puede generar un IVA repercutible por el arrendador al arrendatario.

Por el contrario, la renta dineraria, aunque se difiera posteriormente a un período de carencia, contempla tal circunstancia. Esperemos a ver que dicen los tribunales, mientras tanto a sumar damnificados.

F) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA TS 30/10/2019, ROJ 3488/2019. IIVTNU: Los obligados contractualmente al pago de un tributo local, están legitimados para recurrir la liquidación en vía administrativa y contencioso-administrativa.

(…) «QUINTO.- La doctrina de interés casacional La doctrina que hemos de fijar respecto a la cuestión de interés casacional delimitada en el presente recurso de casación es que se debe reconocer legitimación para recurrir en la vía contencioso-administrativa por ostentar un interés legítimo a quienes, sin ser los sujetos pasivos, asuman en virtud de pacto o contrato la obligación tributaria principal de pago de un tributo local -como el impuesto sobre incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana-, al estar legitimados para interponer el recurso de reposición tributario local en aquellos casos, como el presente, en que dicho recurso agota la vía administrativa local. «

Comentario:
Evidente el criterio del TS que es reiteración de anteriores pronunciamientos, pero en los tiempos que corren con este tributo, no está de más traer la sentencia a colación.

.- SENTENCIA TS DE 21/11/2019, ROJ 3808/2019. IIVTNU: En caso de inexistencia de incremento de valor para liquidaciones firmes procede el resarcimiento por vía de la acción de responsabilidad patrimonial siempre que se cumplan los requisitos de la Ley 40/2015. Para su prueba es suficiente el contraste entre el valor de adquisición y transmisión según escrituras.

(…) «Ha de destacarse cómo la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público, introduce en nuestro ordenamiento jurídico la primera regulación legislativa específica de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas por leyes contrarias a Derecho. En efecto, como hemos visto, el precepto distingue entre los casos en que la lesión deriva de una norma con rango de ley declarada inconstitucional y aquellos en los que los daños fueron ocasionados por la aplicación de una norma contraria al Derecho de la Unión Europea.

En ambos supuestos, para que nazca el deber de indemnizar, deben concurrir los requisitos generales de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas: a) que la aplicación de la ley haya ocasionado una lesión que «el particular no tenga el deber jurídico de soportar»; y b) que el daño alegado sea «efectivo, evaluable económicamente e individualizado con relación a una persona o grupo de personas».

También respecto de ambos casos, la Ley 40/2015 dispone que [solo] procederá la indemnización «cuando el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la inconstitucionalidad [o la infracción del Derecho de la Unión Europea] posteriormente declarada». Es decir, los perjudicados por la aplicación de la ley posteriormente declarada inválida, que no agotaron todas las instancias judiciales contra dicha aplicación o no adujeron en ellas la correspondiente inconstitucionalidad o infracción del ordenamiento jurídico comunitario, no podrán luego exigir el resarcimiento de los daños sufridos».

(…) «SÉPTIMO: Para resolver esta discrepancia, debemos señalar cómo, tras la sentencia de 9-7-2018 del Tribunal Supremo, las escrituras de adquisición y transmisión del terreno constituyen un sólido principio de prueba de la inexistencia de incremento de valor del terreno. Este Tribunal Supremo, en sentencia de 18-7-2018 (recurso 4777/2017), les atribuye la misma presunción de certeza que a las autoliquidaciones presentadas por un contribuyente. Se presumen ciertas para los contribuyentes ( artículo 108.4 de la LGT). Y la Administración puede darlas por buenas, o comprobarlas (artículo 101.1 LGT).

Por otra parte, frente a la exigencia, en todo caso, de una prueba pericial completa, como única forma de acreditar que el valor del terreno no se ha incrementado. Los costes que dicha prueba conlleva han disuadido a muchos contribuyentes de su derecho a recurrir, el Tribunal Supremo ha reaccionado y en sentencia de 5-3-2019 (Recurso 2672/2017) ha estimado un recurso de casación contra una resolución del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña que había desestimado el recurso del contribuyente «con fundamento en que, para que el obligado tributario acredite la inexistencia de plusvalía no es suficiente, como ha sucedido en este caso, aportar como indicio las escrituras de compra y venta, sino que es preciso una tasación pericial contradictoria».

Es cierto, sin embargo, que los valores resultantes de las escrituras no son válidos en todos los casos, dado que, como hemos declarado en sentencia de 17-7-2018 (5664/2017) los valores contenidos en las escrituras constituyen un principio de prueba de la inexistencia de incremento de valor a menos que fueran simulados. Introduce por tanto el Supremo, la posibilidad de que los valores consignados en las escrituras de adquisición y transmisión de un terreno no siempre sean un instrumento válido para acreditar la inexistencia de incremento de valor del terreno.
Hemos de tener en cuenta, igualmente, el contenido de la sentencia del Tribunal Constitucional nº 107/2019, la cual, al resolver un recurso de amparo, estudia la alegación de un contribuyente que consideró vulnerado el artículo 24.1 de la Constitución, por no haberse valorado las pruebas conforme a las reglas de la sana crítica. Y ello porque aportó las escrituras de compra y venta del terreno, de las que se deducía una clara pérdida en la transmisión, y éstas no fueron tenidas en cuenta por el Juzgado a la hora de dictar sentencia». (…)

Comentario:

Sentencia del TS que tiene un doble alcance: de ratificación y de enmienda.

Así, corrobora lo ya afirmado por el mismo órgano jurisdiccional en sentencia de 3/10/2019, con lo que vale lo dicho entonces en el informe del mes anterior:
«Sentencia que ha despertado muchas expectativas pues reconoce un nuevo cauce de resarcimiento para los damnificados por este tributo. Sin embargo, en mi opinión tiene mucho de brindis al sol:
.- En primer término porque exige sentencia firme de lo contencioso en donde se hubiera alegado la inconstitucionalidad posteriormente declarada ( art. 32 de la ley 40/2015).
.- Porque solo son indemnizables los daños producidos en el plazo de cinco años anteriores a la fecha de publicación de la sentencia (art.34.1 de la Ley 40/2015).
.- Y porque el plazo de un año para su ejercicio (art. 67.1 de la Ley 39/2015) se cuenta desde la publicación de la sentencia del TC 59/2017 ya VENCIDO. Sí que es posible respecto los supuestos de la nueva sentencia del TC 126/2019″.

Sin embargo, su valor añadido reside en enmendar la sentencia anterior reseñada del TS en responsabilidad patrimonial (de sección distinta de la fiscal) al considerar que es prueba bastante, como regla general, para justificar la inexistencia de incremento de valor la aportación de las correspondientes escrituras de adquisición inicial y transmisión actual, añadiendo una referencia expresa a la sentencia del TC 126/2019, de 31/10/2019, que también fue objeto de referencia en el informe del mes anterior.

 

PARTE TERCERA. TEMA DEL MES:

RESUMEN Y APLICACIÓN PRÁCTICA DE LA JURISPRUDENCIA RECIENTE DEL TS SOBRE LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO CON APÉNDICE DEL TEAC.

(I) Disolución de comunidad con exceso de adjudicación de un único bien indivisible que se adjudica a un solo comunero compensando el exceso en dinero.

SENTENCIAS TS 9/10/2018, ROJ 3634/2018, DE 20/3/2019, ROJS 966,969 Y 970/2019 Y DE 4/10/2019, ROJ 3041/2019.

.- Supuesto: extinción de condominio de un bien indivisible adjudicándoselo un único comunero y compensando en metálico su haber al saliente/s.

.- Doctrina jurisprudencial: queda sujeto exclusivamente una vez a AJD siendo la base imponible el valor declarado de la cuota compensada en dinero del comunero saliente.

.- Consecuencias:
a) No hay doble tributación ni por AJD dos veces ni por AJD y TPO, solo por AJD una vez.
b) La base imponible es exclusivamente el valor declarado de la cuota del/los salientes.

(II) Disolución de comunidad con exceso de adjudicación de un único bien indivisible que se adjudica a un solo comunero que son dos esposos casados en gananciales, compensando el exceso en dinero.

SENTENCIA TS 26/3/2019, ROJ 1058/2019.

.- Supuesto: adjudicación íntegra de un bien indivisible a favor de un matrimonio que titulaba una mitad indivisa con carácter ganancial pagando al otro comunero por su mitad indivisa su haber en dinero.
.- Doctrina jurisprudencial: queda sujeto exclusivamente una vez a AJD, aunque los adjudicatarios sea un matrimonio en gananciales, siendo la base imponible el valor declarado de la cuota compensada en dinero del comunero saliente.

.- Consecuencias:
No es obstáculo para que opere la no sujeción a TPO por indivisibilidad del art. 7.2.B) del TRITPAJD (contra el extravagante criterio de la DGT en varias consultas) que el adjudicatario sea un matrimonio casado en gananciales a quien pertenecía su cuota inicial con tal carácter.

(III) Disolución de comunidad de varios bienes sin exceso de adjudicación, resultando los condueños iniciales, tras la extinción de condominio, copropietarios dos de unos bienes y otros dos de otros, siendo las adjudicaciones proporcionales a los haberes en la comunidad inicial.

SENTENCIA TS 30/5/2019, ROJ 1824/2019.

.- Supuesto: hay cuatro comuneros iniciales con cuotas copropietarios por cuartas partes indivisas de tres fincas, disolviendo la comunidad mediante la adjudicación de dos fincas a dos de los comuneros por mitades indivisas y la tercera a los otros dos por mitades indivisas, siendo el valor declarado de las adjudicaciones proporcionales a sus haberes en la comunidad inicial que se ha disuelto.

.- Doctrina jurisprudencial: «Para que se dé la sujeción al ITP por exceso en la adjudicación es presupuesto ineludible la existencia de ese exceso, esto es que alguno de los adjudicatarios en la extinción de la comunidad haya obtenido una ventaja o exceso de adjudicación sobre la que en principio le correspondía con arreglo a su título. Y este presupuesto en el presente caso no se da».

.- Consecuencias:
Ni discriminación de comunidades por origen, ni consideración de que pervive la comunidad aunque transformada en dos, ni «gaitas». Estamos ante una disolución de comunidad proporcional a los haberes, siendo irrelevante su origen y que como consecuencia de la misma se generen otras comunidades.
El «pero» radica es que, salvo el fallo y el fundamento jurídico primero, desgraciadamente todos lo demás y el contenido interpretativo que fija (e incluso la narración de los hechos que se refiere a escritura de permuta), no tienen nada que ver con el supuesto de hecho. La cuestión merecía absoluta claridad que ya son muchos años.

(IV) Disolución de comunidad con exceso de adjudicación de un único bien indivisible que se se adjudican dos esposos casados en separación de bienes, compensando el exceso en dinero.

SENTENCIA TS 26/6/2019, ROJ 2297/2019.
.
– Supuesto de hecho: matrimonio casado en separación de bienes y dos hijos dueños por cuartas partes indivisas de un inmueble, disuelven comunidad y, alegando el carácter indivisible, el inmueble se lo adjudica el matrimonio casado en separación de bienes, compensando a los otros comuneros su haber (los hijos) asumiendo el saldo pendiente del préstamo hipotecario que lo grava.

.- Doctrina jurisprudencial: la calificación tributaria del presente caso es la de una convención que supone la adjudicación a dos de los comuneros de una participación superior a la que inicialmente ostentaban en la comunidad de propietarios, con una contraprestación onerosa, que en este caso es la correlativa obligación de asumir el pago de la deuda garantizada con hipoteca sobre el bien. Se trata de un hecho imponible sujeto a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del art. 7.2.B) del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, exceso de adjudicación declarado, que no puede acogerse a la previsión contenida en el artículo 1062, en relación al art. 406, ambos del CC, por lo que no concurre la exoneración de tributación por el hecho imponible Transmisiones Patrimoniales Onerosas, recogida en el artículo 7.2.B), párrafo primero, del TRITPAJD.

.- Consecuencias:
Para que opere la no sujeción a TPO de un exceso de adjudicación declarado por indivisibilidad inevitable debe haber un único adjudicatario (excepción matrimonio en gananciales con cuota ganancial: el adjudicatario único es el patrimonio separado de gananciales de un matrimonio casado en tal régimen cuya cuota inicial en la comunidad era ganancial).

(V) Disolución de comunidad con exceso de adjudicación de una vivienda y su garaje a su servicio (fincas registrales independientes) como único bien indivisible que se adjudica a un solo comunero que son dos esposos casados en gananciales, compensando el exceso en dinero.

SENTENCIA TS DE 9/7/2019, ROJ 2490/2019.

.- Supuesto de hecho: disolución de comunidad relativa a dos bienes (una vivienda y su garaje que constituyen fincas registrales independientes) donde se adjudican alegando su indivisibilidad ambos inmuebles un matrimonio comunero para su sociedad de gananciales, compensando a los restantes comuneros en metálico sus haberes.

.- Doctrina jurisprudencial: la extinción de un condominio, en el que se adjudica un bien indivisible a uno de los condóminos, que ya era titular dominical de una cuota de dicho bien, a cambio de su equivalente en dinero, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas sino a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados».

.- Consecuencias:
a) Reitera la condición de único adjudicatario del matrimonio en gananciales.
b) Consideración unitaria de un bien principal y los accesorios (vivienda y garaje), aunque sean fincas registrales independientes.

(VI) Disoluciones de comunidad entre los mismos comuneros de dos bienes, pero que tienen cuotas distintas en cada bien, siendo los bienes indivisibles y que se los adjudica un único comunero ambos, compensando en dinero, en asunción del préstamo hipotecario y en especie (inmueble): extinciones de condominio independientes.

SENTENCIA TS DE 30/10/2019, TOJ 3480/2019.
.- Supuesto de hecho: doble extinción de condominio en unidad de acto entre dos mismos condueños con un bien indivisible en cada uno de ellos y con diferentes cuotas indivisas, adjudicándose el mismo comunero los dos bienes por indivisibilidad y compensando el exceso parte mediante la asunción del préstamo hipotecario de los bienes, parte en especie mediante inmueble y muebles del adjudicatario.

.- Doctrina jurisprudencial: sin perjuicio de la tributación que corresponda por TPO por la transmisión de los bienes como pago en especie al titular del defecto de adjudicación, la adjudicación de los dos bienes indivisibles a uno de los comuneros solo tributa por AJD.

.- Consecuencias:
a) Estamos ante dos comunidades distintas y es que es así en mi criterio pues las cuotas no son las mismas en uno y otro bien.
b) NO es preceptivo para la no sujeción a TPO que el pago del exceso de adjudicación se realice en dinero (como ha mantenido en ocasiones la DGT), también puede realizarse mediante la asunción del préstamo hipotecario que grava el inmueble o en especie transmitiendo otros bienes del titular del exceso al titular del defecto, sin perjuicio de la tributación que corresponda en TPO por dicho pago en especie.

(VII) Apéndice: resolución TEAC de 11/7/2019. AJD: las segregaciones previas y necesarias para una subsiguiente extinción de condominio no tributan por AJD adicionalmente a la propia disolución de comunidad.

RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2019. AJD: las segregaciones previas y necesarias para una subsiguiente extinción de condominio no tributan por AJD adicionalmente a la propia disolución de comunidad.

.- Criterio:
La doctrina de la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 1998, sobre la supresión de la doble tributación por el Impuesto sobre Actos jurídicos documentados cuando en un mismo documento se formalizaba una división de la propiedad horizontal y extinción del condominio, condicionada a inexcusabilidad de tales actos para conseguir la extinción del condominio, es aplicable al supuesto de segregación también a condición de que la segregación sea inexcusable para, mediante su adjudicación en pleno dominio, extinguir el proindiviso».

.- Observaciones:
Desde la ya lejana sentencia del TS de 12 de noviembre de 1998, a propósito de una división horizontal y extinción de condominio, siendo la primera necesaria para verificar la segunda, es unánime la jurisprudencia menor de los TSJ en reconocer la única tributación por AJD de la operación principal de disolución de comunidad absorbiendo la modificación hipotecaria necesaria (ya sea segregación, división material o división horizontal).

Debe advertirse que no constituye criterio vinculante para la administración tributaria.

Ponente: Javier Máximo Juárez González.

 

 

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Informe Actualidad Fiscal Diciembre 2019: Extinciones de condominio, Renting, Plusvalía.

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Informe Actualidad Fiscal Noviembre 2019. Derecho de transmisión en ISD. Extinciones de condominio Plusvalía Municipal

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INFORME FISCAL NOVIEMBRE 2019

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN:

El presente informe de noviembre, con nieves en los altos, se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de octubre, jurisprudencia y un tema del mes. La parte normativa es muy escueta habida cuenta del devenir político.

Muy intensa la reseña jurisprudencial, siendo especialmente de subrayar:
(I) En ITP y AJD, suma y sigue el TS en la controvertida cuestión de las extinciones de condominio, en este caso aclarando que hay comunidades distintas cuando habiendo los mismos comuneros tienen cuotas diferentes en los bienes y que no es preceptivo para la no sujeción a TPO que el pago del exceso por indivisibilidad se realice en dinero, también puede realizarse mediante la asunción del préstamo hipotecario que grava el inmueble o en especie transmitiendo otros bienes del titular del exceso al titular del defecto.
(II) Y en plusvalía municipal:
.- Nueva sentencia del TC declarando que tampoco procede la exigibilidad del tributo cuando la cuota a pagar es superior al incremento de valor. Salva la excepción de cosa juzgada declarando nulo parcialmente otro apartado del art. 107 del TRLHL.
.- Sentencia del TS reconociendo la posibilidad de acudir al procedimiento de responsabilidad de la administración pública, si bien en mi opinión, además de los exigentes requisitos, salvo para los supuestos que puedan ampararse en la nueva sentencia del TC, el plazo ha vencido.

El tema del mes se dedica a la tributación en el ISD del derecho de transmisión. Consolidado en el ámbito tributario el criterio de transmisión directa, procede sentar unas bases atendiendo a la doctrina civil y tributaria.

Saludos cordiales.
JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

ESQUEMA.

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) ESTADO.

.- Real Decreto 595/2019, de 18/10 (BOE 19/10) por el que se modifica el Reglamento del IRNR.

B) ARAGÓN.
.- Orden HAP/1284/2019, de 9/9 (BOA 8/10) por la que se aprueba la metodología de obtención de precios medios en el mercado de determinados bienes inmuebles urbanos a efectos de liquidación y comprobación de valores de los hechos imponibles de ITP y AJD e ISD.

C) PAÍS VASCO.
.- Álava. Norma Foral 14/2019, de 1/10 (BOTHA 11/10/2019), de modificación de la Norma Foral 23/2018 de presupuesto de las Juntas Generales de Álava para 2019.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, IVA e IRPF.

.- CONSULTA V2618-19, DE 25/9/2019. DONACIONES, IVA E IRPF: régimen fiscal de la transmisión de farmacia.

B) ISD.

.- SENTENCIA TSJ DE CATALUÑA DE 19/7/2019, ROJ 5717/2019. SUCESIONES Y DONACIONES: No es de aplicación a la donación las reducciones para las adquisiciones «mortis causa» en caso de acumulación de donación a sucesión.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 19/9/2019, ROJ 7065/2019. SUCESIONES: Para calcular el ajuar deben incluirse los bienes legados, la imputación corresponde a los herederos salvo que parte del mismo sea objeto de atribución a un legatario y lo incluya en su liquidación.

.- CONSULTA DGT V2316-19, DE 9/9/2019. DONACIONES: la condonación o «quita» por el banco de parte de deuda al negociar con clientes personas físicas una reestructuración de deudas no queda sujeta como donación al faltar «animus donandi».

B) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 30/10/2019, ROJ 3480/2019. TPO y AJD: Doble extinción de condominio en unidad de acto entre dos mismos condueños con un bien indivisible en cada uno de ellos y con diferentes cuotas indivisas, adjudicándose el mismo comunero los dos bienes por indivisibilidad y compensando el exceso parte mediante la asunción del préstamo hipotecario de los bienes, parte en especie mediante inmueble y muebles del adjudicatario: sin perjuicio de la tributación que corresponda por TPO por la transmisión de los bienes como pago en especie al titular del defecto de adjudicación, la adjudicación de los dos bienes indivisibles a uno de los comuneros solo tributa por AJD.

.- SENTENCIA TS DE 16/10/2019, ROJ 2019/3217. TPO y AJD: Reitera doctrina de la sentencia del TS de 4/10/2019 (ROJ 3041/2019) reseñada en el informe del mes anterior: la extinción de condominio mediante la adjudicación del único inmueble indivisible a uno de los comuneros que compensa a los restantes en dinero no está sujeta a TPO, incidiendo exclusivamente en AJD y solo por el valor de las cuotas correspondientes a los salientes.

.- SENTENCIA TSJ DE CATALUÑA DE 11/7/2019. TPO: el devengo de las adjudicaciones judiciales se computa desde la fecha de expedición del testimonio del decreto de adjudicación que constituye el título inscribible.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 10/7/2019, ROJ 6073/2019. TPO: queda sujeta a TPO la adquisición por un cónyuge casado en gananciales de participaciones sociales desde el 50% al 99,99%, la base imponible es la correspondiente al total de las participaciones (art. 108 LMV, hoy art. 314 TRLMV).

.- SENTENCIA TSJ DE MURCIA DE 14/10/2019, ROJ 2059/2019. AJD Y TPO: Constitución de hipoteca en garantía de pagaré, tributa por AJD.

.- CONSULTA DGT V2273-19, DE 29/8/2019. TPO: La dación de inmuebles y muebles en pago de responsabilidad civil criminal queda sujeta y no exenta.

E) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA DEL TC 126/2019, DE 31/10/2019. IIVTNU: Inconstitucionalidad de su regulación en aquellos casos en los que la cuota a satisfacer supere el incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente.

.- SENTENCIA DEL TS DE 3/10/2019, ROJ 31210/2019. IIVTNU: Es posible la recuperación del tributo mediante la acción de responsabilidad extrapatrimonial del Estado por inconstitucionalidad de determinados arts. del TRLHL, pero debe haberse obtenido sentencia firme desestimatoria y acreditarse la inexistencia de incremento de valor.

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES: REGLAS PARA LA TRIBUTACIÓN EN SUCESIONES ANTE UN DERECHO DE TRANSMISIÓN.

1.- PLANTEAMIENTO CIVIL DE LA CUESTIÓN.
1.1.- El criterio del TS en la sentencia de 11 de septiembre de 2013: una única y directa transmisión del primer causante a los herederos (transmisarios) del segundo causante (transmitente) que no ha aceptado ni repudiado.
1.2.- La recepción de la doctrina jurisprudencial por la DGRN, criterio actual: hay una única transmisión pero las legítimas de los legitimarios del segundo causante se proyectan sobre ambas sucesiones.
1.3.- Respecto de la herencia del primer causante, tanto los herederos del segundo causante como sus legitimarios, adquieren del primero y no del segundo.

2.- RECONOCIMIENTO EN EL ÁMBITO FISCAL DE UNA ÚNICA TRANSMISIÓN. El CRITERIO UNÍVOCO DEL TS, TEAC Y DGT.

3.- ASPECTOS RELEVANTES PARA LA CONSIDERACIÓN FISCAL DE UNA ÚNICA TRANSMISIÓN RESPECTO DEL PATRIMONIO DEL PRIMER CAUSANTE.
3.1.- El llamamiento pendiente de aceptar o repudiar por el segundo causante debe ser a título de heredero, no como legatario.
3.2.- No debe haber precedido aceptación expresa o tácita por el segundo causante. Problemática de la aceptación tácita y del transcurso prolongado del tiempo sin aceptar o repudiar. La carga de la prueba corresponde a la administración.
3.3.- No siempre el juego del derecho de transmisión es más beneficioso fiscalmente. Supuestos frecuentes de mayor coste fiscal.
3.4.- La aceptación en el ejercicio del derecho de transmisión de la herencia del primer causante implica necesariamente la aceptación de la herencia del segundo causante y la consiguiente tributación en el ISD por ella, pero como adquisiciones «mortis causa» independientes.
3.5.- Las reglas establecidas para el derecho de transmisión del CC son también aplicables a otros derechos de transmisión regulados en el Derecho Civil de las CCAA o en otros derechos extranjeros.

4.- REGLAS DE LIQUIDACIÓN DE LA HERENCIA DEL PRIMER CAUSANTE PARA LOS HEREDEROS Y, EN SU CASO, LEGITIMARIOS DEL SEGUNDO CAUSANTE.
4.1.- Devengo y prescripción.
4.2.- Los herederos-transmisarios y los legitimarios del segundo causante tributan en la herencia del primer causante como directos adquirentes «mortis causa» del mismo. Cálculo del patrimonio preexistente.

Ponente: Javier Máximo Juárez González.

 

DESARROLLO

PARTE PRIMERA: NORMATIVA

A) ESTADO.

.- Real Decreto 595/2019, de 18/10 (BOE 19/10) por el que se modifica el Reglamento del IRNR. Este real decreto modifica el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, en materia de acreditación de la residencia por fondos de pensiones e instituciones de inversión colectiva a efectos de la aplicación de determinadas exenciones. Ver un resumen más amplio.

B) ARAGÓN.
.- Orden HAP/1284/2019, de 9/9 (BOA 8/10) por la que se modifica la Orden de 16 de mayo de 2013, del Consejero de Hacienda y Administración Pública, por la que se aprueba la metodología de obtención de precios medios en el mercado de determinados bienes inmuebles urbanos ubicados en la Comunidad Autónoma de Aragón y el medio de acceso por los ciudadanos a los valores resultantes, a efectos de liquidación y comprobación de valores de los hechos imponibles de ITP y AJD e ISD.

C) PAÍS VASCO.
.- Álava. Norma Foral 14/2019, de 1/10 (BOTHA 11/10/2019), de modificación de la Norma Foral 23/2018 de presupuesto de las Juntas Generales de Álava para 2019.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, IVA e IRPF.

.- CONSULTA V2618-19, DE 25/9/2019. DONACIONES, IVA E IRPF: régimen fiscal de la transmisión de farmacia.

HECHOS: El consultante, persona física de 72 años, es farmacéutico y titular de una oficina de farmacia que pretende donar a uno de sus hijos, que también es farmacéutico, compensando a sus otras dos hijas con dinero. Para la obtención de la liquidez necesaria que permita la donación de efectivo a sus dos hijas, el consultante solicitará un préstamo a una entidad financiera, ofreciendo en garantía el fondo de comercio de la propia farmacia. Una vez concedido el préstamo, transmitirá la farmacia a su hijo mediante donación en la que se incluirá tanto el negocio como la deuda constituida, asumiendo este la devolución del citado préstamo.

CUESTIÓN:
1.) Sujeción de dicha operación al Impuesto sobre el Valor Añadido.
2.) Procedencia de la aplicación a la donación de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
3.) Si resulta aplicable a la donación lo establecido en el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y si son deducibles los intereses de la deuda que asume el donatario.

CONTESTACIÓN (resumen de la misma dada su extensión):
1.) IVA: (…) «Por tanto, siempre que los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, su transmisión no se sujetará al Impuesto. Si la transmisión abarca elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma por sus propios medios, la operación de transmisión de patrimonio empresarial quedará no sujeta según dispone el art. 7.1º de la Ley 37/1992».

2.) ISD: (…) «En los términos del escrito de consulta, dado que se afirma que se cumple tanto la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por la actividad farmacéutica desempeñada por el donante como los requisitos establecidos en el precepto citado, procedería la aplicación de la reducción establecida en dicho artículo y apartado (en referencia al art. 20.6 de la LISD)».

De acuerdo con los preceptos trascritos, cabe indicar que la donación de una farmacia gravada con una deuda garantizada con un derecho real de hipoteca sobre el fondo de comercio, asumiendo dicha deuda el donatario tiene la calificación jurídica de donación con causa onerosa, que tributa parcialmente en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, siendo la base imponible el valor total del negocio de farmacia menos el de la deuda asumida por el donatario, pero no quedará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que la transmisión de la parte del negocio cuyo valor coincide con el importe del préstamo asumido por el donatario constituye una transmisión onerosa que no estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en función del artículo 7.5 del TRLITPAJD.

Por último, respecto a la cuestión planteada en el caso de que se realizara una donación sometida a la condición de que el donatario pague una cantidad a sus hermanas, tendría la misma consideración de donación con causa onerosa, y la operación quedaría sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones; el donatario tributará en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el valor total del negocio de farmacia menos la parte que deba pagar a sus hermanas que constituirá una transmisión onerosa; dicha transmisión onerosa no quedará sujeta al ITPAJD en virtud del artículo 7.5 del TRLITPAJD».

3.) IRPF:
.- Para el donante, la transmisión de las existencias tributa como rendimiento de actividad económica, la transmisión del inmovilizado una alteración patrimonial que puede resultar no sujeta si la donación cumple los requisitos del art. 20.6 de la LISD (art. 33.3.c) LIRPF).
.- Para el donatario es deducible el préstamo asumido en IRPF como gasto financiero en sus rendimientos de actividades económicas.

Comentario:
Interesante la consulta al incluir todo el elenco de impuestos que inciden sobre la transmisión por una donación onerosa de una oficina de farmacia. A destacar que la transmisión onerosa no resulta sujeta a TPO por tratarse de un supuesto de transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial y no haber inmuebles y que por la transmisión de las existencias se tributa por rendimientos de actividades económicas en el IRPF.

B) ISD.

.- SENTENCIA TSJ DE CATALUÑA DE 19/7/2019, ROJ 5717/2019. SUCESIONES Y DONACIONES: No es de aplicación a la donación las reducciones para las adquisiciones «mortis causa» en caso de acumulación de donación a sucesión.

(…) «En el supuesto de autos, mediante escritura pública de 22-12-2008, el causante, D. Jon, donó a D. Erasmo 399.000 participaciones sociales de la sociedad JAUME RIBAS ITEM PLUS, SL, valoradas en la cantidad de 399.000€. Si tenemos en cuenta que el donante falleció el día 29-3-2009 (folio 7 del expediente administrativo del órgano gestor). Si tenemos en cuenta lo dispuesto en el artículo 30 de la Ley 29/1987 , antes citado, es evidente que la base liquidable correspondiente a dicha donación debía integrarse en la base liquidable correspondiente a la sucesión conformando una base liquidable única de modo que se respetase así la progresividad del impuesto de sucesiones mediante la aplicación del tipo medio de gravamen que correspondía. De este modo vemos como la «neutralidad» de la tributación separada que predica en su demanda el recurrente no es tal ya que no supone lo mismo la tributación separa que la integración de las bases liquidables (ver artículo 3 de la Ley catalana 21/2001, de 28 de diciembre, en cuanto a la tarifa del impuesto).

Por otra parte, y sin perjuicio de las reducciones a que tuviera o pudiera tener derecho el recurrente en la base imponible del impuesto de donaciones, debemos notar que el artículo 2.1.d) de la Ley 21/2001 , solo resulta aplicable a las adquisiciones «mortis causa».

Y en cuanto al importe percibido por el recurrente de la póliza de seguro de vida, es evidente que el mismo resulta asimismo acumulable a la base liquidable del impuesto de sucesiones a tenor de lo que disponen el artículo 3.1.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre , en relación con el artículo 9 del mismo texto normativo. Constituyendo una regla del impuesto que el actor no puede eludir, so pretexto de haber presentado una liquidación con el modelo 652 de la ATC, sin perjuicio de que pueda ejercitar el derecho a la devolución de las cantidades que correspondan a fin de evitar un supuesto de doble imposición, circunstancia totalmente ajena a las cuestiones debatidas en el presente procedimiento». (…)

Comentario:

Evidente la sentencia, aunque con cierta imprecisión técnica pues realmente con la acumulación en su regulación actual del art. 30 de la LISD no hay una nueva liquidación que incluye todos los bienes donados y heredados, sino que en la adquisición «mortis causa» se aplica el tipo medio de gravamen correspondiente a la base liquidable teórica del total de las adquisiciones acumuladas.

Ojo, los arts. 60 y 61 del RISD deben considerarse derogados por ser incompatibles con el vigente art. 30 de la LISD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 19/9/2019, ROJ 7065/2019. SUCESIONES: Para calcular el ajuar deben incluirse los bienes legados, la imputación corresponde a los herederos salvo que parte del mismo sea objeto de atribución a un legatario y lo incluya en su liquidación.

(…) QUINTO.- Procede examinar los dos motivos impugnatorios de la demanda.
El primero se concreta en impugnar la resolución por error en la base sobre la que aplicar el 3% para determinar el ajuar doméstico. La parte recurrente mantiene que el caudal relicto sobre el que aplicar el 3% para determinar el valor del ajuar doméstico debe excluir los bienes transmitidos a título de legado. Sin embargo dicha cuestión ha sido ya resuelta por la presente Sección, en sentido contrario al mantenido por el demandante con un criterio que reproduzco. Así STSJ, Contencioso sección 9 del 07 de julio de 2016 (ROJ: STSJ M 9262/2016″.

(…) «SEXTO.- El segundo motivo impugnatorio consiste en que conforme a las disposiciones testamentarias, el ajuar doméstico no es imputable en su totalidad a D. Gustavo , puesto que conforme a las disposiciones testamentarias, el testador instituyó legatarios y en tal institución se incluyó por partes iguales el ajuar correspondiente a los bienes legados. Entenderlo de forma distinta sería contradecir el testamento y además se sometería a tributación dos veces los bienes conceptuados como ajuar doméstico, una en sede de legatario, (que recibe expresamente parte del ajuar) y otra en sede de heredero (al que pretende imputársele el 3% del importe total de los bienes transmitidos mortis- causa)».

(…) «La presunción legalmente establecida es la de existencia de ajuar, y de su atribución al heredero. En el presente caso, el testamento establece distintos legados sobre inmuebles concretos «con todo lo que se encuentre en el mismo» a favor de distintos legatarios, estableciendo igualmente un heredero universal en lo restante. El problema es claro, desconocemos que bienes concretos integraban el ajuar y su ubicación, únicamente partimos de la presunción de existencia de ajuar en la herencia en un 3% del valor y de su atribución al heredero. La anterior presunción legal no se desvirtúa por la atribución al legatario de inmueble «de lo que se encuentre en el mismo» declaración por si sola inexpresiva de la efectiva ubicación en dicho inmueble de objetos integrantes del ajuar por un valor del 3%, aspecto este, de composición y ubicación del ajuar al que no se extiende la presunción legal, que hubiera requerido de prueba por la demandada, no exigible por el contrario a la contribuyente en cuanto prueba de un hecho negativo». Por lo tanto la mera expresión de legar un inmueble con todo lo que ello incluye, no permite a la Administración imputar al legatario el 3% como valor del ajuar doméstico y por tanto, en sentido contrario es el heredero el que sigue soportando la íntegra presunción de ajuar doméstico por el 3% de la masa hereditaria».

Comentario:
En casi todo de acuerdo: en que para calcular el ajuar deben incluirse los bienes legados, en que la imputación corresponde en principio a los herederos; ahora bien, si es parte del mismo es objeto de atribución a un legatario debe incluirlo en su liquidación y declarar un valor por el mismo que lógicamente minora el ajuar que corresponde a los herederos.

.- CONSULTA DGT V2316-19, DE 9/9/2019. DONACIONES: la condonación o «quita» por el banco de parte de deuda al negociar con clientes personas físicas una reestructuración de deudas no queda sujeta como donación al faltar «animus donandi».

HECHOS:
Los consultantes suscribieron un contrato de préstamo garantizado con hipoteca en 2005, este préstamo se amplió en tres ocasiones en los años posteriores.
Los consultantes tienen otras deudas con la entidad financiera, consecuencia de una cuenta de crédito y un contrato de préstamo personal.
Los consultantes y la entidad financiera negociaron una reestructuración de las deudas.
El resultado de las negociaciones fue la novación del préstamo garantizado con hipoteca con modificación del tipo de interés y el vencimiento y, al mismo tiempo, la concesión de un nuevo préstamo garantizado con hipoteca por importe igual a todas las deudas de los consultantes con la entidad financiera.
Si durante 60 meses, se reembolsa el primer préstamo garantizado con hipoteca, de acuerdo con lo acordado en la novación del mismo, la entidad financiera condonará el segundo préstamo.

CUESTIÓN: Si la condonación del segundo préstamo garantizado con hipoteca podría considerarse sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

CONCLUSIONES:
Primera: La condonación de deuda, total o parcial, realizada con ánimo de liberalidad constituye uno de los hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Segunda: El ánimo de liberalidad es esencial para la configuración del hecho imponible y no se presume.
Tercera: La condonación parcial de la deuda con la finalidad de asegurar el cobro de la parte restante esta no sujeta al ISD.

Comentario:
Aunque es reiteración de criterio anterior vale la pena recordarlo. Y es que eso de los los bancos tengan «animus donandi» como que no, aunque inicialmente la DGT mantuvo lo contrario.

B) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 30/10/2019, ROJ 3480/2019. TPO y AJD: Doble extinción de condominio en unidad de acto entre dos mismos condueños con un bien indivisible en cada uno de ellos y con diferentes cuotas indivisas, adjudicándose el mismo comunero los dos bienes por indivisibilidad y compensando el exceso parte mediante la asunción del préstamo hipotecario de los bienes, parte en especie mediante inmueble y muebles del adjudicatario: sin perjuicio de la tributación que corresponda por TPO por la transmisión de los bienes como pago en especie al titular del defecto de adjudicación, la adjudicación de los dos bienes indivisibles a uno de los comuneros solo tributa por AJD.

(…)»En efecto, si bien nos encontramos ante un supuesto de extinción total del condominio -escenario, por tanto, distinto al que subyacía en nuestra sentencia 916/19, de 26 de junio, rca 4322/2017, referida a un supuesto de extinción parcial del condominio-, las peculiaridades de este recurso giran, no obstante, en torno a tres circunstancias, a saber, (i) la existencia de dos condominios sobre dos bienes inmuebles, correspondientes, en ambos casos, a dos copropietarios, adjudicándose ambos inmuebles a uno solo de ellos con la finalidad de extinguir ambos condominios (ii) que la adjudicataria en lugar de satisfacer en metálico al otro condómino el exceso de adjudicación -como exige el artículo 1062 del Código Civil-, le entregó un bien inmueble de su propiedad, varios bienes muebles y asumió la deuda hipotecaria de la vivienda adjudicada (iii) que ambos copropietarios ostentaban participaciones distintas (en uno de los condominios, el 50% cada uno de ellos, y en el otro de los condominios, el 11% y el 89%)».

(…) «CUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.
Teniendo en consideración la cuestión suscitada en el auto de admisión, procede, en función de todo lo razonado precedentemente, declarar lo siguiente:
-La extinción de dos condominios, formalizada en escritura pública, cuando se adjudican los dos bienes inmuebles indivisibles sobre los que recaen a uno de los condóminos, que compensa el exceso de adjudicación parte en metálico y parte por la entrega de varios bienes muebles y de un bien inmueble de su propiedad del que era exclusivo titular dominical, constituye para el expresado adjudicatario un supuesto de no sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas (TPO), debiendo tributar por la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados (AJD) del ITPAJD, con independencia de que los copropietarios ostentasen participaciones distintas en cada uno de los referidos condominios.
La anterior respuesta no varía, atendida la circunstancia de que el condómino al que se adjudican los inmuebles tras la extinción de los condominios, tenía una participación pequeña (11%) en uno de los inmuebles en condominio que le fueron adjudicados.

Comentario:
Interesante esta sentencia que aclara conceptos en esta materia tan controvertida de las disoluciones de comunidad:
.- Que estamos ante dos comunidades distintas y es que es así en mi criterio pues las cuotas no son las mismas en uno y otro bien.
.- Que no es preceptivo para la no sujeción a TPO que el pago del exceso de adjudicación se realice en dinero (como ha mantenido en ocasiones la DGT), también puede realizarse mediante la asunción del préstamo hipotecario que grava el inmueble o en especie transmitiendo otros bienes del titular del exceso al titular del defecto, sin perjuicio de la tributación que corresponda en TPO por dicho pago en especie.

.- SENTENCIA TS DE 16/10/2019, ROJ 2019/3217. TPO y AJD: Reitera doctrina de la sentencia del TS de 4/10/2019 (ROJ 3041/2019) reseñada en el informe del mes anterior: la extinción de condominio mediante la adjudicación del único inmueble indivisible a uno de los comuneros que compensa a los restantes en dinero no está sujeta a TPO, incidiendo exclusivamente en AJD y solo por el valor de las cuotas correspondientes a los salientes.

.- SENTENCIA TSJ DE CATALUÑA DE 11/7/2019. TPO: el devengo de las adjudicaciones judiciales se computa desde la fecha de expedición del testimonio del decreto de adjudicación que constituye el título inscribible.

El tribunal, después de reseñar el art. 673 de la LEC y sentencias del TS (Sala de lo Civil) de 6/5/2015 y 14/7/2015 concluye:

«El decreto de adjudicación y remate, con independencia de su firmeza, no surte todos sus efectos pues queda sujeto a la expedición del testimonio por parte del Letrado de la Administración de Justicia. A mayor abundamiento, en el presente supuesto nada consta sobre la fecha de notificación del mismo a otros interesados que bien pudieran haber interpuesto contra él recurso de revisión, de modo que lo que es firme para unos no es firme para otros. Por tanto, es el testimonio librado por el Letrado de la Administración de Justicia el auténtico título inscribible, por lo que el dies a quo del plazo para la presentación de la autoliquidación de bienes inmuebles adjudicados por subasta judicial viene determinado por dicho testimonio. En el presente supuesto y dado que el testimonio es de fecha 1/2/2013 (no consta la fecha de su notificación) y la presentación de la autoliquidación se verifica el 28/2/2013 (el ingreso se había realizado el 27/3/2013), procede concluir que la misma es temporánea (pues el ingreso y la presentación se han realizado dentro de plazo) y que el recargo aplicado es improcedente. Ello justifica desestimar el recurso interpuesto».

Comentario:
Todo correcto y lógico, pero dos precisiones:
.- Debe ser el testimonio del decreto de adjudicación una vez sea firme con expresión de tal firmeza que es lo que determina que sea título inscribible.
.- Debería de computarse el devengo desde la fecha de la notificación pues en otro caso, puede haber recargos en caso de dilación en la notificación.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 10/7/2019, ROJ 6073/2019. TPO: queda sujeta a TPO la adquisición por un cónyuge casado en gananciales de participaciones sociales desde el 50% al 99,99%, la base imponible es la correspondiente al total de las participaciones (art. 108 LMV, hoy art. 314 TRLMV).

(…) «PRIMERO.- Se impugna en esta litis la Resolución de 18 de mayo de 2018 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, relativa a liquidación por ITPAJD en aplicación de lo dispuesto en el art.108.2 de la LMV, ESTIMATORIA PARCIAL de la reclamación económico administrativa interpuesta por el aquí recurrente, siendo partes demandadas la ABOGACÍA DEL ESTADO Y LA CAM Consta en la Resolución lo siguiente:
-La liquidación hace referencia a la escritura de 22 de abril de 2010 por la que DOÑA Juana transmite al aquí recurrente 6.249 participaciones sociales de la entidad EDIFICACIONES NUEVO DISEÑO S.L.
El recurrente pasa de tener el 50% del capital social, a tener el 99,9%.
Por el recurrente no se presentó liquidación; por la administración se procedió al a comprobación y se notificó un valor comprobado de 1.364.414,42 euros, considerando como base imponible a computar la cantidad de 1.364.414,42 euros, liquidándose al 7% , resultando una cuota de 95.499,45 euros».

(…) «CUARTO.- En primer lugar, en relación con la alegada «Falta de control de la sociedad por parte del recurrente por cuanto que las participaciones se adquirieron para la sociedad de gananciales debiendo entenderse por lo tanto que la mitad de cada participación corresponde a cada uno de los cónyuges». En relación con ello procede la cita de la sentencia de esta Sala y Sección recaída en el PO 332 de 2018 en la que se dijo: «Idéntica cuestión ha sido resuelta por esta misma Sala y Sección de fecha veintiuno de noviembre de dos mil dieciséis, PO 91 de 2016. En la Sentencia se dijo: (…) No es cierto que las acciones de la sociedad pertenezcan en un 50% al marido y en otro 50% a la esposa. A efectos de la sociedad mercantil, la esposa es un tercero extraño y el único que puede ejercitar los derechos políticos y económicos que se derivan de la titularidad de las acciones es su titular, el Sr. Luis Enrique , único adquirente de las acciones que dan lugar al hecho imponible objeto de tributación.

Si ello fuera así, cualquier persona titular del 100% de una sociedad, pero casado en régimen de gananciales, no tributaría por la adquisición de nuevas acciones hasta completar su participación, pues nunca superaría el 50% del capital social al corresponder, según esta postura, el otro 50% a su cónyuge.

Las resoluciones del TEAC de 26 de mayo de 2004 y 28 de abril de 2011 sostienen justamente lo contrario, pero esta Sala no comparte sus conclusiones (en el mismo sentido que exponemos, sentencia del TSJ de Galicia de de 24 de febrero de 2016, recurso 51/2016)».
(…) «QUINTO.-En segundo lugar , se ha alegado que: «Con la compra de participaciones que da lugar a este litigio,pasó de ostentar el 50% del capital social a ostentar el 99,90%. La Administración ha girado la liquidación con base en el 99,99%, cuando se debió tener en cuenta el incremento en el porcentaje de participación del sujeto pasivo en la entidad como consecuencia de la adquisición.

En la Sentencia del Tribunal Supremo, Nº de Recurso: 485/2017 Nº de Resolución: 1794/2018, Fecha de Resolución: 18/12/2018 se fijó el criterio interpretativo que afecta al núcleo del asunto que se ha de resolver».

(…) «Por lo tanto en el supuesto de autos, a la hora de determinar la base imponible se ha de estar a lo acumulado (99,99 %), tal y como se hizo en la liquidación».

Comentario:
En mi opinión tiene razón en todo esta sentencia:
.- En que para computar el porcentaje por el que se toma el control la participación del socio casado en régimen de gananciales no puede dividirse por dos (aunque el TEAC ha mantenido lo contrario).
.- En que desencadenado el hecho imponible en TPO para determinar la base imponible no se tiene en cuenta la adquisición por la que ha tomado el control, sino el total de participaciones que titula (sentencia del TS de 18/12/2018 que cita la sentencia y fue reseñada en esta web).

.- SENTENCIA TSJ DE MURCIA DE 14/10/2019, ROJ 2059/2019. AJD Y TPO: Constitución de hipoteca en garantía de pagaré, tributa por AJD.

(…) » La resolución recurrida, al referirse a la liquidación, señala que grava el siguiente concepto «DG0 Derechos reales de garantía. ITPyAJD» y pretende someter a tributación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, al tipo de gravamen del 1%, la constitución de una hipoteca sobre un bien inmueble en garantía del cumplimiento de un pagaré. La constitución de hipoteca se realiza en escritura pública de fecha 17/02/2010, de la que el TEAR reproduce parte de su contenido. Señala que el reclamante es el acreedor hipotecario al que se ha girado la liquidación. Éste presentó, con fecha 04/06/2010, autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, con código de hecho imponible «PO0, Préstamos y obligaciones», describiendo la operación realizada como «préstamo entre particulares» y considerándola como «acto exento». Para decidir sobre la conformidad o no a Derecho de los actos impugnados, parte del TEAR del art. 15 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1 3, de 24 de septiembre, y del art. 25 delReglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo»

(…) «Por lo tanto, la controversia se centra en dilucidar si el hecho económico que se deduce de la escritura es exclusivamente una constitución de hipoteca y que la firma de un pagaré no se asimila a un préstamo, lo que provocaría la tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y AJD, por el concepto de constitución de hipoteca, como sostiene la Agencia Tributaria de la Región de Murcia, o por el contrario, se trata de un reconocimiento de deuda con constitución simultánea de hipoteca inmobiliaria, operación que estaría sujeta pero exenta del citado Impuesto, como ha sido declarado por el contribuyente».

(…) » Por tanto, si se constituye un derecho real de hipoteca en garantía de un préstamo la operación estará exenta; pero cuando lo garantizado con la hipoteca no es el préstamo sino el pago de una letra de cambio o de un pagaré, que está sujeta al impuesto como documento mercantil, no resultaría de aplicación el art. 15 de la Ley.
Esta cuestión es la que debe dilucidarse en el presente caso, y determinar si en la escritura pública la hipoteca se constituye en garantía del préstamo o en garantía del pago del pagaré, y si en este segundo caso el mismo puede configurarse como un negocio jurídico abstracto o, por el contrario, no puede desvincularse del negocio jurídico del que traen causa. Cita al respecto (además de las citadas en la resolución del TEARM) la Sentencia del TSJ de Madrid de 18 de septiembre de 2017 (recurso 551/2016), que resuelve un supuesto idéntico al que nos ocupa, si bien en ese caso relativo a las letras de cambio».

(…) «TERCERO.- Como señala el Abogado del Estado, la Sala de lo Contencioso-administrativo del TSJ de Madrid, en múltiples sentencias, como la de 18 de septiembre de 2017, reproducida posteriormente por otras como las de 16 y 26 de octubre de 2017, o 21 de diciembre de 2017, ha resuelto un supuesto prácticamente idéntico al que aquí nos ocupa. Y esta Sala comparte los criterios mantenidos en tales sentencias, pues en la escritura pública de constitución de hipoteca otorgada el 17 de febrero de 2010, ninguna referencia se hace a que la hipoteca se constituya en garantía de un préstamo, sino que, garantiza un pagaré. Así podemos leer textualmente en el exponendo primero de la misma: «En garantía de la obligación de pago asumida por la firma del pagaré que se cita en el apartado expositivo II de esta escritura, por su importe nominal de… DON Nicolas , DON Octavio Y DON Oscar , constituyen hipoteca sobre la finca descrita en esta escritura, a favor de los tenedores, tomadores, endosatarios o cesionarios ordinarios, presentes o futuros, de dicho pagaré. Don Efrain , acepta la hipoteca en su condición de primer tenedor del mismo» . Como vemos, en el expositivo II de la escritura se dice textualmente: «Los comparecientes me exhiben UN PAGARÉ, cuya fecha de libramiento es el 17 de febrero de 2010, domiciliado en… extendido en papel Timbre del Estado,… por un importe nominal de… con vencimiento el 16 de febrero de 2011». En ningún caso se hace constar que la hipoteca se constituya en garantía de un préstamo, sino en garantía del pagaré cuya función ignoramos (préstamo, reconocimiento de deuda, pago, etc.). Lo que sí se evidencia en la escritura es que la hipoteca inmobiliaria lo que garantiza es el pago del pagaré, que, como señala el Abogado del Estado, sí está sujeto al impuesto como documento mercantil.

(…) » En este caso, el pagaré no es un negocio causal, dependiente de un préstamo o vinculado a un contrato de préstamo del que deriva, como indica el recurrente, si no que se configura como un negocio abstracto, esto es, con total independencia del negocio causal otorgando al tenedor un derecho que deriva de la posesión del documento, se ha configurado como título abstracto de las relaciones personales que pueden existir entre los libradores y el tenedor del mismo. Como señalaba el TS en sentencia de 12-11-2002. Por tanto, al haberse constituido, al menos así consta en la escritura, la hipoteca para garantizar la obligación de pago asumida por la firma del pagaré por importe nominal de 52.603,00 € con vencimiento el 16 de febrero de 2011, la operación está sujeta al Impuesto».

Comentario:
Pues no lo tengo yo tan claro: el hecho de que el pagaré tribute en AJD como documento mercantil no justifica la sujeción a AJD de la hipoteca inmobiliaria constituida en su garantía. En los créditos y préstamos, aunque estén incorporados a obligaciones o títulos en serie se atiende para discriminar a IVA o TPO a la condición de sujeto pasivo de IVA o particular del concedente de los fondos y aquí el primer tenedor es un particular.

.- CONSULTA DGT V2273-19, DE 29/8/2019. TPO: La dación de inmuebles y muebles en pago de responsabilidad civil criminal queda sujeta y no exenta.

«HECHOS: Las consultantes son acreedoras de una indemnización por responsabilidad civil derivada de delito doloso, si bien el deudor carece de dinero suficiente para abonar el importe total de la indemnización. En este contexto, las consultantes se están planteando que parte de la indemnización debida se satisfaga mediante la adjudicación a su favor de bienes muebles e inmuebles correspondientes al deudor de la indemnización.

CUESTIÓN: Si en el caso de que las consultantes perciban del deudor, a cuenta de la indemnización que ha sido decretada en sentencia, el 50 por ciento de una finca, o cualquier otro bien mueble que corresponda a aquel, vienen obligadas a abonar el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, o si sería aplicable la exención regulada en el número 4 del artículo 45.I.B) del texto refundido de la Ley del impuesto, teniendo en cuenta lo dispuesto en el artículo 2 del referido texto legal».

CONTESTACIÓN:

La DGT después de transcribir los arts. 2, 7.2.A) y 45.I.B.4 del TRITPAJD, concluye:
«Primera: La operación consistente en la entrega a las consultantes de unos bienes muebles e inmuebles, en pago de una indemnización debida por responsabilidad civil derivada de un delito constituye una adjudicación de bienes en pago de deudas, figura que tiene, en el ITPAJD, la consideración de transmisión patrimonial a efectos de la liquidación y pago del impuesto, y, como tal, está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas de dicho impuesto.
Segunda: La exención prevista en el número 4 del artículo 45.I.B) del TRLITPAJD, aplicable, entre otras, a las entregas de dinero que se verifiquen en pago de indemnizaciones, no resulta aplicable a la entrega de bienes muebles o inmuebles en pago de una indemnización, porque supondría aplicar la analogía al supuesto de hecho, circunstancia que está expresamente prohibida en el ámbito de las exenciones, conforme a lo dispuesto en el artículo 14 de la LGT». (…)

Comentario:
Aunque la cuestión es clara: tributación ordinaria en TPO como dación en pago, se trae a colación esta consulta por lo inusual de la deuda derivada de responsabilidad civil por delito.

E) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA DEL TC 126/2019, DE 31/10/2019. IIVTNU: Inconstitucionalidad de su regulación en aquellos casos en los que la cuota a satisfacer supere el incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente.

(…) «Por consiguiente, en aquellos supuestos en los que de la aplicación de la regla de cálculo prevista en el art. 107.4 TRLHL (porcentaje anual aplicable al valor catastral del terreno al momento del devengo) se derive un incremento de valor superior al efectivamente obtenido por el sujeto pasivo, la cuota tributaria resultante, en la parte que excede del beneficio realmente obtenido, se corresponde con el gravamen ilícito de una renta inexistente en contra del principio de capacidad económica y de la prohibición de confiscatoriedad que deben operar, en todo caso, respectivamente, como instrumento legitimador del gravamen y como límite del mismo (art. 31.1 CE).

5. La declaración de inconstitucionalidad. La situación que ha dado lugar al planteamiento de la presente cuestión de inconstitucionalidad no puede considerarse en modo alguno como excepcional y, por tanto, el efecto negativo que provoca no es posible asumirlo como algo inevitable en el marco de la generalidad de la norma. Antes al contrario, se produce en relación con supuestos generales perfectamente definibles como categoría conceptual, razón por la cual, la legítima finalidad perseguida por la norma no puede prevalecer frente a las concretas disfunciones que genera, contrarias, como hemos visto, al principio de capacidad económica y a la prohibición de confiscatoriedad (art. 31.1 CE). En consecuencia, debe estimarse la presente cuestión de inconstitucionalidad promovida por el Juzgado de lo Contencioso-administrativo núm. 32 de Madrid, y, en consecuencia, declarar que el art. 107.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, es inconstitucional por vulnerar el principio de capacidad económica y la prohibición de confiscatoriedad, uno y otra consagrados en el art. 31.1 CE, en aquellos supuestos en los que la cuota a pagar es superior al incremento patrimonial obtenido por el contribuyente.

a) El alcance de la declaración: la anterior declaración de inconstitucionalidad no puede serlo, sin embargo, en todo caso, lo que privaría a las entidades locales del gravamen de capacidades económicas reales. En coherencia con la declaración parcial de inconstitucionalidad que hizo la STC 59/2017, el art. 107.4 TRLHL debe serlo únicamente en aquellos casos en los que la cuota a satisfacer es superior al incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente. Eso sí, la inconstitucionalidad así apreciada no puede extenderse, sin embargo, como pretende el órgano judicial, al art. 108.1 TRLHL (tipo de gravamen), pues el vicio declarado se halla exclusivamente en la forma de determinar la base imponible y no en la de calcular la cuota tributaria.

Ha de añadirse una precisión sobre el alcance concreto del fallo. Por exigencia del principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), y al igual que hemos hecho en otras ocasiones (por todas, SSTC 22/2015 de 16 de febrero, FJ 5; y 73/2017, de 8 de junio, FJ 6), únicamente han de considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en esta Sentencia aquellas que, a la fecha de publicación de la misma, no hayan adquirido firmeza por haber sido impugnadas en tiempo y forma, y no haber recaído todavía en ellas una resolución administrativa o judicial firme». (…)

Comentario:
Salva el TC la excepción de cosa juzgada anulando «relativamente» un apartado más del art. 107.4 del TRLHL, cuestión que apuntábamos en el informe de julio. Por lo demás, es evidente el carácter confiscatorio en los supuestos en que la cuota tributaria es superior al incremento de valor que determina su devengo, pero también lo puede ser en los supuestos en que la cuota tributaria puede suponer el 99% o el 75%, por ejemplo.

Precisa la retroactividad limitada a liquidaciones y autoliquidaciones que no sean firmes.

Vale la pena leer el magnífico trabajo de Alvaro Martín publicado sobre este tema en este web hace unos días.

.- SENTENCIA DEL TS DE 3/10/2019, ROJ 31210/2019. IIVTNU: Es posible la recuperación del tributo mediante la acción de responsabilidad extrapatrimonial del Estado por inconstitucionalidad de determinados arts. del TRLHL, pero debe haberse obtenido sentencia firme desestimatoria y acreditarse la inexistencia de incremento de valor.

(…) QUINTO: El art. 32 de la ley 40/2015 , establece que <<1. Los particulares tendrán derecho a ser indemnizados por las Administraciones Públicas correspondientes, de toda lesión que sufran en cualquiera de sus bienes y derechos, siempre que la lesión sea consecuencia del funcionamiento normal o anormal de los servicios públicos salvo en los casos de fuerza mayor o de daños que el particular tenga el deber jurídico de soportar de acuerdo con la Ley. […] 3. […] La responsabilidad del Estado legislador podrá surgir también en los siguientes supuestos, siempre que concurran los requisitos previstos en los apartados anteriores: a) Cuando los daños deriven de la aplicación de una norma con rango de ley declarada inconstitucional, siempre que concurran los requisitos del apartado 4. […] 4. Si la lesión es consecuencia de la aplicación de una norma con rango de ley declarada inconstitucional, procederá su indemnización cuando el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la inconstitucionalidad posteriormente declarada.>>

(…) «DÉCIMOSEGUNDO: (…) A la vista de lo anterior, habrá de concluirse que la parte demandante no ha logrado acreditar la inexistencia del incremento de valor, por lo que no concurre en este supuesto un daño susceptible de ser indemnizado por la vía de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador, debiendo desestimarse la pretensión ejercitada».

Comentario:
Sentencia que ha despertado muchas expectativas pues reconoce un nuevo cauce de resarcimiento para los damnificados por este tributo. Sin embargo, en mi opinión tiene mucho de brindis al sol:
.- En primer término porque exige sentencia firme de lo contencioso en donde se hubiera alegado la inconstitucionalidad posteriormente declarada ( art. 32 de la ley 40/2015).
.- Porque solo son indemnizables los daños producidos en el plazo de cinco años anteriores a la fecha de publicación de la sentencia (art.34.1 de la Ley 40/2015).
.- Y porque el plazo de un año para su ejercicio (art. 67.1 de la Ley 39/2015) se cuenta desde la publicación de la sentencia del TC 59/2017 ya VENCIDO. Sí que es posible respecto los supuestos de la nueva sentencia del TC 126/2019.

Insisto en que vale la pena leer el trabajo de Alvaro Martín publicado hace unos días.

 

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES: REGLAS PARA LA TRIBUTACIÓN EN SUCESIONES ANTE UN DERECHO DE TRANSMISIÓN

1.- PLANTEAMIENTO CIVIL DE LA CUESTIÓN.

1.1.- El criterio del TS en la sentencia de 11 de septiembre de 2013: una única y directa transmisión del primer causante a los herederos (transmisarios) del segundo causante (transmitente) que no ha aceptado ni repudiado.

Fija el TS en la indicada sentencia como doctrina jurisprudencial que: «el denominado derecho de transmisión previsto en el artículo 1006 del Código Civil no constituye, en ningún caso, una nueva delación hereditaria o fraccionamiento del ius delationis en curso de la herencia del causante que subsistiendo como tal, inalterado en su esencia y caracterización, transita o pasa al heredero trasmisario. No hay, por tanto, una doble transmisión sucesoria o sucesión propiamente dicha en el ius delationis, sino un mero efecto transmisivo del derecho o del poder de configuración jurídica como presupuesto necesario para hacer efectiva la legitimación para aceptar o repudiar la herencia que ex lege ostentan los herederos transmisarios; dentro de la unidad orgánica y funcional del fenómeno sucesorio del causante de la herencia, de forma que aceptando la herencia del heredero transmitente, y ejercitando el ius delationis integrado en la misma, los herederos transmisarios sucederán directamente al causante de la herencia y en otra distinta sucesión al fallecido heredero transmitente».

1.2.- La recepción de la doctrina jurisprudencial por la DGRN, criterio actual: hay una única transmisión pero las legítimas de los legitimarios del segundo causante se proyectan sobre ambas sucesiones.

Después de varias vacilaciones (resoluciones de 2/3/2014, 11/6/2014 16/2/2016 y 26/7/2017, entre otras), llegamos a la fundamental resolución de 22/1/2018 que, en un esfuerzo notable de conciliar la nueva posición con el resto de instituciones sucesorias (fundamentalmente, las legítimas) sienta las siguientes reglas:
(I) El derecho de transmisión es titularidad exclusiva y su ejercicio corresponde únicamente a los herederos del segundo causante (en este sentido, reiterando, resolución de 12/3/2018).
(II) Pero ejercitado el mismo, respecto del patrimonio del primer causante, los legitimarios del segundo causante tienen el derecho a participar en el mismo como «cotitulares de esta masa», debiéndose respetarse sus derechos legitimarios en ambas sucesiones, con la secuela (dada su naturaleza de «pars bonorum») de deber concurrir a ambas particiones.
(III) Y por legitimarios se entiende también el cónyuge viudo (resoluciones DGRN de 25/4/2018 y 11/4/2019).

1.3.- Respecto de la herencia del primer causante, tanto los herederos del segundo causante como sus legitimarios, adquieren del primero y no del segundo.

Pues bien, todos los interesados en la sucesión del primer causante (tanto los herederos como los legitimarios del segundo causante) suceden directamente al primer causante, aunque la adquisición «mortis causa» de los legitimarios esté subordinada al ejercicio del derecho de transmisión por los herederos.

Por tanto:
(I) Los derechos de todos los interesados en la sucesión del primer causante traen causa del segundo causante (como herederos o legitimarios).
(II) Pero, como consecuencia de ello, respecto del patrimonio del primer causante, adquieren directamente del mismo.

2.- RECONOCIMIENTO EN EL ÁMBITO FISCAL DE UNA ÚNICA TRANSMISIÓN. El CRITERIO UNÍVOCO DEL TS, TEAC Y DGT.

Trasladando la cuestión al ámbito tributario, es coincidente el criterio tanto el TS (sentencia de 5/6/2018, ROJ 2183/2018) como el TEAC (resolución de 10/12/2018, número 5305/2015/00/00) y la DGT (consultas V2063-16 y V 537/2017, entre otras).

Y así, declara el TS, Sala de lo Contencioso, en la citada sentencia por referencia a la sentencia del TS de 11/9/2013 (pleno Sala de lo Civil): “Lo declarado por la Sala de lo Civil de este Tribunal Supremo, en las particulares características de la sentencia que hemos reseñado como expresivas de una clara voluntad de formar jurisprudencia definitiva sobre una materia necesitada de ella, nos vincula para la decisión del presente asunto, no sólo porque ha decidido, concluyentemente, que en el caso de ejercicio del ius transmissionis por los herederos del transmitente se produce una sola transmisión -no dos-, sino, lo que es más importante, porque tal decisión es prejudicial y determinante de la que nos corresponde adoptar ahora al interpretar la ley fiscal porque, a nuestro juicio, la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones -LISD- incorpora elementos y conceptos fiscales fundados a su vez en nociones que ha de suministrarnos necesariamente el Derecho civil (sucesión, transmisión, adquisición, aceptación, etc.), para definir las nociones de hecho imponible y el devengo».

3.- ASPECTOS RELEVANTES PARA LA CONSIDERACIÓN FISCAL DE UNA ÚNICA TRANSMISIÓN RESPECTO DEL PATRIMONIO DEL PRIMER CAUSANTE.

3.1.- El llamamiento pendiente de aceptar o repudiar por el segundo causante debe ser a título de heredero, no como legatario.

Así resulta civilmente pues el art. 1006 del CC se acota a la condición de heredero en ambos causantes y porque en sede de legados rige, según criterio predominante desde antiguo, el sistema germánico de adquisición automática.

No obstante, debe apuntarse que tal posición clásica ha sido puesta en tela de juicio por la DGRN y así la resolución de la DGRN de 30/11/2016 donde dedica un extenso fundamento de derecho 4 a la cuestión y afirma, remitiéndose a resolución anterior de 19/9/2002 que: «Sorprende hasta qué punto se ha venido aceptando que aquellas primeras normas consagran una a modo de adquisición automática del legatario por el sólo hecho de la muerte del testador cuando, amén de esa necesidad de pedir la entrega, nos encontramos con la supeditación de los legados al orden que impone el artículo 887 del mismo Código, la reductibilidad por inoficiosidad que establece el 817, o la paralización de su demanda en tanto no transcurra el plazo para la formación del inventario y el término para deliberar del 1025. Y es que, por más que dichas normas parezcan erigir al legatario en propietario desde el mismo instante de la muerte del testador, difícilmente puede saberse en ese momento si desean adquirir esa propiedad y, aún más, si se les puede entregar la misma sin perjudicar los derechos de acreedores y legitimarios».

3.2.- No debe haber precedido aceptación expresa o tácita por el segundo causante. Problemática de la aceptación tácita y del transcurso prolongado del tiempo sin aceptar o repudiar. La carga de la prueba corresponde a la administración.

Es condición indispensable para que se desenvuelva el derecho de transmisión que el segundo causante (transmitente) no haya aceptado la herencia del primer causante.

Pues bien, cuestión compleja es determinar cuando hay una aceptación tácita, máxime cuando la administración es un tercero. Estamos ante una cuestión de hecho que deberá justificarse en el procedimiento tributario, aunque en principio la carga de la prueba de demostrar una previa aceptación tácita corresponde a la administración, pues los hechos negativos no son susceptibles de justificación salvo enervando su realidad.

No obstante, se debe advertir que el mero hecho de la dilación para aceptar o repudiar la herencia también es un elemento de indudable valor, pues es inverosímil que un patrimonio quede vacante y «congelado» indefinidamente, aunque no haya presunción normativa.

Podemos sentar las siguientes reglas de actuación práctica:

(I) El segundo causante solo puede haber realizado actos conservativos del caudal relicto del primero, sin exceder del régimen de herencia yacente. Por tanto:
.- Cualquier cambio de titularidad de cualquier elemento patrimonial, incluso administrativo (IBIS), percepción de rendimientos de bienes del primer causante, arrendamiento de bienes del causante o realización en los mismos de obras salvo las urgentes, ejercicio de acciones que correspondían al causante, etc…son supuestos de aceptación tácita.
.- La presentación de la autoliquidación del ISD puede reputarse también aceptación tácita, pues implica la tributación por la adquisición «mortis causa».
.- Sin embargo, no constituye supuesto de aceptación tácita el mero hecho de instar la declaración de herederos (resolución DGRN de 27/2/2013).

(II) Conforme haya transcurrido más tiempo desde la apertura de la sucesión, más fácil será para la administración el acreditar la realización de algún acto que suponga aceptación tácita, incluso de los propios datos y registros fiscales, por lo que debe valorarse con suma prudencia si se aplica el derecho de transmisión, pudiendo ser su aplicación indebida constitutiva de infracción tributaria.

3.3.- No siempre el juego del derecho de transmisión es más beneficioso fiscalmente. Supuestos frecuentes de mayor coste fiscal.

Y también es cuestión a ponderar el que no siempre que se aplique el derecho de transmisión la «factura fiscal» va a ser más reducida. En principio, debería serlo, pues se evita la doble tributación por la masa patrimonial del primer causante en dos adquisiciones «mortis causa», pero por la aplicación de las normas fiscales (cuota subordinada a la aplicación de los coeficientes multiplicadores que dependen del parentesco y beneficios fiscales inherentes a un determinado parentesco con el causante) puede no serlo.

Con carácter no exhaustivo y dependiendo de la normativa autonómica aplicable podemos señalar los siguientes supuestos de doble sucesión donde el juego del derecho de transmisión puede resultar más gravoso:
– Primer causante hijo del segundo causante (transmitente) y hermano del heredero del segundo causante (transmisario).
.- Primer causante esposo del segundo causante (transmitente) e hijo solo del segundo causante (transmisario).
.- Primer causante esposo del segundo causante (transmitente) y segundo esposo del segundo causante (transmisario).

3.4.- La aceptación en el ejercicio del derecho de transmisión de la herencia del primer causante implica necesariamente la aceptación de la herencia del segundo causante y la consiguiente tributación en el ISD por ella, pero como adquisiciones «mortis causa» independientes.

Ello resulta del propio art. 1006 del CC pues solo los herederos que aceptan la herencia del segundo causante se constituyen en su condición de tal, siendo además un supuesto de aceptación tácita de la herencia del segundo causante.

Pero ello no empece a considerar cada sucesión como independiente en el ISD.

