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Obligación real de contribuir y deducción de cargas y deudas en el Impuesto sobre el Patrimonio

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OBLIGACIÓN REAL DE CONTRIBUIR Y DEDUCCIÓN DE CARGAS Y DEUDAS EN EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

ANTONIO MARTÍNEZ LAFUENTE

Abogado del Estado. Doctor en Derecho

ÍNDICE SUMARIO

I. CARGAS Y DEUDAS EN LA IMPOSICIÓN PATRIMONIAL

II. ANALISÍS DEL SUPUESTO DE HECHO

III. INTERES DE LA DOCTRINA EN EL MOMENTO ACTUAL

IV. LA DOCTRINA QUE SE FIJA

V. UNA CONSIDERACIÓN FINAL

ENLACES

I. CARGAS Y DEUDAS EN LA IMPOSICIÓN PATRIMONIAL

1.-La Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 13 de Febrero de 2023 (1), lleva a cabo una interpretación del alcance de lo dispuesto en el artículo noveno de la Ley 19/1991, de 6 de Junio, reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio a cuyo tenor:
“Uno. Constituye la base imponible de este impuesto el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo.
Dos. El patrimonio neto se determinará por diferencia entre:
a) El valor de los bienes y derechos de que sea titular el sujeto pasivo, determinado conforme a las reglas de los artículos siguientes, y
b) Las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos, y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
Tres. No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, no se deducirán para la determinación del patrimonio neto las cargas y gravámenes que correspondan a los bienes exentos.
Cuatro. En los supuestos de obligación real de contribuir, sólo serán deducibles las cargas y gravámenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en el mismo, así como las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes”(2).

Como bien se observa en la determinación de la base imponible en el tributo mencionado, se contemplan como deducibles, en los supuestos así determinados, las cargas y las deudas por lo que se hace preciso partir de lo que se entiende por dichos conceptos y en especial de lo que se refiere al primero de los mencionados.

2.- La alusión a las cargas goza de gran antigüedad en la imposición patrimonial; sin remontarnos a los orígenes de la misma, (3) traemos a colación un precedente cercano que fue el Decreto 1018/1967, de 6 de Abril, Regulador del Texto Refundido de los Impuestos Generales sobre las Sucesiones y sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en cuyo artículo octavo se dispuso que:

“Los impuestos recaen sobre el verdadero valor que los bienes y derechos tuviesen el día en que se celebró el contrato o se causó el acto sujeto a los mismos, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente, con deducción de las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o redimible que afecten a los bienes, aparezcan directamente impuestos sobre los mismos y disminuyan realmente su capital o valor. No merecerán la consideración de deducibles los que constituyan obligación, personal del adquirente o las que, como las hipotecas y las prendas, supongan únicamente una minoración en el precio a satisfacer.”

Quedaba claro con referencia a dicha normativa que las cargas o gravámenes (4) se deducían para llegar al verdadero valor de los bienes sobre el que recaía el tributo, conclusión que no era predicable de las deudas, incluso de las garantizadas con prenda o hipoteca (5).

3.- La posterior normativa sigue aludiendo a esta cuestión y así:
a) En el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el artículo noveno de la normativa del tributo, en la redacción procedente de la Ley 11/2021, de 9 de Julio, dispone que servirá de base imponible:
i. “En las transmisiones «mortis causa», el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente entendiéndose como tal el valor de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.
ii. En las donaciones y demás transmisiones lucrativas “inter vivos» equiparables, el valor neto de los bienes y derechos adquiridos, entendiéndose como tal el valor de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles”.

Añadiéndose en el artículo 12:
“Del valor de los bienes, únicamente serán deducibles las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o redimible que aparezcan directamente establecidos sobre los mismos y disminuyan realmente su capital o valor, como los censos y las pensiones, sin que merezcan tal consideración las cargas que constituyan obligación personal del adquirente ni las que, como las hipotecas y las prendas, no suponen disminución del valor de lo transmitido, sin perjuicio, en su caso, de que las deudas que garanticen puedan ser deducidas si concurren los requisitos establecidos en el artículo siguiente (6).”

b) En el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, y Actos Jurídicos Documentados, el artículo 10 de la normativa del tributo, en la redacción asimismo procedente de la Ley 11/2021 de 9 de Julio, precisa que:

“La base imponible está constituida por el valor del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca.”

Añadiéndose en el artículo 37 del Reglamento, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de Mayo, que:

1. “La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca.
2. A efectos de la fijación del valor real de los bienes y derechos transmitidos serán deducibles del valor comprobado por la Administración las cargas o gravámenes de naturaleza perpetua, temporal o redimible que afecten a los bienes y aparezcan directamente establecidos sobre los mismos. En este sentido, serán deducibles las cargas que, como los censos y las pensiones, disminuyen realmente el capital o valor de los bienes transmitidos sin que merezcan tal consideración las cargas que constituyan obligación personal del adquirente ni aquéllas que puedan suponer una minoración en el precio a satisfacer, pero no una disminución del valor de lo transmitido, aunque se hallen garantizadas con prenda o hipoteca (7) .”

II. ANALISÍS DEL SUPUESTO DE HECHO

4.- Con estos antecedentes abordamos el supuesto de hecho que en la Sentencia se examina y queda redactado en los siguientes términos:

“1. El recurrente en la instancia, D. Landelino, que es residente en Dinamarca, adquirió en 26 de Mayo de 2006, junto a su cónyuge, un inmueble en España, figurando como valor de adquisición la cifra de 3.000.000 de euros.
2. El 29 de Abril de 2009, tres años después por tanto de la referida adquisición, se constituyó hipoteca sobre el indicado inmueble en garantía de un préstamo obtenido por D. Landelino por importe de 3.003.600 euros de principal. El préstamo hipotecario le fue concedido por una entidad financiera danesa y formalizado mediante escritura pública otorgada en Palma en la fecha indicada, siendo inscrita en el Registro de la Propiedad.
3. La Oficina Gestora practicó liquidación provisional por Impuesto sobre patrimonio del ejercicio de 2012, por importe de 4.340,16 euros al no considerar que el indicado préstamo constituyera carga deducible de la base imponible del IP toda vez «[…] que no cumple con la relación clara e inequívoca según reglas racionales que debe existir entre la carga o deuda deducible (hipoteca) y el bien cuyo valor disminuye (inmueble)». Constata que el préstamo no fue destinado a la adquisición del bien, porque entre la adquisición y la formalización del préstamo transcurre un lapso de tiempo de 3 años «[…] cuando en condiciones normales los fondos son solicitados con carácter previo a la operación. Además, en este supuesto, la entidad prestamista es no residente en territorio español, y en este sentido la consulta V 0590-13 de la Dirección General de Tributos es clara al respecto señalando no sólo que dicho préstamo no es deducible, sino que se trata de una conducta que únicamente persigue la reducción de la base imponible del impuesto del patrimonio y, como tal, puede ser sancionable.”

5.- Estamos por consiguiente ante la problemática de la obligación real de contribuir procediendo aquí reiterar que el precepto a interpretar es el contenido al apartado cuarto del artículo noveno de la Ley 19/1991, de 6 de Junio, a cuyo tenor:

“En los supuestos de obligación real de contribuir, sólo serán deducibles las cargas y gravámenes que afecten a los bienes y derechos que radiquen en territorio español o puedan ejercitarse o hubieran de cumplirse en el mismo, así como las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes.”

Como bien se observa se mantiene la no deducción de las cargas y gravámenes y en cuanto a las deudas ya no se hacen las referencias antes mencionadas, sino que sólo se añade, que serán deducibles las “deudas por capitales invertidos en los indicados bienes”, lo cual puede dar lugar a una discriminación en contra de los no residentes, a lo que haremos más adelante la oportuna referencia.

III. INTERES DE LA DOCTRINA EN EL MOMENTO ACTUAL

6.- Sin perjuicio de dar cuenta de la misma, y del parecer que sobre la norma va a exponerse, no nos ofrece duda que la doctrina del Tribunal Supremo sobre el Impuesto de Patrimonio, plasmada en tan reciente Sentencia tiene que afectar al tributo establecido por la Ley 38/2022, de 27 de Diciembre, en cuyo Preámbulo, se indica:

“Se crea el Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas, que se configura como un impuesto complementario del Impuesto sobre el Patrimonio, de carácter estatal, no susceptible de cesión a las Comunidades Autónomas (CC.AA.), para gravar con una cuota adicional los patrimonios de las personas físicas de cuantía superior a 3.000.000 de euros.
El Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas es un impuesto cuya configuración coincide básicamente con la del Impuesto sobre el Patrimonio, tanto en cuanto a su ámbito territorial, exenciones, sujetos pasivos, bases imponible y liquidable, devengo y tipos de gravamen, como en el límite de la cuota íntegra. La diferencia fundamental reside en el hecho imponible, que grava solo aquellos patrimonios netos que superen los 3.000.000 de euros.”

Añadiéndose en el apartado octavo del artículo tres de la Ley:

“1.Constituye la base imponible de este impuesto el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo.
2. El patrimonio neto se determinará por diferencia entre el valor de los bienes y derechos de que sea titular el sujeto pasivo y las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes o derechos, y las deudas u obligaciones personales de las que deba responder el sujeto pasivo.
3. Para la determinación de la base imponible de este impuesto resultarán aplicables las reglas contenidas en el capítulo IV de la Ley 19/1991, de 6 de Junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.”

7.- La remisión a la normativa del Impuesto sobre Patrimonio hace que el nuevo gravamen así creado, acoja todo el acarreo normativo y de doctrina administrativa sobre el particular, así como del parecer del Tribunal Supremo plasmado en muy escasas Sentencias, siendo una excepción la de 13 de Febrero de 2023, objeto del presente comentario, y ello revela su criterio en el momento actual en que ya ha comenzado su gestión y recaudación.

La doctrina que se fija en la mencionada Sentencia se refiere como ya ha quedado expuesto, a la obligación real de contribuir por lo que procede traer a colación el artículo quinto de la Ley Reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio que en la redacción procedente de la Ley 38/2022, de 27 de Diciembre, dispone que:

“Son sujetos pasivos del Impuesto:
Por obligación real, cualquier otra persona física por los bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.
A tales efectos, se considerarán situados en territorio español los valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad no negociados en mercados organizados, cuyo activo esté constituido en al menos el 50 por ciento, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español. Para realizar el cómputo del activo, los valores netos contables de todos los bienes contabilizados se sustituirán por sus respectivos valores de mercado determinados a la fecha de devengo del impuesto. En el caso de bienes inmuebles, los valores netos contables se sustituirán por los valores que deban operar como base imponible del impuesto en cada caso, conforme a lo dispuesto en el artículo 10 de esta Ley.
En este caso, el impuesto se exigirá exclusivamente por estos bienes o derechos del sujeto pasivo teniendo en cuenta lo dispuesto en el apartado cuatro del artículo 9 de la presente Ley.”

Como bien se observa se procede a una remisión a lo dispuesto en el artículo noveno, apartado cuarto, de la Ley Reguladora del Impuesto sobre el Patrimonio que como ya se ha expuesto, dispone que:

Va a ser la expresión “deudas por capitales invertidos”, lo que va a ser determinante de su deducción en “el supuesto de obligación real de contribuir”.

IV. LA DOCTRINA QUE SE FIJA

8.- La Sentencia del Tribunal Supremo de la que se da cuenta tras referirse a lo dispuesto en el art. noveno de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, comienza aludiendo a la diferente consideración según se trate de obligación personal u obligación real de contribuir, al indicarse:

“En el supuesto de los sujetos pasivos por obligación personal, la delimitación de la base imponible, esto es, el patrimonio neto, es la diferencia entre el valor de los bienes y derechos y las cargas y gravámenes de naturaleza que pesen son los bienes y derechos, y que disminuyan su valor, así como las deudas y obligaciones personales de que deba responder el sujeto pasivo. En el caso de los sujetos por obligación real, la delimitación de la base imponible está vinculada al propio bien y derecho radicado en territorio español, cuya titularidad determina el hecho imponible. Por eso, tan solo se pueden deducir las cargas y gravámenes que afecten a esos bienes y derechos de los que sea titular y radiquen en España o pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español, y las deudas por capitales invertidos en los indicados bienes. Dicho de otra forma, las deudas no vinculadas a la adquisición o inversión en el bien que determina el hecho imponible no son deducibles del valor del bien.”

Esta diferenciación en cuanto a la deducción de deudas personales puede considerarse contraria al principio de no discriminación y libre circulación de capitales, de lo que fue conocido exponente la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de Septiembre de 2014 (8), recaída sobre los no residentes y el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (9).

9.- Amén de lo expuesto la Sentencia incurre en un cierto confusionismo al configurar la hipoteca como carga, al indicar que:

“Ahora bien, la constitución de una hipoteca sobre el bien cuya titularidad determina la sujeción por obligación real no puede confundirse con la deuda personal por un préstamo en cuya seguridad y garantía de pago ha sido contraída dicha hipoteca. La hipoteca es un derecho real de garantía de naturaleza esencialmente accesoria, es decir, vinculada a una obligación principal, cuyo cumplimiento garantiza. Pero no es lo mismo el crédito derivado de la obligación principal que la garantía de cumplimiento constituida con la hipoteca. La hipoteca, en tanto carga sobre el bien, no es la deuda contraída como obligación a satisfacer en cumplimiento del derecho de crédito del prestamista, sino una garantía del mismo.”

Lo correcto es la diferenciación (10) entre cargas y deudas, y a nuestro entender la equiparación del tratamiento de estas últimas ya se trate de obligación personal o real de contribuir.

10.- La conclusión a la que se llega ya aparece anunciada por las consideraciones precedentes del propio Tribunal al indicar:

“Como conclusión de lo expuesto hasta aquí, hemos de establecer como criterio jurisprudencial que la deuda garantizada con hipoteca sobre el bien cuya titularidad determina la sujeción por obligación real al Impuesto sobre el Patrimonio, cuando no haya sido destinada a la adquisición del bien, o a la inversión en el mismo, no puede deducirse de su valor a efectos de determinar la base imponible del impuesto sobre el patrimonio por obligación real (11).”

V. UNA CONSIDERACIÓN FINAL

11.- Ya se ha aludido a que la Ley 38/2022 de 27 de Diciembre, ha modificado el artículo noveno de la Ley 19/1991, de 6 de Junio, y en relación con la obligación real de contribuir ha dado la siguiente redacción al precepto:

“Son sujetos pasivos del Impuesto:
Por obligación real, cualquier otra persona física por los bienes y derechos de que sea titular cuando los mismos estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español.
A tales efectos, se considerarán situados en territorio español los valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, no negociados en mercados organizados, cuyo activo esté constituido en al menos el 50 por ciento, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español. Para realizar el cómputo del activo, los valores netos- contables de todos los bienes contabilizados se sustituirán por sus respectivos valores de mercado determinados a la fecha de devengo del impuesto. En el caso de bienes inmuebles, los valores netos contables se sustituirán por los valores que deban operar como base imponible del impuesto en cada caso, conforme a lo dispuesto en el artículo 10 de esta Ley.”

Pero es de precisar que no entrarían en el mencionado cómputo los inmuebles afectos a actividades económicas, en los mismos términos en que lo están las Empresas Familiares (12) con el significado contemplado en el artículo cuarto, apartado octavo de la Ley del Impuesto; de no ser así se introduciría una discriminación contraria a los principios que rigen en el Derecho de la Unión Europea, (13) de aplicación en España, según conocida Jurisprudencia.

Otra cosa es cómo se puede llevar a cabo el cumplimiento de los requisitos a tal fin contemplados, dirección de la Empresa y retribución, en el brevísimo plazo comprendido entre la publicación de la Ley en el Boletín Oficial del Estado y su vigencia, 29 de Diciembre, y el devengo del tributo, 31 de Diciembre de 2022, si bien, por la singularidad que ello ha supuesto, no nos ofrece duda de poderse dar efecto retroactivo a los acuerdos sociales que se adopten, para cumplir con los requisitos exigibles sobre afección a actividades económicas.

Notas a pie de página:

(1) La Sentencia estima el Recurso de Casación interpuesto por la Abogacía del Estado frente a la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 28 de Abril de 2021, que había estimado la pretensión del recurrente.

(2) Como se verá a lo largo del presente comentario el supuesto de hecho que se contempla en la Sentencia hacía referencia a la obligación real de contribuir o sea al supuesto contemplado en el apartado cuarto del precepto que se transcribe en el texto.

(3) El más conocido lo constituye el “Derecho de Hipotecas” establecido el año 1829 en época del Rey Fernando VII; véase un comentario sobre el mismo en la conocida “Introducción histórica a la Ley Hipotecaria”; de Gómez de la Serna, Imprenta de la Revista de Legislación (1862), Edición del Centro de Estudios Registrales (2009) con motivo del Ciento Cincuenta Aniversario de la primera Ley Hipotecaria; véase además: “Evolución histórica del Impuesto General sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados” de Benítez Lugo y Guillen en el “Impuesto sobre Sucesiones y sobre Trasmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados”, Instituto de Estudios Fiscales, Volumen II (1977).

(4) La referencia a los gravámenes se pierde en la noche de los tiempos, pues determinadas prestaciones en favor del titular de un derecho bajo el régimen señorial se parecían más a un tributo que una obligación regulada por el Derecho Privado.

(5) Debo citar aquí el autorizado parecer de Serrera Contreras en “Deudas y cargas en el Impuesto de Sucesiones y de Transmisiones Patrimoniales. El tema de las adjudicaciones”. Revista Crítica de Derecho Inmobiliario nº 489 (1972).

(6) En el art.13 y bajo la rúbrica de deudas deducibles se dispone que: “En las transmisiones por causa de muerte, a efectos de la determinación del valor neto patrimonial, podrán deducirse con carácter general las deudas que dejare contraídas el causante de la sucesión siempre que su existencia se acredite por documento público o por documento privado que reúna los requisitos del artículo 1.227 del Código Civil o se justifique de otro modo la existencia de aquélla, salvo las que lo fuesen a favor de los herederos o de los legatarios de parte alícuota y de los cónyuges, ascendientes, descendientes o hermanos de aquéllos, aunque renuncien a la herencia. La Administración podrá exigir que se ratifique la deuda en documento público por los herederos, con la comparecencia del acreedor”.

(7) Y en el artículo 38 de norma reglamentaria y, bajo el rótulo de “Presunción de deducción de cargas”, se indica : “Todas las cargas, merezcan o no la calificación de deducibles, se presumirá que han sido rebajadas por los interesados al fijar el precio y, en consecuencia, se aumentará a éste, para determinar el valor declarado, el importe de las cargas que, según el artículo 37 anterior, no tienen la consideración de deducibles, salvo que los contratantes estipulen expresamente la deducción de estas cargas del precio fijado, o el adquirente se reserve parte de éste para satisfacer aquéllas.”

(8) Véanse además las Sentencias del Tribunal Supremo de 19 de Febrero de 2018, 19 de Noviembre.30 de Noviembre de 2020, siendo la doctrina fijada la siguiente: “La doctrina del TrJUEde 3 de Septiembre de 2014 ( C-127/12 ) se aplica a ciudadanos que no sean residentes en alguno de los Estados miembros de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, como aquí sucede, ya que el art 63 del TFUE , en materia de libre circulación de capitales -título o rúbrica que, conforme a la reiterada jurisprudencia de la Unión, engloba la sucesión hereditaria-, prohíbe las diferencias de trato fiscal en las sucesiones donaciones – particularmente respecto de bienes inmuebles ubicados en España- en función de la residencia de los causantes o los causahabientes.”

(9) Me remito a: “El final de la discriminación de los ciudadanos extracomunitarios en el Impuesto sobre Sucesiones en España”, de García de Pablos , en “Quincena Fiscal” nº 8 (2021).

(10) La Sentencia que se examina en el texto busca su apoyo en la doctrina de la Sala Primera del propio Tribunal Supremo al indicar que: “También la jurisprudencia civil es inequívoca en la diferenciación entre la deuda derivada del contrato de préstamo concertado por el acreedor y la garantía hipotecaria que se haya establecido sobre la finca en cuestión para asegurar el pago de dicha deuda. Como señala la Sentencia del Tribunal Supremo de 3 de Junio de 2016 (rec. cas. 1304/2014) -reiterando la doctrina establecida en la Sentencia del Tribunal Supremo de 11 de Mayo de 2006 (rec. cas. 2901/1999)- interpretando el alcance de la subrogación del adquirente del bien hipotecado en proceso de ejecución hipotecaria ( art. 114 Ley Hipotecaria, en relación con los arts. 668.3 y 670.5 LEC) «[…] conforme a la propia previsión normativa, que delimita el alcance del “efectum iuris” en la subrogación legal, la subrogación se produce respecto de la carga y no respecto de la deuda que tal carga asegura, esto es, la subrogación al amparo del precepto, acontece sobre el deber de naturaleza real de soportar la realización forzosa del bien para satisfacer el crédito asegurado y no en asumir forzosamente la posición del deudor en la relación obligacional objeto de la garantía hipotecaria.”

(11) Tras fijar la doctrina mencionada en el texto se concluye que: “La Sentencia recurrida infringe el art. 9.cuarto de la LIP, interpretado conforme al criterio que hemos establecido. En el caso enjuiciado, el Sr. Landelino , aquí parte recurrida, contrajo la deuda que pretende deducir del valor de la finca, tres años después de haber adquirido la finca situada en territorio español por cuya titularidad está sujeto por obligación real al Impuesto sobre el Patrimonio. La finalidad concreta de esa deuda no es relevante, pero si es importante reseñar que, en modo alguno, fue la adquisición de la finca -que ya se ha dicho, adquirió tres años antes de concertar el préstamo- y nada se ha alegado sobre que estuviera destinada a obtener la financiación para su adquisición ni tampoco con destino a inversión en la finca. Por consiguiente, la sentencia interpreta erróneamente el art. 9.cuarto de la LIP y ha de ser casada y anulada, y entrando a resolver sobre el fondo de la cuestión, hemos de desestimar el recurso contencioso- administrativo por ser ajustada a Derecho las resoluciones impugnadas.”

(12) Véase: “El Estatuto Fiscal de la Empresa Familiar” de De Juan Casadevall; Editorial Thomson Aranzadi (2021) y la recensión que redacté de la misma y que apareció publicada en “Abogados del Estado. Revista de la Asociación” nº 56 (2021).

(13) Me remito a lo que he expuesto en: “Los principios tributarios en la Jurisprudencia”, en Cuadernos de Derecho Registral (2021)

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Resumen de la Ley 38/2022, Impuestos a Grandes Fortunas, Energético y de Entidades de Crédito

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RESUMEN DE LA LEY 38/2022, CON TRES NUEVOS IMPUESTOS: GRANDES FORTUNAS, ENERGÉTICO Y DE ENTIDADES DE CRÉDITO

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ, NOTARIO DE VALENCIA

Ley 38/2022, de 27 de diciembre, para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito y por la que se crea el impuesto temporal de solidaridad de las grandes fortunas, y se modifican determinadas normas tributarias.

Entrada en vigor: el 29/12/2022, excepto la tasa por prestación de servicios y realización de actividades de la Administración General del Estado en materia de medicamentos, productos, productos cosméticos y productos de cuidado personal, que entra en vigor el 29 de junio de 2023).

ESQUEMA:

1.- IMPUESTO TEMPORAL DE SOLIDARIDAD DE LAS GRANDES FORTUNAS.
1.1.- Justificación. Sospechas fundadas de inconstitucionalidad.
1.2.- Naturaleza y características.
1.3.- Hecho imponible, exenciones, base imponible, liquidable y devengo.
1.4.- Cuota íntegra, límites a la misma y cuota a ingresar.

2.- LOS GRAVÁMENES TEMPORALES ENERGÉTICOS Y DE ENTIDADES DE CRÉDITO.
2.1.- Justificación y naturaleza. Dudas de constitucionalidad.
2.2.- Gravamen temporal energético.
2.3.- Gravamen temporal de entidades de crédito y establecimientos financieros.

3.- OTRAS MODIFICACIONES TRIBUTARIAS.
3.1.- ISD, IP, ISGF.
3.2.- ISD.
3.3.- IP.
3.4.- IS.
3.5.- Régimen Económico y Fiscal de Canarias.
3.6.- Tasa por prestación de servicios y realización de actividades de la Administración General del Estado en materia de medicamentos, productos, productos cosméticos y productos de cuidado personal.

DESARROLLO:

1.- IMPUESTO TEMPORAL DE SOLIDARIDAD DE LAS GRANDES FORTUNAS.

1.1.- Justificación. Sospechas fundadas de inconstitucionalidad.

Según la Exposición de Motivos de la Ley se configura como un impuesto complementario del Impuesto sobre el Patrimonio, de carácter estatal, no susceptible de cesión a las Comunidades Autónomas (CC.AA.), para gravar con una cuota adicional los patrimonios de las personas físicas de cuantía superior a 3.000.000 de euros, con una doble finalidad: recaudatoria y armonizadora en el gravamen de patrimonio en las distintas CCAA.

Pues bien, como ya expuse en el informe de noviembre, este tributo presenta a mi juicio múltiples frentes de probable inconstitucionalidad:
(I) Competencial: tal “replica” del Impuesto de Patrimonio, también de titularidad estatal, aunque cedido, es inconstitucional desde esta perspectiva de acuerdo con el art. 157 de la Constitución, LOFCA y de la Ley de Cesión 22/2009. A través del pretendido nuevo tributo se sustraen las competencias de las CCAA en régimen común.
(II) Material, pues es diáfano que es duplicidad de un previo tributo que grava la misma capacidad económica. Cuestión distinta es que, en el ejercicio de la capacidad normativa de las CCAA en régimen común, se soporte una mayor o menor carga tributaria. Pero en modo alguno cabe argüir como coartada (como hace la Exposición de Motivos de la Ley) de que hay CCAA “que han desfiscalizado total o parcialmente el Impuesto sobre el Patrimonio”.
(III) Procedimental, dado que su tramitación parlamentaria ha sido consecuencia de una enmienda introducida en tal sede, lo que no encaja con la doctrina del TC sobre la materia tributaria. Además el hecho de que entre en vigor casi consumado su primer ejercicio causa al menos inquietud (lo del ejercicio lo dice la propia norma: apartado 28 del artículo 3 de la Ley 38/2022).

1.2.- Naturaleza y características.

(I) Tributo de carácter directo, naturaleza personal y complementario del Impuesto sobre el Patrimonio que grava el patrimonio neto de las personas físicas de cuantía superior a 3.000.000 de euros.
(II) De titularidad estatal, no susceptible de cesión a las CCAA.
(III) Aplicable en todo el territorio español, excepto País Vasco y Navarra.
(IV) Aplicable a residentes y no residentes en los términos del Impuesto de Patrimonio, si bien no quedan obligados a presentar declaración los sujetos pasivos que tributen directamente al Estado en el IP (no es que se libren, es que ya lo pagan).
(V) Régimen de autoliquidación.
(VI) Vigencia: aplicable en los dos primeros ejercicios en los que se devengue a partir de la fecha de su entrada en vigor.

1.3.- Hecho imponible, exenciones, base imponible, liquidable y devengo.

(I) Hecho imponible: la titularidad por el sujeto pasivo en el momento del devengo de un patrimonio neto superior a 3.000.000 de euros.
(II) Exenciones: quedan exentos los mismos bienes y derechos exentos en el IP.
(III) Base imponible: se determina conforme a la normativa del IP.
(IV) Mínimo exento: 700.000 euros.
(V) Devengo: 31 de diciembre de cada año.

1.4.- Cuota íntegra, límites a la misma y cuota a ingresar.

Tipos aplicables desde el 1,7% hasta el 3,5% por tramos desde 3.000.000,01 euros.

Límite de la cuota íntegra: La cuota íntegra de este impuesto, conjuntamente con las cuotas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio, no puede exceder, para los sujetos pasivos sometidos al impuesto por obligación personal, del 60 por 100 de la suma de las bases imponibles del primero. Son de aplicación las reglas sobre el límite de la cuota íntegra del IP, si bien, en el supuesto de que la suma de las cuotas de los tres impuestos supere el límite anterior, se reducirá la cuota de este impuesto hasta alcanzar el límite indicado, sin que la reducción pueda exceder del 80 por 100

Por tanto, se aplica el límite considerando las cuotas íntegras del IP y del IRPF (es decir, previa a la aplicación de las deducciones y bonificaciones en cuota).

Y, la cuota a ingresar es la resultante de aplicar a la cuota íntegra, con aplicación en su caso del límite, la deducción de la cuota del IP del ejercicio efectivamente satisfecha.

2.- LOS GRAVÁMENES TEMPORALES ENERGÉTICOS Y DE ENTIDADES DE CRÉDITO.

2.1.- Justificación y naturaleza. Dudas de constitucionalidad.

De acuerdo a la Exposición de Motivos de la Ley se sustenta en la inflación y consiguientes mayores beneficios de las empresas del sector energético y financiero.

Se califican como prestaciones patrimoniales de carácter público de naturaleza no tributaria, pero de carácter coactivo y de interés público, como instrumento para hacer efectivo el denominado principio del «reparto del esfuerzo» presente en la doctrina del Tribunal Constitucional.