3.5.- Las reglas establecidas para el derecho de transmisión del CC son también aplicables a otros derechos de transmisión regulados en el Derecho Civil de las CCAA o en otros derechos extranjeros.

Finalmente, es indudable que lo expuesto, todo ello referido en principio al derecho de transmisión del art. 1006 del CC es aplicable también a otras instituciones «equivalentes» del derecho civil sucesorio propio de las CCAA o terceros estados.

Así lo reconoce expresamente el TS en la sentencia citada de 5/6/2018: «Tal afirmación es válida para las sucesiones mortis causa regidas, en el Derecho común, por el Código Civil, así como aquellas otras que menciona la sentencia, en comunidades que reconozcan en su derecho civil común o especial el ius transmissionis , de forma semejante, las que no hacen al caso en este recurso de casación.

Y también para los derechos de transmisión de los ordenamientos jurídicos extranjeros cuando constituyan la ley reguladora de la sucesión. Baste poner el ejemplo de Italia de donde procede nuestro «ius transmisionis».

4.- REGLAS DE LIQUIDACIÓN DE LA HERENCIA DEL PRIMER CAUSANTE PARA LOS HEREDEROS Y, EN SU CASO, LEGITIMARIOS DEL SEGUNDO CAUSANTE.

4.1.- Devengo y prescripción.

Recapitulando, procede sentar las reglas de liquidación en la herencia del primer causante a todos los interesados en la misma por el ejercicio del derecho de transmisión, comenzando por el devengo y al respecto se aplican las reglas generales de la sucesión: al fallecimiento del causante (art. 24.1 LISD).

Carece de todo fundamento el criterio mantenido por la DGT de Cataluña que el devengo se verifica al fallecimiento del segundo causante pues constituye una limitación a la adquisición «mortis causa» para los transmisarios incardinable en el art. 24.3 de la LISD. Y es que en absoluto es una limitación sino la determinación civil del llamamiento a la sucesión de igual manera que también inciden sobre el mismo las renuncias puras y simples con la consiguiente aplicación de las sustituciones vulgares, derecho de acrecer, ineficacia de legados y refundición en la herencia, etc….

En fin, como ya apuntábamos en el informe del mes anterior, el TS mediante una simple providencia de 10/10/2019 ha desterrado este extravagante criterio.

Tampoco puede considerarse el fallecimiento del segundo causante-transmitente como causa de interrupción de la prescripción, por la sencilla razón que no está prevista ni en la LGT ni en la normativa del Impuesto (recordemos que en la normativa anterior a la vigente LISD, sí que constituía causa de ruptura de la prescripción la renuncia, regla que no se trasladó a la vigente).

4.2.- Los herederos-transmisarios y los legitimarios del segundo causante tributan en la herencia del primer causante como directos adquirentes «mortis causa» del mismo. Cálculo del patrimonio preexistente.

Por tanto, las circunstancias de parentesco para la aplicación de las reducciones y determinación de la deuda tributaria deben determinarse respecto del primer causante.

Destacar que el patrimonio preexistente se calcula atendiendo a la fecha de fallecimiento del primer causante y, en consecuencia, sin tener en cuenta lo que se hereda por el fallecimiento del segundo causante. Por el contrario, en la herencia del segundo causante sí que debe incluirse lo que se ha heredado del primer causante.

Ponente: Javier Máximo Juárez González.

 

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Informe Actualidad Fiscal Noviembre 2019. Derecho de transmisión en ISD. Extinciones de condominio Plusvalía Municipal.

Universidad de Oxford. Por Paz Juárez Olmos.

Informe Actualidad Fiscal Octubre 2019. Entregas de dinero entre particulares: ¿donación o préstamo?

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INFORME FISCAL OCTUBRE 2019

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN:

El presente informe de octubre, ya inmersos en el otoño, se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de septiembre, jurisprudencia y un tema del mes, aunque la parte normativa es muy escueta habida cuenta del devenir político.

Muy intensa la reseña jurisprudencial, siendo especialmente de subrayar:
(I) En el ISD pronunciamiento por providencia del TS en que contundentemente afirma que en caso de derecho de transmisión que la fecha de devengo de la sucesión del primer causante para los herederos del segundo causante (transmisarios) es la de su fallecimiento, rechazando el criterio de la administración catalana.
(II) En ITP y AJD, importante resolución del TEAC afirmando la no sujeción en AJD de las modificaciones hipotecarias cuando son necesarias para verificar una extinción de condominio formalizadas en unidad de acto.
(III) En plusvalía municipal, relevante sentencia del TC en recurso de amparo, considerando prueba bastante por sí sola para justificar la inexistencia de incremento de valor el contraste de valores declarados en las escrituras.

El tema del mes se dedica a una cuestión tan cotidiana y de tan evidente riesgo fiscal como las entregas de dinero entre particulares: ¿Cuándo es donación y cuándo es préstamo?

Saludos cordiales.
JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) CATÁSTROFES NATURALES.

.- Real Decreto-ley 11/2019, de 20 de septiembre, por el que se adoptan medidas urgentes para paliar los daños causados por temporales y otras situaciones catastróficas.

B) NAVARRA.

.- Orden Foral 3/2019, de 20/8 (BON 3/9/2019) reguladora la llevanza y el diligenciado de Libros registro en el IRPF.

C) PAÍS VASCO. 

.- Álava. Norma Foral 13/2019, de 6/9 (BOTHA 16/9/2019), de convalidación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/2019.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD.

.- PROVIDENCIA TS DE 14/10/2019. Sucesiones: en el derecho de transmisión los herederos del segundo causante (transmisarios-transmitente) heredan del primer causante directamente computándose el plazo, en todo caso, desde el momento del fallecimiento del primer causante.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, NÚMERO 0/03428/2016/00/00. Donaciones: la constitución de un depósito a favor de ambos cónyuges casados en separación de bienes siendo los fondos invertidos de uno solo de ellos por venta de bienes privativos del mismo, es una donación sujeta al impuesto por el 50% de los mismos.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/02652/2016/00/00. ISD: los no residentes ajenos a la UE y al EEE tienen derecho a aplicar ante la AEAT la normativa autonómica más próxima de acuerdo a la DA 2ª de la LISD.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02520/2016/00/00. Donaciones: los requisitos para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades en una donación deben cumplirse al momento de su devengo.

– RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02485/2016/00/00. Sucesiones: litigio de nulidad del testamento iniciado posteriormente al plazo de 6 meses de presentación comunicado a la administración: desde la presentación del mismo la administración está obligada a requerir la presentación, de no hacerlo en los cuatro años siguientes se gana la prescripción.

.- CONSULTA DGT V1447-19, DE 17/6/2019. Donaciones: el ingreso de dinero privativo en una cuenta titularidad indistinta de ambos cónyuges, no constituye donación.

B) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 4/10/2019, ROJ 3041/2019. AJD y TPO: la extinción de condominio mediante la adjudicación del único inmueble indivisible a uno de los comuneros que compensa a los restantes en dinero no está sujeta a TPO, incidiendo exclusivamente en AJD y solo por el valor de las cuotas correspondientes a los salientes.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/01406/2016/00/00. AJD: las segregaciones previas y necesarias para una subsiguiente extinción de condominio no tributan por AJD adicionalmente a la propia disolución de comunidad.

.- CONSULTA DGT V1644-19, DE 27/7/2019. AJD: la escritura de cambio de uso de una edificación queda sujeta a AJD por el valor del inmueble si cambia su configuración urbanística y su valor catastral.

.- CONSULTA DGT V1839-19, DE 15/7/2019. AJD: extinción de condominio proporcional a los haberes entre un matrimonio casado en gananciales y otro comunero: solo queda sujeta a AJD.

.- CONSULTA DGT V1669-19, DE 8/7/2009. AJD: la escritura de cancelación de obra nueva y división horizontal que no se va a realizar no queda sujeta a AJD al carecer de objeto valuable.

.- CONSULTA DGT V1838-19, DE 15/7/2019. TPO: expediente notarial para la reanudación del tracto del art. 208 de la LH: debe tributar por TPO, aunque el título suplido sea una herencia ya prescrita.

C) IVA.

.- SENTENCIA TJUE DE 4/9/2019, C-71/18. IVA: transmisiones sucesivas de un inmueble con edificaciones destinadas a demolición y nuevas construcciones: constituyen entregas independientes en el IVA, solo respecto de la última transmisión constituye una entrega de terreno edificable sujeta y no exenta de IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 15/7/2019. IVA: transmisión por sujeto pasivo de IVA de terreno rústico según registro y urbano en la realidad: queda sujeta y no exenta de IVA.

D) IRPF, IVA, IS.

.- CONSULTA DE LA DGT V1970-19, DE 29/7/2019. IRPF, IVA y SOCIEDADES: régimen en dichos impuestos de la transformación al amparo de la Ley 3/3009, de una sociedad civil dedicada al comercio en sociedad limitada.

E) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL DE 30/9/2019, Nº 107/2019. IIVTNU: para determinar la inexistencia de incremento de valor basta con el contraste entre los valores de adquisición y transmisión de las respectivas escrituras aportadas, la falta de valoración de las mismas vulnera la tutela jurisdiccional efectiva del art. 24.1 de la CE.

F) PROCEDIMIENTOS.

.- SENTENCIA TS DE 25/9/2019, ROJ 3146/2019. Delito fiscal: nulidad del número 2 del art. 197.bis del RD 1065/2007: la administración tributaria no puede una vez haya dictado liquidación e incluso impuesto sanción dar traslado a la jurisdicción penal por presunto delito fiscal.

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES: ENTREGAS DE DINERO ENTRE PARTICULARES: ¿CUÁNDO SON PRÉSTAMO Y CUÁNDO SON DONACIÓN?

1.- PLANTEAMIENTO DE LA CUESTIÓN: LAS TRANSFERENCIAS DE NUMERARIO ENTRE PARTICULARES: UNA OPERACIÓN COTIDIANA QUE PUEDE LLEVAR ANEJA OBLIGACIÓN DE RESTITUCIÓN O NO.

2.- CRITERIOS CIVILES PARA DISCRIMINAR ENTRE PRÉSTAMO Y DONACIÓN.
2.1.- La donación de dinero en el CC: puede ser verbal, pero siempre tiene que haber «animus donandi».
2.2.- El préstamo de dinero en el CC: también puede ser verbal. La no percepción de intereses no constituye donación.
2.3.- Entonces: ¿Cómo diferenciar en una entrega de dinero un préstamo de una donación? Primero la voluntad de las partes y, en caso de duda, debe considerarse préstamo y no donación.
2.4.- Especial referencia a los traspasos de dinero titularidad exclusiva a una cuenta indistinta cotitularidad con otra u otras personas: ni es préstamo ni es donación.
2.5.- Recapitulación de los aspectos civiles: regla general y regla especial respecto de las transferencias dinerarias a cuentas indistintas.

3.- REPERCUSIONES FISCALES.
3.1.- La administración tributaria es un tercero, pero en principio debe atenerse a las reglas civiles salvo que se acredite otra cosa en el procedimiento tributario o disponga a su favor de norma fiscal.
3.2.- Presunciones «iuris tantum» de donación en la normativa fiscal (art. 4 LISD) en entregas de dinero a favor de cónyuge y descendientes y adquisiciones onerosas por menores.
3.3.- Reglas de tributación para el donatario/prestatario según sea donación o préstamo. No aplicación de los beneficios fiscales establecidos en determinadas CCAA para la donación de dinero por parientes próximos.
3.4.- Reglas de tributación en el IRPF para los donantes/prestamistas de las donaciones y de los préstamos de dinero: no hay tributación para el transferente salvo en el caso de préstamo por los intereses que se devenguen.

4.- CONCLUSIÓN: LOS TRASPASOS DE DINERO SIGNIFICATIVOS DEBEN FORMALIZARSE EN ESCRITURA PÚBLICA EXPRESANDO LA CAUSA Y SU RÉGIMEN FISCAL.

5.- REGLA PRÁCTICA PARA LAS SITUACIONES INDETERMINADAS TRANSITORIAS ANTES DE RECIBIR REQUERIMIENTO DE LA ADMINISTRACIÓN.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

DESARROLLO DEL INFORME.

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) CATÁSTROFES NATURALES.

.- Real Decreto-ley 11/2019, de 20 de septiembre, por el que se adoptan medidas urgentes para paliar los daños causados por temporales y otras situaciones catastróficas.

Incluye los siguientes beneficios fiscales: exención en el IBI, reducción en el Impuesto de Actividades Económicas y exención de tasas de tráfico por bajas de vehículos. Estarán exentas del IRPF las ayudas excepcionales por daños personales. Art. 5

Ir al resumen completo.

B) NAVARRA.
Orden Foral 3/2019, de 20/8 (BON 3/9/2019), de la Consejera de Economía y Hacienda, por la que se regula la llevanza y el diligenciado de Libros registro en el IRPF.

C) PAÍS VASCO.
.- Álava. Norma Foral 13/2019, de 6/9 (BOTHA 16/9/2019), de convalidación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/2019, de 30 de julio, para aprobar la adaptación normativa tributaria alavesa de diversas modificaciones introducidas por el Estado en varios impuestos.

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD.

.- PROVIDENCIA TS DE 14/10/2019. Sucesiones: en el derecho de transmisión los herederos del segundo causante (transmisarios-transmitente) heredan del primer causante directamente computándose el plazo, en todo caso, desde el momento del fallecimiento del primer causante.

(…) «Acuerda su inadmisión a trámite, conforme al artículo 90.4 d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (“LJCA”), por carencia de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, toda vez que la cuestión objeto de controversia -la determinación del dies a quo en el cómputo del plazo de prescripción del Derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria en supuestos de doble transmisión y adquisición hereditaria– está embebida dentro de la ya resuelta por la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, mediante sentencias de 5 de junio de 2018 (RCA/1358/2017;ES:TS2018:2183) y 29 de marzo de 2019 (RCA/1397/2017;ES:TS2019:1146), que declaran que no se es causahabiente por el solo hecho de la delación o llamamiento a la herencia sino que se precisa la recepción de los bienes o derechos mortis causa, lo que requiere, en caso de herencia, su aceptación, con lo que, en el supuesto de no aceptación de la primera causahabiente, la adquisición hereditaria se produce con la aceptación de los segundos causahabientes, computándose el plazo, en todo caso, desde el momento del hecho causante. (…)”.

Comentario:
Providencia del TS que reseño de la magnífica web www.tottributs.com que contundentemente elimina el extravagante criterio de la hacienda catalana, al considerar que en caso de juego del derecho de transmisión respecto de la herencia del primer causante, el devengo del impuesto de sucesiones para los herederos del segundo causante se verifica también a su fallecimiento.

Transcribo también el comentario a la misma en dicha web, agradeciendo su noticia:
«Por tanto, el TS desmonta, desde el inicio, el criterio sostenido por la Agencia Tributaria de Cataluña, aclarando que el cómputo del periodo de prescripción se inicia desde el momento del hecho causante, que no es otro que la defunción del primer causante.

De hecho, que el TS ni tan sólo entre a debatir dicha cuestión es muy sintomático de lo artificioso del criterio que sostiene la Agencia Tributaria de Cataluña.

Desde Tottributs queremos agradecer al abogado Raúl Martín su generosidad al compartir con nosotros el texto de la providencia así como sus impresiones sobre la misma».

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, NÚMERO 0/03428/2016/00/00. Donaciones: la constitución de un depósito a favor de ambos cónyuges casados en separación de bienes siendo los fondos invertidos de uno solo de ellos por venta de bienes privativos del mismo, es una donación sujeta al impuesto por el 50% de los mismos.

(…) «Dichas propuestas de liquidación se dictaron por concluir la inspección la existencia de dos donaciones a Dª Cx… por parte de su esposo Dº Mx… del 50% de las cantidades obtenidas por éste a raíz de la venta de 632 acciones (de titularidad privativa) de la sociedad «X…S.A.». Las donaciones se producen conforme se reciben los pagos: 3.158.244 euros en 2007 y 800.133,71 euros en 2008.
En concreto a juicio de la Administración Autonómica la presunta donación se habría instrumentado de la siguiente forma:
-Depósitos a plazos en el Banco Z y en el Banco W… a nombre de ambos cónyuges.

-Transferencia de parte de dicha suma pecuniaria a un depósito de titularidad exclusiva de la recurrente.
-Declaración tanto en el IRPF como en el Impuesto sobre el Patrimonio, de los saldos de dichos depósitos al 50% por ambos cónyuges».

(…) » La donación del dinero o fondos para el depósito a plazo fijo fue verbal, lo cual no es objeto de debate, y no supuso una entrega diferida, sino que se acompañó de la entrega simultánea de la cosa donada con la aceptación del donatario. Por tanto, lo que se infiere de la cotitularidad de los sucesivos depósitos, por participar ambos cónyuges en la celebración de los contratos, en los que consta la firma de ambos, es la simultaneidad del acto de entrega de la cosa con el de la aceptación de la donación. Consta a su vez la aceptación en los actos posteriores relativos a las declaraciones tributarias de los importes donados.
Pues bien, este Tribunal confirma la existencia de los tres elementos necesarios de la donación en el presente caso. En concreto Dª Mx… dispone gratuitamente del dinero de la venta de sus acciones privativas a favor de la donataria Dª Cx… . Dª Cx… como donataria acepta al suscribir los sucesivos depósitos, y su marido es conocedor de dicha aceptación como se pone de manifiesto con el devenir de los hechos».

Criterio:
(…) «Conforme a lo estipulado en los artículos 618 y siguientes del Código Civil, se dan todos los elementos para que tanto desde la perspectiva del Derecho civil como del tributario dicho acto sea considerado como una donación, ya que no se ha aportado prueba en contrario. Existe una acción de pura liberalidad del donante a favor de su cónyuge; un empobrecimiento de aquel y un enriquecimiento consecuente y proporcional de esta; la disposición gratuita y no onerosa del dinero a favor de la donataria y la aceptación de esta derivada de los hechos probados; la capacidad jurídica y de obrar para donar y para aceptar lo donado. Por consiguiente, tanto formal como jurídicamente se perfeccionó un contrato de donación». Criterio reiterado.

Comentario:
Interesante cuestión que, combinada con la coincidencia de una consulta de la DGT sobre materia parecida, merece el tema del mes.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/02652/2016/00/00. ISD: los no residentes ajenos a la UE y al EEE tienen derecho a aplicar ante la AEAT la normativa autonómica más próxima de acuerdo a la DA 2ª de la LISD.

(…) «SÉPTIMO.- De acuerdo con la anterior doctrina jurisprudencial que interpreta que la norma española es contraria a la normativa europea y habida cuenta de la jerarquía de fuentes establecida en el art 7 de la LGT (EDL 2003/149899) , se produce el efecto que nuestro Tribunal Constitucional denomina de «desplazamiento de la norma» de derecho interno, según el cual resulta inaplicable la norma afectada aunque no sea derogada expresamente, inaplicación que debe extenderse asimismo a los órganos de la Administración. Por ello, debe estimarse la reclamación y declarar inaplicables las restricciones contenidas en la normativa interna que discriminen a los residentes en terceros países respecto a bienes o derechos objeto de tributación por el Impuesto sobre Sucesiones.
En consecuencia, procede anular la resolución impugnada declarando tener derecho a la aplicación de las reglas contenidas en la Disposición Adicional Segunda de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones en su redacción dada por la Ley 26/2014 (EDL 2014/199484)».

Comentario:
Después de la DGT (consultas V2931-18, V1517-19 y V1256-19), es ahora el TEAC el que confirma el criterio que, de acuerdo a la normativa de la UE, tras la sentencia del TJUE de 3/9/2014, las reglas que establece a DA 2ª de la LISD para los no residentes de la UE y EEE, son igualmente aplicables para los no residentes de terceros Estados. ¡¡¡Bien¡¡¡

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02520/2016/00/00. Donaciones: los requisitos para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades en una donación deben cumplirse al momento de su devengo.

(…) «En conclusión para considerar la existencia de actividad económica realizándose la actividad de arrendamiento es necesario conforme a la redacción vigente en la fecha de devengo del presente caso la tenencia de un local y de una persona asalariada, como mínimo, pudiéndose admitir prueba en contrario. Este criterio es a su vez afirmado por TEAC, en resolución de 28 de mayo de 2013, de 8 de noviembre de 2007 (RG 1180/2006), de 19 de diciembre de 2007 (RG 957/2006) o de 3 de diciembre de 2009 (RG 254/2006), entre otras. Este sentido interpretativo ha sido confirmado por la Audiencia Nacional mediante sentencia de fecha de 05 de marzo de 2014 recurso 229/2013, criterio reiterado por el TEAC en resolución posterior de 02.06.2015 RG 6320/2011. En el presente caso la Inspección y el Tribunal Económico-Administrativo de Cataluña entendieron que se han de cumplir los requisitos referidos anteriormente atendiendo a las circunstancias existentes a 31 de diciembre del año en que se produce la donación. Sin embargo nada expresa al respecto la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio ni el Real decreto 1704/1999, hallándonos ante un vacío legal o laguna normativa».

(…) «Pues bien, entiende este Tribunal Central que, la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 16 de diciembre de 2013, aunque se refiere al caso de adquisiciones «mortis causa» es aplicable al caso de donaciones que en esta vía se está revisando, porque ambas son situaciones en las que existe laguna normativa y porque ni en la sucesión (cuando la persona en la que hay que analizar las rentas es distinta del causante), ni en la donación, la normativa del IRPF indica que se interrumpe el periodo impositivo de dicha persona o del donante ya que esta situación solo se produce en el causante, y sin embargo el criterio jurisprudencial expuesto es atender al momento del devengo.

Por lo tanto, el criterio de la reiterada Sentencia del Tribunal Supremo es perfectamente trasladable al caso que nos ocupa, donación de empresa, y por ello, se cumple el requisito de tener una persona contratada en el momento en que se produce la donación, lo que conlleva a que en el presente caso se cumpla el artículo 27.2 b de la Ley de IRPF, debiendose estimar el presente recurso de alzada».

Comentario:
Sensato el criterio del TEAC que transpone a una donación el establecido por el TS (sentencia de 16/12/2013) para las sucesiones. Poco a poco vamos sabiendo a qué atenernos en materia tan complicada como las reducciones de empresa familiar (participaciones en entidades, negocio profesional y empresa individual).

– RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02485/2016/00/00. Sucesiones: litigio de nulidad del testamento iniciado posteriormente al plazo de 6 meses de presentación comunicado a la administración: desde la presentación del mismo la administración está obligada a requerir la presentación, de no hacerlo en los cuatro años siguientes se gana la prescripción.

(…) «Como consta en Antecedentes, el causante falleció el 26 de marzo de 2003 y el litigio de nulidad testamentaria se inició el 18 de septiembre de 2004, esto es, con posterioridad al plazo de seis meses otorgado para presentar la declaración del art. 66 del Reglamento del Impuesto.

Así, conforme al art. 69.3 del Reglamento, la Administración estaba obligada a requerir a D. Hx…, en cuanto a heredero universal, y a Dña. Mx…, Dña. Ax… y Dña. Px…, en su condición de legitimarias -esposa e hijas, respectivamente, del causante- la presentación de la oportuna declaración, y a practicar la correspondiente liquidación del impuesto de sucesiones; sin perjuicio de haber podido, en su caso, suspender la liquidación hasta que hubiera recaído Sentencia firme en el procedimiento de nulidad testamentaria.

En consecuencia, la Administración Tributaria, tras el escrito de 13 de enero de 2005 de contenido expresado en Antecedentes, pudiendo y debiendo hacerlo, no requirió a las legitimarias, ni al heredero universal de la herencia, para que procedieran a presentar la declaración pertinente del impuesto, ni tampoco acordó expresamente la suspensión del plazo para declarar y liquidar el impuesto, dejando con su inactividad transcurrir el plazo de cuatro años de prescripción de su derecho.

En el presente caso el plazo para el ejercicio por la Administración de su derecho para practicar la pertinente liquidación del Impuesto de Sucesiones de la herencia de D. Bx… finalizó el 26 de septiembre de 2007, no habiendo en dicho periodo de tiempo realizado acto alguno con eficacia interruptiva. Así las cosas, en contra de lo que se sostiene en las resolución impugnada, este tribunal Central considera que ha prescrito el derecho de la Administración a practicar liquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones sobre la herencia de D. Bx…»

Comentario:
Tiene razón el TEAC que se limita a aplicar en sus términos el art. 69.3 del RISD para el caso concreto: suscitado litigio sobre la sucesión después de haber vencido el plazo de presentación voluntario sin haberse realizado por los sujetos pasivos y comunicado a la administración el mismo, la administración debía haber desde la misma compelido la presentación y realizar la liquidación, siendo facultativo de la misma la suspensión hasta que recayera sentencia firme.

La administración no lo hizo y pretendía aplicar la regla del art. 69.1 que es para los casos de litigio promovido vigente el plazo de presentación ordinario. Consecuencia: ha prescrito el derecho de la administración para exigir la deuda tributaria.

.- CONSULTA DGT V1447-19, DE 17/6/2019. Donaciones: el ingreso de dinero privativo en una cuenta titularidad indistinta de ambos cónyuges, no constituye donación.

HECHOS: La mujer del consultante va a ingresar en una cuenta corriente de titularidad común dinero privativo obtenido por herencia.

CUESTIÓN: Si se considera que el consultante está recibiendo una donación.

CONTESTACIÓN:

La DGT después de transcribir el art. 7 de la LIP, afirma: » Del artículo anterior se desprende con toda claridad que no existe un sistema de atribución de bienes o derechos diferente en el ámbito fiscal al que corresponde en el ordenamiento jurídico general. No obstante lo anterior, es bien conocido que la titularidad de los saldos de las cuentas de depósito que figuran a nombre de varias personas de forma indistinta es una cuestión que ha sido objeto de análisis por diversas instancias, pero que el Tribunal Supremo ha aclarado en varias sentencias, por ejemplo en la de 19 de diciembre de 1995, cuyos fundamentos de derecho tercero y cuarto recogen la jurisprudencia a seguir en estos casos –con citas de anteriores sentencias del mismo tribunal (sentencias de 24 de marzo de 1971, 19 de octubre de 1988, 8 de febrero de 1991, 23 de mayo de 1992, 15 de julio de 1993, 15 de diciembre de 1993 y 21 de noviembre de 1994)–, y que este Centro Directivo entiende plenamente aplicable».

Y añade: «Ya se ha dicho que el mero hecho de apertura de una cuenta corriente, en forma indistinta, a nombre de dos o más personas, lo único que comporta «prima facie», en lo referente a las relaciones derivadas del depósito irregular en que toda cuenta corriente bancaria se apoya, es que cualquiera de los titulares tendrá, frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta (titularidad de disposición). Por lo tanto, cualquiera de ellos puede disponer de parte o del todo y hasta resolverla o extinguirla vía artículo 279 del Código de Comercio. Todo ello, con independencia de la titularidad dominical, que deberá probarse con arreglo a derecho y al margen de la prueba sobre la cotitularidad de disposición de la cuenta.

Ahora bien, esta titularidad de disposición total sobre el saldo de la cuenta sólo mantendrá su vigencia mientras vivan los cotitulares de ella (salvo que antes decidan resolver o modificar las condiciones del contrato), pero no puede extenderse más allá de la muerte de alguno de ellos, pues, en ese momento, entran en juego las disposiciones civiles que regulen la sucesión del fallecido. Como ha dicho el Tribunal Supremo en la sentencia comentada, «… a la muerte de un cotitular, … y aun sin necesidad de proceder a la partición de la herencia, la suma cuyo dominio pertenecía a la titular fallecida debió pasar a sus herederos».

Es decir, a partir del momento del fallecimiento de uno de los cotitulares, el otro –u otros– deja de tener facultad de disposición sobre la parte del saldo de la cuenta indistinta cuya titularidad dominical correspondía al fallecido, que debe integrarse en el caudal relicto del causante y pasar a sus causahabientes (herederos o legatarios), según lo dispuesto en los artículos 659 («La herencia comprende todos los bienes, derechos y obligaciones de una persona, que no se extingan por su muerte») y 661 («Los herederos suceden al difunto por el hecho sólo de su muerte en todos sus derechos y obligaciones») del Código Civil.

Tercero: Porcentaje del dinero depositado en cuentas bancarias solidarias o indistintas que corresponde a cada cotitular de dichas cuentas.

De acuerdo con lo expuesto en los apartados anteriores, no es posible establecer a priori el porcentaje del dinero depositado en cuentas bancarias solidarias o indistintas que corresponde a cada uno de los cotitulares de dichas cuentas, ya que la titularidad dominical sobre el dinero vendrá determinada por la originaria pertenencia de los fondos o numerario de los que se ha nutrido cada cuenta, cuestión que deberá ser probada fehacientemente por quien quiera hacer valer ese derecho frente a terceros».

Comentario:
Muy clara la consulta que por otra parte es reiteración de doctrina consolidada del propio órgano administrativo y transposición de la jurisprudencia civil sobre la materia a la que se remite.

 

B) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 4/10/2019, ROJ 3041/2019. AJD y TPO: la extinción de condominio mediante la adjudicación del único inmueble indivisible a uno de los comuneros que compensa a los restantes en dinero no está sujeta a TPO, incidiendo exclusivamente en AJD y solo por el valor de las cuotas correspondientes a los salientes.

(…) «CUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia
La cuestión con interés casación consiste en «Determinar si la extinción de un condominio formalizada en escritura pública notarial, cuando se adjudica el bien inmueble sobre el que recae a uno de los condóminos, quien satisface en metálico a los demás el exceso de adjudicación, constituye una operación sujeta a transmisiones patrimoniales onerosas pero exenta o una operación no sujeta a esa modalidad y, por ende, si está no sujeta o está sujeta, respectivamente, a la modalidad gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados».

La respuesta que damos, en consonancia con lo expuesto, es que la extinción de un condominio, en el que se adjudica a uno de los condóminos un bien indivisible, que ya era titular dominical de una parte de este, a cambio de su equivalente en dinero, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas sino a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados «.

Comentario:
Suma y sigue el TS poniendo orden y claridad en la cuestión de las extinciones de condominio empozoñada artificialmente por la DGT. En este caso, reafirmando lo evidente (aunque, visto lo visto, no está de más) pues así resulta meridianamente del art. 7.2.B) del TRITPAJD, no sujetando a la modalidad de TPO los excesos de adjudicación por indivisibilidad consecuencia de la adjudicación a un comunero de bien indivisible compensando en dinero a los restantes, quedando nos sujeto a TPO, incidiendo en su caso en AJD. De nuevo afirma que la base imponible en AJD es el valor correspondiente a la cuota de los salientes.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/01406/2016/00/00. AJD: las segregaciones previas y necesarias para una subsiguiente extinción de condominio no tributan por AJD adicionalmente a la propia disolución de comunidad.

De esta forma, como declara el Tribunal Supremo, en los casos en que en la misma escritura pública se recoge tanto la división horizontal como la extinción del condominio, debe considerarse que la división horizontal es un acto preparatorio y necesario para poder llevar a cabo la extinción del condominio pretendido por los comuneros, por lo que si ambos actos jurídicos se incluyen en la misma escritura no debe tributarse por ambos conceptos por el gravamen documental».

(…) CUARTO.-Corresponde a este Tribunal Central analizar si la referida jurisprudencia aplicable a la Propiedad Horizontal es aplicable mutatis mutandi al supuesto a que se refiere el presente expediente de reclamación. No hay que olvidar que la constitución de Propiedad Horizontal tiene por objetivo crear, previamente a la adjudicación de los pisos o locales, las fincas registrales independientes que permitan su transmisión separada a cada uno de los futuros propietarios, y que aquí estamos contemplando una operación semejante consistente en la división de una finca en varias para su adjudicación inmediata en pleno dominio a los anteriores comuneros.

A juicio de este Tribunal Central la supresión de la doble tributación por división de fincas y de extinción de comunidad viene fundamentada en la citada Sentencia, y por tanto, condicionada, a la inexcusabilidad de tales actos para conseguir la extinción de condominio, por lo que dicha doctrina será aplicable en tanto en cuenta los actos jurídicos realizados sean necesarios para conseguir la extinción del proindiviso.

Criterio:
La doctrina de la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 1998, sobre la supresión de la doble tributación por el Impuesto sobre Actos jurídicos documentados cuando en un mismo documento se formalizaba una división de la propiedad horizontal y extinción del condominio, condicionada a inexcusabilidad de tales actos para conseguir la extinción del condominio, es aplicable al supuesto de segregación también a condición de que la segregación sea inexcusable para, mediante su adjudicación en pleno dominio, extinguir el proindiviso».

(Criterio aún no reiterado que no constituye doctrina vinculante a los efectos del artículo 239 LGT).

Comentario:
Desde la ya lejana sentencia del TS de 12 de noviembre de 1998, a propósito de una división horizontal y extinción de condominio, siendo la primera necesaria para verificar la segunda, es unánime la jurisprudencia menor de los TSJ en reconocer la única tributación por AJD de la operación principal de disolución de comunidad absorbiendo la modificación hipotecaria necesaria (ya sea segregación, división material o división horizontal).

Sin embargo no es este el criterio de la DGT que insiste en la procedencia de la doble tributación (entre otras, V0357-11 y V1308-15). Ahora el TEAC hace suya, como no podía ser menos, la doctrina del TS. A ver cuando le llega el turno a la DGT, porque el criterio no tiene carácter vinculante.

.- CONSULTA DGT V1644-19, DE 277/2019. AJD: la escritura de cambio de uso de una edificación queda sujeta a AJD por el valor del inmueble si cambia su configuración urbanística y su valor catastral.

«HECHOS: La consultante y su marido adquirieron una fábrica de quesos por la que en su día liquidaron el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Tienen intención de cambiar el uso del inmueble que en el Registro de la Propiedad figura como fábrica de quesos y pasaría a figurar como sala de velatorio con crematorio. Van a realizar obras de albañilería sin ampliar la superficie del inmueble».

CUESTIÓN: Si la referida escritura por cambio de uso estaría sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

CONTESTACIÓN:

La DGT después de transcribir el art. 31 del TRITPAJD, concluye:
«En el supuesto que se examina concurren los requisitos primero, tercero y cuarto, por lo que solo resta examinar si se cumple la exigencia de que la escritura en cuestión tenga por objeto cantidad o cosa valuable. Si la fábrica de quesos y la sala de velatorio con crematorio tuvieran la misma consideración desde el punto de vista urbanístico y no variara su valor catastral, la escritura de cambio de uso no tributaría por dicho concepto; ahora bien, si las normas urbanísticas consideraran que son elementos diferentes, deberán tributar por actos jurídicos documentados al reunir todos los requisitos del artículo 31.2. El contenido valuable sería el propio bien inmueble objeto de cambio de uso».

Comentario:
Consulta decepcionante pues si bien confirma criterio anterior respecto de la sujeción a AJD de los cambios de uso de edificaciones (consultas V1465-15 y V0075-17) salvo que no impliquen alteración del valor catastral, en esta última considera, no sabemos si incidentalmente, base imponible el propio bien inmueble objeto del cambio de uso, mientras que en las anteriores consideraba el coste de ejecución de obra, de modo análogo a las ampliaciones de obra nueva.

.- CONSULTA DGT V1839-19, DE 15/7/2019. AJD: extinción de condominio proporcional a los haberes entre un matrimonio casado en gananciales y otro comunero: solo queda sujeta a AJD.

HECHOS: El consultante y su esposa, casados en régimen de sociedad de gananciales, son propietarios de cinco sextas partes de dos fincas rusticas, perteneciendo la sexta parte restante a un tercero.

En este momento pretender extinguir el condominio otorgando escritura notarial en la que se adjudica al consultante y su esposa una de las dos fincas valorada en 216.364,36 €, adjudicándose la otra finca, valorada en 43.272,87 € al otro copropietario, de tal forma que el valor de las fincas adjudicadas es igual a sus haberes en la comunidad, por lo que no existen excesos de adjudicación. (Se adjunta borrador de la escritura).

CUESTIÓN: Qué impuestos corresponde satisfacer por la referida escritura de extinción de condominio y cuál sería la base imponible que corresponda a cada adjudicatario en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

CONTESTACIÓN:
(…) «CONCLUSIÓN

1. Dado que la disolución del condominio se produce de tal forma que cada comunero no reciba más de lo que le corresponda en proporción de su cuota de participación en la comunidad, sin que se origine exceso de adjudicación, la disolución no constituirá una transmisión patrimonial que deba tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, lo que determina la sujeción a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, de la escritura de disolución en tanto concurran los cuatro requisitos exigidos en el artículo 31.2 del texto refundido del Impuesto.

2. La base imponible será el valor declarado del bien que a cada uno se adjudique, sin perjuicio de la comprobación administrativa».

Comentario:
Han tenido que haber dos sentencias del TS (de 9/7/2019 y 26/3/2019, reseñadas en informes anteriores) para que por fin la DGT modifique con «la boca pequeña» el errático criterio de considerar en las disoluciones de comunidad que las adjudicaciones a favor de esposos casados en gananciales no extinguen la comunidad, pues subsiste entre los cónyuges casados en gananciales, con la secuela de considerarla permuta ( consultas de 28/1/2013, 7 y 9712/2014 y más).

Ahora bien, sigue terco el órgano administrativo en discriminar la existencia de una o más comunidades por el origen, aunque sean los mismos comuneros, todos los comuneros tengan en todos los bienes la misma cuota y la comunidad se rija por las mismas reglas respecto de todos los bienes.

.- CONSULTA DGT V1669-19, DE 8/7/2009. AJD: la escritura de cancelación de obra nueva y división horizontal que no se va a realizar no queda sujeta a AJD al carecer de objeto valuable.

HECHOS: La entidad consultante está interesada en la adquisición de una finca que incluye una obra nueva y una división horizontal que no se han materializado ni se podrán materializar, por lo que, una vez realizada la compra, tendrá que proceder a otorgar la escritura de cancelación de obra nueva y división horizontal.

CUESTIÓN: Si dicha escritura de cancelación debe tributar por el concepto de actos jurídicos documentados.

CONTESTACIÓN: La DGT por referencia y transcripción de la consulta V1395-14, concluye que: «La escritura de cancelación de la declaración de obra nueva y división horizontal no tendrá contenido valuable, por lo que no tributará por dicho concepto al no cumplir uno de los requisitos del artículo 31.2 del texto refundido».

Comentario:
Más razón que un santo tiene la DGT en esta consulta que es de agradecer pues la lógica de las cosas a veces es incompatible con el afán recaudatorio de las administraciones. El criterio ya había sido establecido en las consultas V1395-14 y V0732-18.

Por la misma razón la constancia registral de la demolición de una edificación en el registro de la propiedad debe considerarse no sujeta a AJD e igualmente la extinción del régimen de propiedad horizontal. No hay objeto valuable que valga, aunque en ocasiones la DGT no ha opinado lo mismo.

.- CONSULTA DGT V1838-19, DE 15/7/2019. TPO: expediente notarial para la reanudación del tracto del art. 208 de la LH: debe tributar por TPO, aunque el título suplido sea una herencia ya prescrita.

HECHOS: Los consultantes, hermanos entre sí, han formalizado la correspondiente escritura de adjudicación de herencia de su padre, quien, a su vez, había heredado como legatario de su abuelo, fallecido en 1945, una serie de fincas. La escritura de entrega del referido legado no se formalizó en su día, siendo imposible hacerlo en la actualidad, pues los herederos a los que correspondía proceder a la entrega emigraron a Argentina, estando probablemente todos fallecidos y se ignora quienes puedan ser sus herederos.

Por tal razón los consultantes pretenden promover un expediente notarial para la reanudación del tracto sucesivo del artículo 208 de la Ley Hipotecaria, a fin de suplir el título de su causante. Dicho título, correspondiente al legado, estaría sujeto al Impuesto sobre Sucesiones, aunque, dado el tiempo transcurrido desde el fallecimiento del causante en 1945, es presumible que esté prescrito.

CUESTIÓN: Si al ser el título suplido de carácter sucesorio y, por tanto, no sujeto al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, determinaría ello que el expediente de reanudación del tracto no se consideraría en tal caso transmisión patrimonial a efectos de liquidación y pago del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y si, en tal caso, se produciría la sujeción del acta notarial al gravamen gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados o únicamente cuando el título sucesorio suplido se hubiese beneficiado de la prescripción fiscal.

CONTESTACIÓN:
La DGT después de transcribir los arts. 7.2.b), 8.b), 10.1 , 11.1.a) y 31.2 del TRITPAJD, afirma:
«La modificación de los diversos procedimientos destinados a lograr la concordancia entre el Registro y la realidad extra registral no ha afectado a la naturaleza del procedimiento de reanudación del tracto sucesivo, sino tan solo a la tramitación del mismo, que culmina con la formalización de un acta de notoriedad que sigue siendo perfectamente subsumible en el artículo 7.2.C del ITP y AJD. Su finalidad es la de facilitar un título inmatriculador mediante la acreditación ante Notario del hecho de que una persona es notoriamente dueña de una finca inscrita en el Registro. Dicho título supletorio tiene entidad en sí mismo y se configura en el ITP y AJD como hecho imponible diferenciado e independiente de las anteriores transmisiones que no hayan tenido reflejo registral y a las que suple. A estos efectos, resulta indiferente la naturaleza del título que se suple, ya sea oneroso o lucrativo, como en el supuesto que se examina, en el que se trata de un legado (título hereditario), pues lo que realmente tributa no es el título anterior sino la expedición del título supletorio, razón por la cual es la fecha de éste último la que se deberá tomar en cuenta para determinar la prescripción.

La único que exceptúa de tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas es que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión cuyo título se supla con el referido expediente notarial y por los mismos bienes. Es decir, en el supuesto examinado debería justificarse el pago del impuesto o la declaración de exención o no sujeción por la adquisición de las fincas objeto del legado, siendo irrelevante, sin embargo, que tal adquisición haya prescrito pues, como se ha señalado, no constituye el hecho imponible del impuesto».

Comentario:
Aunque este es el criterio consolidado de la DGT, en mi opinión no deja de ser muy opinable especialmente cuando el título de adquisición del promotor del expediente, aunque inhábil para acceder al registro, existe y resulta sujeto a tributos distintos de TPO, como IVA y el ISD.

Así, en el caso de una adquisición hereditaria, el TS en sentencia de 27/10/2004 (ROJ 6681/2004) dice:
Siendo esto así, como lo es, entendemos que el tenor literal del artículo 7.2 c) del Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre , demuestra que se sujetan a gravamen exclusivamente los Expedientes de Dominio que suplan el título de la transmisión, quedando fuera de la órbita del precepto los Expedientes de Dominio cuyo título transmisivo no sea suplido por ellos. En estas hipótesis, existencia de título transmisivo, la tributación de la transmisión se rige por las reglas aplicables al título que contenga la transmisión de que se trate, en el caso litigioso herencia.
Que lo que venimos razonando es correcto se infiere porque en el supuesto enjuiciado el Expediente de Dominio no ha suplido título de transmisión alguno, pues la que hubo se derivó de la herencia en su día producida, transmisión a la que el Expediente de Dominio gravado es ajeno.
El precepto analizado pretende someter a tributación transmisiones que no han sido objeto de liquidación. No puede entenderse el texto legal invocado por las resoluciones recurridas como un cauce puramente formal para reabrir el devengo de impuestos cuyo régimen jurídico tiene cauces específicos. Entender las cosas de otra manera supondría gravar, en hipótesis como la litigiosa, por razones estrictamente formales, hechos en los que no se pone de relieve capacidad económica alguna».

 

C) IVA.

.- SENTENCIA TJUE DE 4/9/2019, C-71/18. IVA: transmisiones sucesivas de un inmueble con edificaciones destinadas a demolición y nuevas construcciones: constituyen entregas independientes en el IVA, solo respecto de la última transmisión constituye una entrega de terreno edificable sujeta y no exenta de IVA.

(…) «La ratio legis de las mencionadas disposiciones es la relativa inexistencia de valor añadido generado por la venta de un edificio antiguo. En efecto, la venta de un edificio con posterioridad a su primera entrega a un consumidor final, que marca el fin del proceso de producción, no genera un valor añadido significativo y, por lo tanto, en principio, debe quedar exenta (sentencia de 16 de noviembre de 2017, Kozuba Premium Selection, C-308/16, EU:C:2017:869, apartado 31)».

(…) «En el caso de autos, no parece que ni la primera venta del bien inmueble controvertido en el litigio principal ni la segunda hayan incrementado el valor económico de dicho bien, por lo que ninguna de esas dos operaciones de venta ha generado un valor añadido significativo que implique su sujeción al IVA, de conformidad con la jurisprudencia citada en los apartados anteriores de la presente sentencia».

(…)»De las consideraciones anteriores resulta que procede responder a la cuestión prejudicial planteada que el artículo 12, apartados 1, letras a) y b), 2 y 3, y el artículo 135, apartado 1, letras j) y k), de la Directiva 2006/112 deben interpretarse en el sentido de que una operación de entrega de un terreno sobre el que, en el momento de la entrega, se levanta un edificio no podrá calificarse de entrega de un ≪terreno edificable≫ cuando tal operación sea económicamente independiente de otras prestaciones y no forme, junto con ellas, una operación única, aunque la intención de las partes fuera la demolición total o parcial del edificio a fin de dejar espacio para un nuevo edificio».

Comentario:
Simplemente por su origen la sentencia ya es digna de reseña. Por lo demás, el TJUE resuelve con lógica jurídica: en sucesivas transmisiones entre sujetos pasivos de IVA de un terreno con edificaciones aptas para su uso, aunque previstas su demolición para realizar nuevas edificaciones, no habiendo realizado los adquirentes intermedios actuación alguna, material o jurídica, las transmisiones intermedias estás sujetas y exentas de IVA y solo la última queda sujeta y no exenta de IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 15/7/2019. IVA: transmisión por sujeto pasivo de IVA de terreno rústico según registro y urbano en la realidad: queda sujeta y no exenta de IVA.

(…) «Criterio:
Venta de suelo en la que se repercute IVA cuya deducción la administración deniega porque consta en el Registro de la propiedad como suelo rústico. Según la STS de 13 de julio de 2011, el Registro de la Propiedad da fe de la situación jurídica de los inmuebles en él inscritos, pero no de las demás cuestiones de hecho relativas a los mismos. Constatado a través de elementos diversos, entre los que se cuenta con certificaciones administrativas, que efectivamente el suelo transmitido está urbanizado, procede reconocer la deducción.

Subsidiariamente se alega renuncia a la exención como consecuencia de la repercusión del impuesto, lo que se acepta, aunque sin dejar de señalar que las cuotas indebidamente repercutidas, ya que a este tipo de operaciones se les aplica en la actualidad, y ya a la fecha de la operación, la inversión del sujeto pasivo, no son deducibles. Se asume con ello el criterio del TEAR de Cantabria fijado en Resolución de 24 de abril de 2019, al que se hace referencia y que se hace propio por el TEAC».

(Criterio aún no reiterado que no constituye doctrina vinculante a los efectos del artículo 239 LGT).

Comentario:
De cajón esta resolución del TEAC que hace suyo el criterio del TS en sentencia de 13/7/2011 (ya confirmado desde antiguo). Añadir que aunque es cierto que la reforma de la LH del 2015 ha supuesto un refuerzo indudable en la deseable ruta que el registro brinde seguridad jurídica no solo de titularidades y gravámenes, sino también de la realidad física, la regla general de voluntariedad de la inscripción y la propia dinámica de la propiedad inmobiliaria impide una fehaciencia del mismo.

 

D) IRPF, IVA, IS.

.- CONSULTA DE LA DGT V1970-19, DE 29/7/2019. IRPF, IVA y SOCIEDADES: régimen en dichos impuestos de la transformación al amparo de la Ley 3/3009, de una sociedad civil dedicada al comercio en sociedad limitada.

«HECHOS:
La entidad consultante es una sociedad civil constituida en 1987 mediante documento privado que se aportó a la Agencia Tributaria para solicitar el CIF y dar de alta las actividades económicas.

La sociedad se dedica actualmente al comercio al por menor de calzados. Hasta el 31/12/2015 la sociedad tributó en el régimen de atribución de rentas en el IRPF y recargo de equivalencia en IVA. Debido a los cambios normativos, a partir de 2016 la sociedad es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades al tener objeto mercantil y personalidad jurídica. Además no ha decidido ni disolverse ni liquidarse, ni tampoco transformarse de momento en sociedad limitada.

CUESTIÓN: Si la sociedad civil decidiese transformarse en sociedad limitada, ¿se consideraría que tiene la sociedad civil personalidad jurídica según lo establecido por los recientes cambios normativos de IRPF e Impuesto sobre Sociedades al hacer públicos los acuerdos de constitución solicitando el CIF correspondiente a la Agencia Tributaria en su día?, y por tanto, si habría incremento de patrimonio en IRPF para los socios por la transformación. ¿Cuál sería la tributación de los socios en esa transformación de Sociedad civil con personalidad jurídica a sociedad limitada? ¿Tendría la sociedad civil que devengar el IVA de su activo por la transformación? O al ser un traspaso global ¿estaría exenta de IVA la operación.»

CONTESTACIÓN:
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
(…) «En el presente caso, la entidad consultante es una sociedad civil que tiene personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, puesto que se constituyó mediante documento privado que debió presentar ante la Administración tributaria para la obtención de número de identificación fiscal. Adicionalmente, la entidad consultante desarrolla una actividad de comercio al por menor de calzado, por lo que su actividad no se encuentra excluida del ámbito mercantil. Por lo tanto, la entidad consultante, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, será contribuyente del Impuesto sobre Sociedades.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS.
Partiendo del hecho manifestado en la consulta de que la sociedad civil tiene personalidad jurídica en los términos establecidos en el artículo 1669 del Código Civil, correspondiendo, por tanto, el patrimonio aportado a la sociedad limitada a la titularidad de la sociedad civil, se debe señalar que la transformación de esa entidad en sociedad de responsabilidad limitada no modifica la personalidad jurídica de la sociedad, según se establece en los artículos 3 y 4 de la Ley 3/2009, de 3 abril, de Modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles (BOE de 4 de abril). Por tanto, en la medida en que no altere la participación de los socios, dicha operación no determina ninguna ganancia o pérdida patrimonial para los socios personas físicas en los términos del artículo 33 la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-.

A efectos de futuras transmisiones, tanto la fecha como el valor de adquisición de las participaciones sociales recibidas como consecuencia de la transformación, serán los que correspondan a la participación en la sociedad civil que se transforma.

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
(…) «Por tanto, siempre que los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, su transmisión no se sujetará al Impuesto. Si la transmisión abarca elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma por sus propios medios, la operación de transmisión de patrimonio empresarial quedará no sujeta según dispone el art. 7.1º de la Ley 37/1992.

Por el contrario, si la transmisión abarca exclusivamente la cesión de activos empresariales sin acompañarlos de la estructura organizativa de factores de producción necesaria para el desarrollo de una actividad empresarial, se habrá de concluir que dicha transmisión constituye una mera cesión de bienes que quedaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo el transmitente repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido sobre el destinatario de la operación». (…)

Comentario:
Consulta interesante porque resumen didácticamente las consecuencias fiscales de la transformación de una sociedad civil en limitada, en los diversos tributos:
.- En el IS la sociedad civil estaba constituida mediante documento privado liquidado y dispone de CIF (dotada de personalidad jurídica) siendo su objeto mercantil (el comercio) por lo que ya era sujeto pasivo del IS antes de la transformación y lo continua siendo sin incidencias.
.- En el IRPF: tampoco hay repercusiones fiscales para los socios, no hay alteración patrimonial ni tributación por cualquier otra fuente de renta, pasan de tener participaciones en la sociedad civil a en la SL. A efectos de futuras transmisiones el valor y fecha de adquisición es el originario.
.- En IVA: estamos ante un supuesto de no sujeción en cuanto que la unidad económica empresarial de la sociedad civil se traslada a la sociedad limitada (art. 7 LIVA).
.- Y añadir que en el ITP y AJD, las transformaciones acogidas a la Ley 3/2009 (con continuidad de personalidad jurídica) no quedan sujetas a OS – art. 19.2.3º TRITPAJD – ni tampoco pueden incidir en AJD (sentencia del TS de 3/11/1997 que declaró la nulidad del art. 75.3 del RITPAJD).

 

E) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL DE 30/9/2019, Nº 107/2019. IIVTNU: para determinar la inexistencia de incremento de valor basta con el contraste entre los valores de adquisición y transmisión de las respectivas escrituras aportadas, la falta de valoración de las mismas vulnera la tutela jurisdiccional efectiva del art. 24.1 de la CE.

(…) «Los hechos de los que trae causa la demanda de amparo, relevantes para la resolución del caso son, en síntesis, los siguientes:
a) La entidad demandante de amparo, Inves, S.A., presentó ante el ayuntamiento de Torrelodones (Madrid) una solicitud de devolución de ingresos indebidos por la cantidad (8.570,26 €) satisfecha en concepto de impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, correspondiente a la transmisión de un inmueble sito en dicha localidad. Junto con la solicitud aportaba las escrituras de adquisición y transmisión, en las que se reflejaba un valor de venta (289.000 €) inferior al de compra (455.000 €).
La citada solicitud fue desestimada por la resolución de la alcaldía de 22 de mayo de 2015″.

b) Frente a la misma se interpuso recurso ante el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 33 de Madrid, en el que se argumentaba la inexistencia de incremento de valor en el inmueble transmitido».

(…)»El recurso fue resuelto por la sentencia de 25 de noviembre de 2016″.
(…)»Se razona así en la sentencia que debe ser la parte actora la que acredite que no se ha producido un incremento de valor del terreno, lo que considera que no ha hecho, y no puede suplir la parte demandante la ausencia de prueba mediante la mera solicitud en su escrito de demanda de una prueba pericial judicial. Por tanto, el órgano judicial entiende que el contribuyente es quien debe probar la inexistencia de incremento y que para ello ha de presentar un informe pericial, no estando obligado el juez a instar una prueba pericial judicial solo porque el demandante lo pida».

(…) «La vulneración del art. 24.1 CE se sustenta en la falta de valoración de las escrituras de compraventa, cuya veracidad no fue tampoco contestada por el ayuntamiento, por lo que su valoración por el órgano judicial resultaba en este caso insoslayable. Por último, el razonamiento contenido en la sentencia, con remisión a otra del Juzgado núm. 22 de Madrid, de 9 de febrero de 2015 (dictada en el procedimiento ordinario 233-2014), no enerva la anterior conclusión, pues precisamente la sentencia que se cita abordaba un supuesto en el cual ni siquiera había sido solicitado el recibimiento a prueba, sino que el demandante se había limitado a realizar alegaciones generales sobre la evolución del mercado inmobiliario. Por tanto, el argumento exteriorizado en la sentencia recurrida para justificar la insuficiencia probatoria resulta irrazonable, al contenerse una remisión a un supuesto sustancialmente distinto. La revisión que se lleva a cabo en el auto que desestima el incidente de nulidad de actuaciones, en fin, no remedia la anterior lesión.

Por los razonamientos expuestos, debe estimarse el presente recurso de amparo, declarando vulnerado el derecho fundamental de la recurrente a la tutela judicial efectiva (art. 24.1 CE), por no valorarse la prueba documental citada (escrituras de compra y de posterior venta del inmueble) conforme a las reglas de la sana crítica. La estimación del recurso y el otorgamiento del amparo por la mencionada vulneración conducen a anular las resoluciones recurridas y a retrotraer las actuaciones, a fin de que sean los órganos de la jurisdicción ordinaria quienes se pronuncien, de forma respetuosa con el derecho fundamental».

Comentario:
Muy útil esta sentencia del TC al resolver un recurso de amparo en que aportando tanto ante el ayuntamiento como ante el juzgado de lo contencioso las respectivas escrituras públicas de adquisición inicial y transmisión actual de las que confome a los valores declarados resulta una inexistencia de incremento de valor, las dos instancias (la administrativa y la jurisdiccional) desestimaron la reclamación.

A partir de ahora, ya no podrán hacerlo, para el TC es prueba bastante sin más.

F) PROCEDIMIENTOS.

.- SENTENCIA TS DE 25/9/2019, ROJ 3146/2019. Delito fiscal: nulidad del número 2 del art. 197.bis del RD 1065/2007: la administración tributaria no puede, una vez haya dictado liquidación e incluso impuesto sanción, dar traslado a la jurisdicción penal por presunto delito fiscal.

(…) «Sin embargo, la lectura detallada del Título VI de la Ley General Tributaria («actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos en supuestos de delito contra la Hacienda Pública») pone de manifiesto que nunca estuvo en la mente del legislador una potestad como la que -ahora- reconoce a la Administración el artículo 197.bis del Real Decreto 1065/2007 tras la modificación operada en diciembre de 2017″.

(…) «4.6. La previsión contenida en el repetido artículo 197.bis no es ya solo, a nuestro juicio, que carezca de habilitación legal suficiente, sino que se opone de manera radical a los preceptos legales que disciplinan la forma en que debe conducirse la Administración Tributaria cuando aprecia que un contribuyente ha podido cometer un delito contra la Hacienda Pública.
A fuerza de ser repetitivos, debemos insistir en algo obvio: la ley no contempla que se pase el tanto de culpa o que se remitan al Fiscal unas actuaciones de comprobación después de haberse dictado una liquidación administrativa; y mucho menos después de haberse sancionado la conducta infractora tras el oportuno expediente sancionador».

(…) «Pero es que, además, entendemos también que una regulación como la contenida en la norma reglamentaria impugnada compromete seriamente los principios de confianza legítima y prohibición del ne bis in idem».

Fallo:
(…) «Segundo. Anulamos el número 2 del artículo 197.bis del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio en cuanto permite que la Administración Tributaria pase el tanto de culpa a la jurisdicción competente o al Fiscal cuando aprecie indicios de delito en los casos en que se hubiera dictado liquidación administrativa o, incluso, impuesto sanción».

Comentario:
El que Hacienda pueda liquidar y sancionar en vía administrativa y luego denunciar por delito fiscal como que no casa ni con la seguridad jurídica, ni con la tutela jurisdiccional efectiva, ni con la confianza legítima, ni con la preferencia de la jurisdicción penal, ni con el principio «non bis in idem».

Es difícil que una norma reglamentaria vulnere tantos principios y derechos, ésta se puede atribuir este dudoso honor.

 

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES: ENTREGAS DE DINERO ENTRE PARTICULARES: ¿CUÁNDO SON PRÉSTAMO Y CUÁNDO SON DONACIÓN?

1.- PLANTEAMIENTO DE LA CUESTIÓN: LAS TRANSFERENCIAS DE NUMERARIO ENTRE PARTICULARES: UNA OPERACIÓN COTIDIANA QUE PUEDE LLEVAR ANEJA OBLIGACIÓN DE RESTITUCIÓN O NO.

Han sido de siempre y serán frecuentes las entregas de dinero entre particulares, generalmente en la órbita familiar, aunque también respecto de extraños con cierto vínculo de amistad (respecto de estos último incluso tenemos un término «ad hoc», el famoso «sablazo» reconocido por la RAE).

Y en relación a dichas transferencias de dinero que no responden a ninguna contraprestación onerosa es esencial el considerar si llevan aneja o no la obligación de restitución. En el primer caso estaremos ante un préstamo, en el segundo ante una donación.

Y de lo dicho ya resulta que, como casi todo en la vida, dichos traspasos de dinero tienen o pueden tener sus evidentes repercusiones fiscales. Más es premisa inexcusable para su análisis tributario el examinar los aspectos civiles de la cuestión, pues salvo norma fiscal especial que altere su régimen, es el derecho civil el que determina si estamos ante un préstamo o una donación.

2.- CRITERIOS CIVILES PARA DISCRIMINAR ENTRE PRÉSTAMO Y DONACIÓN.

2.1.- La donación de dinero en el CC: puede ser verbal, pero siempre tiene que haber «animus donandi».

Respecto de la donación, de acuerdo a los arts. 618 y siguientes del CC, como expone muy bien la resolución del TEAC de 16/9/2019 reseñada en este informe, basta que exista una transferencia de dinero y que la misma se haga con «animus donandi», por pura liberalidad, dispensando de la obligación de restitución y, en consecuencia, conllevando un empobrecimiento en el aportante de los fondos y un enriquecimiento en el receptor que la acepta, haciendo suyos los mismos (prescindamos de los efectos del conocimiento de la aceptación por el donante en caso que sea diferida a la que se refieren los arts. 623 y 629 del CC que tanta controversia han suscitado; y, como botón de muestra las sentencias del TS de la Sala de lo Civil de 1/7/2003 y 17/5/2006)

En fin, tratándose de dinero, no es preciso observar requisito de forma alguno (art. 632 del CC): la voluntad de donar y aceptar puede ser meramente verbal siempre que vayan unidas a la efectiva transferencia de los fondos.

En conclusión, es perfectamente posible una donación de dinero meramente verbal.

2.2.- El préstamo de dinero en el CC: también puede ser verbal. La no percepción de intereses no constituye donación.

Tampoco el préstamo (el antiguo mutuo de cosa fungible), al que se refieren los arts. 1740 y siguientes del CC, está sujeto a requisito alguno; y, además, puede ser gratuito o no, en el sentido de devengar intereses o no, intereses que solo se generan en caso de pactarse expresamente (art. 1755 CC).

Precisar que el hecho de que no haya devengo de intereses no constituye en ningún caso donación, ni civil ni fiscalmente: los intereses no implican un traspaso patrimonial del prestamista al prestatario, sino que el dinero prestado que debe devolverse no genera «frutos» a favor del prestamista.

2.3.- Entonces: ¿Cómo diferenciar en una entrega de dinero un préstamo de una donación? Primero la voluntad de las partes y, en caso de duda, debe considerarse préstamo y no donación.

Pues primero atendiendo a la voluntad de las partes. Lógicamente si se ha formalizado al menos por escrito la causa de la entrega de numerario, ello es lo que prevalece. Pero, si no ha mediado formalización escrita y de los actos de las partes previos, simultáneos o posteriores al traspaso de dinero no puede inferirse la presencia de «animus donandi», es criterio consolidado desde antiguo que debe reputarse préstamo y no donación (entre las más recientes, la sentencia del TS de la Sala de lo Civil de 31/10/2016, ROJ 4776/2016, en recurso de revisión que así lo reafirma).

2.4.- Especial referencia a los traspasos de dinero titularidad exclusiva a una cuenta indistinta cotitularidad con otra u otras personas: ni es préstamo ni es donación.

Mención aparte merecen las transferencias o ingresos de peculio exclusivo a una cuenta cotitularidad indistinta con otra u otras personas.

Pues bien, en este supuesto ni hay donación ni hay préstamo. Congruentemente con la naturaleza de mero contrato de depósito con la entidad de crédito, como acertadamente sienta el TEAC en la resolución de 16/9/2019, haciendo suyo el criterio civil y también fiscal de la jurisprudencia que cita con reiteración, concluyendo: «Por ello, el mero hecho de apertura de una cuenta corriente bancaria, en forma indistinta, a nombre de dos o más personas, lo único que significa prima facie, es que cualquiera de los titulares tendrá frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta, pero no determina por sí sólo la existencia de un condominio que vendrá determinado únicamente por las relaciones internas y, más concretamente, por la propiedad originaria de los fondos o numerario de que se nutre dicha cuenta»

Empero, cualquier acto dispositivo del numerario existente en la cuenta a favor de los otros cotitulares, sí que puede constituir una donación o un préstamo. Esta última cuestión se regirá civilmente por las reglas antes expuestas.

2.5.- Recapitulación de los aspectos civiles: regla general y regla especial respecto de las transferencias dinerarias a cuentas indistintas.

Pues bien, civilmente la cuestión está, al menos en teoría, bastante clara:
a) En general en primer lugar hay que atender a la voluntad de las partes que resulte de los documentos suscritos o de actos previos, coetáneos o posteriores al traspaso de dinero y, en caso de duda, se presume el efecto más débil: préstamo con obligación de restitución, sin devengo de intereses.
b) En el caso específico de los ingresos de numerario propios a una cuenta indistinta con otro/s cotitular/es no hay donación ni préstamo. Ahora bien, las disposiciones de los fondos propios en la cuenta a favor de los cotitulares pueden suponer un préstamo o una donación.

3.- REPERCUSIONES FISCALES.

3.1.- La administración tributaria es un tercero, pero en principio debe atenerse a las reglas civiles salvo que se acredite otra cosa en el procedimiento tributario o disponga a su favor de norma fiscal.

La cuestión no está tan clara en el ámbito fiscal. Y es que la administración tributaria no es parte en la relación interna entre el emisor y el receptor de fondos, es un tercero sujeto a una legislación y jurisdicción propia, la administrativa. Aunque debe advertirse que tal condición de tercero no supone desvirtuar las reglas civiles salvo que en el procedimiento tributario se acredite lo contrario.

Por tanto, a falta de norma fiscal especial y de acreditación en el procedimiento tributario, las transferencias de numerario, » per se» no constituyen donación, sino préstamo.

Ahora bien, la justificación en el procedimiento tributario de donación es relativamente sencilla y es que con relación a cualquier receptor basta con que el dinero con la anuencia del emisor, expresa o tácitamente, sea dispuesto.
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3.2.- Presunciones «iuris tantum» de donación en la normativa fiscal (art. 4 LISD) en entregas de dinero a favor de cónyuge y descendientes y adquisiciones onerosas por menores.

En las transferencias de dinero entre particulares no hay ninguna presunción «iuris et de iuere» o ficción legal (subsiste la del art. 14.6 del TRITPAJD en las cesiones a cambio de pensión), pero sí que existen presunciones «iuris tantum» especialmente aplicables al caso en el art. 4 de la LISD:
a) Respecto de cónyuge y descendientes, la presunción del art. 4.1 de la LISD que reputa donación cualquier disminución y correlativo incremento en el transferente y en el receptor cuando sean cónyuge o descendientes.
b) Respecto de los descendientes menores no emancipados sujetos a patria potestad o tutela, cuando adquieren bienes a título oneroso a través de sus representantes legales en el número 2 de dicho artículo.

En consecuencia, prescindiendo de la dotación de fondos en cuentas indistintas, los traslados de dinero a favor de cónyuge y descendientes en la normativa fiscal se presumen donación susceptible de destruirse mediante prueba bastante; además del caso puntual de adquisiciones por personas sujetas a representación legal.

3.3.- Reglas de tributación para el donatario/prestatario según sea donación o préstamo. No aplicación de los beneficios fiscales establecidos en determinadas CCAA para la donación de dinero por parientes próximos.

Distingamos:
a) Si se trata de donación, queda sujeto el receptor al ISD y, salvo que cumplan los requisitos de formalización establecidos en la normativa de determinas CCAA, no podrá aplicar los beneficios fiscales establecidos por las mismas (la generalidad exige escritura pública en un determinado plazo desde el movimiento de fondos).
b) Si estamos ante un préstamo, el mismo queda sujeto a la modalidad de TPO y exento (arts. 15 y 45.I.B.15 del TRITPAJD y 25 de su Reglamento), sin más consecuencias fiscales salvo en su caso en el IP que lo debe incluir como pasivo.

3.4- Reglas de tributación en el IRPF para los donantes/prestamistas de las donaciones y de los préstamos de dinero: no hay tributación para el transferente salvo en el caso de préstamo por los intereses que se devenguen.

Para el titular de los fondos que transmite:
a) Tratándose de una donación no constituye alteración patrimonial en su IRPF pues el dinero al cederse tiene el mismo valor que al adquirirse. Si declara IP, la cantidad donada causa baja.
b) Si estamos ante un préstamo tampoco constituye alteración patrimonial en su IRPF por la misma razón. Si percibe intereses (que en principio se presumen de acuerdo al art. 6.5 de la LIRPF), deben sr objeto de declaración como rendimientos del capital mobiliario. En su caso, en el IP, el numerario causa baja y el crédito alta.
Para saber más de la tributación de los préstamos ver: «El préstamo de un padre rey».

4.- CONCLUSIÓN: LOS TRASPASOS DE DINERO SIGNIFICATIVOS DEBEN FORMALIZARSE EN ESCRITURA PÚBLICA EXPRESANDO LA CAUSA Y SU RÉGIMEN FISCAL.

De lo hasta aquí dicho podemos extraer una conclusión: dada la condición de tercero de la administración tributaria, las entregas de dinero por liberalidad, préstamo o «sablazo» deben formalizarse en escritura pública, siempre antes de cualquier requerimiento de la administración, pues.
a) Tratándose de una donación en la que el donatario tiene derecho a beneficios fiscales establecidos por la normativa de una CA, es la única forma de gozar de ellos, cumpliendo los requisitos temporales y formales de la misma.
b) Tratándose de un préstamo, es la forma idónea de acreditar respecto de la administración que estamos ante tal operación y destruir la presunción de onerosidad para el prestamista del art. 6.5 de la LIRF. Advertir que la simple autoliquidación de un préstamo en la oficina liquidadora competente atribuye fecha fehaciente al documento, pero no hace prueba respecto de tercero de su contenido (la administración tributaria) – arts. 1218, 1225 y 1227 del CC -.

5.- REGLA PRÁCTICA PARA LAS SITUACIONES INDETERMINADAS TRANSITORIAS ANTES DE RECIBIR REQUERIMIENTO DE LA ADMINISTRACIÓN.

Si estamos ante un traspaso de numerario del que la administración tributaria puede considerar que es una donación, bien por actos de los sujetos implicados, bien por el juego de la presunción del art. 4.1. de la LISD; y no es tal: antes de recibir un requerimiento de la administración tributaria, se debe formalizar en escritura pública, como reconocimiento de deuda o préstamo la transferencia de numerario, sin que sea suficiente, conforme a lo expuesto, su mera autoliquidación ante la oficina liquidadora (reconocimiento de deuda o préstamo que está exento en TPO de acuerdo a los preceptos indicados).

Posteriormente, si es el caso, se podrá condonar la misma, acogiéndose el entonces deudor-prestatario, al beneficio fiscal que le fuera aplicable como donatario.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

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Disolución de condominio y Fiscalidad

Disolución de condominio y Fiscalidad

1 respuesta

 DISOLUCIÓN DE CONDOMINIO Y FISCALIDAD

(Concepto de comunidad y de su disolución.