Sin embargo, a mi personalmente, me causa cierta perplejidad eso de que no estemos ante un tributo (no puede serlo, pues sería redundante con el IS) cuando presenta todos los rasgos consustanciales a un impuesto.

2.2.- Gravamen temporal energético.

(I) Sujetos afectados: Las personas o entidades que tengan la consideración de operador principal en los sectores energéticos de acuerdo con la Resolución de 10 de diciembre de 2020, de la Comisión Nacional de los Mercados y la Competencia, y las personas o entidades que desarrollen en España actividades de producción de crudo de petróleo o gas natural, minería de carbón o refino de petróleo y que generen, en el año anterior al del nacimiento de la obligación de pago de la prestación, al menos el 75 por ciento de su volumen de negocios a partir de actividades económicas en el ámbito de la extracción, la minería, el refinado de petróleo o la fabricación de productos de coquería a que se hace referencia en el Reglamento (CE) n.º 1893/2006.

(II) Excepciones: aquellas personas y entidades en principio incluidas respecto de las cuales, alternativa o acumulativamente:
a) Su importe neto de la cifra de negocios correspondiente al año 2019 sea inferior a 1.000 millones de euros.
b) Su importe neto de la cifra de negocios correspondiente, respectivamente, a los años 2017, 2018 y 2019 derivado de la actividad que hubiera determinado su consideración como operador principal de un sector energético no exceda del 50 por ciento del total del importe neto de la cifra de negocios del año respectivo.

(III) Importe del gravamen: El resultado de aplicar el porcentaje del 1,2 por ciento a su importe neto de la cifra de negocios derivado de la actividad que desarrolle en España del año natural anterior al del nacimiento de la obligación de pago que figure en su cuenta de pérdidas y ganancias, determinado de acuerdo con lo dispuesto en la normativa contable que sea de aplicación. Se excluye del importe neto de la cifra de negocios el Impuesto sobre Hidrocarburos y análogos de Canarias y Ceuta y Melilla y los ingresos correspondientes a actividades reguladas.

(IV) Devengo y forma de pago: El primer día del año natural y se deberá satisfacer en los primeros 20 días naturales del mes de septiembre de dicho año. Pago anticipado durante los primeros veinte días naturales del mes de febrero siguiente al nacimiento de la obligación de pago de la prestación, en concepto de pago anticipado de dicha prestación, el resultado de multiplicar el porcentaje del 50 por ciento sobre el importe de la prestación.
No es susceptible de deducción en el IS ni de repercusión al usuario.

(V) Competencia: Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

(VI) Vigencia: temporal, durante los años 2023 y 2024.

2.3.- Gravamen temporal de entidades de crédito y establecimientos financieros.

(I) Sujetos afectados: Entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito que operen en territorio español cuya suma de ingresos por intereses y comisiones, determinada de acuerdo con su normativa contable de aplicación, correspondiente al año 2019 sea igual o superior a 800 millones de euros. Reglas especiales para grupo fiscal en régimen de consolidación y grupo mercantil con declaraciones del IS en territorio común y foral.

(II) Importe del gravamen: Resultado de aplicar el porcentaje del 4,8 por ciento a la suma del margen de intereses y de los ingresos y gastos por comisiones derivados de la actividad que desarrollen en España que figuren en su cuenta de pérdidas y ganancias correspondiente al año natural anterior al de nacimiento de la obligación de pago, determinada de acuerdo con lo dispuesto en la normativa contable que sea de aplicación.

(III) Devengo y forma de pago: El primer día del año natural y se deberá satisfacer durante los primeros 20 días naturales del mes de septiembre de dicho año. Pago anticipado durante los 20 primeros días naturales del mes de febrero siguiente al nacimiento de la obligación de pago de la prestación del resultado de multiplicar el porcentaje del 50 por ciento sobre el importe de la prestación.
No es susceptible de deducción en el IS ni de repercusión al usuario.

(IV) Competencia: Delegación Central de Grandes Contribuyentes de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

(V) Vigencia: temporal, durante los años 2023 y 2024.

3.- OTRAS MODIFICACIONES TRIBUTARIAS.

3.1.- ISD, IP, ISGF.

Se modifica el artículo 65 del Real Decreto 111/1986, de 10 de enero, de desarrollo parcial de la Ley 16/1985, de 25 de junio, del Patrimonio Histórico Español, relativo al pago de estos tributos mediante entrega de bienes integrantes del Patrimonio Histórico Español.

3.2.-ISD.

Se modifica el apartado 4 del artículo 34 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, incluyendo a La Rioja en el sistema obligatorio de autoliquidación.

3.3.- IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO.

Se modifica el apartado uno del artículo 5 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio en lo que respecta a sujetos por obligación real considerando situados en territorio español los valores representativos de la participación en fondos propios de cualquier tipo de entidad, no negociados en mercados organizados, cuyo activo esté constituido en al menos el 50 por ciento, de forma directa o indirecta, por bienes inmuebles situados en territorio español (hasta ahora no tributaban dichas participaciones titularidad de no residentes).

3.4.- IMPUESTO DE SOCIEDADES.

Se modifica la LIS para incorporar una medida temporal en la determinación de la base imponible en el régimen de consolidación fiscal; incrementar los límites de la deducción por inversiones en producciones cinematográficas y series audiovisuales españolas y extranjeras, y permitir la aplicación de la deducción por el contribuyente que financia los costes de la producción de producciones españolas de largometrajes y cortometrajes cinematográficos, de series audiovisuales y de espectáculos en vivo de artes escénicas y musicales, cuando las cantidades que aporte destinadas a financiar los citados costes se aporten en cualquier fase de la producción, con carácter previo o posterior al momento en que el productor incurra en los costes de producción. Ver la D.F.5ª.

3.5.- Régimen Económico y Fiscal de Canarias.

Se modifica el art. 50 de la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias, regulando las tasas aplicables a las entidades de la ZEC. Ver la D.F.4ª.

3.6.- Tasa por prestación de servicios y realización de actividades de la Administración General del Estado en materia de medicamentos, productos, productos cosméticos y productos de cuidado personal.

Se da nueva redacción al título XI, Tasas, del texto refundido de la Ley de garantías y uso racional de los medicamentos y productos sanitarios, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2015, creándose dicha tasa con entrada en vigor a los 6 meses desde el 29 de diciembre de 2022. Ver la D.F.6ª.

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Resumen de la Ley de Presupuestos para 2023.

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RESUMEN DE LA LEY DE PRESUPUESTOS PARA 2023

Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023.

Resumen breve:

En los Presupuestos de 2023 se continúa con una importante brecha ingresos-gastos, cifrada en más de 163 mil millones de euros. Nuevo tramo para las rentas del ahorro a partir de €300.000. Pequeñas sociedades tributarán al 23%. Régimen fiscal especial para las Illes Balears. Reducción en las cotizaciones de la Seguridad Social para Cuenca, Soria y Teruel. Nueva D.Ad. en la LCCI sobre anticresis. Reforma de las leyes del Sector Público, L.G.Tributaria, Concursal, Contratos Públicos, Seguridad Social, Subvenciones o Auditoría de Cuentas, entre otras.

Introducción

Se trata de la Ley 31/2022, de 23 de diciembre, de Presupuestos Generales del Estado para el año 2023. Ver resumen de la Ley de Presupuestos para 2022.

Los Presupuestos Generales del Estado fundamentan su marco normativo básico en la Constitución Española. la Ley General Presupuestaria y en la Ley Orgánica de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera.

El Tribunal Constitucional ha precisado el contenido posible de la ley anual de Presupuestos Generales del Estado, que está constitucionalmente acotado (frente a lo que ocurre con las leyes ordinarias), distinguiendo:

– un contenido necesario, constituido por la determinación de la previsión de ingresos y la autorización de gastos que pueden realizar el Estado y los Entes a él vinculados o de él dependientes en el ejercicio de que se trate.

– y un contenido eventual, aunque estrictamente limitado a las materias o cuestiones que guarden directa relación con las previsiones de ingresos, las habilitaciones de gasto o los criterios de política económica general, que sean complemento necesario para la más fácil interpretación y ejecución de los Presupuestos. y de la política económica del Gobierno.

– Aunque la mayoría de las disposiciones tienen un rango temporal, pueden en algunos casos formar parte de esta Ley preceptos de carácter plurianual o indefinido.

– La Ley de Presupuestos no puede crear tributos (apartado 7 del artículo 134 de la Constitución), aunque sí modificarlos cuando una Ley tributaria sustantiva así lo prevea.

– Las materias que queden al margen de estas previsiones son materias ajenas a la Ley de Presupuestos Generales del Estado. El contenido de esta Ley está constitucionalmente acotado –a diferencia de lo que sucede con las demás Leyes, cuyo contenido resulta, en principio, ilimitado– dentro del ámbito competencial del Estado y con las exclusiones propias de la materia reservada a Ley Orgánica.

Para 2023 se refuerza el análisis transversal de los Presupuestos Generales del Estado bajo diversas perspectivas, añadiendo como novedad un informe de alineamiento con la transición ecológica

La recuperación post pandemia se ha visto perturbada por la invasión de Ucrania por parte de Rusia, que ha alterado considerablemente el contexto geopolítico y económico, con un alza sin precedentes de los precios de la energía, de las materias primas y de los alimentos. Consecuencia de ello, el 23 de mayo de 2022, la Comisión comunicó la extensión de la cláusula de salvaguarda del Pacto de Estabilidad y Crecimiento para el año 2023.

Tras esta extensión, en cuanto a la fijación de los objetivos de estabilidad presupuestaria y deuda pública, se mantiene la suspensión de las reglas fiscales, lo que implica la superación de los límites de déficit estructural y deuda pública previstos en el artículo 135.4 de la Constitución Española y artículo 11.3 de la Ley de Estabilidad Presupuestaria y Sostenibilidad Financiera.

Como en el ejercicio anterior, se incorporan a los Presupuestos fondos procedentes de la puesta en marcha del Mecanismo de Recuperación y Resiliencia, dentro del instrumento excepcional de recuperación Next Generation EU, para la realización de reformas e inversiones sostenibles y favorables al crecimiento.

Se establece un límite de gasto no financiero para 2023 en 198.221 millones de euros (196.142 en 2022; 196.097 en 2021).

No se dice expresamente que las previsiones sobre las que se sustentan estos Presupuestos Generales del Estado cuenten con el aval de la Autoridad Independiente de Responsabilidad Fiscal Ley Orgánica 6/2013, de 14 de noviembre.

También se echa en falta la definición explícita del objetivo de déficit para el conjunto de las Administraciones Públicas como aparecía de modo expreso en las anteriores leyes de presupuestos a la de 2021, desglosado en la parte del Estado, CCAA, Seguridad Social y Corporaciones Locales.

La Ley cuenta con 124 artículos (15 más que para 2022), distribuidos en 8 títulos, 125 disposiciones adicionales, 9 transitorias, una derogatoria, 39 finales, 14 anexos y un amplio resumen de ingresos y gastos. Carece de Ley de Acompañamiento, pero el conjunto de las disposiciones adicionales, finales y del RDLey 20/2022, de 27 de diciembre, hacen sus veces.

Ingresos y gastos

Los ingresos totales alcanzan la cifra de 389.927.494,47 euros (376.996.675.220 en 2022; 323.996.708.230 en 2021; 300.903.211.160 en 2020). Supone un aumento del 3,43%. Art. 2.

Los créditos para gastos alcanzan los 553.079.746,33 euros ( 519.668.460.140 en 2022; 521.175.227.870 en 2021 y 397.121.596.980 en 2022). Hay un aumento del 6,43%.

Por tanto, los gastos superan a los ingresos en más de 163 mil millones de euros. (un 41,84%).

Esta elevadísima diferencia es superior a la del año anterior, tanto cuantitativamente como en porcentaje

Los beneficios fiscales que afectan a los tributos del Estado se estiman en 45.268.750.000 euros (41.939.140.000 en 2022; 39.049.080.000 en 2021). Aumentan en un 7,94%. Art. 3.

Deuda pública

El título V, «De las Operaciones Financieras», se estructura en tres capítulos, relativos, respectivamente, a deuda pública, avales públicos y otras garantías y relaciones del Estado con el Instituto de Crédito Oficial. Arts. 46 al 58.

– La cuantía del incremento anual del saldo vivo de la Deuda del Estado a 31 de diciembre 2023 no podrá superar el correspondiente a 1 de enero de 2023 en más de 96.021.975.110 euros (fueron 81.936.673.060 euros en 2022, 132.047.108.550 en 2021 y 53.668.213.080 en 2018), permitiendo que dicho límite sea sobrepasado durante el curso del ejercicio y estableciendo los supuestos en que quedará automáticamente revisado.

– El importe autorizado de operaciones de crédito para los Organismos Públicos se determina en el Anexo III de la Ley.

– Se fija el límite de la cuantía de los recursos ajenos del Fondo de Reestructuración Ordenada Bancaria (FROB) que asciende en este ejercicio a 6.869.983.000 euros, muy similar al ejercicio anterior (6.867.339.000 euros)

– El servicio de la deuda pública nos cuesta este año 31.275.104,09 euros (según cuadro del artículo 2) (30.175.104.090 en 2022; 31.675.104.090 en 2021 y 31.547.483.770 en 2018). Esta previsión supone que se incrementará tan solo en un 3,65%, a pesar del aumento de los tipos de interés y del importante incremento producido en años anteriores y del previsto en el actual para el montante total de la propia deuda pública.

– La D. Ad. 3ª permite al Gobierno autorizar la concesión por parte del Estado de préstamos a la Tesorería General de la Seguridad Social por un importe de 10.003.806.015 euros ( 6.981.590.000 euros en 2022). Estos préstamos no devengarán intereses y su cancelación se producirá en un plazo máximo de diez años contados a partir del 1 de enero del año siguiente al de su concesión.

– La D.Ad.10ª recoge las subvenciones estatales anuales para gastos de funcionamiento y de seguridad de partidos políticos, por un importe para 2023 de 52,7 millones de euros.

NORMAS TRIBUTARIAS

Se encuentran fundamentalmente en el Título VI.

Según la exposición de motivos, aumenta la presión fiscal sobre las rentas de ahorro generadas por los contribuyentes con mayor capacidad económica y se da una rebaja impositiva a los contribuyentes con rentas bajas y medias.

Considera que España tiene una presión fiscal, medida en términos de ingresos tributarios respecto al Producto Interior Bruto, que se sitúa por debajo de la media de los países de nuestro entorno y ahora se pretende ir estrechando dicho diferencial.