 Lo particional y lo dispositivo para la DGRN y la DGT)

Antonio Botía Valverde. Notario de Callosa de Segura.

 Ana V. Botía González. Notaria de Hellín.

 

SUMARIO:

INTRODUCCIÓN.

   a) Carácter jurídico de los tributos

   b) Coherencia institucional

HECHOS IMPONIBLES

CONCEPTOS DE COMUNIDAD DE BIENES Y EXTINCIÓN DE COMUNIDAD

ACLARACIONES TERMINOLÓGICAS

DOCTRINA DE LA DGRN

   El concepto de comunidad para la DGRN

   La disolución de comunidad para la DGRN

TRATAMIENTO FISCAL DE LA DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD

CONCLUSIONES.

ENLACES.

 

INTRODUCCIÓN.

 Creemos no faltar a la verdad si afirmamos que una de las cuestiones fiscales que más han preocupado y preocupan a los operadores del Derecho en los últimos años ha sido y es la relativa al tratamiento en diversos tributos de la disolución de condominio, inseguridad que se ha visto incrementada sobre todo por las reiteradas consultas de la DGT que han considerado que no hay acto particional y sí acto de enajenación en supuestos tan discutibles como la adjudicación de fincas en proindiviso a un matrimonio en gananciales por no ser sólo uno el adjudicatario sino los dos cónyuges (vgr. Consulta DGT V0218-13 de 28 de enero de 2013), disolverse la comunidad sobre múltiples bienes pero permanecer uno en proindiviso (vgr. Consulta V0030-12 de 16 de enero de 2012), o liquidarse bienes en comunidad entre las mismas personas pero procedentes de orígenes diferentes (vgr. Consulta V1345-18 de 23 de mayo de 2018).

 Varios y muy documentados han sido los trabajos sobre esta materia, algunos de ellos de compañeros notarios, pudiendo citar los de Javier Juárez (“ La tributación en el ITP y AJD de las disoluciones de comunidad “ en Cuadernos de Derecho y Comercio de junio de 2016), o el de Jorge Cadórniga Díaz (“ La extinción de la copropiedad o condominio :aspectos fiscales “, editorial Bosch 2012), cuya lectura les recomendamos .

Las presentes notas tratan de afrontar otra vez el problema pero observándolo desde dos puntos de vista ligeramente diferentes como son por una parte el carácter estrictamente jurídico de los tributos que vamos a tratar y por otro la necesidad de “ coherencia institucional” que nos lleva a que un mismo sujeto (El Estado) no pueda mantener sobre un mismo asunto dos puntos de vista diferentes a través de dos de sus órganos, en este caso la DGT y la DGRN .

a) Carácter jurídico de los tributos.

 Se refiere al mismo con carácter general el art. 13 LGT cuando señala que “ Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez “, aunque luego en algunos casos como el IVA dicho criterio queda condicionado por la naturaleza del tributo concreto .

No es el caso de los que vamos a tratar en este trabajo como son el ITP, el IAJD, el IIVTNU y el IRPF, tributos todos ellos de naturaleza estrictamente jurídica, y así, por ejemplo, el art. 2 de la Ley reguladora de los dos primeros señala como “El impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia. “

b) Coherencia institucional.

 Al utilizar el presente término nos referimos a la necesidad de que una misma persona jurídica, en este caso el Estado, no pueda mantener posturas contradictorias sobre un mismo asunto, no siendo correcto que actuando a través de un órgano mantengan una postura y a través de otro la opuesta.

 Dicha coherencia nos lleva a un criterio de jerarquización por virtud del cual debe prevalecer el criterio de uno de los órganos sobre el otro, bien por posición estrictamente jerárquica bien, como es el presente supuesto, por preferencia competencial.

 Quiero decir con todo ello que si la Dirección General de Tributos mantiene una postura concreta sobre un asunto y éste no es de estricta naturaleza tributaria sino que tiene claramente un presupuesto civil, éste lo dará la DGRN y si ésta tiene una opinión clara sobre el mismo no podrá la DGT mantener una postura contraria.

 Pero es que así lo ha reconocido expresamente la DGT, lo que le honra, cuando en Consulta V3069-17 de 23 de noviembre de 2017 ha variado su criterio anterior sobre la base imponible de la donación de nuda propiedad con reserva de usufructo y de la facultad de disponer, que consideraba antes de esa fecha igual a cero por carecer de contenido real, y lo ha hecho porque la DGRN en Resolución de 16 de diciembre de 2015 ha señalado que en esos casos de donación con reserva de usufructo y facultad de disponer la titularidad del donatario es susceptible de valoración económica, lo que ha llevado a la DGT a cambiar su criterio para acomodarlo al de la DGRN, no tomando en cuenta la reserva de la facultad de disponer para calcular la base imponible que ya no puede ser igual a cero.

Creemos que ese es el camino : la DGT no puede mantener en cuestiones jurídicas sustantivas una postura contraria a la de la DGRN.

Al mismo principio parece referirse el Tribunal Supremo en la reciente e importantísima sentencia de la Sala III de fecha 9 de octubre de 2018 (rec. 4625/2018) sobre la base imponible en materia de disolución de condominio y que luego veremos cuando enjuicia el recurso planteado ante la jurisdicción contenciosa por la Generalidad valenciana (Administración) contra la resolución del TEAR de Valencia (también Administración) criticando que “ una vez decidida la cuestión jurídica interpretativa por el órgano administrativo de la Administración estatal llamado a ejercer legalmente, de modo dirimente, esa función revisora…………..no se aquiete la comunidad autónoma a la decisión tomada, aceptando las reglas de juego derivadas del reparto competencial en la ley. “

Las siguientes líneas tienen por objeto determinar cuál es la naturaleza jurídica de la comunidad de bienes y su disolución para la DGRN, constatando la conformidad de sus afirmaciones con las de la DGT y por tanto comprobando si en este caso hay “coherencia institucional“ o no.

 

HECHOS IMPONIBLES.

Como dijimos anteriormente no vamos a estudiar el tratamiento fiscal de la extinción de comunidad en todos los tributos sino tan solo en materia de TPO, AJD, IIVTNU e IRPF.

Sólo citar respecto del IVA que tras la reforma de la ley reguladora de dicho impuesto por la Ley 16/2012 de 27 de diciembre toda disolución de comunidad, total o parcial, que tenga por objeto la adjudicación a favor de los propios comuneros de terrenos o edificaciones promovidas por comunidades de bienes estarán sujetas a dicho tributo (art 8,2,2º Ley del IVA), sin perjuicio de las que puedan corresponder por OS o AJD, revolviendo, como dice la Exposición de Motivos de la Ley reformadora, las dudas que la legislación anterior había planteado.

Circunscritos a los tributos antes citados veamos cuáles son los hechos imponibles en los cuatro.

 a). TPO. El art 7 de la Ley reguladora de dicho impuesto de 1993 en su número 1 considera sujetas “ las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.” Es por ello que sólo si hay TRANSMISIÓN puede haber hecho imponible, lo que corrobora el art 8 al señalar como sujeto pasivo “ el que los adquiere “.

b). AJD. Dejando aparte la tributación por el concepto cuota fija o timbre (art 31,1º), la tributación por cuota variable (art 31,2º de la Ley) exige cuatro requisitos como son el documento notarial, la susceptibilidad de inscripción en el registro de la propiedad, mercantil, de la propiedad industrial o de bienes muebles, la no sujeción a TPO, OS, o sucesiones y donaciones y, sobre todo que tenga por objeto “cantidad o cosa valuable“. Vemos como aquí no se exige que haya transmisión y por ello cualquier documento notarial inscribible con contenido económico producirá la sujeción a este impuesto.

Sobre este tributo queremos resaltar dos extremos : el primero es que tras la importante sentencia del TS de 9 de octubre de 2018 la base imponible será en materia de disolución de comunidad la cuota o cuotas que antes no pertenecían al adjudicatario, ratificando esa sentencia lo afirmado por el TSJ de la Comunidad Valenciana que a su vez había ratificado lo afirmado por el TEAR. La razón es obvia : la inscripción registral tiene por objeto las cuotas que antes no figuraban inscritas a nombre del adjudicatario, no las que ya le pertenecían.

El segundo extremo es la renovada doctrina de la DGT en recientes consultas (V0952-18 de 11 de abril de 2018 y V0983-18 de 17 de abril de 2018) que consideran que un exceso de adjudicación en una disolución de comunidad sobre un bien indivisible es un nuevo convenio distinto de la disolución en si y por eso tributa por AJD, decantándose claramente por esa postura cuando en tiempos anteriores había mantenido criterios vacilantes sobre la materia con consultas que afirmaban su sujeción (vgr. la de 24 de abril de 2003) y otras que no (vgr, la de 11 de septiembre de 2009). Siguiendo a autores como Jorge Díaz Cardóniga, Carlos Colomer o Javier Juárez entendemos que no debe tributar en tanto que como señala este último no es un nuevo convenio diferente sino la mera consecuencia económica del acuerdo de disolución y la indivisibilidad del bien, postura que siguen también las sentencias del TSJ de Andalucía de 7 de noviembre de 2008 y del TSJ de Castilla La Mancha de 11 de octubre de 2010. Además, añadimos nosotros, ese exceso de adjudicación como tal no es inscribible, siéndolo sólo la adjudicación y por tanto falta la susceptibilidad de inscripción que origina la sujeción al impuesto.

c). IIVTNU. El art 104 de la Ley de Haciendas Locales de 2004 define el hecho imponible afirmando que “ El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos. “

La Ley es clara : o hay transmisión o no hay hecho imponible, lo que ratifica el art 106 de la misma Ley al señalar como sujeto pasivo al que “adquiera “ en las trasmisiones a título lucrativo y al que “ transmita “ en las realizadas a título oneroso.

d). IRPF. La ley del IRPF de 2006 en su artículo 33 define el hecho imponible señalando en materia de ganancias patrimoniales que “ son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos. “

Queremos señalar aquí que el hecho imponible no implica necesariamente que haya transmisión sino que lo constituye, además de la variación del valor del bien, que haya ALTERACIÓN patrimonial, y en la disolución de condominio sí la hay.

Lo que sucede es que a continuación recoge algunos supuestos que a efectos de la propia ley del IRPF NO se consideran alteración, aunque civilmente sí la haya. Señala así el art 33,2º que “ se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

a) En los supuestos de división de la cosa común.

b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.

c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos “.

O sea, que siendo el hecho imponible diferente en materia de IRPF (la alteración patrimonial y no la transmisión) la propia Ley fiscal considera no sujetos la división de cosa común y la disolución de comunidades de bienes y separación de comuneros en todos los casos, sin excluir ninguno, lo que nos lleva al mismo sitio : si hay disolución de comunidad no hay hecho imponible.

Quiero señalar aquí que la Ley no excluye ningún tipo de disolución de comunidad, es más habla tanto de división de cosa común, como de disolución de comunidad (no exige que sea total) y de separación de comunero y si lo quiero resaltar es porque la Ley podría haber dicho que en los casos de compensación en metálico por indivisibilidad (art 1062 CC en relación con el art 406 CC) sí había hecho imponible, pero no lo ha hecho, por lo que no alcanzamos a entender la postura del TS en su sentencia de 3 de noviembre de 2010 y el TEAC en su resolución de 7 de junio de 2018 cuando al ponerse de manifiesto un mayor valor de la cuota del comunero saliente en caso de bien indivisible considera nuestro más Alto Tribunal que en tal caso “ no se ha producido una especificación de la cuota del sujeto pasivo sobre la comunidad de bienes, sino una alteración en la composición del patrimonio del sujeto pasivo como consecuencia de la entrada de dinero que supone el pago de la compensación “, negando la aplicación de la propia doctrina del TS sobre la no existencia de transmisión en materia de TPO que recoge su sentencia de 16 de mayo de 2001 “ toda vez que versa sobre un impuesto distinto “.

No podemos compartir esa afirmación. Como hemos señalado el art 33 de la LIRPF señala que es hecho imponible la alteración patrimonial, no la transmisión, por lo que estaría plenamente legitimada la tributación por ganancia patrimonial en todos los casos de división de comunidad, incluso con división material de la cosa en partes proporcionales, si hubiera aumento de valor. Lo que sucede es que la propia Ley IRPF a continuación considera que no la hay en todos los supuestos de disolución de comunidad, sin excepción, no discriminando entre los supuestos de formación de lotes iguales entre los condóminos (art 1061 CC) del supuesto de adjudicación por indivisible del art 1062 del mismo texto legal, preceptos todos ellos aplicables a la disolución de comunidad conforme al art 406 CC.

Pues bien, todo lo dicho hasta aquí debe ponerse en relación con la prohibición de analogía que establece la LGT en su art 14 cuando señala que “ no se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales. “

No creo por ello que sea correcto ir más allá de donde ha ido el legislador. Este podía perfectamente haber considerado sujetos a alguno de los tributos anteriores (vgr. IRPF) los supuestos de disolución de condominio, pero no lo ha hecho y por ello los aplicadores del derecho no están legitimados para extender el hecho imponible por prohibirlo de manera tajante el art 14 LGT.

 

CONCEPTOS DE COMUNIDAD DE BIENES Y EXTINCIÓN DE COMUNIDAD.

Sentado lo anterior creemos que, dejando aparte el supuesto del impuesto AJD, en los otros tres tributos, TPO, IIVTNU e IRPF no habrá hecho imponible cuando haya disolución de comunidad, pero ello nos lleva a preguntarnos cuándo hay tal disolución, lo que a su vez nos exige saber cuándo hay comunidad en tanto para que se extinga algo tiene previamente que existir.

Creo por ello que la primera cuestión a contestar es : ¿ Qué es comunidad ?, o mejor ¿ Cuándo hay comunidad ?. Vamos así a tratar de encontrar el concepto civil de comunidad y, adelanto, ello no es fácil.

Como señala Javier Juárez acertadamente no hay un concepto fiscal propio y diferente del civil y por tanto saber qué es comunidad nos lo dará el derecho sustantivo, no el derecho tributario.

En el ámbito civil nuestro CC define la comunidad de bienes en el art 392 CC con referencia a la comunidad romana o por cuotas señalando que “ hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas “ y por su parte el art 551,1º CC catalán señala que “ existe comunidad cuando dos o más personas comparten de forma conjunta y concurrente la titularidad de la propiedad o de otro derecho real sobre un mismo bien o un mismo patrimonio “.

De ambos preceptos se deduce una exigencia común : la pluralidad de personas que concurran sobre un mismo objeto.

A esa nota debemos añadir otra consustancial al propio concepto de comunidad : esa pluralidad de personas puede tener una posición cuantitativamente diferente pero debe ser cualitativamente homogénea y por ello no existe comunidad entre propietario y usufructuario (vgr R DGRN 4 de abril de 2005).

Son pues tres las notas del concepto de comunidad : pluralidad de sujetos, objeto constituido por uno o varios bienes y naturaleza cualitativamente homogénea de sus derechos.

NO encontramos en nuestros textos legales ninguna exigencia más, lo que no plantea mayores problemas en el caso de que haya un único bien compartido entre varias personas.

El problema surge cuando unos mismos sujetos tienen varios bienes en comunidad, lo que puede haber ocurrido por un mismo hecho o negocio y por tanto haber surgido en un mismo acto o bien en momentos diferentes (vgr, comprando bienes en momentos diferentes o teniendo algunos por compra, otros herencia del padre, otros por herencia de la madre, por donación, etc …) lo que además será frecuente en el supuesto de familiares.

Si aquí resaltamos esta cuestión es porque la DGT de manera machacona (vgr Consultas V0257-18 de 6 de febrero de 2018, V1001-18 de 18 de abril de 2018 o V1345-18 de 23 de mayo de 2018 entre otras muchas), al igual que el TEAC en Resolución de 7 de junio de 2018, exige para que haya comunidad que los bienes en comunidad procedan de un mismo origen (vgr los procedentes de la herencia del padre constituyen una comunidad y los que proceden de la herencia de la madre otra, y los comprados por los hermanos de otra), no pudiendo mezclarse a efectos de extinguir conjuntamente todos ellos, aun cuando se trate de los mismos comuneros y aun cuando tuvieran las mismas cuotas sobre todos los bienes, calificándolo de permuta de cuotas de partirse conjuntamente.

Esa posición tan rotunda, tajante y reiterada de la DGT nos llevó a buscar en los textos legales dónde se exige ese origen común para que podemos hablar de comunidad y desde luego no lo hemos encontrado en el CC ni en el CC catalán que sólo hablan de cosa en singular y no de varias, salvo la referencia al patrimonio del segundo texto, pero no exigen, ni excluyen, que deba haber un origen único para que haya una misma comunidad. Ciertamente parece que ambos textos se despreocupan de dicha cuestión, que ni afirman ni niegan, en tanto que contemplan el fenómeno de su regulación tomando como referencia una cosa individual, lo cual no significa que no pueda haber comunidad, una única comunidad, sobre varios bienes como así lo acepta la DGT para considerar que no hay disolución de comunidad sino permutas de cuotas si alguno de los diversos bienes quedara en proindiviso (vgr Consulta de 4 de diciembre de 2013, entre otras), repartiéndose todos los demás bienes, menos ese o esos, entre todos los comuneros.

Luego, y en eso estamos de acuerdo con la DGT, cabe que haya una comunidad de bienes única sobre diversos bienes, pero seguimos sin encontrar el precepto que diga que se exige en tal caso que surjan de un mismo negocio o acto. No lo exige el CC ni el CC catalán. Tampoco lo hemos encontrado en el BGB alemán, y en el CC francés el art 839 señala que “ cuando existan varias indivisiones exclusivamente entre las mismas personas, con independencia de que afecten a los mismos bienes o a bienes diferentes, podrá llevarse a cabo una única partición amistosa “, lo que en nuestro vecino país se considera un acto meramente especificativo y no traslativo, postura que como ya señaló Joaquín ZEJALBO ha seguido también la Corte de Casación de Italia (sentencia de 6 de febrero de 2009, número 3029).

Por su parte en la doctrina española autores modernos como COSIALLS UBACH y MARTIN MORÓN asumen lo que con brillantez ha afirmado MIQUEL GONZÁLEZ señalando que “ cuando un derecho pertenece a varios pro indiviso, hay comunidad.……. No hay modos específicos de constitución de la comunidad de bienes, sino que lo serán los modos de adquisición de derechos “.

MARTÍNEZ DE AGUIRRE ALDAZ sigue el mismo criterio y señala por su parte como la definición de nuestro CC parte de la unidad de derecho y la atribución a varias personas y afirma que “ La comunidad se presenta así como una situación objetiva de cotitularidad cuyo origen, a estos efectos, no se toma en consideración : lo importante es que el origen, sea el que sea, haya dado lugar a la situación de cotitularidad “. A continuación siguiendo también a MIQUEL reitera dicho autor que la comunidad no tiene modos específicos de constitución sino que se constituye por los medios de adquisición de derechos y termina afirmando rotundamente que “ siempre que, por la razón que sea, dos o más personas resulten ser cotitulares del mismo derecho (o de un conjunto de derechos homogéneos sobre los mismos bienes) estaremos ante una comunidad “.

Por fin, por citar a un autor clásico, CASTÁN TOBEÑAS señalaba que había comunidad romana si se daban tres requisitos : pluralidad del sujeto, unidad del objeto y atribución de cuotas, definiendo la misma como la SITUACIÓN JURÍDICA que se produce cuando la propiedad de una cosa pertenece a varias personas, afirmando posteriormente que puede concurrir sobre un derecho o sobre un conjunto de derechos.

Ningún precepto, ni ningún autor, habla de “ diversas comunidades “ en función del origen de la misma, y sí de una SITUACIÓN JURÍDICA, cualquiera que sea su origen, por la cual varias personas son titulares por cuotas de uno o varios bienes independientemente de su fuente.

La comunidad de bienes es por tanto UNA SITUACIÓN JURÍDICA por la que varias personas son titulares de derechos cualitativamente iguales sobre uno o varios bienes, que en el caso de la comunidad romana lo es por cuotas. Lo importante es la SITUACIÓN JURÍDICA de comunidad y no el origen, único o múltiple, de la misma.

Sin embargo la DGT no sigue esa postura y exige para que haya comunidad sobre diversos bienes que tengan un mismo origen y para que haya disolución que sea total, no permaneciendo ningún bien en proindivisión, y así ha creado un cuerpo de doctrina muy consolidado que se basa en los siguientes criterios :

 1). Solo si los bienes en comunidad proceden de un mismo origen hay comunidad de manera que si se parten conjuntamente bienes de diversos orígenes (vgr herencia del padre con bienes adquiridos por compra o de dos herencias), aunque no haya compensaciones en metálico hay permuta de cuotas a los efectos de los tres tributos aquí estudiados (TPO, IIVTNU, IRPF) pudiendo citar las consultas antes mencionadas V0257-18 de 6 de febrero de 2018, V1001-18 de 18 de abril de 2018 o V1345-18 de 23 de mayo de 2018, aunque hay muchas más. Exceptúa el supuesto de adquisiciones sucesivas por cónyuges casados en régimen de separación de bienes que sí considera una única comunidad (vgr Consulta de 21 de enero de 2016).

2). La disolución de comunidad tiene que ser total de manera que:

a). Si hay una simple reducción del número de comuneros saliendo un comunero de los varios existentes al que se compensa en metálico no hay partición sino compra de cuotas (vgr Consulta V0310-07 de 21 de febrero de 2007). Distinto es el caso de la llamada separación de comuneros (un comunero se lleva bienes en proporción a su cuota subsistiendo la comunidad sobre el resto) que la DGT considera acto particional en Consulta V2171-10 de 29 de septiembre de 2010, aunque en alguna otra Consulta como la V0332-10 de 22 de febrero de 2010 lo consideró como transmisión en tanto que en ese caso “ la comunidad de bienes no se extingue sino que persiste “. Recordemos que el art 33 LIRPF considera que en tal caso de separación de comunero no existe alteración patrimonial.

b). Si hay una partición tal que los bienes son adjudicados de manera diferenciado entre grupos de comuneros (pensemos por ejemplo en grupos de nietos que tienen bienes en comunidad y se adjudican bienes por grupos en función de su padre ascendiente) también hay acto traslativo. Ha llegado a afirmar el Centro Directivo que incluso en el caso de adjudicación de bienes gananciales a un matrimonio sujeto a tal régimen en tanto que se adjudica a dos personas (los dos cónyuges sujetos a ese régimen) no hay disolución de condominio sino permuta de cuotas en tanto que los adjudicatarios son dos y no uno. Evidentemente esta última afirmación es un grave patinazo de la DGT que parece desconocer que al igual que un solo cónyuge puede adquirir un bien para la sociedad de gananciales, para disolver el condominio sobre bienes gananciales al tratarse de un acto de alteración patrimonial se exige el consentimiento de ambos cónyuges, no ya de los comuneros salientes, sino de los adjudicatarios y ello en base al criterio cogestión de los arts 1375 y 1377 CC como además ha afirmado tajantemente la DGRN en R de 1 de febrero de 2017.

c). Si no se disuelve la comunidad sobre todos los bienes del mismo origen no hay acto particional sino permuta de cuotas. Así, por ejemplo, en Consulta V1259-14 de 12 de mayo de 2014 en la que sobre un edificio en propiedad horizontal propiedad de tres hermanos se adjudicaban pisos en proporción a sus cuotas pero una de las viviendas quedaba en proindiviso entre los tres, consideró la DGT que “ …. el hecho de que uno de los inmuebles permanezca en el pro indiviso entre los tres es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes …………En realidad nos encontramos ante una permuta …………Caso distinto sería que ningún piso quedara en proindiviso …….en cuyo caso sí se daría la disolución de la comunidad de bienes “. En el mismo sentido se pronunció la Consulta V0030-12 de 16 de enero de 2012 y la Consulta V1715-10 de 26 de julio de 2010 en la que siendo tres personas dueñas de diez viviendas de igual valor se adjudicó cada comunero tres y la décima permaneció en proindiviso entre los tres, lo que calificó la DGT de permuta de cuotas.

Como se podrá comprobar, de aplicarse literalmente la doctrina de la DGT difícil será que no haya acto dispositivo o enajenación (compra o permuta de cuotas) ya que haría falta que todos los bienes de la partición sean de un mismo origen, que todos sin excepción se adjudiquen y que el adjudicatario sea una sola persona, no varios y que además en el caso de adjudicatario sujeto al régimen de sociedad de gananciales su cuota no fuera ganancial.

Como dijimos al principio el objetivo de este trabajo es determinar qué dice la DGRN sobre esta materia y a ello dedicaremos el resto del trabajo, pero antes creo muy oportuno aclarar ciertos conceptos.

 

ACLARACIONES TERMINOLÓGICAS.

Con frecuencia en esta manera se habla de disolución de condominio total, disolución parcial objetiva, subjetiva o separación de comunero, y creo que antes de seguir con estas notas sería preciso aclarar ciertos conceptos.

Ciertamente todos los supuestos anteriores son disoluciones de condominio en sentido amplio pero para una mayor precisión creo que de una manera más técnica podemos y debemos utilizar los tres siguientes términos para definir científicamente tres situaciones diferenciadas entre sí rechazando otros utilizados frecuentemente en la práctica, distinción trimembre que deriva del concepto de comunidad como mera situación jurídica de pluralidad de sujetos sobre uno o varios bienes, siendo indiferente el origen de esa situación y las cuotas o reglas de la misma :

1). – Disolución total de condominio : tiene lugar cuando todos los bienes objeto del negocio particional, que no tienen     que ser todos los que tienen en comunidad los partícipes, son adjudicados a los comuneros de forma individual o por grupos diferenciados de los mismos, produciéndose en este último caso una disolución total de comunidad con simultáneo nacimiento de otra comunidad entre los adjudicatarios en grupo.

2).- Separación de comuneros : tiene lugar cuando uno o varios de los múltiples comuneros se lleva una parte del bien, previa segregación o división del mismo, o alguno o algunos bienes en común igual a su cuota o cuotas, subsistiendo ésta sobre el resto del bien o bienes reduciéndose el número de partícipes. Juárez lo llama disolución parcial subjetiva, pero creo más acertado el nombre de separación de comunero que incluso ha aceptado el legislador en la LIRPF y la propia DGT en la Consulta antes citada de 29 de septiembre de 2010.

3).- Disolución parcial (subjetiva) de comunidad : tiene lugar cuando uno o varios de los comuneros salen de la misma pero no se llevan bienes en proporción a su cuota (sería una separación de comuneros), sino que se les compensa en metálico, subsistiendo la comunidad entre los restantes aunque con uno o varios miembros menos. En estos casos podría pensarse que sí que ciertamente no hay extinción de comunidad sino un negocio dispositivo sobre la cuota pudiendo basarse para ello incluso en lo afirmado por la DGRN en R de 11 de noviembre de 2011. Siendo un tema discutible creemos que, como luego veremos más adelante, no es exactamente así en tanto que el negocio tiene por objeto la reducción del número de comuneros sobre todo el bien y su causa es particional y no dispositiva conforme a varias RR de la DGRN posteriores a la antes citada.

En el párrafo anterior hemos mantenido entre paréntesis el adjetivo subjetiva pero con finalidad puramente didáctica para diferenciarla de la mal llamada disolución parcial objetiva de comunidad ya que aquella es la única realmente posible pues la mal llamada disolución o extinción parcial objetiva de comunidad que es la que tendría lugar cuando ciertos bienes en comunidad son adjudicados a todos los diversos comuneros, de manera individual o en grupo, pero en proporción a su cuota, subsistiendo la comunidad respecto de los demás bienes en la proporción originaria entre los mismos copartícipes nosotros creemos que no tiene entidad suficiente para ser considerada una categoría propia jurídica en tanto que no puede decirse que haya una única comunidad sobre todos los bienes que pertenezcan a los mismos comuneros, sean o no del mismo origen, sino tantas comunidades como bienes que conforman una mera situación de comunidad sin más, y por ello como ha señalado la DGRN en R de 24 de febrero de 2012 “ puede considerarse que cada bien es objeto de cotitularidad autónoma que puede desenvolverse separadamente de los restantes, aunque la titularidad de todos ellos se reconozca a los mismos titulares, ya sea o no por el mismo concepto, naturaleza y proporción. Por eso, en estos casos la extinción de cada situación de proindivisión puede hacerse individualmente en cuanto a cada bien o afectar a una pluralidad de los mismos, si concurre la conformidad de todos los interesados “.

En todo caso la DGRN señala la irrelevancia de esa situación, aunque utilice la expresión “ disolución parcial “ como hace en la R de 12 de marzo de 2010 al afirmar que “ En nuestro Derecho nada impide que pueda existir una disolución parcial de comunidad, sin perjuicio de que sea complementada posteriormente respecto de los bienes no incluidos en ella ……………..Ni tampoco se puede impedir la disolución de una comunidad respecto de determinados bienes exigiendo que se incluyan los procedentes por herencia” (en ese caso había otros bienes procedentes de una herencia). Creo por ello que cuando se habla de disolución parcial objetiva, como parece que hace la DG en esta última resolución, se está utilizando una denominación vulgar que desde el punto de vista técnico sólo arroja sombras y no luces al fenómeno siendo de reseñar su irrelevancia práctica sustantiva como resulta de las resoluciones citadas.

Respecto del espinoso caso de los casos de extinción o disolución de comunidad mediante adjudicaciones de bienes de la comunidad no a un solo miembro sino a grupos de comuneros creo que no cambia lo dicho hasta ahora de manera que si algunos de los comuneros se llevan bienes en grupo en proporción a su cuota habrá separación de comuneros, si algunos salen de la comunidad recibiendo su parte en metálico habrá disolución parcial (subjetiva) y si alguna adjudicación lo fuera a favor de un grupo de comuneros no se altera la naturaleza meramente particional del negocio convirtiéndolo en un acto de enajenación en tanto que asistiremos en tal caso casos al nacimiento de una nueva comunidad sobre esos bienes adjudicados, pero no a una transmisión o permutas de cuotas de la comunidad originaria y así lo afirma por ejemplo la DGRN en R de 19 de julio de 2018 cuando señala que en una disolución de comunidad de este tipo se produce una extinción de la comunidad originaria y al mismo tiempo si se adjudican los bienes a un grupo de los antiguos comuneros se produce “ una nueva situación de comunidad sobre objeto distinto o una simple reducción del número de comuneros iniciales “. Además téngase en cuenta que en el caso de que esos bienes adjudicados fueran la base de una comunidad empresarial nos encontraríamos ante una operación sujeto a operaciones societarias (art 22,4º de la Ley de 1993 reguladora de ITPOAJD, aunque exenta conforme al art 45, 1 B, 10º y 11º de la misma Ley).

La clasificación anterior trimembre es una mera consecuencia de nuestra concepción de la comunidad como una mera situación jurídica sin más en la que sólo se exige pluralidad de sujetos con derechos homogéneos sobre un bien o varios bienes, siendo indiferente que se trate de uno o varios, su origen, las cuotas sobre los mismos y las reglas de esas pluralidades. Javier Juárez que con gran brillantez expone la problemática que aquí estudiamos niega igualmente que sea preciso un mismo origen pero exige dos requisitos más para que haya una única comunidad : igualdad de cuotas e igualdad de reglas de la comunidad (igualdad cuantitativa y cualitativa). Es por eso que para dicho autor habrá tantas comunidades como bienes haya de los mismos sujetos con las mismas cuotas y las mismas reglas, no pudiendo mezclarse para él a efectos de su disolución.

Consecuentemente con lo anterior, siendo para JUÁREZ la comunidad algo más que una mera situación en el caso de disoluciones sobre alguno de los bienes, pero no todos, entre los propietarios, que nosotros no consideramos una categoría especial él sí la cataloga como “ disolución parcial objetiva de comunidad “ siendo coherente con su planteamiento y concepto de comunidad que precisa, además de la pluralidad de sujetos con derechos homogéneos sobre uno o varios bienes, que haya igualdad de reglas y de cuotas, dando así dicho autor un concepto más complejo que el nuestro de lo que es comunidad.

Siendo para nosotros una mera situación sin mayores requisitos, opinamos, como luego justificaremos, que el encontrarnos ante un acto meramente particional o ante una transmisión o acto dispositivo (compra o permuta de cuotas) dependerá simplemente de la causa del negocio por el que se produce la alteración concreta : si el negocio es particional nos encontraremos ante un acto no dispositivo sino meramente especificativo y por tanto no podrá haber liquidación tributaria por transmisión en ninguno de los tributos (TPO, IIVTNU e IRPF); por el contrario si la causa del negocio concreto es no particional habrá transmisión con las consecuencias que de ello se derivan, y ello porque para nosotros entre unos mismos comuneros sólo puede haber una única situación de comunidad al no precisarse la igualdad cuantitativa y cualitativa que es lo que lleva al autor antes citado a hablar de diversas comunidades entre diversos comuneros no por su origen sino por las dos citadas exigencias que él añade de igualdad de cuotas y reglas y que nosotros no consideramos necesario.

Es así la causa negocial, el fin común perseguido por las partes, lo único que determina que nos encontremos ante una partición o ante una disposición, encajando así perfectamente dentro de nuestro sistema que es claramente causalista (art 1261 y 1274 y siguientes del Código Civil), debiendo recordar que si la atribución de la propiedad precisa de un negocio que permita esa atribución conforme al artículo 609 CC en este caso aunque no haya transmisión sí hay alteración esencial del dominio que precisa igualmente una causa, siendo ésta la que impregna y califica el negocio jurídico, sus presupuestos (autorizaciones en muchos casos de disposición como el de los padres que actúan en nombre de los hijos) y las consecuencias en materia de carácter ganancial o privativo del bien, la posibilidad de rescisión en la partición por lesión en más de la cuarta parte conforme al artículo 1074 CC por remisión del art 406, lo que no se da en los actos dispositivos como la compraventa. Además, como señala la R de 11 de noviembre de 2011 la disolución a diferencia de la venta o permuta no es título para usucapir ni para invocar la fe pública registral del art 34 LH.

Llegado este punto creemos que ha llegado el momento de examinar la doctrina de la DGRN sobre qué es comunidad y disolución de la misma, doctrina civil que conforme a lo hasta aquí dicho debe determinar el tratamiento tributario de los diversos supuestos de extinción de comunidad.

 

 DOCTRINA DE LA DGRN.

El concepto de comunidad para la DGRN.

Si de lo dicho hasta ahora resulta claro que dado el carácter marcadamente jurídico de los tributos TPO, IIVTNU e IRPF debe ser la opinión de la DGRN la que prevalezca sobre la DGT en caso de discrepancia, la primera realmente muchas veces no quiere pronunciarse directamente sobre la cuestión y así en RR de 25 de julio de 2017 y 19 de julio de 2018 habla de la “ naturaleza jurídica compleja, difícil de reducir a la dicotomía entre lo traslativo y lo declarativo “ y en otras ocasiones como en la R de 17 de septiembre de 2011 afirma que aunque la postura mayoritaria de la doctrina es catalogar el negocio como especificativo y no traslativo esa opinión no es unánime.

No obstante, a pesar de dichas reticencias al final tiene necesariamente que calificar el negocio de dispositivo o particional por sus requisitos diferentes (vgr en materia de autorizaciones a los padres conforme al art 166 CC para vender que no se precisa en el caso de partición habiendo menores) o en materia de efectos (vgr carácter ganancial o privativo del bien objeto del negocio concreto en función de la naturaleza de la cuota previa del propietario final).

Tampoco quiere la DGRN manifestarse claramente acerca de la naturaleza jurídica de la comunidad sino que cita las tres doctrinas clásicas : varias propiedades separadas que recae cada una sobre una cuota concreta, una sola propiedad que se atribuye por cuotas, y finalmente, y esta tercera solución parece ser por la que se decanta y la que más le gusta, varias propiedades totales sobre toda la cosa recíprocamente limitadas por su concurso (vgr R de 11 de noviembre de 2011 y 2 de noviembre de 2018).

La DG parece inclinarse por esta última especialmente cuando afronta el tema de la naturaleza ganancial o privativa de lo adjudicado en la disolución de condominio con compensación en metálico a los demás comuneros cuando la cuota originaria del comunero adjudicatario era privativa, y lo hace en base a la sentencia del Tribunal Supremo de 28 de mayo de 1986 que sigue la citada postura, sentencia que citan las dos RR antes mencionadas y otras como las de 24 de febrero de 2012, 29 de enero de 2013 y 11 de mayo de 2016, lo que es muy importante en tanto que reconoce desde el punto de vista conceptual que lo que se produce en toda disolución de condominio es una “ expansión natural “ del derecho de cada propietario que deja de estar constreñido por los demás que con él concurrían sobre el bien, por lo que cualquier acto que implique una reducción de miembros de esa comunidad implica como dicen esas RR “ desenvolvimientos naturales del derecho de cuota “ o como dice expresamente la R de 26 de febrero de 2013 siguiendo la doctrina de la sentencia del TS de 1986 antes citada “ cada comunero tiene la propiedad total sobre la cosa limitada por el concurso de otras propiedades totales de los demás“.

Esa la razón por la que en el caso de gravamen (hipoteca, embargo u otro) que afecta sólo una cuota, extinguido el condominio la carga seguirá el mismo destino que el “ desenvolvimiento de esa cuota “ siga y así si en la disolución de condominio se le adjudica a ese comunero una fracción concreta la carga afectará sólo a esa fracción y no a las demás (R de 16 de marzo de 2016) y si la disolución de condominio tiene lugar mediante adjudicación por indivisible a uno con compensación en metálico a los demás y la cuota gravada es compensada en dinero sobre éste recaerá la carga, adjudicándose el comunero que no tenía su cuota gravada toda la finca libre de cargas (R de 25 de mayo de 2016).

Pues bien, sentado lo anterior la DG afirma que “ hay comunidad cuando el derecho o conjunto de derecho está atribuido a los comuneros por cuotas “ (RR de 4 de enero de 2012 y 24 de febrero de 2012), señalando la última que para que haya comunidad “ es preciso que exista una titularidad plural recayente sobre uno o varios derechos “.

No exige la DG que tenga el mismo origen, es más, esa misma R de 24 de febrero de 2012 señala que es indiferente que haya más bienes en tal situación entre los mismos sujetos (“ ya sea o no por el mismo concepto, naturaleza y proporción “ dice literalmente), siendo curioso que en la misma después de decir que en ese caso había varias comunidades de bienes entre los sujetos, lo corrige, afirmando “ o mejor dicho, varios bienes que se tienen en común “.

Y en esa misma R de 2012 señala el Centro Directivo como lo que es preciso es que haya “ una SITUACIÓN de titularidad plural recayente sobre uno o varios bienes o derechos “, afirmación que reitera en R de 7 de agosto de 2018 al hablar de “ SITUACIÓN DE COTITULARIDAD “.

Podemos comprobar así que para la DGRN, como para los autores antes citados, la comunidad de bienes es una situación de pluralidad de sujetos sobre un objeto (siempre y cuando sus derechos sean homogéneos sobre el mismo obviamente), y siguiendo esa línea argumental es obvio que la disolución de condominio en sentido amplio tiene que ser un RESULTADO que se obtiene bien a través de un negocio particional o liquidatorio (que tendrá naturaleza puramente especificativa como afirman las RR de 13 de noviembre y 19 de julio de 2018), o bien por cualquier negocio traslativo que al final produzca el citado resultado, con consecuencias civiles y tributarias diferentes aunque ambos produzcan el mismo efecto.

Señala a este respecto la R de 24 de febrero de 2012 que “ esta pluralidad de negocios jurídicos, ya sean traslativos o determinativos, dispositivos o partitivos, tienen un régimen jurídico sustantivo, incluso, a veces, fiscal, bien diverso, y sólo comparten el efecto extintivo de la situación de cotitularidad sobre la que se proyecta”.

Hay así correlación entre “ situación “ y “ resultado “ desde el punto de vista conceptual en tanto que ambos vocablos definen el mismo fenómeno, desde el punto de vista estático el primero (“ hay comunidad“) y desde el punto de vista dinámico el segundo (toda comunidad, salvo que tenga naturaleza funcional como lo son las comunidades empresariales o las comunidades estrictamente funcionales tienen como destino su extinción).

Así parece reconocerlo la R. de 9 de diciembre de 2011 cuando discutiendo si el negocio objeto de la misma era no una disolución de condominio (dos comuneras disuelven el condominio adjudicándose una la nuda propiedad de la finca y el usufructo de una cuota y la otra el usufructo de la cuota restante compensando en metálico a la primera por la diferencia) señala que “ como consecuencia de ello, el RESULTADO FINAL (la mayúscula es nuestra) ha sido la extinción de un condominio y la creación de una propiedad desmembrada “, aceptando la naturaleza particional en ese caso por ser esa su causa negocial.

Repetimos : ninguna R de la DGRN, ninguna, exige para que haya comunidad que los bienes procedan de un mismo origen, es más lo descarta como resulta de lo antes recogido, en tanto que sea cual sea la causa de su origen la comunidad es una situación en la que se encuentran varios sujetos que concurren con derechos homogéneos sobre uno a varios bienes, sea cual sea el fuente o momento del surgimiento de esa situación.

¿ Dónde está escrito, por tanto, que se exige el requisito de la unidad de origen para que haya comunidad y consecuentemente pueda haber entre unos mismos individuos varias comunidades en función de su origen ?

Es más, es posible que alguno de los comuneros sea titular de cuotas en la comunidad con carácter diferenciado (vgr cuotas privativas y cuotas gananciales) y eso no excluye que nos encontremos ante una disolución de una única comunidad como resulta de la R de 30 de julio de 2018, lo que por cierto el propio registrador de esta última tampoco discutía sino que ratificaba nuestra postura en tanto que sólo exigía que se expresara la causa de porqué el bien adjudicado tenía carácter privativo en su totalidad cuando alguna cuota previa era ganancial, citando en su calificación, acertadamente a nuestro juicio, el concepto de “ desenvolvimiento de cuota “ a los bienes adjudicados en dicho negocio particional.

Llegados a este punto creo que podemos resumir lo hasta ahora expuesto en dos afirmaciones:

Primera: Para que haya comunidad son necesarios tres requisitos : pluralidad de sujetos, unidad de objeto y naturaleza homogénea de los derechos concurrentes, no siendo preciso el origen común.

No creemos, en contra de lo pensado por Javier JUÁREZ que también excluye la necesidad de origen común y acepta que pueda haber una única comunidad formada con adquisiciones en momentos diferentes, que además de ser los mismos sujetos deban tener las mismas cuotas y estar sujetos a las mismas reglas. Para nosotros es sólo necesario que haya varios sujetos, sea cuales sean las cuotas y las reglas y el régimen de la comunidad, no precisándose la igualdad cualitativa y cuantitativa que exige dicho autor.

Segunda : Nunca puede hablarse de que entre unos mismos sujetos existan varias comunidades ya que la comunidad es una MERA SITUACIÓN y por tanto hay bienes en comunidad pero no comunidades. Se exceptúan de lo anterior aquellas comunidades que tienen una naturaleza más allá de la mera propiedad o titularidad en común como son las “ comunidades funcionales “ y las comunidades empresariales, cuya causa o función es diferente de la mera comunidad.

 

La disolución de comunidad para la DGRN.

Antes de adentrarnos más queremos recordar que para nosotros existen tres modalidades concretas de disoluciones de comunidad como son la separación de comuneros, la disolución parcial (subjetiva) de comunidad y la disolución total, aunque en un sentido amplio las tres modalidades son disoluciones de comunidad.

Igualmente debemos recordar que para los autores y para la DGRN la comunidad es una situación y por ello, añadimos nosotros, siguiendo una lógica de conceptos la disolución tiene que ser un resultado que es la extinción del condominio, y a ese resultado se puede llegar por dos vías : a través de un negocio traslativo (vgr compraventa o permuta de cuotas) o a través de un negocio particional (que llamaremos disolución de condominio) y eso dependerá de la causa y objeto de ese negocio concreto y no del nombre que den los sujetos. En el primer caso la disolución de condominio es el mero efecto reflejo de un negocio cuya causa no es particional sino dispositiva, mientras que en el segundo caso ese efecto constituye la causa propia del negocio, siendo lo complicado calificar algunos negocios en una u otra categoría.

Obviamente las consecuencias de calificar un contrato de dispositivo (vgr compraventa de cuota) o particional o de disolución de condominio (sea total, parcial o de separación de comuneros) son importantes, y así las encontramos en materia de :

a). Autorizaciones si hay menores, siendo precisa en el primer caso y no en el segundo.

b). Rescisión que no cabe en los dispositivos y sí en los particionales.

 c). Usucapión, no siendo título para la misma el negocio particional y sí el dispositivo.

 d). Protección del art. 34 LH que sí se da en el dispositivo, si concurren los demás requisitos de ese precepto, y no en el particional.

 e). A esos cuatro efectos podemos añadir otro como es el carácter ganancial o privativo de la atribución patrimonial que resulta del mismo, ya que si es dispositivo y el adquirente ha satisfecho la contraprestación con fondos gananciales o fondos presuntivamente gananciales la adquisición será ganancial salvo que de ser la cuota previa privativa invoque que compra en ejercicio del derecho de retracto conforme al art 1346,4º CC (RR DGRN de 29 de enero de 2013 y 30 de junio de 2017), mientras que en el caso de negocio particional la cuota o cuotas de las que ahora se hace propietario serán siempre privativas si la previa tenía esa consideración sin necesidad de ninguna invocación y sin perjuicio del derecho de reembolso a favor de la masa ganancial conforme al art 1358 CC (R DGRN 29 enero 2013, entre otras muchas).

Pero hay que tener cuidado cuando hablamos de disolución de condominio en tanto que dicha expresión puede definir dos realidades diferentes : por una parte el resultado de cualquier negocio, dispositivo o particional, que produce la misma, y por otra parte el negocio particional en sí (en cualquiera de sus tres modalidades de total, parcial o separación de comuneros y totalmente diferente del negocio dispositivo), no debiendo confundirse ambas acepciones.

Pues bien, cuando la DGRN habla y califica un supuesto de disolución de condominio realmente quiere referirse al “ negocio particional de disolución de condominio “ ya que aunque en los fundamentos de sus resoluciones haya dicho que la misma es un “ resultado “ al calificar un negocio como de “ disolución de condominio “ lo que quiere es diferenciarlo claramente de los negocios dispositivos (vgr compra de cuota), en tanto que los efectos de uno y otro, como antes señalamos, son radicalmente diferentes y lo que persigue el Centro Directivo es que en el asiento registral conste la causa jurídica correcta del negocio que provoca la inscripción registral que será el que determine los efectos del mismo (vgr sobre el carácter privativo o ganancial o la aplicación del principio de fe pública).

Es por ello por lo que en lo sucesivo cuando hablemos de que la DGRN califica un supuesto concreto de disolución de condominio debemos entender que se está refiriendo no al resultado sino al “ negocio particional de disolución de comunidad “ (en cualesquiera de sus manifestaciones) para diferenciarlo del dispositivo, recalcando a efectos registrales la clara diferencia práctica entre uno y otro.

A ambas acepciones se refiere la R de 19 de julio de 2018 cuando señala que en nuestro Derecho la extinción de condominio “ puede tener lugar mediante lo que propiamente constituye una división material de la cosa común, cuando su naturaleza lo permita, o mediante la reunión de todas las cuotas en una sola mano, lo que puede verificarse a través de cualquier negocio traslativo de dichas cuotas a favor del que queda como titular y, también, cuando se trate de bienes indivisibles, en virtud de la adjudicación a uno a cambio de abonar a los otros del exceso en metálico (o mediante otros bienes o servicios), sin que por ello pueda considerarse que se trata de un acto de enajenación sino meramente de un negocio de naturaleza especificativa con todas las consecuencias que ello lleva implícito …….. Es decir, como tiene declarado este Centro Directivo (Resoluciones de 11 de noviembre de 2011 y 13 de diciembre de 2017), la extinción o disolución de comunidad ordinaria en nuestro Derecho puede tener lugar, bien por la división de la cosa común, bien por la reunión de todas las cuotas en una sola persona (comunero o no) en virtud de los correspondientes desplazamientos patrimoniales por cualquier título de adquisición, incluyendo la renuncia de un comunero y también por su adjudicación que compensa el derecho de los demás “, doctrina que igualmente recogían las previas RR de 24 de febrero de 2012 y 29 de enero de 2013 y ratifica la posterior de 30 de julio de 2018.

Habrá supuestos claros de actos dispositivos, pero habrá supuestos discutibles y como veremos será la causa (particional y no dispositiva) y el objeto (todo el bien y no la cuota) lo que nos llevará a calificar un negocio concreto de particional o de dispositivo.

Pues bien debemos recordar que nuestro CC establece diversos mecanismos liquidatorios o particionales en los artículos 1061, 1062 y 404 CC preceptos que van dirigidos a los terceros, tanto a los que tengan que partir (contador, juez, etc ….) como a los terceros que actúen en nombre de algún comunero como los padres que lo hacen en nombre de sus hijos sujetos a patria potestad y el apoderado voluntario (salvo que éste esté especialmente autorizado para partir sin guardar dichas reglas). Respecto del comunero plenamente capaz dichos preceptos recogen derechos del mismo sobre la forma de partir que puede exigir o no según decida en una partición convencional, siendo libre de hacerlo, libertad de que no goza el tercero al que se encomienda la partición ni el representante legal ni el voluntario salvo que estén expresamente autorizados en el primer caso por el juez y en el segundo por su representado.

Podemos afirmar por ello que si la partición se ha ajustado a lo que señalan los citados preceptos nos encontraremos ante un negocio particional, liquidatorio, especificativo y no dispositivo. Señalan así los esos artículos lo siguiente :

“ Artículo 1061: En la partición de la herencia se ha de guardar la posible igualdad, haciendo lotes o adjudicando a cada uno de los coherederos cosas de la misma naturaleza, calidad o especie.

Artículo 1062: Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero.

Pero bastará que uno sólo de los herederos pida su venta en pública subasta, y con admisión de licitadores extraños, para que así se haga. “

“ Artículo 404: Cuando la cosa fuere esencialmente indivisible, y los condueños no convinieren en que se adjudique a uno de ellos indemnizando a los demás, se venderá y repartirá su precio “.

NO se discute que la partición conforme a los arts 1061 y 1062,1º CC tiene naturaleza meramente especificativa y en eso hay bastante unanimidad, pero es que nosotros consideramos que también lo hay, y es una opinión personal nuestra, en los casos de venta de un bien indivisible conforme al art 1062,2º y 404 CC que además proclaman un derecho individual de cualquier comunero, cualquiera que sea su cuota, a exigir dicha enajenación. En tal caso habría dos negocios: el primero entre los comuneros que deciden vender y que tiene naturaleza particional y un segundo negocio que les liga con el comprador que tiene naturaleza traslativa. Hay dos negocios y dos causas y eso tiene sus repercusiones sustantivas y tributarias.

En todo caso, la necesidad de adjudicación de lotes homogéneos desde los puntos de vista cualitativo y cuantitativo de que habla el art 1061 es de obligado cumplimiento para los terceros (los que partan como el contador y los representantes de los comuneros) pero no desde el punto de vista cualitativo para las partes plenamente capaces que pueden llegar al acuerdo de partir sin acogerse al citado criterio y no por eso el negocio dejará de ser particional siempre y cuando haya igualdad cuantitativa.

Hay por tanto que distinguir en ese precepto el punto de vista cuantitativo que siempre habrá que respetar y cuando no se haga habrá transmisión, y el punto de vista cualitativo que obliga a los terceros (tanto los que partan como el contador y juez como a los representantes del comunero salvo autorización) pero no a las partes plenamente capaces, siendo particional el acuerdo de partición entre los comuneros que respete la igualdad cuantitativa aunque no la cualitativa. No es extraña a ese criterio la DG en RR como la de 24 de febrero de 2012 que en un caso de disolución de condominio sobre varios bienes teniendo un comunero algunos bienes privativos y otros gananciales al disolverse el condominio total se le adjudican al mismo bienes en pago de su cuota privativa y otros bienes en pago de sus cuotas ganancial, adjudicándole en pago de estas un bien que era privativo, lo que la DG considera perfectamente válido en tanto que “ el valor de las adjudicaciones coincide exactamente con el de los haberes respectivos “, lo que demuestra que lo que importa es que haya correspondencia entre valor de la cuota y lo adjudicado y no las “ cualidades “ de lo adjudicado; también podemos citar la R de 9 de diciembre de 2011 en un supuesto de comunidad entre dos personas adjudicándose a una la nuda propiedad de la finca y la otra el usufructo vitalicio de la misma con compensación en metálico por la diferencia, afirmado el Centro Directivo que en ese caso “ el resultado final ha sido la extinción de un condominio y la creación de una propiedad desmembrada “, calificándolo claramente de disolución de condominio y no de compraventa como alegaba el registrador, siendo la causa cesar en el proindiviso y teniendo por objeto todo el bien de la comunidad y no sólo una cuota.

Por lo que respecta a los supuestos de reducción de comuneros la R de 11 de noviembre de 2011 reconoce de manera clara que el CC sólo regula en rigor la extinción total de comunidad, no apareciendo tipificado legalmente la llamada disolución parcial por lo que nos encontramos ante una laguna legal. La posterior R de 9 de diciembre de 2012 afirma sin embargo de manera tajante que “ es doctrina de este Centro Directivo que caben las extinciones de comunidad reduciendo el número de comuneros que continúan en comunidad con mayor cuota y compensan con abono en metálico a los que cesan en la misma “ por lo que en principio esos negocios también cabría calificarlos de disoluciones de condominio para la DGRN por ser su causa cesar en la proindivisión a pesar de las tajantes afirmaciones de la previa R de noviembre en la que la DG llegó a afirmar que “ la extinción de la comunidad o es total o no es tal “ y ello porque como señala la R de diciembre en la R de noviembre “ no existió disolución sobre la totalidad del objeto, lo que sí ocurre en el presente caso “, siendo por tanto el punto diferenciador entre venta de cuota y disolución parcial de condominio además de la causa particional que el objeto del negocio sea todo el bien y no una cuota del mismo.

Y es que antes de llegar a una extinción total de condominio sobre un bien y conseguir que el bien pertenezca a una sola persona se pueden producir negocios que hayan ido reduciendo el ámbito subjetivo a través de operaciones de separación de comuneros o a través de disoluciones parciales de condominio (que para nosotros como dijimos antes sólo pueden ser las subjetivas por salida de uno o varios comuneros que son compensados en metálico) surgiendo así lo que podríamos denominar negocios tendentes a la disolución del condominio pero que no consiguen ésta, consistiendo en una alteración de la comunidad que siendo una disolución (parcial) o una separación de comuneros no implica extinción total de comunidad.

En estos casos podría discutirse si nos encontramos ante un negocio particional o dispositivo. Como argumento a favor de la primera postura tendríamos que la causa o finalidad es ir reduciendo la comunidad hasta su total extinción y su objeto es todo el bien y no sólo la cuota. Como argumento contrario tendríamos que no se cumple con lo dispuesto en los arts 1061, 1062,1º CC y por tanto deberíamos hablar en tal caso de un negocio dispositivo.

No creemos sin embargo que este último argumento sea decisivo en tanto que ciertamente la causa y el objeto son particionales (reducir la comunidad sobre todo el bien) y lo que sucede es que el CC no regula el negocio particional parcial como hemos dicho, ni en su modalidad de separación de comuneros, que incluso para la DGT tiene claramente naturaleza particional, ni en la modalidad disolución parcial (subjetiva) de comunidad, encontrándonos por tanto ante una laguna legal.

Por otra parte los arts 1061, 1062 que pueden ayudar a calificar un negocio de particional no pueden interpretarse a contrario (si no se observan el negocio es dispositivo) ya que como antes dijimos tienen por destinatario al tercero que va a partir (contador, juez, etc …) y a los terceros que actúan como representantes de un comunero, al mismo tiempo que atribuyen derecho al copropietario a exigir que se realice la disolución en esa forma, pero siempre y cuando se trate de disolución total, no siendo aplicables a las parciales.

Recordemos que el art 400,1º CC señala que cualquier comunero (cualquiera que sea su participación) tiene derecho a exigir en cualquier momento el cese de la comunidad, que se trata de un derecho irrenunciable e imprescriptible y que cualquier negocio que se ejecute para cumplir con lo preceptuado en dicho artículo no puede ser dispositivo en tanto que es la plasmación de la acción de cualquier copropietario que es justamente la “ acción de cesación de comunidad “ y es por ello que el copartícipe que ejercite la acción que recoge dicho artículo deberá demandar a todos los demás comuneros exigiéndose la mera capacidad para administrar para consentir la división instada por otro como señala la R de 11 de noviembre de 2011 en base a los arts 406 y 1058 CC.

A esta categoría de negocios se refiere la DGRN en varias RR como las de 4 de abril de 2016, 2 de noviembre de 2018 o 19 de julio de 2018, afirmando esta última que sin entrar en mayores honduras sobre su naturaleza jurídica en toda disolución “ se produce como consecuencia de la misma una mutación jurídica real de carácter esencial pues extingue la comunidad existente y modifica el derecho del comunero y su posición de poder respecto del bien. Por ello la jurisprudencia lo califica de verdadera atribución patrimonial (véase Sentencia del tribunal Supremo de 25 de febrero de 2011 y Resolución de 1 de julio de 2016), atribución patrimonial que como la generada por cualquier otro negocio jurídico en caso de dar lugar a una nueva situación de cotitularidad sobre objeto distinto (o una simple reducción del número de comuneros iniciales) quedará alcanzada por la exigencia de individualización de las respetivas cuotas del artículo 54 del Reglamento Hipotecario“.

Y es que en toda los supuestos de disoluciones de comunidad en sentido amplio, aunque sea meramente parcial, lo que queda claro son dos puntos evidentes : hay una mutación jurídica real y esa pluralidad o cesa totalmente (disolución total) o se reduce (separación de comuneros o disolución parcial), y en todos esos casos a través de un negocio jurídico sujeto a las reglas de todos los negocios jurídicos (consentimiento, objeto y causa del art 1261 CC), siendo capital la causa o finalidad común perseguida por las partes que en este caso es la extinción total de la comunidad o la reducción de la misma que es un mero paso intermedio para la posterior extinción total de la misma.

En la R citada antes de 11 de noviembre de 2011 que trata de un supuesto en el que existiendo 5 comuneros 3 adquieren a cuota de otro de ellos, no interviniendo para nada el quinto de los copropietarios, afirma acertadamente la DGRN que el negocio debe ser calificado “ en función de la naturaleza jurídica de su objeto y causa y no de los sujetos “ y en eso acierta, al igual que cuando señala que en la comunidad hay dos aspectos para el comunero, el derivado de su titularidad sobre su cuota, de la que puede disponer sin mayor limitación que la derivada del retracto de comuneros, y por otra parte el aspecto de miembro de una comunidad que queda sujeta al régimen de mayoría para los actos de administración (art 398 CC) o unanimidad para los de disposición (art 397 CC). En ese caso, en el que uno de los cinco comuneros no intervenía, la DG entendió que se trataba de un venta de cuota y no de una disolución parcial, riguroso criterio que, como ahora veremos, ha matizado posteriormente.

Lo que sí es cierto es que la causa y el objeto determinan la naturaleza jurídica del negocio y por eso pocos días más tarde de la anterior, la propia DG en R de 9 de diciembre de 2011 que antes hemos citado en un asunto en el que dos personas disolvían el condominio sobre una fina adjudicándose una de ellas la nuda propiedad y el usufructo de una cuota y la otra la restante cuota en usufructo con una compensación en metálico por la diferencia de valor señaló la DG que la causa era lícita y que dicha causa era cesar en la proindivisión y que respecto del objeto “ es doctrina de este Centro directivo que caben las extinciones de comunidad reduciendo el número de comuneros que continúan en comunidad con mayor cuota y compensan con abono en metálico a los que cesan en la misma – Resolución de 16 de junio de 2003- “, resaltando que no podía confundirse el supuesto de esa R con el de la previa de 11 de noviembre de 2011 ya que en éste no existió disolución sobre la totalidad del objeto, lo que sí ocurría en el caso de la R de diciembre.

En la línea de lo ya afirmado en esas dos RR, pero corrigiendo algunas de sus conclusiones demasiadas tajantes, la propia DG en los últimos tres años ha venido creando un cuerpo de doctrina clara sobre esta materia, reiterando en esencia lo afirmado en aquellas pero con las correcciones oportunas, entendiendo ya en la R de 4 de abril de 2016 en la que un comunero se adjudicaba una finca en su totalidad y una cuota pequeña de otra adjudicándose la restante cuota el otro comunero que en tal caso sí había disolución de comunidad ya que “si el acto no produce la disminución de miembros de la comunidad sino simplemente la alteración de las cuotas de los mismos, no cabrá calificarlo de acto de disolución, porque no existirán elementos suficientes para distinguirlo de la simple transmisión de cuotas. Sin embargo todo acto, aunque no implique reducción de los miembros de la comunidad, por propia naturaleza, puede entenderse encaminado al cese final de la situación de comunidad y aunque no se logre dicho efecto totalmente, si el acto tiende naturalmente a dicho resultado, podrá ser calificado de disolución “, considerando inscribible la escritura, aunque el registrador calificó negativamente por no existir disolución de comunidad, afirmando el Centro directivo que en ese caso se había extinguido la comunidad sobre una de las fincas y se estaba encaminando el negocio a la extinción de la comunidad sobre la otra y por ello “ consecuentemente, puede entenderse que el negocio jurídico celebrado va encaminado a provocar la extinción de la comunidad“.

Pero lo más destacable de esa R de 2016 es que ratificando literalmente los fundamentos de la R de 11 de noviembre de 2011, la DG con un afán clarificador y ejemplificador que es de agradecer recoge una serie de supuestos que ella misma considera como disolución de condominio, que después ha reiterado en RR posteriores, suponiendo en nuestra opinión el último de esos cuatro supuestos una autocorrección de sus demasiado tajantes conclusiones de lo afirmando en la previa R de 11 de noviembre de 2011 y, curiosamente, en base a los mismos fundamentos y razonamientos de ésta, reiterando su fundamentación y corrigiendo sus conclusiones.

Pues bien, la citada R de 2016 afirma que entre los supuestos de disolución “ podemos considerar como ejemplos los siguientes “ y a continuación contempla cuatro supuestos concretos :

 a). Las adjudicaciones de bienes a uno que sale de la comunidad reajustando las cuotas entre los comuneros que restan.

 b). En el supuesto de comunidad con varios bienes que se adjudiquen lotes diferenciadamente a grupos de comuneros que los reciban en proindiviso.

 c). En una comunidad sobre un bien indivisible que todos acuerden adjudicárselo varios en pro indiviso que compensen en metálico a los que salen.

 d). En una comunidad sobre un bien, algunos titulares, PERO NO TODOS, entre ellos se adjudiquen las cuotas de otros que son compensados en metálico.

Encuadrando los cuatro supuestos con nuestra categorías anteriores podemos decir que el a) sería un supuesto de “ separación de comuneros “, el b) de “ disolución total “ aunque con surgimiento de nuevas comunidades, y los c) y d) de disoluciones parciales (subjetivas).

La doctrina de la DG sobre el carácter de mera disolución de esos cuatro supuestos ha sido reiterada por el Centro directivo en RR de 13 de noviembre de 2017, 19 de julio de 2018 y 2 de noviembre de 2018 por lo que la podemos considerar una doctrina constante y consolidada y no una afirmación aislada.

Concretamente la última R vuelve a citar la doctrina de la R de 11 de noviembre de 2011 y especialmente que será la causa y el objeto lo que determinará la naturaleza del negocio (disolución de condominio) y no los sujetos, no debiendo confundirse la transmisión de cuota con la disolución. Es por ello que parece una doctrina clara de dicho Centro Directivo que tantos en los supuestos de disolución total de condominio como en los de disolución parcial (subjetiva) de comunidad y en los de separación de comuneros, hay un negocio puramente particional y no dispositivo en tanto que la causa es particional y no dispositiva y por eso acepta y califica esos supuestos de disoluciones de condominio y no de venta de cuotas y hemos de suponer que con todas las consecuencias que ello conlleva en materia de régimen económico matrimonial (la cuota sería privativa si la primera era de esa calificación aunque se abone la compensación en metálico), rescisión por lesión, título para usucapir y protección del art 34 LH.

En nuestra opinión de los cuatro supuestos arriba descritos que la DGRN considera disoluciones de condominio los tres primeros nos parecen claros en tanto en esos casos la causa es particional y el objeto es toda la comunidad lo que se demuestra por la intervención de todos los comuneros en esos tres casos ya que tratándose de comunidad cualquier alteración de la misma (art 397 CC) exige unanimidad. No tenemos tan claro, sin embargo, que el cuarto supuesto (algunos titulares, PERO NO TODOS, entre ellos se adjudiquen las cuotas de otros que son compensados en metálico) sea tal y como lo afirma la DG un supuesto de disolución de condominio sin más, ya que consideramos que para que fuera particional el negocio y no dispositivo deberían intervenir todos los comuneros (lo que las RR no exigen) al ser “ objeto “ del negocio todo el bien y no la cuota y por ello en la línea de lo afirmado por la R de 11 de noviembre de 2011 creemos que para que este supuesto no sea un negocio dispositivo es preciso que lo consientan todos los comuneros conforme al art 397 CC aunque sólo alguno o algunos se adjudiquen la cuota del saliente, lo que la DG no ha señalado expresamente en esas RR.

Lo cierto es que no siendo un tema discutible que nuestro Derecho mira con disfavor las situaciones de comunidad tampoco es discutible que nuestro Ordenamiento trata de favorecer por todos los medios su extinción (así lo reconocen diversas RR como la de 19 de julio de 2018, la de 16 de marzo de 2016 o la de 20 de febrero de 2012), incluso en el caso de que tratándose de vivienda pudiera ser la residencia habitual de alguno de los comuneros, habiendo afirmado la DG en RR de 27 de junio de 1994 y 18 de noviembre de 2016 que si nadie puede ser obligado a permanecer en la indivisión, la extinción mediante la adjudicación a uno o la venta a tercero no puede verse condicionada por la necesidad del consentimiento del cónyuge no titular o de autorización judicial supletoria, primando el derecho a la extinción de la comunidad sobre los posibles derechos del cónyuge de un comunero que pudiera utilizar la vivienda como residencia habitual.

Pues bien esa calificación de la DG de esos supuestos como disoluciones de condominio nos lleva a pensar que en tales casos de reducciones de comuneros (disoluciones parciales de comunidad) nos encontramos antes ante un negocio especificativo y no dispositivo en función de su causa y objeto (reducir la comunidad sobre el bien objeto de la misma).

Siendo así pues la disolución de condominio un resultado, éste se puede obtener como efecto reflejo de un negocio que no tenga causa particional sino dispositiva y por objeto la cuota y no todo el bien, o bien mediante un negocio jurídico particional, diferente del anterior que debe tener una causa propia (la extinción del condominio o que conduzca a ella y no la enajenación de una cuota) y un objeto propio (todo el bien y no la cuota), negocio que la DGRN califica de naturaleza compleja, que ocasiona una mutación jurídica real de carácter esencial y que produce una verdadera atribución patrimonial (RR de 1 de julio de 2016, 25 de julio de 2017 y 19 de julio de 2018), negocio que como dice esta última R de 25 de julio de 2017 siguiendo la postura del TS en S de 12 de abril de 2007 tiene una naturaleza determinativa o especificativa afirmando que “ se excluyen así, entre otras, las teorías que vendrían a equipar la partición a un conjunto de permutas entre los coherederos o condueños, que sólo serían traslativas en la parte que no correspondía al adjudicatario por su cuota previa. Y la Sentencia del Tribunal Supremo de 25 de febrero de 2011 recuerda que la doctrina entiende que el acto divisorio es un acto con efecto extintivo de la situación jurídica anterior, la de la comunidad, y al mismo tiempo tiene un efecto modificativo del derecho de cada uno de los sujetos intervinientes “.

La DGRN en múltiples resoluciones ha tratado los supuestos que tienen encaje en los artículos 1061 y 1062,1º CC considerando que su aplicación demuestra que nos encontramos ante un acto particional pudiendo citar entre otras la de 2 de enero de 2004, 28 de junio de 2007 o 1 de junio de 2016.

La primera de ellas, después de afirmar que la línea de lo particional y lo dispositivo no es nítida, citando la R de 6 de abril de 1962, señala como adjudicar un único inmueble “ no envuelve una transmisión de unos coherederos a otros, sino del causante al adjudicatario con la eficacia declarativa particular de toda partición ………y con los demás efectos civiles e hipotecarios diferentes a los de una enajenación, por lo cual el Centro Directivo reiteradamente ha sostenido que la partición en el supuesto especial del art 1062 no constituye, cuando existan menores interesados un acto dispositivo que requiera la aplicación del hoy artículo 166 del Código Civil “.

Por su parte la R citada de 28 de junio 2007 afirma que si la partición cumple con lo dispuesto en el art 1061 no es acto dispositivo y habiendo menores no se exige autorización judicial y la R también citada de 1 de junio de 2016 reconoce que es criterio del Centro Directivo no exigir en el caso de menores la autorización judicial si existiendo una única finca se adjudica con compensación en metálico o y si siendo varias se forman lotes iguales.

No se ha pronunciado expresamente la DG sobre el supuesto de los arts 1062,2º y 404 CC que permite vender una fina indivisible y repartir el dinero si no hay acuerdo sobre como adjudicarla, derecho por cierto que uno cualquiera de los comuneros puede exigir conforme al primero de los preceptos citados cualquiera que sea su cuota, aunque sea ínfima.

Nosotros, como ya dijimos antes, creemos que se trataría dicha venta de un negocio con una doble causa ya que en la relación entre vendedores y comprador la causa común sería la transmisión del dominio a favor de éste pero al mismo tiempo en la relación entre los vendedores habría otra causa, extraña al comprador obviamente, que sería poner fin a la comunidad. Observado así dicho supuesto de los arts 1062,2º y 404 CC nos encontraríamos con que de considerar la venta sólo en el primer aspecto, al tratarse de un negocio dispositivo o traslativo, si hubiera algún comunero menor de edad sería precisa autorización judicial, mientras que si lo contemplamos desde el punto de vista interno entre los comuneros al ser meramente particional no se precisaría dicha autorización.

En nuestra particular opinión en este caso de concurrencia de dos causas debe predominar la particional sobre la traslativa en tanto que es la necesidad de disolver el condominio lo que motiva la venta y no al revés, y por ello pensamos que la causa principal (disolución de condominio) determina los requisitos de capacidad a aplicar a la venta que tiene su origen y “causa eficiente “ en la aplicación de los arts 1062,2º y 404 CC y por tanto de haber un menor no sería precisa la autorización judicial del art 166 CC.

Ciertamente la DG no se ha pronunciado expresamente sobre el tema de la capacidad en esos supuestos de los arts 404 y 1062,2 CC pero sí ha afirmado claramente que dicha venta es una de las formas que el Ordenamiento señala para disolver el condominio y así la R de 19 de julio de 2018, que antes hemos citado, ha afirmado como “ la extinción o disolución de comunidad ordinaria en nuestro Derecho puede tener lugar, bien por la división de la cosa común, bien por la reunión de todas las cuotas en una sola persona (comunero o no) en virtud de los correspondientes desplazamientos patrimoniales por cualquier título de adquisición, incluyendo la renuncia de un comunero y también por su adjudicación que compensa el derecho de los demás “, doctrina que igualmente recogían las previas RR de 24 de febrero de 2012 y 29 de enero de 2013 y la posterior de 30 de julio de 2018.

 

TRATAMIENTO FISCAL DE LA DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD.

Retomando el punto de vista expuesto al principio de estas notas recordemos ahora que los impuestos objeto del presente estudio, TPO, IIVTNU e IRPF, consideran los dos primeros que el hecho imponible lo constituye la transmisión del derecho y el IRPF la alteración patrimonial aunque posteriormente considere que no la hay en los casos de disolución de comunidad o separación de comuneros.

Igualmente debemos recordar que por la naturaleza estrictamente jurídica de los tributos (art 13 LGT) y la proscripción de la analogía en materia de hecho imponible (art 14 LGT) no es posible extender éste a supuestos diferentes de los que recoja la LETRA DE LA LEY.

Después de estudiar la doctrina de la DGRN creo que podemos extraer cuatro consecuencias de carácter fiscal :

 1).- La primera es que la DGRN no exige en ningún caso que haya un origen común para considerar que unos bienes forman una comunidad de bienes independiente de otros que los mismos comuneros puedan tener entre sí pero que procedan de otro origen, y eso es así porque la comunidad es una mera situación jurídica y nada más que se da cuando hay pluralidad de sujetos y unidad de objeto u objetos (un bien o conjunto de bienes) y siempre y cuando los derechos de esa pluralidad de sujetos sean homogéneos.

Da igual si las cuotas son iguales o desiguales, sujetas a las mismas reglas o no. Obviamente debemos excluir los supuestos de “ comunidades funcionales “ y las “ comunidades empresariales “ que tienen causa propia y no son una mera situación.

 2).- La DGRN no obliga a disolver la comunidad sobre todos los bienes que tengan en común los comuneros, sean del mismo origen o no, ya que si la comunidad es simplemente una situación la disolución es también simplemente un resultado al que tiene derecho cada comunero sobre cada bien (derecho irrenunciable e imprescriptible). Tampoco obliga a que la adjudicación por lotes se realice a cada comunero individualmente, pudiendo adjudicarse bienes a varios comuneros conjuntamente, lo que produce la extinción de la primera comunidad y el nacimiento de otra u otras.

 3). – La disolución de comunidad es un resultado al que se puede llegar a través de un negocio dispositivo que produce como efecto reflejo la extinción de la comunidad o a través de un negocio meramente particional, liquidatorio y no dispositivo, sujeto a reglas diferentes de los actos de enajenación, debiendo calificarse la naturaleza particional del mismo en base a la causa (disolución de comunidad) y objeto del negocio (el bien y no la cuota concreta), y desde luego en el caso de disolución total si se ha cumplido con lo dispuesto en los arts 1061 y 1062,1º CC el supuesto será claramente particional sin ningún requisito adicional.

 4).- Junto a los supuestos de extinción de comunidad propiamente dicha (disolución total) existen aquellos que tienden a disolver esa comunidad reduciendo el número de comuneros pero no extinguiendo todavía la comunidad (separación de comuneros y disolución parcial de comunidad (subjetiva)), supuestos todos ellos no regulados en nuestro CC pero mereciendo todos el calificativo de “ disolución de condominio “ para la DGRN y por tanto pudiendo defender que no se produce tributación por no haber transmisión (recordemos aquí como la R de 9 de diciembre de 2012 afirmó que “ es doctrina de este Centro Directivo que caben las extinciones de comunidad reduciendo el número de comuneros que continúan en comunidad con mayor cuota y compensan con abono en metálico a los que cesan en la misma“).

Hemos de reconocer no obstante que es este el caso más conflictivo desde el punto de vista fiscal en tanto que teniendo causa particional sin embargo no se extingue el condominio totalmente. No creemos que ello sea obstáculo para defender su no tributación en tanto que en materia IIVTNU y TPO lo único que se exige para no tributar es que no haya transmisión y aquí ha quedado claro que en esos casos no la hay. En materia de IRPF lo que se exige para no tributar es que haya disolución de condominio, no exigiendo que sea total, y además de manera expresa el art 33 LIRPF claramente señala que no hay alteración patrimonial en los supuestos de separación de comuneros. Creo por ello que tanto en materia de IRPF como de TPO e IIVTNU no se puede discutir que no habrá tributación en ninguno de esos tributos en los casos de separación de comuneros y que el único caso discutible podría ser el de la disolución parcial (subjetiva) aunque nosotros apuntamos claramente por su no tributación por no existir transmisión (en el caso de TPO e IIVTNU) y por no exigirse en materia de IRPF que la disolución de condominio sea total para que no haya ganancia patrimonial.

Pues bien, retomando nuestro discurso inicial no podemos comprender como si la DGRN señala claramente que no importa el origen de los bienes para que haya partición y no enajenación, que no es preciso partir todos los bienes en comunidad, que las adjudicaciones pueden ser a grupos de comuneros y no individuales sin perder su naturaleza de acto particional y que siempre y cuando nos encontremos ante actos de reducción de comuneros aunque la disolución no sea aún total también nos encontramos ante una disolución de comunidad y no ante una enajenación, no entendemos, repetimos, que se pueda defender por otro órgano del Estado (LA DGT) que en esos casos hay acto de enajenación (permutas o compraventa de cuotas) y no mera partición.

Tampoco entendemos como en los supuestos de disoluciones de condominio con adjudicación por indivisible conforme al art 1062 CC no haya transmisión del dominio a los efectos de TPO pero sí lo haya a efectos del IRPF para el comunero saliente como afirmó el TS en S de 3 de noviembre de 2010. En tal caso si el comunero saliente fuera no residente tendría el adjudicatario que retener el 3% de la compensación en metálico. O sea, un mismo negocio es particional a efectos de un impuesto (TPO) pero dispositivo para otro (IRPF), todo ello en una especie de desdoblamiento de personalidad tipo Dr. Jekyll y Mr. Hyde.

Como dijimos al principio al principio de estas líneas corresponde al legislador definir el hecho imponible de los diversos supuestos y no a la DGT ni el TEAC o al TS que son meros aplicadores de la Ley, siendo libre aquel de modificar el hecho imponible considerando, por ejemplo, que en el caso de disolución de condominio con compensación en metálico al comunero saliente hay hecho imponible por tratarse de una excepción de la excepción (la excepción es la disolución de condominio a la sujeción al IRPF por alteración patrimonial), pero eso a día de hoy no ha ocurrido.

Creo por ello que lo que procede es que la DGT tenga en cuenta los criterios de la DGRN para determinar cuándo hay disolución de comunidad y cuándo no, aplicando a aquella en los tres tributos objeto del presente estudio (TPO, IIVTNU e IRPF) el régimen correspondiente a dicha naturaleza jurídica y a la definición de los hechos imponibles que contienen las leyes fiscales correspondientes.

Para finalizar quisiéramos hacer referencia a dos supuestos específicos: el primero es el de la comunidad de bienes empresarial cuya disolución se sujeta OS por su equiparación fiscal a la disolución de sociedades en la LITPOAJD; el segundo es de los art 404 y 1062,2º CC de venta por todos los comuneros de bien indivisible en defecto de acuerdo, supuesto que hemos defendido implica un acto particional en la relación entre los comuneros y por ello opinamos que en el IIVTNU y en el IRPF (de los que son sujetos pasivos los vendedores) tendría el mismo tratamiento de toda disolución de condominio y estaría por tanto no sujeto. Sin embargo, como dijimos, en la relación entre vendedores y comprador sí existe causa jurídica traslativa y por ello al ser el sujeto pasivo el comprador a él se le aplicarían las consecuencias jurídicas de toda transmisión y deberá satisfacer TPO. Concurriendo en los vendedores esa doble causa, particional en la relación interna entre ellos y traslativa respecto del comprador, debe prevalecer la primera sobre la segunda y por ello reiteremos que no debería tributar en IRPF e IIVTNU en la que los sujetos pasivos son los comuneros pero sí en TPO al ser sujeto pasivo el adquirente comprador.

 

CONCLUSIONES:

Creemos que el carácter estrictamente jurídico de los tributos TPO, IIVTNU e IRPF y la proscripción de la analogía en materia de definición de hecho imponible (art 14 LGT) obliga a buscar el concepto sustantivo de comunidad y de disolución de la misma para tratar de encajar esta última en los hechos imponibles de aquellos, y para ello creemos que ante las claras afirmaciones de la DGRN sobre cuando hay y no disolución de comunidad debería la DGT por coherencia institucional seguir la doctrina de aquel Centro Directivo que además ha recalcado con nitidez los diferentes efectos jurídicos sustantivos de un negocio de disolución respecto de otro de transmisión de cuotas por su diferente naturaleza jurídica, meramente especificativa en el caso de la disolución, y con una causa y objeto propios y diferentes al negocio traslativo de cuotas de comunidad de bienes, regulado además por una normativa diferente (arts 404, 1061 y 1062 CC) y con unos requisitos y efectos diferentes de las de los actos dispositivos en materia de capacidad, rescisión, usucapión, fe pública registral y efectos sobre la sociedad de gananciales de los intervinientes.

Por ello, las consecuencias fiscales de una disolución de comunidad en sentido amplio deben ser las correspondientes a su naturaleza jurídica tal y como lo ha definido la DGRN, no pudiendo en ningún caso confundirse con las derivadas de los negocios dispositivos que puedan llevar también de hecho como mero efecto reflejo a una disolución de comunidad pero que tienen una naturaleza jurídica diferente y por ello deben tener un tratamiento diferente conforme a la definición actual del hecho imponible en materia de TPO, IIVTNU e IRPF.

 Todo ello sin perjuicio de que el legislador fiscal en cualquier momento pueda cambiar la regulación y considerar que lo que hoy no está sujeto debería estarlo pero para ello sería preciso una reforma legislativa, lo que a día de hoy aún no ha ocurrido.

 

 A.B.V.

 A.V.B.G.

 

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Excesos de Adjudicación en Partición de Herencias: ¿AJD?

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 AJD EN LOS EXCESOS DE ADJUDICACIONES HEREDITARIAS BASADAS EN EL 1062 DEL CÓDIGO CIVIL

(EL VIRAJE, EL ERROR, Y LA INTIMIDACION DE LA JUNTA DE ANDALUCIA) 

Alberto Gutiérrez Moreno, Notario de Herrera (Sevilla)

 

 En Andalucía, desde hace aproximadamente un año, cuando en una partición, aplicando el artículo 1.062 del Código Civil, se adjudica un bien indivisible a uno de los herederos que paga a los demás el exceso, se están girando liquidaciones complementarias sobre la base de considerar dicho exceso como un hecho imponible sujeto a Actos Jurídicos Documentados (en adelante AJD), y en línea con la actitud prepotente de la administración que ya denunciamos anteriormente, la mayoría de las veces se abre expediente sancionador.

 El origen de dichas liquidaciones se sitúa en la Circular 1/2017 de 13 de octubre de la Dirección de la “Agencia Tributaria de Andalucía” para unificar criterios en la aplicación de tributos, que como en otras ocasiones, tras reconocer que es una cuestión dudosa y alegar jurisprudencia contraria a su criterio, entiende que ha de liquidarse el exceso en base a la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) de 17 de septiembre de 2015 para unificar criterio, lo cual es realmente sorprendente por tres motivos:

 1.- En primer lugar porque la propia Junta de Andalucía, que fue quien interpuso el recurso que motivó dicha Resolución, sostuvo en el mismo que el exceso de adjudicación en caso de partición hereditaria no estaba sujeto a AJD.

 Decía en su recurso la Junta de Andalucía, y reproduzco literalmente (mayúsculas y negrita son mías) que el exceso de adjudicación “en el caso del otorgamiento de escritura pública de partición y adjudicación de comunidad hereditaria, sí es cierto que no está sujeto a la cuota gradual de AJD por la incompatibilidad entre el Impuesto sobre Sucesiones y la cuota gradual del gravamen documental”

 En esta misma línea, defendía la “Agencia Tributaria de Andalucía” en dicho recurso que “por excepción, la escritura pública de partición y adjudicación de una comunidad hereditaria, al documentar adquisiciones mortis causa que están sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, no tributa, por razón de su incompatibilidad, por la cuota gradual de la modalidad de AJD, documentos notariales, y ello con independencia de que en la citada partición hereditaria existan, o no, bienes indivisibles o que desmerezcan mucho por su división o, si eventualmente existen, se pongan de manifiesto, o no, excesos de adjudicación”

 En resumen, que donde dije “digo” digo “Diego”…. al interponer el recurso la Junta veía claro que los excesos en las herencias no tributan por AJD, y al poco tiempo ve que sí tributan….y parece verlo claro, clarísimo, ya que aun reconociendo abundante jurisprudencia en contra, como hemos adelantado, se lanza a sancionar al que no liquida estos excesos….

 2.- En segundo lugar sorprende, porque la Junta se atreve a afirmar en la Circular mencionada, sin ningún pudor, que el TEAC en la Resolución aludida sostiene «la tributación de los excesos de adjudicación, sin establecer excepción alguna atendiendo a su origen o titulo”(sic), lo cual es rotundamente falso.

 Al contrario de lo que afirma la Circular, la Resolución del TEAC en su Fundamento Segundo advierte que “no cabe con ocasión del presente recurso entrar a analizar supuestos de disolución y partición de comunidades hereditarias o de extinciones parciales de condominio a los que la Directora de la Agencia Tributaria de Andalucía se refiere en las matizaciones alegadas, y ello por ser distintos al criterio de la resolución ahora recurrida”.

 En todo caso, sí compartimos con la Junta de Andalucía que los postulados de la Resolución son aplicables a la disolución de todas las comunidades, aunque sean hereditarias… eso sí, en el sentido de que el exceso en tal caso tampoco genera un nuevo hecho imponible. Ahora bien, lo que no es de recibo es afirmar que la Resolución no diferencia según el origen del título, cuando expresamente lo hace, dejando al margen las comunidades hereditarias.

 3.- En tercer y último lugar, sorprende que la Junta se base en la Resolución del TEAC ya aludida, porque precisamente dice lo contrario: los excesos de adjudicación no están sujetos ni a TPO ni a AJD, porque no constituyen hecho imponible alguno independiente o distinto de la propia disolución.

 La Junta, quizás cegada por el afán recaudatorio, no ha entendido en absoluto la Resolución.

 El supuesto de hecho es el siguiente: se disuelve un condominio y el contribuyente, después de pagar AJD solicita la devolución de lo pagado argumentando que al estar la operación sujeta (aunque exenta) a la modalidad de TPO, no puede gravarse por la modalidad de AJD, dada su incompatibilidad ex art. 31.2 del TR de la Ley del ITPOyAJD. En resumen, el contribuyente pretendía no pagar nada, absolutamente nada por la operación que formalizó.

 El TEARA dio la razón al contribuyente, pero el TEAC, como no podía ser de otra forma, pone las cosas en su sitio y concluye que la operación está gravada con una sola modalidad: AJD, que evidentemente sólo se paga por un único concepto: disolución (no por exceso de adjudicación).

 El TEAC se basa fundamentalmente en la Sentencia del Tribunal Supremo de 28 de junio de 1999 (LA LEY 11558/1999) dictada en un recurso en interés de ley, y reproducida por numerosas Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía (entre otras, recientemente las de 27 de julio de 2017, 28 de septiembre de 2017, 14 de junio de 2018 o 26 de junio de 2018). Dice dicha sentencia, transcribe el TEAC en su resolución:

«La división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha -ni a efectos civiles ni a efectos fiscales- sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente. Lo que ocurre es que, en el caso de que la cosa común resulte por su naturaleza indivisible o pueda desmerecer mucho por su división la única forma de división, en el sentido de extinción de comunidad, es, paradójicamente, no dividirla, sino adjudicarla a uno de los comuneros a calidad de abonar al otro, o a los otros, el exceso en dinero.

 Esta obligación de compensar a los demás, o al otro, en metálico no es un «exceso de adjudicación«, sino una obligación consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común y de la necesidad en que se ha encontrado el legislador de arbitrar procedimientos para no perpetuar la indivisión, que ninguno de los comuneros se encuentra obligado a soportar -. Tampoco, por eso mismo, esa compensación en dinero puede calificarse de «compra» de la otra cuota, sino, simplemente, de respeto a la obligada equivalencia que ha de guardarse en la división de la cosa común.

 (…) Esta forma, pues, de salir de la comunidad es también, por tanto, concreción o materialización de un derecho abstracto en otro concreto, que no constituye, conforme ya se ha dicho, transmisión, ni a efectos civiles ni a efectos fiscales.

 Teniendo en cuenta estos postulados del Tribunal Supremo, el TEAC concluye que el acto de disolución de condominio, al no suponer una transmisión, sino una especificación o concreción de un derecho abstracto, no está sujeto a TPO. Ahora bien, cumpliéndose todos los requisitos del art. 3.1 del TR, sí está sujeto a AJD. El hecho imponible es la disolución y el hecho de que se adjudique la cosa indivisible entera a uno de los condueños pagando el exceso a los demás no genera otro hecho imponible nuevo y distinto a dicha disolución (sujeta a AJD) sino que es una consecuencia de la indivisión de la cosa, que hace que la única forma de dividirla sea precisamente no dividirla, sino adjudicarla a uno que pague a los demás. Dice literalmente el TEAC que “ la disolución y los excesos de adjudicación inevitables que se produzcan como consecuencia de ella son la misma operación».

En resumen: que el acto de disolución de comunidad en sí (no el exceso) está sujeto a Actos Jurídicos Documentados, lo que aplicado al caso de las adjudicaciones hereditarias permite concluir que las adjudicaciones en una partición de la herencia y los excesos inevitables como consecuencia de la indivisibilidad de los bienes que la integran son la misma operación, y en consecuencia, estando sujeta la adjudicación hereditaria al Impuesto de Sucesiones, conforme a lo dispuesto en el art. 31.2 del TR de la Ley del ITPOyAJD, no puede sujetarse a AJD (es incompatible)

Como hemos adelantado, la Junta, no contenta con liquidar en base a un criterio opuesto al que sostuvo apenas dos años antes, basado en una Resolución que precisamente concluye lo contrario, se atreve a abrir expediente sancionador al que ose no liquidar AJD por el exceso en las particiones hereditarias de bienes indivisibles. Y lo hace a pesar de reconocer en su Circular que la cuestión es dudosa, y de relacionar en la misma jurisprudencia que permite defender que no hay que liquidarlo.

 Las sanciones tributarias no están para eso. No deben suponer una respuesta automática al que actúa apartándose de los criterios de la administración, sino al que pretende eludir el pago de un impuesto sin justificación alguna, sin un criterio razonable, «haciendo trampas».

 En muchos de los expedientes, sin tapujos se llega a afirmar que “no se desprende la existencia alguna de las causas excluyentes de la responsabilidad reguladas en el apartado 2 del artículo 179 de la Ley 58/2003 LGT, es decir, entre otras, no existe una razonable discrepancia de criterios acerca del alcance y contenido de la norma” ….es decir, que no se considera razonable un criterio a pesar de que la propia Junta lo sostuvo hace nada, a pesar de que la propia Junta reconoce que en su Circular que “no existe una jurisprudencia lo suficientemente sólida para determinar un criterio unívoco”, a pesar de que en la misma Circular se reproduce jurisprudencia que lo defiende, a pesar de que el Tribunal Supremo, el TEAC, el Tribunal Superior de Justicia de Andalucía lo sostiene….nada de eso hace que el criterio del osado que contraríe a la Junta sea lo suficientemente razonable como para evitar una sanción….

 La última vez que en el despacho me enfrenté con una sanción de este tipo, le explique al afectado que pretender sancionar reconociendo reiteradamente que la cuestión es dudosa supone una prevaricación clara y meridiana, y convencido, decidió ir hasta el final si finalmente le sancionaban. En el recurso de reposición a la sanción añadí que el contribuyente se reservaba las acciones derivadas del artículo 404 del Código Penal, en virtud del cual:

“A la autoridad o funcionario público que, a sabiendas de su injusticia, dictare una resolución arbitraria en un asunto administrativo se le castigará con la pena de inhabilitación especial para empleo o cargo público y para el ejercicio del derecho de sufragio pasivo por tiempo de nueve a quince años”

 Después de haber hecho caso omiso a las alegaciones previas a la interposición de la sanción, en las que ni se entró, parece ser que la advertencia surtió efecto: se admitió el recurso de reposición y se anuló la misma.

Es triste, pero tendrá que llegar el día en que se demanden en el juzgado este tipo de sanciones para que la administración deje de obrar de esta forma prepotente e avasalladora, que no pretende más que disuadir a quien ose discutir un criterio de liquidación. Y es misión de todos los agentes jurídicos no plegarse a esta suerte de intimidación, recurriendo y animando a recurrir al contribuyente cuando se pisen sus derechos de una forma tan descarada.

 

Alberto Gutiérrez Moreno

Herrera (Sevilla) a 18 de enero de 2019

 

Circular 1/2017 de 13 de octubre

Resolución TEAC de 17 de septiembre de 2015

CONSULTA DGT V0952-18, DE 11/4/2018, 

APLICACIÓN DEL TIPO REDUCIDO AJD A LAS OBRAS NUEVAS

SECCIÓN FISCAL

EL CARÁCTER ABUSIVO DE LA CLAUSULA SUELO

TEMA REPRESENTACIÓN EN GENERAL (2013)

TEMA REPRESENTACIÓN VOLUNTARIA (2013)

PORTADA WEB

https://www.notariosyregistradores.com/web/secciones/fiscal/articulos-fiscal/excesos-de-adjudicacion-en-particion-de-herencias-ajd/

Patio de la Casa Lonja de Sevilla. Por Jose Luis Filpo Cabana

Informe Actualidad Fiscal Septiembre 2018. Tributación de los legados.

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INFORME FISCAL SEPTIEMBRE 2018

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ 

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN DEL INFORME DE SEPTIEMBRE DE 2018.

El informe de este mes de septiembre tiene como aspectos a destacar los siguientes, adelantando que la potestad legislativa y reglamentaria ha sido mínima en agosto.

a) En la reseña jurisprudencial lo más relevante son los pronunciamientos en ITP y AJD (exención en préstamos hipotecarios para la adquisición de inmuebles a SAREB y base imponible en la cesión de créditos hipotecarios) e IRPF (tributación de los notarios en régimen de unión de despachos y régimen fiscal de las rentas impagadas en rendimientos del capital inmobiliario).

b) El informe del mes se centra en el ISD, huérfano este mes en reseña jurisprudencial, abordando la tributación de determinados legados especialmente complejos fiscalmente. Entre otros: legado de cosa ajena, de bienes gananciales, de metálico, de parte alícuota y de renta o pensión .

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

Espero que os sea de utilidad.

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS DE AGOSTO.

A) ESTADO. Bélgica: modificación convenio fiscal

B) CANARIAS. Modificación del Reglamento de gestión de los tributos derivados del Régimen Económico y Fiscal de Canarias.

C) PAÍS VASCO. ÁLAVA.- Impuesto sobre el Patrimonio e IIVTNU.

PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ITP Y AJD. 

.- TSJ DE MADRID. SENTENCIA DE 14/3/2018, ROJ 3047/2018. AJD. La carta de pago de un precio aplazado sin condición resolutoria en escritura pública derivado de la compraventa de un inmueble formalizada en escritura pública incide en AJD.

.- TSJ DE MADRID. SENTENCIA DE 5/7/2018. ROJ 6689/2018. AJD. La transmisión de una oficina de farmacia no devenga AJD en cuanto que la inscripción de la misma en el Registro de Bienes Muebles es inespecífica: no tiene carácter preceptivo, ni constitutivo y no rigen los principios registrales.

.- TSJ MADRID, SENTENCIA DE 4/7/2018, ROJ 6686/2018. AJD Y TPO: disolución de comunidad con adjudicación a dos de los tres comuneros pagando al tercero su haber en metálico: queda sujeta a TPO como transmisión de cuotas.

.- CONSULTA DGT V1915-18, DE 29/6/2018. AJD. La base imponible en la cesión de créditos hipotecarios sujeta a AJD está constituida por el capital pendiente y la parte proporcional por intereses correspondientes al mismo, además de las costas. En todo caso, se deben excluir las partidas garantizadas que hayan sido declarados no conformes a derecho por sentencia firme.

.- CONSULTA DGT V1675-18. AJD. Los préstamos hipotecarios sujetos a AJD concedidos para financiar adquisiciones a la SAREB están exentos.

B) IVA.

.- CONSULTA DGT V1546-18, DE 6/6/2018. IVA. La transmisión de parcelas edificables por ayuntamientos integradas en el patrimonio municipal del suelo forma parte de su actividad empresarial y queda sujeta y no exenta de IVA.

C) IRPF.

.- CONSULTA DGT V1525-18, DE 5/6/2018. IRPF. Las donaciones no pueden generar pérdidas patrimoniales.

.- CONSULTA DGT V1559-18, DE 6/6/2018. IRPF. Rendimientos de actividades económicas. Los gastos de comidas con clientes son deducibles por los autónomos siempre que tengan correlación con los ingresos, no excedan del límite del 1% de la cifra de negocios y estén justificados.

.- CONSULTA DGT V1638-18, DE 12/6/2018. IRPF. Rendimientos del capital inmobiliario. Régimen fiscal en los arrendamientos de las rentas devengadas y no cobradas: se deben computar como ingresos y deducirse como gasto los saldos de dudoso cobro transcurridos 6 meses.

.- CONSULTA DGT V1511-18, DE 5/6/2018. IRPF/IS: las sociedades civiles formadas por la unión de dos notarios no tributan en el IS; tributa cada notario en su IRPF.

D) PLUSVALÍA MUNICIPAL (IMIVTNU).

.- CONSULTA DGT 0028-18, DE 15/6/2018. La fecha de devengo de la plusvalía municipal en las sucesiones es la de fallecimiento del causante.

.- CONSULTA DGT 1817/2018, de 21/6/2018. La fecha de devengo de la plusvalía municipal en la adjudicación judicial de inmuebles es la expedición del testimonio del auto de adjudicación por el Secretario Judicial.

PARTE TERCERA. INFORME DEL MES:

TRIBUTACIÓN DE LOS LEGADOS DE PARTE ALÍCUOTA Y DE LEGÍTIMA, DE COSA AJENA, DE BIENES GANANCIALES, DE RENTAS, DE METÁLICO, DISTRIBUCIÓN DE TODA LA HERENCIA EN LEGADOS.

 

DESARROLLO DEL INFORME.

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS DE AGOSTO.

A) ESTADO. 

Bélgica: modificación convenio fiscal

Protocolo que modifica el Convenio entre el Reino de España y el Reino de Bélgica tendente a evitar la doble imposición y prevenir la evasión y el fraude fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y el Protocolo, firmados en Bruselas el 14 de junio de 1995, modificados por el Protocolo firmado en Madrid el 22 de junio de 2000 y por el Protocolo hecho en Bruselas el 2 de diciembre de 2009, hecho en Madrid el 15 de abril de 2014.

Ver breve resumen

B) CANARIAS.

Decreto 111/2018, de 30 de julio (BOC 7/8/2018) , que modifica el Decreto 268/2011, de 4 de agosto, por el que se aprueba el Reglamento de gestión de los tributos derivados del Régimen Económico y Fiscal de Canarias.

C) PAÍS VASCO. 

ÁLAVA.- Decreto Foral 41/2018, del Consejo de Gobierno Foral de 3 de agosto (BOTHA 10/8/2018) por el que se aprueba la modificación de diversas disposiciones reglamentarias y la regulación de aspectos concretos del Impuesto sobre el Patrimonio y del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana para adecuar su contenido a la Norma Foral de adaptación del sistema tributario de Álava al Derecho Civil Vasco.

 

PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ITP Y AJD.

.- TSJ DE MADRID. SENTENCIA DE 14/3/2018, ROJ 3047/2018. AJD. La carta de pago de un precio aplazado sin condición resolutoria en escritura pública derivado de la compraventa de un inmueble formalizada en escritura pública incide en AJD.

(….) PRIMERO.- Es objeto del presente recurso contencioso-administrativo la resolución del TEAR de Madrid de 30 de junio de 2017, por la que se estima la reclamación económico-administrativa NUM000 interpuesta por D. Julio , contra la liquidación provisional por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad AJD, recaída en Expediente NUM001 , por importe de 32.865,80 euros.

Exponemos a continuación los hechos más importantes para la resolución de la controversia, y que se derivan del expediente administrativo:

La liquidación que se impugna se ha girado por la modalidad de AJD, al tipo del 1%, sobre una base liquidable de 2.892.000 euros, con resultado a ingresar de 32.865,80 euros; y es consecuencia de una Escritura de carta de pago de precio aplazado otorgada ante el Notario de Madrid, Sr. Bolás, el 16 de septiembre de 2010, número de protocolo 1.766.

Esta Escritura es subsiguiente a otra anterior de compraventa de inmueble, otorgada ante el mismo Notario, el 7 de abril de 2010, que era la número 685/2010 de su protocolo, que estuvo sujeta al impuesto por el concepto de actos jurídicos documentados. En la misma se pactó la venta de un inmueble, con pago de una parte del precio y con aplazamiento de otra parte, en concreto de la cantidad de 2.892.000 euros hasta el 16 de septiembre de 2010, con la garantía de un aval bancario entregado por el comprador al vendedor en aquel acto. En la Escritura

igualmente se pactó que el vendedor podría seguir ocupando la finca «en precario», sin ningún título jurídico, hasta el momento en que se pagara el precio aplazado el día 16 de septiembre de 2010, estableciéndose, para el caso de que no liberara la vivienda en esa fecha, una obligación de indemnizar, y para garantizar el eventual deber de pagar la indemnización, el vendedor entregó al comprador otro aval bancario, sin constituir ningún otro tipo de garantía real.

En la Escritura de carta de pago de 16 de septiembre de 2010 resulta que la parte vendedora reconoce haber recibido de la parte adquirente la cantidad que había quedado aplazada del precio a pagar al formalizarse la escritura de compraventa, otorgando a favor de la compradora la más eficaz carta de pago.

Contra la liquidación se interpuso reclamación económico-administrativa por D. Julio .

El TEAR estima la reclamación. Señala que un caso semejante al que ahora se discute fue tratado en resolución de 10 de septiembre de 1999 del TEAC y que falta en el supuesto enjuiciado el requisito exigido en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto ITP-AJD de que se trate de un acto inscribible, pues lo que ha de ser objeto de inscripción registral es el dominio, adquirido por mérito de la primitiva escritura de compraventa, pero no la constancia del pago aplazado recibido con anterioridad a la escritura de carta de pago, como es el

caso. Nos encontramos ante una declaración de voluntad emitida por el acreedor por la que reconoce haber percibido la integridad del pago que en su día, al otorgarse el negocio del que deriva, se convino sujeto a plazo, siendo por ello una operación no independiente en cuanto tiene por causa otro negocio anterior (éste sí inscribible y sujeto al Impuesto). El pago aplazado no se garantizó mediante condición resolutoria explícita. La ausencia de tal carga o gravamen impide considerar el carácter inscribible del acto o negocio al no producir perjuicio para terceros de conformidad con lo dispuesto en el artículo 11 de la Ley Hipotecaria , sin perjuicio de que pueda ser objeto de nota marginal.

La Administración recurrente solicita que se anule la resolución del TEAR recurrida y que se confirme la liquidación impugnada. Alega, en esencia, que en el presente caso el requisito discutido para la tributación de la escritura pública otorgada por AJD es el carácter inscribible de la operación. Entiende que, de conformidad con el artículo 11 de la Ley Hipotecaria , el efecto registral excluido en caso de no darse a la falta de pago el carácter de condición resolutoria explícita es la eficacia erga omnes o en perjuicio de tercero, pero nada se dice

acerca de la posibilidad de inscribir el pago del precio aplazado. Frente a ello, de conformidad con el artículo 58.1 del Decreto de 14 de febrero de 1947 por el que se aprueba el Reglamento Hipotecario (en adelante, RH), el pago del precio aplazado es susceptible de acceder al Registro de la Propiedad por medio de nota marginal.

SEGUNDO.- La cuestión controvertida ha sido objeto de examen y pronunciamiento en la sentencia de fecha doce de noviembre de dos mil trece, nº 1301/2013, nº de Recurso: 692/2010, de esta misma Sala, Sección 9 ª (Roj: STSJ M 17600/2013) en los siguientes términos:

«…QUINTO.- Para dar adecuada respuesta al debate suscitado en los términos en que nos viene planteado por la tesis de los argumentos de la recurrente y de su oposición a ellos, es necesario precisar que la única cuestión suscitada en el actual recurso consiste en determinar si el otorgamiento en escritura pública de una carta de pago resulta exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad «actos jurídicos documentados».

El 31.2º del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados establece que son requisitos determinantes de la sujeción a la modalidad impositiva de Actos Jurídicos Documentados en lo que se refiere a los documentos notariales : a) que se trate de primera copia de escritura o acta notarial – no, por tanto, de instrumento público de cualquier otra naturaleza -; b) que tenga por objeto cantidad o cosa valuable; c) que

constituya un acto o contrato inscribible en el Registro de la Propiedad, Mercantil o de la Propiedad Industrial; y d) que no esté sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni a los de Transmisiones Patrimoniales Onerosas u Operaciones Societarias.

En realidad, de todos estos requisitos el fundamental para que se produzca la sujeción al Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, cuota gradual por documentos notariales, será que el acto que éstos reflejen tenga por objeto cantidad o cosa valuable, en los términos definidos en el art. 30 del Texto Refundido de referencian y además que sean inscribibles.

El Artículo 58.1º del Decreto de 14 de febrero de 1947 , por el que se aprueba el Reglamento Hipotecario establece que «Se hará constar por medio de una nota marginal, siempre que los interesados lo reclamen o el Juez o el Tribunal lo mande, el pago de cualquier cantidad que haga el adquirente después de la inscripción por cuenta o saldo del precio en la venta o de abono de diferencias en la permuta o adjudicación en el pago. Igualmente bastará la extensión de una nota marginal cuando así especialmente lo establezca alguna Ley».

La norma tributaria no exige como requisito para la sujeción al tributo, que el acto llegue a inscribirse en el Registro, sino tan solo que sea posible su inscripción, como en este caso sucede, por lo que procede desestimar el recurso.»

Por lo expuesto, no podemos acoger la tesis de la resolución recurrida sobre la no sujeción en base a una interpretación restrictiva del término inscribible, por considerar que el concepto inscribible utilizado en el art. 31.2 del Texto Refundido del Impuesto se extiende a cualquiera de las modalidades registrales previstas por la normativa hipotecaria (inscripciones , anotaciones preventivas, asientos y presentación, cancelaciones y notas marginales ) (…)

Comentario:

Contra el criterio del TEAR de Madrid, el TSJ de la Villa y Corte considera que la carta de pago de precio aplazado derivada de compraventa de inmuebles formalizada en escritura pública, sin que el precio aplazado estuviese garantizado con condición resolutoria explícita del art. 11 de la LH o hipoteca, incide en AJD porque determina la práctica de la nota marginal del precio aplazado en el registro prevista en el art. 58.1 del RH.

Pues bien, ante lo absurdo de la cuestión (extensión de una nota marginal secuela de la inscripción de la compraventa que ni quita ni pone a efectos sustantivos ni registrales) deberemos acudir a la instancia con firma legitimada, respecto de la cual no sé si es o no inscribible, pero en el fondo me da igual porque el registro de la propiedad es un registro de titularidades y gravámenes para el que las vicisitudes de un derecho personal de crédito son indiferentes.

.- TSJ DE MADRID. SENTENCIA DE 5/7/2018. ROJ 6689/2018. AJD. La transmisión de una oficina de farmacia no devenga AJD en cuanto que la inscripción de la misma en el Registro de Bienes Muebles es inespecífica: no tiene carácter preceptivo, ni constitutivo y no rigen los principios registrales.

» PRIMERO.- Se impugna en esta litis la Resolución desestimatoria de 31 de agosto de 2017 del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid, En relación con dos liquidaciones del ITPAJD practicadas en el expediente NUM000 ( artículo 31.2 del RD Legislativo 1/1993 ).

Consta en la Resolución lo siguiente:

-Con fecha 2 de junio de 2015 se formalizó escritura de cesión de oficina de Farmacia otorgada por Doña Dulce …. A favor de Doña Almudena -aquí reclamante-, por la que se cede la citada oficina de farmacia valorándose la operación en un total de 660.389,10 euros.

-Por la recurrente se presentó autoliquidación en concepto de Transmisión patrimonial y transmisión sobre muebles, ambas presentadas como no sujetas.

-Por la administración se giran sendas liquidaciones provisionales del ITPAJD relativas a la escritura referenciada por importes de 4.908,63 y 311,20 euros resultantes de aplicar un tipo impositivo del 0,75% a las bases liquidables declaradas de 622.000 y 39.434,79 euros.

En la FUNDAMENTACIÓN JURÍDICA DE LA RESOLUCIÓN SE DICE:

-Si bien dicha operación no es inscribible al menos de manera preceptiva, si es susceptible de inscripción en el Registro de Bienes Muebles por lo que reúne los requisitos del art. 31.2 del RD Legislativo por el que se aprueba el TR de la Ley del ITPAJD.

-Resulta suficiente el carácter inscribible del acto o contrato tanto si la inscripción es preceptiva como si es facultativa.(…)

QUINTO.- Como ya se ha dicho, por la recurrente se han citado sentencias del TSJ de Valencia y por la CAM sentencias del TSJ de Extremadura y a la vista de lo allí resuelto y de la normativa citada debemos resolver en los siguientes términos: En principio, respecto de los documentos inscribibles, se ha de considerar, en general, la sujeción del acto al tributo. Es decir, respecto de la posibilidad de inscripción en el Registro, la doctrina expuesta por el Tribunal Supremo, Sala Tercera, Sección 2ª, en su Sentencia de 13 de septiembre de

2013, recurso 4600/2012 (Ponente: Emilio Frías Ponce) es que a efectos del hecho imponible del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, cuota variable, documentos notariales, no es necesario que el acto o negocio se inscriba , bastando que sea inscribible, al devengarse el día en que se formaliza el acto, siendo la instrumentalización el objeto del impuesto y no el negocio jurídico.

Sin embargo, en el supuesto concreto de la transmisión de oficina de farmacia debe tenerse en cuenta que en la Comunidad de Madrid y a diferencia de lo que ocurre en la Comunidad de Extremadura, dicho acto no tiene por qué ser inscrito en Registro alguno.

Esta es, en síntesis la diferencia existente entre ambas regulaciones autonómicas, por cuanto que en principio dicha transmisión solo deberá ser objeto de registro sanitario ( en concreto el DECRETO 65/2009, de 9 de julio, del Consejo de Gobierno, por el que se regulan los procedimientos de certificación de las oficinas de farmacia y servicios de farmacia que elaboren fórmulas magistrales y preparados oficinales y de autorización para la elaboración a terceros, y se crea el Registro correspondiente, establece que tiene por objeto «establecer el procedimiento para la certificación de los niveles de elaboración de fórmulas magistrales y preparados oficinales en las oficinas de farmacia y servicios de farmacia» y para ello crea «un registro de las oficinas de farmacia y servicios de farmacia certificados para la elaboración de fórmulas magistrales y preparados oficinales»).

Por lo tanto procede acoger la solución a la que se ha llegado en el TSJ de Valencia por cuanto que se está ante situaciones idénticas en ambas comunidades y por todo ello estimar la demanda.

Comentario:

La transmisión de las oficinas de farmacia, que siempre implican un cierto monto económico, es recurrentemente objeto de controversia.

Ordinariamente constituyen un supuesto de transmisión de unidad económica o rama de actividad no sujeta al IVA (art. 7 de la LIVA) con sus repercusiones en ITP y AJD:

.- En TPO resultan no sujetas de acuerdo con el art. 7.5 del TR, salvo en lo relativo a los inmuebles comprendidos en la transmisión ( si bien, respecto de los inmuebles, la sentencia del TS de 17/12/2012 la considera un supuesto de transmisión de patrimonio de un negocio profesional y no empresarial, apuntando la no sujeción de los inmuebles a TPO).

.- En AJD la eventual inscripción en el Registro de Bienes Muebles, no sólo es meramente potestativa, sino que no atribuye ninguna consecuencia ni efecto registral como estableció la resolución de la DGRN de 1 de febrero de 2012, siendo, por tanto, perfectamente superflua o inespecífica. En consecuencia, no hay presupuesto que justifique la exacción de AJD. Sólo en aquellas CCAA como Extremadura donde la norma de Derecho Público exige la inscripción en el Registro de Bienes Muebles, estará justificado el devengo por AJD.

.- TSJ MADRID, SENTENCIA DE 4/7/2018, ROJ 6686/2018. AJD Y TPO: disolución de comunidad con adjudicación a dos de los tres comuneros pagando al tercero su haber en metálico: queda sujeta a TPO como transmisión de cuotas.  

(…) SEGUNDO.- La cuestión planteada en el presente recurso ha sido resuelta por el Tribunal Supremo, en sentencia dictada en Recurso de Casación en Unificación de Doctrina, de fecha 12 de diciembre de 2012, rec. 158/2011 .

La Sala de Instancia estimó el recurso y anuló la resolución por no ser ajustada a derecho, declarando el que tiene la recurrente a obtener la devolución de ingresos indebidos solicitada por no estar sujeto a tributación por el concepto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas el exceso de adjudicación declarado resultante de la disolución de la comunidad por la recurrente practicada; estableciendo el Tribunal Supremo que «El artículo 7.2 B) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre EDL 1993/17918 , establece: «… B) Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821 , 829 , 1056 (segundo) y 1062 (primero) del Código Civil y disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento…».

_Por su parte, el artículo 1062 del Código Civil afirma: «Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero. Pero bastará que uno solo de los herederos pida su venta en pública subasta y con admisión de licitadores extraños, para que así se haga».

CUARTO.- La excepción prevista en el artículo 7.2 B) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre requiere que se produzca, en el supuesto del artículo 1062 del Código Civil , la adjudicación a «uno».

En el litigio que decidimos los hechos relevantes son los siguientes:

A) Se trata de 4 inmuebles sobre los que hay constituida una comunidad hereditaria integrada por cuatro hermanos, correspondiendo a cada uno de ellos una cuarta parte, en cada uno de los inmuebles.

B) El exceso controvertido se produce como consecuencia de la transmisión de su parte en la comunidad de dos hermanos a un tercero.

C) Por efecto de la operación descrita la comunidad no desaparece, sino que queda constituida por un hermano que ahora tiene 3/4 partes de la comunidad en todos los inmuebles, cuya contemplación unitaria no ha sido discutida, y, otro, al que corresponde 1/4 parte restante.

QUINTO.- Es claro que por la operación descrita no se produce la «adjudicación a uno» que es la previsión contenida en el artículo 1062.1 del Código Civil y a la que se remite el citado artículo 7.2 B del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre .

Lo que aquí realmente se ha producido es una transmisión de cuotas en la comunidad de bienes, sin que ésta desaparezca.

A nuestro entender esta situación no es la prevista en el artículo 7.2 B) del texto citado. Contrariamente, tiene su asiento en el apartado uno del artículo 7 que considera transmisiones patrimoniales, sujetas al Impuesto, las que lo son de toda clase de «bienes y derechos» que integren el patrimonio.»

(…) «En el caso que nos ocupa se otorgó con fecha 3 de abril de 2012 escritura de extinción parcial del condominio existente entre los reclamantes sobre las tres fincas descritas en la citada escritura. Doña Antonieta desea cesar en el pro indiviso existente sobre dichas fincas, mediante la adjudicación de su participación (una mitad indivisa de cada una de ellas) a los restantes partícipes y compensación en metálico, que asciende a 1.200.000 euros en total. No se produce pues la disolución de la comunidad de bienes, sino una transmisión de cuotas de participación indivisas sobre un inmueble.»(….)

 «La reorganización de porcentajes y participaciones en el pro indiviso no determina la extinción o disolución de aquel a resultas de tal operación notarial, por lo que la verdadera naturaleza del hecho o negocio jurídico acaecido determina una trasmisión patrimonial onerosa entre condominios y por tanto sujeto a ITP modalidad TPO al tipo que le es propio. Lo esencial es que no se ha extinguido la comunidad de bienes, que permanece con los comuneros que han adquirido las cuotas de la transmitente.»

Comentario:

Se sustenta el TSJ en la sentencia del TS de 12/12/2012 que exige, atendiendo a la literalidad de los arts. 1062, 1056, 821 y 829 del CC que, de haber exceso de adjudicación declarado, la adjudicación se debe concretar en un único comunero que compense a los otros, además de en la indivisibilidad. De ser varios los que permanecen en la comunidad lo considera adquisición de cuotas del saliente sujeta a TPO.

Criterio razonable el del TSJ. Lo lamentable del caso es que todavía hay una enorme confusión entre cuando estamos en una disolución de comunidad proporcional a los haberes ( aunque sea parcial) y cuando ante una disolución de comunidad con exceso de adjudicación declarado, donde para mantener la no sujeción a TPO del art. 7.2 B) del TRITPAJD parece inexcusable la adjudicación a un único comunero justificada en la indivisibilidad.

.- CONSULTA DGT V1915-18, DE 29/6/2018. AJD. La base imponible en la cesión de créditos hipotecarios sujeta a AJD está constituida por el capital pendiente y la parte proporcional por intereses correspondientes al mismo, además de las costas. En todo caso, se deben excluir las partidas garantizadas que hayan sido declarados no conformes a derecho por sentencia firme.

HECHOS: La entidad consultante se plantea la posibilidad de adquirir préstamos con garantía hipotecaria documentándose estas operaciones en escritura pública. En algunos casos el capital pendiente de amortización podría ser inferior a la responsabilidad hipotecaria que figura inscrita en el registro de la propiedad como consecuencia de los pagos efectuados por el deudor. En ocasiones los tipos de interés y las costas fijadas en las cláusulas son considerados nulos por la jurisprudencia del Tribunal Supremo.

CUESTIÓN: Base Imponible de la cesión de un crédito garantizado con hipoteca.

CONTESTACIÓN:

(….) «La cuestión planteada en el escrito de consulta ya ha sido resuelta por este Centro Directivo en numerosas resoluciones en contestación a consultas vinculantes. Entre ellas la resolución V0966-15 y la V1079-15. En primer lugar cabe indicar que, dado que el cedente es un empresario o profesional en el desarrollo de su actividad, la operación estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, lo que hace que no pueda estar sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados – en adelante ITPAJD. Establecido lo anterior, la escritura de la cesión de los citados préstamos hipotecarios, cumple con todos los requisitos para estar sujeta a las dos cuotas –fija y gradual– de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, puesto que se trata de una escritura notarial, que contiene objeto, cantidad o cosa valuable, inscribible en el Registro de la Propiedad y que no está sujeta a las otras dos modalidades del ITPAJD ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Respecto a la cuota gradual de documentos notariales, partimos de que, como se ha establecido en reiteradas ocasiones en resoluciones judiciales, la base imponible no es el precio satisfecho por la cesionaria (adquirente) de los créditos, sino el importe garantizado con la hipoteca, como establece el artículo 30.1 del TRLITPAJD, transcrito anteriormente, y que, lógicamente, es el criterio de esta Dirección General, que viene manteniendo que “la base imponible estará constituida por la total cantidad garantizada”. En cuanto a la interpretación que debe darse a esta última frase, resulta conveniente precisar si “la total cantidad garantizada” se refiere a la pendiente de amortización en la fecha de la cesión –más los correspondientes intereses, costas, etc.–, o, por el contrario, la base imponible equivaldrá al importe total de la garantía constituida en su momento a favor del cedente por el deudor (prestatario).

A este respecto, cabe señalar que esta Dirección General ya ha manifestado en informe dirigido a algunas Comunidades Autónomas, en relación con la modificación de plazos y otros aspectos de los préstamos hipotecarios que la base imponible estaría constituida “por el importe total garantizado, con independencia de que tal importe sea igual, mayor o menor que el que garantizaba el préstamo hipotecario o crédito hipotecario que se ha novado”, sin establecer una necesaria equivalencia entre la base imponible y el importe de la garantía constituida en su momento a favor del cedente por el (prestatario). Idéntico criterio se ha mantenido en sucesivas resoluciones de contestación a consulta, de las que cabe citar las siguientes: V0825-11, de 30 de marzo de 2011, V0612-12, y V0613-12, ambas de 22 de marzo de 2012, V1935-13 de 10 de junio de 2013, V3049-13 de 11 de octubre de 2013, y, especialmente, V1221-14, de 5 de mayo de 2014.

El citado criterio se sustenta en que, según el artículo 122 de la Ley Hipotecaria (Decreto de 8 de febrero de 1946, por el que se aprueba la nueva redacción oficial de la Ley Hipotecaria): “La hipoteca subsistirá íntegra, mientras no se cancele, sobre la totalidad de los bienes hipotecados, aunque se reduzca la obligación garantizada, y sobre cualquiera parte de los mismos bienes que se conserve, aunque la restante haya desaparecido; pero sin perjuicio de lo que se dispone en los dos siguientes artículos”, lo que determina que la obligación garantizada va disminuyendo a medida que se amorticen parcialmente los préstamos, puesto que el principal pasa a ser el que quede pendiente de pago en cada momento, debiendo calcularse a tal momento el importe de los intereses, costas y gastos que se hubieran pactado.

En suma, debe afirmarse que, en la cesión de préstamos hipotecarios, la base imponible estará integrada por la total cantidad garantizada, constituida por el importe del préstamo pendiente de amortización en la fecha de la cesión y los correspondientes intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos, que se hubieran establecido, teniendo presente que no se podrán incluir intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento y otros conceptos análogos que no sean considerados legales o hayan sido declarados no conformes a derecho por sentencia firme.»

Comentario:

Consulta que aborda la cuestión, desde mi punto de vista tan mal resuelta por la DGT, de la cesión de créditos hipotecarios entre sujetos pasivos de IVA en el ejercicio de la actividad y que, en consecuencia, incide en AJD.

Pues bien, considera la DGT que para determinar la base imponible de la cesión de los mismos hay que atender a la responsabilidad hipotecaria si bien, puntualiza en este caso que:

.- Debe atenderse al capital pendiente y parte proporcional de intereses ordinarios y de demora correspondiente al pendiente y costas.

.- Deben excluirse las partidas declaradas no conformes a derecho por sentencia firme.

Olvida la DGT que, aunque el art. 30.1 en sede de AJD se refiere en efecto a que la base imponible de los derechos reales de garantía es la responsabilidad hipotecaria, en este caso no estamos ante una constitución de los mismos, sino a una cesión de créditos dotados de garantía hipotecaria, no siendo pues aplicable dicha regla.

Es obvio que una cesión de créditos, aunque tengan garantía hipotecaria, puede tener un «valor real» muy inferior a la responsabilidad hipotecaria vigente del mismo y no hay apoyo normativo para extender a su cesión la regla aplicable a su constitución.

.- CONSULTA DGT V1675-18. AJD. Los préstamos hipotecarios sujetos a AJD concedidos para financiar adquisiciones a la SAREB están exentos.

HECHOS: El consultante va a formalizar próximamente la compraventa de una vivienda procedente del SAREB. Se trata de una vivienda de obra nueva para cuya financiación solicitaría un préstamo hipotecario.

CUESTIÓN:

1.- Confirmar que la constitución de la hipoteca estará exenta del Impuesto de Actos Jurídicos Documentados en virtud de lo dispuesto en la Ley 9/2012 de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito que, en su disposición adicional vigésima primera establece el régimen fiscal de la sociedad de gestión de activos procedentes de la reestructuración.

2.- En tal caso, que pasos debería seguir el día de formalización de la hipoteca, documento a presentar en la Hacienda autonómica, etc…

3.- En el caso de que el consultante se subrogase en el préstamo del promotor, si el referido préstamo no cubriera el total de la deuda, sino el 80%, se produciría una subrogación por una cantidad (la cual no tributará por Acatos Jurídicos Documentados) y para el resto de financiación se llevaría a cabo un ampliación-novación del préstamo inicial. ¿Debería en este caso pagarse el citado impuesto por la parte de préstamo que no cubre la subrogación del promotor o, estaría exenta por tratarse de la ampliación de garantía constituida?

CONTESTACIÓN:

1.- Conforme al art. 45.I.B.25 del TRITP y AJD y la DA 21 de la Ley 9/2012, la DGT concluye que «es de aplicación la exención de la cuota gradual del documento notarial, de la modalidad de Actos Jurídicos Documentos del ITP y AJD, en la constitución de garantías para la financiación de las adquisiciones de bienes inmuebles a la SAREB, con independencia de quien sea el sujeto pasivo de la operación, habiéndose manifestado anteriormente en este sentido en la consulta vinculante V-4160-16.»

2.- Subrogación en el préstamo al promotor. (….)En el supuesto de la subrogación del adquirente en la posición del vendedor, quedando obligado a la devolución del crédito garantizado con hipoteca, es criterio mantenido reiteradamente por esta Dirección General que la subrogación de un tercero en las responsabilidades hipotecarias del vendedor no constituye hecho imponible del título transmisiones patrimoniales onerosas, que solo grava, de acuerdo con el contenido de los artículos 7 y 16 del Texto Refundido, la subrogación en los derechos de un tercero acreedor, y, por otro lado, al no producir una inscripción distinta de la que origina la propia transmisión del inmueble no verifica los requisitos del artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD y, por lo tanto, no está sujeta al gravamen gradual de actos jurídicos documentados.

3.- Ampliación del préstamo inicial. Conforme al principio de interpretación jurídica de que “quien puede lo más puede lo menos”, debe entenderse que si está exenta la constitución de un préstamo hipotecario como se ha establecido en el apartado 1 de esta contestación, igualmente lo estará la ampliación de un préstamo ya constituido.

Comentario:

Esta exención paradójicamente constituye un privilegio fiscal para los adquirentes con préstamos hipotecarios a la SAREB por mor de los vericuetos normativos. Y si lo está la constitución, por ende, la ampliación. Bienvenida sea, aunque costó que la administración la aceptase.

La subrogación pasiva de deudor en compraventas con asunción del préstamo hipotecario queda en general no sujeta, no sólo en el caso de la SAREB.

 B) IVA.

.- CONSULTA DGT V1546-18, DE 6/6/2018. IVA. La transmisión de parcelas edificables por ayuntamientos integradas en el patrimonio municipal del suelo forma parte de su actividad empresarial y queda sujeta y no exenta de IVA.

HECHOS: El consultante es un Ayuntamiento que ha sido condenado judicialmente a la adjudicación a la entidad demandante de los aprovechamientos que le correspondían a esta última en el ámbito de un Proyecto de parcelación derivados de la aportación de terrenos realizada con carácter previo por dicha entidad.

No obstante, al tiempo de tener que ejecutar la citada sentencia resultaba imposible materialmente proceder a dicha adjudicación dentro del mismo Proyecto de parcelación de manera que el Ayuntamiento consultante fue condenado a la entrega de otros terrenos municipales.

Finalmente, ambas partes acordaron la entrega de dos parcelas situadas en otros sectores urbanísticos distintos al original.

CUESTIÓN: Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la entrega de las referidas parcelas.

CONTESTACIÓN:

(…) En este sentido, esta Dirección General ha considerado reiteradamente que, en general, las entregas de parcelas o terrenos efectuadas por entidades públicas se realizan en el ejercicio de una actividad empresarial o profesional en los siguientes casos:

a) Cuando las parcelas transmitidas estuviesen afectas a una actividad empresarial o profesional desarrollada por la entidad pública.

b) Cuando las parcelas transmitidas fuesen terrenos que hubieran sido urbanizados por dicha entidad.

c) Cuando la realización de las propias transmisiones de parcelas efectuadas por la Administración Pública determinase por sí mismas el desarrollo de una actividad empresarial, al implicar la ordenación de un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para intervenir en la producción o distribución de bienes o de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de la actividad.

(….) Esta Dirección General ya ha manifestado en su Resolución 2/2000, de 22 de diciembre, relativa a las cesiones obligatorias de terrenos a los Ayuntamientos y a las transmisiones de terrenos por parte de los mismos, que “los terrenos que se incorporan al patrimonio municipal en virtud de la citada cesión obligatoria forman parte, en todo caso y sin excepción, de un patrimonio empresarial, por lo que la posterior transmisión de los mismos habrá de considerarse efectuada por parte del Ayuntamiento transmitente en el desarrollo de una actividad empresarial, quedando sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido sin excepción.”.

De lo anterior se deduce que el patrimonio municipal del suelo constituye, sin excepción, un patrimonio empresarial, por lo que todas las actividades que se lleven a cabo con el fin de gestionar dicho patrimonio tendrán, de igual forma, carácter empresarial.

Por tanto, de acuerdo con lo señalado con anterioridad, la operación objeto de consulta, según parece desprenderse del escrito de consulta, se realiza en el ejercicio de la actividad de gestión del patrimonio municipal del suelo, por lo que dicha operación tiene la calificación de empresarial y estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

(…) Por otra parte, es importante señalar que la entrega de los terrenos afectos a la actividad empresarial o profesional del transmitente puede realizarse, a su vez, en tres momentos diferentes lo que determinará distinto tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido:

a) Antes de que se haya iniciado el proceso urbanizador, en cuyo caso el objeto de la entrega serán terrenos que se encuentran en la situación básica de suelo rural conforme a lo previsto en el artículo 21 del Real Decreto Legislativo 7/2015, de 30 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Suelo y Rehabilitación Urbana (BOE de 31 de octubre).

b) Una vez que ya se ha iniciado el proceso urbanizador o cuando esté ya finalizado, pero sin tener los terrenos la condición de solares, en cuyo caso el objeto de entrega son terrenos en curso de urbanización o urbanizados.

c) Cuando los terrenos objeto de transmisión son ya solares u otros terrenos edificables, en los términos previstos en la Ley, por contar con la pertinente licencia administrativa para edificar.

En este sentido, según se manifiesta en el escrito de consulta, los inmuebles que van a ser entregados por el Ayuntamiento consultante tienen la consideración de solares edificables de manera que no resultaría de aplicación la referida exención y la entrega de los terrenos quedaría sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, por lo que dicho Ayuntamiento deberá repercutir en factura el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo general del 21 por ciento a su destinatario con ocasión de su transmisión, de conformidad con lo establecido en las artículos 88 y 90 de la Ley 37/1992.

COMENTARIO:

Digna de reseña la consulta en cuanto clarifica los supuestos en que la actuación de los Ayuntamientos tiene carácter empresarial y, por ende, su incidencia, en el IVA. Así:

.- Los terrenos integrantes del Patrimonio Municipal del Suelo integran un patrimonio empresarial y las actuaciones municipales respecto de los mismos inciden en el IVA, aplicándose las reglas generales del IVA para su transmisión:

.- Exentos: suelo rural y urbanos destinados a parques, jardines o viales.

.- No exentos: terrenos en curso de urbanización, solares y terrenos edificables por contar con la pertinente licencia.

 

C) IRPF.

.- CONSULTA DGT V1525-18, DE 5/6/2018. IRPF. Las donaciones no pueden generar pérdidas patrimoniales.

HECHOS: El consultante quiere donar a su cónyuge una vivienda, que dará lugar a la obtención de una pérdida patrimonial.

CUESTIÓN PLANTEADA: Si la pérdida ocasionada con la donación, la puede compensar con la ganancia patrimonial obtenida por la venta de otra vivienda.

CONTESTACIÓN: En el apartado 5, letra c, del artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación de los impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre) se establece que no se computarán como pérdidas patrimoniales:

“c) Las debidas a transmisiones lucrativas por actos ínter vivos o a liberalidades.”

Es decir, que las pérdidas patrimoniales que se pudieran producir a un contribuyente como consecuencia de la donación de un elemento patrimonial no podrán computarse al realizar la liquidación del Impuesto, por lo que no se podrán compensar las pérdidas patrimoniales que deriven de la donación de elementos patrimoniales con las ganancias patrimoniales que el contribuyente haya podido obtener.

Comentario:

El civil y el fiscal siguen muchas veces senderos distintos. Testimonio de ello son las donaciones que civilmente implican un empobrecimiento para el donante, pero fiscalmente nunca pueden conllevar pérdidas patrimoniales, exclusivamente ganancias o ni una cosa ni otra cuando el valor de la donación sea inferior o igual al valor de adquisición.

.- CONSULTA DGT V1559-18, DE 6/6/2018. IRPF. Rendimientos de actividades económicas. Los gastos de comidas con clientes son deducibles por los autónomos siempre que tengan correlación con los ingresos, no excedan del límite del 1% de la cifra de negocios y estén justificados.

HECHOS: Profesional autónomo encuadrado en el epígrafe 751 Profesionales de la publicidad y relaciones públicas que tiene facturas de gastos de comidas con clientes.

CUESTIÓN: Posibilidad de deducir en el IRPF los citados gastos.

CONTESTACIÓN: (….) La deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquéllos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.

Conforme con lo anterior, y en atención al principio de correlación de ingresos y gastos, los gastos correspondientes a comidas con clientes en restaurantes motivados por el desarrollo de su actividad, se considerarán fiscalmente deducibles cuando vengan exigidos por el desarrollo de la actividad, siempre que, además, cumplan los demás requisitos legales y reglamentarios, entre los que se encuentra el límite del 1 por ciento del importe neto de la cifra de negocios del periodo impositivo previsto en el anteriormente reproducido artículo 15 de la LIS.

Esta correlación deberá probarse por cualquiera de los medios generalmente admitidos en derecho, siendo competencia de los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria la valoración de las pruebas aportadas. En el caso de que no existiese vinculación o ésta no fuese suficientemente probada, tales gastos no podrán considerarse fiscalmente deducibles de la actividad económica.

Comentario:

Por tanto, deducibilidad siempre que haya justificación, correlación con ingresos y límite del 1% del importe neto de la cifra de negocio del período impositivo. Recordar que el IVA de estos gastos no es deducible en dicho tributo, por lo que constituye mayor gasto en IRPF.

La exigencia de correlación con los ingresos determina a mi juicio su exclusión respecto de los registradores que no actuan en régimen de competencia.

.- CONSULTA DGT V1638-18, DE 12/6/2018. IRPF. Rendimientos del capital inmobiliario. Régimen fiscal en los arrendamientos de las rentas devengadas y no cobradas: se deben computar como ingresos y deducirse como gasto los saldos de dudoso cobro transcurridos 6 meses.

HECHOS: El consultante arrendó un inmueble en septiembre de 2017. El inquilino dejó de pagar las rentas desde octubre de 2017, firmando en febrero de 2018 un documento de reconocimiento de deuda, haciendo entrega de las llaves y la posesión del inmueble al propietario, que ha iniciado un procedimiento judicial de reclamación de rentas impagadas.

CUESTIÓN: Tributación de las citadas rentas.

CONTESTACIÓN:

Partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento no se realiza como actividad económica, tributando como rendimiento del capital inmobiliario, de acuerdo con los arts. 22, 14.1.A) y 23 de la LIRPF y 13 de su Reglamento, sienta las siguientes conclusiones:

1º. El consultante deberá imputar en los años 2017 y 2018, en tanto ha estado vigente el arrendamiento, como rendimiento íntegro del capital inmobiliario, las cantidades correspondientes al arrendamiento de la vivienda, incluso aunque no hayan sido percibidas.

2º. Del rendimiento íntegro computado podrá deducir como gasto los saldos de dudoso cobro una vez transcurrido el plazo de seis meses exigido reglamentariamente.

3º. En el caso de que la deuda fuera cobrada posteriormente a su deducción como gasto, deberá computar el ingreso en el año en que se produzca dicho cobro.

COMENTARIO:

Es lo que hay. Si fuera un arrendamiento que constituyera actividad económica, la opción por el criterio de caja evitaría el problema.

.- CONSULTA DGT V1511-18, DE 5/6/2018. IRPF/IS: las sociedades civiles formadas por la unión de dos notarios no tributan en el IS; tributa cada notario en su IRPF.

 HECHOS: La entidad consultante es una sociedad civil formada por la unión de dos notarios.

CUESTIÓN: Si la entidad consultante debe tributar conforme al régimen de atribución de rentas en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
CONCLUSIÓN:
El ejercicio de las actividades atribuidas a las notarías corresponde a los notarios titulares de los mismos, que realizan unas funciones específicas de ejercicio de la fe pública, con dependencia del Ministerio de Justicia a través de la Dirección General de los Registros y del Notariado y cuya retribución está establecida en función del arancel notarial.

De acuerdo con lo anterior, el rendimiento correspondiente a la entidad consultante, notaría, actúe un notario o varios en régimen de unión de despacho, deberá ser objeto de imputación al notario o notarios titulares del mismo, por lo que, al no poder ser una sociedad civil con personalidad jurídica titular de esta actividad, los rendimientos correspondientes a la notaría por su actividad propia en ningún caso tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.”

En definitiva, en el caso consultado no estamos en presencia de una entidad que desarrolle una actividad, sino que se trata de distintos contribuyentes del Impuesto que realizan independientemente su actividad y que se limitan, únicamente, a sufragar unos gastos que tienen en común. Por tanto, los notarios deberán calcular de forma separada los rendimientos de su actividad profesional: los ingresos obtenidos por cada uno de los profesionales le corresponderán exclusivamente a ese profesional (en función del protocolo de cada uno de los notarios), que se imputará la parte proporcional de los gastos comunes que le corresponda y los gastos en que incurra directamente.

Comentario:

Cuestión delicada con implicaciones corporativas que tienen que ver con la dualidad funcionario-profesional de los Notarios.

La consulta reitera el criterio ya establecido en anteriores de la DGT con el beneplácito del Consejo General del Notariado (consulta V2716-16), pero deja en situación embarazosa las uniones de despachos notariales perfectamente posibles en la normativa notarial que parece que sí que pueden mantener una comunidad de los gastos comunes, pero no de ingresos.

Añadir que los servicios notariales que no implican ejercicio de autoridad pública, como la gestión, pueden ser objeto de prestación a través de sociedades mercantiles.

D) PLUSVALÍA MUNICIPAL (IMIVTNU).

 .- CONSULTA DGT 0028-18, DE 15/6/2018. La fecha de devengo de la plusvalía municipal en las sucesiones es la de fallecimiento del causante.

HECHOS: La madre del consultante falleció el 09/04/1998. Con fecha 08/09/2017 los herederos aceptaron la herencia mediante escritura pública y presentaron la solicitud de autoliquidación del IIVTNU, que estaba prescrito. El ayuntamiento les hizo la liquidación por importe de cero euros. En fecha 02/03/2018 venden el inmueble. El ayuntamiento les practica la liquidación desde la fecha del fallecimiento de la madre y no desde la aceptación de la herencia.

CUESTIÓN: Si es correcta calcular desde la fecha del fallecimiento de la madre y no desde la de la escritura de aceptación de la herencia. O, si en todo caso, deberían liquidar desde la fecha en que varió el precio del suelo catastralmente, ya que no tuvo variación desde el 14/01/1997 hasta el 21/09/2010, fecha en que fue revisado y aumentado.

CONTESTACIÓN:

(……)El artículo 109 del TRLRHL regula el devengo del IIVTNU, estableciendo en su apartado 1:

“1. El impuesto se devenga:

a) Cuando se transmita la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por causa de muerte, en la fecha de la transmisión.

b) Cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, en la fecha en que tenga lugar la constitución o transmisión.”.

En el caso objeto de consulta, se producen dos transmisiones de la propiedad de un terreno de naturaleza urbana que dan lugar a la sujeción al IIVTNU.

La primera es una transmisión lucrativa por causa de muerte, derivada del fallecimiento de la madre del consultante. Respecto de esta transmisión serán sujetos pasivos del IIVTNU los herederos, como adquirientes de la propiedad del terreno.

En cuanto a la fecha de devengo del impuesto derivada de esta transmisión lucrativa, debe atenderse, como indica el artículo 109 del TRLRHL a la “fecha de la transmisión”, sin que la Ley defina tal concepto.

A falta de dicha especificación, hay que acudir a lo dispuesto en el Código Civil (arts. 440, 657, 661 y 989)…….a efectos del IIVTNU, se tendrá por fecha de la transmisión la del fallecimiento del causante, entendiéndose por tanto producido en dicho momento el devengo del tributo.

Así, en el caso objeto de consulta, en la transmisión de la propiedad del terreno por causa de muerte de la madre del consultante, el devengo del IIVTNU tiene lugar en la fecha del fallecimiento, es decir, el 09/04/1998 y no en la fecha de aceptación de la herencia. Por ese mismo motivo, cuando los herederos presentan la autoliquidación del impuesto, se les aplica la prescripción del derecho de la Administración para liquidar la deuda tributaria y no tienen que satisfacer el mismo.