IRPF

Rentas bajas: Se reduce la carga del impuesto a favor de trabajadores, pensionistas, autónomos y familias con menor nivel de renta. El umbral de salario bruto anual a partir de la cual se empieza a pagar dicho impuesto se incrementa en 1.000 euros, pasando de 14.000 a 15.000 euros anuales. Este incremento de la reducción se extiende hasta los 21.000 euros anuales. Correlativamente, no habrá obligación de declarar hasta los 15.000 euros anuales, salvo que se den otros ingresos. Ver arts. 20, 96.3 y D.Ad.47ª LIRPF, modificados por el art. 59 de la Ley de Presupuestos. Ver reforma del Reglamento IRPF sobre el límite de la obligación de retener.

Autónomos. De manera correlativa, se adoptan diversas medidas en relación con los pequeños autónomos:

– se eleva la reducción aplicable a los trabajadores autónomos económicamente dependientes

– para el resto de los trabajadores autónomos que determinen su rendimiento neto con arreglo al método de estimación directa simplificada, durante el período impositivo 2023 se eleva al 7 por ciento el porcentaje de gastos deducibles en concepto de provisiones y gastos de difícil justificación. . Ver art. 60 de la Ley de Presupuestos que modifica el art. 32 LIRPF y añade la D.Ad. 53ª LIRPF.

– si utilizan el método de estimación objetiva, se eleva al 10 por ciento la reducción general; también se prorrogan para 2023 los límites cuantitativos que delimitan en el IRPF el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva, con excepción de las actividades agrícolas, ganaderas y forestales, y se establece un nuevo plazo para presentar las renuncias o revocaciones del método de estimación objetiva del IRPF. Ver art. 61 de la Ley de Presupuestos que añade la D.Ad. 54ª LIRPF y modifica la D.Tr.32ª LIRPF.

Aportaciones a Planes de Pensiones. Se mantiene el límite de 1.500 euros (incrementable a 10.000 en determinadas circunstancias relacionadas con contribuciones empresariales). Se realizan mejoras técnicas en la regulación del límite de reducción en la base imponible por las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social; por un lado, para garantizar que las aportaciones máximas que pueda realizar un trabajador por cuenta ajena al mismo instrumento de previsión social al que se han realizado contribuciones por parte del empresario no experimenten caída alguna por el incremento de las contribuciones empresariales; por otro lado, para corregir errores técnicos. En consonancia con lo anterior, se modifica en los mismos términos la redacción del límite financiero previsto para dichas aportaciones y contribuciones. Ver art. 62 de la Ley de Presupuestos que modifica el artículo 52.1 y la D.Ad.16ª LIRPF

Estas modificaciones también se incorporan a la Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones.

Tipos de gravamen del ahorro. El artículo 63 de la Ley de Presupuestos modifica los artículos 66, 76 y 93 LIRPF

En el tipo de gravamen, se crea un nuevo tramo, a partir de 300.000 euros, que se liquidará al 14% (cuota estatal) y al 14% (gravamen autonómico). En total, al 28%. El mismo porcentaje del 28% se aplica a los contribuyentes que tuviesen su residencia habitual en el extranjero y a los trabajadores, profesionales, emprendedores e inversores desplazados a territorio español.

No deflactación de tramos. No se modifica el artículo 63 LIRPF que recoge la escala general del Impuesto, lo que implica, en épocas inflacionistas como la presente, un incremento de la presión fiscal atendiendo al valor efectivo de lo ingresado.

Ampliación de la deducción por maternidad. El artículo 64 de la Ley de Presupuestos modifica el artículo 81 LIRPF

– Se mantiene la minoración de la cuota diferencial hasta en 1.200 euros anuales por cada hijo menor de tres años hasta que el menor alcance los tres años de edad.

– Se extiende ahora a las mujeres con hijos menores de tres años con derecho a la aplicación del mínimo por descendientes previsto en el artículo 58 LIRPF, que en el momento del nacimiento del menor perciban prestaciones contributivas o asistenciales del sistema de protección de desempleo, o que en dicho momento o en cualquier momento posterior estén dadas de alta en el régimen correspondiente de la Seguridad Social o mutualidad con un período mínimo, en este último caso, de 30 días cotizados,

Porcentaje de retención sobre los rendimientos procedentes de la propiedad intelectual. El artículo 65 de la Ley de Presupuestos modifica el artículo 101 LIRPF.

– Se minora el tipo de retención aplicable a los anticipos de derechos de autor del 15 al 7 por ciento. Los derechos de autor se declararán a medida que se vayan generando, si bien la retención se practica cuando se paga el anticipo correspondiente.

– El tipo de retención general se aclara que es del 15%, pero, cuando tales derechos se generen por un contribuyente cuyos ingresos por tal concepto hubieran sido inferiores a 15.000 euros en el año anterior y constituya su principal fuente de renta, se rebaja al 7 por ciento.

Imputación de rentas inmobiliarias. El art. 66 de la Ley de Presupuestos añade la D.Ad. 55ª LIRPF.

– Al objeto de evitar un incremento de la tributación derivado de la tenencia de inmuebles respecto de la que se aplicó en 2022, en aquellos municipios en que los valores catastrales hubieran sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, siempre que hubieran entrado en vigor a partir de 1 de enero de 2012, seguirán aplicando la imputación al 1,1 por ciento en 2023.

– En concreto, dispone: “El porcentaje de imputación del 1,1 por ciento previsto en el artículo 85 de esta ley resultará de aplicación en el caso de inmuebles localizados en municipios en los que los valores catastrales hayan sido revisados, modificados o determinados mediante un procedimiento de valoración colectiva de carácter general, de conformidad con la normativa catastral, siempre que hubieran entrado en vigor a partir de 1 de enero de 2012.”

Deducción por residencia en la isla de La Palma. El art. 67 de la Ley de Presupuestos añade la D.Ad. 56ª LIRPF para recoger una nueva deducción por residencia habitual y efectiva en la isla de La Palma durante los períodos impositivos 2022 y 2023. Se les da un trato similar a los contribuyentes de Ceuta y Melilla conforme al artículo 68 LIRPF.

Impuesto sobre Sociedades.

– Se rebaja en dos puntos porcentuales el tipo de gravamen aplicable a aquellas entidades que tengan un importe de la cifra de negocios inferior a un millón de euros en el periodo impositivo anterior, por lo que tributarán al 23%, salvo en los dos primeros años en que será el 15%. La rebaja no se aplica a las sociedades patrimoniales. Ver art. 68 de la Ley de Presupuestos, que modifica el artículo 29.1 Ley Impuesto Sociedades.

– Y el artículo 69 regula la amortización acelerada de determinados vehículos en una nueva D.Ad. 18ª LIS que la permite para inversiones en vehículos nuevos FCV, FCHV, BEV, REEV o PHEV.

Patrimonio

No hay disposiciones en esta Ley que afecten directamente al Impuesto sobre el Patrimonio. En Ley de Presupuestos para el año 2021 hubo una radical reforma, pues desapareció su carácter de temporal para convertirlo en indefinido, con vocación recaudatoria y no sólo informativa.

No obstante, le afecta su relación con la Ley 38/2022, de 27 de diciembre, por la que se crea el impuesto temporal de solidaridad de las grandes fortunas.

IVA

En el Impuesto sobre el Valor Añadido se adoptan diversas medidas. que se pueden encontrar en los artículos 72 al 79 de la Ley de Presupuestos.

– Se prorrogan para el período impositivo 2023 los límites para la aplicación del régimen simplificado y el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca. Siguen en 250.000 euros. Art. 79.

– Se establece un nuevo plazo para presentar las renuncias o revocaciones del método de estimación objetiva de los regímenes especiales simplificado y de la agricultura, ganadería y pesca.

– Se transpone al Ordenamiento interno la Directiva (UE) 2019/2235, estableciéndose un régimen de exenciones respecto a determinadas actividades de las Fuerzas Armadas.

– Pasan a tributar al 4% determinados productos de higiene femenina.

– La normativa comunitaria permite considerar que la prestación de determinados servicios realizados fuera de la Comunidad quede sujeta al IVA en su territorio cuando la utilización o explotación efectiva de aquellos se lleve a cabo en el mismo. Ahora se matiza la aplicación de esta posibilidad del siguiente modo:

a) se suprime su aplicación en las prestaciones de servicios entre empresarios en aquellos sectores y actividades generadoras del derecho a la deducción;

b) se mantiene en sectores que no generan tal derecho, como el sector financiero y el de seguros;

c) y se extiende su aplicación a la prestación de servicios intangibles a consumidores finales no establecidos en la Unión Europea cuando se constate que su consumo o explotación efectiva se realiza en el territorio de aplicación del Impuesto.

– Se realizan diversas adaptaciones a la normativa aduanera comunitaria.

– Se introducen cambios en la regulación del mecanismo de inversión del sujeto pasivo. Entre ellas, se excluye de la aplicación de la regla de inversión del sujeto pasivo a las prestaciones de servicios de arrendamiento de inmuebles sujetas y no exentas del Impuesto, que sean efectuadas por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto. También se excluye a las prestaciones de servicios de intermediación en el arrendamiento de inmuebles efectuados por empresarios o profesionales no establecidos.

– En cuanto al comercio electrónico, la Ley define de forma más precisa las reglas referentes al lugar de realización de las ventas a distancia intracomunitarias de bienes y el cálculo del límite que permite seguir tributando en origen por estas operaciones, cuando se trata de empresarios o profesionales que solo de forma excepcional realizan operaciones de comercio electrónico, añadiendo, además, otras exigencias para la aplicación del umbral.

– Se modifican algunos aspectos de la norma y el procedimiento de recuperación por el sujeto pasivo del IVA devengado de créditos incobrables (art.77):

— se rebaja el importe mínimo de la base imponible de la operación cuando el destinatario moroso tenga la condición de consumidor final

— se flexibiliza el procedimiento incorporando la posibilidad de sustituir la reclamación judicial o requerimiento notarial previo al deudor por cualquier otro medio que acredite fehacientemente la reclamación del cobro a este deudor

– se extiende a 6 meses el plazo para proceder a la recuperación del IVA desde que el crédito es declarado incobrable, incluyéndose un régimen transitorio en la D.Tr. 5ª

– y se extiende a procesos de insolvencia declarada por un órgano jurisdiccional de otro Estado miembro.

IGIC:

Los artículos 80 al 82 introducen en el Impuesto General Indirecto Canario varias de las modificaciones ya citadas en relación con el IVA, en particular, las referidas a la adecuación a la normativa aduanera, al lugar de realización de determinadas prestaciones de servicios y al régimen general de deducciones, para alinear la regulación de ambos tributos.

ITPyAJD

– El articulo 83 actualiza, en un 2 por ciento, la escala de gravamen de los títulos y grandezas nobiliarios aplicable en este Impuesto

– La D.F.29ª de la Ley de Presupuestos introduce una nueva D.Ad.13ª en la LCCI para dar el mismo tratamiento en AJD que tienen las hipotecas inversas a los créditos inmobiliarios concedidos a personas con un determinado grado de dependencia reconocido, que tengan como garantía un derecho real de anticresis, cuyo importe se destine, principalmente, a financiar el coste de los cuidados de una persona dependiente, y que la vivienda garante vaya destinada al mercado de alquiler.

Impuestos Locales

– En el ámbito de los tributos locales, se introducen diversas modificaciones en las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas. Ver artículo 70

– En el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (Plusvalía Municipal), se actualizan los importes de los coeficientes máximos previstos a aplicar al valor de los terrenos en función del periodo de generación del incremento de valor, para la determinación de la base imponible. Para ello, el artículo 71 de la Ley de Presupuestos modifica el artículo 107.4 de la Ley de Haciendas Locales.

Tasas

– Destaca el tratamiento de las tasas y cánones ferroviarios y de las tasas portuarias. Los cánones ferroviarios han sido profundamente modificados por la reciente reforma de la Ley del Sector Ferroviario. Arts. 85 al 91.

– La D.F.9ª modifica el artículo 15.2 de la Ley 25/1998, de 13 de julio, para conceder la exención en el pago de la tasa de publicación en el BOE a las celebraciones de subastas efectuadas por la Agencia Estatal de Administración Tributaria a través del Portal de Subastas de la Agencia Estatal Boletín Oficial del Estado.

Mecenazgo

– La D.Ad.57ª determina las actividades y programas prioritarios de mecenazgo

– Las D.Ad.58ª a la D.Ad.69ª regulan los beneficios fiscales aplicables a diversos acontecimientos que se califican como de excepcional interés público.

Cooperativas

La D.F.5ª modifica el artículo 8 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, dedicado a las cooperativas de trabajo asociado.

Illes Balears

La D.Ad.70ª crea el Régimen fiscal especial de las Illes Balears, con efectos para los períodos impositivos que se inicien entre el 1 de enero de 2023 y el 31 de diciembre de 2028

Canarias

La D.F.6ª modifica de la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias:

– apartado 6 del artículo 5 (concepto de actividades empresariales o profesionales)

– se añade un artículo 10, sobre exenciones en operaciones interiores

– se modifican las letras a) y d) del número 2.º del apartado 1 del artículo 19 (sujetos pasivos en las entregas de bienes y en las prestaciones de servicios).

– se modifica el número 2.º del número 3 del apartado dos del artículo 20 (repercusión del impuesto y rectificación de las cuotas repercutidas).

– se modifican las condiciones 3.ª y 4.º de la letra A), la letra B) del apartado 7, y el número 2.º del apartado 8, del artículo 22 (base imponible en las entregas de bienes y en las prestaciones de servicios: regla general)

– se añade un artículo 27, sobre tipos impositivos

– y el Título III recibe una redacción completa nueva: regula los regímenes especiales.

La D.F.7ª modifica la Ley 19/1994, de 6 de julio, de modificación del Régimen Económico y Fiscal de Canarias. Afecta a dos artículos, el artículo 42 y el artículo 44, ambos relativos al Impuesto sobre Sociedades.

La D.F.16ª retoca el Reglamento aprobado por Real Decreto 1758/2007, de 28 de diciembre, añadiendo el artículo 50 bis, que define las aeronaves que contribuyen a mejorar las conexiones de las Islas Canarias.

Ley General Tributaria

La D.F.15ª da una nueva redacción a la letra d) del apartado 1 del artículo 95 LGT, que trata sobre él carácter reservado de los datos con trascendencia tributaria, ampliando las excepciones. En negrita lo añadido:

1. Los datos, informes o antecedentes obtenidos por la Administración tributaria en el desempeño de sus funciones tienen carácter reservado y sólo podrán ser utilizados para la efectiva aplicación de los tributos o recursos cuya gestión tenga encomendada y para la imposición de las sanciones que procedan, sin que puedan ser cedidos o comunicados a terceros, salvo que la cesión tenga por objeto: …

«d) La colaboración con las Administraciones públicas para la prevención y lucha contra el delito fiscal y contra el fraude en la obtención o percepción de ayudas o subvenciones a cargo de fondos públicos o de la Unión Europea, incluyendo las medidas oportunas para prevenir, detectar y corregir el fraude, la corrupción y los conflictos de intereses que afecten a los intereses financieros de la Unión Europea».