Los herederos adquieren la propiedad del inmueble, de acuerdo con lo previsto en los artículos 440, 657, 661 y 989 del Código Civil antes transcritos, desde el momento del fallecimiento del causante, y no desde la fecha de la aceptación de la herencia.

Cuando posteriormente los herederos venden el inmueble, para la determinación de la base imponible del impuesto, el devengo del impuesto se produce en la fecha de la transmisión de la propiedad, el 02/03/2018.

Para la determinación de la base imponible del IIVTNU, el cómputo del período de generación del incremento de valor se realiza desde la fecha en que los transmitentes adquirieron el inmueble, es decir, desde la fecha del fallecimiento de su madre el 09/04/1998, y hasta la fecha de la transmisión por compraventa, el 02/03/2018, con lo que resulta de aplicación un período de generación de 19 años.

En cuanto al valor del terreno que hay que tener en cuenta para la determinación de la base imponible, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 107.2 del TRLRHL, será únicamente el valor que tenga dicho terreno a efectos del IBI, es decir, el valor catastral del terreno en la fecha de la transmisión.

Comentario:

El laconismo normativo del TRLHL obliga a acudir a las normas civiles, concluyendo la DGT que el devengo en las transmisiones lucrativas «mortis causa» se verifica el día de fallecimiento del causante. Además, a dicha fecha hay que referir el período de generación para calcular la cuota tributaria y el inicio de un nuevo período a efectos de ulteriores transmisiones.

Ahora bien no aclara en caso de pluralidad de herederos si el tributo se debe prorratear entre todos ellos con independencia de la partición – como en el ISD – o es sujeto pasivo el o los adjudicatarios del mismo, posición a la que me adscribo a la vista del art. 1068 del CC.

.- CONSULTA DGT 1817/2018, de 21/6/2018. La fecha de devengo de la plusvalía municipal en la adjudicación judicial de inmuebles es la expedición del testimonio del auto de adjudicación por el Secretario Judicial.

HECHOS: La consultante era propietaria de un inmueble urbano que fue enajenado mediante subasta judicial.

CUESTIÓN: A efectos del IIVTNU en qué fecha se entiende transmitida la propiedad del inmueble: ¿Desde la fecha del auto de adjudicación judicial o desde la fecha de la toma de posesión judicial?

CONCLUSIÓN: El IIVTNU se devenga en la fecha de la transmisión de la propiedad del terreno. En el caso planteado, la transmisión se produce en la fecha en que se dicte el testimonio expedido por el Secretario Judicial, comprensivo del auto de adjudicación. Este auto, tal como establece el artículo 673 de la LEC es título bastante para la inscripción del dominio en el Registro de la Propiedad a favor del adjudicatario del bien inmueble subastado.

Comentario:

Por tanto, no cabe entender que el devengo se demora a la fecha de puesta en posesión. Tampoco que se adelanta a la fecha del auto de adjudicación, siendo el día el de expedición del testimonio expedido por el Letrado de la Administración de Justicia y, añado yo, con expresión de la firmeza del mismo pues si no es firme no constituye título inscribible.

 

PARTE TERCERA. INFORME DEL MES: 

TRIBUTACIÓN DE LOS LEGADOS DE PARTE ALÍCUOTA Y DE LEGÍTIMA, DE COSA AJENA, DE BIENES GANANCIALES, DE RENTAS, DE METÁLICO, DISTRIBUCIÓN DE TODA LA HERENCIA EN LEGADOS.

I.- LOS LEGADOS EN EL IMPUESTO DE SUCESIONES.

Los legados en el Impuesto de Sucesiones tienen una obvia relevancia en cuanto es un título de atribución patrimonial y, como tal título, determinan una adquisición lucrativa «mortis causa» sujeta al Impuesto (art. 3 LISD)

Como regla general, los legados son atribuciones particulares en contraposición a la vocación universal que presupone la institución de heredero. Pues bien, siempre que en efecto constituyan una atribución singular tienen un régimen tributario especial en el ISD, que se resume en los siguientes aspectos:

a) La base imponible individual se concreta en el valor del legado, sin incluir en la misma la parte proporcional del ajuar, salvo que esté incluido ajuar en el mismo legado y sin deducción de las deudas del causante ni de las cargas, salvo que hayan sido objeto de atribución específica al legatario en el propio legado.

b) Le corresponde aplicar de manera exclusiva las reducciones objetivas (como las de vivienda habitual, empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades) correspondientes a los bienes legados.

II.- CONCURRENCIA DE HEREDEROS Y LEGATARIOS EN EL IMPUESTO DE SUCESIONES: INEXISTENCIA DE CONFLICTO EN CASOS ORDINARIOS.

 Pues bien, concurriendo un legatario de bienes existentes en el caudal relicto con el heredero llamado al resto, no plantea especial problema la tributación de uno u otro:

.- El legatario tributa por su adquisición, sujeta a las reglas expuestas.

.- El heredero tributa por el resto del caudal, adicionado el ajuar y minorando deudas deducibles y gastos de entierro y funeral. Si son varios, se prorratea entre ellos, tanto la base como las reducciones objetivas, además de las que le correspondan por reducciones subjetivas.

Sin embargo, sí que se suscitan numerosas dudas cuando el legatario no se ajusta a los parámetros comunes de tal condición. La vocación de iluminar los aspectos oscuros es el motor de estas líneas.

III.- LEGADOS ESPECIALES Y SU TRIBUTACIÓN.

III.1.- El legatario de parte alícuota. Especial referencia al legado de legítima en abstracto: tributa como heredero.

El legatario de parte alícuota debe considerarse a efectos del ISD como heredero (en tal sentido, consulta de la DGT V1506-14, de 9/6/2014) y, por tanto:

.- Su base imponible individual está constituida por su parte alícuota en la herencia, con adición del ajuar y minoración de las deudas deducibles y gastos de entierro y funeral.

.- Para determinar su base liquidable, además de las reducciones subjetivas que le sean aplicables, procederá prorratear las reducciones objetivas pertinentes con los herederos.

La misma solución debe adoptarse en el caso de legado de cuota legitimaria abstracta. Sin entrar en matices civiles, lo cierto es que a la legítima también le afectan las deudas del causante, aunque su estatuto no sea equiparable al de heredero. Se trata más bien de un legatario de parte alícuota «ex lege», pero ello nos aboca también a considerarlo fiscalmente como heredero.

III.2.- El legado de cosa ajena.

Al legado de cosa ajena se refiere el art. 861 del CC, reputándolo válido si el testador conocía tal circunstancia, quedando obligado el heredero a adquirirlo o, no siendo posible, a satisfacer en dinero su valor.

Legado de cosa ajena que no es tan infrecuente, en cuanto no es extraño encontrarnos con disposiciones testamentarias que ordenan legados de inmuebles titularidad de sociedades del testador.

Pues bien, la tributación de los mismos no encuentra fácil ajuste en la normativa del ISD que los ignora, pero atendiendo al hecho imponible del ISD (gravar los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo – art. 1 LISD) es evidente que el legado de cosa ajena supone una mengua del incremento patrimonial gratuito para el heredero, que debe adquirirlo o pagar su valor en dinero, y un incremento patrimonial para el legatario que tiene su quicio en una adquisición mortis causa.

No insensible a tal cuestión, prescindiendo de determinados pronunciamientos aislados de los tribunales de justicia, la DGT, recientemente (consultas V3256-16 y V896-17), ha sentado unos criterios ajustados a la naturaleza del legado que nos ocupa, lo que nos permite establecer las siguientes reglas:

a) Si el legado de cosa ajena se satisface en dinero por no ser posible su adquisición por el heredero, el heredero podrá minorar de su base imponible lo satisfecho al legatario y el legatario integrará en su base imponible lo percibido.

b) Si el heredero adquiere la cosa ajena para transmitirla al legatario:

.- Para el titular de la cosa ajena que la transmite estamos ante una transmisión onerosa ordinaria. Ello implica una posible ganancia o pérdida patrimonial en su IRPF (si es persona física) o una renta a integrar en su base imponible del IS (si es persona jurídica) – además de los impuestos indirectos que procedan – TPO o IVA y AJD más , en su caso, plusvalía municipal.

.- Para el heredero que realiza la adquisición para cumplir el legado, el importe satisfecho más los gastos soportados en la misma, minorará su base imponible en el ISD.

.- Para el legatario, su adquisición mortis causa, que queda sujeta a gravamen en el ISD, está determinada por el valor real del bien que le transmite el heredero.

Advertir que ello en principio conlleva una doble transmisión: (1) Del titular ajeno a la sucesión al heredero y (2) del heredero al legatario. Pero, ello normalmente no tiene consecuencias tributarias adicionales puesto que el valor de transmisión del heredero al legatario usualmente será coincidente con su valor de adquisición, siendo ambas serán prácticamente simultáneas ( lo que tiene especial relevancia en la plusvalía municipal) y dicha segunda transmisión se desenvuelve en la órbita del ISD en los términos apuntados, lo que excluye ITP y AJD.

Nos podríamos plantear si la segunda transmisión por el heredero al legatario es prescindible, en cuanto puede actuar el heredero como encargado de la adquisición a tercero para el legatario – fiducia testamentaria – . Pues bien, siendo ello en teoría civilmente posible, no lo considero lo más idóneo fiscalmente, en cuanto conviene ajustar la secuencia civil a las implicaciones fiscales.

III.-3.- Legados de bienes gananciales.

La tributación de los legados de bienes gananciales es absolutamente dependiente de su estructuración civil. Así:

a) Legado conforme al art. 1380 del CC (el más infrecuente) :

.- Si es adjudicado al caudal relicto en la liquidación de gananciales en su totalidad, es un legado ordinario de cosa específica del testador.

.- Si es adjudicado al otro cónyuge en la liquidación de gananciales o parcialmente al cónyuge y al causante, procede que el heredero satisfaga su valor en dinero al legatario con las consecuencias tributarias expuestas para el legado de cosa ajena que no ha sido posible adquirir.

b) Legado de la participación ganancial que corresponda al testador en la liquidación de gananciales (especie del art. 864 del CC) . Su tributación es muy clara, puesto que la efectividad del legado queda subordinada a la liquidación de gananciales, de manera que:

.- Si a resultas de la liquidación de gananciales, todo o una parte indivisa del bien queda incluido en el caudal relicto, estaremos ante un legado de cosa específica del testador, acotado al todo o la parte incluido en el caudal relicto, tributando directamente el legatario por su valor real.

.- Si a resultas de la liquidación de gananciales, todo o una parte indivisa del bien corresponde al cónyuge viudo, respecto del todo o la parte excluida del caudal relicto, nada corresponde al legatario y, en consecuencia, no debe tributar por la misma, sin que tenga incidencia para el heredero.

III.4.- Legado de rentas o pensión.

Es relativamente frecuente el constituir rentas o pensiones a título de legado (art. 880 del CC), sobre todo en el caso de personas afectadas por discapacidad, correspondiendo a los herederos la satisfacción de las mismas.

Pues bien, también aquí encontramos alguna consulta de la DGT (V1180-18) que nos permite sentar criterios con una seguridad razonable:

a) Para el heredero que debe satisfacerla, la pensión supone una carga (aunque estrictamente no lo es) deducible ( es lo que interesa), pudiéndose deducir para determinar su base imponible el valor de la pensión en el ISD para el legatario.

b) Para el legatario, el valor de la pensión es la base imponible individual de su adquisición mortis causa.

El problema estriba en determinar el importe del valor real de la pensión en el ISD y al respecto parece que se debe acudir a las reglas del art. 14 del Reglamento del ISD antes que a las reglas establecidas en el ITP y AJD para la determinación de la base imponible.

III.5.- Legados de dinero. Pago de legítima con dinero extrahereditario.

Los legados de dinero o activos financieros existentes en la herencia en principio no plantean problemas y se rigen por las reglas ordinarias. El problema estriba cuando se ordenan legados de numerario y el mismo no se encuentra en el caudal relicto; al respecto, deben tenerse muy presentes los arts. 875 y 886 del CC que obligan al heredero a satisfacerlos, aunque no lo haya en la herencia. De ser este el caso:

.- El heredero podrá minorar de su base imponible como «carga» el dinero que deba aportar extrahereditario para cumplir el legado.

.- El legatario incluirá en su base imponible el importe de dinero que reciba del heredero para entregar el legado, además de lo que se adjudique por tal concepto que exista en el caudal relicto.

Lo dicho también es aplicable a los casos de pago de legítima en dinero extrahereditario (arts. 841 y ss y 1056 del CC).

III.6.- Distribución de toda la herencia en legados.

Si toda la herencia se halla distribuida en legados, fiscalmente no tenemos más alternativa para la imputación del ajuar, deudas deducibles, gastos de entierro y funeral que acudir a la regla del art. 891 del CC y, consiguientemente, proceder al correspondiente prorrateo entre los legatarios en proporción a sus cuotas.

En todo caso, ello exige una labor interpretativa del título sucesorio, discriminando entre los legatarios «impropios» y los legatarios típicos.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

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Informe Actualidad Fiscal Agosto 2018. Mapa Fiscal: Operaciones entre Cónyuges casados en Separación de bienes.

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INFORME FISCAL AGOSTO 2018

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ 

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN DEL INFORME DE AGOSTO DE 2018.

El informe de este mes de agosto tiene como aspectos a destacar los siguientes:

a) En normativa, la Ley de Presupuestos para el año 2018, que ya ha sido objeto de informe específico en esta web.

b) En la reseña jurisprudencial, destacar sendos pronunciamientos contradictorios en una cuestión tan controvertida como la tributación adicional por TPO de las aportaciones a sociedades de bienes hipotecados con asunción expresa o tácita por la sociedad de la deuda, además de una didáctica e ilustrativa resolución del TEAC sobre la también polémica cuestión de las extinciones de condominio y su incidencia en el IRPF de los partícipes.

c) El informe del mes reincide en la saga de los «mapas fiscales«. En este caso dedicado a la tributación en todos los impuestos de los negocios entre cónyuges en régimen de separación de bienes y participación. Con el presente y el anterior se tendrá una referencia completa de la tributación de estas operaciones en los distintos regímenes matrimoniales.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

Espero que os sea de utilidad.

 

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS DE JULIO.

A) ESTADO.

.- Ley 6/2019, de Presupuestos Generales del Estado de 3/7/2018 (BOE 4/7/2018) para el año 2018.  

.- Orden HAC/763/2018 (BOE 10/7/2018) modelos IRPF 143, 122 y 136.

B) NAVARRA.

.- Decreto Foral legislativo 1/2018,de 4/7/2018 (BON 18/7/2018), de Armonización Tributaria, por el que se modifica la Ley Foral 19/1992 del IVA y el Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF.

C) PAÍS VASCO.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 29/2018, del Consejo de Gobierno Foral de 26 de junio (BOTHA 4/7/2018). Modificación del reglamento del IVA.

.- ÁLAVA. Norma Foral 9/2018, de 27 de junio, de Tasas y Precios Públicos del Sector Público Foral de Álava (BOTHA 6/7/2018).

.- ÁLAVA. Norma Foral 11/2018, de 11 de julio (BOTHA 20/7/2018) , de modificación de la Norma Foral 33/2013 del IRPF.

.- GUIPÚZCUA. Decreto Foral 21/2018, de 26 de junio (BOG 4/7/2018), por el que se modifica el Reglamento en materia de revisión en vía administrativa.

.- GUIPÚZCUA. Decreto Foral-Norma 2/2018, de 17 de julio (BOG 24/7/2018), por el que se modifica la Norma Foral 3/2014, de 17 de enero, del IRPF.

.- GUIPÚZCUA. Decreto Foral 22/2018, de 24 de julio (BOG 27/7/2018), por el que se modifican los Reglamentos del IRPF e IS.

.- VIZCAYA. Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 92/2018, de 3 de julio (BOB 13/7/2018), por el que se modifica el Reglamento del Catastro Inmobiliario.

.- VIZCAYA. Decreto Foral normativo 2/2018, de 17 de julio (BOB 27/7/2018) , por el que se modifica la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del IRPF.

D) COMUNIDAD VALENCIANA.

.- Ley 17/2018, de 11 de julio, de la Generalitat (BOCV 13/7/2018), de modificación de la Ley 21/2017, de 28 de diciembre, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera y de organización de la Generalitat.

PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES E ITP Y AJD.

.- TSJ DE MADRID, SENTENCIA DE 16/3/2018. Prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación cuando se ha empleado indebidamente un procedimiento de verificación de datos.

B) IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 03348/2015/00/00, de 17/05/2018. SUCESIONES. Los requisitos de ejercicio de funciones de dirección y principal fuente de renta del causante deben apreciarse en el último período impositivo de su IRPF, en concreto el comprendido entre el 1 de enero y la fecha de fallecimiento.

.- CONSULTA DGT V1170-18, de 9/5/2018. Donaciones. En el caso de donaciones de participaciones en entidades cuyos activos están constituidos por inmuebles: la CA competente es la correspondiente a donde radiquen los mismos cuando se cumplen los requisitos del art. 314.2 del TRLMV.

.- CONSULTA DGT V1180-2018, de 9-5-2018. Sucesiones. El legado de una pensión a satisfacer por los herederos queda sujeto para el legatario al ISD y es deducible en dicho impuesto por los herederos que deben satisfacerla.

C) ITP Y AJD.

.- TSJ DE ANDALUCÍA. Sentencia de 22/2/2018, ROJ 1476/2018. TPO. A efectos de la prescripción de un documento privado puede acreditarse la prueba de su fecha por otros medios distintos a los contemplados en el art. 1227 del CC.

.- TSJ DE MURCIA, SENTENCIA DE 30/4/2018., ROJ 924-18. Operaciones Societarias y TPO. En una ampliación de capital con aportación de inmuebles gravados con hipoteca y asunción de la deuda hipotecaria por la entidad no hay un hecho imponible adicional en TPO.

.- RESOLUCIÓN TEAC 05718/2015/00/00 de 14/06/2018. Operaciones Societarias y TPO. En una ampliación de capital con aportación de inmuebles gravados con hipoteca en garantía de deuda ajena sin subrogación de deuda y por tanto, sin aceptación por el acreedor, en la que se descuenta del valor de aportación el del gravamen hipotecario, hay un hecho imponible adicional en TPO.

.- CONSULTA DGT V1179-18, DE 9/5/2018. TPO. Documento privado que tiene fecha fehaciente por fallecimiento de uno de los otorgantes: desde que tiene fecha fehaciente civilmente produce efectos respecto de la prescripción en el impuesto.

.- CONSULTA DGT V1373-18, DE 24/5/2018. TPO. La escritura de rectificación de error padecido en la finca transmitida es permuta salvo que se acredite la transmisión esté afectada de vicio que implique inexistencia o nulidad.

D) IRPF. 

.- Resolución TEAC nº 02488/2017/00/00 de 07/06/2018. Alteraciones Patrimoniales en la extinción de condominio: delimitación de los supuestos sujetos y no sujetos.

.- CONSULTA DGT V1299-18, DE 17/5/2018. IRPF. Las cantidades percibidas de la Mutualidad Notarial por la heredera de un notario fallecido tributan en el IRPF y no en el ISD.

.- CONSULTA DGT V1361-18, DE 24/5/2018. IRPF. Es posible la aplicación de exención por reinversión de vivienda habitual cuando lo que se adquiere es un loft para destinarlo a tal destino.

PARTE TERCERA. INFORME DEL MES: MAPA FISCAL DE NEGOCIOS ENTRE CÓNYUGES EN SEPARACIÓN DE BIENES Y PARTICIPACIÓN (ISD, IRPF, ITP Y PLUSVALÍA). PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

DESARROLLO DEL INFORME.

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS DE JULIO.

 A) ESTADO.

.- Ley 6/2019, de Presupuestos Generales del Estado de 3/7/2018 (BOE 4/7/2018) para el año 2018. Objeto de informe específico el 26/7/2018. 

.- Orden HAC/763/2018 (BOE 10/7/2018) por la que se modifica la Orden HAP/2486/2014, por la que se aprueba el modelo 143 para la solicitud del abono anticipado de las deducciones por familia numerosa y personas con discapacidad a cargo del IRPF;la Orden HFP/105/2017 por la que se aprueba el modelo 122 IRPF. Deducciones por familia numerosa, por personas con discapacidad a cargo o por ascendiente con dos hijos separado legalmente o sin vínculo matrimonial. Regularización del derecho a la deducción por contribuyentes no obligados a presentar declaración»; y el modelo 136 IRPF e IRNR. Gravamen Especial sobre los Premios de determinadas Loterías y Apuestas. Autoliquidación» aprobado por la Orden HAP/70/2013. Ver resumen

B) NAVARRA.

.- Decreto Foral legislativo 1/2018,de 4/7/2018 (BON 18/7/2018), de Armonización Tributaria, por el que se modifica la Ley Foral 19/1992 del IVA; la Ley Foral 20/1992 de Impuestos Especiales; la Ley Foral 11/2015la por la que se regula el Impuesto sobre el Valor de la Producción de la Energía Eléctrica, el Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero y el Impuesto sobre los Depósitos en las Entidades de Crédito; y el Texto Refundido de la Ley Foral del IRPF.

 C) PAÍS VASCO.

 .- ÁLAVA. Decreto Foral 29/2018, del Consejo de Gobierno Foral de 26 de junio (BOTHA 4/7/2018). Modificación del reglamento del IVA, aprobado por decretos forales 124/1993, de 27 de abril, y 18/2013, de 28 de mayo, que aprobó el reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.

.- ÁLAVA. Norma Foral 9/2018, de 27 de junio, de Tasas y Precios Públicos del Sector Público Foral de Álava (BOTHA 6/7/2018).

.- ÁLAVA. Norma Foral 11/2018, de 11 de julio (BOTHA 20/7/2018) , de modificación de la Norma Foral 33/2013 del IRPF al objeto de considerar la utilización del transporte colectivo para traslado a los centros de trabajo como retribución en especie exenta de tributar.

.- GUIPÚZCUA. Decreto Foral 21/2018, de 26 de junio (BOG 4/7/2018), por el que se modifica el Reglamento de desarrollo de la Norma Foral General Tributaria del Territorio Histórico de Gipuzkoa en materia de revisión en vía administrativa, aprobado por Decreto Foral 41/2006.

.- GUIPÚZCUA. Decreto Foral-Norma 2/2018, de 17 de julio (BOG 24/7/2018), por el que se modifica la Norma Foral 3/2014, de 17 de enero, del IRPF del Territorio Histórico de Gipuzkoa, en lo relativo al gravamen especial sobre los premios de determinadas loterías y apuestas.

.- GUIPÚZCUA. Decreto Foral 22/2018, de 24 de julio (BOG 27/7/2018), por el que se modifican los Reglamentos del IRPF e IS.

.- VIZCAYA. Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 92/2018, de 3 de julio (BOB 13/7/2018), por el que se modifica el Reglamento del Catastro Inmobiliario Foral del Territorio Histórico de Bizkaia aprobado mediante Decreto Foral de la Diputación Foral de Bizkaia 118/2016.

.- VIZCAYA. Decreto Foral normativo 2/2018, de 17 de julio (BOB 27/7/2018) , por el que se modifica la Norma Foral 13/2013, de 5 de diciembre, del IRPF en relación con los premios de determinadas loterías y apuestas.

D) COMUNIDAD VALENCIANA.

.- Ley 17/2018, de 11 de julio, de la Generalitat (BOCV 13/7/2018), de modificación de la Ley 21/2017, de 28 de diciembre, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera y de organización de la Generalitat. No afecta a los impuestos básicos.

 

PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES E ITP Y AJD.

.- TSJ DE MADRID, SENTENCIA DE 16/3/2018. Prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación cuando se ha empleado indebidamente un procedimiento de verificación de datos.

«(:…) Esta Sala, a la espera de lo que vaya a decir en su momento el Tribunal Supremo, considera que la utilización incorrecta de un procedimiento de gestión distinto del que resulte procedente no constituye, per se, un motivo de nulidad radical, salvo que se acredite efectivamente que concurren causas expresas de nulidad, básicamente que se haya producido una afectación de los derechos de alegaciones y defensa del contribuyente.

En este caso concreto, la Administración regularizó la liquidación del contribuyente mediante un procedimiento de verificación de datos (dentro de los cuatro años siguientes al devengo del impuesto), cuando debería haber utilizado un procedimiento de comprobación limitada (que fue empleado una vez transcurrido el plazo de cuatro años). El TSJ afirma que «una inadecuada elección del procedimiento de verificación de datos no debe suponer imperativamente una limitación o lesión de los derechos de defensa del contribuyente; ello llevaría, a lo sumo, a apreciar una mera irregularidad formal sin mayor transcendencia. Es doctrina reiterada del Tribunal Supremo que para apreciar dicha causa de nulidad de pleno derecho no basta con la infracción de alguno de los trámites del procedimiento, sino que es necesario la ausencia total de éste o de alguno de los trámites esenciales o fundamentales; señalándose en la STS de 19 de mayo de 2004 que «para que el acto administrativo adolezca de invalidez por esta causa, no basta cualquier defecto acaecido en el procedimiento, sino que es preciso que se hubiera prescindido total y absolutamente del procedimiento establecido o que el defecto fuera de tal naturaleza, que se equiparara su ausencia a la del propio procedimiento».».

Se trata de una cuestión debatida y pendiente de resolver por el TS, que en el ATS de 10 de mayo de 2017, recurso de casación 696/2017, afirma que se trata de esclarecer «Si la anulación de una liquidación tributaria practicada como desenlace de un procedimiento de verificación de datos, cuando debió serlo en uno de comprobación limitada, integra un supuesto de mera anulabilidad o uno de nulidad de pleno Derecho, con la consecuencia en este segundo caso, conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la incapacidad de las actuaciones desarrolladas en el procedimiento de verificación de datos para interrumpir el plazo de prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación «.

Comentario:

La actuación de los órganos gestores de las CCAA de regularizar la situación tributaria en los ISD e ITP y AJD mediante el procedimiento de verificación de datos determina la nulidad de las liquidaciones giradas como consecuencia del mismo y además plantea la cuestión si las actuaciones derivadas de dicho procedimiento tienen o no eficacia interruptiva de la prescripción.

A esta última cuestión responde el TSJ afirmativamente, aunque pone de manifiesto que el asunto está pendiente de resolución ante el TS que presumiblemente zanjará la cuestión.

B) IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 03348/2015/00/00, de 17/05/2018. SUCESIONES. Los requisitos de ejercicio de funciones de dirección y principal fuente de renta del causante deben apreciarse en el último período impositivo de su IRPF, en concreto el comprendido entre el 1 de enero y la fecha de fallecimiento.

Este Tribunal Central ha asumido el criterio expuesto por la Dirección General de Tributos en la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de vivienda habitual y empresa familiar cuando se trata de analizar la procedencia de la reducción: teniendo en cuenta que cuando la persona sobre la que debe analizarse el cumplimiento de los requisitos ya señalados es el causante, dado que las reducciones se aplican en la fecha del devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, si se cumplen en dicha fecha – la del fallecimiento – todos los requisitos exigidos para poder disfrutar de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, podrán aplicarse las reducciones en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En concreto, en lo que se refiere al requisito exigido por el artículo 4.Octavo.Dos LIP de que el sujeto pasivo, por las funciones de dirección ejercidas, percibiera una remuneración que representase más del 50 por 100 de la totalidad de sus rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal, habrá que atender a los rendimientos percibidos durante el último período impositivo; en concreto, en el supuesto de sucesión mortis causa, habrá que atender al período comprendido entre el primer día del año y la fecha de fallecimiento, que es el que coincide con el ejercicio impositivo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del causante.

Comentario:

Resolución que ratifica el criterio tanto jurisprudencial como administrativo de atender en sucesiones mortis causa para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades cuando los requisitos de ejercicio de funciones de dirección y retribución percibida como consecuencia de dicho ejercicio se refieren al causante al período comprendido entre el primer día del año y la fecha de fallecimiento, que es el que coincide con el ejercicio impositivo del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del causante.

Recordemos que el TS en sentencia de 16 de diciembre de 2013 considera que debe atenderse en las sucesiones al período desde el 1 de enero del año del fallecimiento del causante a la fecha de su fallecimiento, y ello con independencia de que se refiera al causante o a uno de los miembros del grupo familiar, siendo el criterio en este último caso divergente al de la resolución 2/1999 de la DGT.

.- CONSULTA DGT V1170-18, de 9/5/2018. Donaciones. En el caso de donaciones de participaciones en entidades cuyos activos están constituidos por inmuebles: la CA competente es la correspondiente a donde radiquen los mismos cuando se cumplen los requisitos del art. 314.2 del TRLMV.

Cuestión:

¿Qué Comunidad autónoma es competente para la exacción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones?

¿La normativa de qué comunidad autónoma debe aplicarse para la liquidación de la donación?

¿La normativa de qué impuesto debe aplicarse para determinar si los inmuebles están o no afectos a actividades empresariales?

Hechos:

El consultante, residente en la Comunidad Autónoma de Canarias, es propietario de participaciones sociales, representativas del 0,30 por 100 del capital social de una entidad mercantil A, cuyo objeto social principal es el arrendamiento de bienes inmuebles y la tenencia en participaciones en otras entidades. La mayor parte de su activo está formado por inmuebles destinados al arrendamiento, estando la mayoría arrendados y el resto en expectativa de arrendamiento. Dichos inmuebles están situados en diversas comunidades autónomas. Otra parte del activo está formado por participaciones en otras entidades, una sociedad de la que posee el 50 por 100 de su capital y su activo está compuesto por fincas arrendadas, una participación del 23 por 100 de otra sociedad limitada cuyo activo son fincas rústicas no arrendadas y una participación inferior al 5 por 100 en una sociedad anónima que posee distintos inmuebles en arrendamiento.

Es intención de su madre hacer donación a su favor de la nuda propiedad del 45 por 100 de las participaciones sociales de la sociedad A.

Conclusión:

Primera: En la donación de participaciones sociales de entidades con activos inmobiliarios, la consideración de aquellas como bienes inmuebles, a efectos de la aplicación del punto de conexión conforme al artículo 32.2 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, dependerá de que se cumplan los requisitos exigidos en el apartado 2 del artículo 314 del texto refundido de la Ley del Mercado de Valores, en cuyo caso, se considerará donación de bienes inmuebles y resultará aplicable el punto de conexión previsto en la letra b) del citado artículo 32.2 (Comunidad Autónoma donde radiquen los bienes inmuebles). En caso contrario, resultará aplicable el artículo 33.2.c) y se considerará producida en la Comunidad Autónoma donde reside el consultante.

Segunda: La determinación de si concurren los requisitos exigidos por el artículo 314.2 del texto refundido de la Ley del Mercado de Valores es una cuestión de hecho, que no puede ser realizada a priori, sino que deberá ser efectuada en su momento por la Administración tributaria gestora.

Tercera: La obtención del control de las entidades cuyos valores se transmiten no es requisito imprescindible para la aplicación de la excepción regulada en el apartado 2 del artículo 314 del TRLMV, sino que basta con que se haya pretendido eludir el pago de los tributos que habrían gravado la donación de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichas participaciones.

Comentario:

La consulta es interesante en cuanto:

1º.- Nos recuerda que de acuerdo con el art. 33.2 de la Ley 22/2009, de cesión, tienen la consideración de donaciones de inmuebles ( con la consecuencia de ser competente la CA donde radican los mismos) las donaciones de valores que no resultan exentas en TPO por aplicación del art. 314.2 del TRLMV (antiguo art. 108 de la LMV).

2º.- En la actual redacción del art. 314.2 del TRLMV (inicio del mismo) basta con que se haya pretendido eludir el pago de los tributos que habrían gravado la donación de los inmuebles propiedad de las entidades a las que representen dichas participaciones, no siendo requisito imprescindible la obtención del control de las entidades.

.- CONSULTA DGT V1180-2018, de 9-5-2018. Sucesiones. El legado de una pensión a satisfacer por los herederos queda sujeto para el legatario al ISD y es deducible en dicho impuesto por los herederos que deben satisfacerla.

Cuestión:

Consideración de la pensión que tienen que satisfacer los herederos como gasto deducible del capital inmobiliario.

Hechos:

La consultante y su hermano son propietarios de un local arrendado recibido en herencia de su padre, quien a su vez legó a su viuda una pensión de 3.000,00€ que deberían satisfacer los herederos (la consultante y su hermano) siempre que el local se encontrase arrendado, no siendo preciso satisfacerla cuando no lo estuviese.

Conclusión:

El legado de cosa ajena se entiende como una carga impuesta por el testador a su sucesor universal o a un legatario para poder aceptar su parte de la herencia o su legado. Por lo tanto, la base imponible de cada uno de los causahabientes estará compuesta por la parte que le corresponda por la herencia o por su legado y será deducible el legado de cosa ajena que se vea obligado a realizar para poder aceptar la misma. Además cada legatario deberá incluir en la base imponible del impuesto el legado que recibe.

En definitiva, en el caso planteado, la pensión que recibirá la viuda estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de adquisición de bienes y derechos por legado. Al mismo tiempo, para la consultante y su hermano, dicha pensión será una carga deducible en su declaración del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

En consecuencia, al estar sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, la pensión que han de satisfacer la consultante y su hermano a la viuda no estará sujeta al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, según dispone el artículo 6.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), según el cual “No estará sujeta a este Impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”. (…..)

Con esta configuración de la tributación de la consultante en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones —configuración en la que la pensión objeto de consulta constituye una carga deducible para la determinación de la base imponible de dicho impuesto—, procede afirmar que la incidencia del pago de la pensión para la consultante ya es tenida en cuenta mediante esa minoración en la base imponible del impuesto sucesorio, por lo que esa incidencia tributaria agota —a través del artículo 6.4 de la Ley 35/2006, ya citado en la contestación transcrita— cualquier consideración sobre la posible deducibilidad de ese pago como gasto en la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario correspondiente al arrendamiento del local por la consultante y su hermano.

Comentario:

Digna de reseña la consulta en cuanto expone, con criterio acertado a mi juicio, el régimen fiscal de un supuesto no tan extraño como el del legado de pensión ordenado por el testador impuesto a los herederos. Así:

.- Para el legatario, la pensión queda sujeta en el ISD por el concepto de adquisición mortis causa del causante.

.- Para los herederos, el valor de la pensión a satisfacer supone una minoración de base imponible en el ISD, sin que puedan deducirse su pago como gasto en su IRPF,

C) ITP Y AJD.

.- TSJ DE ANDALUCÍA. Sentencia de 22/2/2018, ROJ 1476/2018. TPO. A efectos de la prescripción de un documento privado puede acreditarse la prueba de su fecha por otros medios distintos a los contemplados en el art. 1227 del CC.

(…..) QUINTO.- En la resolución de esta controversia es preciso atender como señalábamos ya en sentencia de fecha veinticinco de junio de dos mil quince recurso 387/2014 , que el art. 50.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , dispone que a los efectos de prescripción, en los documentos que deban presentarse a liquidación, se presumirá que la fecha de los privados es la de su presentación, a menos que con anterioridad concurran cualquiera de las circunstancias previstas en el art. 1227 del Código Civil (en cuyo caso,

se señala, se computará la fecha de la incorporación, inscripción, fallecimiento o entrega, respectivamente) y señalábamos: » Este último precepto citado establece que la fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que hubiese sido incorporado o inscrito en un registro público, desde la muerte de cualquiera de los que le firmaron, o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón

de su oficio. El precepto establece una ficción legal para determinar efecto jurídico a la fecha del documento privado y la condiciona al cumplimiento de una de las tres circunstancias, que configuran situaciones en las que la Administración ha podido tener conocimiento de la fecha del documento, por haber entrado el mismo en la órbita del derecho público. Ahora bien, las circunstancias del precepto no deben considerarse las únicas para demostrar la fecha del documento, pues por otros medios se puede acreditar la veracidad de la fecha del contrato privado.

QUINTO.- Este el sentir de la doctrina del Tribunal Supremo que en sentencia de 3 de noviembre de 2010 , expresó lo siguiente: Resulta interesante recordar el cambio de orientación producido en la jurisprudencia recientemente, admitiendo la prueba de la fecha de un documento privado, a efectos de la prescripción, por medios distintos a los

contemplados en el art . 1227 del CC . Así la sentencia de 24 de julio de 1999, que se basa en pronunciamientos del Tribunal Constitucional – sentencias 25/1996, de 13 de febrero , y 189/1996, de 25 de noviembre , donde se interconexiona la indefensión contemplada en el art . 24.1 de la Constitución con el derecho a utilizar los medios de prueba pertinentes para la defensa,- establece que el derecho a la prueba impide cualquier reducción que no venga impuesta de manera clara y tajante por la propia ley, de manera que las presunciones «iuris et de iure» y con mayor razón las «fictio legis» deben quedar claramente establecidas en precepto legal que, de manera indubitada, excluya o prohiba la prueba en contrario.» Esta doctrina se reitera en la sentencia de 24 de junio de 2005, recurso de casación 5112/2000 , sin que la posterior de 15 de enero de 2009, rec. cas. 7939/2004, que parece mantener un criterio distinto, pueda tomarse en consideración, ya que no cita a las anteriores que se han reflejado. El referido criterio ha sido reiterado en sentencias de 15 de diciembre de 2010 , 27 de junio de 2011 y 13 de enero de 2011 .(….)»

(…..)En suma la demanda carece de un relato coherente de los hechos, probablemente por lo contradictorio de la actuación de los intervinientes que se deriva, esencialmente, de la falta de acreditación del cumplimiento de obligaciones fiscales (esencialmente el pago del IBI que en la propia escritura se refiere no se acredita con relación a los cuatro años precedentes) que permitiría considerar la debida constatación ante terceros (Hacienda Local) y los propios transmitentes del solar de la titularidad de la edificación.

Así la documentación aportada, al no comprender siquiera pago de tributos, aun locales, propios de la titularidad dominical, resulta insuficiente para apreciar, al amparo del art. 50.2 del RDlegislativo 1/93 con relación al art. 1227 del CC y ni aun desde una perspectiva de otros medios de prueba, acreditada la efectiva adquisición del inmueble en la fecha invocada correspondiente al documento privado.»(……)

Comentario:

Sentencia cuya virtud radica en sintetizar los criterios establecidos por el TS en una cuestión tan controvertida como la fecha de los documentos privados a efectos de la prescripción en el ámbito del ITP y AJD.

Considera que el art. 50.2 del TRITPAJD no establece una presunción uiris et de iure o ficción legal, por lo que se pueden admitir otros medios para acreditar a efectos del impuesto la fecha de los documentos privados. En en el caso concreto se rechaza la pretensión por la notaria debilidad de la prueba.

 .- TSJ DE MURCIA, SENTENCIA DE 30/4/2018., ROJ 924-18. Operaciones Societarias y TPO. En una ampliación de capital con aportación de inmuebles gravados con hipoteca y asunción de la deuda hipotecaria por la entidad no hay un hecho imponible adicional en TPO.

«(…..) La cuestión que se suscita en el presente recurso es muy controvertida, y es cierto que no es uniforme el criterio de los distintos TSJ. Consiste en determinar si en el supuesto de aportación de un inmueble hipotecado para el aumento de capital de la entidad actora, cuando esta asume la deuda garantizada con la hipoteca, debe tributar como Operación Societaria, excluyendo su gravamen por Transmisión Patrimonial Onerosa dada la incompatibilidad establecida en el art. 1.2 del TRLITP y AJD, y la interdicción de la múltiple imposición cuando se trata de un único acto que establece el art. 4 del mismo texto legal, o si, como señala la resolución recurrida y las Administraciones demandadas, debe considerarse que este hecho da lugar a la realización de dos hechos imponibles independientes, uno el de la Operación Societaria (de aumento de capital acordada por Compañía Atlántica Saharaui de Inversiones, S.L.), y otro por Transmisiones Onerosas por la adjudicación en pago por la asunción de deuda.

(…..) Esta Sala comparte y hace suyo el criterio que mantienen la recurrente. Así, consideramos que en la escritura de 4 de marzo de 2009, otorgada ante el Notario Sr. Llopis Benlloch, existe una sola convención y un único hecho imponible JURISPRUDENCIA 6 sujeto al Impuesto en su modalidad de Operación Societaria (aumento de capital social), pues la asunción de deuda pactada en la escritura forma parte integrante del negocio jurídico de aumento de capital social. Y el art. 4 del TRLITP y AJD comienza recogiendo la interdicción de la múltiple imposición para un único acto, cuando dice que A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho . Añadamos a ello la prevención contenida en el art. 1.2 del citado Texto Refundido que establece textualmente: En ningún caso, un mismo acto podrá ser liquidado por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas y por el de operaciones societarias En este caso no nos encontramos ante dos negocios jurídicos independientes, sino ante un solo acto o una sola convención en la que se integran tanto el aumento de capital como la asunción de deuda, pues la aportación realizada forma parte de la operación societaria de aumento de capital de la que no es posible desligarla, por lo que no cabe girar la liquidación por ITP. Máxime en este caso en que no consta que el acreedor hipotecario, Caja de Ahorros y Pensiones de Barcelona, compareciera en la escritura otorgando el consentimiento, o que haya aceptado la subrogación. La aportación no se realizó en pago de la deuda, sino que se aumentó el capital en 167.720 € (valor neto de la finca NUM003 del Registro de la Propiedad núm. 1 de San Javier, descontando el valor de la hipoteca). Y el Sr. David suscribió en su integridad las 167.720 participaciones que se emitieron por ese aumento de capital (…..)»

Comentario:

Sigue sin haber un criterio uniforme sobre esta cuestión. Para botón de muestra la siguiente resolución del TEAC. En este caso se inclina el TSJ de Murcia por la improcedencia de la tributación adicional por TPO.

.- RESOLUCIÓN TEAC 05718/2015/00/00 de 14/06/2018. Operaciones Societarias y TPO. En una ampliación de capital con aportación de inmuebles gravados con hipoteca en garantía de deuda ajena sin subrogación de deuda y por tanto, sin aceptación por el acreedor, en la que se descuenta del valor de aportación el del gravamen hipotecario, hay un hecho imponible adicional en TPO.

Como señala el Tribunal Supremo en Sentencia de fecha 9 febrero 2002, nuestro ordenamiento distinguió siempre tres clases de adjudicaciones a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, a saber:

.- La adjudicación en pago de deudas: el adjudicatario es acreedor del adjudicante por un crédito propio;

.- La adjudicación en pago de asunción de deudas: el adjudicatario es deudor de terceros por la cesión de deudas y bienes hecha por el adjudicante,

.- Y la adjudicación para pago de deudas: el adjudicatario recibe determinados bienes para, con ellos o con su producto, hacer el pago de deudas del adjudicante.

 De esta manera, las dos primeras implican una verdadera transmisión del bien, sea en solvencia del crédito o en compensación de las deudas asumidas, por lo que la transmisión queda sujeta al impuesto en condiciones normales. Por contra, en la adjudicación para pago de deudas, el adjudicatario cumple una función vicaria que no va más allá de pagar las deudas del adjudicante con los bienes recibidos o con el producto de su venta y, por ello, se le reconoce el derecho a la devolución de lo cautelarmente ingresado por [el] impuesto, caso de que en determinado plazo justifique haber cumplido aquel cometido».

Alega la entidad, no obstante, que no ha existido subrogación de deuda en la entidad que amplía capital social, señalando que incluso la deuda garantizada no corresponde a la entidad aportante sino a una entidad tercera. Efectivamente debe admitirse que no existe una asunción formal de la deuda hipotecaria en la escritura de ampliación de capital social por parte de la entidad receptora del inmueble. Ahora bien no cabe duda que la entidad que aporta el inmueble se le retribuye con acciones cuyo valor es inferior al valor real del inmueble, es decir que al valorarse la aportación neta, se ha descontado de la contraprestación (valor de las acciones emitidas) el valor de la responsabilidad hipotecaria, dado que aunque la sociedad receptora del inmueble no asuma una obligación a título personal, es evidente que estaría asumiendo una responsabilidad real a la que está sujeta el inmueble que ha pasado a su titularidad.

Para este supuesto en el que el adquirente descuenta el importe de la responsabilidad es de aplicación lo previsto en el párrafo segundo del art 118 de la Ley Hipotecaria: “Si no se hubiere pactado la transmisión de la obligación garantizada, pero el comprador hubiere descontado su importe del precio de la venta, o lo hubiese retenido y al vencimiento de la obligación fuere ésta satisfecha por el deudor que vendió la finca, quedará subrogado éste en el lugar del acreedor hasta tanto que por el comprador se le reintegre el total importe retenido o descontado.”

Existe por tanto una subrogación tácita que se desprende de forma inequívoca de la valoración que se realiza de los inmuebles en los que evidentemente se ha descontado como valor de aportación la responsabilidad real asumida por la sociedad adquirente de los inmuebles. En consecuencia, el hecho imponible previsto en el art. 7,2,A del Texto Refundido del Impuesto que se denomina como “las adjudicaciones expresas en pago de asunción de deudas“ debe aplicarse a este caso, aunque no exista una subrogación formal de la deuda, al haberse producido una subrogación tácita y por tanto una transmisión onerosa del inmueble en el importe del valor descontado estimado en la suma de la responsabilidad hipotecaria.

Comentario:

La resolución incide en el supuesto de aportación de inmuebles hipotecados a una sociedad como consecuencia de operaciones de constitución o aumento de capital, detectando la existencia de un hecho imponible adicional por TPO por el concepto de adjudicación en pago de asunción de deudas, aunque en el caso concreto se trataba de una deuda ajena al aportante y no comparecía la entidad acreedora. La considera una subrogación tácita de acuerdo con el art. 118 de la LH, lo que justifica la exigencia de TPO.

Pues bien, aunque disienta de ello, lo cierto es que la resolución pone de manifiesto la tendencia imperante a considerar en estos casos la tributación añadida por TPO, salvo que la aportación esté sujete o exenta de IVA o estando sujeta y exenta se renuncie a la exención.

La doble tributación por OS y TPO puede obviarse aportando los bienes por su valor íntegro y realizando con posterioridad una reducción de capital con restitución de aportaciones cuyo contravalor sea precisamente la asunción del préstamo hipotecario por la sociedad.

.- CONSULTA DGT V1179-18, DE 9/5/2018. TPO. Documento privado que tiene fecha fehaciente por fallecimiento de uno de los otorgantes: desde que tiene fecha fehaciente civilmente produce efectos respecto de la prescripción en el impuesto.

Cuestión:

Determinar la fecha a partir de la cual empieza a contar el plazo de prescripción para la liquidación del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y si se entendería que ha prescrito la obligación de liquidar el impuesto de transmisiones patrimoniales onerosas por considerarse cierta la fecha de la muerte del vendedor, o por el contrario, se presumiría que la fecha es la de la presentación

Hechos:

La consultante adquirió, en el año 2009, un inmueble mediante un contrato privado de compraventa. En el año 2018 dicha compraventa se ha elevado a pública, sin embargo, dado que la parte vendedora había fallecido en julio de 2012, fueron sus herederos quienes formalizaron la operación ante notario.

Conclusión:

Si el vendedor fallecido en el año 2012 fuera firmante del documento, tal y como exige el artículo 1.227 del Código Civil, se entenderá transcurrido el plazo de prescripción del Impuesto de Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados, en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas por haber transcurrido el plazo de cuatro años previsto en el artículo 66 de la Ley General Tributaria, salvo que se haya producido alguno de los supuestos que interrumpen la prescripción, regulados en el artículo 68 de la misma ley. La competencia para determinar la prescripción del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados corresponde a la Comunidad Autónoma en la que se entiende producida la adquisición, que será aquella donde estuviese ubicado el inmueble.

Comentario:

Consulta que nos recuerda que, de acuerdo con el art. 50.2 del TR del ITP y AJD, obtenida fecha fehaciente un documento privado por fallecimiento de uno de los otorgantes por aplicación del art. 1227 del CC, es dicha fecha la que computa a efectos de prescripción.

.- CONSULTA DGT V1373-18, DE 24/5/2018. TPO. La escritura de rectificación de error padecido en la finca transmitida es permuta salvo que se acredite la transmisión esté afectada de vicio que implique inexistencia o nulidad.

Cuestión:

Si resulta aplicable la exención establecida en el artículo 45.I.B.13 de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o por el contrario la escritura de subsanación debe tributar por dicho impuesto.

Hechos:

En 2015 el consultante adquirió, mediante escritura pública, una parcela urbana. Posteriormente se puso de manifiesto que la parte vendedora, una entidad dedicada a la promoción inmobiliaria, cometió un error al identificar la finca transmitida consignando el numero de finca registral correspondiente a otra parcela, también de su propiedad .

En este momento se plantean otorgar escritura de subsanación del error cometido en la identificación del objeto de la venta.

Conclusión:

Solamente en el caso de que la escritura que se pretende subsanar estuviese afectada de vicio que implique la inexistencia o nulidad del acto anterior, la escritura de subsanación estará sujeta y exenta del concepto de actos jurídicos documentados. En caso contrario, nos encontraríamos ante una permuta en la que los interesados intercambiarían sus inmuebles y que, como tal permuta, tributaria en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Comentario:

Los errores se pagan y así en un caso no tan inhabitual como el de error en la finca transmitida, la administración tributaria puede considerar que estamos ante una permuta sujeta a TPO.

Ahora bien, ello merece algunas puntualizaciones:

.- Es evidente civilmente que el error en la finca transmitida, en cuanto afecta al objeto del contrato, es vicio que determina la nulidad o inexistencia del mismo. En consecuencia, a mi entender, procede la aplicación de la exención prevista en el art. 45.I.B.13 del TRITPAJD. El error se podría demostrar mediante aportación de los documentos privados previos.

.- Si la compraventa inicial quedó sujeta y no exenta de IVA, la subsanación se desenvolverá también en el ámbito del IVA, lo que parece que excluye el juego de TPO.

D) IRPF.

.- Resolución TEAC nº 02488/2017/00/00 de 07/06/2018. Alteraciones Patrimoniales en la extinción de condominio: delimitación de los supuestos sujetos y no sujetos.

El artículo 33 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF), concerniente a las ganancias y pérdidas patrimoniales, dispone en sus apartados primero y segundo:

Artículo 33. Concepto

“1. Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos.

2. Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio:

a) En los supuestos de división de la cosa común.

b) En la disolución de la sociedad de gananciales o en la extinción del régimen económico matrimonial de participación.

c) En la disolución de comunidades de bienes o en los casos de separación de comuneros.

Los supuestos a que se refiere este apartado no podrán dar lugar, en ningún caso, a la actualización de los valores de los bienes o derechos recibidos”.

Del apartado primero del precepto se infiere, que para que pueda hablarse de ganancia patrimonial es necesario que concurran los requisitos siguientes:

(i)  Un aumento en el valor del patrimonio del contribuyente.

(ii)  Que tal aumento sea consecuencia de una alteración en la composición de su patrimonio. Cuando la disolución de la comunidad se materializa con la adjudicación de bienes a cada comunero conforme a su cuota de participación en aquélla la ley considera que tales adjudicaciones no constituyen alteraciones en la composición patrimonial de los condueños

Quiere ello decir que la norma no pretende gravar los aumentos del valor del patrimonio de los contribuyentes a medida que se generan sino únicamente cuando se realizan, lo que suele ocurrir cuando se monetizan. No se someten, pues, a gravamen las plusvalías no realizadas o latentes. A ello alude la norma cuando exige que el aumento en el valor del patrimonio se ponga de manifiesto con ocasión de una alteración en su composición.

Teniendo en cuenta estos dos requisitos el TEAC analiza la tributación en IRPF de diferentes supuestos de extinción de condominio:

SI A LA EXTINCION SE MANTIENE EL VALOR DE ADQUISICION:

Caso 1º: El inmueble mantiene en la fecha de extinción del condominio el mismo valor que cuando se constituyó y se divide entre los comuneros con respeto a la cuota de titularidad de cada uno.

En este supuesto sería de plena aplicación lo dispuesto en el artículo 33.2 de la LIRPF. Existe una especificación o concreción de la parte indivisa que correspondía a cada comunero que, a partir de ese momento, ostentará la plena propiedad de la parte del inmueble que le ha correspondido tras la división. No existe, en consecuencia, alteración patrimonial para ninguno de los comuneros.

Caso 2º: El inmueble mantiene en la fecha de extinción del condominio el mismo valor que cuando se constituyó y al resultar indivisible o desmerecer mucho con la división se adjudica en su totalidad a uno de los comuneros con obligación de compensar en metálico a los restantes.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que se queda con el inmueble y compensa en metálico a los demás. Estos últimos estarían transmitiendo a aquel sus cuotas indivisas de participación en el inmueble produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio pero dado que el valor del inmueble no ha experimentado aumento no se generaría para ellos ganancia o pérdida patrimonial a título oneroso.

Caso 3º: El inmueble mantiene en la fecha de extinción del condominio el mismo valor que cuando se constituyó y se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le correspondería por su cuota de participación. Por su parte, los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a la que correspondería por su cuota de participación estarían trasmitiendo al primero a título gratuito la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit, produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio pero dado que el valor del inmueble no ha experimentado aumento no se generaría para ellos ganancia o pérdida patrimonial a título lucrativo.

Caso 4º: El inmueble mantiene en la fecha de extinción del condominio el mismo valor que cuando se constituyó y se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno pero compensando en metálico estas diferencias.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le correspondería por su cuota de participación. Por su parte, los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a la que correspondería por su cuota de participación estarían trasmitiendo al primero a título oneroso la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit, produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio pero dado que el valor del inmueble no ha experimentado aumento no se generaría para ellos ganancia o pérdida patrimonial a título oneroso.

SI SE EXTINGUE POR VALOR SUPERIOR AL DE ADQUISICION:

Caso 5º: El inmueble tiene en la fecha de extinción del condominio un valor mayor que el que tenía cuando se constituyó y se divide entre los comuneros con respeto a la cuota de titularidad de cada uno.

En este supuesto sería de plena aplicación lo dispuesto en el artículo 33.2 de la LIRPF. Existe una especificación o concreción de la parte indivisa que correspondía a cada comunero que, a partir de ese momento, ostentará la plena propiedad de la parte del inmueble que le ha correspondido tras la división. No existe, en consecuencia, alteración patrimonial para ninguno de los comuneros.

Caso 6º: El inmueble tiene en la fecha de extinción del condominio un valor mayor que el que tenía cuando se constituyó y al resultar indivisible o desmerecer mucho con la división se adjudica en su totalidad a uno de los comuneros con obligación de compensar en metálico a los restantes.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que se queda con el inmueble y compensa en metálico a los demás. Estos últimos estarían transmitiendo a aquel sus cuotas indivisas de participación en el inmueble produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio y como el valor del inmueble ha experimentado aumento se generaría para ellos una ganancia patrimonial a título oneroso.

Caso 7º: El inmueble tiene en la fecha de extinción del condominio un valor mayor que el que tenía cuando se constituyó y se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le correspondería por su cuota de participación. Por su parte, los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a la que correspondería por su cuota de participación estarían trasmitiendo al primero a título gratuito la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit, produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio y dado que el valor del inmueble ha experimentado aumento se generaría para ellos una ganancia patrimonial a título lucrativo.

Caso 8º: El inmueble tiene en la fecha de extinción del condominio un valor mayor que el que tenía cuando se constituyó y se divide entre los comuneros sin respetar la cuota de titularidad de cada uno pero compensando en metálico estas diferencias.

En este supuesto existe un exceso de adjudicación a favor del comunero que recibe una parte del inmueble superior a la que le correspondería por su cuota de participación. Por su parte, los comuneros que reciben una parte del inmueble inferior a la que correspondería por su cuota de participación estarían trasmitiendo al primero a título oneroso la parte de cuota indivisa correspondiente a ese déficit, produciéndose una alteración en la composición de su patrimonio y dado que el valor del inmueble ha experimentado aumento se generaría para ellos una ganancia patrimonial a título oneroso.

Finalmente, queda por reseñar que si bien en el caso concreto que da lugar al criterio jurídico que aquí se debate estábamos ante un único bien inmueble, en muchas ocasiones la copropiedad recae sobre varios inmuebles. Si bien la diversidad de situaciones puede ser inabarcable, pueden señalarse algunos criterios relevantes:

– Con carácter previo, hay que determinar en cada caso la existencia de una o varias comunidades de bienes. En este sentido, y a la vista de las situaciones harto frecuentes en la práctica, hay que tener en cuenta que aunque dos o más inmuebles sean propiedad de dos o más titulares, ello no determina automáticamente la existencia de una única comunidad de bienes, sino que podrá haber una o más comunidades en función del origen de la referida comunidad. Así sucede cuando los bienes comunes proceden, unos de una adquisición hereditaria y otros por haber sido adquiridos por actos inter vivos, o cuando, aun habiendo sido adquiridos todos los bienes a título hereditario, procedan de distintas herencias. En tales casos debe entenderse que concurren dos comunidades, una de origen inter vivos y otra de origen mortis causa, o las dos de origen mortis causa, sin que en nada obste a lo anterior que los titulares de las dos comunidades sean las mismas personas. En el supuesto de que se trate de dos o más condominios, su disolución supondrá la existencia de dos o más negocios jurídicos diferentes que, como tales, deben ser tratados.

– En el caso de que existan dos o más bienes inmuebles en la comunidad de bienes, hay que atender al conjunto de los bienes que integren la misma a los efectos de determinar si la posterior adjudicación a cada uno de los comuneros se corresponde o no con la respectiva cuota de titularidad, de forma tal que pueda no existir una alteración en la composición de sus respectivos patrimonios. Solo en el caso de que se atribuyesen a alguno de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en el otro, generándose, en este último, una ganancia o pérdida patrimonial. De acuerdo con lo expuesto, no existiría alteración patrimonial con motivo de la disolución del condominio sobre los varios inmuebles siempre que los valores de adjudicación se correspondan con su respectivo valor de mercado y que las adjudicaciones efectuadas se correspondan con la respectiva cuota de titularidad, conservando los bienes adjudicados los valores y fechas de adquisición originarios.

Comentario:

Ilustrativa y didáctica esta resolución del TEAC en una cuestión tan controvertida. Los criterios que sienta los comparto plenamente en cuanto a la delimitación de la tributación en el IRPF.

Mucho más discutible es la posición que mantiene en cuanto a considerar una única comunidad o varias en función de su origen. En mi opinión hay una única comunidad cuya se cumple la regla de la triple identidad: de partícipes, de cuotas y de régimen jurídico.

.- CONSULTA DGT V1299-18, DE 17/5/2018. IRPF. Las cantidades percibidas de la Mutualidad Notarial por la heredera de un notario fallecido tributan en el IRPF y no en el ISD.

Cuestión:

Si esta cantidad tributa en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Hechos:

La consultante, hija y heredera de viuda de notario, va a percibir una cantidad de la Mutualidad Notarial.

Todas las aportaciones realizadas por el notario a la mutualidad fueron objeto de deducción en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Desde el fallecimiento del notario, las cantidades percibidas de la mutualidad por su viuda han tributado como rendimientos del trabajo.

Conclusión:

El artículo 3.e) del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE de 16 de noviembre), establece que no están sujetas a dicho impuesto:

“e) Las cantidades que en concepto de prestaciones se perciban por los beneficiarios de planes y fondos de pensiones o de sus sistemas alternativos, siempre que esté dispuesto que estas prestaciones se integren en la base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Por su parte, el artículo 17.2.a).4ª de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (BOE de 29 de noviembre), dispone que tendrán la consideración de rendimientos del trabajo:

“4ª. Las prestaciones percibidas por los beneficiarios de contratos de seguros concertados con mutualidades de previsión social, cuyas aportaciones hayan podido ser, del rendimiento neto de actividades económicas, u objeto de reducción en la base imponible del Impuesto.

En el supuesto de prestaciones por jubilación e invalidez derivadas de dichos contratos, se integrarán en la base imponible en el importe de la cuantía percibida que exceda de las aportaciones que no hayan podido ser objeto de reducción o minoración en la base imponible del Impuesto, por incumplir los requisitos subjetivos previstos en el párrafo a) del apartado 2 del artículo 51 o en la disposición adicional novena de esta Ley.”

De los preceptos anteriores se deduce que las prestaciones por fallecimiento, cuyas aportaciones hayan podido ser al menos en parte objeto de minoración por el mutualista en la base imponible, tributan en todo caso en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de su perceptor, con la consideración de rendimientos del trabajo, no estando por tanto sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Por tanto, la cantidad a percibir por la consultante tributará en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en concepto de rendimientos del trabajo.

Comentario:

Consulta que aborda los pagos reconocidos a Notarios y sus herederos como consecuencia de la liquidación de la ya extinta Mutualidad Notarial. Pues bien, tales pagos, consecuencia de las aportaciones en su día realizadas tributan siempre en el IRPF del perceptor como rendimientos del trabajo, sea el perceptor el Notario o sus herederos.

.- CONSULTA DGT V1361-18, DE 24/5/2018. IRPF. Es posible la aplicación de exención por reinversión de vivienda habitual cuando lo que se adquiere es un loft para destinarlo a tal destino.

Cuestión:

Posibilidad de considerar el loft como vivienda habitual, y permitir acogerse a la exención por reinversión en vivienda habitual.

Hechos:

El consultante quiere vender su vivienda habitual, y comprar dentro de un plazo de dos años un loft que va a destinar como su residencia habitual, pero que en nota simple aparece como suelo industrial no destinable a uso residencia.

Conclusión:

Dentro del concepto de vivienda habitual regulado en el IRPF se incluye todo tipo de edificación, aun cuando ésta no cumpla con la normativa urbanística propia de la misma o se ubique en un suelo que no disponga de la calificación requerida para edificar, con independencia de la calificación que pudiera tener en el Registro de la Propiedad. Ahora bien, para que la edificación pueda ser considerada como vivienda habitual ha de estar acondicionada o susceptible de ser acondicionada como vivienda, y reunir los requisitos de titularidad, residencia efectiva y permanencia por parte del contribuyente requeridos por la normativa del Impuesto; una vez acondicionado como vivienda, podrá disfrutar de cuantos beneficios fiscales establezca el IRPF para las viviendas habituales con carácter general, con los mismos requisitos, condiciones y limitaciones.

Las edificaciones consistentes genéricamente en locales, así como aquellas que, en particular, vienen denominándose “espacios o locales profesionales” o “Loft” son, según la normativa del sector, espacios destinados a actividad industrial o económica. No obstante, de acuerdo con lo aquí señalado, si la consultante destinara dicho local o espacio a residencia habitual, al estar o haberlo acondicionado como vivienda, podrá disfrutar de cuantos beneficios fiscales establece el IRPF para las viviendas habituales con carácter general, con los mismos requisitos, condiciones y limitaciones.

En cuanto a la forma de acreditar que el local constituye su vivienda habitual, ésta es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.

Siendo así, y siempre que se cumplieran en su caso todos los requisitos exigidos en los preceptos anteriormente indicados, el consultante podrá acogerse a la exención por reinversión en la adquisición de una nueva vivienda habitual, respecto de la ganancia patrimonial generada en la transmisión de su precedente vivienda habitual.

Comentario:

Pues ya lo sabemos: aunque a efectos de IVA las transmisiones de lofts quedan sujetas al tipo ordinario, en el IRPF es posible aplicar la exención por reinversión de vivienda habitual cuando el loft se destine a tal menester y se pueda justificar.

 

PARTE TERCERA. INFORME DEL MES: MAPA FISCAL DE OPERACIONES ENTRE CÓNYUGES EN SEPARACIÓN DE BIENES Y PARTICIPACIÓN (ISD, IRPF, ITP Y PLUSVALÍA).

MAPA FISCAL DE LAS OPERACIONES ENTRE CÓNYUGES EN SEPARACIÓN DE BIENES Y PARTICIPACIÓN (ISD, IRPF, ITP Y PLUSVALÍA).

 

SUPUESTO

IMPUESTO

IMPUESTO

DONACIONES

IRPF

PLUSVALÍA

(IMIVTNU)

ITP y AJD

TPO

SUJETO

Disolución de comunidad de bienes en pro indiviso ordinario con adjudicaciones equivalentes

CÓNYUGE I

NO

NO

NO

SÍ, AJD

 

CÓNYUGE II

NO

NO

NO

SÍ, AJD

Disolución de comunidad de bienes en pro indiviso CON EXCESO DE ADJUDICACIÓN DECLARADO INEVITABLE FUNDADO EN INDIVISIBILDAD COMPENSADO EN DINERO

 

CÓNYUGE BENEFICIARIO DEL EXCESO

NO

NO

NO

Sí, AJD

CÓNYUGE CON DEFECTO

NO

SÍ

NO

SÍ, AJD

Disolución de comunidad de bienes en pro indiviso CON EXCESO DE ADJUDICACIÓN DECLARADO no FUNDADO EN INDIVISIBILiDAD COMPENSADO EN DINERO

 

CÓNYUGE BENEFICIARIO DEL EXCESO

NO

NO

NO

SÍ, AJD + TPO POR EL EXCESO

CÓNYUGE CON DEFECTO

NO

SÍ, POR EL EXCESO

SÍ, CASO DE

CONCRETARSE EL EXCESO EN UN INMUEBLE URBANO

SÍ, AJD

Disolución de comunidad de bienes en pro indiviso CON EXCESO DE ADJUDICACIÓN DECLARADO fundado o no en indivisibilidad no COMPENSADO EN DINERO (gratuito)

 

CÓNYUGE BENEFICIARIO DEL EXCESO

SÍ, EN CUANTO AL EXCESO

NO

SÍ, CASO DE

CONCRETARSE EL EXCESO EN UN INMUEBLE URBANO

SÍ, AJD

CÓNYUGE CON DEFECTO

NO

SÍ, POR EL EXCESO

NO

 SÍ, AJD

COMPENSACIÓN DINERARIA O MEDIANTE ADJUDICACIÓN DE BIENES A LA EXTINCIÓN DEL RÉGIMEN DE SEPARACIÓN POR IMPOSICIÓN LEGAL O RESOLUCIÓN JUDICIAL POR CAUSA DISTINTA DE PENSIÓN COMPENSATORIA.

CÓNYUGE PAGADOR O TRANSMITENTE

NO

NO

SÍ, CASO DE CONCRETARSE EN UN INMUEBLE URBANO, SALVO SE RECONOZCA EN SEPARACIÓN, NULIDAD O DIVORCIO

NO

CÓNYUGE RECEPTOR O ADQUIRENTE

NO

NO

NO

 TPO, SÓLO SI SE PAGA EN ESPECIE

LIQUIDACIÓN DEL RÉGIMEN DE PARTICIPACIÓN Y PAGO DEL CRÉDITO O CUOTA DE PARTICIPACIÓN DE UN CÓNYUGE A OTRO EN DINERO O EN BIENES

CÓNYUGE QUE SATISFACE EL CRÉDITO DE PARTICIPACIÓN

NO

NO

NO

EXENTO

CÓNYUGE QUE RECIBE EL CRÉDITO DE PARTICIPACIÓN

NO

NO

NO

EXENTO

 

Claves, conceptos y reglas del mapa:

0) LOS REGÍMENES DE SEPARACIÓN DE BIENES Y DE PARTICIPACIÓN. ANALOGÍAS Y DIFERENCIAS.

El régimen de separación de bienes, legal de primer grado en algunas CCAA y convencional en otro caso, responde a la idea de mantenimiento de la independencia patrimonial de los cónyuges con determinadas excepciones puntuales (derivadas del denominado régimen económico patrimonial primario – contribución a las cargas del matrimonio, potestad doméstica y vivienda habitual – y de su regulación específica donde destaca el derecho a obtener una compensación por el trabajo para la casa a la extinción (art. 1438 del CC y disposiciones de derecho civil de CCAA).

El régimen de participación es un supuesto de comunidad diferida a la extinción, en cuanto que vigente el mismo funciona como el de separación de bienes al reconocer la autonomía patrimonial de cada consorte (art. 1412 CC) si bien confiere a cada uno de los cónyuges el derecho a participar en las ganancias obtenidas de su consorte (art. 1411 CC), por lo que a su extinción obliga a practicar una liquidación donde determinar y realizar el denominado crédito o cuota de participación en dinero o adjudicando bienes concretos (arts. 1431 y 1432 CC). Siendo el régimen legal supletorio en Alemania y Suiza, sin embargo, en España es un gran desconocido, pese a su detallada regulación desde la lejana reforma de 1981. Precisamente su carácter de comunidad diferida permite que pueda disfrutar de determinados beneficios fiscales reservados a los regímenes de comunidad, sin absoluta seguridad jurídica dados los escasos pronunciamientos jurisprudenciales sobre el mismo.

1) Disolución de comunidad de bienes en pro indiviso ordinario con adjudicaciones equivalentes (aplicable tanto en separación de bienes como participación).

Negocio jurídico por el cual los cónyuges ( o excónyuges) casados en separación de bienes o participación, respecto de los bienes que les pertenecen en pro indiviso ordinario, convienen en disolver la comunidad sobre los mismos, adjudicándose bienes equivalentes a su participación en los mismos. Es un típico acto determinativo o especificativo neutral fiscalmente. Al respecto se debe atender en todo caso a los valores declarados puesto que los excesos de adjudicación resultantes de la comprobación de valores sólo operan en sucesiones ( art. 27.3 LISD).

Ahora bien, debe advertirse que sobre esta operación puede incidir la extravagante posición de la DGT en materia de disoluciones de comunidad, aunque la propia DGT ( Consulta 21/1/2016, entre otras) ha reconocido que en este caso hay una sola comunidad aunque los bienes se hayan ido adquirido de forma continuada en el tiempo. Por ello, debe extremarse la precaución en supuestos tales como:

.- Disoluciones de comunidad parciales (no referidas a la totalidad de los bienes en condominio).

.- Disoluciones de comunidad que engloban bienes con diferentes cuotas de participación de los cónyuges.

Régimen fiscal:

.- IRPF: no hay ganancia ni pérdida patrimonial para ningún cónyuge, no se actualizan valores ni fecha de adquisición (art. 33.2 LIRPF).