Anticresis: beneficios fiscales y arancelarios

La D.F.29ª de la Ley de Presupuestos introduce una nueva D.Ad.13ª en la Ley reguladora de los contratos de crédito inmobiliario. Da el mismo tratamiento arancelario que tienen las hipotecas inversas a los créditos inmobiliarios concedidos a personas con un determinado grado de dependencia reconocido, que tengan como garantía un derecho real de anticresis, cuyo importe se destine, principalmente, a financiar el coste de los cuidados de una persona dependiente, y que la vivienda garante vaya destinada al mercado de alquiler.

«Disposición adicional décima tercera.

Los créditos inmobiliarios concedidos de conformidad con lo establecido en la presente ley, a personas que tengan declarado administrativamente un grado de dependencia de acuerdo con la Ley 39/2006, de 14 de diciembre, de Promoción de la Autonomía Personal y Atención a las personas en situación de dependencia, que tengan como garantía un derecho real de anticresis, cuyo importe se destine, principalmente, a financiar el coste de los cuidados de una persona dependiente, y que la vivienda garante vaya destinada al mercado de alquiler, tendrán el mismo tratamiento que la hipoteca inversa con respecto al Impuesto sobre actos jurídicos documentados, aranceles notariales y registrales, en los términos establecidos por la disposición adicional primera de la Ley 41/2007, de 7 de diciembre.

En la escritura pública de crédito deberá constar el destino del crédito y el compromiso del acreditado de destinar los fondos recibidos a satisfacer principalmente los costes de estancia en una residencia de mayores u otros costes asistenciales domiciliarios, además del compromiso de destinar la vivienda gravada con anticresis al mercado de alquiler.

El mismo régimen se aplicará también a la cancelación de los créditos con garantía de anticresis que reúnan los requisitos del párrafo anterior.»

Entidades Locales y Comunidades Autónomas

El Título VII (arts. 92 al 121) se estructura en dos capítulos, dedicados respectivamente, a Entidades Locales y Comunidades Autónomas.

Dentro del Capítulo I se contienen normas relativas a la financiación de las Entidades Locales, englobando en el mismo a los municipios, provincias, cabildos y consejos insulares, así como Comunidades Autónomas uniprovinciales.

El núcleo fundamental está constituido por la articulación de la participación de las Entidades Locales en los tributos del Estado, tanto en la determinación de su cuantía, como en la forma de hacerla efectiva.

Cabe destacar:

– cesión en la recaudación de determinados impuestos como el IRPF, IVA e impuestos especiales;

– la participación a través del Fondo Complementario de Financiación con atención específica a las compensaciones a las entidades locales por pérdidas de recaudación en el Impuesto sobre Actividades Económicas

– la participación en el Fondo de Aportación a la Asistencia Sanitaria para el mantenimiento de los centros sanitarios de carácter no psiquiátrico.

– Los ámbitos subjetivos de aplicación de los modelos de participación en tributos del Estado (cesión de impuestos estatales y de reparto) se revisan cuatrienalmente, habiéndose producido la última revisión en 2021.

– Se recoge la regulación de los regímenes especiales de participación de Ceuta y Melilla, de las entidades locales de las Islas Canarias, así como al relativo a las entidades locales de los Territorios Históricos del País Vasco y Navarra.

– Esta regulación se completa con otras transferencias, constituidas por subvenciones, así como la compensación a los ayuntamientos de los beneficios fiscales concedidos a las personas físicas o jurídicas en los tributos locales.

– También se recogen las obligaciones de información a suministrar por las entidades Locales, las normas de gestión presupuestaria, el otorgamiento de anticipos a los ayuntamientos y un procedimiento para dar cumplimiento a las compensaciones de deudas firmes contraídas con el Estado por las Entidades Locales, incluyendo las que, en su caso, se deban aplicar como consecuencia de incumplimientos reiterados de los plazos de pago establecidos en la normativa de medidas de lucha contra la morosidad.

El Capítulo II regula determinados aspectos de la financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y de las Ciudades con Estatuto de Autonomía.

El sistema de financiación vigente en el año 2023 procede de la modificación de la Ley Orgánica de Financiación de las CCAA y la aprobación de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía.

Los recursos financieros que el sistema asigna para la cobertura de las necesidades globales de financiación de cada Comunidad Autónoma están constituidos por el Fondo de Suficiencia Global, la Transferencia del Fondo de Garantía de Servicios Públicos Fundamentales y la Capacidad Tributaria. El Presupuesto de gastos del Estado recoge el Fondo de Suficiencia Global y la aportación del Estado al Fondo de Garantía. La recaudación de los tributos que el Estado les ha cedido total o parcialmente, sin embargo, por su naturaleza, no tienen reflejo en los Presupuestos Generales del Estado

Además, para favorecer la convergencia entre Comunidades Autónomas y el desarrollo de aquellas que tengan menor renta per cápita, la Ley 22/2009 regula dos Fondos de Convergencia Autonómica dotados con recursos adicionales del Estado: el Fondo de Competitividad y el Fondo de Cooperación.

Por otra parte, en el año 2023 se practicará la liquidación del sistema de financiación correspondiente a 2021, regulándose en el indicado capítulo los aspectos necesarios para su cuantificación.

Se regula en el citado capítulo el régimen de transferencia en el año 2023 correspondiente al coste efectivo de los servicios asumidos por las Comunidades Autónomas, así como el contenido mínimo de los Reales Decretos que aprueben las nuevas transferencias.

Por último, se recoge la regulación de los Fondos de Compensación Interterritorial, distinguiendo entre Fondo de Compensación y Fondo Complementario. Ambos Fondos tienen como destino la financiación de gastos de inversión por las Comunidades Autónomas.

Ver también la D. Ad. 1ª sobre concesión de subvenciones o suscripción de convenios con Comunidades Autónomas.

Las D.Ad. 76 y 77ª fijan un régimen excepcional en materia de endeudamiento autonómico en 2023.

Seguridad Social

El Título VIII (arts 122 al 124), bajo la rúbrica «Cotizaciones Sociales», regula la normativa relativa a las bases y tipos de cotización de los distintos regímenes de la Seguridad Social, procediendo a su actualización.

El Título consta de tres artículos relativos, respectivamente, a:

– Bases y tipos de cotización a la Seguridad Social, Desempleo, Protección por cese de actividad, Fondo de Garantía Salarial y Formación Profesional durante el año 2023.

– Cotización a las Mutualidades Generales de Funcionarios para el año 2023.

– Cotización a derechos pasivos.

Dentro del extenso artículo 122 encontramos:

El tope máximo de la base de cotización, en cada uno de los Regímenes de la Seguridad Social que lo tengan establecido, queda fijado en 4.495,50 euros mensuales (4139,40 euros en 2022, 4070,10 en 2021 y 2020, 3803,70 en 2018). Supone un incremento del 8,60%.

El tope mínimo coincidirá con las cuantías del salario mínimo interprofesional vigente en cada momento, incrementadas en un sexto, salvo disposición expresa en contrario.

La base de cotización para Desempleo, Fondo de Garantía Salarial y Formación Profesional en todos los regímenes de la Seguridad Social que tengan cubiertas las mismas, será la correspondiente a las contingencias de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales.

Los tipos de cotización en el Régimen General son, para 2023, los siguientes:

– para las contingencias comunes serán el 28,30 por 100, (23,60 por 100 a cargo de la empresa y el 4,70 por 100 a cargo del trabajador); por tanto, se mantienen los del año anterior.

– Para las contingencias de accidentes de trabajo y enfermedades profesionales se aplicarán los porcentajes de la tarifa de primas incluida en la D. Ad. 4ª de la Ley de Presupuestos para 2007, siendo las primas resultantes a cargo exclusivo de la empresa.

– Para la cotización adicional por horas extraordinarias, se aplicarán los siguientes tipos de cotización (se mantienen los mismos):

a) para las motivadas por fuerza mayor, el 14,00 por ciento, del que el 12,00 por ciento será a cargo de la empresa y el 2,00 por ciento a cargo del trabajador.

b) para el resto, el 28,30 por ciento, del que el 23,60 por ciento será a cargo de la empresa y el 4,70 por ciento a cargo del trabajador.

– para la contingencia de desempleo en contratación indefinida, el 7,05 por ciento, del que el 5,50 por ciento será a cargo del empresario y el 1,55 por ciento a cargo del trabajador; si la contratación es de duración determinada: el 8,30 por ciento, del que el 6,70 por ciento será a cargo del empresario y el 1,60 por ciento a cargo del trabajador

– para la cotización al Fondo de Garantía Salarial, el 0,20 por ciento a cargo exclusivo de la empresa.

– para la cotización por Formación Profesional, el 0,70 por ciento, siendo el 0,60 por ciento a cargo de la empresa y el 0,10 por ciento a cargo del trabajador. Para los Trabajadores por Cuenta Propia o Autónomos, el tipo aplicable será el 0,10 por ciento.

El apartado Cuatro. del artículo 122 regula la cotización en el Sistema Especial para Empleados de Hogar:

Los apartados seis, diez y once se dedican a la cotización en el Régimen Especial de los Trabajadores por Cuenta Propia o Autónomos:

– La base máxima de cotización será de 4.495,50 euros mensuales y la base mínima será de 751,63.

– Los tipos de cotización serán, a partir del 1 de enero de 2023:

a) Para las contingencias comunes el 28,30 por ciento. Habrá un coeficiente reductor cuando se tenga cubierta la incapacidad temporal en otro régimen de la Seguridad Social

b) Para las contingencias profesionales el 1,30 por ciento, del que el 0,66 por ciento corresponde a la contingencia de incapacidad temporal y el 0,64 a la de incapacidad permanente, muerte y supervivencia.

c) Aquellos trabajadores autónomos excluidos de cotizar por contingencias profesionales, deberán cotizar por un tipo del 0,10 para la financiación de las prestaciones previstas en los Capítulos VIII y IX del título II TRLGSS.

– La cotización por Desempleo, Fondo de Garantía Salarial, Formación Profesional y Cese de actividad de los trabajadores autónomos se encuentra en el apartado Once.

El apartado doce trata de la cotización en los contratos para la formación y el aprendizaje. y en los contratos de formación en alternancia (art. 11.2 ET y D.Ad.43ª.1 TRLGSS). Las cuotas únicas por cada día trabajado, aplicables a partir del 1 de enero de 2023 en estos contratos, serán las del año 2022 incrementadas en la misma proporción que lo haga el SMI para 2023.

Cotización correspondiente al mecanismo de equidad intergeneracional. Para ayudar a mantener el Sistema Público de Pensiones, el apartado Catorce dispone que, a partir del 1 de enero de 2023 se efectuará una cotización de 0,6 puntos porcentuales aplicable a la base de cotización por contingencias comunes en todas las situaciones de alta o asimiladas a la de alta en el sistema de la Seguridad Social en las que exista obligación de cotizar para la cobertura de la pensión de jubilación. Cuando el tipo de cotización deba ser objeto de distribución entre empleador y trabajador, el 0,5 por ciento será a cargo del empleador y el 0,1 por ciento a cargo del trabajador.

El apartado Diecisiete (último) faculta a dos Ministros para dictar las normas necesarias para la aplicación y desarrollo de lo previsto en este artículo.

El art. 123 regula la cotización a las Mutualidades Generales de Funcionarios para el año 2022.

Respecto a prestaciones familiares, la D.Ad.36ª regula la cuantía de las prestaciones familiares de la Seguridad Social, en su modalidad no contributiva y complemento de pensiones contributivas para la reducción de la brecha de género, así como el importe del límite de ingresos para el acceso a las mismas.

La D.Ad.37ª recoge los subsidios económicos para personas con discapacidad.

La D.Ad.41ª, respecto de los trabajadores autónomos, mantiene el aplazamiento de la aplicación de la D.Ad.28ª TRLGSS que trata de la cobertura de la contingencia por incapacidad temporal. temporal, por cese de actividad y de formación profesional.

La D.Ad.91ª regula una reducción de cuotas a la Seguridad Social en las provincias de Cuenca, Soria y Teruel. Oscila entre un 5% y un 20% de la aportación empresarial por por contingencias comunes. También se prevé esta reducción para aquellos autónomos que comiencen su actividad.

La D.Ad.97ª suspende la aplicación del sistema de reducción de las cotizaciones por contingencias profesionales a las empresas que hayan disminuido de manera considerable la siniestralidad laboral,

La D. F. 25ª modifica el TR Ley General de la Seguridad Social. Destacamos lo siguiente:

– arts. 95.2 y 96.1, relativos a una reserva de estabilización y al posible excedente tras dotarla; ver para las mutuas la nueva D.Tr. 35ª

– arts 103 y 104, sobre el patrimonio único de la Seguridad Social y su regulación, titularidad, adscripción, administración y custodia

– art.107.4 que trata de la cesión gratuita de los inmuebles no necesarios para el cumplimiento de sus fines

– Ver al respecto de los apartados anteriores el resumen del Real Decreto 37/2023, de 24 de enero, por el que se modifica el Real Decreto 1221/1992, de 9 de octubre, sobre el patrimonio de la Seguridad Social.

– el art.109.1 que define el origen de los recursos que obtiene la Seguridad Social para su financiación

– el art. 118.3, nuevo apartado en un artículo que trata sobre la dotación del Fondo de reserva de la Seguridad Social; ver para las mutuas la nueva D.Tr. 35ª

– el art.270.2, sobre la cuantía de la prestación por desempleo, que se determinará aplicando a la base reguladora los siguientes porcentajes: el 70% durante los 180 y el 60% a partir de entonces (antes era el 50%)

Ver resumen de la Orden PCM/74/2023, de 30 de enero, por la que se desarrollan las normas legales de cotización a la Seguridad Social, desempleo, protección por cese de actividad, Fondo de Garantía Salarial y formación profesional para el ejercicio 2023.

Dependencia

La D. Ad. 106ª determina las cuantías del nivel mínimo de protección garantizado por la Administración General del Estado para cada persona beneficiaria del Sistema para la Autonomía y Atención a la Dependencia:

– Grado III Gran Dependencia: 290,00 euros/mes (40 eurosmás)

– Grado II Dependencia Severa: 125,00 euros/mes (5 euros más)

– Grado I Dependencia Moderada: 76,00 euros/mes (9 euros más)

La D.F.17ª dispone que el Fondo de apoyo para la promoción y desarrollo de infraestructuras y servicios del Sistema de Autonomía y Atención a la Dependencia y de los Servicios Sociales tendrá una duración de hasta el 30 de septiembre de 2034.

Derechos pasivos

El artículo 124 -y último- trata sobre la cotización a derechos pasivos. El importe de la cuota de derechos pasivos aplicable al personal incluido en el ámbito de cobertura del Régimen de Clases Pasivas del Estado se determinará mediante la aplicación del tipo porcentual del 3,86 por ciento sobre los haberes reguladores establecidos en el apartado Uno del artículo 123 anterior. Para el grupo A1, la base es de 42.813,66 euros. Por tanto, la cantidad resultante es de:1652,61 (en 2022 eran 1612,30 euros). El incremento es del 2,5%.

Gastos de Personal

El Título III acoge la regulación fundamental en tres capítulos.

En el Capítulo I, tras definir lo que constituye el «sector público» a estos efectos, trata de los gastos del personal con la previsión general de que, en el año 2023, las retribuciones del personal al servicio del sector público tendrán un incremento del 3,5 por ciento con el siguiente desglose:

a) 2,5 por ciento de incremento fijo y

b) dos cláusulas de revisión del 0,5 por ciento cada una. La primera vinculada al Índice de Precios al Consumo Armonizado (IPCA) y la segunda al Producto Interior Bruto (PIB) nominal.

En el Capítulo II, bajo la rúbrica «De los regímenes retributivos», se regula la actualización para el año 2023 de las retribuciones, entre otros, de los altos cargos, de los funcionarios del Estado, del personal estatutario y del no estatutario de la Seguridad Social, así como las del personal laboral del sector público estatal.

También se encuentran las normas reguladoras del personal al servicio de la Administración de Justicia, incluyendo las retribuciones de los miembros de la Carrera Judicial y Fiscal y Letrados de la Administración de Justicia.

El Capítulo III de este Título contiene una norma de cierre, aplicable al personal cuyo sistema retributivo no tenga adecuado encaje en las normas contenidas en el Capítulo II. Entre otros contenidos, se establece la prohibición de ingresos atípicos, se trata de recompensas, cruces…, y de los requisitos para la determinación o modificación de retribuciones del personal laboral y no funcionario que exigirán del informe favorable de la Comisión Ejecutiva de la Comisión Interministerial de Retribuciones. Se regula la contratación de personal laboral con cargo a los créditos de inversiones y la competencia del Ministerio de Hacienda y Función Pública en materia de costes del personal al servicio del sector público en el ámbito de la negociación colectiva.

– La D.Ad.27ª recoge el régimen retributivo de los miembros de las Corporaciones Locales.

– Se establece como norma de cierre que cualquier nueva actuación que propongan los departamentos ministeriales no podrá suponer un aumento neto de los gastos de personal superior al autorizado en el artículo 19 y en los demás preceptos de esta Ley que establezcan normas específicas en la materia. D. Ad. 33ª

Oferta de Empleo Público

Se regula en el artículo 20 del que destacamos:

– se sujetará a una tasa de reposición de efectivos del 110 %,

– será del 120% en los sectores prioritarios que enumera y para entidades locales que tuvieran amortizada su deuda financiera a 31 de diciembre.

– la tasa de reposición es del 125 % en el caso de las Fuerzas y Cuerpos de Seguridad del Estado, cuerpos de Policía Autonómica y Policías Locales.

– el elenco de sectores prioritarios es muy amplio incluyendo docencia, sector sanitario, lucha contra el fraude, Letrados de la Administración de Justicia o Ciencia, entre otros muchos

– no se podrá contratar personal temporal, ni realizar nombramientos de personal estatutario temporal y de funcionarios interinos excepto en casos excepcionales y para cubrir necesidades urgentes e inaplazables

– La oferta de Empleo Público para el acceso a las carreras judicial y fiscal no podrá superar el límite máximo de 200 plazas (200 en 2022, 240 plazas en 2021, 300 en 2018). D.Ad. 18ª.

– La D.Ad.21ª regula la contratación de personal de las sociedades mercantiles públicas y las entidades públicas empresariales. La D.Ad.22ª es para Fundaciones. Y la D.Ad.23ª, para los consorcios. Ver también D.Ad. 35ª sobre posibles contrataciones extraordinarias.

– La D.Ad.24ª regula los procesos selectivos de cambio de régimen jurídico del personal laboral fijo del anexo II del IV Convenio colectivo único para el personal laboral de la Administración General del Estado, que desempeña funciones o actividades reservadas al personal funcionario.

– La D.Ad.25ª trata del Personal directivo del Sector Público Estatal.

– Las D.Ad.86ª a la 88ª recogen el Plan Integral de Empleo de la isla de La Palma, de Andalucía y de Extremadura, respectivamente.

Pensiones públicas

El Título IV (arts 35 al 45) las regula en seis capítulos:

El Capítulo I se refiere al criterio para la revalorización de las pensiones abonadas por el sistema de la Seguridad Social, así como las de Clases Pasivas. No se fija el porcentaje de incremento, sino que se establece el procedimiento para su determinación. Las pensiones experimentarán un incremento porcentual igual al valor medio de las tasas de variación interanual expresadas en tanto por ciento del Índice de Precios al Consumo de los doce meses previos a diciembre de 2022.

El Capítulo II está dedicado a regular la determinación inicial de las pensiones del Régimen de Clases Pasivas del Estado y especiales de guerra.

El Capítulo III recoge los criterios señalados en el Capítulo I para la fijación de las pensiones máximas.

El Capítulo IV reitera los mismos criterios para la revalorización de las pensiones contributivas abonadas por el sistema de la Seguridad Social, así como las de Clases Pasivas. Asimismo, se determinan las pensiones que no se revalorizan. No se incrementan cuando su importe exceda de la cuantía resultante de aplicar a la cuantía íntegra de 2.819,18 euros el incremento porcentual igual al valor medio de las tasas de variación interanual expresadas en tanto por ciento del Índice de Precios al Consumo de los doce meses previos a diciembre de 2022.

El Capítulo V se refiere al sistema de complementos por mínimos, que contiene dos artículos relativos, respectivamente, a pensiones de Clases Pasivas y pensiones del sistema de la Seguridad Social.

Y el Capítulo VI establece de una parte, la determinación inicial y revalorización de las pensiones no contributivas de la Seguridad Social y, de otra, la fijación de la cuantía de las pensiones del extinguido Seguro Obligatorio de Vejez e Invalidez. Para el año 2023, se establece un complemento para las pensiones no contributivas, fijado en 525 euros anuales, para el pensionista que acredite fehacientemente carecer de vivienda en propiedad y tener, como residencia habitual, una vivienda alquilada.

La D.F. 4ª modifica el texto refundido de la Ley de Clases Pasivas del Estado, aprobado por Real Decreto legislativo 670/1987, de 30 de abril. Afecta a los artículos 11 (reconocimiento de derechos pasivos y silencio negativo), 32 (servicios efectivos al Estado), y 38 (condiciones del derecho a la pensión), añadiendo también la D.Ad.20ª sobre pensión de viudedad de parejas de hecho en supuestos excepcionales

Ver resumen del Real Decreto 1058/2022, de 27 de diciembre, sobre revalorización de las pensiones del sistema de la Seguridad Social, de las pensiones de Clases Pasivas y de otras prestaciones sociales públicas para el ejercicio 2023.

Ver Resumen de la Reforma de las Pensiones 2023

Interés legal del dinero

Sube al 3,25% (hasta ahora era del 3%) con vigencia hasta el 31 de diciembre del año 2023. (Disp. Ad. 41ª).

Interés de demora

Durante 2023, el interés de demora a que se refieren el artículo 26.6 de la Ley General Tributaria, y 38.2 de la Ley 38/2003, de 17 de noviembre, General de Subvenciones, pasa a ser del 4,0625% (era del 3,75% desde 2016). (Disp. Ad. 42ª).

IPREM

El indicador público de renta de efectos múltiples (IPREM) aumenta (Disp. Ad. 90ª):

a) El IPREM diario, 20 euros.

b) El IPREM mensual, 600 euros.

c) El IPREM anual, 7.200 euros.

d) En los supuestos en que la referencia al salario mínimo interprofesional ha sido sustituida por la referencia al IPREM en aplicación de lo establecido en el Real Decreto-Ley 3/2004, de 25 de junio, la cuantía anual del IPREM será de 8.400 euros cuando las correspondientes normas se refieran al salario mínimo interprofesional en cómputo anual, salvo que expresamente excluyeran las pagas extraordinarias; en este caso, la cuantía será de 7.200 euros.

Subvención al transporte

Por la D.Ad.110ª, quedan sometidos a obligaciones de servicio público como servicios ferroviarios de media distancia prestados sobre la red de alta velocidad para los viajeros recurrentes que utilizan títulos multiviaje, las siguientes relaciones ferroviarias: Madrid-Palencia; Madrid-Zamora; León-Valladolid; Burgos-Madrid; León-Palencia; Burgos-Valladolid; Ourense-Zamora; Palencia-Valladolid; Huesca-Zaragoza; León-Segovia; Segovia-Zamora; Palencia-Segovia; Medina del Campo-Zamora. Estos servicios podrán ser modificados por Acuerdo del Consejo de Ministros

La D.Ad.115ª prevé, para Canarias y las Islas Baleares, una subvención si se acuerda por las autoridades autonómicas un descuento del 100 % en el precio de los abonos de transporte y títulos multiviaje del transporte público colectivo terrestre de las islas.

Planes de Pensiones

La D.F. 11ª modifica el apartado 3 letra a) del art. 5 TR Ley de Regulación de los Planes y Fondos de Pensiones, dedicado a determinar las aportaciones anuales máximas a los planes de pensiones, que se mantienen los 1500 euros, con incremento en 8500 y 4250, conforme a los requisitos que en dicho apartado se indican.

Bono cultural joven

La D. Ad. 104ª regula el bono cultural joven, destinado a facilitar el acceso del público joven a la cultura. Fue creado en la anterior Ley de Presupuestos.

Serán beneficiarios del bono aquellos jóvenes que cumplan 18 años durante el año 2023. El bono tendrá un importe máximo de 400 euros por beneficiario y se destinará a las actividades y productos culturales, tanto públicos como privados, que se determinen reglamentariamente.

Elaboración de leyes y reglamentos

La D.F.8ª realiza una pequeña modificación en el artículo 26.5 de la Ley 50/1997, de 27 de noviembre, del Gobierno.

El artículo 26 trata del Procedimiento de elaboración de normas con rango de Ley y reglamentos. Ponemos en negrita lo añadido dentro de su apartado 5:

“…Asimismo, cuando la propuesta normativa afectara a la organización administrativa de la Administración General del Estado, a su régimen de personal, a los procedimientos y a la inspección de los servicios, será necesario recabar la aprobación previa del Ministerio de Hacienda y Función Pública una vez emitidos el resto de informes que conformen el expediente, a excepción en su caso del dictamen del Consejo de Estado, y antes de ser sometida al órgano competente para promulgarla. Si transcurridos 15 días desde la recepción de la solicitud y de los textos definitivos de la propuesta no se hubiera formulado ninguna objeción, se entenderá concedida la aprobación…”

Ley del Patrimonio de las AAPP

La D.F.12ª introduce una pequeña reforma en el artículo 20 quáter de la Ley del Patrimonio de las Administraciones Públicas, donde un nuevo apartado conecta el premio que corresponde al que denuncia una herencia que va a recibir el Estado con el derecho de transmisión del artículo 1006 del Código Civil.

También se modula en el artículo 137.6 la garantía necesaria para la participación en procedimientos de adjudicación de inmuebles que, como regla general, es de un 5%, el cual podrá calcularse o bien sobre el valor de tasación o bien sobre el tipo de salida en caso de procedimientos concursales. Puede suprimirse en subastas con tipo de salida inferior a los 10000 euros y puede reducirse cuando el tipo de salida sea superior a los dos millones de euros.

Ley de Contratos del Sector Público

La D.F.27ª modifica la Ley de Contratos del Sector Público. Resumimos las materias afectadas:

– el apartado 4, del artículo 29, sobre la duración de los contratos de suministros y de servicios de prestación sucesiva, que tendrán un plazo máximo de duración de cinco años, incluyendo las posibles prórrogas, con excepciones

– Se modifica el apartado 2 del artículo 69, que regula la contratación por uniones de empresarios

– el párrafo primero de la letra d) del apartado 1 del artículo 71, que trata sobre las prohibiciones de contratar, cuando no se cumplan determinados requisitos

– el artículo 80 sobre clasificación de las empresas, completado con la nueva D.Tr. 6ª.

– la letra a) del apartado 1 y el apartado 3 del artículo 88, sobre solvencia técnica de los contratos de obras

– el apartado 1 del artículo 150, que trata de la clasificación de las ofertas y adjudicación del contrato, completado con la modificación de la disposición final decimosexta (entrada en vigor)

– el apartado a) 2.º del artículo 168, dedicado a determinar los supuestos de aplicación del procedimiento negociado sin publicidad.

– los apartados 3 y 6 del artículo 229, que regula el régimen general de la contratación centralizada en el ámbito estatal.

– el apartado 2 del artículo 329, sobre el Comité de cooperación en materia de contratación pública.

– el apartado 2 del artículo 332, dedicado a la Oficina Independiente de Regulación y Supervisión de la Contratación

– los apartados 3 y 5 del artículo 333, que regula la Oficina Nacional de Evaluación

– el apartado 3 de la disposición adicional tercera, sobre las normas específicas de contratación pública en las Entidades Locales

– la disposición adicional quincuagésima quinta, que regula el régimen jurídico de la empresa pública estatal ‘‘Hulleras del Norte S. A., S.M.E.’’ (HUNOSA) y sus filiales

– la nueva disposición adicional quincuagésima sexta, respecto al régimen jurídico de la Fábrica Nacional de Moneda y Timbre-Real Fábrica de la Moneda, que será medio propio personificado de la Administración General del Estado, de las Comunidades y Ciudades Autónomas y de las entidades locales, así como de los organismos, entes y entidades del sector público estatal, autonómico y local,

– el apartado 1 de la disposición adicional Octava, sobre los contratos celebrados en los sectores del agua, de la energía, de los transportes y de los servicios postales

– y en la disposición final decimosexta, sobre la entrada en vigor donde desaparece un párrafo referido al artículo 150 que trata de la clasificación de las ofertas y adjudicación del contrato.

La D.F.30ª complementa la anterior D.F.27ª, modificando el apartado 2 de artículo 72 del Real Decreto-ley 3/2020, de 4 de febrero, sobre indicios fundados de conductas colusorias en el procedimiento de contratación.

Ley Concursal

La D.F.33ª modifica de la reciente Ley 16/2022, de 5 de septiembre, de reforma del texto refundido de la Ley Concursal, dando una nueva redacción a la disposición adicional undécima. Esta D.Ad. 11ª se refería inicialmente al aplazamientos y fraccionamientos de deudas tributarias por la Agencia Tributaria. Ahora amplía su ámbito, pues trata del aplazamientos y fraccionamientos de deudas y sanciones tributarias estatales en situaciones preconcursales por la Agencia Estatal de Administración Tributaria. Hay un mayor desglose de los casos, con plazos que pueden llegar a los 36 meses.