.- ITP y AJD: queda no sujeta a TPO por su carácter determinativo o especificativo, no traslativo y, por tanto , no sujeta a TPO y sujeta a AJD en cuanto se refiera a inmuebles. Aunque determinados TSJ (especialmente el de Cataluña) mantuvieron que participaba de la exención del art. 45.I.B.3 del TRITPAJD, lo cierto es que la sentencia del TS de 30 de abril de 2010 en recurso de casación en interés de ley excluyó expresamente el beneficio fiscal para el caso que rija separación de bienes.

.- PLUSVALÍA MUNICIPAL (IMIVTNU): queda no sujeta de acuerdo con el art. 104.3 del TR de la LHL por su carácter meramente determinativo o especificativo, no traslativo (sentencias TS 23/5/1998 y 28/6/1999, sentencia TSJ de Cataluña de 18/4/2013 y consulta DGT V0617-17, de 9/3/2017, entre muchas otras) .

2) Disolución de comunidad de bienes en pro indiviso CON EXCESO DE ADJUDICACIÓN DECLARADO INEVITABLE FUNDADO EN INDIVISIBILiDAD COMPENSADO EN DINERO (aplicable tanto en separación de bienes como participación).

La disolución de comunidad puede en ocasiones conllevar adjudicaciones desiguales a los cónyuges ( o excónyuges) como consecuencia de incluirse bienes indivisibles que por su valor declarado exceden del haber teórico de cada cónyuge, adjudicándoselo uno de ellos con un exceso de adjudicación declarado (cónyuge beneficiario del exceso) y compensado al otro cónyuge (cónyuge con defecto) su defecto de adjudicación en dinero.

Para no considerarse un acto dispositivo adicional a la propia disolución de comunidad debe fundarse en un supuesto de indivisibilidad que de resultas del mismo el exceso es forzoso e inevitable y debe satisfacerse en dinero. En el caso de viviendas con garajes y trasteros (hasta un máximo dos), aunque sean fincas registrales independientes, se consideran accesorios a la vivienda indivisible.

Régimen fiscal:

.- IRPF: el cónyuge con defecto de adjudicación se considera que ha realizado una transmisión onerosa al cónyuge beneficiario del exceso en cuanto a dicho exceso, que debe tributar conforme a las reglas generales de las ganancias y pérdidas patrimoniales en su IRPF.

.- ITP y AJD: la disolución de comunidad queda sujeta a AJD al igual que en el supuesto anterior. El exceso de adjudicación queda no sujeto a TPO al ser forzoso por indivisibilidad (art. 7.2.B) TRITPAJD. No hay AJD adicional por el exceso, aunque debe advertirse que la consulta de la DGT V0952-18 da pie a considerar que sí. Si el exceso de adjudicación fuera compensado no en dinero, sino en otros bienes ajenos a la comunidad dicho exceso de adjudicación quedaría sujeto a TPO y la transmisión compensatoria también (en realidad es una permuta); al respecto los arts. 1056, 1062, 821 y 829 del CC contemplados en el art. 7.2.B) exigen siempre la compensación en dinero.

.- PLUSVALÍA MUNICIPAL (IMIVTNU): queda no sujeta de acuerdo con el art. 104.3 del TR de la LHL (sentencia TS 28/6/199 y consulta DGT V0617-.17) . No sujeción que, en consecuencia, no interrumpe el período de generación de cara a ulteriores transmisiones.

3) Disolución de comunidad de bienes en pro indiviso CON EXCESO DE ADJUDICACIÓN DECLARADO no FUNDADO EN INDIVISIBILiDAD COMPENSADO EN DINERO (aplicable tanto en separación de bienes como participación).

A diferencia del supuesto anterior, en este caso hay un exceso de adjudicación declarado y correlativo defecto en los respectivos cónyuges o excónyuges (diferencias en las adjudicaciones entre el haber teórico y el valor declarado de los bienes adjudicados) que es puramente voluntario o convencional o, al menos, no consecuencia inevitable de la existencia en el acervo común de un bien indivisible.

En consecuencia, estamos ante un acto dispositivo adicional oneroso a la disolución de comunidad en cuanto que excede de naturaleza meramente determinativa.

Régimen fiscal:

.- IRPF: el cónyuge con defecto de adjudicación se considera que ha realizado una transmisión onerosa al cónyuge beneficiario del exceso en cuanto a dicho exceso que debe tributar conforme a las reglas generales de las ganancias y pérdidas patrimoniales en su IRPF.

.- ITP y AJD: la disolución de la comunidad queda sujeta a AJD. El exceso de adjudicación queda sujeto a TPO al no poderse amparar en el art. 7.2.B) TRITPAJD. El sujeto pasivo es el cónyuge beneficiario del exceso como adquirente y la base imponible es la correspondiente a la parte o totalidad del bien o bienes en que se materializa el exceso de adjudicación declarado. Si el exceso de adjudicación fuera compensado no en dinero, sino en otros bienes ajenos a la comunidad dicho exceso de adjudicación quedaría sujeto a TPO y la transmisión compensatoria también (en realidad es una permuta).

.- PLUSVALÍA MUNICIPAL (IMIVTNU): queda sujeto el exceso de adjudicación declarado como transmisión onerosa, siendo el sujeto pasivo el cónyuge titular del defecto de adjudicación como transmitente, de acuerdo a los arts. . 104.1 y 106.1 del TR de la LHL. Todo ello, siempre que el exceso se concrete en un bien inmueble urbano o parte del mismo.

4) Disolución de comunidad de bienes en pro indiviso CON EXCESO DE ADJUDICACIÓN DECLARADO fundado o no en indivisibilidad no COMPENSADO EN DINERO – GRATUITO- (APLICABLE TANTO EN SEPARACIÓN DE BIENES COMO PARTICIPACIÓN).

Las disoluciones de comunidad con excesos y correlativos defectos de adjudicación declarados en los cónyuges o excónyuges) sin que medie compensación onerosa del mismo comportan un acto dispositivo adicional gratuito correspondiente al mismo, con las lógicas consecuencias fiscales. Y todo ello con independencia de que el exceso de adjudicación declarado sea inevitable por indivisibilidad o meramente convencional.

Régimen fiscal:

.- IRPF: el cónyuge con defecto de adjudicación se considera que ha realizado una transmisión gratuita – donación – al cónyuge beneficiario del exceso, En consecuencia, puede generar ganancia patrimonial, pero no pérdida ( art. 33.5.c) LIRPF), si bien exclusivamente en cuanto al bien o bienes en que se concrete el exceso.

.- ISD: el cónyuge beneficiario del exceso queda sujeto a dicho tributo, concepto donaciones – como adquirente lucrativo del cónyuge titular del defecto – siendo su base imponible la correspondiente al valor del bien, bienes o parte de los mismos en que se materialice el exceso.

.- PLUSVALÍA MUNICIPAL (IMIVTNU): queda sujeto el exceso de adjudicación declarado como transmisión gratuita, siendo el sujeto pasivo el cónyuge beneficiario del exceso de adjudicación como adquirente, de acuerdo a los arts. . 104.1 y 106.1 del TR de la LHL. Todo ello siempre que el exceso se concrete en un bien inmueble urbano o parte del mismo.

5) COMPENSACIÓN DINERARIA O MEDIANTE ADJUDICACIÓN DE BIENES A LA EXTINCIÓN DEL RÉGIMEN DE SEPARACIÓN POR IMPOSICIÓN LEGAL O RESOLUCIÓN JUDICIAL POR CAUSA DISTINTA DE PENSIÓN COMPENSATORIA ( SÓLO SEPARACIÓN DE BIENES).

Supuesto específico del art. 33.3 letra d) de la LIRPF que en mi opinión hace referencia al también supuesto específico del derecho de compensación en dinero o en especie que reconoce el art. 1438 del CC y normas análogas de derecho civil de las CCAA que corresponde al cónyuge que haya realizado trabajos para la casa al extinguirse el régimen de separación.

Se trata de un supuesto de pago de un crédito que se devenga ex lege y que expresamente la norma fiscal en el IRPF reconoce que puede ser satisfecho en dinero o en bienes (dación en pago) sin consecuencias en la imposición personal tanto respecto del cónyuge que la satisface en dinero o en especie como del cónyuge perceptor (en la redacción vigente).

Ahora bien, el precepto agota su eficacia en su ámbito – IRPF – por lo que de consistir en una adjudicación de bienes en su pago parece que debe tener en la imposición indirecta las repercusiones fiscales de tal institución, salvo norma especial aplicable y al respecto debemos indicar que:

.- La sentencia del TS de 30 de abril de 2010 excluye el beneficio fiscal en TPO del art. 45.I.B.3 del TRITPAJD en separación de bienes, por lo que parece debe tributar en TPO como adjudicación en pago de deuda (art. 7.2 A) TRITPAJD) no exenta.

.- En plusvalía municipal, si consta en sentencia de nulidad, separación o divorcio ( y entiendo que también convenio incorporado a la escritura de divorcio notarial) queda no sujeta de acuerdo al párrafo 2º del art. 104.3 del TRLHL.

Recapitulando:

.- IRPF. no sujeción (art. 33,3,d) LIRPF.

.- ITP y AJD: sujeción por TPO como adjudicación en pago de deuda no exenta.

.- Plusvalía Municipal: sujeción salvo que sea en cumplimiento de sentencia de nulidad, separación o divorcio o convenio de separación o divorcio notarial.

6) LIQUIDACIÓN DEL RÉGIMEN DE PARTICIPACIÓN Y PAGO DEL CRÉDITO O CUOTA DE PARTICIPACIÓN DE UN CÓNYUGE A OTRO EN DINERO O EN BIENES (SÓLO RÉGIMEN DE PARTICIPACIÓN).

 Como ya se ha indicado, el régimen de participación es un auténtico régimen de comunidad en cuanto que cada uno de los cónyuges adquiere derecho a participar en las ganancias obtenidas por su consorte durante el tiempo que el mismo esté vigente (art. 1411 CC), sin perjuicio de la autonomía patrimonial de cada uno de ellos. En consecuencia, extinguido el mismo, debe procederse a su liquidación de acuerdo a los arts. 1417 y siguientes y, de resultas de la misma, debe uno de los cónyuges satisfacer el crédito o cuota de participación al otro en dinero o en bienes (arts. 1431 y 1432 CC).

La liquidación del régimen de participación y pagos consiguientes en dinero o en bienes dispone de una norma específica en el IRPF declarando que no existe alteración patrimonial en la extinción del régimen económico matrimonial de participación (art. 33.2, letra b) de la LIRPF). Por el contrario, carece de mención en el ITP y AJD en la plusvalía municipal; sin embargo, su carácter de régimen de comunidad, aunque sea diferida, me conduce a afirmar (aunque debe advertirse que ello no es unánime en la doctrina y no hay pronunciamientos jurisprudenciales) la procedencia de aplicar las reglas establecidas en dichos tributos para la liquidación de gananciales.

En consecuencia:

.- IRPF: no sujeción para ambos cónyuges en su imposición personal – art. 33.2.b) LIRPF -.

.- ITP Y AJD: exención en TPO por aplicación del artr. 45.I.B.3 del TRITPAJD.

.- Plusvalía municipal: no sujeción de acuerdo al 104.3 del TRLHL.

 

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

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La tributación en el ITP y AJD de las disoluciones de comunidad.

La tributación en el ITP y AJD de las disoluciones de comunidad.

1 respuesta

LA TRIBUTACIÓN EN EL ITP Y AJD DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

NOTARIO DE VALENCIA Y

MIEMBRO DE LA SECCIÓN DE LA EMPRESA FAMILIAR DE LA AEDAF

 

1.- PLANTEAMIENTO.

1.1.- LA CONTROVERTIDA TRIBUTACIÓN DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD.

1.2.- REGLAS GENERALES DE TRIBUTACIÓN DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD.

2.- ¿QUÉ ES UNA COMUNIDAD O CONDOMINIO Y QUÉ ES SU DISOLUCIÓN A EFECTOS FISCALES?

2.1- AUSENCIA DE CONCEPTO DE COMUNIDAD Y DE EXTINCIÓN DE CONDOMINIO A EFECTOS FISCALES.

2.2.- CONCEPTO DE COMUNIDAD EN EL DERECHO CIVIL.

2.3.- CONCEPTO CIVIL DE DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD Y EXTINCIÓN DE CONDOMINIO.

2.4.- ESPECIAL REFERENCIA A LA EXTINCIÓN PARCIAL DE CONDOMINIO: DIFERENCIAS ENTRE LA «EXTINCIÓN PARCIAL DE CONDOMINIO PROPIA» Y LA «FALSA EXTINCIÓN PARCIAL DE CONDOMINIO».

3.- LOS EXTRAVAGANTES Y CONTRADICTORIOS CRITERIOS DE LA DGT EN LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO.

3.1.- TODA EXTINCIÓN PARCIAL DE CONDOMINIO DEBE TRIBUTAR POR TPO COMO PERMUTA DE CUOTAS.

   3.1.1.- La «extinción parcial de condominio propia» subjetiva.

   3.1.2.- La «extinción parcial de condominio propia» objetiva.

3.2.- ¿CUÁNDO ESTAMOS ANTE UNA ÚNICA COMUNIDAD O VARIAS COMUNIDADES?

   3.2.1.- EL CRITERIO CIVIL.

   3.2.2.- EL CRITERIO DE LA DGT.

      3.2.2.1.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos en copropiedad por cónyuges casados en régimen de separación de bienes.

      3.2.2.2.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos en copropiedad ordinaria por herencia.

      3.2.2.3.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos «inter vivos» en copropiedad ordinaria.

4.- REFERENCIA A SUPUESTOS ESPECIALES.

4.1.- La comunidad hereditaria como comunidad distinta de la comunidad ordinaria «VERSUS» la comunidad ordinaria derivada de la partición.

   4.1.1.- La comunidad hereditaria como comunidad distinta de la comunidad ordinaria «versus» la comunidad ordinaria derivada de la partición.

   4.1.2.- Consecuencias fiscales.

4.2.- EL «TOTUM REVOLUTUM» EN LAS PARTICIONES DE HERENCIA DE CAUSANTES CÓNYUGES CON IDENTIDAD DE HEREDEROS.

ENLACES

 

1.- PLANTEAMIENTO.

1.1.- LA CONTROVERTIDA TRIBUTACIÓN DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD.

La tributación en el ITP y AJD de las extinciones de condominio en el ITP y AJD, con inevitables secuelas en el ISD, es una de las cuestiones de mayor actualidad en el tributo. La doctrina reciente de la DGT y algunos pronunciamientos de órganos jurisdiccionales han sembrado la confusión y el caos en una cuestión que tradicionalmente no suscitaba gran controversia.

El propósito de estas notas es intentar dar un poco de luz a esta materia, apuntando los criterios en boga, expresando mi opinión sobre los mismos e indicar unas reglas prácticas para salir airoso desde la perspectiva tributaria de las operaciones que se nos plantean.

No se pretende en modo alguno un trabajo teórico y erudito a la vieja usanza. Por el contrario, sintético y pragmático, que los tiempos no están para lo primero y es cada vez con mayor el apremio de lo segundo.

Pero, inevitablemente, la extinción de condominio conlleva una referencia a la propia comunidad objeto de disolución, pues la anterior es el trance final de la siguiente en la secuencia de las cosas.

 

1.2.- REGLAS GENERALES DE TRIBUTACIÓN DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD.

Las presentes notas se refieren a disoluciones de comunidad puras y simples, sin excesos de adjudicación. El tratamiento fiscal de los excesos de adjudicación será objeto de análisis en una segunda parte.

Todos los supuestos que se exponen lo son de comunidades no empresariales. De acuerdo al art. 22 del TR del ITP y AJD y los arts. 55 y 61 del RITPAJD, quedan sujetas a Operaciones Societarias (OS) la constitución y disolución de comunidades empresariales. Pero lo que aquí se expone es igualmente aplicable a las comunidades empresariales con la salvedad de la modalidad del ITP y AJD aplicable.

Recordemos que las disoluciones de comunidades no empresariales tienen el siguiente régimen fiscal:

a) La extinción de comunidad ordinaria queda no sujeta a TPO e incide en AJD en cuanto que conste en escritura pública y se refiera a bienes o derechos inscribibles en el Registro de la Propiedad, Bienes Muebles o de la Propiedad Industrial (art. 31.2 del TR del ITP y AJD).

b) La liquidación de gananciales y de regímenes análogos forales queda exenta en cualquier modalidad de ITP y AJD conforme al art. 45.I.B.3 del TR del ITP y AJD. Exención que no es aplicable a actos de liquidación del régimen de separación de bienes según criterio de la DGT – consulta 27/1/2010 – y del TS – sentencia de 30/4/2010.

c) La partición de herencia no queda sujeta a ninguna modalidad de ITP y AJD. Es doctrina consolidada de que la tributación de las adquisiciones «mortis causa» por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones (ISD) excluye AJD de la partición.

En el caso de hechos imponibles adicionales reales o presuntos a la propia disolución de comunidad, generalmente por excesos de adjudicación, transmisiones encubiertas o permutas, estos quedan sujetos a IVA, TPO o ISD según la naturaleza onerosa o gratuita y la condición o no de sujeto pasivo de IVA del transmitente de acuerdo a las reglas generales de dichos tributos. A efectos de estas notas hacemos referencia al supuesto más habitual de incidencia en TPO.

 

2.- ¿QUÉ ES UNA COMUNIDAD O CONDOMINIO Y QUÉ ES SU DISOLUCIÓN A EFECTOS FISCALES?

2.1- AUSENCIA DE CONCEPTO DE COMUNIDAD Y DE EXTINCIÓN DE CONDOMINIO A EFECTOS FISCALES.

Pues bien, lo primero que hemos de remarcar es que en la normativa del ITP y AJD no hay un concepto fiscal propio o autónomo del civil ni de la comunidad de bienes ni de la disolución de comunidad o extinción de condominio.

Tampoco hay un tratamiento fiscal específico de la comunidad de bienes ni de las extinciones de condominio, sino meras referencias puntuales en la normativa del Impuesto que relacionamos sin ánimo exhaustivo:

a) Las constituciones de comunidad sujetas a OS como actos equiparados a sociedades y su disolución, incluida la comunidad «post mortem» como consecuencia de continuación por los sucesores del causante-ejerciente de una actividad empresarial de la misma. (art. 22 del TR del ITP y AJD y 55 y 61 del RITPAJD).

b) La sujeción a la cuota gradual de AJD de las disoluciones de comunidad no empresariales relativas a inmuebles que se documenten en escritura pública, derivada de su no sujeción a TPO (art. 61 del RITPAJD).

c) Amén del tratamiento de los excesos de adjudicación (7.2.B del TR, art. 27 de la Ley del ISD y concordantes de sus respectivos Reglamentos).

Pues bien, secuelas de lo expuesto es:

a) Que para considerar cuando estamos ante una comunidad y cuando ante una extinción de condominio, debemos acudir al origen, es decir, al Derecho Civil.

b) Que delimitados los contornos de ambos conceptos conforme al Derecho Civil procede aplicar la normativa fiscal en sus términos, salvo el juego de instituciones autóctonas del Derecho Tributario como la simulación y el conflicto en la norma aplicable o fraude de ley.

 

2.2.- CONCEPTO DE COMUNIDAD EN EL DERECHO CIVIL.

Entiendo que en este punto no procede extenderse en exceso, pero al menos apuntar que nuestro Código Civil regula la comunidad de bienes en el Título III del Libro II, en los artículos 392 y siguientes, y precisamente, dispone el art. 392 CC en su párrafo primero que: » Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas».

Y al respecto, apuntar que:

a) Se debe discriminar entre cotitularidad o confluencia de titularidades respecto de un único derecho subjetivo, copropiedad o confluencia de titularidades sobre una cosa y comunidad o confluencia de titularidades sobre un derecho real. Por tanto: la cotitularidad es la categoría más amplia que se proyecta sobre los derechos personales y reales; la comunidad se acota a los derechos reales; y, todavía más restringida, la copropiedad incide sobre el dominio o derecho de propiedad.

b) Además, como indica DÍEZ-PICAZO y es prácticamente unánime la doctrina y la jurisprudencia, la comunidad de bienes no se predica solamente al fenómeno aislado de la titularidad de un único derecho real, sino que se aplican también a los casos en que la totalidad de un patrimonio pertenece en común a varias personas (lo que se denomina “patrimonio colectivo”) que puede ser objeto de formación instánea (comunidad hereditaria y la derivada de una herencia adjudicada en pro indiviso), sucesiva (cónyuges en separación de bienes que adquieren a lo largo del tiempo varios bienes o comuneros que adquieren bienes en pro indiviso ordinario para disfrutarlos o explotarlos en común) y sucesiva y simultánea (yuxtaposición de las dos anteriores).

c) Elemento nuclear de la comunidad de bienes es la falta de personalidad jurídica propia y separada de la de sus componentes lo que le distingue de las sociedades.

En consecuencia:

(I) Sólo hay comunidad y copropiedad o condominio en el ámbito de los derechos reales, tratándose de derechos personales hay mera cotitularidad sobre los mismos cuyo ejercicio será solidario o mancomunado conforme a las reglas del CC.

(II) La comunidad o copropiedad puede recaer sobre un único bien o una pluralidad de bienes constituyendo un patrimonio colectivo carente de personalidad jurídica y que se rige por las reglas determinadas por los comuneros, por las reglas de la comunidad de bienes o por normas especiales (caso de la sociedad de gananciales).

Cuestión esencial es el de discriminar cuando estamos en el caso de pluralidad de bienes ante una única comunidad recayente sobre todos ellos o tantas comunidades como bienes y al respecto considero decisivo los criterios de identidad cualitativa y cuantitativa. Es decir, habrá un patrimonio colectivo en una única comunidad cuando haya identidad de partícipes, dichos partícipes en todos los bienes mantengan una misma participación y las reglas aplicables a la comunidad sean iguales para todos los bienes que la integran. Por tanto:

(I) Hay una única comunidad cuando surge de una sucesión simultánea en la titularidad y respecto de todos ellos los comuneros tienen igual participación: adquisición de bienes por varios compradores con participaciones en la misma proporción en cada adquisición y con aplicación de las mismas reglas.

(II) También hay una única comunidad cuando sucesivamente se adquieren bienes por los mismos comuneros con participaciones en la misma proporción en cada adquisición y con aplicación de las mismas reglas (casos del patrimonio por mitad y pro indiviso formado por cónyuges en separación de bienes, de los casados en régimen de gananciales respecto de las adquisiciones onerosas o de los comuneros que adquieren bienes con cuotas en la misma proporción a lo largo del tiempo y sujetos a las mismas reglas).

 

2.3.- CONCEPTO CIVIL DE DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD Y EXTINCIÓN DE CONDOMINIO.

Pues bien, efecto natural y secuencial a la comunidad es la posibilidad de cesar en la misma mediante el ejercicio de la acción de división a la que se refiere el art. 400 del CC en su párrafo primero al decir: «Ningún copropietario estará obligado a permanecer en la comunidad. Cada uno de ellos podrá pedir en cualquier tiempo que se divida la cosa común» y todo ello sin perjuicio del pacto de indivisión que establece el párrafo segundo del mismo precepto.

Por tanto, cualquier comunero tiene derecho a separase de la comunidad y ello implica en principio, sea uno o todos los que se separen la disolución de la comunidad existente, de tal forma que:

.- Si se separa uno o más, pero subsiste la comunidad entre dos o más restantes, estaremos ante la llamada disolución parcial de comunidad o extinción parcial de condominio.

.- Si se separan todos, despareciendo absolutamente la cotitularidad, estaremos ante una disolución de comunidad ordinaria o extinción de condominio ordinaria.

Y, siendo así, es opinión prácticamente unánime en la doctrina, la jurisprudencia (sentencias TS 3/2/1982, 12/4/2007/ y 25/2/2011, entre muchas otras) y el criterio de la DGRN (entre las más recientes, resolución de 2/1/2004) que estamos ante un negocio jurídico declarativo, determinativo o especificativo, pero en modo alguno traslativo, siempre que se cumpla una equivalencia o proporcionalidad que se traduce en los siguientes requisitos:

a) Que en la extinción parcial u ordinaria sean las adjudicaciones al comunero saliente proporcionales o equivalentes a su participación en la comunidad.

b) Que los bienes que se le adjudiquen formen parte del patrimonio colectivo de la comunidad.

c) Que respecto de la extinción parcial en cuanto a los bienes que quedan en la comunidad, la participación del saliente se reparta proporcionalmente a la cuota entre los comuneros que permanecen.

Y, así resulta también en sede del ITP y AJD y en el ISD en cuanto que:

a) En la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (TPO), que grava las mismas a las que responde su denominación, únicamente quedan sujetos los excesos de adjudicación declarados con determinadas excepciones a las que luego haremos referencia (art. 7.2.B del TR del ITP y AJD).

b) El ISD es concordante en este punto con el ITP y AJD, con la única especialidad de que determinados excesos de adjudicación no declarados y puestos de manifiesto por la comprobación de valores pueden incidir en TPO – art.27.3 de la LISD -, aunque su efectividad práctica es muy limitada dados los requisitos que se exigen.

 

2.4.- ESPECIAL REFERENCIA A LA EXTINCIÓN PARCIAL DE CONDOMINIO: DIFERENCIAS ENTRE LA «EXTINCIÓN PARCIAL DE CONDOMINIO PROPIA» Y LA «FALSA EXTINCIÓN PARCIAL DE CONDOMINIO».

Especial referencia merece la extinción parcial de condominio, probablemente la causante del desaguisado presente. Pues bien, al respecto hay que diferenciar la «extinción parcial de condominio propia» de la «falsa extinción parcial de condominio»:

La «extinción parcial de condominio propia» puede ser subjetiva u objetiva.

(I) La subjetiva se refiere a la salida de la comunidad de un comunero y se asienta en las siguientes premisas:

.- Que un comunero abandona la comunidad y en pago de su cuota se le adjudican bienes de la comunidad equivalentes a su haber teórico en la misma.

.- Que los comuneros que permanecen en la comunidad siguen en la misma, manteniendo su cuota respecto de los bienes no adjudicados al comunero saliente acrecentada en proporción a la misma con la prorrata proporcional del comunero saliente.

Por tanto, estamos ante una auténtica disolución parcial de comunidad: un comunero abandona la comunidad, su haber se concreta en bienes de la comunidad y en proporción a su extinta participación y los comuneros que perduran ven incrementada su participación en los restantes bienes en proporción a su cuota originaria.

(II)  La objetiva se refiere a la salida de la comunidad de determinados bienes integrantes del condominio («patrimonio colectivo») y se asienta en las siguientes premisas:

 .- Que determinados bienes abandonan la comunidad, siendo adjudicados a los respectivos comuneros en proporción a su cuota en la misma.

.- Que los bienes que permanecen en la comunidad siguen en la misma, manteniendo los comuneros su participación inicial respecto de los mismos.

Por tanto, estamos ante una auténtica disolución parcial de comunidad: ciertos bienes se excluyen de la comunidad adjudicándose a los comuneros en proporción a su participación y los bienes que perduran siguen correspondiendo a los partícipes ven incrementada su participación en los restantes bienes en proporción a su cuota originaria. A la misma se refiere la resolución de la DGRN de 4 de abril de 2016 en un caso más extremo en cuanto que únicamente sale de la comunidad un bien que se adjudica a un comunero y respecto del bien que permanece lo adjudica por cuotas desiguales a las originarias con el fin de mantener en cuanto a valores el equilibrio entre los comuneros; pues bien, la califica la DGRN como negocio de disolución de la comunidad.

Por el contrario, la «falsa extinción parcial de condominio» disfraza una transmisión de cuotas en cuanto no se respetan los requisitos antes expuestos que además es satisfecha en especie en cuanto que no suele mediar precio, por lo que merece civil y fiscalmente la consideración de permuta. A la «falsa extinción parcial de condominio» se refiere de manera concordante la jurisprudencia reciente del TS y de la DGRN. Así:

a) La sentencia del TS de 12/12/2012, partiendo de una situación de cotitularidad de cuatro hermanos sobre cuatro inmuebles por partes iguales, considera que hay un exceso de adjudicación consecuencia de quedar uno de los cuatro titulares de ¾ partes indivisas y otro en la ¼ parte restante de los cuatro inmuebles, entendiendo que encubre una transmisión de cuotas entre los comuneros que debe tributar por TPO.

b) La resolución de la DGRN de 11/11/2011 en un caso en que los titulares de tres quintas partes indivisas de una finca adquieren una quinta parte indivisa de otro cotitular por iguales partes siendo la contraprestación pactada cierta suma de dinero, considera que ello no puede constituir una extinción de comunidad pues no recae sobre la totalidad de la cosa común, sino que es una transmisión de cuotas entre comuneros. Acierta la DGRN en el diagnóstico, pero no en la motivación del mismo: estamos ante una transmisión de cuotas porque de los cinco comuneros iniciales uno sale y de los cuatro restantes, tres adquieren la cuota del saliente y uno no, determinando la alteración de la proporcionalidad preexistentes entre los comuneros que permanecen.

Recapitulando entiendo que a efectos fiscales:

a) La delimitación de la frontera entre la verdadera extinción parcial de condominio y la transmisión de cuotas debe ser lo más diáfana posible.

b) Ello conlleva que en la «extinción parcial de condominio» subjetiva el comunero saliente debe queda absolutamente fuera de la comunidad; y en la objetiva, debe mantenerse la correspondiente proporcionalidad tanto en las adjudicaciones de los bienes que se excluyen de la comunidad como respecto de las cuotas que recaen sobre los bienes sobre los que subsiste la comunidad, que deben ser coincidentes con las originarias.

 

3.- LOS EXTRAVAGANTES Y CONTRADICTORIOS CRITERIOS DE LA DGT EN LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO.

3.1.- TODA EXTINCIÓN PARCIAL DE CONDOMINIO DEBE TRIBUTAR POR TPO COMO PERMUTA DE CUOTAS.

Parte la DGT de considerar en ocasiones, no siempre, que la «extinción parcial de condominio propia» no es tal, sino siempre una permuta de cuotas sujeta a TPO. Tal punto de partida carece de todo fundamento en cuanto que el ejercicio de la acción de división por uno de los comuneros no conlleva que los restantes comuneros deban cesar en la indivisión como hemos expuesto en los apartados 1.3. y 1.4.

Pues bien, debemos insistir en que dicho criterio además de carecer de fundamento, es extravagante y contradictorio con la propia doctrina de la DGT.

 

3.1.1.- La «extinción parcial de condominio propia» subjetiva.

Considera en ocasiones, no siempre, la DGT que lo que he denominado extinción parcial de condominio propia subjetiva que implica salida de uno de los comuneros adjudicándole determinados bienes de la comunidad proporcionales a su haber conforme valores declarados y manteniendo los comuneros que continúan su condominio sobre los restantes bienes proporcionales a sus cuotas originarias acrecentadas proporcionalmente con la cuota del saliente, supone una permuta de cuotas sujeta a TPO.

El ejemplo más evidente es el criterio mantenido por la consulta de la DGT de 28/1/2013, reiterada por otras de 7 de noviembre y 9 de diciembre de 2014, que se refieren al caso de dos matrimonios casados en régimen de gananciales, copropietarios por mitades indivisas para sus respectivas sociedades conyugales de varios inmuebles.

Considera la DGT que, en la extinción de condominio consistente en adjudicar a cada matrimonio para su sociedad conyugal inmuebles de valor equivalente a su participación en la comunidad, no hay extinción de comunidad sino respectivas transmisiones sujetas a TPO de cuotas, porque la disolución de comunidad es «parcial», dado que unos inmuebles quedan perteneciendo a unos cónyuges con carácter ganancial y los restantes a los otros cónyuges con carácter ganancial.

Para el órgano directivo, la comunidad de bienes no se extingue, sino que persiste, lo que pasa es que se reduce el número de copropietarios de cuatro a dos. Sobran los comentarios de esta doctrina que penalizaría fiscalmente cualquier disolución de comunidad referida a bienes de naturaleza ganancial.

Pero además es contradictoria con la propia doctrina de la DGT porque son numerosas las consultas de la propia DGT que consideran deben tributar por AJD las extinciones de condominio parciales en que se adjudican determinados bienes al comunero saliente correspondientes a su haber y se mantiene el pro indiviso sobre los restantes bienes de los comuneros que permanecen de manera proporcional o correspondiente a su participación en la inicial comunidad (consultas de la DGT de 21/2/2007, 4/5/2007, 22/1/2007, 22/2/2010, 15/9/2010 y 10/3/2016).

 

3.1.2.- La «extinción parcial de condominio propia» objetiva.

Pero también respecto de la «extinción parcial de condominio propia» objetiva es la DGT terca e ignorante. Así, la consulta de 13/3/2015 en el caso de dos hermanos titulares por mitades indivisas de una pluralidad de bienes que pretenden extinguir el condominio y adjudicarse determinados bienes en proporción a sus haberes, manteniendo otros en pro indiviso por iguales partes, considera sin mucho argumento que se trata de una permuta de cuotas sujeta a TPO respecto de los bienes adjudicados a cada uno.

Obvia lo evidente la DGT y es que siempre que no haya excesos de adjudicación y se mantenga la cotitularidad preexistente sobre los bienes que quedan en condominio, no hay ninguna transmisión de cuotas. Prueba de ello son las particiones de herencia parciales referidas a determinados bienes de la herencia, las liquidaciones de gananciales también limitadas a determinados bienes de la extinta sociedad conyugal y las propias extinciones de comunidades ordinarias que se ciñen a algunos bienes. Todas estas operaciones, extraordinariamente cotidianas, son civilmente, siempre que se observe la proporcionalidad o equivalencia, eso: particiones de herencia, liquidaciones de sociedad conyugal y extinciones de condominio parciales.

Y si civilmente son eso, fiscalmente también, porque – como ya hemos indicado – no hay apoyo normativo fiscal para desvirtuar el régimen civil.

 

3.2.- ¿CUÁNDO ESTAMOS ANTE UNA ÚNICA COMUNIDAD O VARIAS COMUNIDADES?

3.2.1.- EL CRITERIO CIVIL.

Como hemos indicado en el apartado 1, la comunidad puede recaer sobre un único bien o sobre varios constituyendo un patrimonio colectivo carente de personalidad jurídica:

a) Habrá un patrimonio colectivo en una única comunidad cuando haya identidad de partícipes, dichos partícipes en todos los bienes mantengan una misma participación y las reglas aplicables a la comunidad sean iguales para todos los bienes que la integran.

b) Habrá múltiples comunidades cuando los bienes no correspondan a los mismos partícipes; siendo los mismos, las cuotas no sean las mismas; o siendo los mismos y con las mismas cuotas las reglas aplicables no sean las mismas.

 

3.2.2.- EL CRITERIO DE LA DGT.

3.2.2.1.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos en copropiedad por cónyuges casados en régimen de separación de bienes.

Entiende en este caso la DGT, por todas, la consulta de 21/1/2016, que se trata de una única comunidad que se ha ido generando de forma continuada mediante sucesivas adquisiciones en que ambos cónyuges adquirían por mitades indivisas, por tanto, con identidad de sujetos, de participación en los bienes y de reglas aplicables al condominio.

En consecuencia, la disolución de comunidad queda sujeta exclusivamente a AJD siempre que sean proporcionales las adjudicaciones a los haberes respectivos conforme a los valores declarados.

3.2.2.2.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos en copropiedad ordinaria por herencia.

Presupone este caso, también muy habitual, que ha cesado la comunidad hereditaria mediante una partición «no particional», es decir, que al menos determinados bienes de la herencia se han adjudicado en condominio ordinario a una pluralidad de sucesores y en que los adjudicatarios tienen la misma cuota de participación en todos los bienes, aunque sea desigual.

Tampoco este supuesto plantea problemas para la DGT – consulta de 27/1/2015 – : se trata de una única comunidad ordinaria que se ha ido generando de forma simultánea por las adjudicaciones hereditarias en pro indiviso y, por tanto, con identidad de sujetos, de participación en los bienes y de reglas aplicables al condominio.

3.2.2.3.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos «inter vivos» en copropiedad ordinaria.

Aquí los criterios de la DGT son erráticos:

a) Si se trata de una comunidad sobre una pluralidad de bienes constituida de forma simultánea o sucesiva mediante una o varias adquisiciones a título oneroso, considera que se trata de una única comunidad con la consecuencia de que la extinción de condominio proporcional a sus haberes incidirá únicamente en AJD (consulta de la DGT de 13/3/2015).

b) Si nos encontramos ante una serie de bienes respecto de los que todos los comuneros tienen la misma participación en todos y cada uno de ellos y se rigen por las mismas reglas, pero unos han sido adquiridos por herencia, otros por donación y otros por compraventa, son múltiples las consultas que consideran que las comunidades se delimitan por el origen de los bienes: los adquiridos por herencia forman una comunidad, los adquiridos por donación otra y los adquiridos a título oneroso otra (consultas de la DGT de 11/6/2012 y 1/10/2013, entre otras).

La posición sustentada por la DGT es de nuevo estrafalaria: lo que determina una única comunidad sobre una pluralidad de bienes no es el título de adquisición, ni la simultaneidad en la misma; es la identidad de sujetos, de cuotas y de reglas aplicables a los bienes lo que conforma ese patrimonio colectivo carente de personalidad jurídica como una sola comunidad.

Las consecuencias tributarias del criterio de la DGT son nefastas:

a) Cada comunidad debe ser objeto de disolución independiente con sus respectivas adjudicaciones proporcionales o en su caso con los excesos de adjudicación que resulten.

b) Y, además, si los excesos y correlativos defectos de adjudicación, son compensados no en dinero sino en bienes de la otra u otras comunidades, estaremos ante una transmisión onerosa sujeta a TPO.

c) Y, todavía más, si se considera una comunidad única por los interesados, habrá múltiples permutas sujetas a TPO en lo que supongan excesos de adjudicación declarados respecto de cada una de las comunidades independientes que son compensados con bienes de otras comunidades.

 

4.- REFERENCIA A SUPUESTOS ESPECIALES.

4.1.- La comunidad hereditaria como comunidad distinta de la comunidad ordinaria «VERSUS» la comunidad ordinaria derivada de la partición.

4.1.1.- La comunidad hereditaria como comunidad distinta de la comunidad ordinaria «versus» la comunidad ordinaria derivada de la partición.

La comunidad hereditaria es una comunidad «sui géneris» que surge cuando los llamados a título de heredero a una herencia aceptan la misma y que tiene una marcada vocación de interinidad en cuanto que pone fin a la misma la partición.

Su naturaleza jurídica es muy discutida, pero es evidente que no constituye una comunidad ordinaria de los arts. 392 y siguientes del CC en cuanto que:

a) Se proyecta en un ámbito más amplio de la comunidad ordinaria dado que tiene una vertiente personal pues conlleva la subrogación de los herederos aceptantes en la personalidad jurídica del causante.

b) En el plano patrimonial es cierto que estamos ante un patrimonio colectivo carente de personalidad jurídica, pero, a diferencia de la comunidad ordinaria:

.- Sólo hay cuotas sobre la globalidad de ese patrimonio colectivo, no sobre cada uno de los bienes que lo componen.

.- Cada comunero puede disponer de su cuota sobre el patrimonio colectivo, pero en modo alguno de su cuota sobre cada uno de los bienes que la integran por la sencilla razón de que no existe.

Por tanto, mientras no se realice la partición, la comunidad hereditaria es una comunidad distinta de la comunidad ordinaria. Y ello porque, aunque exista identidad de sujetos y de participación, falta la identidad de régimen jurídico.

Por el contrario, la comunidad ordinaria que surge de la partición como consecuencia de la adjudicación en pro indiviso ordinario de todos o parte de los bienes es una comunidad ordinaria y por tanto tiene identidad de sujetos, de cuotas y de reglas aplicables respecto de cualquier situación de condominio equivalente y, además, es susceptible de acrecentarse por ulteriores incorporaciones de bienes por los comuneros que mantengan la triple identidad de sujetos, cuotas y régimen jurídico.

 

4.1.2.- Consecuencias fiscales.

Consecuencias fiscales de todo lo expuesto son:

(I) En caso de confluencia de comunidad hereditaria con comunidad de bienes, se deben considerar comunidades independientes a efectos de su respectiva disolución:

.- La comunidad hereditaria mediante la partición que sólo podrá referirse a bienes integrantes del caudal relicto.

.- La comunidad ordinaria cuya disolución sólo podrá referirse a bienes componentes de dicha comunidad.

(II) La consideración en tal caso de una comunidad única e integración en un único «bote» de los bienes de ambas es temerario, porque el cómputo unitario improcedente determinará excesos de adjudicación declarados que además son compensados con otros bienes. Por tanto, permutas y excesos de adjudicación sujetos.

(III) Hecha la partición y concretado un pro indiviso ordinario sobre todos o algunos bienes, debemos distinguir:

.- Puede ser el germen de una comunidad de bienes ordinaria que se acreciente con el tiempo siempre que se mantenga la triple identidad de sujetos, de cuotas y de régimen jurídico.

.- Puede incorporarse a una comunidad de bienes preexistente cuando las adjudicaciones resultantes de la partición mantengan la triple identidad de sujetos, de cuotas y de régimen jurídico.

(IV) Pero en todo caso, ya sea principio o desarrollo de una comunidad, estamos antes una única comunidad.

(V) Por tanto, a efectos de la disolución de dicho condominio se debe considerar una única comunidad derivada de la regla de la triple identidad (de sujetos, de cuotas y de régimen jurídico), con las consecuencias fiscales que lo expuesto representan.

 

4.2.- EL «TOTUM REVOLUTUM» EN LAS PARTICIONES DE HERENCIA DE CAUSANTES CÓNYUGES CON IDENTIDAD DE HEREDEROS.

Un supuesto anacrónico pero que todavía perdura es el de considerar al realizarse la partición de los padres casados en gananciales y fallecidos con más o menos distancia, una única partición donde se engloban a efectos de adjudicaciones de los herederos – habitualmente coincidentes – los bienes de ambos.

Pues bien, ello merece una serie de alertas:

a) Que, caso de estar casados en gananciales, es presupuesto indispensable a efectos fiscales la liquidación de la sociedad conyugal con referencia expresa a los bienes que a cada uno de los difuntos consortes corresponden en la liquidación de la misma. Ello tiene impacto fiscal en cuanto que:

.- Determina la fecha y el valor de adquisición de los herederos respecto de los bienes adquiridos de cada uno de los causantes a efectos de incorporación a su patrimonio, lo que es relevante en caso de ulterior enajenación de los mismos (alteraciones patrimoniales en IRPF).

.- Se constituyen dos comunidades hereditarias distintas integradas por los bienes gananciales integrados en cada caudal relicto por la liquidación de gananciales más los bienes privativos de cada cónyuge difunto.

b) Secuela de lo anterior es que deben realizarse dos particiones referidas a cada comunidad hereditaria y cada una de ellas debe respetar el título sucesorio.

c) La realización de una partición global que no respete lo indicado puede conllevar permutas con las consiguientes repercusiones fiscales: IRPF y TPO.

(ESTUDIO TAMBIÉN PUBLICADO EN CUADERNOS DE DERECHO Y COMERCIO)

 

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La tributación en el ITP y AJD de las disoluciones de comunidad.

Palacio de la Música de Valencia

La Plusvalía Municipal y la Extinción Parcial de Comunidad.

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Indice:
  1. Resumen: 
  2. Consulta Nº: V2035-16
  3. I.- JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA CONTRARIA
  4. II.- DELIMITACIÓN DEL CONCEPTO “EXTINCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD”
  5. III.- NATURALEZA JURÍDICA DEL DERECHO DEL COMUNERO SOBRE SU CUOTA
  6. IV.- EL DERECHO FRANCÉS ANTERIOR A LA REFORMA DEL CODE CIVIL EN 1975
  7. V.- EL EFECTO DECLARATIVO DE LA PARTICIÓN EN LOS CASOS EN QUE SE APLIQUE LOS ARTÍCULOS 404 Y 1062 DEL CÖDIGO CIVIL
  8. VI.- LA LLAMADA EXTINCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD EN LAS RESOLUCIONES DE LA DGRN
  9. VII.- LA RESOLUCIÓN DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE DERECHO Y DE ENTIDADES JURÍDICAS DE CATALUÑA DE 21 DE JUNIO DE 2016
  10. VIII.- LA CUESTIÓN EN LA DOCTRINA CIENTÍFICA
  11. IX.- ANTECEDENTES HISTÓRICOS DE LOS ARTÍCULOS 404 Y 1062 DEL CÓDIGO CIVIL
  12. X.- LA CUESTIÓN EN EL DERECHO CATALÁN: ACTUALIDAD E HISTORIA
  13. X.- ANTECEDENTES HISTÓRICOS DEL ARTÍCULO 7.2.B DEL TR DE ITP Y AJD
  14. XI.- DERECHO COMPARADO FRANCÉS E ITALIANO
  15. XII.- ÚLTIMO TRABAJO DOCTRINAL SOBRE EL TEMA
  16. XIII.- CAMBIO DE CRITERIO DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS AMPARANDO EN LA DISOLUCIÓN DE LAS COMUNIDADES INTER VIVOS:
  17. XIV.- LA CUESTIÓN DEL IVA EN LA APLICACIÓN DEL ARTÍCULO 404 y 1062
  18. “SUJECIÓN A IVA A PARTIR DE LA LEY 16/2012 DE LA ADJUDICACIÓN DERIVADA DE LA EXTINCIÓN DE UN COMUNIDAD ^
  19. XV.- EPÍLOGO CONCLUSIVO

LA PLUSVALÍA MUNICIPAL Y LA EXTINCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD

                    

(NOTAS SOBRE LA CONSULTA V2305-16)

(SEGUNDA VERSIÓN AGOSTO DE 2016)

 

Joaquín Zejalbo Martín

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

 

Resumen: 

La sorprendente Consulta V2305-16 ha admitido un supuesto de extinción parcial de comunidad, que se examina desde el punto de vista de su correspondencia con el ordenamiento jurídico fiscal, llegándose a una conclusión contraria con fundamento en una interpretación literal, histórica, lógica y sistemática de las normas que regulan civil y fiscalmente la comunidad, reconociendo que de lege ferenda se debería modificar la normativa para permitir que el régimen fiscal excepcionador de la tributación rija también en las adjudicaciones conjuntas en las que exista una lógica interna que así lo demande.

En la segunda versión del texto aparte de algunas reformas expositivas estudiamos el derecho francés anterior a la reforma del Code Civil en 1975, en el que existió el mismo problema, y la Resolución de la Dirección General de Derecho y de Entidades Jurídicas de Cataluña de 21 de junio de 2016 y sus antecedentes, que confirman la conclusión expuesta antes en la que se profundiza.

 

Consulta Nº: V2035-16

Fecha: 11/05/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.

Materia: “Un bien inmueble pertenece a tres personas y se quiere proceder a la extinción parcial del condominio, de forma que dos de los copropietarios se quedan con la participación de la otra persona a partes iguales y con el pago que correspondiera por compensación económica.” Se pregunta “si esta operación está o no sujeta al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.”

Se responde que “si esta comunidad de bienes está constituida únicamente por ese bien inmueble, la adjudicación del mismo a dos de los comuneros con compensación económica al otro, no produce la sujeción al IIVTNU por no existir una transmisión de la propiedad entre los comuneros, ni civil ni fiscalmente, sino que se trata de una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente que ya ostentaba cada uno de los comuneros.

No obstante, a efectos de una futura transmisión del inmueble adjudicado por extinción del condominio, para el cálculo de la base imponible del IIVTNU, habrá que tener en cuenta que el período de generación del incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana puesto de manifiesto en esa futura transmisión, será el comprendido entre la fecha del devengo del Impuesto que se liquide y la del devengo de la anterior transmisión de la propiedad del terreno que haya estado sujeta al IIVTNU (cuando los comuneros adquirieron el inmueble) y no la fecha en que se produce la adjudicación por extinción de la comunidad de bienes.”

Advertimos que se citan en apoyo de la tesis del Centro Directivo las siguientes Sentencias: del TS de 28 de junio de 1999, Recuro 8138/1998 y de 30 de mayo de 2010: de los TSJ de Baleares, de 16 de junio de 1998, Recurso 883/1996 y de 23 de julio de 1999, Recurso 97/1996; del TSJ de Castilla y León, de 21 de octubre de 2005, Recurso 909/1999; del TSJ de Cantabria, de 18 de febrero de 2005, Recurso 202/2004; y de un TSJ cuyo nombre no se menciona, de 8 de septiembre de 2013. Por último, se reproduce una frase de la Sentencia de 8 de septiembre de 2013, que tiene su origen en la Sentencia del TS de 23 de mayo de 1998, también contenida en la Sentencia del TS de 28 de junio de 1999, Recurso 8138/1998, que no se refiere a la extinción parcial del condominio.

El examen del contenido de las Sentencias citadas, cuyo número de recurso hemos añadido, salvo la del TS de 2010, que no hemos localizado pues debe existir un error de fecha-, merece los siguientes comentarios. De entrada, podemos decir que ninguna se refiere a la plusvalía municipal sino al ITP. Por otro lado, salvo la excepción que después se comentará, ninguna contiene el supuesto de la extinción parcial de la comunidad, sino el de la extinción total. La última sentencia de un TSJ del que no se indica el nombre, fechada el 8 de septiembre, debe corresponder o a una Sentencia del TSJ de Madrid de igual fecha, Recurso 282/2011, o a otra del TSJ de la Comunidad Valenciana, de la misma fecha, Recurso 1214/2010, admitiendo ambas la extinción parcial de comunidad. Por último, no se cita en la Consulta ni en las dos últimas Sentencias citadas antes la existencia de jurisprudencia contraria a la expuesta, ni siquiera para criticarla.

 Antes de entrar en el estudio del problema debemos de constatar que en la Ley de Haciendas Locales no se contiene ningún precepto semejante al artículo 7. 2. B, que declara sujetos “Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento.” En consecuencia, en tales casos, la no sujeción al IIVTNU viene determinada por la inexistencia de transmisión, declarándolo así la Sentencia del TS de 19 de diciembre de 1998, Recurso 10422/1997, en un supuesto de adjudicación de bien indivisible a uno sólo de los seis herederos conforme al artículo 1062 del Código Civil, pues el artículo 104 grava “el incremento que experimenten dichos terrenos y se pongan de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título….”

 

I.- JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA CONTRARIA

Llama la atención que se responda en un sentido contrario al que ha sido habitual en el Centro Directivo a propósito de la discutida extinción parcial de comunidad, que tiene lugar tanto en el ámbito del ITP como de la plusvalía municipal, y que sigue siendo un tema polémico.  La Sentencia del TS de 12 de diciembre de 2012, Recurso158/2011, en ITP es contraria a la última doctrina del Centro Directivo.

Igualmente son contrarias  en los últimos años, entre otras, a la tesis de la no sujeción las Sentencias del TSJ de la Comunidad Valenciana de 10 de noviembre de 2015, Recurso 3707/2011.-aunque hay que señalar que dicho Tribunal mantiene una postura contradictoria en el caso concreto de la Sentencia de 2 de diciembre de 2015, Recurso 3706/2011-; del TSJ de Cataluña de 6 de julio de 2015, Recurso 525/2013; Castilla y León, Sede Valladolid, de 23 de febrero de 2016, Recurso 973/2014; y del TS de Extremadura de 28 de abril de 2015, Recurso 426/2014.  Por el contrario, son favorables a la no sujeción a ITP los TSJ de Madrid, Sentencia de 7 de noviembre de 2014, Recurso 503/2012; y Murcia, Sentencia de 23 marzo de 2016, Recurso 123/2014.

La Resolución del Tribunal Económico Administrativo de Madrid de 5 de mayo de 2009, Reclamación Económico Administrativa Número 200/2007/03076, sujetó a plusvalía municipal un supuesto de disolución parcial de comunidad de bienes con compensación en metálico. El resumen de dicha Resolución fue el siguiente; “Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana. Hecho imponible: disolución parcial de la comunidad de bienes. La disolución de la copropiedad, con adjudicación equitativa de bienes correspondientes a las cuotas de participación de cada comunero, no supone traslación alguna de la propiedad, sino especificación de los derechos que aquéllos tenían sobre la propiedad común. Sensu contrario, cuando en pago de las cuotas comunes se realizan adjudicaciones de bienes que no se corresponden con las originarias cuotas de participación, es posible apreciar excesos de adjudicación, siendo supuestos de transmisión sometidos al Impuesto. No obstante, de los bienes indivisibles o cuya división provocaría grave desvalor del bien, tampoco nos hallamos ante un exceso de adjudicación, sino de una especificación de derechos de los comuneros que conlleva el abono del equivalente económico a aquellos comuneros que nada perciban. En el presente supuesto, conforme la jurisprudencia del Tribunal Supremo, en el que la compensación en metálico no ha actuado como elemento equilibrador de equivalencia y proporcionalidad, nos encontramos ante verdaderos excesos de adjudicación, al adjudicarse los porcentajes a comuneros cuyo interés en la comunidad resultaba ser inferior al de otros copropietarios. Sujeto: en el presente supuesto, el objeto tributario corresponde a diversas personas que no constituyen un patrimonio separado ni una unidad económica diferente, y que ni siquiera todos son titulares del mismo derecho sobre el inmueble; nos encontramos ante un supuesto de concurrencia de varios titulares en la realización cada uno de su propio hecho imponible, existiendo así tantos hechos imponibles como transmisiones se operan, de forma que cada uno de ellos será sujeto pasivo en la proporción que individualmente le corresponda.”

El Tribunal madrileño precisó en la Resolución referente a “las liquidaciones definitivas ………… y …………, practicadas por el concepto Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (en adelante IIVTNU), como consecuencia de los excesos de adjudicación derivados de las disoluciones parciales de dos comunidades de bienes elevadas a escritura pública el 1 de julio de 2003, en relación con los objetos tributarios sitos en la c/ A. nº 11, pisos 2º centro izquierda y 6º derecha de esta capital,“ que “no nos encontramos ante extinciones propiamente dichas de proindivisos, con adjudicación a uno de los comuneros de un bien indivisible, que asume la obligación de compensar económicamente a los demás, sino ante disoluciones parciales de la situación de comunidad existente entre algunos de los comuneros, propietarios en común de los porcentajes citados del 17,509% y del 73,085% en las fincas indicadas, de manera que, aun procediéndose a la disolución parcial de las comunidades de bienes, continuó manteniéndose dicha situación de indivisión respecto de los objetos tributarios sitos en la c/ A. nº 11, pisos 2º centro izda. y 6º dcha., y continuando los adjudicatarios (en el primer caso, Dña. Amalia Os. G. O., y en el segundo, D. Carlos Os. G. O.) como comuneros propietarios proindiviso de los inmuebles citados junto con otros titulares propietarios.” “Las adjudicaciones se efectúan, en ambos casos, a comuneros previamente titulares de una sexta parte de la nuda propiedad de los porcentajes indicados, existiendo otro comunero, Dña. Amalia Gar. O. M. cuyo interés en las referidas comunidades era de un tercio en plena propiedad y dos tercios en usufructo

Las Sentencias posteriores contrarias a dicha tributación, procedentes de los TSJ de Madrid y de la Comunidad Valenciana no citan la Sentencia del TS. Sin embargo, los TS que sujetan a ITP dicha disolución o extinción parcial sí citan la doctrina del TS: Sentencia del TSJ de La Rioja de 16 de octubre de 2014, Recurso 172/2013, y Sentencias del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 10 de diciembre de 2013, Recurso 400/2012, y, Sede de Málaga, de 15 de septiembre de 2014, Recurso 233/2012.

Por su interés reproducimos lo que escribimos en el Informe Fiscal correspondiente al mes de octubre de 2014 en notariosyregistradores.com:

“Consulta de17 de octubre de 2010. Extinción parcial de condominio sobre un inmueble

“El consultante y su pareja (que no están casados), tienen intención de comprar una novena parte indivisa de un inmueble, con objeto de adquirir posteriormente la propiedad del resto mediante extinción del condominio con los demás copropietarios Desea conocer la tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de la operación planteada.”

Se responde que “esta Dirección General de Hacienda considera que la operación objeto de consulta estará sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITPAJD, sin que pueda aplicarse sobre ella la salvedad recogida en el último inciso del artículo 9.2 b) de la NFITPAJD, toda vez que nos encontramos ante la constitución de una comunidad de bienes entre transmitentes y adquirentes para su inmediata disolución, adjudicando a dos de los copropietarios (a los adquirentes de una novena parte) más de lo que les corresponde, a cambio de compensar a los otros cotitulares por lo que reciben de menos. La base imponible de este exceso de adjudicación vendrá dada por el valor real de los ocho novenos del inmueble en cuestión. El tipo de gravamen será del 7%, del 4% o del 2,5%, según concurran o no los requisitos establecidos en el artículo 13 de la NFITPAJD, y los sujetos pasivos serán los beneficiarios del exceso de adjudicación, es decir, el consultante y su pareja

De modo que ambos deberán terminar tributando como si adquirieran directamente la plena propiedad de la finca por la que preguntan a sus nueve copropietarios actuales (ya que es ésta, y no otra, la operación que realmente desean llevar a cabo), sin que, en un caso como el planteado, proceda plantearse la posibilidad de aplicar el supuesto de no sujeción a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados previsto en el último inciso del artículo 9.2 b) de la NFITPAJD.

En este mismo sentido se manifiesta el punto 4º del Apartado Primero de la Instrucción 4/2012, de 29 de marzo, de la Dirección General de Hacienda de Bizkaia, por la que se establecen determinados criterios para la aplicación de la Norma Foral 1/2011, de 24 de marzo, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sus disposiciones de desarrollo, en el que se aclara que: «En el ámbito de la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, los excesos de adjudicación declarados se asimilan a las transmisiones onerosas por actos «inter vivos», salvo que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 y 1.062 del Código Civil, o en disposiciones equivalentes de Derecho Foral. Concretamente, en el artículo 1.062 del Código Civil (relativo a la partición hereditaria, pero igualmente aplicable a los supuestos de división de la cosa común), se señala que: «Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su indivisión, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero. (…)». De donde se deduce que los excesos de adjudicación declarados se encuentran sujetos a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto, salvo que traigan causa de lo previsto, entre otros, en el artículo 1.062 (primero) del Código Civil. Es decir, salvo que los bienes o derechos de que se trate sean indivisibles o desmerezcan mucho por su división, de modo que no sea posible disolver la comunidad de bienes sin incurrir en dichos excesos, y se adjudiquen a uno, o varios, de los cotitulares, previa compensación al otro (u otros) por el exceso recibido. Tratándose de la disolución de comunidades en las que existan varios bienes indivisibles, los excesos de adjudicación que se produzcan quedarán sujetos a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas si hubieran podido evitarse o al menos minorarse con una adjudicación distinta de los mismos (esto es, siempre que el exceso hubiera podido evitarse, al menos en parte), respetando los principios de equivalencia en la división de la cosa común y de proporcionalidad entre la adjudicación efectuada y el interés o cuota de cada comunero. Esta excepción de indivisibilidad-inevitabilidad (de «obligación consecuencia de la indivisibilidad») no debe aplicarse a cada uno de los bienes individualmente considerados que puedan conformar la comunidad, sino que ha de entenderse referida al conjunto de los elementos que la integren. A este respecto, además de en los supuestos de sociedades conyugales y de comunidades hereditarias, se entenderá que estamos ante una única comunidad de bienes conformada por distintos elementos, en los casos en los que unos mismos partícipes ostenten iguales porcentajes de participación sobre activos de la misma naturaleza. No obstante todo lo anterior, atendiendo al principio de calificación recogido en el artículo 2 de la Norma Foral 1/2011, de 24 de marzo, y en el artículo 12 de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, la aplicación de esta excepción al gravamen en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas de los excesos de adjudicación declarados se encuentra condicionada a la previa existencia de una voluntad real de las partes de constituir una comunidad que posteriormente se disuelve (y da lugar a dichos excesos). Por ello, entre otros casos, en los supuestos en los que se observe la constitución de una copropiedad sobre un bien para la inmediata disolución del condominio, adjudicando dicho bien a uno de los copropietarios, de forma que adquiera más de lo que tenía con anterioridad a la constitución de la comunidad, no resultará aplicable la excepción al gravamen en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del exceso de adjudicación declarado”

 

II.- DELIMITACIÓN DEL CONCEPTO “EXTINCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD”

Debemos precisar el sentido del concepto que estamos estudiando, extinción parcial de comunidad, pues puede abarcar realidades no coincidentes, y las afirmaciones que se puedan efectuar en un contexto no son extrapolables a contextos distintos.  Siguiendo al abogado Adolfo Alonso de Leonardo-Conde en su artículo publicado en Actum Inmobiliario & Urbanismo números 19 y 20, mayo-junio y Julio-septiembre 2012, hay que distinguir entre los tres siguientes supuestos:

a) Separación de uno o varios comuneros con adjudicación de una parte material de la cosa común en proporción a su cuota de participación, permaneciendo el resto en la comunidad.

“Como ejemplo paradigmático podemos citar la operación en virtud de la cual un copropietario de una nave industrial segrega en escritura pública el porcentaje de su copropiedad, una sexta parte, quedando subsistente el pro indiviso de las cinco sextas partes restantes de los otros condóminos.”

Aquí no existe evidentemente operación patrimonial onerosa sujeta a ITP, sólo procede el gravamen por AJD.

Recientemente este supuesto ha sido contemplado en la Sentencia del TSJ de Murcia de 4 de abril de 2016, Recurso 124/2014: “tras realizarse una adjudicación de herencia, en la que se adjudican tres bienes Inmuebles en proindiviso y por partes iguales a cuatro herederos, se realiza una extinción del condominio, mediante la que un inmueble (la nave industrial) queda en pleno dominio de un heredero y los otros dos Inmuebles (vivienda y local) quedan en proindiviso por terceras partes iguales para los otros tres herederos. Entiende, frente a la parte actora, que no se han producido unos excesos de adjudicación evitables, pues la excepción por indivisibilidad no debe aplicarse a cada uno de los bienes individualmente, sino al conjunto de los bienes, siendo el exceso inevitable, pues no era posible hacer lotes equivalentes mediante otras adjudicaciones. Son bienes indivisibles y de valoraciones distintas. Nos encontramos con tres bienes inmuebles para cuatro comuneros, uno se adjudica el pleno dominio de un bien (la nave) e inevitablemente, los otros tres comuneros tienen que adjudicarse los restantes dos bienes (vivienda y local) de valoración distinta, además, en proindiviso por terceras partes iguales; no hay un bien para cada uno de ellos, además de ser bienes de distinta valoración. No se pueden realizar otras divisiones para que resulten lotes equivalentes, por lo que no hay excesos de adjudicación sino un reparto equivalente a las respectivas participaciones, pues no era posible hacer lotes equivalentes mediante otras adjudicaciones. Así pues, la comunidad sí que se ha disuelto en los tres bienes, si bien en los dos últimos ha surgido otra nueva distinta de la anterior, para poder hacer ese reparto equivalente.” El Tribunal murciano rechazó la demanda de la Administración Tributaria que pretendía en tal caso liquidar ITP.

Sobre el tema en la obra “Il diritto patrimoniale di fronte alla crisi economica in Italia e in Spagna”, dirigida por Juan Pablo Murga Fernández y Salvador Tomás Tomás, Milán, 2014, el bolonio José Manuel Macarro Osuna, Universidad Pablo de Olavide, Sevilla, ha escrito un trabajo titulado “Consecuencias tributarias de la disolución de la comunidad de bienes en el ITPAJD”, páginas 609 a 620, en el que, escribe, entre otras cosas, a propósito de los llamados casos de disolución parcial de comunidad lo siguiente:

“Consideramos, como sucede en la Consulta vinculante V-1715/2010, de 26 de julio de 2010, una comunidad de bienes con varios inmuebles y varios comuneros en el que se extingue la comunidad sólo para una serie de inmuebles, que se adjudican con respeto estricto de los porcentajes de propiedad, continuando otros en copropiedad. Ante esta situación, la DGT adopta una más que discutible posición respecto a la calificación de la operación acontecida. No considera que haya habido una especificación de derechos respecto a parte de los bienes que integraban la comunidad, como podría haberse pensado dada la ya citada jurisprudencia del TS. Por el contrario, la DGT argumenta que estamos ante un caso de permuta, en el que cada comunero permuta su parte proporcional de los bienes que se entregan a los restantes propietarios (un tercio en la consulta citada), a cambio del porcentaje de propiedad que éstos tienen sobre los inmuebles que se adjudica (dos tercios). La tributación en este supuesto será considerar una transmisión de la parte proporcional que «adquiriría» cada comunero (dos tercios de cada bien adjudicado), y lo que tributa no es el exceso de adjudicación (inexistente en el supuesto) sino la propia cancelación del proindiviso sobre los bienes. La DGT no tiene en cuenta la posible tributación de la adquisición originaria que dio lugar a la comunidad de bienes, ni tampoco la indivisibilidad el conjunto de inmuebles que la conforman. De hecho, para no tributar por TPO la opción por la que deberían haber optado los comuneros es por haber adjudicado el inmueble restante a uno de ellos. Aunque con ello se hubiera provocado un exceso de adjudicación respecto a las cuotas de titularidad correspondientes, dada la indivisibilidad del patrimonio, esta circunstancia estaría no sujeta. Sin embargo, y pese al respeto absoluto a los porcentajes de propiedad que conlleva esta disolución «parcial», la DGT entiende que es merecedora de tributación, no por el exceso de adjudicación, sino como una adquisición par parte de cada propietario de los porcentajes de titularidad que poseían los restantes comuneros de los bienes que se le adjudican, lo que a nuestro juicio, parece contradecir la doctrina del TS que considera dicha asignación como especificaciones de derecho y no como auténticas transmisiones patrimoniales.”En la Consulta V0341-13, de 06/02/2013, el supuesto de hecho era el siguiente: “Los consultantes tienen en pro indiviso diferentes inmuebles, la comunidad de bienes se constituyó por donación del padre a sus tres hijos, posteriormente un hijo falleció y entró en la comunidad de bienes el heredero e hijo del difunto, sobrino de los otros dos comuneros. La comunidad no ha ejercido actividad económica.El sobrino desea unilateralmente separase del resto de los comuneros adjudicándose bienes de acuerdo con la cuota de participación y quedando el resto de los bienes en comunidad entre los otros dos comuneros.” Se preguntaba por la tributación de la operación. Se respondió que “si efectivamente el comunero que se separa se limita a llevarse la parte que le corresponde por su cuota de condominio –que, según ha manifestado en el escrito de consulta, son inmuebles–, no estará transmitiendo nada a los otros comuneros. Es decir, los condóminos no le estarán comprando su participación, sino entregando los inmuebles que le corresponde por su participación en la comunidad de bienes.” “Por lo tanto, los bienes que se adjudiquen al comunero que se separa, siempre y cuando guarden la proporción a su cuota, estarán sujetos únicamente a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, siendo la base imponible el valor declarado de esos inmuebles.Respecto al exceso de adjudicación que se pueda producir, si este es inevitable y se adjudica a un condómino a cambio de compensar al resto en dinero, no tributará como transmisión patrimonial onerosa; pero si el exceso no fuera inevitable, por poderse hacer otro reparto de inmuebles que si guardara las proporciones o al menos la desproporción fuera la menor posible, o bien dicho exceso inevitable no cumple lo establecido en el artículo 1062 del Código Civil, dicho exceso de adjudicación tributará como transmisión patrimonial onerosa al tipo de gravamen de los bienes inmuebles.”En el IRPR “Solo en el caso de que al comunero que se separa se le atribuyesen bienes por mayor o menor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial, en el primer caso (mayor valor) en los otros comuneros y en el segundo caso (menor valor) en el comunero que se separa, generándose la correspondiente ganancia o pérdida patrimonial.»

En el Informe de Jurisprudencia Fiscal correspondiente al mes de enero de 2016, publicado en notariosyregistradores.com, reseñamos la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso Administrativo de Barcelona nº 17 de 4 de noviembre de 2015, Recurso 51672014, que declaró la no sujeción a plusvalía municipal de la extinción parcial de comunidad en la que el comunero saliente recibe un bien de un valor semejante al de su cuota: “En el present cas, mitjançant l’escriptura de 16 desembre 2013 els tres interessats extingeixen parcialment la comunitat de béns i i el senyor Carlos Miguel cessa en la situació de comunitat i se li adjudica la plena propietat d’un altre bé. L’administració entén que com a conseqüència de les adjudicacions practicades, el Sr. Carlos Miguel passa de tenir una tercera part indivisa a tenir la plena propietat d’un immoble, la qual cosa constitueix una transmissió a l’efecte de l’article 104 TRLHL. I a més un increment de quota atès que pas de 1/3 a un 100% Si tenim en compte que el valor total de la comunitat de béns existent era de € 2,661,000, a cadascun dels tres comuners els corresponia un valor de €887,000. El valor de les finques adjudicades al Sr. Carlos Miguel ascendeix precisament €870,000. En conseqüència, no pot parlar-se d’increment de valor atès que el patrimoni del Sr. Carlos Miguel segueix sent exactament del mateix valor després del seu cessament en la situació de comunitat i cessió al seu favor d’una nova finca en substitució de les anteriors.”“Finalment, l’article 104 TRLHL, tampoc pot justificar que es giri una liquidació en aplicació de la dicció legal que parla de “qualsevol títol o transmissió de qualsevol dret real”, ja que no estem en presència d’una transmissió patrimonial pròpiament dit sinó en la concreció d’un dret abstracte preexistent, i en realitat gens es transmet, ni es compra ni es ven, sinó que se li lliura un ben que li correspon a canvi d’una quota de participació en una comunitat de béns.»

b) Extinción parcial de la comunidad por adjudicarse todos o parte de los bienes que la integran en pro indiviso, sin excesos de adjudicación.

“En esta categoría encaja el supuesto de disolución de una comunidad de bienes en virtud de la cual, de varias parcelas pertenecientes proindiviso a tres condóminos por partes iguales, se adjudica a uno de ellos la propiedad exclusiva de una o alguna de esas parcelas, en proporción a su cuota de participación, manteniendo los otros dos comuneros la copropiedad de la otra u otras por mitades indivisas, respetándose igualmente su cuota de participación.”