Transcribimos el primer apartado, que es el que realmente ha cambiado:

1. Las deudas y sanciones tributarias estatales que puedan ser objeto de aplazamiento o fraccionamiento conforme al artículo 65 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, para cuya gestión recaudatoria resulte competente la Agencia Estatal de Administración Tributaria y se encuentren en período voluntario o ejecutivo, podrán aplazarse o fraccionarse previa solicitud del obligado tributario, cuando su situación económico-financiera le impida de forma transitoria efectuar el pago en los plazos establecidos, en el supuesto de que el deudor haya comunicado al juzgado competente la apertura de negociaciones con sus acreedores de acuerdo con lo previsto en los artículos 585 o 690 del texto refundido de la Ley Concursal, aprobado por Real Decreto legislativo 1/2020, de 5 de mayo, y siempre que no se haya formalizado en instrumento público el plan de reestructuración, ni aprobado el plan de continuación, ni declarado el concurso, ni abierto el procedimiento especial para microempresas.

Los acuerdos de concesión que se dicten tendrán plazos con cuotas iguales y vencimiento mensual sin que en ningún caso puedan exceder de los regulados a continuación:

a) Plazo máximo de seis meses, para aquellos supuestos en los que se den las circunstancias previstas en el artículo 82.2.a) de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, y se trate de personas jurídicas o de entidades a las que se refiere el apartado 4 del artículo 35 de la misma Ley.

b) Plazo máximo de doce meses, para aquellos supuestos en los que se den las circunstancias previstas en el artículo 82.2.b) de la misma Ley, o cuando se trate de personas físicas y concurran las circunstancias previstas en el artículo 82.2.a) de la citada Ley.

c) Plazo máximo de veinticuatro meses, para aquellos supuestos en que los aplazamientos y fraccionamientos se garanticen conforme a lo dispuesto en el artículo 82.1, párrafos segundo y tercero de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

d) Plazo máximo de treinta y seis meses para los supuestos en que los aplazamientos y fraccionamientos se garanticen conforme a lo dispuesto en el artículo 82.1, párrafo primero de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.”

Otras leyes modificadas

Entre las disposiciones finales, entresacamos:

– La D.F.13ª modifica la Ley 38/2003, de 17 de noviembre, General de Subvenciones.

– La D. F.14ª afecta ampliamente a la Ley 47/2003, de 26 de noviembre, General Presupuestaria.

– La D.F.22ª modifica el artículo 40.1 de la Ley 22/2015, de 20 de julio, de Auditoría de Cuentas, que trata de la duración del contrato de auditoría,

– La D.F.23ª retoca los artículos 121 y 122 de la Ley del Sector público, que tratan del personal al servicio de los consorcios y de la auditoría de cuentas anuales de los consorcios

– La D.F.24ª modifica la Ley del Estatuto Básico del Empleado Público. En los artículos 32 y 38 desaparece la definición de causa grave de interés público que puede implicar la suspensión de convenios colectivos y acuerdos. También se modifica la D.Ad.7ª que regula los Planes de igualdad, creando un Registro de Planes de Igualdad.

La D.F.28ª afecta a la D.Ad.144ª de la Ley de Presupuesto para 2018 donde se regula la jornada de trabajo en el Sector Público.

La D.F.32ª añade la D.Tr.9ª a la Ley 19/2021, de 20 de diciembre, por la que se establece el ingreso mínimo vital, sobre incompatibilidad de las pensiones asistenciales reguladas en la Ley 45/1960, de 21 de julio, con nuevos reconocimientos de la prestación económica del ingreso mínimo vital.

Y la D.F. 39ª, dedicada al desarrollo reglamentario, faculta al Gobierno para dictar cuantas disposiciones sean necesarias para la ejecución y desarrollo de la presente Ley.

Anexos

Entre los catorce anexos, hay varios que enumeran diversos tipos de entidades o bienes:

– Anexo VIII. Consorcios y restantes entidades del sector público administrativo

– Anexo X. Fundaciones del sector público estatal

– Anexo XI. Fondos sin personalidad jurídica

– Anexo XIII. Bienes del Patrimonio Histórico Español (actividades prioritarias de mecenazgo, ver D.Ad. 57ª)

Entrada en vigor

No hemos encontrado, al igual que pasó en las leyes de Presupuestos para 2015, para 2016 y para 2022, una disposición específica al respecto. De confirmarse, podría plantearse la aplicación supletoria del artículo 2 del Código Civil, con lo que la entrada en vigor se produciría el 13 de enero de 2023. Sin embargo, resulta más razonable que triunfe una interpretación integradora que adelante la fecha a la más lógica: 1 de enero de 2023 (por la que se pronuncia expresamente el BOE en su versión consolidada, ver cabecera). Ayuda a esta interpretación el que la expresión “1 de enero de 2023” aparece en el texto en 72 ocasiones. De todos modos, sus Señorías, que han aprobado 39 disposiciones finales, podrían haber añadido una más para fortalecer la seguridad jurídica y evitar dudas especialmente en aquellos contenidos no ligados claramente al año de calendario. Ver opinión de Javier Fuertes. (JFME)

ENLACES:

TEXTO CONSOLIDADO

TEXTO EN PDF OTROS FORMATOS Corrección de errores

RESUMEN LEY DE PRESUPUESTOS PARA 2022

RESUMEN LEY DE PRESUPUESTOS PARA 2021

RESUMEN LEY DE PRESUPUESTOS PARA 2018

RESUMEN LEY DE PRESUPUESTOS PARA 2017

RESUMEN LEY DE PRESUPUESTOS PARA 2016

RESUMEN NORMAS MÁS DESTACADAS

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Aurora austral. Por Ross Burgener, ET, NOAA/OAR/ESRL/GMD en Wikipedia. » Aurora australis dancing over an LED illuminated igloo giving a blue tinge to the color of snow.»

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Tema 9 de Derecho Fiscal para Notarías y 11 para Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 9 NOTARÍAS / 11 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Enero 2021

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 9. Teoría de la imposición directa. El Impuesto sobre el Patrimonio: concepto y naturaleza. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible. Devengo. El impuesto especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes.

Registros Tema 11. Teoría de la imposición directa. El Impuesto sobre el Patrimonio: concepto y naturaleza. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible. Devengo. El impuesto especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes.

1.- TEORÍA DE LA IMPOSICIÓN DIRECTA.

Son impuestos los tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos de naturaleza jurídica o económica, que ponen de manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo, como consecuencia de la posesión de un patrimonio, la circulación de los bienes o la adquisición o gasto de renta.

Y doctrinalmente se ha distinguido entre impuestos directos o indirectos según graven el patrimonio o renta obtenida IRPF, IRNR IS, IP, ISD e IIVTNU (plusvalía municipal) o el tráfico de riqueza ITP, IVA, Renta de Aduanas, Impuestos especiales, etc.

No hay definición legal de impuestos directos o indirectos, pero las respectivas leyes de cada impuesto suelen referirse a su naturaleza directa o indirecta. Tradicionalmente se ha asociado a los impuestos directos que tienen naturaleza personal (pues su hecho imponible se determina en relación con una persona concreta) y subjetiva (dado se tiene en cuenta para la cuantificación de la deuda tributaria las circunstancias personales del sujeto pasivo). Sin embargo, tal asociación está en crisis y así:

.- Hay Impuestos directos que son reales y objetivos como el IIVTNU (plusvalía municipal).

.- E impuestos indirectos subjetivos como el ITP y AJD en donde son numerosas las CCAA que han establecido tipos reducidos y bonificaciones atendiendo a las circunstancias del sujeto pasivo.

2.- EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO: CONCEPTO Y NATURALEZA. HECHO IMPONIBLE. SUJETOS PASIVOS. BASE IMPONIBLE. DEVENGO.

2.1.-Concepto y naturaleza.

El Impuesto sobre el Patrimonio (en adelante, IP) es un impuesto de carácter directo, general, personal, progresivo y complementario del IRPF, que grava el patrimonio neto de las personas físicas.

– Es directo ya que grava una manifestación directa de la capacidad económica como es la posesión de un patrimonio.

– Es general pues grava todo tipo de elementos patrimoniales.

– Es personal, por cuanto el hecho imponible queda delimitado por la relación entre la persona física y el objeto imponible, si bien no toma en consideración las circunstancias personales y familiares del contribuyente.

– Es progresivo, es decir, el tipo de gravamen aumenta a medida que lo hace la base liquidable del contribuyente.

Añadir que:

.- Aunque es un impuesto de carácter estatal, se encuentra cedida la totalidad del rendimiento producido por este impuesto a la Comunidad Autónoma correspondiente y además éstas tienen asumidas competencias normativas en los siguientes elementos: mínimo exento, tipo de gravamen y deducciones y bonificaciones de la cuota, existiendo actualmente una disparidad enorme en la tributación efectiva entre las CCAA.

.- Aunque cumple la ordinaria función recaudatoria, a la misma añade su carácter censal o de control a efectos de otros tributos.

Regulado por la Ley estatal 19/1991, las leyes autonómicas en lo que tienen capacidad normativa y la han desarrollado. Carece como tal de desarrollo reglamentario, pero el RD 1704/99 desarrolla la regulación de las exenciones de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades. Por su parte la Resolución 2/1999 de la DGT se extiende en la conciliación de dichas exenciones con las reducciones en el ISD.

La Ley de Presupuestos para el año 2021 eleva el tipo de gravamen aplicable al último tramo de la tarifa que pasa del 2,5% al 3,5% y afirma el mantenimiento indefinido del tributo.

2.2.- Hecho imponible.

El hecho imponible del impuesto lo constituye la titularidad por el sujeto pasivo del patrimonio neto en el momento del devengo, es decir, la propiedad de toda clase de bienes y la titularidad de derechos de contenido económico atribuibles al sujeto pasivo.

Varias son las exenciones que contempla el impuesto, de las cuales pueden destacarse, por su impacto cualitativo y cuantitativo, la que afecta a la vivienda habitual del contribuyente, hasta un máximo individual de 300.000 euros (el exceso debe declararse), ajuar doméstico, los derechos consolidados de los partícipes en un plan de pensiones, o bajo el cumplimiento de ciertas condiciones, los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de la actividad empresarial, participaciones en entidades, Bienes del Patrimonio Histórico Español y objetos de arte y antigüedades, y valores en manos de no residentes.

2.3.- Sujetos pasivos.

Son sujetos pasivos, las personas físicas que sean titulares de bienes y derechos en el momento del devengo del impuesto, distinguiéndose por obligación personal (serán los residentes en territorio español que tributan por la totalidad de su patrimonio mundial) y por obligación real (serán los no residentes en territorio español que tributan únicamente por los bienes ubicados en España o los derechos de contenido económico que se ejercitaran en nuestro territorio.

Para la imputación individual se determina, salvo reglas especiales conforme a las titularidades jurídicas civiles, atendiendo en caso de matrimonios a su régimen económico matrimonial.

2.4.- Base imponible, cuota y gestión.

La base imponible está constituida por el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo. El patrimonio neto se determina por diferencia entre:

— El valor de los bienes y derechos que sean atribuibles al sujeto pasivo.

— Las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes y derechos, así como las deudas y obligaciones de carácter personal.

La normativa del impuesto establece diferentes normas de valoración para los distintos bienes y derechos de los sujetos pasivos

La cuota íntegra se obtiene por la aplicación a la base liquidable de la tarifa progresiva de gravamen. Además, se establece un límite cuantitativo de la cuota del impuesto, en concreto ésta, conjuntamente con la cuota IRPF no puede exceder del 60 % de la suma la parte general de la base imponible del IRPF.

Temporalmente bonificado al 100%, se ha reactivado desde 2011, existiendo CCAA como Madrid donde está bonificado al 100%.

2.5.- Devengo.

Se verifica el 31 de diciembre de cada año, siendo de devengo instantáneo, por lo que no deben de realizar la autoliquidación los herederos de quien haya fallecido antes de dicha fecha.

3.- EL IMPUESTO ESPECIAL SOBRE BIENES INMUEBLES DE ENTIDADES NO RESIDENTES.

Grava a las entidades no residentes que residan en un país o territorio que tenga la consideración de paraíso fiscal, que sean propietarias o posean en España, por cualquier título, bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute sobre estos. Regulado en los arts. 40 a 45 del TR de la LIRNR.

Sin embargo, no es exigible a los Estados e instituciones públicas extranjeras y los organismos internacionales; a las entidades que lleven a cabo en España explotaciones económicas diferenciables de la simple tenencia o arrendamiento del inmueble y a las sociedades que coticen en mercados secundarios de valores oficialmente reconocidos.

Por lo demás:

.- Base imponible: está constituida por el valor catastral de los bienes inmuebles. De no existir valor catastral se usa el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.

.- Tipo de gravamen del 3%. Este gravamen tiene la consideración de gasto deducible (al igual que el IBI) para la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

.- Devengo: El impuesto se devenga el 31 de diciembre de cada año y debe presentarse la declaración y el correspondiente ingreso en el mes de enero siguiente al devengo.

.- Afección: En el caso de transmisiones de inmuebles situados en territorio español por entidades sujetas al gravamen especial, los bienes transmitidos quedarán afectos al pago de dicho gravamen.

Javier Máximo Juárez González. Enero 2021.

Basado en Guía fiscal Wolters kluwers.

TEMA EN WORD

OTROS TEMAS DE DERECHO FISCAL

OTROS TEMAS DE OPOSICIÓN

L.I.T.P. R.I.T.P.

BOE: TEMARIO NOTARÍAS – TEMARIO REGISTROS

NORMATIVA FISCAL EN CUADRO DE NORMAS

SECCIÓN OPOSICIONES

PORTADA DE LA WEB

Javier Máximo Juárez Gonzalez, Notario de Valencia

NORMATIVA BÁSICA:

Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
Real Decreto-ley 13/2011, de 16 de septiembre, por el que se restablece el Impuesto sobre el Patrimonio, con carácter temporal
Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio.
Orden HAC/253/2020, de 3 de marzo, por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre el Patrimonio, ejercicio 2019, se determinan el lugar, forma y plazos de presentación de los mismos, se establecen los procedimientos de obtención, modificación, confirmación y presentación del borrador de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y se determinan las condiciones generales y el procedimiento para la presentación de ambos por medios telemáticos o telefónicos.
Normativa internacional para evitar la doble imposición internacional (Código BOE por países).