En estos supuestos tampoco procedería, en principio, liquidación por ITP.

Un supuesto relativamente parecido al descrito es el que se describe en la Sentencias del TSJ de Cataluña de 22 de marzo de 2012, Recurso 230/2009, y de 14 de junio de 2012, Recurso 228/2009, relativas a los mismos hechos, en las que el Tribunal estimó que no procedía liquidación por ITP: “se formalizó escritura pública de «disolución de condominio y adjudicaciones» en virtud de la cual don Heraclio , doña Marta , don Mateo y doña Amelia , dueños por cuartas e iguales partes indivisas de dos locales comerciales sitos en Viladecans de 85,45 y 44,40 m2 de superficie cada uno de ellos, procedían a disolver la comunidad y por tratarse de fincas jurídicamente indivisibles, los esposos Sr. Heraclio y Sra. Marta se adjudicaron, por iguales partes indivisas, entre ellos, el pleno dominio de la finca descrita bajo la letra NUM002 ) y los consortes Sr. Mateo y Sra. Amelia , la finca descrita bajo la letra NUM003 ), a calidad de abonar a los primeros el exceso de adjudicación en dinero efectivo (46.345,40 €.” Para el Tribunal catalán “no se trata de una comunidad de bienes integrada por un único inmueble, sino por dos (locales comerciales), sin que quepa compartir la interpretación literalista de que sólo hay disolución cuando la adjudicación es a un comunero, pues en otro caso subsiste la comunidad con un número menor de comuneros, tratándose, como es el caso, de dos matrimonios a cuyos cónyuges se adjudica cada uno de los locales y el exceso de adjudicación no es tal, de acuerdo con lo sentado por el Tribunal Supremo, sino que es consecuencia de la indudable indivisibilidad de cada uno de los locales..”

A nuestro juicio, el mayor problema en este supuesto es la posibilidad de que la Administración califique el supuesto como permuta.  En este sentido la Consulta V1380-15, de 04/05/2015, contempló el siguiente supuesto: “La consultante forma parte de una comunidad de bienes sobre varias fincas, participada por trece comuneros que tienen distintas cuotas participativas en el proindiviso. Con el propósito de extinguir la comunidad actual, para desligar las distintas ramas familiares, han acordado realizar tres lotes de fincas, de manera que un lote quedaría en proindiviso entre ocho comuneros, otro lote en proindiviso entre cuatro comuneros y el tercer lote en manos de un único propietario.”  Se respondió que “la operación que se va a realizar contiene dos convenciones: por una parte la separación de un comunero, que tributará por el concepto de actos jurídicos documentados por los inmuebles que se lleva, siempre y cuando se lleve la parte que le corresponde, sin excesos de adjudicación o si hay excesos estos sean inevitables y se compensan en dinero, y por otra la transmisión de cuotas de participación indivisas sobre la propiedad de los inmuebles que efectúan los otros doce comuneros, ocho comuneros de una rama familiar a favor de otros cuatro comuneros de otra rama familiar, que también son copropietarios, y viceversa, lo cual encaja en el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados descrito en el artículo 7.1.A) del TRLITPAJD, a la cual queda sujeta la transmisión de las cuotas de participación indivisas sobre los inmuebles por el concepto de transmisión onerosa de bienes; el tipo de gravamen será el establecido para los inmuebles.”

Sobre el tema expuesto esperamos terminar a lo largo de este año un trabajo que llevamos preparando hace tiempo.

c) Extinción parcial de la comunidad por adjudicarse todos o parte de los bienes que la integran en pro indiviso, con excesos de adjudicación.

“Tiene cabida en esta tercera categoría la operación en virtud de la cual el condominio sobre la nuda propiedad de una vivienda pasa de pertenecer a cuatro personas -dos matrimonios-, a pertenecer a dos personas -un matrimonio-, que compensan a los otros dos en metálico. A juicio de la DGT no puede calificarse de disolución no sujeta a la modalidad TPO del ITPAJD -con exceso de adjudicación no sujeto tampoco dado el carácter indivisible del bien-, pues lo impide el hecho de que dos de los comuneros sigan participando en la nuda propiedad de la vivienda, lo que implica que la comunidad no se extingue, sino que persiste, aunque sea con menor número de copropietarios, al seguir perteneciendo la nuda propiedad a varias personas proindiviso. De esta forma, la operación debe calificarse de simple transmisión de cuotas de participación sobre la nuda propiedad de dos de los copropietarios en favor de otros dos, sujeta así a TPO de conformidad con el artículo 7.1.A) TRLITPAJD, como cualquier otra transmisión onerosa por actos inter vivos de bienes o derechos (DGT CV 15-9-2010, EDD 2010/218125.”

El tercer supuesto es el que es objeto de estudio en este trabajo.

 

III.- NATURALEZA JURÍDICA DEL DERECHO DEL COMUNERO SOBRE SU CUOTA

En el estudio del problema no conviene perder la perspectiva civil, por lo que traemos a colación lo escrito por la profesora Isabel Arana de la Fuente al comentar el artículo 399, del Código Civil, “el condueño tendrá la plena propiedad de su parte…. pudiendo, en su consecuencia enajenarla, cederla o hipotecarla”, en el Volumen I de la obra “Código Civil Comentado”, dirigido por Ana Cañizares et alii, 2011, página 1587, “El comunero no tiene propiedad exclusiva de la cosa común, pero si la plena propiedad de la parte de ésta que le corresponda. Un sector doctrinal ha negado la posibilidad de hablar de plena propiedad de la parte porque su contenido no está determinado. Sin embargo, esta idea no es compartida por la doctrina dominante, pues la parte de cada copartícipe está determinada cuantitativamente por esa medida intelectual que es la cuota. Por consiguiente, el objeto del derecho de cada comunero es una “parte” material de la cosa común; sólo sus límites son de carácter ideal y están representados por la cuota.”  La profesora Arana está reproduciendo aquí las importantes consideraciones efectuadas por el catedrático Miquel González contenidas en el Tomo V, Volumen 2 de los “Comentarios al Código Civil y Compilaciones Forales”, 1985, dirigidos por M. Albaladejo, transcribiendo de las páginas 426 y 427 lo siguiente: “Es la determinación de la parte lo que es intelectual, no la parte en su sustancia.” “Lo que aquí interesa es destacar que la parte de la cosa se atribuye a cada condueño a efectos de tráfico, entre otros efectos, y en nuestro tema esto importa porque la enajenación de la cosa no puede ser distinta, por el objeto, a la enajenación de todas sus partes. La idea de que el artículo 397 y el artículo 399 regulan negocios de disposición con objetos diversos, se basa precisamente en la negativa de configurar a la parte de la cosa como objeto del derecho de tráfico. Si, por el contrario, el derecho de cada uno recae sobre una parte de la cosa, y la enajenación de la cosa no ha sido contemplada específicamente por el Código, podrá afirmarse que es porque la enajenación de la cosa en puridad no es más que la disposición de todas sus partes. Ya señalé que puede existir diferencia entre la enajenación de todas las partes y la enajenación de la cosa, en cuanto aquélla se vea como enajenaciones aisladas, no coordinadas. Pero sólo en esto reside la diferencia; no en que en un caso se disponga de un derecho y en otro de otro distinto.”  La conclusión de Miquel González es la de que “no hay dos objetos diversos sobre los que recaiga la disposición de los comuneros, según que vendan conjuntamente o aisladamente”.

Miquel sigue en su exposición a Beltrán de Heredia para el que no podía aceptarse la existencia de un derecho sobre la cuota que suponga algo diferente del de propiedad del condómino; el copropietario tiene un derecho de propiedad pleno. El problema estaba en que algunos autores, Carnelutti y Laurent y Josserand, entre otros, configuraban la cuota como un derecho diferente al derecho de propiedad. 

La cesión onerosa de la cuota del comunero saliente aumenta la cuota, en definitiva, la propiedad de los comuneros restantes -en este sentido sí se produce una extinción parcial de comunidad, que permanece, pero reducida objetivamente y subjetivamente por la cesión-, y dicha transmisión de propiedad inmobiliaria sí está sujeta a la llamada plusvalía municipal al no concurrir ninguna causa de exención o no sujeción que así lo declare o resulte implícitamente de la aplicación de la ley

En consecuencia, no es conforme con la doctrina mayoritaria la premisa civil de la que parte la Consulta V2305-16, de que los comuneros ostentan meramente un derecho abstracto que luego se concreta, no resultando correcta la afirmación de que no existe una transmisión de la propiedad entre el comunero saliente y los dos que quedan.

 

IV.- EL DERECHO FRANCÉS ANTERIOR A LA REFORMA DEL CODE CIVIL EN 1975

En el caso estudiado es totalmente oportuno el estudio de la cuestión debatida en el derecho comparado, en concreto en Francia, dónde se reflejó en la doctrina y en la jurisprudencia hasta que se modificó en el Code Civil mediante la Ley Nº 76-1286, de 31 de diciembre de 1976, que entró en vigor el 1 de julio de 1977, añadiendo un párrafo al artículo 883 del Code.

El artículo 883, que reconoce el cásico principio francés del carácter declarativo de la partición, al contrario que los derechos alemán y suizo, hunde su origen en el derecho feudal francés a principio de la edad moderna, dispone que “Se considerará que cada uno de los coherederos ha sucedido, a título individual y de forma inmediata, en relación con todos los bienes comprendidos en su lote, o que le correspondan en virtud de subasta, y que nunca ha tenido la propiedad de los demás bienes de la sucesión.” La Ley citada de 31 de diciembre de 1976 añadió el siguiente segundo párrafo: “Esto mismo será de aplicación en lo que concierne a los bienes que le correspondan por cualquier otro acto que tenga el efecto de poner fin a la indivisión. A este respecto, será indiferente que el acto haya puesto fin a la indivisión de forma total o parcial, o exclusivamente en relación con determinados bienes o herederos.” 

La razón de la innovación legislativa descrita estaba en que la Corte de Casación de Francia desde la Sentencia de 1835 había declarado que el efecto declarativo dela partición, recogido el párrafo primero y único del precepto hasta dicha reforma, se aplicaba a toda partición y a todo acto equivalente a una partición, sucesión, sociedad o comunidad, siempre que se produjese «la cesación absoluta de la comunidad o indivisión» y que concurriesen todos los interesados al acto.

La cuestión, que ya es historia del derecho en Francia, está tratada por todos los grandes autores franceses. Podemos citar a este propósito a G. Baudry-Lacantinerie y A. Wahl, quienes en el tomo tercero del «Traité Théorique et Pratique de Drolt Civil. Des Successions”, tercera edición, París, 1905, páginas 625 y siguientes, critican la solución del Alto Tribunal francés, pues para ellos «el acto que reduce el número de partícipes prepara el acto que hará cesar completamente la indivisión, debiendo participar de sus efectos», por lo que habría de comprenderse la venta, la licitación y la cesión de los derechos sucesorios. Con este propósito se cita a Pothier en su “Traité des Fiefs”, «Tratado de los Feudos»,  obra póstuma editada en 1776, en la que expone en la parte primera, capítulo quinto, parágrafo tercero,   que  los casos de licitación entre coherederos o copropietarios, o de la venta que haga uno de ellos de su porción indivisa deben ser tratados como supuestos de partición y no deben dar lugar a pago de derechos feudales  a los señores, fundamentando su aserto en que lo anterior es un medio para salir de la comunidad, siendo presumiblemente  la principal intención del acto, no siendo necesario que la venta se haga a todos los comuneros.

El profesor belga F. Laurent en su obra “Principes de Droit Civil”, tomo X, cuarta edición, 1887, páginas 433 y siguientes, escribía citando a Championniere y Rigaud en su obre “De l´enregistrement”, tomo tercero, nº 2723, que “es raro que la partición se haga de una sola vez, lo más habitual es que suponga muchas operaciones, partiendo sucesivamente los bienes a conveniencia de los herederos.”

Baudry – Lacantinerie y Wahl reconocen que es verdad que el artículo 833 está redactado en términos que parecen exigir la cesación absoluta de la comunidad, siendo este el criterio adoptado por la jurisprudencia.

El corolario fiscal de lo expuesto era evidente: las adjudicaciones que no hacían extinguir totalmente la comunidad no producían efectos declarativos sino transmisivos con las inevitables consecuencias fiscales. Lo anterior se recoge en el estudio de A. Rigal, titulado «Licitation Immuebles Indivis – Cesiion au profit de deux communistes, – Droits de mutation sur les parts acoulsess – Tarif», publicado en la sección de estudios doctrinales de el  «Journal du Notariat», nº49, 1907, páginas 769-773, en el que se reconoce que la Régie -Administración Fiscal francesa- en la Resolución de 10 de octubre de 1906 declaró que en la licitación como medio de salir de la indivisión  que no produce su extinción total, estamos, en realidad, ante una venta sujeta a los derechos que gravan las transmisiones.

En el mismo sentido expuesto podríamos citar Aubry y Rau, Colin y Capitant, Josserand, Planiol y Ripert, que, en sus respectivos cursos de derecho civil francés, editados en la primera mitad del siglo XX, repiten las ideas expuestas. Sólo añadiremos que los dos últimos autores citados en su ”Traité Pratique, de Droit Civil Français», Tomo Cuarto, Successions, segunda edición, 1956, página 891, escriben que los «tribunales han rehusado aplicar el efecto declarativo de la partición a la cesión de los derechos sucesorios en provecho de muchos herederos conjuntamente, saliendo el cedente de la indivisión, mientras los otros permanecen, al igual que la licitación en provecho de más de un coheredero». Dichos autores abogan para que pueda producirse dicho efecto declarativo, aunque no se extinga totalmente la comunidad, siempre que se demuestre que todas las operaciones tienen como fin real dicho propósito.

 

V.- EL EFECTO DECLARATIVO DE LA PARTICIÓN EN LOS CASOS EN QUE SE APLIQUE LOS ARTÍCULOS 404 Y 1062 DEL CÖDIGO CIVIL

La cuestión es tratada por el catedrático Manuel Espejo y Lerdo de Tejada en el tomo VI de la obra “Comentarios al Código Civil”, 2013, dirigida por Rodrigo Bercovitz Rodríguez Cano, página 7801, al escribir con cita de la profesora Marta Fidalgo lo siguiente: “Se ha afirmado también, y pensamos que se debe concordar con ello, que en el caso del art. 1062 CC, cuando se adjudican bienes indivisibles con la carga de pagar la porción de los demás interesados en metálico, la naturaleza determinativa de la partición no queda alterada, ni, por consiguiente, queda convertida la partición en un acto traslativo entre los coherederos, como si la percepción en metálico constituyera la contraprestación recibida por quienes transmiten su participación in natura en la herencia: así RRDGRN 14.4.2005 (Tol 645138) y 19.9.2008 (Tol 1372370). Lo mismo sucedería si se optara, en aplicación de esta misma norma, por la venta en pública subasta, con relación a las sumas obtenidas en la misma que se repartan entre los coherederos. Esas sumas siguen siendo adquiridas a título hereditario. En cambio, fuera de la especial ratio a la que atiende este precepto fundado en la indivisibilidad, la previsión de suplementos que se satisfacen con bienes ajenos a la herencia, convierte partición en acto dispositivo. Salvo que se haga en aplicación de alguna otra norma específica (cfr. art. 1056.2 CC.”

En efecto, la profesora Marta Carballo Fidalgo al comentar el art. 1068 del Código Civil en la obra “Código Civil Comentado”, volumen II, 2011, coordinada por Ana Cañizares Laso  et alii, páginas 1791 y 1792, escribe lo siguiente: “El análisis de la eficacia de la partición debe terminar con una precisión que no por conocida resulta superflua: la limitación de su fuerza -si se prefiere, determinativa- al negocio estrictamente divisorio, que jurisprudencia y doctrina registral identifican con aquel que procura la salida de la comunidad mediante la distribución de bienes y titularidades pertenecientes al caudal hereditario. Excepcionalmente, el negocio no pierde su naturaleza cuando la indivisibilidad del bien o bienes integrantes de la herencia, en número inferior al de herederos, fuerza la atribución de suplementos en metálico extrahereditaro (art. 1062 CC), que no constituyen una venta de cuota. Pero, más allá de los límites de la división civil de cosas indivisibles, la previsión de suplementos a satisfacer con bienes extraños a la herencia dota al negocio de trascendencia dispositiva, muta su naturaleza y eficacia -convirtiéndola en traslativa- y desplaza, en consecuencia, la normativa rectora del acto (por todas, RRDGRN de 14 de abril de 2005 [RJ 2005, 5018] y de 16 de septiembre 2008 [RJ 2009, 516]. En el ámbito fiscal, STS 28 junio 1999 [RJ 1999, 6133]).

Resulta dudosa la calificación de la adquisición derivada de la eventual venta del bien en pública subasta, con reparto ulterior del precio obtenido (art. 1062.2 CC). Desconocemos la existencia de jurisprudencia al respecto, mas parece que la adjudicación verificada a favor de un coheredero mantiene su naturaleza particional (en expresión francesa, licitation vaut partage) en tanto su licitación a tercero verifica una transmisión endure vivos por los coherederos (licitation vaut vente), que ingresan sin embargo el crédito al precio a título hereditario, a modo de subrogación en la cuota.

Más allá de los supuestos de indivisión, entenderemos que los límites de la partición no se exceden cuando la eventual atribución de bienes extrahereditarios deriva del ejercicio por alguno o algunos de los coherederos -o aun por el contador- de facultades de conmutación legalmente reconocidas (arts. 839, 841 ss.; vid., no obstante, RDGRN 26 enero 1998 [RJ 1998, 276]) ni cuando, en la práctica de un acto típicamente divisorio cual es la colación de donaciones, la aportación contable prevista por el art. 1045 se sustituye por la colación in natura de los bienes donados, que entran por sucesión en el patrimonio del coheredero no donatario.”

La conclusión que se obtiene de lo expuesto es que fuera de los casos previstos en los artículos 404 y 1051 la partición y correspondiente adjudicación no tiene carácter declarativo, sino dispositivo.

 

VI.- LA LLAMADA EXTINCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD EN LAS RESOLUCIONES DE LA DGRN

Ciervo común en el Parque de Doñana (Huelva). Por Diego Delso.

Ciervo común en el Parque de Doñana (Huelva). Por Diego Delso.

En la Resolución de la DGRN de 11 de noviembre de 2011, BOE de 4 de enero de 2012, “la única cuestión a resolver en este recurso es si puede inscribirse un negocio jurídico, identificado en el documento presentado como de extinción parcial de comunidad, en el que los titulares de tres quintas partes indivisas de una finca adquieren una quinta parte indivisa de otro cotitular por iguales partes siendo la contraprestación pactada por tal transmisión cierta suma de dinero.” Se desestimó el recurso, confirmando la calificación, pues “no puede practicarse la inscripción ya que los adjudicatarios no son cotitulares de la participación indivisa adjudicada, por lo que «resulta incongruente que los adjudicatarios adquieran dicha participación por extinción de la comunidad»

En la Resolución la Dirección General efectúa las siguientes afirmaciones de interés para nuestro trabajo:

“La extinción de comunidad requiere como presupuesto básico que actúe sobre la totalidad del objeto a que la comunidad se refiere (cfr. artículo 400 y siguientes del Código Civil). La extinción de la comunidad «estricto sensu» extingue la situación de condominio y constituye un derecho de propiedad exclusiva a favor del comunero que se adjudica el bien o cada una de las porciones materiales que resulten de su división. Tradicionalmente nuestro Derecho ha mirado con disfavor las situaciones de comunidad o condominio, por ser antieconómicas (se dificulta la explotación de los bienes y se reduce su valor), y constituir fuente de litigiosidad (constituyen una «mater rixarum»). Por ello la ley facilita su extinción y permite cuando se trate de bienes indivisibles la adjudicación a uno a cambio de abonar a los otros el exceso en metálico, sin que por ello pueda considerase que se trate de un acto de enajenación, sino meramente de un negocio de naturaleza especificativa con todas las consecuencias que ello lleva implícito (cfr. artículos 404 y 1062 del Código Civil y las Resoluciones de 6 de abril de 1962, 2 de enero de 2004 y 4 de abril de 2005, entre otras).

El Código Civil sólo regula en rigor la extinción total de la comunidad. El pretendido negocio de «extinción parcial» de comunidad no aparece tipificado legalmente y no presenta ninguna semejanza que genere identidad de razón con el de extinción total, por lo que no puede pretenderse la aplicación analógica a aquella del régimen jurídico de ésta. Sólo se podría invocar una especialidad legal para los supuestos de reducción del número de comuneros en el supuesto de que uno de ellos no quiera contribuir a los gastos de conservación de la cosa común, renunciando a la participación que le corresponde (cfr. artículo 395 del Código Civil), especialidad que, empero, no autoriza a hablar con propiedad de extinción parcial de la comunidad. La terminología de «extinción parcial» de comunidad o condominio ha sido recogida por la literatura jurídica fiscal, en orden a determinar la posible apreciación o no de la no sujeción al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales por el exceso de adjudicación, pero referida a un supuesto distinto del ahora contemplado, en concreto, en relación con los casos de salida de uno de los cotitulares de la comunidad compensando todos los demás al saliente en dinero (cfr. Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Cantabria de 7 de julio de 2006, del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 22 de septiembre de 2006, Consultas de la Dirección General de Tributos de 23 de marzo y 4 de abril de 2006, y 4 de mayo de 2007).”

“La extinción o disolución de la comunidad ordinaria en nuestro Derecho puede tener lugar, bien por la división de la cosa común, bien por la reunión de todas las cuotas en una sola persona (comunero o no) en virtud de los correspondientes desplazamientos patrimoniales por cualquier título de adquisición, incluyendo la renuncia de los demás comuneros que dé lugar al acrecimiento de la porción del cotitular beneficiario (cfr. Resolución de 2 de febrero de 1960). Y en este sentido la extinción de la comunidad o es total o no es tal. En el presente caso no se produce ninguna de ambas situaciones. La reducción del número de comuneros no constituye un supuesto de extinción o disolución de comunidad, sino de mera alteración de su configuración subjetiva, en tanto ésta siga siendo plural por la concurrencia de varios cotitulares.”

La Resolución de 9 de diciembre de 2011, BOE de 17 de enero 2012, en un supuesto en el que disolvían una comunidad mediante adjudicaciones en nuda propiedad y en usufructo, declaró que “es doctrina de este Centro directivo, que caben las extinciones de comunidad reduciendo el número de comuneros, que continúan en comunidad con mayor cuota y compensan con abono en metálico a los que cesan en la misma -Resolución de 16 de junio de 2003-.”

Advertimos que la forma indicada de salir de la comunidad puede dar lugar a la tributación en ITP como permuta, pues se está cambiando una cuota en pleno dominio de la que se es titular por un derecho real sobre cosa ajena, el derecho de usufructo.

A nuestro juicio, la Resolución de la DGRN de 16 de diciembre de 2014, BOE de 23 de enero 2015, confirma nuestras apreciaciones, transcribiendo de la misma lo siguiente:

“La división constituye un acto comunitario de alteración necesitado de la unanimidad de todos los partícipes, que se diferencia tanto en sus requisitos como en sus efectos del acto individual de enajenación del derecho de cuota perteneciente a uno de los comuneros.

En este sentido, como ha declarado esta Dirección General, el pretendido negocio de «extinción parcial» de comunidad no aparece tipificado legalmente y no presenta ninguna semejanza que genere identidad de razón con el de extinción total, por lo que no puede pretenderse la aplicación analógica a aquella del régimen jurídico de ésta. Sólo se podría invocar una especialidad legal para los supuestos de reducción del número de comuneros en el supuesto de que uno de ellos no quiera contribuir a los gastos de conservación de la cosa común, renunciando a la participación que le corresponde (cfr. artículo 395 del Código Civil), especialidad que, empero, no autoriza a hablar con propiedad de extinción parcial de la comunidad. La terminología de «extinción parcial» de comunidad o condominio ha sido recogida por la literatura jurídica fiscal, en orden a determinar la posible apreciación o no de la no sujeción al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales por el exceso de adjudicación.

Cabe el negocio jurídico que se limita simplemente a reducir el número de comuneros, que continúan en la comunidad, pero con mayor cuota y compensan con abono en metálico –o cuota– en otras fincas o derechos a los que cesan en la misma. La justificación es que se tratan de negocios jurídicos válidos, aunque no se regulen expresamente, por la prevalencia del principio de autonomía de la voluntad si no existe norma alguna que lo prohíba

. Pero el presupuesto para que se produzca la denominada extinción parcial es la existencia de una actuación de carácter voluntario, aun cuando se produzca como veremos en el seno del procedimiento judicial de división, amparada en la autonomía de cada una de las cuotas en el tráfico jurídico. En efecto, cada comunero puede enajenar y gravar su cuota libremente (cfr. artículo 399 del Código Civil) a un extraño o a otro de los comuneros, con la singularidad en este último caso de que el resto de los comuneros no podrán ejercitar el derecho de retracto que prescribe el artículo 1522 del Código Civil.”

“Como se ha dicho anteriormente podrán acudir a la subasta tanto los copropietarios como cualquier otra persona interesada en adquirir la finca, con la diferencia de que los copropietarios no necesitan realizar depósito alguno para comparecer y pujar. Si uno o varios comuneros resultan vencedores en la subasta, no deberán abonar la totalidad del precio ofrecido, sino que se tendrá que restar a éste la parte correspondiente a su cuota de propiedad, quedando desde ese mismo momento como nuevos propietarios. En consecuencia, se produce la extinción de la comunidad preexistente y, en el caso de ser varios los adjudicatarios, surge una nueva con independencia de que de esta última forme parte antiguos comuneros.”

Por último, precisa la DGRN que “La extinción derivada de la acción de división se ejecuta contra la totalidad de la finca, que bien pudo ser adquirida por un tercero ajeno a la comunidad, cuya extinción por otra parte se solicitó y de haber rematado un extraño la finca se habría vendido completa, pero al resultar vencedores en la subasta los condueños, como una mitad de la finca era suya, necesariamente sólo pudo comprar la parte que no le pertenecía.” Resulta patente la transmisión dominical que se produce.

Posiblemente, la nueva doctrina de la Dirección General de Tributos esté influida por la Resolución de la DGRN de 4 de abril de 2016, BOE de 27 de abril, en la que como obiter dicta se declaró lo siguiente: “entre los supuestos de disolución, podemos considerar como ejemplos los siguientes: a) En una comunidad que comprende varios bienes, los partícipes adjudican uno o varios bienes a alguno de ellos, en propiedad exclusiva, en pago de sus derechos en la comunidad, subsistiendo la comunidad entre los restantes partícipes no adjudicatarios sobre el resto de los bienes no adjudicados, con reajuste de las cuotas entre estos últimos. Sería un caso similar al que en el ámbito de la partición hereditaria recoge el artículo 80.1.c del Reglamento Hipotecario; b) En una comunidad de bienes integrada por varias fincas, se forman lotes que se adjudican a grupos de partícipes diferenciados, recibiendo dichos grupos de adjudicatarios los lotes en comunidad pro indiviso; c) En una comunidad sobre un bien indivisible, material o económicamente, los copropietarios acuerdan adjudicarlo en pro indiviso a varios de ellos, que compensan en metálico a los no adjudicatarios, y d) En una comunidad sobre un solo bien, los titulares de algunas de las cuotas, pero no de todas, entre ellos se adjudican las cuotas de que son titulares, recibiéndolas uno o varios de ellos que compensan en metálico a los demás.” 

En la Resolución se discutía el siguiente supuesto: “Perteneciendo por herencia a dos hermanos por mitad y proindiviso dos fincas, debe decidirse en este expediente si es o no inscribible una escritura de adjudicación de herencia en la que se realiza una extinción parcial de comunidad en la que concurren las circunstancias siguientes: se adjudica a uno de los comuneros el 100% de la propiedad de una de las fincas y el 26,875% de la otra; al otro comunero se le adjudica el 73,125% de la segunda finca.

El registrador señala como defecto que no hay una extinción de comunidad respecto de una de las dos fincas, ya que ésta subsiste respecto de la referida finca; que se transmite la cuota de un comunero al otro copropietario. Se señala la doctrina de este Centro Directivo en Resolución de 11 de noviembre de 2011.”

Finalmente el Centro Directivo resolvió que “Centrados en el supuesto de este expediente, se mantiene el número de los comuneros pero se extingue la comunidad respecto de una de las dos fincas que la integran; la finca sobre la que se mantiene la comunidad es ciertamente indivisible; la diferencia de valor entre ambas fincas imposibilita la adjudicación de cada una de ellas a cada uno de los comuneros sin que se produzcan unas diferencias importantes entre las adjudicaciones; no hay compensación en metálico, por lo que se adjudica una mayor cuota de la finca que continúa en comunidad a favor del que cede su cuota en la otra finca. En consecuencia, las actuaciones han extinguido la comunidad sobre una de las fincas y están encaminadas a la extinción de la comunidad sobre la otra. Consecuentemente, puede entenderse que el negocio jurídico celebrado va encaminado a provocar la extinción de la comunidad.

Esta Dirección General ha acordado estimar el recurso interpuesto y revocar la calificación.”

La doctrina de esta Resolución, que estimamos correcta, la incardinamos dentro del segundo supuesto estudiado por Alonso de Leonardo-Conde, no refiriéndose a la llamada “extinción parcial del condominio”, que es objeto de nuestro estudio.

 

VII.- LA RESOLUCIÓN DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE DERECHO Y DE ENTIDADES JURÍDICAS DE CATALUÑA DE 21 DE JUNIO DE 2016

La Resolución JUS/1855/2016, de 21 de junio, dictada por la Dirección General de Derecho y Entidades Jurídicas de Cataluña, Diari Oficial de la Generalitat de Catalunya núm. 7175, de 2 de agosto de 2016, en el recurso gubernativo interpuesto por el notario de Barcelona José Eloy Valencia Docasar contra la nota de denegación de la inscripción de una escritura de disolución parcial de comunidad sobre varios objetos que se adjudican, todos, a dos de los tres comuneros los cuales compensan en metálico a la tercera, de la registradora de la propiedad, titular del Registro de la Propiedad núm. 22 de Barcelona, ha efectuado  con relación al derecho catalán interesantes  declaraciones, que transcribiremos por su interés a pesar de su extensión, pues se comenta por sí sola..

Siguiendo a la registradora de la propiedad María Tenza Llorente, que ha reseñado la Resolución en notariosyregistardore.com el pasado 6 de agosto de 2016, el supuesto de hecho que motivó el recurso fue “la presentación en el Registro de una escritura por la cual tres titulares registrales de una finca adquirida por herencia cesan en la indivisión y la adjudican a dos de ellos por mitades indivisas con una compensación en metálico. Por otra parte, el mismo día y ante el mismo notario se había procedido a disolver el condominio sobre otra finca a uno de ellos con obligación de abonar el exceso de adjudicación también en metálico.

La registradora suspende la inscripción por la incongruencia de la causa material de adquisición, que no es la de adjudicación por extinción de comunidad sino la de venta de una cuota indivisa a los otros comuneros. Este negocio entiende que desnaturaliza la causa onerosa de la adquisición, lo cual redunda a su vez en el carácter de tercero hipotecario de un posible subadquirente a los efectos del artículo 34 de la Ley Hipotecaria.

El notario autorizante interpone recurso gubernativo contra la calificación. La registradora mantiene la calificación negativa y eleva el expediente a la Dirección General de Derecho y Entidades Jurídicas.”

“Las cuestiones que hay que dilucidar en este recurso son dos: 1.- Si se puede hablar de disolución parcial de comunidad en un acto en el cual uno de los comuneros adjudica su cuota a otros más y es compensado en metálico quedando más de un cotitular del derecho, y 2.- Si es exigible que la disolución de comunidad se produzca en un solo acto por acuerdo unánime o son posibles acuerdos unánimes sucesivos.

Ambas cuestiones deberán analizarse, como ya hemos indicado, partiendo de que en el presente caso estamos en el supuesto de acuerdo unánime de los tres copartícipes.

2.4. Con respecto a la primera cuestión, hemos de convenir en que mientras hay cotitularidad de una o más personas sobre un mismo bien o derecho hay comunidad. Eso no impide que, en la comunidad, y sin que ello represente la extinción total, se produzca un cambio interno en la composición de las cuotas con acrecentamientos o dispersiones de manera que la comunidad perdura, pero se altera. Se puede dar un acrecentamiento idéntico de las cuotas de los copartícipes o acrecentamientos dispares, y el negocio jurídico que los produce puede ser muy variado: renuncia abdicativa de un copartícipe en los términos del artículo 552- 5.2; renuncia traslativa hecha por uno a favor de uno o de todos los demás sea a título oneroso o gratuito, transmisión por causa de muerte, o ejercicio de los derechos de adquisición preferente que prevé el artículo 552-4. Un estudio profundo de todos estos casos nos permite distinguir dos negocios diferentes: los de disposición de una cuota en favor de otro copartícipe o de una tercera persona, que comporta la transmisión de la cuota del cedente y puede significar una reducción, un incremento o el mantenimiento del número de copartícipes; y el de disposición de una cuota en favor de todos los demás copartícipes en proporción idéntica a la que los adjudicatarios tenían en la comunidad, que comporta el acrecentamiento de la cuota de los copartícipes adjudicatarios y siempre, necesariamente, la reducción del número de copartícipes. Ambos negocios pueden ser onerosos o gratuitos. El primero puede ser a favor de terceras personas ajenas a la comunidad, supuesto en que, en determinados casos, hay derechos de adquisición preferente a favor de los   copartícipes, y el segundo solo puede ser a favor de todos los copartícipes. Así, aunque, como hemos dicho, mientras hay cotitularidad de unas o más personas sobre un mismo bien o derecho (o patrimonio, dice la Ley) hay comunidad, en los negocios del segundo grupo, en los cuales se produce una reducción de copartícipes o un acrecentamiento de cuotas, podemos hablar, aunque sea solo de manera impropia, de una disolución parcial del condominio.

2.5. Con respecto a la segunda cuestión parece claro que los copartícipes pueden convenir, de común acuerdo, la reducción progresiva de su número con acrecentamiento de las cuotas de los que siguen en la comunidad y compensación económica a favor de los que la dejan. Si la comunidad se da sobre un conjunto de bienes, también se puede hacer atribuyendo a uno, en exclusiva, uno o más bienes y perdurando el condominio de los otros sobre otros bienes. Para la partición de la herencia, el artículo 464-6.3 lo regula de una manera expresa.

En la práctica es un método eficaz: de los tres o cuatro copartícipes, los mejor avenidos o que comparten mejor la filosofía de la explotación o destinación final del objeto o del derecho, convienen con el otro o los otros compensarlos económicamente para que dejen la comunidad con acrecimiento de las cuotas de los que continúan. Esto, con la intención de, más adelante, decidir, también de común acuerdo, ahora solo de los que han quedado en la comunidad, que el objeto quede de exclusiva propiedad de uno que compensará al otro con el valor de su parte, o proceder al establecimiento del régimen de propiedad horizontal o cualquier otra forma de división. La disolución se producirá en el momento final, pero todos los actos de reducción del número de los cotitulares con acrecimiento de cuotas internas serán actos que tenderán a la finalidad última de la disolución, de manera que la disolución se irá acordando por etapas, por partes, parcialmente.

Tercero. El negocio de reducción de cotitulares

3.1. Llegados a este punto hay que proceder a interpretar correctamente la escritura de 25 de noviembre de 2015, la denegación de cuya inscripción es objeto del recurso que nos ocupa. La escritura contiene un consentimiento unánime de tres hermanos, únicos copartícipes en la propiedad de tres fincas y un coche, que acuerdan que dos continuarán, en la comunidad en que tienen la propiedad y la otra es compensada en

metálico por el valor de su cuota. Todos los bienes tienen la consideración de indivisibles y la comunidad tiene por origen unas previas comunidades hereditarias existentes en virtud de las herencias causadas por la muerte de la madre (5 de marzo de 2002) y del padre (8 de mayo de 2012), cosa que no es anodina porque en cierta manera nos podría reconducir a la previsión del artículo 464-6. Con carácter previo los mismos señores han convenido que una cuarta finca sea adjudicada de manera inversa, esto es, dos hermanos salen de la comunidad y reciben una compensación en metálico y la finca queda de la exclusiva propiedad de la tercera.

Nos encontramos, pues, ante un acuerdo unánime entre las tres únicas personas interesadas en la comunidad que no deja ningún tipo de duda ni con respecto a su consentimiento, ni con respecto a los objetos del negocio (reducción del número de cuotas de comunidad y compensación económica) ni con respecto a la causa, onerosa, ni con respecto a la titularidad de los tres en el Registro. Las partes interesadas han configurado el negocio, de acuerdo con el principio de libertad civil y autonomía de la voluntad que impera en nuestro ordenamiento jurídico, como una disolución parcial de condominio. En esencia lo que están pactando es que M. E. y A. M. P. se adjudican tres fincas y un coche, y V. M. P. una finca y 500.000 euros. Lo califican, de hecho, lo califica el notario que redacta y autoriza la escritura de conformidad con el artículo 17.1 de la Ley del Notariado y 147 y siguientes del Reglamento Notarial, como una disolución parcial de condominio porque reducen el número de copartícipes en tres fincas y extinguen la comunidad en otra, aunque lo hagan en escrituras separadas. Desde el punto de vista dogmático, podemos llegar a admitir que no hay una disolución del condominio en las tres fincas y el coche que son objeto de la escritura sino un acrecimiento oneroso de las cuotas de los dos que continúan en indivisión, pero desde el punto de vista práctico el negocio que han querido, que no vulnera ninguna norma imperativa, es claro y no ofrece ninguna duda: se reduce el número de copartícipes con el pago de una compensación en metálico. Produce un acrecimiento de la cuota de las personas que continúan en la comunidad proporcional al de las cuotas que tenían con una reducción del número de copartícipes. El negocio es plenamente válido, puede ser calificado impropiamente como disolución parcial de condominio y, si en los libros del Registro nada lo impide, es inscribible.

3.2. La cuestión que plantea la nota de la registradora gira, en esencia, sobre una cuestión nominal y dogmática: en el negocio no hay disolución de comunidad, sino cesión onerosa de cuota y la causa del negocio no parece clara. La decisión de la nota es la de denegar la inscripción, cosa que equivale a considerar la escritura no enmendable de conformidad con el artículo 65 de la Ley Hipotecaria. Así las cosas, las personas interesadas, para conseguir la inscripción de lo que han querido y quieren, que en ningún caso parece ilegal, no tendrán otro remedio que retroceder íntegramente el negocio y otorgar una nueva escritura que habrá que calificar como “cesión onerosa de cuota” en cuyo otorgamiento no se dirá: “proceden a cesar en la indivisión de las fincas, en relación a V., adjudicando V. su participación indivisa a favor de sus hermanos M. E. y A. que se las adjudican para sí mismos por mitades indivisas y compensan a su hermana con 635.530 euros”, sino que “V. cede onerosamente su participación indivisa a favor de sus hermanos M. E. i A. que lo adquieren por mitades indivisas por el precio o compensación de 635.530 euros”. Eso, claro está, siempre que la copartícipe que ya ha cobrado esté dispuesta a otorgar una nueva escritura.

3.3. Es deseable que las escrituras se redacten con el cuidado más exquisito con respecto a los conceptos jurídicos y es exigible que profesionales con la altísima formación jurídica de los notarios y de los registradores califiquen con rigor los documentos que redactan e inscriben. Ahora bien, incluso en el supuesto de que no admitiéramos, como admitimos, que el negocio que contiene la escritura se puede calificar como disolución parcial de condominio, exigir la redacción por parte del notario y el otorgamiento por parte de los interesados de una nueva escritura más ajustada al criterio de la registradora parece contrario al derecho de la ciudadanía a que la actuación de los poderes públicos sea proporcionada a las finalidades que la justifican, principio que proclama el artículo 30 del Estatuto de Autonomía, y también parece contrario al principio de libertad civil proclamado en el artículo 111-6 del Código Civil y al de interdicción de la discrecionalidad de los funcionarios, que se deriva del artículo 9.3 de la Constitución. Al fin y al cabo, hay que examinar la escritura presentada en el Registro de acuerdo con las normas de interpretación de los negocios jurídicos de manera que, dado que contiene un acuerdo unánime de todos y no es contrario a la Ley, habrá que dar por buena la máxima jurídica que proclama que los negocios son lo que son y no lo que dicen que son. Escrituras como la que es objeto de este recurso son frecuentes en la práctica, en parte por motivos fiscales, sobre todo desde que el año 2006 el artículo 552-11.5 estableció que la compensación en metálico a los cotitulares que dejan la comunidad en ningún caso tiene la consideración de precio ni de exceso de adjudicación. Por lo visto, en Cataluña, en más de nueve años, no se ha planteado la cuestión en los términos dogmáticos del caso presente y no acabamos de ver justificado que se plantee ahora.

3.4. Como consecuencia de todo ello, debemos convenir que la escritura que motiva la calificación recurrida contiene un acto dispositivo válido que, por causa onerosa, genera un acrecimiento de cuotas y puede ser calificado, aunque sea de manera impropia, como disolución parcial de condominio. Más allá de la fortuna conceptual con que ha sido calificada por el notario que la ha redactado y autorizado, la solución pragmática se impone a la dogmática y es inscribible.”

Cuarta. La protección del tercero hipotecario

4.1. La registradora justifica la denegación de la inscripción, tanto en la nota como en el informe, por el hecho de que “en el caso presente, lo que se está produciendo es una enajenación onerosa de cuota (…) que resulta perjudicial a un posible tercero hipotecario, dado que la desnaturalización de la causa onerosa lo privaría de la protección que dispensa el artículo 34 de la Ley Hipotecaria.” Aunque este no es el motivo de la denegación – que es la supuesta imposibilidad de una disolución parcial de condominio– no podemos pasar por alto esta afirmación de la nota.

4.2. Solo trataremos la cuestión de la protección del posible tercero hipotecario de paso, como  obiter dictum, a la vista de lo que establece el artículo 34 de la Ley Hipotecaria: “El tercero que de buena fe adquiera a título oneroso algún derecho de persona que en el Registro conste con facultades para transmitirlo, ha de ser mantenido en la adquisición, una vez haya inscrito su derecho, aunque después se anule o se resuelva el del otorgante en virtud de causas que no consten en el mismo Registro”. Si la nota se refiere a los copartícipes que aumentan su cuota, M. E. y A., debemos entender que en ningún caso son terceros porque, aunque hayan adquirido la participación que resulta de la escritura por un título diferente del de herencia, también eran parte en la adquisición de la herencia y en ningún caso serían de buena fe. Y si se refiere a una hipotética tercera persona que adquiera en el futuro los derechos de M. E. y/o A., lo que será determinante será que esta ulterior adquisición sea a título oneroso, no que lo sea la de los transmitentes. En este punto, el hecho de que haya transcurrido sobradamente el plazo de dos años de limitación de la protección que prevé el artículo 28 de la Ley para las adquisiciones a título de herencia o de legado desde las primigenias adquisiciones de las cuotas en el condominio por herencia (2002 y 2012), tendría que excluir cualquier preocupación por la protección de una hipotética tercera persona que adquiera de buena fe a título oneroso”

Al comentar la Resolución catalana la registradora María Tenza Llorente escribe que “el fundamento de Derecho tercero de la Resolución de 16 de diciembre de 2014 considera la reducción del número de comuneros como un acto válido amparado en la autonomía de la voluntad, aunque no se trate de disolución de condominio stricto sensu……… En el caso de la Resolución objeto de este comentario, también  reconoce la Direcció General de Dret  que la terminología no es correcta, pero que debe admitirse por razones de economía procedimental.” para la Resolución “Esta disolución parcial conlleva un cambio interno en la distribución de cuotas por el acrecimiento  a favor de los demás copropietarios,  del mismo modo que ocurre con la renuncia abdicativa o traslativa o la disposición onerosa o gratuita de cuota a favor de un comunero o de tercera persona. Por ello, estos supuestos pueden calificarse de disoluciones impropias de comunidad, que desde el punto de vista normativo se prevén en el artículo 464-6.3 del Código Civil catalán. Aunque estima que hubiera sido más correcto denominar este negocio como “cesión onerosa de cuota” no considera necesario el otorgamiento de nueva escritura por el citado principio de libertad civil y la proporcionalidad en la actuación de los funcionarios públicos. Admitida, pues, la operatividad de negocio jurídico de extinción, la causa del presente caso es onerosa por existir una compensación en metálico, lo que elimina el obstáculo de la aplicabilidad del artículo 34 de la Ley Hipotecaria y además habían transcurrido más de los dos años de suspensión de la fe pública establecidos por el artículo 28 de la Ley Hipotecaria.”  

Por último, María Tenza nos añade que “desde la perspectiva fiscal, la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 2012 (Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección 2ª, fundamentos de Derecho Cuarto y Quinto) dictada en unificación de doctrina ha declarado que, cuando uno de los comuneros, miembros de una comunidad sobre varios bienes, adquiere la cuota de algunos de ellos, se produce realmente una transmisión de cuota que no se puede calificar de exceso de adjudicación. En Cataluña, como apunta la Direcció, la cuestión fiscal puede venir matizada por el artículo 552.11-5 del Código, que establece que no se considerarán precio excesos de adjudicación derivados de la disolución de condominio, aunque es destacable que no distinga si se refiere a la extinción por adjudicación a uno o si comprende la parcial. En cualquier caso, la Consulta 67/13, de 15 de mayo de 2013 de la Direcció General de Tributs acoge el criterio del Tribunal Supremo.

En definitiva, resulta inscribible la disolución parcial de comunidad, reduciendo el número de condóminos, aun existiendo compensaciones en metálico, con independencia del acierto en cuanto a la calificación jurídica del negocio celebrado como tal.”

Añadimos nosotros a las observaciones de María Tenza que desde un punto de vista fiscal la Sentencia del TSJ de Cataluña de 6 de julio de 2015, Recurso 525/2013, declaró la sujeción a ITP del  caso siguiente en que se reducía el número de comuneros; “mediante escritura pública de 4 de diciembre de 2007, mal llamada de «cese de proindiviso», D. Vidal , que hasta entonces tenía la titularidad del 50% de la vivienda sita en la CALLE000 , NUM002 , de Sant Fost de Campcentelles, adjudicó su mitad indivisa de la finca a D. Desiderio y Dª Virtudes , que a su vez la adquirieron por mitad y proindiviso, de tal forma que los actores que hasta la fecha tenían cada uno de ellos un 25% del inmueble, pasaron a tener cada uno de ellos la mitad indivisa del mismo. Con la adjudicación, los hoy actores se subrogaron en la parte del crédito hipotecario correspondiente al Sr. Vidal y asumieron los gastos de URBANIZACIÓN000 dels Castanyes. Asimismo, entregaron al transmitente la cantidad de 57.758’70€.” Se invocó para dicha conclusión la STS de 12 de diciembre de 2012, Recurso 158/2011.

 

VIII.- LA CUESTIÓN EN LA DOCTRINA CIENTÍFICA

La disolución parcial de comunidad ha sido estudiada desde un punto de vista civil y con una conclusión favorable por el notario Francisco Mariño Pardo en un trabajo titulado  “La disolución parcial de comunidad. Doctrina y jurisprudencia. Las Resoluciones DGRN de 11 de noviembre de 2011 y de 9 de diciembre de 2011, publicado el 23 de abril de 2014”  en su página Iuris Prudente.com.

La extinción parcial del condominio fue estudiada previamente por el notario Jorge Cadórniga Díaz en su obra “Extinción de la copropiedad o condominio: aspectos fiscales”, 2012, páginas 82 a 110.  El autor favorable a la tesis de la no sujeción, prudentemente advierte de la existencia de jurisprudencia menor contradictoria.

En nuestro trabajo titulado “Tributación en ITP de la llamada extinción parcial de comunidad –Una visión jurisprudencial-“, publicado en notariosyregistradores.com el pasado 24 de enero de 2012, escribimos lo siguiente:

“Debemos reconocer que un autor que civilmente ha defendido la posibilidad de que el artículo 1062 se aplique en la adjudicación de un bien a varios comuneros, no precisando que sea único, ha sido Vallet de Goytisolo, que en la obra Comentarios al Código Civil y Compilaciones Forales, Edersa, 1989, página  408, no veía evidente la cuestión de que fuese único el adjudicatario, pues consideraba  que “puede ocurrir que sean varios los hijos quienes, ya en vida del causante, llevaran la explotación, supuesto en el cual incluso cabe que alguno de los demás resultara, por razones de carácter, u otra cualquiera, incompatible con quienes la llevaban de hecho, y que la adjudicación a varios pueda hacer más asequible el pago de la compensación en metálico a los otros, facilitando la finalidad de que la empresa continúe en la familia del causante o entre alguno de los herederos”.  Lo cierto es que la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 10 de enero de 1903, proveniente del Registro de la Propiedad de Rute, Córdoba, rechazó la posibilidad expuesta.

El Tribunal Supremo tiene una interpretación restrictiva del alcance del artículo 1062 del Código Civil, excluyendo su aplicación respecto de la parte indivisa de una empresa; la Sentencia de 26 de septiembre de 1986, Núm. 532, inadmitió un recurso de casación por inaplicación del artículo 1062 en la adjudicación de la cuota de participación que el testador ostentaba en una fábrica de cerámica exponiendo lo siguiente: “No se trata aquí de una cosa sino de una cuota dominical sobre ella, por lo que el supuesto del precepto ya no es equiparable al que aquí se contempla, pues el artículo 1.062 del Código Civil parte del principio de que la cosa o bien sea el soporte económico o físico de una titularidad unívoca y en el caso presente, incluso una mitad indivisa es propiedad de terceros, pues no debe olvidarse que el artículo 1.062-1.º del Código Civil propende a la conservación de la cosa o bien que sea indivisible físicamente o desmerezca también físicamente, pero el condominio sobre el mismo, ya existente con anterioridad al fallecimiento del testador, no le afecta ni estática ni funcionalmente como tal industria en su explotación y desarrollo, lo que enerva la aplicación del artículo 1.062-1.º del Código Civil.”

Desde un punto de vista doctrinal  recientemente en la obra citada antes “Il diritto patrimoniale di fronte alla crisi economica in Italia e in Spagna”,  2014,  José Manuel Macarro Osuna, página 619, escribe, entre otras cosas, a propósito de los llamados casos de disolución parcial de comunidad lo siguiente, páginas 619 y 620: “Existen, por el contrario,  otros supuestos de disolución parcial en que, ante la falta de cumplimiento de los requisitos marcados por el artículo 1062.1 CC, los excesos de adjudicación deberán tributar por la modalidad de TPO. Es el caso de un bien en proindiviso de tres o más propietarios que resulta adjudicado a dos o más comuneros con compensación de los restantes. El citado artículo requiere expresamente que la indivisibilidad de los bienes conlleve la adjudicación a uno solo de los participantes de esa comunidad de bienes. Encontramos un ejemplo sobre este tema en la Consulta V-1253/12, de 11 de junio de 2012, en el que un bien correspondiente a tres personas (una sociedad de gananciales formada por un matrimonio y su hija) decide disolverse compensando un dinero a uno de los comuneros (la hija) y adjudicándose su porcentaje (50%) a los restantes. Dado que no se produce la adjudicación a un comunero, sino a dos, la DGT considera, a nuestro juicio de forma acertada, que lo acontecido es realmente “la transmisión de la cuota de participación de la hija en las comunidades de bienes a sus padres, que la han adquirido para su sociedad de gananciales”, y como tal transmisión deberá tributar por la modalidad de TPO.”

El problema en realidad es fiscal y no depende de si se admite o no la extinción parcial de comunidad, y está en determinar si en la excepción que establece el artículo 7.2.B del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre TPO, “Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento.” así como en la aplicación del artículo 404, “Cuando la cosa fuere esencialmente indivisible, y los condueños no convinieren en que se adjudique a uno de ellos indemnizando a los demás, se venderá y repartirá su precio.” ha de regir una  interpretación estricta y literal. El artículo 1062 es aplicable en la división de comunidades en virtud de la remisión que efectúa el artículo 406 a las normas de la división de herencia

La Sentencia del TS citada se basa en el argumento literal de la norma, pues en la extinción parcial debatida no se produce ”la adjudicación a uno” prevista en el Código Civil. Debemos reconocer que el argumento literal viene avalado por la interpretación histórica del precepto que pasamos a exponer, corriendo el riesgo de abusar de la erudición.

 

IX.- ANTECEDENTES HISTÓRICOS DE LOS ARTÍCULOS 404 Y 1062 DEL CÓDIGO CIVIL

El artículo 1062, “Cuando una cosa sea indivisible o desmereciera mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero. Pero bastará que uno solo de los herederos pida su venta en pública subasta, y con admisión de licitadores extraños, para que así se haga.”, tiene su origen en el proyecto de Florencio García Goyena, que en sus “Concordancias, Motivos y Comentarios del Código Civil Español”, tomo II, 1852, página 267, proponía la siguiente redacción al previsto artículo 909. “Cuando por ser una cosa indivisible, o porque desmereciese mucho en su división, no puede guardarse la igualdad en los lotes o adjudicación según el artículo anterior, podrá adjudicarse a uno con la calidad de abonar a los otros el exceso en dinero.

 Pero bastará que uno sólo de los herederos pida su venta en pública subasta, y con admisión de licitadores extraños, para que así se haga”.

A su vez el antecedente del artículo 404 está en la obra de García Goyena en el artículo 1455, tomo tercero, páginas 428 y 429: “Si una cosa común a muchos no puede ser dividida cómodamente y sin, menoscabo, o si en una partición de bienes hecha de común acuerdo se encuentra una cosa que ninguno de los copropietarios quiere o puede admitir por entero, se venderá en pública subasta, y el precio se repartirá proporcionalmente entre los interesados. “

García Goyena reconoció que la redacción propuesta hundía sus raíces en textos del derecho justinianeo, Codex y Digesto, que forman parte del Corpus Iuris Civilis.  Cuando comenta su proyectado artículo 1455, escribe que su redacción está tomada de las leyes 1 y 3, título 37, libro 3 del Código justinianeo –Codex-, constatando que “la comunión es desfavorable y hasta odiosa en derecho.” La Ley 55 del título II del libro X del Digesto recoge un texto de Ulpiano en el que se declara que “si se entablara el juicio de partición de herencia, o de división de cosa común, y la división fuera tan difícil, que parezca que es casi imposible, puede el juez reunir entera toda la condena sobre la persona de uno solo –unius personam-, y adjudicarle todos los bienes.” La traducción está tomada de la obra de Idelfonso L. García del Corral “Cuerpo de Derecho Civil Romano”, primera parte, Instituta – Digesto, Barcelona, 1889, página 628. Dicha redacción ha influido en la vigente Ley 374.3 del Fuero Nuevo de Navarra al disponer lo siguiente: “La división convenida por los titulares deberá ser aprobada por unanimidad. Si no hubiere acuerdo, se hará la división judicialmente, y si la cosa fuere indivisible, podrá el Juez proponer la adjudicación de la cosa entera a favor del copropietario que la acepte por su tasación judicial, con la condición suspensiva a pagar en dinero a los demás la compensación correspondiente. Dentro del plazo de seis días, a contar de la adjudicación, cualquiera de los copropietarios podrá pedir que se le adjudique la cosa, consignando el precio de la tasación judicial mejorado en una sexta parte por lo menos. Caso de ser varios los que hubieren ejercido este derecho, dentro de los cuatro días siguientes se celebrará entre todos los copropietarios una subasta cuyo remate será definitivo.”

El derecho inmediatamente anterior a la entrada en vigor del Código Civil de 1889, que permitía que el adjudicatario en el caso de partición de  bienes indivisibles fuese más de uno, es recogido por el abogado Mario Navarro Amandi en su obra “Código Civil de España”, 1880, “compilación metódica de la doctrina contenida en nuestras leyes civiles vigentes”, y al redactar el artículo 1173, página 632, escribe “Cuando los bienes hereditarios no admitieren cómoda  división, el juez podrá adjudicarlos a uno o más herederos obligándoles a entregar a los otros en dinero la parte que les corresponda, y si ninguno de ellos quisiese los bienes, podrá decretarse su venta y partirse el dinero”, Cita como fuentes para dicha doctrina dos disposiciones contenidas en obras fundamentales del derecho castellano medieval: la Ley 10, título XV, Partida Sexta y Ley 2, libro III, Fuero Real.

El último texto disponía “Si algunos herederos, compañeros, hobieren alguna cosa de consuno que se no pueda partir entre ellos sin daño, asi como siervo, bestia, forno, o molino, o lagar, non puedan costreñir los unos a los otros que partan, mas avénganse de venderla a alguno de sí, o a otro, o de sortealla entre sí con apreciamiento de otras cosas si las ovieren, o de dineros. Et si en esta guisa non se pudieren avenir, arriéndenla e partan la renta entre sí.”

En la aludida Ley de Las Partidas, que trata de “que poderío ha el Juez, ante que vienen a pleito los herederos en razón de la partición”, se nos dice: “Poderío ha el Juez ante quien pidieren la partición los herederos, de la manda fazer en la manera que el entendiese que será mas guisada, e mas a pro de ellos. E por ende, quando el viesse que alguna casa o viña que debía ser partida entre ellos, se menoscabaría mucho por fazer muchas partes della, bien puede mandar que la aya toda el uno, o los dos”, “Esso mismo debe facer en las cosas que son atales, que se non pueden partir segund natura guisadamente, assi como caballo o otra bestia”

La Ley transcrita de Las Partidas mereció del Teniente Fiscal del Tribunal Supremo  Vicente Hernández de la Rúa, autor de los “Comentarios a la Ley de Enjuiciamiento Civil”, 1856, tomo III, página 196 y 197, las siguientes observaciones que reflejan la aplicación en la práctica del precepto: “Sin embargo de que esta disposición legal parece escrita en sentido preceptivo, no hemos visto que los tribunales la entiendan jamás de esa manera; porque no se comprende la razón en que la Ley pudiera fundar la obligación que impone a uno de los interesados, a quien la voluntad del juez diese la cosa indivisible, a cargarse con ella, satisfaciendo a los demás su importe. Nosotros creemos que así se ha entendido generalmente, y esa disposición de la Ley puede solo tener aplicación cuando los participantes en la herencia admitan de su voluntad la cosa indivisible adjudicada, siempre con la condición de satisfacer a los demás lo que les corresponda por su derecho. Pero si alguno de ellos no se conformase con semejante adjudicación, los contadores habrán de proceder a la enajenación de la finca, vendiéndola en pública subasta, si es que ninguno de los participantes en la herencia quisiera adquirirla, hecha la división de la cantidad, pero conservando la cosa misma pro indivisa.”

Con el Código Civil de 1889 se deroga una posibilidad legal vigente en el derecho castellano, siendo aplicable aquí lo que escribía Lacruz Berdejo en “Elemento de Derecho Civil. Parte General. Volumen Primero”, 1998, página 208: “la aparición de una nueva ley supone una censura para la antigua”; con el nuevo código transido una concepción individualista de la propiedad, propia del derecho romano en el que existía el aforismo de Papiniano, contenido en el Digesto, que dice “communio est mater discordiarum”, y contrario a las situaciones de comunidad que se quieren evitar o facilitar su desaparición, sólo admite que en las situaciones de partición de bien indivisible o de incómoda división la adjudicación se efectúe en favor de uno de los copropietarios, no subsistiendo dicha comunidad, por lo que el régimen privilegiado contenido en el Código Civil y en el artículo 7 de la LITP han de ser interpretados en un sentido literal y estricto. En el derecho catalán se llega a la misma conclusión lo que resulta, como veremos, tanto de la redacción actual como de sus antecedentes históricos. Obviamente lo anterior no impide que de común acuerdo la comunidad subsista, pero reducida, una vez que salga, mediante el oportuno negocio, alguno de sus miembros.

Una interpretación lógica y sistemática nos hace ver que tratan de evitar los artículos 821, 829, 1056 y 1062 del Código Civil es la formación de comunidades, y el objetivo del artículo 404 es el facilitar la extinción total de la que se haya podido crear, sin hacer referencias a extinciones parciales de comunidad, y sin que la existencia de las últimas por sí lleve consigo la necesidad ineluctable de su definitiva extinción, en un tiempo más o menos próximo, lo que podrá ser o no ser.

 

X.- LA CUESTIÓN EN EL DERECHO CATALÁN: ACTUALIDAD E HISTORIA

En el Derecho Civil de Cataluña hoy vigente, el artículo 552.11. apartado 5 del Libro Quinto del Código Civil de Cataluña, relativo a Derechos Reales, Ley 5/2006, dispone lo siguiente: “El objeto de la comunidad, si es indivisible, o desmerece notablemente al dividirse, o es una colección que integra el patrimonio artístico, bibliográfico o documental, se adjudica al cotitular o la cotitular que tenga interés en el mismo. Si existen más de uno, al que tenga la participación mayor. En caso de interés y participación iguales, decide la suerte. El adjudicatario o adjudicataria debe pagar a los demás el valor pericial de su participación, que en ningún caso tiene la consideración de precio ni de exceso de adjudicación. Si ningún cotitular tiene interés, se vende y se reparte el precio.”

Dicho artículo es aplicable en la partición de herencia según dispone el artículo 464.8 del Libro Cuarto del Código Civil de Cataluña, relativo a las Sucesiones, Ley 10/2008.

El abogado Joan-Maria Raduà Hostench escribe en su trabajo “La divisió de la cosa comuna. El nou règime legal establert en el Codi Civil de Catalunya. La seva aplicación judicial”, publicado la Revista Catalana de Dret Privat, vol. 13, 2013, p. 79, lo siguiente: “En aquest punt —igual que hem exposat en el criteri anterior— considerem que és factible que dos o més cotitulars acumulin les seves quotes per a assolir un percentatge de quota superior al de l’altre o els altres comuners i aconseguir que se’ls adjudiqui el bé en comunitat. Així va succeir, per exemple, en el cas judicat per la Sentència de l’Audiència Provincial de Barcelona de 3 de març de 2011, en què tres cotitulars van fer fora de la comunitat el quart comuner, de manera que els tres primers esdevingueren cotitulars del pis indivisible pagant al quart la quarta part del valor pericial del pis.” Cita en la nota 23 lo siguiente: “Sentència de la Secció Dinovena de l’Audiència Provincial de Barcelona de 3 de març de 2011 (EDJ 2011/89245).”

Se trata de la Sentencia de la AP de Barcelona de 3 de marzo de 2011, sección 19, Recurso 167/2010, cuyos hechos fueron los siguientes: “Dª Lorenza, Dª Camila y D. Sebastián interponen demanda de juicio declarativo ordinario sobre petición de división de cosa común contra D. Pablo Jesús. Dado que las fincas son indivisibles so pena de demérito de su valor, tras solicitar un dictamen pericial acerca del valor de las mismas, solicitan la división de la cosa común al amparo del art. 522.11 del Código Civil catalán, con adjudicación a su favor dado el mayor porcentaje que ostentan y el hecho de que ocupan las mismas, abonando al demandado la parte que le corresponde en base a su coeficiente y el valor otorgado por el dictamen pericial.”  Lo que fue objeto de discusión en la Sentencia no fue la posibilidad de la extinción parcial de comunidad, sino las cantidades que debían abonarse los copropietarios por diversos conceptos.”

El precepto que regulaba la cuestión en el derecho catalán con anterioridad al Código Civil era el artículo 49 del Código de Sucesiones por causa de Muerte en el Derecho Civil de Cataluña de 30 de diciembre de 1991, que dispuso lo siguiente: “En la partición deberá guardarse la posible igualdad, tanto si se hacen lotes como si se adjudican bienes concretos.

 Las cosas indivisibles o que desmerezcan al dividirse y las colecciones de interés histórico, científico o artístico se, adjudicarán a un coheredero, que, si procede tendrá que pagar a los, otros el exceso en dinero de acuerdo con el valor de mercado. Si hay varios interesados se adjudicarán al más favorecido en la herencia y… sí han sido favorecidos por igual, decidirá la suerte. A falta de interesados en la adjudicación, se venderá la cosa y se repartirá su precio entre los herederos.

Las disposiciones del párrafo anterior se entienden sin perjuicio de la voluntad del testador o del acuerdo unánime de los herederos.”

En la obra “Comentarios al Código de Sucesiones de Cataluña. Ley 40/1991, de 30 de diciembre”, coordinada por el notario Lluis Jou i Mirabent,1994, páginas 197 y 198 , escribió el notario José Luis Mezquita del Cacho lo siguiente: “El art. 49 CS, volviendo a diferenciarse aquí del CC, (que establece que “…podrá adjudicarse a uno…”, no se limita a aceptar que con el fin de conservar la integridad de un bien se signe a un solo adjudicatario, sino que se preceptúa esa solución (“…se adjudicarán a un coheredero”), aunque sin atreverse a imponerla, como resulta de la expresa salvedad de su último párrafo, sobre la voluntad del testador (ley de la sucesión) ni sobre la del pleno de los coherederos (ley del convenio particional). En cambio, cuando el acuerdo de los coherederos no sea unánime, parece que el mandato legal de que la adjudicación se haga a “un” coheredero, no podrá soslayarse, habiendo al menos un coheredero contradictor, haciéndola en proindivisión a un grupo de ellos con exclusión de otros, ya que en principio, la imperatividad del precepto recobra  toda su suficiencia ante una voluntad dividida teniendo en cuenta que el fin del mismo es resolver de una vez el tema de la indivisibilidad absoluta o relativa, material o económica, y no posponerla para un momento posterior cuando el condominio deba a su vez disolverse. Así lo entendió la res. RDGRN de 10-1-1903, dictada con respecto al art. 1.062 CC. VALLET DE GOYTISOLO (Comentario… dir. Albadalejo, t.XIV, 2, pp.) formula sus reparos a una solución de este orden si se pretende como general para toda hipótesis, propugnando una distinción según las circunstancias, ya que por ejemplo, tratándose de una empresa familiar, podría resultar más conveniente a efectos de utilidad una gestión comunitaria parcial que la total y que individual; pero aunque ello fuera cierto, en la práctica tendría fácil solución a través de la ulterior constitución de una sociedad con reparto entre varios de sus acciones o participaciones.”

La Ley 40/1960, de 21 de julio, sobre Compilación del Derecho Civil Especial de Cataluña no contenía disposiciones específicas sobre el tema.

En definitiva, resulta diáfano que, para el derecho catalán, con mayor riqueza de matices que refleja el derecho histórico –ius commune–, al igual que para el Código Civil, el adjudicatario en los supuestos de bienes indivisibles solo puede ser uno, lo que corresponde con su tradición histórica romana.

A dichos antecedentes en el derecho romano justinianeo que estuvo vigente en Cataluña como derecho supletorio antes de la Compilación aluden los Abogados José Antonio Elías y Esteban de Ferrater en su obra “Manual de Derecho Civil vigente en Cataluña”, segunda edición de 1864, “arreglada por el abogado Alejandro de Bacardí”, página 388, que exponen al tratar del “Modo como debe verificarse el reparto y sus efectos” lo siguiente:

“Si la herencia es indivisible se adjudicará en su totalidad a alguno de los coherederos con la obligación de satisfacer la parte de los demás. (L.55). de fam. ercisc.)

La adjudicación de que se habla en el artículo anterior debe hacerse mediante licitación entre lodos los coherederos, librándose al mejor postor.

En esta licitación podrán admitirse personas extrañas a instancia de algún coheredero que no se hallase con caudales suficientes para competir en ella. (L. 22 § 1 D. ibíd. /,L. 3. Cod. com. divid. Sentencia del Tribunal Supremo de Justicia de 3 diciembre de 1857.)”

Por su interés, pues refleja con cita de los autores la doctrina imperante en el “ius commune”, podemos reproducir de una obra clásica del antiguo derecho aragonés “Tractatus de consortibus eiusdem rei, et Fideicomisso legali”, publicada en Zaragoza el año 1584, en Pamplona en 1619, y posteriormente en 1791, cuyo autor fue D. Jerónimo Portolés, traducida del latín al castellano en 1888 por el abogado zaragozano Joaquín Martón y Gavín bajo el título de “Tratado de los consortes de una misma cosa y del fideicomiso legal”, el siguiente texto, páginas 174 y 175:

“10. Oportunamente puede tratarse aquí lo que Juan de Patos preguntó con motivo del Fuero Multa Castella, título De communi dividundo, a saber: de qué modo se ha de aquietar la discordia entre hermanos que poseen cosa indivisible, cuando alguno de ellos quiere enajenarla o usarla y se oponen los demás, resolviéndolo con una sola palabra , o sea, que cuando el juez vea que la cosa común entre los hermanos no admite cómoda división, como, por ejemplo, un castillo, horno, baño, molino, estanque de peces u otras cosas semejantes, en tal caso debe adjudicar toda la hacienda a uno de los consortes, señalando a cada uno de los demás otra cosa equivalente, si existe en la herencia, y si no hay equivalente, debe el juez adjudicarla toda a uno solo, y condenarle a que satisfaga a los demás hermanos en cantidad equivalente a cada porción, como sostienen Bald., Azón., Juan de Ferrar. , Aretin., Gomes.. Corn., Molin., Rolan., Boher., y Molino, palabra Apprehensio.

  1. Pero si se duda a cuál de los consortes debe adjudicarse toda la hacienda más preferentemente, porque cada uno de ellos pretende que se le debe adjudicar, se acudirá a la licitación, y toda la hacienda indivisible se adjudicará al que ofreciere mayor precio a los otros consortes, como sostienen los autores citados.
  2. Si todos los consortes ofrecen igual precio, entonces debe adjudicarse toda al que tiene en ella mayor parte, porque por esto solo, en ofrecimiento de igual precio, debe ser preferido a los otros consortes, y mejor que a los otros, se le debe adjudicar toda la hacienda, como opinan Fabián., Capi. y Tiraquell.
  3. Mas cuando todos los consortes son iguales, tanto en porción como en ofrecimiento de precio, el asunto debe decidirse a la suerte, y adjudicarse la cosa al que esta haya favorecido, como enseñan Bald., Aflict., Tiraquell., Villalob., y Molino, palabra Apprehensio.”

 

X.- ANTECEDENTES HISTÓRICOS DEL ARTÍCULO 7.2.B DEL TR DE ITP Y AJD

En la doctrina de Bártolo de Sassoferrato, 1313 – 1357, uno de los juristas más importantes del ius commune, se había declarado que no se podía exigir prestaciones, laudemio, o tributos, en las enajenaciones no voluntarias o forzosas. Esta idea es repetida, citando la fuente, por los juristas castellanos y catalanes del antiguo régimen, Gironda, Lasarte y Molina, Gutierrez, Azevedo, Fontanella, entre otros.

Aquí está la raíz remota del artículo 7.2.B. habiendo expuesto nosotros en otra ocasión que la exención de la que estamos tratando, de honda raigambre en el Derecho Castellano, tiene su origen en la Ley 35 del Cuaderno de Alcabalas, promulgado por los Reyes Católicos en la Vega de Granada – Santa Fe- el 10 de diciembre 1491, recogido sucesivamente en la Nueva Recopilación, Ley XXXV, Título XVIII, Libro Nono, Tomo Sexto, 1567, y en la Novísima Recopilación, Ley XX, Título XII, Libro X, Tomo IV, 1805. Dicha Ley 35 dispuso que “no se pague a alcabala… de los bienes de difuntos que se partieren entre sus herederos, aunque intervengan dinero para igualarse”. La doctrina castellana del antiguo régimen –Alfonso de Acevedo, en “Commentarii Juris Civilis In Hispaniae Regias Constitutiones”, Libro IX, Título XVIIII, Ley XXXV, punto 15, Salamanca, 1543; página 91 de la edición de Lugduni, Lyon, de 1737 – entendió que dicha disposición “procede en cualquier otra división de bienes comunes que se haga entre compañeros, por militar la misma razón.” Es decir, igual que en tiempos recientes el régimen fiscal favorable también se extendió a la extinción de comunidades originadas por actos inter vivos.

El artículo 80 de la Coutume de Paris, reformada en 1580, dispuso a propósito de los censos y derechos señoriales que “si una herencia no se puede partir entre los herederos y se licita sin fraude, no son debidas ningunos  derechos por las ventas por la adjudicación efectuada a uno de ellos”.

Por su interés reproducimos a continuación de la traducción que los abogados de Barcelona Felio Vilarrubias y José Cerdá, “individuos de la Academia de Jurisprudencia y Legislación”, efectuaron de la obra de Domat “Lois Civiles dans leur ordre natural”, publicadas entre 1689 1y 1694, “Las Leyes Civiles en el Orden Natural”, “arreglada para uso de los españoles”, tomo segundo, primera edición en Barcelona, 1841, segunda edición con indicación del nombre de los autores, 1844, páginas 73 y 74, las observaciones relativas a la naturaleza de la partición, demostrando que ya existía la idea de que los supuestos de indivisibilidad, con adjudicación de la cosa a uno de los interesados y abono de su valor, no se reputaban como venta : “Como la estimación que los herederos pueden hacer entre sí de los bienes repartideros no tiene otro objeto que el dar a cada uno lo que le compete según su porción ; es de aquí que la semejanza de la partición con el contrato de venta queda limitada a la idea que de ella se da en el artículo, y como no tiene los caracteres propios de dicho contrato, tampoco debe tener sus consecuencias. Así los herederos que se reparten los bienes de la herencia no están obligados por el hecho de la partición al pago de los derechos de laudemio y alcabala, ni al del medio por ciento de hipotecas, no solo por la parte que les haya tocado, pero ni por la demasía que hayan tenido que volver en dinero. Esto acontece cuando no es posible dividir todos los bienes de la herencia de tal modo que todas las porciones sean iguales, v. gr. si hubiere cosas que no pudiesen dividirse y que excediesen el valor de una de las porciones , o bien que estas por otro motivo no pudiesen igualarse sino por medio de vueltas en dinero : pues en semejantes casos hay la diferencia entre el dinero que se da por razón de ellos y el que constituye el precio de una venta, que en este contrato nada tenía el comprador en la cosa y la adquiere entera por medio de un comercio á que se sujeta voluntariamente; pero en la partición aquel que se ve precisado a dar una cantidad de dinero tenía un derecho sobre toda la parte que recibe, el cual adquirió por un título independiente de su voluntad. De aquí es que él nada compra, sino que viéndose obligado a recibir por razón de la parte que le corresponde una finca que vale más de lo que importaba su derecho, se ve asimismo obligado a igualar con su condición la de su coheredero. De suerte que siendo las vueltas una accesión esencial a la división, no cambian su naturaleza, sino que forman parte de ella y de ningún modo la dan todos los caracteres que principalmente constituyen el contrato de venta.”

En las páginas 52 y 53 de dicho tomo traducen a propósito de la comunidad “y si fuere indivisible ora por su naturaleza, como un oficio, ora por ser una casa que no puede sujetarse a partición sin grande deterioro de la misma, o por otras graves incomodidades, podrá adjudicarse a uno solo mediante un precio, el cual se dividirá entre los condueños (L. 10 de d. tit. 15), o bien se expondrá a la licitación, admitiéndose aun a los extraños a las pujas si así lo exige uno de los condueños, que no quiera o no pueda ofrecerlas.”

Tras la reforma fiscal de Mon y Santillán en 1845 su contenido desapareció de la leyes fiscales hasta la importante Ley de 2 de abril de 1900, reforma Fernández Villaverde, que reformó el Impuesto de Derechos Reales y Transmisión de bienes, Gaceta de Madrid nº 64 de 4 de abril, páginas 61 a 65, cuyo artículo 3 apartado 22 declaró exentos del pago del Impuesto de Derechos Reales y transmisión de bienes, “los excesos o diferencias  que unos herederos deban abonar a otros, cuando en virtud del párrafo segundo del artículo 1056 y el primero  del 1062 del Código Civil, les haya sido adjudicada en una finca mayor porción de la que les corresponde por su haber hereditario. Esto no releva al heredero de abonar el impuesto sucesorio que le corresponde con arreglo a la presente Ley.”

Pensamos que la reintroducción del precepto en el derecho español obedeció a la promulgación del Código Civil de 1889, en cuya época la partición tenía tanto en la doctrina como en la jurisprudencia –Sentencia del TS de 11 de junio de 1897- un carácter traslativo, por lo que se configuran los excesos de adjudicación como un supuesto de exención. El contenido de la disposición continua, sin perjuicio de las variaciones en su redacción, hasta la actualidad.

La Resolución de la DGRN de 4 de abril de 2005 afirmó que la extinción de una comunidad, mediante la adjudicación del inmueble común a un condueño e indemnizando a los demás, no tiene eficacia dispositiva sino particional. Esta conclusión derivaba de la doctrina de la Sentencia del TS de 28 de junio de 1999, Sala Tercera, Recurso 8138/1998 al declarar que “la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha ni a efectos civiles ni a efectos fiscales sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente. Lo que ocurre es que, en el caso de que la cosa común resulte por su naturaleza indivisible o pueda desmerecer mucho por su división -supuesto que lógicamente concurre en una plaza de aparcamiento e incluso en un piso (no se trata de la división de un edificio, sino de un piso, art. 401 del Código civil)- la única forma de división, en el sentido de extinción de comunidad, es, paradójicamente, no dividirla, sino adjudicarla a uno de los comuneros a calidad de abonar al otro, o a los otros, el exceso en dinero – arts. 404 y 1062, párrafo 1º, en relación este con el art. 406, todos del Código civil-. Esta obligación de compensar a los demás, o al otro, en metálico no es un «exceso de adjudicación», sino una obligación consecuencia de la indivisibilidad de la cosa común y de la necesidad en que se ha encontrado el legislador de arbitrar procedimientos para no perpetuar la indivisión, que ninguno de los comuneros se encuentra obligado a soportar – art. 400-. Tampoco, por eso mismo, esa compensación en dinero puede calificarse de «compra» de la otra cuota, sino, simplemente, de respeto a la obligada equivalencia que ha de guardarse en la división de la cosa común por fuerza de lo dispuesto en los arts. 402 y 1.061 del Código civil, en relación este, también, con el 406 del mismo cuerpo legal.”

 

XI.- DERECHO COMPARADO FRANCÉS E ITALIANO

En el Derecho Francés la legislación fiscal en los artículo 748 y 750 del Código General de Impuestos establece un régimen privilegiado para las subastas de los bienes indivisibles o de incomoda división, artículo 1377 del Código de Procedimiento Civil francés, en las que los adjudicatarios sean los mismos comuneros, su cónyuge, ascendientes o descendientes de los mismos o sucesores a título universal de cualquiera de ellos, pues en tales casos, tratándose de comunidades hereditarias o comunidades conyugales, no de las comunidades convencionales, las respectivas adjudicaciones no están sujetas a los impuestos y tasas que gravan la transmisión en favor de un extraño.  Igualmente, ha declarado la Administración francesa que en tales casos no existe sujeción a IVA. Cuando la licitación o la cesión de derechos afecten a bienes de una sucesión o comunidad conyugal, la adjudicación está sujeta a un derecho de registro o a una tasa de publicidad inmobiliaria cuyo tipo es el 2,5%, antes era el 1%. Lo mismo ocurre en las ventas o cesiones en las que concurran los mismos elementos personales antes expuestos

Si como consecuencia de la partición tuviese que abonar alguna diferencia a los demás interesados –soulte-, el adjudicatario por el exceso recibido satisfará el impuesto sobre las transmisiones

En el derecho italiano no existe dicho régimen privilegiado; el comunero que ha recibido más de lo que le corresponde tiene que pagar su valor en dinero a los que hayan recibido menos, artículo 820 y 828 del Codice Civile y artículo 34 del Decreto de la Presidencia de la República 131/86 –Impuesto de Registro-, estando considerada la operación,  en lo que afecta al excedente –conguaglio-, como una venta a efectos meramente fiscales, aunque sólo se tienen en cuenta para la aplicación de la anterior regla las compensaciones económicas que excedan del 5% del valor de la cuota.

Para una profundización en la cuestión nos remitimos al completo estudio que ha efectuado la doctoranda de la Universidad de Bolonia Alice Bulgarelli, titulado “Imposte sui transferimenti ed effetti dicharativi della divisione: problematiche aperte”, publicado en la revista Notariato, nº 4 de 2016, páginas 397 y siguientes, a la que agradecemos su amabilidad al hacernos saber su contenido.

 

XII.- ÚLTIMO TRABAJO DOCTRINAL SOBRE EL TEMA

El último trabajo que conocemos sobre el tema estudiado es la recientísima tesis doctoral del profesor Juan Martín Ruiz, titulada “UN ESTUDIO JURISPRUDENCIAL DEL IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA”, presentada en la Universidad de Sevilla el 2 de febrero de 2016, de la que entresacamos de las páginas 94 a 98 lo siguiente: “¿Podemos considerar, a efectos del IIVTNU que se realiza el hecho imponible cuando haya excesos de adjudicación en la división de la cosa común? Aquí la solución también se tiene que diferenciar de la prevista en TPO. En este último impuesto quedan liberados de tributar aquellos excesos de adjudicación que sean consecuencia de que la cosa tenida en proindiviso no sea divisible o desmerezca mucho con su división. Sin embargo, en el IIVTNU no es así, aunque algún pronunciamiento jurisdiccional aislado podamos encontrar en ese sentido [STSJ de Cantabria de 13-10-1997 (JT 1997\1161) que hace expresa referencia como criterio inspirador de su fallo al art. 7.2.B) del TRLITPAJD]. Pero, como decíamos, se trata de un pronunciamiento aislado. Hay que entender que, respecto de lo adjudicado en exceso, se produce una auténtica transmisión y, en consecuencia, se realiza el hecho imponible gravado. Es decir, a la hora de solucionar esta cuestión el IIVTNU debe mirar más hacia el IRPF, con el que guarda mayor parentesco, que al ITPO que tiene un objeto distinto, ya que no grava la renta generada con la transmisión, sino la transmisión en sí misma. Como resumió con mucha claridad el TSJ de Madrid en una Sentencia de 2002, si bien es cierto «que las aportaciones de bienes a una comunidad y las adjudicaciones a los comuneros, en los casos de división total o parcial de la comunidad, no se produce la sujeción al tributo, ya que las comunidades de bienes carecen de personalidad jurídica y no se da, en tales operaciones, una transmisión sino una simple alteración en la forma de encontrarse atribuido el dominio sobre los mismos bienes, produciendo la división un efecto declarativo y no traslativo, porque no atribuye algo que ya no tuvieran antes los comuneros y no produce en éstos ningún beneficio patrimonial, al existir una distribución proporcional y equitativa de los bienes existentes en la comunidad que se disuelve respetando la cuota de participación que cada uno tenía, como ha señalado el Tribunal Supremo, entre otras, en Sentencias de 22 de noviembre de 1989 (RJ 1989, 7967) y 27 de junio de 1995 (RJ 1995, 4727), y esta Sala en Sentencia de 13 de julio del 2000 (RJCA 2000, 2210), no es menos cierto que en aquellos supuestos en que el terreno adjudicado al comunero exceda del que le corresponda, existe una transmisión gravable en cuanto al exceso» [FD 2 de la STSJ de Madrid de 17-5-2002 (JT 2003\995)]. En el mismo sentido, hay pronunciamientos de otros muchos TSJ, como, por ejemplo, la STSJ de Navarra de 2-5-2000 (JT\2000\1041), o la STSJ de Castilla-La Mancha de 12-3-1999 (JT\1999\384). Esta última sentencia nos advierte que a efectos de apreciar la existencia de un exceso de adjudicación habrá que atender al valor real de los bienes adjudicados, y no a la superficie de éstos. De acuerdo con esta doctrina, si quien tiene en proindiviso la mitad de un terreno, se lo adjudica íntegramente en la disolución de la comunidad, compensando en metálico al otro condómino, hay que entender devengado el IIVTNU en relación con la mitad del terreno que se adjudica en exceso. Para el futuro, el adjudicatario tendrá, a efectos del IIVTNU, el terreno en su patrimonio con dos fechas de adquisición: un 50 por 100 con la antigüedad de cuando fuera adquirido en proindiviso y el otro 50 por 100 con fecha de adquisición en el momento de disolverse la comunidad. Sin embargo, el TS sólo admite este razonamiento cuando se trate de excesos de adjudicación en la disolución de una comunidad constituida voluntariamente; cuando se trate de una comunidad hereditaria, los posibles excesos de adjudicación que se produzcan con ocasión de la partición hereditaria, los considera no sujetos [ver, por todas, STS de 19- 12-1998 (RJ 1998\10432)72].

A esta misma idea responde la sujeción al impuesto de los excesos de adjudicación que se produjeran en los proyectos de reparcelación.”

El autor nos añade en las páginas 128 y 129 que “en la disolución de la comunidad hereditaria, el TS, que admite la posible existencia de excesos de adjudicación sujetos al IIVTNU en la extinción de una comunidad inter vivos, ha negado siempre tal posibilidad en relación con la partición hereditaria. Sirva por todas la STS de 19-12-1998 (RJ 1998\10432.” “Ahora bien, lo que no cabe es extender esta doctrina del TS a los excesos de adjudicación habidos en la extinción de un proindiviso surgido en las operaciones de partición de la herencia. En tal caso, el proindiviso se habría constituido inter vivos y, por lo mismo, los posibles excesos de adjudicación en su posterior extinción sí que supondrían, a efectos del IIVTNU, una transmisión que pondría de manifiesto un incremento de valor gravado por el impuesto. En tal caso, el período de generación del incremento de valor se computaría desde el fallecimiento del causante de cuya partición hereditaria hubiera surgido el proindiviso que se extingue.”

 

XIII.- CAMBIO DE CRITERIO DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS AMPARANDO EN LA DISOLUCIÓN DE LAS COMUNIDADES INTER VIVOS:

LA NO SUJECIÓN DE LA ADJUDICACIÓN A UNO INDEMNIZANDO A LOS DEMÁS

El autor de la tesis citada no ha podido tener en cuenta el cambio de criterio que se ha operado en la Dirección General de Tributos a partir de la Consulta V2039-16, de 21 de enero de 2016, publicada a finales de febrero, es decir, con posterioridad a la presentación de su tesis. Dicho cambio de criterio ha sido estudiado por Beatriz Moreno Serrano, tesorera de la Diputación de Valencia, en un artículo titulado “Cambio de criterio de la DGT: IIVTNU en los casos de extinción de condominios con excesos”, publicado en “El Consultor de los Ayuntamientos”, nº 12, quincena de 30 de junio a 14 de julio de 2016: “En Consulta Vinculante V0239-16, de 21 de enero de 2016, de la Subdirección General de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos (LA LEY 240/2016) (LA LEY 240/2016), vemos que este Centro Directivo cambia de criterio respecto a lo que hasta ahora defendía en relación con las extinciones de condominios con excesos de adjudicación.

Para la Subdirección General de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos hay que distinguir dos escenarios posibles:

Si la extinción del condominio se produce con adjudicación a cada uno de los comuneros en proporción a su cuota de participación, sin que se produzca exceso de adjudicación a ninguno de ellos, no se producirá el devengo del IIVTNU. La división en este caso tiene un efecto declarativo y no traslativo, porque no atribuye algo que no tuvieran antes los comuneros y no produce en estos ningún beneficio patrimonial, al existir una distribución proporcional y equitativa de los bienes existentes en la comunidad que se disuelve, respetando la cuota de participación que cada uno tenía. Por tanto, en este caso, no se producirá la sujeción al IIVTNU.

Pero si, por el contrario, la extinción del condominio se realiza mediante la adjudicación de los bienes a uno de los comuneros y compensación económica al otro, se producirá un exceso de adjudicación que será gravado por el IIVTNU. En este supuesto, no existe una simple extinción del condominio con adjudicación proporcional a los partícipes, sino una transmisión patrimonial por el exceso de adjudicación a uno de los partícipes respecto a su cuota de participación inicial.

Ahora bien, sostiene este Centro que en relación con el segundo de los escenarios posibles, si la única forma posible de adjudicación de los bienes es adjudicárselos a un comunero con la obligación de compensar al otro, como consecuencia de que la cosa común resulte ser indivisible o pueda desmerecer mucho por su división, en este supuesto no existirá exceso de adjudicación, ya que dicha adjudicación es el resultado de la necesidad de no perpetuar la indivisión que ninguno de los comuneros se encuentra obligado a soportar.

No obstante, lo anterior, matiza la Subdirección General de Impuestos Patrimoniales, Tasas y Precios Públicos que las características descritas en el párrafo anterior relativas a la cosa común se han de entender, no referidas a cada uno de los bienes inmuebles individualmente considerados, sino en relación al conjunto de bienes que forman parte del condominio, de tal forma que sí se producirán excesos de adjudicación gravables en el IIVTNU si tales excesos hubieran podido evitarse o al menos minorarse con una adjudicación distinta de los bienes.

Así, por ejemplo, en el supuesto de que un condominio esté formado por tres inmuebles y estos sean adjudicados a uno de los comuneros, sin duda alguna habrá sujeción al IIVTNU. En este caso, se podría hacer otra distribución de manera que se hicieran dos lotes lo más equivalente posibles para que no se diera un exceso a su favor, o el exceso fuera el menor posible y ese exceso inevitable se compensara en dinero.”

La Consulta tributaria reseñada recoge una realidad que ya estaba imperando en los municipios españoles: en el Informe de Jurisprudencia Fiscal correspondiente al mes de diciembre de 2010 tratamos del tema debatido, escribiendo lo siguiente: “En la práctica, los Tribunales Económicos Administrativos municipales declaran la no sujeción a la plusvalía municipal de tales operaciones sin hacer ninguna distinción, comprendiendo dentro de su ámbito las comunidades de bienes tanto originadas por actos mortis causa como constituidas en actos inter vivos: así lo reconoce, entre otras, las Resoluciones del Tribunal Económico Administrativo de Madrid de 13/03/2008 y 04/09/2009, siendo el supuesto de hecho de la primera la disolución de una sociedad ganancial y de la segunda una escritura pública calificada como disolución de comunidad de bienes; también resulta del expediente 160/80 del Consell Tributari de Barcelona, como consta en la Memoria de dicho órgano correspondiente al año 2009, página 16; igualmente es reconocida la no sujeción a un supuesto de extinción de un condominio por la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Municipal de San Sebastián de 12 de junio de 2008. Por último explícitamente, según escribe Pablo González Vázquez en el trabajo publicado sobre el tema, febrero de 2008, en Noticias Jurídicas, nos dice el Tribunal Económico Administrativo de Alcobendas que no se produce el hecho imponible de la plusvalía municipal en “las adjudicaciones con motivo de la extinción de una comunidad (hereditaria, ganancial, proindiviso, etc.) cuando las mismas no excedan del porcentaje correspondiente que ya se tenía en la comunidad, o bien cuando la cosa común es indivisible o desmerece con su división, de tal forma que se produce un exceso de adjudicación a favor de un comunero con la obligación de compensar económicamente a los demás”.

El Profesor de Derecho Financiero Juan Calvo Vérgez al estudiar en la revista Tributos Locales, número 91, octubre-noviembre 2009, páginas 18 y 19, los supuestos de comunidades de bienes, comunidades hereditarias y excesos de adjudicación ante el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana, sin hacer distinción alguna entre dichas comunidades, estima que no tiene lugar la sujeción a la plusvalía municipal cuando se adjudique el bien indivisible a uno de los comuneros indemnizando a los demás conforme al artículo 404 del Código Civil. La doctrina cita en apoyo de lo anterior la Sentencia de 28 de junio de 1999 que generalizó el criterio para toda clase de comunidades de bienes y no sólo la hereditaria, de que dicha adjudicación en caso de indivisibilidad del bien no supone una transmisión de dominio. La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 20 de abril de 2010, Recurso 12/2010, sigue dicho criterio en la aplicación del IIVTNU.  Igualmente, la Resolución del Servicio de Gestión de Tributos del Ayuntamiento de Granada de 27 de julio de 2012, que invoca, entre otras, la Resolución del Tribunal Económico Administrativo del Ayuntamiento de Granada, 219/2009, de 13 de octubre de 2009. Precisamente el artículo 2. e) de la Ordenanza Fiscal del Ayuntamiento de Granada nº 5, reguladora del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana dispone que “cuando la cosa común sea indivisible, bien materialmente o bien por desmerecimiento excesivo si se llevara a cabo la división y por ello se adjudicara a uno solo de los comuneros con la obligación de éste de compensar en metálico a los demás, este exceso de adjudicación no constituirá una transmisión a efectos de este Impuesto.” En igual sentido el Ayuntamiento de Málaga y el de Lucena en la provincia de Córdoba.

Por último, la propuesta aprobada por el Consell Tributari del Ayuntamiento de Barcelona, fechada el 17 de marzo de 2014, expediente 378/13, declaró lo siguiente: “En el presente caso, se produce ciertamente una adjudicación de la totalidad de la finca a la recurrente, a cambio de que ésta asuma la deuda de pago de la carga hipotecaria que gravaba la finca. Para desvanecer la idea de la doble transmisión, hemos de reproducir al respecto la doctrina de la Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de diciembre de 1997, dictada en interés de ley y que ha sido invocada por este Consell en anteriores informes. Concretamente, el fundamento jurídico Cuarto de la indicada Sentencia resume la opinión del alto Tribunal en la siguiente forma: “Por tanto, hemos de concluir que tanto en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales como en el impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos el principio general consiste en que el exceso de adjudicación resulta no sujeto por tener como causa la indivisibilidad del inmueble, con independencia del origen (sucesorio o contractual) de la copropiedad, ya que las normas del Código civil relativas a la comunidad de bienes se remiten en este extremo a las del derecho sucesorio, e incluso aunque dicho exceso sea compensado como ocurre en el presente caso”. En otras palabras, no está sujeta al impuesto la indivisibilidad en ningún caso, cualquiera que sea el origen de la adquisición primigenia, ni tampoco el exceso de adjudicación que deriva de la necesidad de compensar al perjudicado en la división y el período de tenencia se inicia en la fecha de adquisición en común de la cosa.”

 

XIV.- LA CUESTIÓN DEL IVA EN LA APLICACIÓN DEL ARTÍCULO 404 y 1062

En relación con la aplicación, en su caso, del IVA en la extinción de comunidad podemos decir que sobre el tema escribimos en el Informe de Jurisprudencia Fiscal correspondiente al mes de diciembre de 2015, lo que sigue, que es igualmente aplicable, y con mayor razón, en los supuestos estudiados de extinción parcial de comunidad:

“SUJECIÓN A IVA A PARTIR DE LA LEY 16/2012 DE LA ADJUDICACIÓN DERIVADA DE LA EXTINCIÓN DE UN COMUNIDAD ^

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 3 de junio de 2015, Recurso 677/2013. Sujeción a IVA de la adjudicación resultante de la extinción de la comunidad. “El Tribunal Superior de Justicia de Madrid ha venido recogiendo la tesis, entre otras muchas, en su Sentencia de 6 de mayo de 2014 (recurso 1523/2010), según la cual, “en el supuesto de una promoción inmobiliaria en régimen de comunidad de bienes la división y adjudicación de la cosa común son actos internos de la comunidad de bienes y no es una transmisión patrimonial propiamente dicha ni a efectos civiles ni a efectos fiscales. En consecuencia, por primera transmisión a efectos del IVA solamente puede entenderse la que tiene como destinatario un tercero. Es decir, la transmisión que realiza la comunidad de bienes promotora a los comuneros no puede revestir el carácter de entrega de bienes a los efectos del impuesto del IVA pues ninguna transmisión puede apreciarse cuando nos encontramos ante la concreción de la cuota que en la comunidad corresponde a cada comunero , partiendo de la base que, al no constar lo contrario, nos encontramos ante una comunidad romana o por cuotas, y que la concreción de esa cuota ideal en bienes materiales no supone operación transmisiva alguna que pueda ser calificada de entrega de bienes a efectos del IVA. De ello deriva que las entregas de inmuebles realizadas por uno de los comuneros a terceros con posterioridad a la previa división y adjudicación de los inmuebles efectuadas por las comunidades de bienes tienen la consideración de primeras entregas de edificaciones, encontrándose sujetas y no exentas del IVA. A esta argumentación no afecta la circunstancia de que el propio artículo 8. apartado dos.2 de la Ley del IVA 37/1992, de 28 de diciembre, dispone que tienen la consideración de entrega de bienes las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, pues el precepto se refiere a la adjudicación de bienes concretos que integraban el patrimonio de las sociedades o comunidades, lo que no es el caso de la transformación de la cuota ideal indivisa sobre el haber partible en cuota concreta sobre uno de los lotes – pisos o locales- resultantes de la división, en los que, como se ha dicho, no hay traslación de dominio. Y no puede olvidarse que el Tribunal Supremo en las sentencias referidas establece el criterio a que venimos refiriéndonos desde la perspectiva de la problemática que plantea la aplicación de ambos impuestos-ITP e IVA-en los supuestos de ”promoción de edificios en régimen de comunidad de bienes y derechos”.

A la aplicación de dicha tesis no obsta la reforma de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, operada en virtud de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica, con la que se introdujo un nuevo apartado en el citado artículo 8.2 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido , según el cual “en particular, se considerará entrega de bienes la adjudicación de terrenos o edificaciones promovidos por una comunidad de bienes realizada en favor de los comuneros, en proporción a su cuota de participación..”, y ello por cuanto que además de ser posterior al devengo del tributo que ahora se trata, dicha norma no puede considerarse de alcance meramente interpretativo o aclaratorio del anterior contenido del precepto, que, como se ha visto, no era interpretado en ese mismo sentido, y ello, por lo tanto, a pesar de lo que sobre ese objeto “meramente clarificador” de la nueva norma se indica en el apartado VII de la Exposición de Motivos de la Ley 16/2012, objeto que solo puede considerarse referido a la ulterior aplicación del precepto.”

La Consulta V0112-16, de 15/01/2016, ratifica dicho criterio al declarar que “la disolución de la comunidad de bienes existente sobre inmuebles afectos a una actividad económica, da lugar a una adjudicación efectuada por la comunidad de bienes que, de acuerdo con el citado artículo 8.dos.2º de la Ley 37/1992 –IVA-, se califica como entrega de bienes y que está sujeta al Impuesto al tener la referida comunidad la condición de empresario o profesional.”

El Inspector de Hacienda excedente Francisco Javier Sánchez Gallardo, uno de las máximos especialistas en materia de IVA, al estudiar la comunidad de propietarios para la promoción de viviendas en su obra “IVA para expertos”, segunda edición, 2015, página 206, escribe que “las cantidades dinerarias que se aportan por los comuneros han de considerarse como pagos a cuenta de las entregas futuras de las viviendas, por lo que han de dar lugar al devengo del IVA y al 10%, supuesto que este sea el tipo impositivo aplicable.

Las entregas que realizan a su disolución, total o parcial, son entregas de bienes a las que, tratándose de viviendas, se les aplica el 10% en términos equivalentes a los de cualquier otra entrega de viviendas; salvo que concurrieran los requisitos para que tributen al 4%. Esto es, aunque la citada entrega no suponga una transmisión de las viviendas, sino una mera especulación que, desde el punto de vista civil, no supone una transmisión de la propiedad sobre dichas viviendas.”

Hace constar que la doctrina jurisprudencial del TS es anterior a la modificación que se introdujo, referida arriba en la Sentencia, y que entró en vigor a partir del 28 de diciembre de 2012

Un matiz distinto es el que resulta de la Consulta V3131-15, de 16/10/2005, cuando “las operaciones se refieran a los miembros o componentes de la entidad, de manera que sean éstos los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, y no la entidad o conjunto de componentes de ésta, no se podrá considerar, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la existencia de una entidad que, por sí misma, y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del Impuesto.” Aquí implícitamente se está haciendo referencia a la llamada comunidad a la valenciana en la que cada comunero construye su propia unidad en la propiedad horizontal, por lo que la posterior venta que realice dicho comunero es primera transmisión a efectos del IVA.

En el mes de mayo de 2015 escribimos lo siguiente:

“Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 20 de marzo de 2015, Recurso 2685/2011.

Sujeción a IVA de la transmisión de una cuota por el comunero sujeto pasivo de IVA a otro comunero, aunque ello dé lugar a la extinción de la comunidad. ^

“En la reclamación económico administrativa se cuestiona la sujeción al IVA de una operación de extinción de condominio, mediante la asignación del 100 % de la propiedad a uno de los comuneros y la entrega por parte de este de una compensación monetaria a los comuneros. La resolución del TEAR, invoca el art. 4 de la Ley del IVA. Parte de que la comunidad de bienes carece de personalidad jurídica, aunque sea sujeto pasivo por mor de la habilitación contenida en el art. 35.4 de la LGT, recogida en el art. 84.Tres de LIVA. Esta naturaleza no permite realizar actos de disposición de su patrimonio o de partes del mismo, esto es de los elementos sobre los que recae la copropiedad de forma independiente de la voluntad de sus miembros. La disposición conjunta por los comuneros, en proporción a sus participaciones, de parte de los bienes detentados en común supone un acto realizado sobre los bienes asignados a la comunidad, y en consecuencia se trata de un acto que debe tributar según el art. 4 de la Ley del IVA en sede de dicho sujeto y no en los comuneros. Por el contrario, la disposición efectuada por uno de los comuneros de su participación en la comunidad es un acto propio de este, sujeto al impuesto, cuando como es el caso, el comunero que dispone de su cuota sea un empresario. El TEAR concluye que no nos hallamos ante un supuesto de extinción y división de la cosa común, sino en el supuesto de transmisión de la cuota ideal por un comunero a otro, operación que cabe calificar como una prestación de servicios sujeta y no exenta al IVA.”

Para el TSJ “la Resolución nº 2426/2005 de 29 de noviembre, de la Dirección General de Tributos nos dice: “si la transmisión de la propiedad de la cuota en un condominio se realiza por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial o provisional, habrá que tenerse en cuenta el art. 7,5 de la Ley del IVA 37/1992. Art. 4.1 y 8.2 de la Ley del IVA, este último considera entregas de bienes, las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes o a cualquier otro tipo de entidades y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquellas. En consecuencia, la adjudicación del cincuenta por ciento de la finca a favor de uno de los comuneros constituye una entrega de bienes sujeta al impuesto. La operación de extinción de condominio debe incluirse dentro del hecho imponible del IVA al consistir en una entrega de bienes (parte alícuota del bien común) amparada en los arts. 4. uno y 8.dos 2º de la Ley del IVA.”

En definitiva, si con arreglo a la nueva regulación del IVA las operaciones divisorias ya están sujetas a IVA, concurriendo sus requisitos, lo mismo ocurrirá en los supuestos del artículo 404 y 1062 del Código Civil, que se configuran como operaciones particionales.

 

XV.- EPÍLOGO CONCLUSIVO

La consulta de la enciclopédica bibliografía jurídica francesa del siglo XIX y algo más de la primera mitad del siglo XX, así como también la fina literatura jurídica italiana, nos ha hecho pensar en un detalle que hemos constatado: la inexistencia en dicha doctrina extranjera del concepto de extinción o disolución parcial de comunidad, sólo se habla, en su caso, de partición parcial. Posiblemente aquí esté la fuente del problema. Pensamos que en realidad el problema es terminológico, no pudiendo caer en las trampas del lenguaje.

Propiamente dicho, no existe ninguna extinción o disolución parcial de comunidad. De la misma forma que ninguna mujer está parcialmente embarazada, ninguna persona parcialmente viva o ninguna sociedad extinguida parcialmente, porque se está embarazada o no, vivo o no, extinguida o no, no cabiendo aquí términos medios, tertium non datur, una comunidad no puede estar parcialmente extinguida, existiendo siempre que haya bienes que pertenezcan a más de una persona, con independencia de su número o de la mayor o menor amplitud de su objeto.  El concepto «extinción parcial de comunidad» es balsámico pues nos hace pensar en la aplicación del régimen exceptuador de la tributación previsto en las leyes del ITP y del IRPF, y declarado por la jurisprudencia. 

Sin embargo, conviene precisar, por un lado, que, conforme al artículo 13 de la LGT, no se admitirá la analogía para extender más allá de sus estrictos términos el ámbito de las exenciones, por lo que aquí no sería aplicable. Por otro lado, aunque sea una cuestión discutida, si dichos supuestos se configuran como de no sujeción, cuestión estudiada por nosotros en el Informe Fiscal correspondiente a Agosto de 2015, tendencia hoy dominante, tampoco cabría la aplicación analógica, pues si siguiésemos la tesis del profesor Herrera Molina, conforme expone la profesora Mónica Siato Álvarez en su obra “Analogía e interpretación en el Derecho Tributario”, 2010, páginas 288 a 290, de permitirla al no estar prohibida la analogía en los casos de no sujeción, no se apreciaría la identidad de razón prevista en el artículo 3 del Código Civil, lo que, como hemos visto, ha sido declarado por la DGRN en la Resolución de 16 de diciembre de 2014: en la llamada extinción parcial de comunidad, la comunidad subsiste, mientras que en los supuestos de los artículos 404 y 1062 del Código Civil la comunidad se extingue, aparte de que las leyes excepcionales no se aplicaran a supuestos ni en distintos de los comprendidos en ellas. Tampoco se aplicará no sujeción cuando la operación estructuralmente exceda de lo particional entrando en lo dispositivo.

Con lo anterior no negamos que de conformidad con el principio de la autonomía de la voluntad se puedan llevar a cabo actos dispositivos dentro de la partición, pero sometidos al régimen jurídico de los primeros y a sus consecuencias.

La posibilidad de llevar a cabo actos dispositivos dentro de la partición está reconocida reiteradamente por la jurisprudencia. Dicha idea que aparece repetida en muchísimas sentencias, declarándose, entre otras, en la Sentencia del TS de 19 de junio de 1997, Recurso 2199/1993: la libertad “es tan amplia que permite a los coherederos realizar actos particionales más allá de los propios divisorios y de los dispuesto por el causante, con lo que se trata más bien de actos de disposición que de partición.”

Nos hubiese gustado encontrar otra solución en el tema de la extinción parcial de comunidad, pero Amicus Plato, sed magis amica veritas. Claro, siempre bajo mejor opinión.

 

Joaquín Zejalbo Martín

TRIBUTACIÓN EN EL ITP Y AJD DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD

TRIBUTACIÓN EN ITP DE LA EXTINCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD

SECCIÓN FISCAL

Consulta V2035-16

Resumen de María Tenza de la Resolución de 21 de junio de 2016

LITPYAJD

 

Tornado en Menorca. Por Silvia Núñez.

Tornado en Menorca. Por Silvia Núñez.

Comunidad

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FICHERO –  INDICE DE CASOS PRÁCTICOS DE JUAN CARLOS CASAS

 

COMUNIDAD

TRACTO SUCESIVO. TRANSMISIÓN EN CUMPLIMIENTO DE ACUERDO. COMUNIDAD. TRANSACCIÓN (Sem bilbao, 04/12/2000, caso 7)

REPARCELACIÓN. OBRA NUEVA. DESINSCRIPCIÓN. RECTIFICACIÓN. ASIENTOS. COMUNIDAD DE BIENES. INSCRIPCIÓN. (Semin Bilbao, 20/01/2004, caso 2)

PROPIEDAD HORIZONTAL. ESTATUTOS COMUNIDAD ESPECIAL. COMUNIDAD FUNCIONAL (44-3 BCNR 104)

ARRENDAMIENTO DE PORCIÓN INDIVISA (Lunes 4,30 nº 47 y repert 140, pag 22/BCNR 268, jun 90, pag 1258)

HIPOTECA CUOTA INDIVISA. COMUNIDAD DE BIENES (42-8 BCNR 104)

VPO. LIMITACIONES DE DISPONER Y EXTINCIÓN DE CONDOMINIO. PROHIBICIÓN DE DISPONER (48-1- BCNR 104)

GARAJES: TRANSMISIÓN DE CUOTA INDIVISA CON USO EXCLUSIVO DE PLAZA. PROPIEDAD HORIZONTAL (40 BCNR 104)

TÍTULO INSCRIBIBLE EN LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD ACORDADAS JUDICIALMENTE. DOCUMENTOS (Práctica hip 6, 26, pág 94/ BCNR nº 12, feb 1996, pag 607)

USUFRUCTO Y NUDA PROPIEDAD. CUOTAS. COMUNIDAD (Lunes 4,30 nº 354, sept 2003/BCNR 96, pag 3465)

ARRENDAMIENTOS DE CUOTAS INDIVISAS (Práctica hip 6, 15, pág 55/BCNR nº 12, feb 1996, pag 606)

COMPRADORES EXTRANJEROS. RÉGIMEN ECONÓMICO MATRIMONIAL. ANOTACIÓN DE EMBARGO. CUOTAS (Lunes 4,30 nº 361, en 2004, pag 3/BCNR 101, pag 720)

TRACTO SUCESIVO. ACCIÓN DE DIVISIÓN. COMUNIDAD. CUOTAS (Lunes 4,30 nº 361, en 2004, pag 3/BCNR 101, pag 720)

EXTINCIÓN DE CONDOMINIO. GARAJES. CUOTAS. ACCION DE DIVISIÓN (Lunes 4,30, nº 341)

ESTATUTOS DE PROPIEDAD HORIZONTAL. ANEJOS. VINCULACIÓN. GARAJES. COMUNIDAD SOLIDARIA. RESERVA DE FACULTADES. USO EXCLUSIVO. ADSCRIPCION (Semin Bilbao, 06/03/2001, caso 7)

SEGURO EN AUTOPROMOCIÓN. OBRA NUEVA. DIVISIÓN HORIZONTAL. ”COMUNIDAD VALENCIANA” (Sem Bilbao, 23/01/2007, caso 10)

APLICACIÓN DEL ART. 217 RH SOLO A LAS PARTICIPACIONES INDIVISAS DE PARTE DE UNA FINCA. HIPOTECA. COMUNIDAD (Lunes 4,30, nº 294)

ANOTACIÓN DE EMBARGO. COMUNIDAD. CERTIFICACIÓN DE CARGAS. CANCELACIÓN (Lunes 4,30, nº 295)

DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD. USUFRUCTO Y NUDA PROPIEDAD (Lunes 4,30  320, abr 2002/BCNR 82, pag 878)

VENTA A UN COMUNERO. POSIBLE RETRACTO ARRENDATICIO (Lunes 4,30 nº 39 y repert 139, pag 117/BCNR 264, feb 90, pag 298)

DERECHO DE HABITACIÓN. COMUNIDAD (Lunes 4,30, nº 338, en 2003/BCNR 90 pag 58 y 91 pag 540)

EXTINCIÓN DE COMUNIDAD. PROHIBICION DE TRANSMITIR Y GRAVAR (Lunes 4,30  323, may 2002/BCNR 85, pag 1612)

VENTA POR MITADES INDIVISAS CON DISTINTO ESTADO DE CARGAS CADA UNA DE ELLAS. COMUNIDAD (Lunes 4,30, nº 299)

CESIÓN DE PARTE DE SOLAR A CAMBIO DE OBRA. COMUNIDAD. OBRA NUEVA. PROPIEDAD HORIZONTAL. COMUNIDAD VALENCIANA (Lunes 4,30, nº 277)

DECLARACIÓN DE OBRA NUEVA POR COMUNERO. COMUNIDAD DE BIENES (Lunes 4,30 nº 78 y repert 140, 60/BCNR 281, sept 91, pag 1871)

CANCELACIÓN DE USUFRUCTO. COMUNIDAD DE BIENES  (Semin Bilbao, 08/10/2002, caso 4)

EMBARGO DE UNA MITAD INDIVISA. ANOTACIÓN DE EMBARGO. GANANCIALES. DISOLUCIÓN COMUNIDAD. (Sem Bilbao, 13/05/2003, caso 3)

PROPIEDAD HORIZONTAL. ANEJO EN PROPIEDAD HORIZONTAL. VINCULACIÓN FINCAS. COMUNIDAD. OBRA NUEVA. (Semin Bilbao, 08/02/2000, caso 2)

CUOTA CON ADSCRIPCIÓN DE USO. OBRA NUEVA. GARAJES (Semin Bilbao, 08/02/2000, caso 9)

PROPIEDAD HORIZONTAL. EXTINCIÓN O DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD  (Lunes 4,30, nº 180,3)

SUSTITUCIÓN FIDEICOMISARIA Y EXTINCIÓN DE CONDOMINIO (Lunes 4,30, repert 175, 92)

MENORES. DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD SIN AUTORIZACIÓN JUDICIAL (Lunes 4,30, nº 230, 3)

COMUNIDAD AB INITIO (Lunes 4,30, nº 121 y repert 175, pag 85/BCNR 299, ab 93, pag 951)

HIPOTECA SOBRE MITAD INDIVISA (Lunes 4,30, nº 138 y repert 175, 126/BCNR 315, oct 94, pag 2588)

OBRA NUEVA. INTERVENCIÓN DE LA MAYORIA. COMUNIDAD DE BIENES (Lunes 4,30 nº 77 y repert 140, pag 59/BCNR 281, Sept 91, pag 1868)

PROCEDIMIENTO DE SEPARACIÓN. NULIDAD. DIVORCIO. DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD (Lunes 4,30, repert 175, 136)

EMBARGO DE FINCA INSCRITA PROINDIVISO (Lunes 4,30 repert 139, 106)

ADJUDICACIÓN PROINDIVISO (Lunes 4,30 repert 139, 52)

ADJUDICACIÓN DE PARTES INDIVISAS (Lunes 4,30 repert 139, 72)

PARTICIPACIONES INDIVISAS CON DERECHO A USO (Lunes 4,30 repert 139, 92)

VENTA EN PUBLICA SUBASTA POR SER INDIVISIBLE LA COSA COMUN CON ADJUDICACION A UNO DE LOS COMUNEROS SEGUN SENTENCIA HABIENDOSE DIRIGIDO LA DEMANDA CONTRA IGNORADOS HEREDEROS DE UNO DE LOS COMUNEROS Y CONTRA LOS DEMAS DETERMINADOS.COMUNIDAD (Práctica hip 1, 83, pág 136/BCNR 282, oct 91, pag  2126)

RETRACTO DE COMUNEROS (Lunes 4,30, nº 48 y repert 140, pag 24/BCNR 268, jun 90, pag 1260)

DECLARACIÓN POR SENTENCIA FIRME DE QUE UN PISO TIENE COMO ANEJO UN TRASTERO SIN HABER SIDO DEMANDADOS TODOS LOS PROPIETARIOS. COMUNIDAD. PROPIEDAD HORIZONTAL. (Práctica hip 1, 84, pág 136)

VENTA DE PORCIÓN INDIVISA DE SOLAR CON ATRIBUCIÓN DISFRUTE PARTE DE FINCA. COMUNIDAD (Libro Sem Bilbao 9-95/96, 16)

ESCRITURA DE ELEVACIÓN A PÚBLICO DE DOCUMENTO PRIVADO DE COMPRAVENTA EN EL QUE EL COMPRADOR MANIFIESTA QUE ADQUIRIÓ LA FINCA PARA SI Y PARA SU ESPOSA POR MITADES INDIVISAS (BCNR 31, nov 1997, pag 2803)

VENTA DE PORCIONES INDIVISAS CON ATRIBUCION DE USO. COMUNIDAD (Libro Sem Bilbao 52-97/98, 105)

DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD DE BIENES CON EXCESOS DE ADJUDICACIÓN EN METÁLICO. (Lunes 4,30, repert 175, 158)

DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD SOBRE VARIAS FINCAS CUANDO SON DISTINTOS LOS COPARTICIPES DE CADA UNA (Lunes 4,30, 202,2/BCNR nº 24, mar 1997, pag 914)

DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD (Lunes 4,30 repert 139, 75)

COMUNIDAD DE BIENES. ADQUISICIÓN PREFERENTE (Lunes 4,30 nº 39 y repert 139, pag 117/BCNR 264, feb 90, pag 298)

CONSTITUCIÓN DE COMUNIDAD DE BIENES (Lunes 4,30 repert 140, 11)

EXTINCION DE CONDOMINIO. SUSPENSIÓN DE PAGOS (Lunes 4,30 repert 139, 50)

DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD Y DIVISION HORIZONTAL POR MENOR REPRESENTADO  (Lunes 4,30 nº 86 y repert 140, pag 71/BCNR 284, dic 91, pag 2601)

RETRACTO ARRENDATICIO EN EXTINCIÓN DE COMUNIDAD. HERENCIA (Lunes 4,30 repert 140, 93)

SEGURO DECENAL: APLICABILIDAD DE LA COMUNIDAD VALENCIANA CUANDO LA EDIFICACIÓN CONSTA DE MAS DE UNA PLANTA (Sem Bol SERC nº 118 may-jun 2005, pag 21)

DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD CUANDO EL ORIGEN DE LOS BIENES NO ES EL MISMO (Lunes 4,30, 220,2)

HIPOTECA. NECESIDAD DE PRECISAR LAS CUOTAS CASO DE PLURALIDAD DE ACREEDORES PESE A QUE CONSTA LA CUOTA QUE LES CORRESPONDE EN EL PRESTAMO (Sem Bol SERC 108 sept-oct 2003, pag 27)

PROCEDIMIENTO DE SEPARACION, NULIDAD, DIVORCIO. NO ES EL ADECUADO PARA DISOLVER CONDOMINIOS ORDINARIOS.COMUNIDAD DE BIENES (Práctica hip 1, 225, pág 319 y Práctica hip 6, 55, pág 171/Lunes 4,30, nº 147 y repert 175, pag 136/BCNR 315, oct 94, pag 2603)

COMPRAVENTA DE CUOTA. HERENCIA ANTERIOR (Lunes 4,30, repert 139, 60)

INSCRIPCIÓN PACTOS ATRIBUCIÓN DE USO CUOTAS INDIVISAS Y MODO DE HACER DIVISIÓN FUTURA (Lunes 4,30 nº 155 y repert 175, pag 156/BCNR 316, nov 94, pag 2871)

PARTICIPACIONES INDIVISAS CON DERECHO AL USO EXCLUSIVO DE UNA SUPERFICIE DE SOLAR EDIFICABLE (Lunes 4,30 nº 114 y repert 175, pag 60/BCNR 299, ab 93, pag 928)

ACTOS DE DISPOSICIÓN POR UN SOLTERO RESPECTO DE UNA CUOTA DE LA VIVIENDA, NO DE LA TOTALILDAD. NECESI­DAD DE CONSENTIMIENTO DE LA PAREJA (CERC/BCNR, 107, 13)

COMUNIDAD DE BIENES: DISOLUCIÓN PARCIAL (Sem Bol SERC 114 sept-oct 2004, pag 15/ BCNR nº 109, caso 6, pag 3369)

DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD: AUTOCONTRATACIÓN; CAUSA: NECESIDAD DE QUE RESULTE EN UNA DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD CON MAYOR ADJUDICACIÓN DE LA QUE RESULTARÍA DE LA PROPIA CUOTA (Sem Bol SERC 115 nov-dic 2004, pag 15/ BCNR nº 112, caso 9, pag 336)

¿ES APLICABLE LA LIMITACIÓN DE DISPONER DE LA LEGISLACIÓN DE VIVIENDAS DE PROTECCIÓN OFICIAL A LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO? (Sem Hern Crespo, cuad nº 1, caso 1 de VPO, en mzo 2004)

PROPIEDAD HORIZONTAL Y EXTINCIÓN DEL CONDOMINIO. HIPOTECA. EMBARGO (Sem Hern Crespo, cuad nº 5, caso 2 de PH, en-mzo 2005)

RETRACTO DE COLINDANTES SOBRE UNA MITAD INDIVISA. RETRACTO DE COMUNEROS. COMUNIDAD (Semin Bilbao, 08/02/2005, caso 1)

COMPRAVENTA. INSCRIPCIÓN DE ESCRITURAS DE VENTA DE PARTICIPACIONES INDIVISAS QUE LLEVAN ANEJO USO Y DISFRUTE EXCLUSIVO DE TRASTERO (Sem Bol SERC nº 107 jul-ag 2003, pag 43)

ASIENTO DE PRESENTACION. GARAJE. COMUNIDAD FUNCIONAL. ANOTACIÓN PREVENTIVA  (Seminario Hern Crespo En-Mzo 2005, nº 5, pag 55, caso 2 de AS/BCNR 115, may-jun 2005, pag 1284, caso 13-2)

SEGURO DECENAL. DECLARACIÓN DE OBRA NUEVA POR EL ADQUIRENTE DE UNA CUOTA DE LA FINCA (Sem Bol SERC 117 marz-abr 2005, pag 17/ BCNR nº 117, caso 2, pag 2064)

EMBARGO DE PARTES INDIVISAS (Lunes 4,30 repert 140, 98)

TRANSMISIONES A VARIAS PERSONAS DE CUOTAS INDIVISAS, CON  PACTO DE CONCRECIÓN DE CADA PORCION DE TERRENO QUE CORRESPONDE A CADA CUOTA, Y  SERVIDUMBRES DE PASO. SIN LICENCIA DE SEGREGACIÓN (Sem Hern Crespo, cuad nº 5, caso 1 de URB, en-mzo 2005)

¿CABE  INSCRIBIR UNA ESCRITURA DE EXTINCIÓN DEL CONDOMINIO ENTRE UN USUFRUCTUARIO Y DOS NUDOS PROPIETARIOS A UNO DE LOS CUALES SE LE ADJUDICA EL PLENO DOMINIO DE LA FINCA? (Sem Hern Crespo, cuad nº 2, caso  de EXT, abr jun 2004)

CONDUEÑOS PACTO CON EFICACIA REAL SOBRE DIVISIÓN DE LA COSA COMUN. PROPIEDAD HORIZONTAL. SEGREGACIÓN (Sem Hern Crespo, cuad nº 9, caso 3 de URB, en-mzo 2006)

DOCUMENTOS JUDICIALES. ACCIÓN DE DIVISIÓN DE LA COSA COMUN Y DIVISIÓN MATERIAL. SEGREGACIÓN. LICENCIA. VALENCIA (Lunes 4,30 nº 412, abril 2006/ BCNR 126, pag 1811, caso 1)

ESCRITURA DE VENTA DE UNA CUOTA INDIVISA CON PACTO CON CARÁCTER REAL Y PARA EL CASO DE PRODUCIRSE LA DIVISIÓN DE LA FINCA. INSCRIPCIÓN PARCIAL (Sem Hern Crespo, cuad nº 9, caso 4 de URB, en-mzo 2006)

VENTA DE UNA CUOTA INDIVISA DE FINCA. SISTEMA DE ACTUACIÓN URBANÍSTICA. PACTO DE FORMA DE DIVISIÓN FUTURA DEL PROINDIVISO (Sem Hern Crespo, cuad nº 9, caso 1 de URB, en-mzo 2006)

SUBSANACIÓN DE DIVISIÓN. COMUNIDAD DE BIENES. SERVIDUMBRE. (Sem Bilbao, 20/12/2005, caso 7)

COMUNIDAD DE BIENES. ACCIÓN DE DIVISIÓN DE COSA COMÚN: REBELDIA. FISCAL. (Sem Bilbao, 20/12/2005, caso 5)

EXTINCIÓN DE CONDOMINIO CON EXCESO DE ADJUDICACIÓN. GANANCIALES (Sem Hern Crespo nº 3, pag 33, caso de EXT/BCNR 121, En-Feb 2006, pag 81)

REPARCELACION. FINCA DE ORIGEN EN PROINDIVISO CON UN TITULAR ILOCALIZABLE. ACTIO COMMUNI DIVIDUNDO (Lunes 4,30 nº 410, Feb 2006, pag 2)

COMPRAVENTA. LEGITIMACIÓN REGISTRAL Y PODER DE DISPOSICIÓN. COMUNIDAD DE BIENES  (Seminario Hern Crespo, nº 8, pag 31, caso 3 de COM/BCNR 123, abr 2006, pag 755, caso 9)

COMPRA EN PROINDIVISO COMO SOCIOS DE SOCIEDAD CIVIL. OPCIÓN DE COMPRA. DERECHOS PERSONALES (Sem Hern Crespo nº 9, en-mzo 2006, caso  de COM/BCNR 125, Jun 2006, pag 1447, caso 6).

INMATRICULACIÓN. ATRIBUCIÓN DE GANANCIALIDAD COMO TITULO PUBLICO TRASLATIVO. APORTACIÓN A LA SOCIEDAD CONYUGAL. EXTINCION DE CONDOMINIO (Sem Hern Crespo nº 9, en-mzo 2006, caso de INM/BCNR 125, Jun 2006, pag 1449, caso 11)

PRIORIDAD. FINCA EN PROINDIVISO. HIPOTECA. EMBARGO DEL 50%. EXTINCIÓN DE CONDOMINIO SIN PRESENTAR. TERCERIA (Sem Hern Crespo, cuad nº 10, caso 1 de PRIOR, abr-jun 2006/BCNR 128, Oct 2006, pág 2691)

DEFENSOR JUDICIAL EN DISOLUCION DE COMUNIDAD. INCAPAZ. APROBACIÓN JUDICIAL (Seminario Bilbao, 28/11/2006, caso 6)

TESTIMONIO JUDICIAL DE TRANSACCIÓN JUDICIAL HOMOLOGADA POR EL JUEZ, ENTRE DOS SOCIEDADES EN PLEITO DE EXTINCIÓN DE COSA COMÚN. FACULTADES REPRESENTATIVAS. ¿Se puede inscribir? (Sem Hern Crespo, cuad nº 12, caso 2 de DOC J, oct-dic 2006)

DEFENSOR JUDICIAL EN LA DISOLUCION DE COMUNIDAD (Seminario Bilbao, 28/11/2006, caso 6)

APLICACIÓN DEL ART. 54 RH A UN PROCEDIMIENTO DECLARATIVO DE DOMINIO. HERENCIA (Lunes 4,30 nº 424, En 2007, pág 3/BCNR 132, pág 383)

RETRACTO DE COMUNEROS EN ADQUISICIÓN DE FINCA EN PUBLICA SUBASTA (Lunes 4,30 nº 426, feb 2007, pág 3)

FIN DE OBRA. EXTINCIÓN DE COMUNIDAD (Lunes 4,30 nº 430, mayo 2007, pág 2/BCNR 136, jun 2007, pag 1653, caso 2)

EXTINCIÓN DE COMUNIDAD (Lunes 4,30 nº 430, mayo 2007, pág 3)

EXTINCIÓN DE CONDOMINIO FUNDIDA O CONFUNDIDA CON UNA ADJUDICACIÓN DE HERENCIA (Lunes 4,30 nº 426, feb 2007, pág 6)

SE PRESENTA UNA COMPRA REALIZADA POR VARIOS PERSONAS EN QUE SE ESTABLECE UNA TITULARIDAD SOLIDARIAS ENTRE LOS COMPRADORES. ¿ES INSCRIBIBLE?. COMUNIDAD DE BIENES (Sem Hern crespo nº 13, En-Mzo 2007, caso 3 de COMP)

ESTACIONAMIENTO INSCRITO POR CUOTAS INDIVISAS (Sem Bilbao,  27/03/2007, caso 2)

GARAJE POR CUOTAS CON DERECHO A USO DE PLAZA (Sem Bilbao,  27/03/2007, caso 7)

PROPIEDAD HORIZONTAL. REDIVISIÓN DE COMUNIDAD DE GARAJES (Sem Bilbao,  27/11/2007, caso 2)

CESIÓN DE CREDITO HIPOTECARIO A FAVOR DE VARIAS ENTIDADES. ¿CUOTAS? (Lunes 4,30 nº 434, Ag 2007, pág 5/ BCNR 138, pág 2561, caso 7)

ESCRITURA DE CONSTITUCIÓN DE UN DERECHO DE OPCIÓN DE COMPRA SOBRE UNA PARTE INDIVISA DE LA FINCA. EN LA MISMA SE INDICA QUE “A EFECTOS OBLIGACIONALES SE CONCRETA EL USO DE LA FINCA EN DIVERSAS PARTES DIFERENCIADAS PARA CADA CUOTA INDIVISA” Y SE ESTABLECE EXPRESAMENTE “UN PACTO DE INDIVISIÓN DURANTE 10 AÑOS, SALVO QUE SE CONSTITUYA UNA PH TUMBADA”. ¿ES INSCRIBIBLE? (Sem Hern Crespo, cuad nº 18, abr-jun 2008, caso de OPC) 

HERENCIA Y EXTINCIÓN DE CONDOMINIO. DUDAS INTERPRETATIVAS (Seminario Bilbao,  17/06/2008, caso 6)

EXTINCIÓN DE CONDOMINIO EN LA QUE TODAS LAS FINCAS SON PRIVATIVAS POR MITAD DE DOS HERMANAS, MENOS UNA QUE TAMBIÉN LA TIENEN PRIVATIVA POR MITAD LAS DOS HERMANAS, PERO NO POR TITULO DE HERENCIA, SI NO POR COMPRA, CON CARÁCTER PRIVATIVO, POR CONFESIÓN DE LOS CONSORTES (Sem Hern Crespo, nº 22, Abr-Junio 2009, caso  de EXT/BCNR, nº 162, pág 2393)

EXTINCIÓN DE CONDOMINIO EN TRANSACCIÓN. TITULO INSCRIBIBLE (Seminario Bilbao, 09/02/2010, caso 1)

VENTA DE FINCA INSCRITA A FAVOR DE VARIOS TITULARES, ALGUNOS MENORES. EXTINCION DE CONDOMINIO. AUTORIZACION JUDICIAL (Sem Hern Crespo, cuad nº 25, caso 1 de MEN, Ener-Mzo 2010/BCNR 171, pág 2372)

TRANSMISIÓN DE CUOTAS EN PROPIEDAD SUPERFICIANTE (Seminario Bilbao, 26/05/2010, caso 2)

DOS SOCIEDADES DUEÑAS DE UN EDIFICIO DE SIETE PLANTAS LO DIVIDEN HORIZONTALMENTE EN DOS ENTIDADES: Nº UNO: PLANTAS PRIMERA A SÉPTIMA. Nº DOS: PRIMERO SEGUNDO Y TERCER SÓTANO, PARTE ANTERIOR DE PLANTA BAJA, PARTE POSTERIOR DE PLANTA BAJA Y ENTREPLANTA. EN EL MISMO DOCUMENTO DISUELVEN EL CONDOMINIO Y CADA UNA SE ADJUDICA UNA ENTIDAD, ¿ES INSCRIBIBLE? (Sem Hern Crespo, cuad nº 26, caso 1 de PH, abr-junio 2010/BCNR 173, pág 2799) 

INSCRITA UNA FINCA POR MITADES PARTES INDIVISAS EN PLENO DOMINIO ENTRE DOS PERSONAS, SE PRESENTA UNA ESCRITURA EN QUE SEÑALAN QUE EXTINGUEN EL PROINDIVISO DE LA FINCA, ADJUDICAN LA NUDA PROPIEDAD DE LA FINCA A A, Y B SE RESERVA EL USUFRUCTO VITALICIO . ¿SE PUEDE INSCRIBIR Y, EN SU CASO, QUÉ?. (Sem Hern Crespo, cuad nº 27, caso  de EXT, jul-sept 2010/BCNR 175, pág 44)

VIVIENDA HABITUAL. CONVENIO REGULADOR. USO. EXTINCIÓN DE CONDOMINIO (Sem Hern Crespo, cuad nº 27, caso 1 de SOC C, jul-sept 2010)

ESTÁ INSCRITO UNA FINCA A FAVOR DE A POR CONVENIO REGULADOR Y EL USO A FAVOR DE SU MUJER B HASTA QUE SE PRODUZCA SU VENTA Y EN SU DEFECTO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 2017. AHORA PRESENTAN UNA ESCRITURA DE HIPOTECA OTORGADA SÓLO POR EL TITULAR DEL DOMINO A, ¿ES INSCRIBIBLE? (Sem Hern Crespo, cuad nº 27, caso 3 de SOC C, jul-sept 2010)

COMUNIDAD FUNCIONAL ENTRE TRES PLAZAS DE GARAJE Y DE DOS LOCALES (Sem Hern Crespo, cuad nº 27, caso 1 de PROP H, jul-sept 2010)

¿CABE PRACTICAR UNA ANOTACIÓN DE EMBARGO A FAVOR DE UNA COMUNIDAD DE BIENES? (NO ES UNA COMUNIDAD DE PROPIETARIOS). (Sem Hern Crespo, cuad nº 28, caso 4 de EMB, oct-dic 2010/BCNR 179, pág 1519, caso 3)

¿ES POSIBLE LA INSCRIPCIÓN DE UN ARRENDAMIENTO SOBRE CUOTAS INDIVISAS DE UN PISO? (Sem Hern Crespo, cuad nº 29, caso 1 de ARR, en-mzo 2011)

FINCA INSCRITA A FAVOR DEL PADRE Y CUATRO HIJOS. SE PRESENTA ESCRITURA DE EXTINCIÓN DE CONDOMINIO EN EJECUCIÓN DE SENTENCIA EN PROCEDIMIENTO DE DIVISIÓN DE LA COSA COMÚN. LA DEMANDA SE PLANTEÓ POR UN HERMANO CONTRA LOS OTROS TRES, PERO NO CONTRA EL PADRE TITULAR DE LA MITAD INDIVISA. ¿SE PUEDE INSCRIBIR LA ADJUDICACIÓN O SÓLO EN CUANTO A LA MITAD INDIVISA DE LA FINCA? (Sem Hern Crespo, cuad nº 31, caso de DOC J, jul-sept 2011/BCNR 186, pág 63, caso 10)

SE PRESENTA ESCRITURA DE COMPRAVENTA POR LA QUE UN PARTICULAR ADQUIERE UNA PARTICIPACIÓN DE 2,50 % DE UNA FINCA RÚSTICA DE UNA EXTENSIÓN DE 3 HECTÁREAS Y 40 CENTIÁREAS – 30.040 M2-. EL MISMO DÍA SE PRESENTA OTRA ESCRITURA DE COMPRAVENTA OTORGADA EL MISMO DÍA, ANTE EL MISMO NOTARIO, NÚMERO SIGUIENTE DE PROTOCOLO POR LA QUE OTRO PARTICULAR ADQUIERE OTRA PARTICIPACIÓN DE 2,50 % DE LA MISMA FINCA RÚSTICA. NO HAY ASIGNACIÓN DE USO PERO PARECE MUY EXTRAÑO ALGUIEN QUE TENGA INTERÉS EN ADQUIRIR ESTAS PARTICIPACIONES, QUE REPRESENTAN, CADA UNA, UNA SUPERFICIE DE 751 M2 EN RELACIÓN CON LA TOTAL FINCA. ¿QUÉ SE DEBE HACER? (Sem Hern Crespo, cuad nº 32, caso  2 de URB, oct-dic 2011)

POR SENTENCIA FIRME SE DECLARA EXTINTA POR DESTRUCCIÓN DE UN EDIFICIO LA COMUNIDAD DE PROPIETARIOS EN RÉGIMEN DE PROPIEDAD HORIZONTAL ORDENANDO LA INSCRIPCIÓN DEL DERRIBO DE LA EDIFICACIÓN Y LA EXTINCIÓN DEL RÉGIMEN DE PH, CON LA CANCELACIÓN DE LA DIVISIÓN HORIZONTAL Y OBRA NUEVA… Y LA DESCRIPCIÓN DEL SOLAR RESULTANTE, EN LOS TÉRMINOS ESPECIFICADOS EN EL SUPLICO DE LA RECONVENCIÓN… ¿ES DIRECTAMENTE INSCRIBIBLE? (Sem Hern Crespo, cuad nº 33, caso 1 de EXT.C en-mzo 2012)

EXAMEN DE LAS DIVERSAS CONNOTACIONES JURÍDICAS DE LOS DISTINTOS SUPUESTOS DE EXTINCIÓN DE CONDOMINIOS PARCIALES QUE ESTÁN PROLIFERANDO ÚLTIMAMENTE, POR MOTIVOS DE ÍNDOLE FISCAL (Sem Hern Crespo, cuad nº 33, caso 2 de EXT.C en-mzo 2012)

SE PRESENTA UN MANDAMIENTO SOLICITÁNDO QUE SE EXPIDA CERTIFICACIÓN DE DOMINIO Y CARGAS DE LOS ARTÍCULOS 656 Y SIGUIENTES DE LA LEC EN UN PROCEDIMIENTO DE DIVISION DE LA COSA COMUN (Sem Hern Crespo, cuad nº 34, caso 1 de DIV, abr-jun 2012)

SE PRESENTA UNA ESCRITURA DE EXTINCIÓN DE COMUNIDAD SOBRE VARIAS FINCAS, UNAS DE LAS CUALES PERTENECEN PRIVATIVAMENTE POR MITADES A VARIOS HERMANOS, Y OTRAS PERTENECEN A ALGUNOS HERMANOS CON CARÁCTER PRIVATIVO Y A OTROS CON CARÁCTER GANANCIAL, Y EN LA QUE SE ADJUDICA A UNO DE ESTOS ÚLTIMOS CON CARÁCTER GANANCIAL UNA FINCA DE LAS QUE PERTENECÍAN PRIVATIVAMENTE AL MARIDO. ¿ES INSCRIBIBLE? (Sem Hern Crespo, cuad nº 34, caso 2 de DIV, abr-jun 2012)

SE PRESENTA UNA ESCRITURA DE VENTA DE CUOTA DE INDIVISA DE UNA FINCA URBANA QUE LLEVA APAREJADA LA ADSCRIPCIÓN DE UNA PORCIÓN DETERMINADA DEL MISMO. ¿ES INSCRIBIBLE? (Sem Hern Crespo, cuad nº 34, caso 3 de URB, abr-jun 2012)

DIVORCIO: ADJUDICACIÓN DE UNA CUOTA DE LA VIVIENDA HABITUAL, PERTENECIENDO EL RESTO A LOS PADRES DEL ADJUDICATARIO. DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD: DISOLUCIÓN PARCIAL (Caso 1 de Seminario SERCataluña de 19 de septiembre de 2012, Boletín nº 161, sept-oct 2012)

DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD (Sem Hern Crespo, 21 Mayo 2014, caso 3)

RATIFICACIÓN. LICENCIA. VENTA DE CUOTA CON USO EXCLUSIVO. OBRA NUEVA. (Sem Hern Crespo, 19 Noviembre 2014, caso 114)

HERENCIA Y EXTINCIÓN DE COMUNIDAD (Sem Hern Crespo, 25 Febrero 2015, Caso 1)

PLAZA DE GARAJE: CUOTA (Sem Hern Crespo, 8 de Marzo de 2017)

COMUNIDAD VALENCIANA (Sem Hern Crespo, 10 de Enero de 2018)

SE TRATA DE UNA DISOLUCIÓN DE CONDOMINIO DERIVADA DE UNA PARTICIÓN HEREDITARIA EN LA QUE UNA DE LAS PARTES ES MENOR DE EDAD Y SE ADJUDICA A LA OTRA PARTE EL BIEN, A CAMBIO DE ASUMIR LA PARTE DE DEUDA HIPOTECA­RIA. ¿ES NECESARIO AUTORIZACIÓN JUDICIAL? (Caso de Seminario SERCataluña de 11 de Abril de 2018, Boletín nº 193, mayo-junio 2018, caso 15, pág 51)

EXTINCIÓN DE CONDOMINIO. PRECIO APLAZADO. CONDICIÓN RESOLUTORIA (Sem Hern Crespo, 30 de Mayo de 2018)

DISOLUCIÓN DE CONDOMINIO Y SOCIEDAD DE GANANCIALES (Caso de Seminario SERCataluña de 20 de abril de 2022, Boletín nº 216, marzo-Junio 2022, pág 223)

DISOLUCIÓN DE COMUNIDAD. CONDICIÓN RESOLUTORIA (Caso de Seminario SERCataluña de 23 de Febrero de 2022, Boletín nº 215, enero-febrero 2022, pág 149)

PACTO DE INDIVISIÓN DE LA COSA COMÚN PARA LOS COTITULARES Y HEREDEROS Y LEGATARIOS (Caso de Seminario SERCataluña de 9 de Febrero de 2022, Boletín nº 215, enero-febrero 2022, pág 143)

  

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