NORMATIVA AUTONÓMICA:

TEXTOS REFUNDIDOS DE IMPUESTOS CEDIDOS:

ANDALUCÍA. Ley 5/2021.

ARAGÓN. Decreto Legislativo 1/2005, de 26 de septiembre

ASTURIAS. Decreto Legislativo 1/2014, de 23 de julio.

CANARIAS. Decreto Legislativo 1/2009, de 21 de abril.

CANTABRIA. Decreto Legislativo 62/2008, de 19 de junio.

CASTILLA-LA MANCHA. Ley 8/2013, de 21 de noviembre. Otras disposiciones.

CASTILLA-LEÓN. Decreto Legislativo 1/2013, de 12 de septiembre.

CATALUÑA. Guía práctica.

EXTREMADURA. Decreto Legislativo 1/2018, de 10 de abril.

GALICIA. Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio.

ILLES BALEARS (BALEARES). Decreto Legislativo 1/2014, de 6 de junio,

LA RIOJA. Guía práctica.

MADRID. Decreto Legislativo 1/2010, de 21 de octubre

MURCIA. Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre

NAVARRA. Normativa.

PAÍS VASCO. Vizcaya (Bizkaia). Álava (Araba), Guipúzcoa (Guipuzkoa)

VALENCIA. Ley 13/1997, de 23 de diciembre.

OTRAS DISPOSICIONES IMPUESTO PATRIMONIO:

DICIEMBRE 2023.

.- Real Decreto-Ley 8/2023, de 27 de diciembre (BOE 28/12/2023) por el que se adoptan medidas para afrontar las consecuencias económicas y sociales derivadas de los conflictos en Ucrania y Oriente Próximo, así como para paliar los efectos de la sequía. IRPF, IGF, IP, IVA, IIVTNU, IRNR. Ir a resumen en la web

JUNIO 2023

– Orden HFP/587/2023, de 9 de junio (BOE 12/6/2023), el modelo 718 «Impuesto Temporal de Solidaridad de las Grandes Fortunas». Ir a resumen en la web

.- Orden HFP/583/2023, de 7 de junio (BOE 10/6/2023), por la que se eleva a 50.000 euros el límite exento de la obligación de aportar garantías en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas derivadas de tributos cedidos cuya gestión recaudatoria corresponde a las comunidades autónomas (IP, ITP AJD e ISD). Ir a resumen en la web

MARZO 2023

.- Orden HFP/311/2023, de 28 de marzo (BOE 31/3/2023) , por la que se eleva el límite exento de la obligación de aportar garantía en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento a 50.000 euros. Ir a resumen en la web

.- Orden HFP/310/2023, de 28 de marzo, por la que se aprueban los modelos de declaración del IRPF y del IP, ejercicio 2022. Ir a resumen en la web

FEBRERO 2023

.- Orden HFP/188/2023, de 27 de febrero (BOE 28/02/2023), por la que se aprueba la relación de valores negociados a efectos de la declaración del IP. Ir a resumen en la web

DICIEMBRE 2022

.- Ley 38/2022, de 27 de diciembre (BOE 28/12/2022) para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito y por la que se crea el impuesto temporal de solidaridad de las grandes fortunas, y se modifican determinadas normas tributarias (IP-ISGF, ISD). Ir a resumen en la web

MARZO 2022

.- RDL 6/2022, de 29 de marzo (BOE 30/3/2022) por el que se adoptan medidas urgentes en el marco del Plan Nacional de respuesta a las consecuencias económicas y sociales de la guerra en Ucrania (DF 10ª: IRPF, IS, IRNR e IP). Ir a resumen en la web.

DICIEMBRE 2021

.- LEY 22/2021, de 28 de diciembre (BOE 29/12/2021), de Presupuestos Generales del Estado para el año 2022. Ir a resumen en la web. No hay novedades.

JULIO 2021

.- Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016.

MARZO 2021.

.- Convenio de 14 de junio de 2017 (BOE 2/3/2021) entre el Reino de España y la República de Bielorrusia para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su Protocolo, hecho en Madrid.

.- Acuerdo Internacional de 4 de marzo de 2019 (BOE 13/3/2012) en materia de fiscalidad y protección de los intereses financieros entre el Reino de España y el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte en relación con Gibraltar, hecho ad referéndum en Madrid y Londres.

.- Orden HAC/248/2021, de 16 de marzo (BOE 18/3/2021) por la que se aprueban los modelos de declaración del IRPF y del IP, ejercicio 2020, se determinan el lugar, forma y plazos de presentación de los mismos, se establecen los procedimientos de obtención, modificación, confirmación y presentación del borrador de declaración del IRPF. Ir a resumen en la web.

DICIEMBRE 2020

.- Ley 11/2020, de 30 de diciembre (BOE 31/12/2020), de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021. IRPF, IP e ITP y AJD e ISD. Ir a resumen en la web.

.- Convenio entre el Reino de España y la República de Cabo Verde para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y su Protocolo, hecho en Madrid el 5 de junio de 2017 (BOE 2/12/2020). Ir a resumen en la web.

NOVIEMBRE 2020

.- Convenio entre el Reino de España y la República de Azerbaiyán (BOE 6/11/2020) para evitar la doble imposición y prevenir la evasión fiscal en materia de impuestos sobre la renta y sobre el patrimonio y su Protocolo, hecho en Bakú el 23 de abril de 2014.

JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

SEPTIEMBRE 2023

.- SENTENCIA DEL TC DE 14 DE NOVIEMBRE DE 2023. El impuesto temporal sobre las grandes fortunas es constitucional y no invade las competencias de las CCAA.

JULIO 2023

.- SENTENCIA TSJ DE BALEARES DE 1/2/2023, ROJ STSJ BAL 130/2023. IP: Los no residentes pueden aplicar el límite de la cuota íntegra previsto en el art. 31.1 de la LIP para los sujetos por obligación personal, considerando al efecto la cuota del IRPF de su país de residencia.

FEBRERO 2023

.- SENTENCIA TS DE 27/2/2023, ROJ STS 612/2023. IP: Son deducibles en el IP las deudas del IRPF existentes y exigibles a la fecha del devengo del impuesto, pero no las nacidas con posterioridad.

.- SENTENCIA TS DE 13/2/2023, ROJ STS 418/2023. IP: Los sujetos pasivos por obligación real no pueden deducirse la deuda garantizada con hipoteca sobre inmueble en España, salvo que el préstamo se haya contraído para su adquisición o inversión en el mismo.

OCTUBRE 2022

.- CONSULTA DGT V1947-22, DE 13/09/2022. IP: El Impuesto sobre el Patrimonio no grava la propiedad de acciones o participaciones de sociedades no residentes en España que sean propiedad de personas físicas no residentes en España, aunque dichas sociedades titulen inmuebles en España.

MAYO 2022

.– CONSULTA DGT V0712-22, DE 174/2022. ISD, IRPF e IP: La exención en el IP y consiguiente reducción estatal en el Impuesto de Sucesiones de bienes comunes y exclusivos de uno de los cónyuges afectos a la actividad de arrendamiento que constituya actividad económica, de acuerdo al IRPF, es aplicable tanto en el IP de cada cónyuge como en la sucesión de cada uno de ellos. Sin embargo, si la persona contratada para el arrendamiento lo está al servicio de los bienes exclusivos de un cónyuge y de los comunes, no se cumple el requisito de dedicación a jornada completa.

.- CONSULTA DGT V0878-22, DE 25/4/2022. IP: Los derechos consolidados en planes de pensiones de otros Estados de la UE, no disfrutan de exención en el IP pues no están previstos en el párrafo segundo del artículo 1.2 del TRLRPFP.

ENERO 2022.

.- CONSULTA DGT V2546-21, DE 20/10/2021. ISD E IP: Pluralidad de grupos de parentesco a efectos de la exención en el IP por participaciones en entidades.

NOVIEMBRE 2021.

.- CONSULTA DGT V2304-21, DE 16/8/2021. IP: Los sujetos al IP por obligación real (no residentes) pueden aplicar la exención de participaciones en entidades, siempre que cumplan los requisitos de la norma. Es competente la Hacienda Estatal, pero pueden aplicar la normativa autonómica de la CA donde radiquen el mayor valor de los bienes y derechos en España.

OCTUBRE 2021.

.- CONSULTA V227-21, DE 4/8/2021. IRPF, IP e ISD: Para que el arrendamiento de inmuebles por una comunidad de bienes constituya actividad económica en el IRPF y pueda gozar de exención en el Impuesto de Patrimonio y de reducción en el ISD, la persona en régimen laboral a jornada completa debe ser un tercero ajeno a los comuneros

JULIO 2021.

.- CONSULTA DGT V1069-21, DE 23/4/2021. DONACIONES E IMPUESTO DE PATRIMONIO: Las donaciones modales quedan sujetas al ISD por el concepto de donación, siendo equiparables a las donaciones onerosas, pero la base imponible es la totalidad de lo donado. Los usufructos temporales no dan derecho a la exención por participaciones en entidades en el IP.

.- CONSULTA DGT V1343-21, DE 12/5/2021. IP: De entre los valores a aplicar a los inmuebles del art. 10 de la LIP, si se aplica el criterio de «precio o contraprestación o valor de adquisición», deben adicionarse los impuestos inherentes a la adquisición, sea IVA, AJD, TPO o ISD.

ABRIL 2021.

.- CONSULTA DGT V0766-21, De 31 De Marzo De 2021. IP: La calificación fiscal de los «token equity» a efectos de su valoración como valores representativos de la cesión a terceros de capitales propios y a los valores representativos de la participación en fondos propios de entidades o como «demás bienes y derechos de contenido económico», estriba en en las facultades o derechos que otorguen a su titular frente a su emisor, los cuales, a la vista de su configuración informática, se encontrarán incluidos en la programación que se haya efectuado de tales activos,

MARZO 2021.

.- CONSULTA DGT V3505-20, DE 9/12/2020. ISD, IRPF e IP: La aplicación de la reducción estatal en Donaciones exige el cumplimiento de los requisitos de exención en el IP del donante; solo el cumplimiento de los requisitos de la reducción estatal permite acogerse al supuesto de no sujeción en IRPF.

FEBRERO 2021.

.- CONSULTA DGT V0094-21, DE 27/1/2021. SUCESIONES, IRPF, PATRIMONIO: La renuncia pura y simple a la herencia prescrita supone una donación por ficción legal del renunciante al beneficiario en el Impuesto de Donaciones, pero no tiene repercusiones fiscales ni en el IRPF ni en el IP del renunciante.

.- CONSULTA DGT V2966-20 DE 1/10/2020. SUCESIONES Y PATRIMONIO: Para la aplicación de la exención en el IP y la reducción de empresa individual en el ISD, no es obstáculo que por incapacitación del dueño, ejerza la actividad de forma habitual, personal y directa su hija, que a su v ez es empleada con contrato laboral a jornada completa.

INFORMES SOBRE TEMAS CONCRETOS PATRIMONIO:

ARTÍCULOS DOCTRINALES PATRIMONIO:

ENLACES:

LEY DEL IMPUESTO

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO EN LA AEAT

MANUAL PRÁCTICO PATRIMONIO: 2018 – 2019 – 2020 – 2021 – 2022

NORMATIVA INTERNACIONAL PARA EVITAR LA DOBLE IMPOSICIÓN EN EL BOE

LO MÁS DESTACADO DE CADA IMPUESTO

INFORMES MENSUALES FISCALES

SECCIÓN FISCAL

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Biblioteca futurista en Tianjin (China)

OBLIGACIÓN REAL DE CONTRIBUIR Y DEDUCCIÓN DE CARGAS Y DEUDAS EN EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

ANTONIO MARTÍNEZ LAFUENTE

Abogado del Estado. Doctor en Derecho

ÍNDICE SUMARIO

I. CARGAS Y DEUDAS EN LA IMPOSICIÓN PATRIMONIAL

II. ANALISÍS DEL SUPUESTO DE HECHO

III. INTERES DE LA DOCTRINA EN EL MOMENTO ACTUAL

IV. LA DOCTRINA QUE SE FIJA

V. UNA CONSIDERACIÓN FINAL

ENLACES:

RESUMEN DE LA LEY 38/2022, CON TRES NUEVOS IMPUESTOS: GRANDES FORTUNAS, ENERGÉTICO Y DE ENTIDADES DE CRÉDITO

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ, NOTARIO DE VALENCIA

ESQUEMA:

DESARROLLO:

1.- IMPUESTO TEMPORAL DE SOLIDARIDAD DE LAS GRANDES FORTUNAS.

2.- LOS GRAVÁMENES TEMPORALES ENERGÉTICOS Y DE ENTIDADES DE CRÉDITO.

3.- OTRAS MODIFICACIONES TRIBUTARIAS.

ENLACES:

SECCIÓN FISCAL

RESUMEN DE LA LEY DE PRESUPUESTOS PARA 2023

Resumen breve:

Introducción

Ingresos y gastos

Deuda pública

NORMAS TRIBUTARIAS

IRPF

Impuesto sobre Sociedades.

Patrimonio

IVA

IGIC:

ITPyAJD

Impuestos Locales

Tasas

Mecenazgo

Cooperativas

Illes Balears

Canarias

Ley General Tributaria

Anticresis: beneficios fiscales y arancelarios

Entidades Locales y Comunidades Autónomas

Seguridad Social

Dependencia

Derechos pasivos

Gastos de Personal

Oferta de Empleo Público

Pensiones públicas

Interés legal del dinero

Interés de demora

IPREM

Subvención al transporte

Planes de Pensiones

Bono cultural joven

Elaboración de leyes y reglamentos

Ley del Patrimonio de las AAPP

Ley de Contratos del Sector Público

Ley Concursal

Otras leyes modificadas

Entrada en vigor

ENLACES:

DERECHO FISCAL TEMA 9 NOTARÍAS / 11 REGISTROS.

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

1.- TEORÍA DE LA IMPOSICIÓN DIRECTA.

2.- EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO: CONCEPTO Y NATURALEZA. HECHO IMPONIBLE. SUJETOS PASIVOS. BASE IMPONIBLE. DEVENGO.

2.1.-Concepto y naturaleza.

2.2.- Hecho imponible.

2.3.- Sujetos pasivos.

2.4.- Base imponible, cuota y gestión.

2.5.- Devengo.

3.- EL IMPUESTO ESPECIAL SOBRE BIENES INMUEBLES DE ENTIDADES NO RESIDENTES.

LO MÁS DESTACADO

DEL…

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO

Javier Máximo Juárez Gonzalez, Notario de Valencia

NORMATIVA BÁSICA:

NORMATIVA AUTONÓMICA:

TEXTOS REFUNDIDOS DE IMPUESTOS CEDIDOS:

OTRAS DISPOSICIONES IMPUESTO PATRIMONIO:

JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

OCTUBRE 2021.

2019: