Archivo de la etiqueta: Impuesto sobre el Patrimonio

Informe Fiscal Marzo 2017

Indice:
  1. No es aplicable el derecho a la deducción por reinversión cuando tiene lugar en acciones de sociedades cuyo único activo son acciones de la sociedad que reinvierte.
  2. No sujeción a AJD de la subrogación del bien hipotecado en el caso de reparcelación urbanística.
  3. No sujeción a ITP y al Impuesto de AJD de los excesos de cabida que se hagan constar en el Registro de la Propiedad de finca con linderos delimitados y en base a los datos catastrales.
  4. En Cataluña las reducciones en el ISD sólo se aplican al adjudicatario
  5. Las VPO no pueden ser valoradas por encima del precio máximo autorizado, no pudiendo la Administración aprovecharse del error del ciudadano.
  6. La determinación de la base imponible en caso de vitalicio puede ser expresada mediante unidades monetarias, pero no de forma ficticia o arbitraria con la finalidad de equiparar las prestaciones.
  7. El notario no tiene obligación de informar al otorgante sobre la aplicación de las reducciones previstas en el ISD.
  8. La actividad de arrendamiento ejercida por uno de los esposos sobre un bien ganancial no es obstáculo para que su transmisión se sujete a IVA.
  9. La vinculación de la constitución de la garantía como requisito necesario para la entrega de la ayuda consistente en el préstamo determina que ambos conceptos se consideren simultáneos, no pudiéndose calificar como sujeta a ITP la constitución de la garantía.
  10. El valor de una VPO puede ser inferior al precio máximo autorizado.
  11. La transmisión de inmuebles cuya titularidad se ostenta en régimen de concesión puede estar sujeta a IVA si han sido construidos por el concesionario
  12. El heredero debe exigir al legatario el previo pago del impuesto antes de entregarle el legado, sancionándose su incumplimiento.
  13. El cambio de uso de una vivienda no tributa en AJD al ya figurar el nuevo uso en el Catastro
  14. Simulación de un contrato de arrendamiento para uso distinto a vivienda con opción de compra otorgado con la finalidad de sujetar la operación de venta prevista a IVA, previa renuncia a la exención. Imposición de sanción.
  15. ENLACES: 

Coordina: Joaquín Zejalbo Martín

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

 

Sentencias del Tribunal Supremo

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional

Consultas de la Dirección General de Tributos

Sentencias andaluzas para recordar

Sentencias para recordar

Enlaces

 

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO

 

No es aplicable el derecho a la deducción por reinversión cuando tiene lugar en acciones de sociedades cuyo único activo son acciones de la sociedad que reinvierte.

Sentencia del TS de 14 de diciembre de 2016, Recurso 3942/2015. 

«Lo que se viene a considerar por la Sala de instancia es que, como exige la regulación para la deducción por reinversión, es necesario la realidad de la misma, sin que sea suficiente una inversión ficticia o aparente. Lo cual resulta insoslayable por exigirlo la propia naturaleza y finalidad de esta deducción, si la finalidad de la misma es facilitar la renovación de los activos de las empresas, abaratando su coste fiscal, esta no puede realizarse sino se produce la efectiva y real reinversión demandada por razones económicas, ello es lo que le dota de contenido estando ínsito en la misma, los meros desplazamientos patrimoniales innecesarios para cumplir la citada finalidad quedan de todo punto al margen de la deducción que se pretende aplicar, y es esto lo que realmente sucede en el caso, no existe materialmente reinversión alguna, pues si bien se enajenan unas acciones de una empresa y se adquieren valores de una entidad diferente, dado que lo que en definitiva se sustituye es el mismo activo, resulta patente que no existe renovación alguna de activos resultando la reinversión completamente inútil e innecesaria, pues la única diferencia entre lo que se tenía antes y lo que resulta después de la inversión, es que se pasa de poseer una participación directa a una indirecta, sin más, sobre el mismo activo; no hay, pues, renovación alguna sin que se cumpla la finalidad por la que se establece la deducción, que posee un contenido material y no meramente formal, como pretende la parte recurrente, de suerte que sólo respecto de aquellas reinversiones que se realizan para dicha finalidad son sobre las únicas que caben analizar si cumple los requisitos formales.»

 

Sentencia de 20 de diciembre de 2016, Recurso 2883/2015. Sociedad que tributa bajo el régimen de las sociedades patrimoniales. Actividad de promoción inmobiliaria. No se precisa el inicio de la actividad física de transformación de los terrenos si se efectúa la transformación jurídica mediante la iniciativa de recalificación urbanística para convertir el suelo de urbano industrial a residencial, dotando a los terrenos de la condición de solares para tal uso residencial, con la incorporación de una notable plusvalía como resultado de la actividad.

Según el artículo 61 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en relación con el Artículo 25, 1 y 2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas -TRLIRPF- se precisa una ordenación de medios organizativos, personales y materiales, que aquí es concurrente.

“Debemos precisar que este Tribunal Supremo, a la hora de determinar si se ha producido o no una actividad merecedora de la consideración como económica a los efectos de lo establecido en el artículo 25.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas -TRLIRPF-, relativiza la cuestión, sobre la que pone el acento la entidad recurrente, relativa a la precisión del momento exacto en que se habría producido la afección de los activos al funcionamiento empresarial, siempre que del examen de actos previos, coetáneos o posteriores a la urbanización de los terrenos, quepa inferir que se ha producido el desarrollo de una actividad mercantil dirigida a la transformación no sólo física, sino también jurídica de éstos, haciéndolos aptos para la urbanización. Así el artículo 25 del citado Texto Refundido, en lo atinente a los rendimientos íntegros de actividades económicas, preceptúa que: «1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios». Además, en este concreto asunto, la indicada relativización del momento determinante de la afección de los bienes al ejercicio de la actividad de promoción inmobiliaria alcanza aún más su plenitud si se tiene en cuenta que, a diferencia de lo sucedido en otros asuntos precedentes, los terrenos adquiridos ya ostentaban la condición de suelo urbano, calificado como industrial, de suerte que por su propia naturaleza, no estaba dicho suelo necesitado propiamente de la realización de obras de urbanización -en tanto conversión del suelo rústico (urbanizable) en urbano-, que por la fuerza de las cosas debían necesariamente existir, sino de una actividad sustancialmente distinta y de menos entidad, como es la reparcelación de los terrenos y su conversión en parcelas aptas para su construcción y venta. De ahí que, dadas las circunstancias concurrentes, en el asunto que nos ocupa prevalece, en mayor medida, la transformación jurídica sobre la física como signo inequívoco e ineluctable de actividad económica, máxime cuando la primera incorpora per se, antes de su transformación física en parcelas edificables conforme al nuevo plan urbanístico, el extraordinario incremento de valor de los terrenos adquiridos de que se ha beneficiado la recurrente, el cual no es en modo alguno fruto del azar, sino consecuencia directa de la iniciativa urbanística afrontada por aquélla, compradora de los terrenos por cesión de otra vinculada a ella, para obtener la recalificación urbanística del suelo, de industrial a residencial, en el Plan General de Torrejón de Ardoz, así como la aprobación del proyecto de reparcelación, inicial y definitiva, con su correspondiente protocolización notarial, actos todos ellos sin cuya realización concatenada no se habría experimentado esa notable ganancia patrimonial que la propia recurrente admite producida, si bien indebidamente llevada a la parte especial de la base imponible. Sentado todo ello, la alegación acerca de la liquidación practicada en relación con el Impuesto Sobre el Valor Añadido del ejercicio 2001, que parece sostenerse para -sin afirmarlo formalmente-, traer a colación la doctrina de los actos propios, carece por completo de sustantividad, en tanto toma en consideración un momento anterior en el tiempo a aquél que ahora es objeto de regularización, el periodo 2004 en que se produjo la venta de los terrenos tras su transformación en suelo residencial, pues como consta en las escrituras de formalización de las transmisiones de los terrenos vendidos, estos se denominan, significativamente, «solar urbano de uso residencial». Por su parte, la apelación al incumplimiento de los requisitos de local exclusivo y empleado con contrato laboral a jornada completa, establecidos en el artículo 25.2 del TRLIRPF también carece de virtualidad para enervar o debilitar cuanto se ha dicho, toda vez que lo que establece el indicado artículo es que «… se entenderá que el arrendamiento o compraventa de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando concurran las siguientes circunstancias», siendo así que la actividad desplegada por la recurrente es de signo distinto y más amplio que el del arrendamiento o compraventa de inmuebles, tal como figura en el objeto social de la entidad que resulta del artículo 2º de sus Estatutos, a que ya se ha hecho referencia.”

 

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

Sentencia de la Audiencia Nacional de 1 de octubre de 2016, Recurso 356/2013. No se puede valorar negativamente un negocio en el Impuesto de sociedades atendiendo a la previsión de futuras pérdidas.

La AN sigue el criterio del abogado del Estado: » Lo que ha realizado el recurrente consiste en pronosticar futuras posibles pérdidas, actualizar ese futuro posible valor negativo a la fecha actual, activarlo como pérdida cierta y actual, y decir que ello provoca una valoración negativa de la rama de actividad transmitida. Se trata por tanto de una anticipación y activación de hipotéticas y futuras pérdidas«.

 

Sentencia del TSJ de Galicia de 2 de noviembre de 2016, Recurso 15758/2015. Tributación del exceso de adjudicación al no concurrir los requisitos del artículo 1062 del Código Civil.

“Es objeto del presente recurso jurisdiccional el acuerdo del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Galicia dictado con fecha 30 de julio de 2015, en la reclamación NUM000, sobre liquidación en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

La Administración tributaria autonómica gira la liquidación de referencia en cuanto al exceso de adjudicación que entiende debe tributar por el impuesto citado, en su modalidad de transmisiones patrimoniales, derivado de la escritura pública de aceptación y adjudicación de herencia de 27 de junio de 2013.

En virtud de dicha escritura pública la actora, junto con los restantes 9 herederos aceptan la herencia de doña Purificación, integrada por cuatro bienes inmuebles (una vivienda y el 50% de otra vivienda, una plaza de garaje y un local comercial) valorada en 184.829,05 €, adjudicándose a la actora la totalidad de los bienes inmuebles de los que la causante era propietaria al 50% y el restante a los demás herederos, compensando la primera a éstos con la entrega de la cantidad total de 35.000 euros (5.000 € a cada uno de sus hermanos y 1.666,66 € a cada uno de los sobrinos).  

Argumenta la demandante que no concurre el exceso de referencia, por cuanto la adjudicación del 50% de los bienes inmuebles de los que ella ya era propietaria del otro 50% se hizo precisamente por la condición indivisible de estos, siendo de aplicación la excepción del artículo 7.2.b) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en relación al artículo 1062 del Código Civil.

Dispone el artículo 7.2.B) del Real Decreto Legislativo 1/1993 que tendrán la consideración de transmisiones patrimoniales, a efectos de liquidación «los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821, 829, 1.056 (segundo) y 1.062 (primero) del Código Civil y Disposiciones de Derecho Foral, basadas en el mismo fundamento”.

El criterio general que excluye la consideración de transmisión patrimonial, que plasma perfectamente el artículo 1062, párrafo primero, del Código civil, es el carácter indivisible del bien (o bienes, bajo determinadas circunstancias) determinante del inicial exceso y ello con la finalidad de no promover situaciones antieconómicas de indivisión.

En el presente caso existe una evidente desproporción entre los lotes que, respectivamente, liquidan la comunidad hereditaria, siendo las razones que se apuntan de tal desproporción la circunstancia de adjudicar a la demandante los bienes inmuebles de los que ella era propietaria en un 50%, para evitar que con la división de la herencia se cree una nueva comunidad pero debe repararse que este criterio no se aplica al adjudicar a los restantes coherederos un único bien inmueble, siendo evidente que la divergencia en la adjudicación no es tanto el carácter indivisible de uno o varios bienes como una lógica transaccional interna, a/que responde.”

 

No sujeción a AJD de la subrogación del bien hipotecado en el caso de reparcelación urbanística.

Sentencia del TSJ de Galicia de 2 de noviembre de 2016, Recurso 15698/2015. 

“Es objeto del presente recurso el acuerdo del Tribunal Económico-administrativo Regional de Galicia dictado con fecha 14 de julio de 2015 en la reclamación económico-administrativa número 15/1778/2014 sobre liquidación provisional practicada por el concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad actos jurídicos documentados, derivada de la escritura pública de 22 de diciembre de 2009.  

En la citada escritura pública, en cuyo otorgamiento intervino por una parte las Cajas de Ahorros y Pensiones de Barcelona y por otra la entidad actora, se expone:

 “I.-Que mediante escritura…de 2006…la Sociedad Cooperativa Galega de Viviendas Parque de Eirís, constituyó hipoteca a favor de la Caja de Ahorros y Pensiones de Barcelona, en garantía de una cuenta de crédito, sobre las participaciones indivisas de que era titular en las fincas…

II.- Que en escritura autorizada… el día 24 de abril de 2008…, la otorgante junto con los restantes condóminos, agruparon las fincas a que se refiere el expositivo precedente, al objeto de formar la siguiente…CINCO-SEISSIETE-OCHO del proyecto de Reparcelación de Suelo Urbanizable número seis del vigente Plan General de ordenación Municipal, S-6, «P……..»…. En dicha escritura se atribuyó a la «Sociedad Cooperativa…….» la participación de una cincuenta y cuatro con treinta por ciento de la finca resultante de la agrupación

III.- En la escritura reseñada en el expositivito anterior se procedió, asimismo, a declarar sobre la finca resultante de la agrupación una obra nueva en construcción y a disolver la comunidad existente constituyendo el edificio en régimen de propiedad horizontal.

IV.- Expuesto cuanto antecede y con la exclusiva finalidad de facilitar la toma de razón por el Registro de la propiedad de las operaciones efectuadas en la escritura reseñada en el expositivo II…

OTORGAN… Los comparecientes, según intervienen, prestan su consentimiento a que el derecho real de hipoteca referido en el expositivo I se traslade por subrogación real, desde las hojas correspondientes a las fincas de origen hasta la abierta a la finca resultante de la agrupación formalizada en la escritura reseñada en el expositivo II de la presente gravando exclusivamente la participación del cincuenta y cuatro con treinta por ciento (54,30)…».

Tanto la Administración Autonómica como el TEAR consideran que con dicha escritura se modifica la distribución hipotecaria (modificación objetiva de la garantía) por lo que debe tributar dicho documento notarial por actos jurídicos documentados al amparo del artículo 31.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

El Tribunal gallego indicó que “como ya señalamos en nuestra sentencia 664/2014 , en el recurso promovido contra la liquidación de idéntico tributo pero en relación con la escritura de agrupación de fincas de 2008, el caso enjuiciado difiere de los analizados en las sentencias citadas, ya que como consecuencia de la aprobación del proyecto de reparcelación de suelo urbanizable número 6 PGOM S-6 Parque Eirís de A Coruña, desaparecen física y jurídicamente las fincas hipotecadas, de modo que la » substitución que esixe a mutación da garantia hipotecaria (reflecti-la substitución xurídica dunhas fincas por outras ); mutación que, na realidade, non reflicte capacidade económica diferente da inicial, a que existía ó tempo de formaliza-lo crédito con garantía hipotecaria e que, reiteramos, é consecuencia obrigada dun acto administrativo.

Inclusive podería entenderse – en beneficio do recorrente- que a aprobación polo Concello do proxecto de reparcelación, coa desparación das fincas inicialmente hipotecadas, o que provoca é a extinción da hipoteca e obriga a formalizar unha nova (o que se realiza no mesmo acto coa escritura de 25.02.2008), e estas dúas operacións están declaradas coma exentas no artigo 33.1 da Lei 29/1990″. Teniendo en cuenta que la escritura pública que ahora nos ocupa no tiene contenido sustantivo propio (objeto, acto o contrato distinto a la de 24/4/2004) ya que ni agrupa, ni redistribuye la carga hipotecaria -cuestión ya analizada en aquella sentencia- limitándose a aclarar que la obligada subrogación real del derecho de hipoteca -sustitución jurídica de las fincas desaparecidas por la nueva- es consentida por los interesados, lo que ya resultaba de la escritura de agrupación, operación que les fue impuesta, debemos, en coherencia con lo resuelto en el precedente recurso 15072/14 estimar el presente y anular la liquidación impugnada.”

 

No sujeción a ITP y al Impuesto de AJD de los excesos de cabida que se hagan constar en el Registro de la Propiedad de finca con linderos delimitados y en base a los datos catastrales.

Sentencia del TSJ de Madrid de 4 de noviembre de 2016, Recurso 27372015.

«Atendiendo a la literalidad del artículo 7.2.C) del Texto Refundido podría entenderse que cuando los expedientes de dominio o actas de notoriedad se empleen para registrar excesos de cabida sí constituyen hecho imponible por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, puesto que encajan en el supuesto genérico que el precepto contempla, en el que expresamente, al menos, no se hace distinción alguna entre las diferentes clases de expedientes de dominio o actas de notoriedad, pero si atendemos a la finalidad del precepto, se llega a la conclusión de que los expedientes de dominio y las actas de notoriedad constituyen hecho imponible del impuesto solo en tanto en cuanto sean títulos supletorios para inmatriculación de fincas o para la reanudación del tracto sucesivo, es decir, cuando tienen por objeto proporcionar un título inmatriculador que acredita la adquisición del dominio.

Por el contrario, la constatación de un exceso de cabida de una finca ya inscrita, con unos linderos delimitados y en base a los datos catastrales, no implica, en principio, la adquisición de una mayor porción de terreno sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que no supone la configuración de una finca nueva sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida de dicha finca.

Por tanto, se puede concluir que en el supuesto planteado no se produce una transmisión sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el artículo 7.2.C) del Texto Refundido.

Solo en el caso de que la operación descrita no obedeciese a los planteamientos reseñados, y que el llamado «exceso de cabida» implicase para su titular un incremento patrimonial, al suponer una ampliación objetiva del derecho de propiedad, procedería su liquidación conforme a lo previsto en el artículo 7.1.B ), segundo párrafo: «Se liquidará como constitución de derechos la ampliación posterior de su contenido que implique para su titular un incremento patrimonial, el cual servirá de base para la exigencia del tributo».

En el supuesto de autos la inscripción de la cabida real no supone la ampliación del contenido de la propiedad ya anteriormente inscrita, ni implica para su titular ningún incremento patrimonial, pues con anterioridad a la inscripción del exceso de cabida, nada obstaculizaba el ejercicio de todas y cada una de las facultades dominicales respecto del bien en la totalidad de su superficie o cabida real.

Por otra parte, este es el criterio mantenido en la Consulta Vinculante V0685-15 de fecha 3 de marzo de 2015, que a su vez cita las consultas 0408-03 de fecha 14 de marzo y 0408-03 de febrero.»

«Ahora bien, la no sujeción del acta de notoriedad por la modalidad e de transmisiones patrimoniales onerosas, podría determinar la sujeción a la cuota variable del documento notarial de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, en caso de concurrir todos los requisitos exigidos por el artículo 31.2 del Texto Refundido, esto es:

-Tratarse de una primera copia de una escritura notarial.

– Tener por objeto cantidad o cosa valuable.

– Contener un acto o contrato inscribible en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial.

– Que el citado acto o contrato no esté sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas o de operaciones societarias, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, o al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

De los requisitos anteriores, parece necesario analizar si se cumple el requisito de que la escritura o el acta tengan por objeto cantidad o cosa valuable, pues los otros tres sí se cumplen.

A este respecto, cabe señalar que el acta de notoriedad de constatación de exceso de cabida, de acuerdo a certificación catastral, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados, no tiene por objeto cantidad o cosa valuable, ya que lo valuable es la finca y, como ya se ha dicho, el acta de constatación de exceso de cabida no implica la adquisición de una mayor porción de terreno ni supone la configuración de una finca nueva, sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida de la misma.»

 

En Cataluña las reducciones en el ISD sólo se aplican al adjudicatario

Sentencia dl TSJ de Cataluña de 18 de noviembre de 2016, Recurso 492/2014.

«El día 2 de julio de 2000, falleció D. Bernardo, habiendo otorgado testamento en fecha 23 de mayo de 1966, instituyendo como heredera universal a su esposa Amalia y legando a sus hijos o estirpe de los mismos la legítima correspondiente. El caudal hereditario estaba conformado por distintos bienes, entre los que figuraba la vivienda habitual del causante y el negocio de farmacia que regentaba en la localidad de Sant Cugat, siendo objeto ambos de la reducción del 95% de la base imponible prevista en el artículo 29 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. A partir de lo anterior, los sujetos pasivos del impuesto calcularon las cuotas tributarias a ingresar aplicando el principio de neutralidad de las particiones hereditarias previsto en el artículo 27.1 de la Ley 29/1987, sin embargo, la Oficina liquidadora del impuesto giró nuevas liquidaciones al entender que no cabía aplicar el principio de neutralidad a todos los interesados cualesquiera que fueren las particiones y adjudicaciones producidas, sino que debía considerarse beneficiario de la reducción únicamente al heredero o legatario que resultó adjudicatario efectivo del bien beneficiado, en aplicación del Decret 356/1999, de 30 de noviembre, circunstancia que concurre con uno de los hijos del causante, concretamente con D. Sabino al adquirir la plena propiedad de la oficina de farmacia sita en calle X de Sant Cugat del Vallés, valorada en 1.202.024’21€. Al ser dicha adjudicación superior al importe de la legítima que le correspondía, dicho legatario tuvo que abonar el exceso, constituido por la cantidad de 1.118.618’61€, a la heredera, en el plazo de 15 días.»

«En cuanto al fondo del asunto, consideran los recurrentes que el Acuerdo impugnado y las liquidaciones practicadas son contrarias al principio de neutralidad de las particiones hereditarias previsto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, y 56.1 del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre. Afirman que el liquidador, para determinar el Impuesto de sucesiones correspondiente a cada cuota hereditaria, debe efectuar la partición según las normas establecidas en las disposiciones testamentarias, sin importarle las adjudicaciones que efectúen los interesados entre sí en pago de sus respectivas cuotas. Recuerdan que procedieron de tal modo aplicando a todos los sujetos pasivos las reducciones correspondientes a la vivienda habitual del causante y su empresa familiar, y que tal criterio es el seguido en la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la Dirección General de Tributos, así como por la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 9 de marzo de 2007, y de otros Tribunales Superiores de Justicia.

El motivo de impugnación no puede ser apreciado pues ni existe una vulneración del principio de neutralidad de las particiones hereditarias, ni la doctrina contenida en la Sentencia del TSJ de Cataluña, Sección 1a, de 9 de marzo de 2007, resulta aplicable al presente procedimiento.

En efecto, el Decret 356/1999, de 30 de noviembre, pel qual es desenvolupa el règim d’aplicació de la reducció de la base imposable de l’impost sobre successions i donacions reconeguda a les transmissions mortis causa d’empreses individuals, participacions en entitats i altres béns, aplicable al caso que nos ocupa, pero que fue derogado por el Decret 414/2011, de 13 de diciembre, disponía en su artículo 2 lo siguiente:

«Quan en el cabal reliccte del causant figurin qualsevol dels béns i fossin dues o més les persones cridades a succeir-lo a títol universal o com a legataris de part alíquota, serán beneficiaris de la reducció, si escau, l’adjudicatari o adjudicataris efectius d’aquells béns segons la partició, sempre que cadascú d’aquests acompleixin els requisits subjectius legalmente previstos.

L’aplicació de la reducció sobre la base imposable individual de l’adjudicatari o adjudicataris efectius resultará subjecte a la limitació que estableix l’apartat 2 de l’article següent d’aquest Decret»

El preámbulo del reglamento que nos ocupa reconoce que la anterior previsión normativa no encuentra acomodo en el principio de neutralidad de la partición de la herencia, y justifica ello en la fase posterior a las operaciones particionales, en argumentos interpretativos vinculados a la finalidad de las normas que regulan el beneficio fiscal, y, en definitiva, de coherencia jurídica.«

«El artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, sobre el que los recurrentes hacen caer el peso de su pretensión de nulidad, como expone el preámbulo antes transcrito, regula lo que se ha dado en llamar el principio de neutralidad de la partición hereditaria a efectos del impuesto de sucesiones, afirmando que las particiones y adjudicaciones se considerará como si se hubiesen hecho con estricta igualdad y con arreglo a las normas reguladoras de la sucesión, estén o no los bienes sujetos al pago del impuesto por la condición del territorio o por cualquier otra causa y, en consecuencia, los aumentos que en la comprobación de valores resulten se prorratearán entre los distintos adquirentes o herederos. Esto es, por un lado, hace referencia a los efectos que las operaciones particionales deben o pueden tener a efectos del impuesto de sucesiones, y por otro se refiere expresamente a los aumentos de valor que puedan tener los bienes como consecuencia de una eventual comprobación de valores.

Nótense dos circunstancias. La primera, que el precepto en cuestión se enmarca en la determinación de la Base imponible del impuesto, en los términos que la regula el artículo 9 de la misma Ley 29/1987 mientras que la reducción o beneficio sobre la base imponible constituida por el valor de la empresa individual, negocio profesional o participación en entidades, se enmarcaría en la determinación ya de la Base liquidable (artículo 20 de la Ley 29/1987). Y la segunda, que para nada se refiere el artículo 27 a la reducción o beneficio que centra nuestra atención, sino únicamente, abundando en el tema de la Base imponible, al posible aumento de valor de los bienes objeto de partición, como consecuencia de una actuación de comprobación de la Administración tributaria.

La conclusión de todo lo anterior es que, en Cataluña, y desde la entrada en vigor del Decret 356/1999, de 30 de noviembre, o en su caso desde su aplicación práctica que según dispone el artículo 4 de la norma se producirá en relación a las sucesiones devengadas a partir del 1 de enero de 1999, desplazando la interpretación que de la normativa vigente efectuó la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la Dirección General de Tributos, pues como reconoce el TEAC quien hasta la fecha y en el ámbito no catalán había mantenido la interpretación sostenida por dicha Dirección General, el Decret 356/1999, «tiene rango superior en su correspondiente ámbito territorial»

Tampoco se admite la alegación de la falta de competencia normativa de la Generalitat, así como la vulneración por el Decreto 35671999 de los principios de seguridad jurídica, solidaridad y lealtad.”

Lo mismo ocurre en Andalucía para las reducciones autonómicas por la adquisición “mortis causa” e “inter vivos” de explotaciones agrarias, artículo 22 quáter del Decreto Legislativo 1/2009 en el que se dispone que “la reducción se aplicará únicamente al cónyuge o descendientes que ejerzan la actividad agraria y que cumplan los demás requisitos establecidos.”

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 7 de noviembre de 2016, Recurso 798/2012. La reducción prevista para las donaciones en Andalucía cuya finalidad sea la adquisición de una vivienda habitual exige que esta sea la primera. Por el contrario, la aplicación del tipo reducido no exige dicho requisito.

“La cuestión que ahora se suscita se refiere a si la vivienda adquirida fue la primera vivienda habitual de la donataria y si era necesario este requisito ante el contenido de dicho precepto en la redacción aplicable en la fecha del hecho imponible.

 A estos efectos, aunque en los requisitos exigidos únicamente se refiere a «vivienda habitual», no podemos obviar que el epígrafe del precepto se refiere expresamente a la «adquisición de la primera vivienda habitual», lo cual debemos enlazar con el hecho de que la finalidad de la ley es la protección o estímulo de las donaciones a los hijos o descendientes para que estos puedan adquirir su primera vivienda habitual.

En consecuencia, consta en el expediente que la actora y donataria del metálico ya había adquirido su vivienda habitual en Málaga en escritura pública de 4 de diciembre de 2003 en proindiviso con Don Aurelio estando sita la vivienda en DIRECCION000, NUM001 fase, NUM002 planta con acceso por el portal NUM003, del bloque NUM004, junto con plaza de aparcamiento y trastero, constando en la escritura que la vivienda se destina a su domicilio habitual. El 1 de noviembre de 2009, se otorga escritura pública de donación y compraventa a favor de Doña Encarnación, casada en régimen de gananciales con Don Aurelio, incluyéndose la donación a su favor por parte de su madre Doña Nuria de dinero ascendente a la cantidad de 74 euros, como no colacionable, aceptando la donación con destino a la compra de la finca propiedad de su madre consistente en vivienda sita en edificio de las CALLE000, planta NUM005, cuya compraventa se formaliza en la misma escritura pública, con carácter privativo y para su vivienda habitual.

De la regulación legal y los hechos expuestos, se desprende que la cuestión a resolver es exclusivamente de prueba y consiste en determinar si la actora, que tiene la carga de la prueba (art. 105 LGT 58/2003), ha acreditado o no suficientemente los requisitos exigidos para poder practicar la deducción referida por adquisición de la vivienda habitual.

La Sala comparte el criterio de la Administración, ya que consta que la actora ya había adquirido su primera vivienda habitual, siendo indiferente que la adquiriera solo o en proindiviso con un tercero que posteriormente fue su esposo, sin que se considere claramente suficiente la prueba documental aportada en vía administrativa, ya que incluso ni siquiera se acredita el domicilio habitual de la actora en la Ciudad de Jaén, cambiando su domicilio anterior en la ciudad de Málaga, y aunque en la actual escritura conste su domicilio en el mismo piso adquirido en Jaén, ello no es suficiente, al no haberse aportado ni siquiera el certificado de empadronamiento etc., y sin que la rectificación posterior afecte a esta decisión.

Por las razones expuestas, esta Sala entiende que no se trata de la adquisición de la «primera vivienda habitual», de forma que no resulta procedente el reconocimiento de la bonificación la base imponible del impuesto (reducción del artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987), todo lo cual conlleva la estimación del presente recurso contencioso-administrativo, anulando la Resolución del TEARA, y confirmando la liquidación practicada en vía administrativa.”

 

Sentencia del TSJ de Aragón, de 16 de noviembre de 2016, Recurso 18/2015. La transmisión de la nuda propiedad sobre un inmueble de uso industrial, al contario que la del derecho de usufructo, no está sujeta a IVA, al no estar afecta a la actividad empresarial. Especialidad de las sociedades mercantiles.

“El 29 de septiembre de 2006 la codemandada adquirió por compraventa la finca, con nave industrial, destinada a taller de reparación de vehículos industriales, sita en ….., partida de ….. por un precio de 481.410,70 €, perteneciente, en nuda propiedad a doña Covadonga y en usufructo -valorado en un 10 %- a doña Marisol , haciéndose constar en la escritura que era de aplicación la exención del artículo 20.Dos.22 de la Ley del IVA, si bien optaban por no renunciar a la misma, a fin de acogerse al ITP, al tipo reducido del 2 %, que contempla el artículo 1221-3 del Decreto Legislativo 1/2005, presentando Litcom, S.L. dos autoliquidaciones -por transmisiones patrimoniales, al 2 % y por AJD al 1,5 %.

Incoado procedimiento de inspección se consideró que la transmisión del derecho de usufructo estaba sujeta al IVA por cuanto la usufructuaria había tenido arrendada dicha finca, por lo que era sujeto pasivo del IVA, presentando, de hecho, autoliquidaciones por tal concepto, y que no resultaba de aplicación el artículo 20. Uno.23º pues el derecho real transmitido recaía sobre un inmueble de uso industrial, considerando que la escritura debía tributar por AJD al tipo general del 1 %. Y al mismo tiempo se señalaba que la transmisión de la nuda propiedad no estaba sujeta al IVA por lo que debía tributar por Transmisiones Patrimoniales Onerosas al 7 %.

Asimismo, se inició un procedimiento sancionador que concluyó con la imposición de una sanción por infracción tributaria leve.”

La transmisión de la nuda propiedad sobre el inmueble de referencia está no sujeta al IVA, por tratarse de un bien o derecho que no está afecto a las actividades económicas de la nuda propietaria, al carecer de facultades de uso y explotación del mismo y no haber acreditado la existencia de ningún otro título habilitante para su utilización, debiendo tributar por ITP al 7 %; y en relación con la transmisión del derecho de usufructo, debería concluirse afirmando su sujeción al IVA, sin exención, pues al tratarse de un inmueble de uso industrial queda fuera del ámbito de aplicación de la exención del 20.Uno.23º de la Ley del IVA, añadiendo, además, la improcedencia de la existencia de dos liquidaciones por una misma operación; una por «Transmisiones Patrimoniales Onerosas» y otra por la cuota gradual de «Actos Jurídicos Documentados».

Para el Tribunal no existe una comunidad de bienes entre usufructuario y nudo propietario, “dada la concurrencia de derechos de naturaleza heterogénea.”

“Los nudos propietarios, en la medida en que no ostentan el derecho de uso y disfrute de la finca, no pueden cederlo, no teniendo en consecuencia la condición de arrendadores. Por eso, la transmisión de su nuda propiedad, que constituye un acto dispositivo o «transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales» en los términos del artículo 8 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre (LIVA), quedará sujeta al impuesto cuando los nudos propietarios tengan la condición de empresarios o profesionales en atención a lo establecido en el artículo 5 de la LIVA, como sería el caso de una sociedad mercantil».” Dicho artículo reputa empresarios a las sociedades mercantiles salvo prueba en contrario.

 

Las VPO no pueden ser valoradas por encima del precio máximo autorizado, no pudiendo la Administración aprovecharse del error del ciudadano.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 21 de noviembre de 2016, Recurso 1105/2012.

 “La parte recurrente, en síntesis, sostiene que, aunque se declaró un valor de 198.000 euros en la autoliquidación, como se trataba de una VPO se debió acudir al precio máximo de venta de acuerdo con el informe de la Consejería de Vivienda y Ordenación del Territorio de la Junta de Andalucía, valor que es 127.525,92 euros.

Argumenta la parte actora que la consignación de un valor superior pone de manifiesto lo inadecuado de la autoliquidación, sin que pueda entenderse que se está en el supuesto de declaración de un valor superior al comprobado precisamente porque al tratarse de una VPO no es posible la comprobación de valores, sino que ha de acudirse al precio máximo de venta. Expone la demanda que el error cometido en la autoliquidación no puede ser aprovechado por la Administración para hacer inamovible el valor declarado.

Se opone al recurso la Administración demandada, a través de la Abogacía del Estado, que considera conforme a Derecho la actuación administrativa impugnada.”

“La cuestión a resolver, por tanto, es si debe prevalecer para la determinación de la base imponible, el valor declarado para la vivienda en las autoliquidaciones (198.000 euros) o el precio máximo de venta para esa misma vivienda (127.525,92 euros).

La tesis de la Administración tributaria, respaldada por el TEARA, es que el artículo 18.2 de la Ley del Impuesto establece que el valor declarado prevalecerá sobre el comprobado si fuere superior.

En términos muy similares el Reglamento de la Ley del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1629/1991, en su artículo 40 apartado 3 establece que «El valor declarado por los interesados prevalecerá sobre el comprobado si fuese superior».

Sin embargo, hay que tener en cuenta que la Administración no ha realizado ninguna comprobación, sino que los dos valores de la vivienda de Andújar han sido aportados por el interesado, ya que el valor de 198.000 euros es el que se aporta en la autoliquidación, donde se indica, dentro del plazo voluntario que es una VPO, y el valor del precio máximo por importe de 127.525,92 euros también lo aportan los interesados.

Examinado el expediente administrativo, no se encuentra ningún valor comprobado por la Administración, de tal forma que no resulta de aplicación la regla que invoca la Administración, ya que tal norma está basada en los supuestos en que hay un valor declarado por los interesados y otro valor comprobado, pero en este caso los dos valores han sido aportados a la Administración por los interesados.

En el expediente administrativo no existe, porque no se ha producido, ninguna comprobación de valor de la Administración.”

Para el Tribunal “lo que se busca con la norma, si se realiza una interpretación sistemática y finalista, es que se declare en el Impuesto el valor real, para que los contribuyentes, de acuerdo con el principio de capacidad económica ( artículo 31 de la Constitución Española), contribuyan al sostenimiento de las cargas públicas, y para el caso de que se declare un valor mayor al comprobado (cuando haya comprobación que en este caso no hay) lo que se entiende es que ese valor mayor es el valor real; pero en este caso concreto, además de que no hay comprobación, el valor real de mercado es el precio máximo de venta, pues no es posible vender por encima de ese precio, y por tanto la finalidad de la norma solo se ve satisfecha si se da prevalencia al precio máximo de mercado y no al que, de forma errónea, se declaró inicialmente. En caso contrario se estaría atentando contra el principio de justicia del sistema tributario, y contra el principio de capacidad económica, pues la Administración se estaría aprovechando de un error de un ciudadano y estaría gravando una riqueza que no existe y que solo es fruto de un error en la consignación de un valor que no se corresponde con el real, valor que es lo que busca la norma y que es el de 127.525,92 euros.

 De tal forma que procede estimar el recurso interpuesto, y deberá por tanto girarse nueva liquidación asignando a la vivienda sita en la CALLE001 de Andújar el valor de 127.525,92 euros y no el de 198.000 euros.”

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede Granada, de 21 de noviembre de 2016, Recurso 282/2013. En la donación de un solar se comprende en la Base Imponible del ISD el valor de lo edificado salvo que se demuestre que el donatario tenía medios económicos para costear dicha edificación.

“La Oficina Gestora de dicho impuesto, pese a donarse sólo en dicha escritura el solar sobre el que antes se había construido una vivienda, valoró dicho inmueble tomando en consideración los componentes de suelo y construcción, de acuerdo con los datos que figuraban en el Catastro en la fecha de la donación, y tras asignarle un valor total de 131.730 euros, en lugar de los 15.000 euros declarados, sobre dicha base giró las liquidaciones complementarias por importe de la cantidad reseñada.” 

“La parte recurrente discrepa de la resolución impugnada aduciendo que el método de valoración aplicado sólo procedería respecto del solar, puesto que la obra existente en el mismo fue llevada a cabo y pagada por el mismo, como se deduce de la documentación aportada, concretamente la licencia de obras, el certificado final de obra expedido por el Arquitecto, la licencia de primera ocupación y la certificación catastral, todas ellas expedidas a su nombre.”

Para el Tribunal “no se puede considerar acreditado que la obra ha sido sufragada por quien figura como titular de una licencia de obras o como solicitante de un proyecto de construcción concreto, aunque ostente la titularidad catastral del inmueble construido, sino que es imprescindible demostrar que las cantidades invertidas en dicha construcción provienen de medios propios del dueño de la obra, lo que implica, a juicio de la Sala, no sólo estar en posesión de la factura correspondiente, que es el medio normal de probar el pago efectuado, sino también justificar que en las fechas en que se hicieron los correspondientes pagos se disponía de recursos económicos suficientes para ello. De esta manera se destruiría la presunción, a la que antes hemos hecho referencia, relativa al ánimo de ocultación en la realidad del bien inmueble donado con el fin de fijar una base imponible del impuesto inferior a la real, evitando así el amparo de sistemas defraudatorios en el ámbito fiscal.

En el presente caso, tal y como resolvió el TEARA, el recurrente no ha acreditado, por cualquiera de los medios admitidos en derecho, que las obras de la vivienda construida en el solar objeto de donación al mismo por sus padres, hubieran sido sufragadas por él, ya que no se ha aportado a los autos, – ni se ha solicitado prueba al respecto -, ninguna de las facturas expedidas en justificación de los pagos efectuados al constructor, ni tampoco documento alguno demostrativo de la disponibilidad de medios económicos, por parte del recurrente, para hacer frente a dichos pagos en el momento en que se hicieron, por lo que, no siendo suficiente la mera titularidad de ciertos documentos administrativos o el encargo profesional de construcción de la vivienda, debe rechazarse la pretensión del recurrente en orden a la acreditación de haber costeado las obras sobre la base de tales documentos en exclusiva.”

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 21 de noviembre de 2016, Recurso 564/2012. El desbrozamiento de un terreno o el movimiento de tierras no implica que esté en curso de urbanización.

“El hecho de que se hubiera desbrozado el terreno o se hubieran hecho movimientos de tierras no es una señal inequívoca de que se estuviera en curso de urbanización, pues son labores que se realizan con frecuencia en terrenos rústicos y que no son necesariamente parte de un proyecto de urbanización, ni se han de realizar con carácter previo a la urbanización, por lo que, en definitiva, esas 5 facturas de movimientos de tierra y desbroce no acreditan, ni de lejos, que se estuviera en curso de urbanización en los términos a que se refiere la Ley del Impuesto –del IVA-, lo que obliga a desestimar este motivo del recurso.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 21 de noviembre de 2016, Recurso 225/2012.  Sujeción a ITP del exceso de adjudicación.

“El recurso debe ser desestimado, toda vez que la escritura pública de 8 de abril de 2009 realiza operaciones de disolución de una comunidad hereditaria formada por Dª Coral y D. Pio y D. Armando , y las operaciones que se realizan son más que la adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes, y estamos ante una transmisión patrimonial propiamente dicha, a efectos fiscales, pues no hay una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente, sino que hay un heredero que se adjudica todas las fincas, y que compensa a los demás herederos en metálico, lo que se realiza cuando las fincas rústicas que se adjudican a un solo heredero son divisibles.

Nos encontramos en este caso con más de veinte fincas rústicas, que no pueden considerarse indivisibles, ya que bien pudieron adjudicarse entre los tres herederos tales fincas, por lo que no estamos ante bienes indivisibles, pues todas las fincas no forman una unidad indivisible, o bien tales fincas se pudieron igualmente dividir, pues ninguna de las fincas, individualmente consideradas, es indivisible, ya que se trata de fincas rústicas de varias hectáreas en su mayoría.

Esto es, la exención del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales es aplicable cuando se disuelve una comunidad de bienes pues la atribución a cada comunero de su cuota no es una transmisión sino una concreción de un derecho preexistente, y esto sucede siempre que a cada comunero se le atribuya su cuota.

En este caso concreto de la escritura no se deriva que haya un exceso de adjudicación a ninguno de los comuneros (Dª Coral y D. Pio y D. Armando) ya que a cada uno se le asigna su cuota o parte en porcentaje, pero sucede que los bienes que se atribuyen a D. Pio no eran indivisibles, y bien podían haberse dividido entre los coherederos.

Desde ese punto de vista, la Administración parte de la premisa de que hay un exceso de adjudicación en la disolución de la comunidad hereditaria, pero esto es un planteamiento equivocado, pues no hay tal exceso de adjudicación, ya que a cada uno de los partícipes en la comunidad se les asigna su cuota proporcional, pero como las fincas no son indivisibles, ni desmerecen mucho por su división, pese a que se compensa en metálico su cuota, se está produciendo una transmisión patrimonial, pues no se produce la simple concreción de una cuota abstracta al no ser las fincas indivisibles, ya que, se reitera, las más de veinte fincas pudieron ser perfectamente repartidas entre los coherederos e, incluso, la casi totalidad de las fincas son, individualmente consideradas, divisibles por tener una cabida superior a la hectárea.

De tal forma que procede la desestimación del recurso interpuesto y la confirmación de la actividad administrativa impugnada.”

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, Recurso 492/2015. Los Ingenieros Técnicos Industriales están preparados facultativamente para intervenir en valoraciones o tasaciones en los procedimientos de gestión tributaria siempre que el objeto esté en consonancia con la actividad. Y, por tanto, deberían ser incluidos en las listas de peritos para la tasación pericial contradictoria que realiza la Agencia Tributaria.

“La administración demandada se opone al recurso de apelación y solicita la confirmación de la resolución recurrida, que deniega el acceso al sorteo para actuar como peritos terceros en expedientes de tasación Pericial Contradictoria, seguidos para fijar el valor real de bienes inmuebles en la liquidación de los impuestos de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, así como en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Argumenta que la ley no les habilita profesionalmente para proyectar y ejecutar la construcción de edificaciones en general ni, consecuentemente, valorarlas.

La cuestión jurídica controvertida está correctamente centrada en la sentencia de instancia. Se trata de decidir si los Ingenieros Técnicos Industriales están preparados facultativamente para intervenir en valoraciones o tasaciones en los procedimientos de gestión tributaria. Y, por tanto, deberían ser incluidos en las listas de peritos para la tasación pericial contradictoria que realiza la Agencia Tributaria – a efectos de comprobar valores dentro de los procedimientos de gestión tributaria descritos en los arts. 134 y 135 de la Ley General Tributaria – ya sea respecto de todos los bienes (pretensión principal de la demanda), ya sea respecto de los bienes inmuebles comprendidos dentro de los grupos b) y c) del art. 2 de la Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación (pretensión subsidiaria de la demanda).

Tras una detallada exposición de la normativa aplicable en relación con los argumentos vertidos en la demanda, la sentencia de instancia concluye la conformidad a derecho de la resolución recurrida; y ello en atención al principio de especialidad técnica que establece la normativa reguladora de estos profesionales, la cual pivota en torno al art. 1.1 de la Ley 12/1986, de 1 de abril, sobre regulación de las atribuciones profesionales de los arquitectos e ingenieros técnicos.

Efectivamente, esta norma utiliza la locución » dentro del ámbito de su respectiva especialidad técnica» cuando describe las facultades y atribuciones profesionales. Las especialidades son las diez enumeradas en el Decreto 148/1969, de 13 de febrero: ingeniería técnica aeronáutica, agrícola, forestal, industrial (que a su vez es mecánica, eléctrica, textil y de química industrial), minera, naval, de obra pública, de telecomunicaciones y de topografía. A lo largo de toda la normativa se insiste en la delimitación competencial relacionada con la especialidad, y en este sentido ha de interpretarse el art. 1 c) de la Ley 12/1986 – denunciado como infringido- cuando reconoce facultades para «c) La realización de mediciones, cálculos, valoraciones, tasaciones, peritaciones, estudios, informes, planos de labores y otros trabajos análogos». Esta norma ha de interpretarse con un criterio lógico, gramatical y sistemático, en el sentido de que podrán realizar valoraciones y peritajes siempre que el objeto esté en consonancia con la especialidad profesional correspondiente. Por ello concluimos, con el magistrado de instancia, que la administración actúa conforme a derecho cuando no les reconoce la competencia general que exige la valoración de bienes en el procedimiento de gestión tributaria, pues la ley no les habilita profesionalmente para proyectar y ejecutar la construcción de edificaciones en general, ni consecuentemente, valorarlas.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 30 de noviembre de 2016, Recurso 15786/2015. El valor de tasación hipotecario en ITP es atacable mediante la correspondiente prueba pericial, aunque no se haya promovido la pertinente tasación pericial contradictoria.

“Lo que no trasciende de la STS de 7/12/2011 es que, admitiendo que la Administración pueda elegir libremente el medio de comprobación del artículo 57.1, g) LGT y de que no esté obligada a justificar que el valor fijado al efecto en la utilización de dicho medio se corresponde con la base imponible del impuesto, añadidamente, ello comporte para Jueces y Tribunales una conclusión limitativa no solo de sus facultades, sino de sus obligaciones conforme al artículo 24.1 CE (LA LEY 2500/1978) , de suerte que aquel valor fijado a efectos de tasación hipotecaria que a la Administración le basta poner de manifiesto en el procedimiento de comprobación se proyecte al proceso jurisdiccional en que se cuestione y a la propia sentencia de suerte que la labor del juzgador, entonces, quede referida estrictamente a la comprobación de si el valor utilizado por la Administración es justamente el que, incluso antes de iniciarse procedimiento tributario alguno, fue el establecido a efectos de tasación hipotecaria entre entidad bancaria y cliente. Y ello porque tal proyección de la STS de 7/12/11 sobre el artículo 57.1, g) obligaría a promover cuestión de inconstitucionalidad sobre dicho precepto, al limitar abierta y drásticamente la labor de Jueces y Tribunales. Por el contrario, existe un juicio positivo de constitucionalidad de la norma, cual es el de que la Administración no viene obligada a más de lo que la STS citada destaca, lo que convierte el valor comprobado en el valor ajustado a la base imponible, salvo que el contribuyente acredite lo contrario. Es decir, y como ya notamos en nuestra sentencia de 19/3/12 (recurso 15019/11) aquel valor no constituye una presunción «iuris et de iure» que vincule a los Tribunales, sino que lo que concurre es una suerte de presunción «iuris tantum» de que el valor comprobado es el que se ajusta a la base imponible del impuesto. A la Administración, siguiendo el criterio jurisprudencial reseñado, le basta con señalar aquella magnitud declarada a efectos de tasación de la finca hipotecada. Y, si tal valor es ajeno a la intervención del interesado, por venirle impuesto; es de conveniencia entre éste y entidad bancaria, por dirigirse a la extinción de otros préstamos pendientes; o a evitar la concesión de otros concurrentes o futuros, como es notorio ha sucedido con anterioridad a la actual crisis económica; o el contribuyente entiende que en absoluto se corresponde con el propio de la base imponible del impuesto puede discutirlo, tal como razona la STS antes transcrita, mediante la tasación pericial contradictoria. Pero como es criterio pacífico en la jurisprudencia, tal instituto es una facultad para el contribuyente y no una carga de modo que, sobre todo sometida la discrepancia a discusión jurisdiccional, aquella presunción que surge del valor declarado a efectos de tasación en la hipoteca, no deviene inatacable porque tal tasación contradictoria no se haya solicitado, sino que puede cuestionarse en autos, tanto mediante la prueba pericial correspondiente, como en relación con los particulares que obren en el expediente administrativo según los cuales la parte demandante estime que puede llegarse a un valor diferente a aquél que la Administración señaló como comprobado merced a lo dispuesto en el artículo 57.1, g) LGT , tal y como acontece en el presente caso.

Así lo ha señalado esta Sala a partir de su sentencia de 14 de mayo de 2012 (LA LEY 61359/2012), dictada en el recurso 15105/11.

En el presente caso y con la doctrina hasta ahora expuesta quedan debilitados los argumentos de impugnación que giraban, por una parte en torno a que la Administración no puede sustituir un «valor real» (a juicio de los recurrentes, el pactado en la escritura de compraventa) por otro valor superior calculado por uno de los mecanismos admitidos por el ordenamiento tributario; y por otra, en la insuficiente motivación de la liquidación impugnada.

En cuanto a la carga que pesa sobre los actores para desvirtuar la presunción «iuris tantum» de que el valor comprobado por la Administración, acudiendo al método previsto en el artículo 57.1 g) de la LGT, es el que se ajusta a la base imponible del impuesto, ya en sede administrativa se aportó informe pericial emitido por don Baldomero , perito tasador judicial, de fecha 29.10.14 en el que se utiliza el método de comparación atendiendo al valor de mercado en el que se concluye un valor del inmueble de 101.000 €, y este valor en tanto en cuanto resulta debidamente motivado y no ha sido refutado de adverso por la administración tributaria es el que ha de entenderse válido para constituir la base imponible del tributo.

Como ya se ha pronunciado esta Sala y sección en la sentencia de 16 de junio de 2011 recaída en el Recurso: 15351/2010 «(…) como la propia Administración reconoce, si se utiliza el medio del artículo 57.1, g) LGT, el valor allí mencionado no es el convencionalmente acordado entre partes, o impuesto por la entidad bancaria, pues ni uno ni otro tienen que ver, ni con la tasación de referencia, que ciertamente debe obrar en el expediente, ni con el valor real. Recordemos que el artículo 57.3 LGT dispone que «las normas de cada tributo regularán la aplicación de los medios de comprobación señalados en el apartado 1 de este artículo» por lo que, consiguientemente y en lo que ahora interesa, efectúa una remisión al Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (LA LEY 3423/1993). En concreto, el artículo 10 refiere la base al valor real del bien transmitido.

Por lo demás, y en cuanto a la conjunción del valor de tasación y el valor de subasta, esta Sala ya se ha pronunciado, entre otros en el recurso 16449/09, sentencia de 11 de marzo del presente año, en el sentido de que aludiendo a la particularidad del caso consistente en que la tasación que se contempla es «a efectos de subasta», tampoco puede considerarse que, por tal mención, aunque no contemple otros particulares propios de las escrituras de hipoteca, se atenga al valor real, pues tal valor es coincidente con el de tasación de la finca, que se unió a la escritura de hipoteca (folio 36 del expediente) donde se destaca que el certificado de tasación se debe a «garantía para mercado hipotecario», siguiendo las normas a las que se refiere y, por cierto, sin fundamentación o motivación alguna que ampare aquel valor pretendidamente real como alternativa al que es convencionalmente admitido a efectos de una operación de préstamo, en el que concurren las circunstancias anteriormente expuestas. Y si tal es la conclusión cuando consta tasación y se une a la escritura de hipoteca, con mayor razón aún procede la estimación del recurso si tal tasación no consta». (sic).

 Por todo ello procede la estimación del recurso presentado por los recurrentes.”

 

La determinación de la base imponible en caso de vitalicio puede ser expresada mediante unidades monetarias, pero no de forma ficticia o arbitraria con la finalidad de equiparar las prestaciones.

Sentencia del TSJ de Galicia de 7 de diciembre de 2016, Recurso 15023/2016.

“Establece el artículo 10.2 LITPYAJD: » f) La base imponible de las pensiones se obtendrá capitalizándolas al interés básico del Banco de España y tomando del capital resultante aquella parte que, según las reglas establecidas para valorar los usufructos, corresponda a la edad del pensionista, si la pensión es vitalicia, o a la duración de la pensión si es temporal. Cuando el importe de la pensión no se cuantifique en unidades monetarias, la base imponible se obtendrá capitalizando el importe anual del Salario Mínimo Interprofesional (actualmente el IPREM)».

La cuestión nuclear que se suscita es la relativa a si los alimentos han de cuantificarse mediante la capitalización de la cantidad pactada en la escritura pública como pretende la actora o del importe anual del IPREM, según sostiene la Administración. Pese a que ambas partes en sus escritos de alegaciones, para fundar su respectivo cálculo, discuten la naturaleza del contrato de vitalicio, negando el carácter de pensión a los alimentos y cuidados que la cesionaria ha de prestar, las soluciones que postulan parten de la asimilación de la prestación de la cesionaria a una pensión; buena muestra de ello es que tanto la actora como la Administración aplican el artículo 10.f) del texto refundido de la LITPYAJD que regula la determinación de la base imponible de las pensiones.

La Ley de Derecho Civil de Galicia (Ley 2/2006, de 14 de junio) regula el contrato de vitalicio en sus arts. 147 a 156, y lo define como aquel en que » una o varias personas se obligan respecto a otra u otras a prestar alimentos, en los términos que convengan, a cambio de la cesión de determinados bienes o derechos». Como características que perfilan su naturaleza jurídica, podemos destacar que es un contrato aleatorio, sinalagmático y oneroso. No obstante, respecto de la onerosidad, hay que reseñar que existe una evidente desproporción entre las prestaciones de las partes (esto es, entre los bienes cedidos y las prestaciones de carácter asistencial), tal diferencia tributa como un negocio jurídico a título gratuito que ha de liquidarse como donación. El artículo 14.6 del citado texto refundido de la LITPYAJD establece que cuando en las cesiones de bienes a cambio de pensiones vitalicias o temporales, la base imponible a efectos de la cesión supere el 20% y en más de 12.020,24 euros a la de la pensión, la liquidación a cargo del cesionario de los bienes se girará por el valor en que ambas bases coincidan y por la diferencia se le practicará otra por el concepto de donación. En el mismo sentido el artículo 59 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/91, de 8 de noviembre, que establece: «Las cesiones de bienes a cambio de pensiones vitalicias o temporales tributarán como donación por la parte en que el valor de los bienes exceda al de la pensión, calculados ambos en la forma establecida en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados».

Tiene razón la actora cuando manifiesta que no nos encontramos ante una renta vitalicia pues aunque en ambos supuestos el titular de un bien lo cede a otra persona con el fin de conseguir unas prestaciones que le ayuden a mantener, o a mejorar, su situación vital, en la renta vitalicia se entrega la propiedad de un bien a cambio de una pensión o rédito periódico, durante la vida del perceptor o de otra persona, mientras que en el contrato de vitalicio se entrega el bien a cambio de una prestación compleja, obligación mixta de dar y hacer, no solo de dar, consistente en proporcionar vivienda, manutención y asistencia de todo tipo a una persona durante su vida. Ello, no obstante, la prestación asistencial consistente en la atención que debe prestarse a cambio de la cesión o entrega de bienes, representa, sin duda, una cantidad reconducible al concepto de pensión como contraprestación de la aludida cesión de bienes, lo cual no obvia la problemática de su cuantificación objetiva.

Frente a la tesis que sostiene la demandante cabe destacar que el carácter asistencial y alimentario de la prestación alimenticia que asume el cesionario en el contrato de vitalicio la hace, esencialmente variable, pues su cuantía está en función de las necesidades del alimentista en cada momento y situación; existe incertidumbre tanto con relación a la duración de la vida contemplada (igual que en la renta vitalicia) cuanto con relación a las necesidades del alimentista, por naturaleza variables. Pese a esto la pensión ha de cuantificarse necesariamente mediante la aplicación del criterio de la Administración u otros como el seguido, por ejemplo, por el TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, en la sentencia de 6 abril 2012 -ECLI:ES:TSJAND:2012:5065; Recurso 185/2010 que acepta la posibilidad de que la prestación de alimentos, cuidados, asistencia se fije en unidades monetarias. –Dicha sentencia fue reseñada por nosotros en el Informe Fiscal  correspondiente a septiembre de 2013, con motivo de la reseña de la Consulta V2766-13, de 19/09/2013, remitiéndonos a su contenido- Este Tribunal en sentencia de 23 de julio de 2008 -ECLI: ES:TSJGAL:2008:3633-, aunque asume el criterio del órgano de gestión califica dicha prestación de pensión a efectos fiscales y la cuantifica ante la falta (y dificultad dada la naturaleza del vitalicio) de determinación de la pensión en unidades monetarias, según la previsión del último inciso del párrafo primero del apartado f del mentado artículo 10 del RDL 1/1993 .

Y, sucede en el caso enjuiciado, que al margen de que lo estipulado en el contrato de vitalicio que nos incumbe es el valor que asignan las partes a un conjunto de prestaciones, algunas no estrictamente monetarias, pues consisten tanto en vestido, alimentos, medicamentos, como asistencia, cuidados… , la cantidad estipulada es ficticia, carece de justificación alguna, ni siquiera se ha alegado y menos intentado acreditar que las necesidades existenciales de la pensionista ascendieran mensualmente a la cuantía de 6.133,33 €, por lo que la evidente finalidad de aproximar las prestaciones del contrato de vitalicio que informó la valoración pactada hace inútil el debate sobre si cabe fijar esta pensión en unidades monetarias y el carácter vinculante para la Administración del acuerdo de las partes sobre dicho extremo, pues en el supuesto que nos ocupa sólo existe una valoración totalmente arbitraria por la que la Administración no ha de pasar, siendo correcta la determinación del valor de la pensión acudiendo a la capitalización del IPREM del año 2012, esto es, del modo que figura en el acuerdo impugnado.”

 

Sentencia del TSJ de Galicia de 7 de diciembre de 2016, Recurso 15284/2016. No se califica como exceso de adjudicación la reducción del número de propietarios, abonando el valor de su parte al saliente.

“Sobre un valor de la masa hereditaria de 98.016,36 € corresponde a cada hijo 29.078,19 € adjudicándose el aquí recurrente, según consta en la escritura pública de 23 de agosto de 2011 el pleno dominio de una sexta parte indivisa y la nuda propiedad de una sexta parte indivisa de los bienes descritos ( vivienda y plaza de garaje por un valor declarado de 32.561,02 € adjudicándose a la madre de éste, doña Filomena el pleno dominio de 4/6 partes y el usufructo vitalicio de 1/6 de los citados bienes entregando a su hermano, en compensación del exceso de adjudicación que se reconoce la suma de 16.280,51E.

 Así las cosas entendemos, en consonancia con la doctrina anteriormente expuesta , que si bien cabía otro modo de reparto por cuanto siendo los bienes inmuebles indivisibles, lo cierto es que se mantiene la situación de comunidad en su titularidad respecto de dos de los tres comuneros primigenios por lo que la partición no tiene por objeto exclusivo disolver una situación que se considera antieconómica , entendemos que no cabe hablar propiamente de un exceso de adjudicación al excluir a uno de los comuneros del proindiviso a cambio de abonar en metálico el valor de su cuota de participación pues ninguna ventaja económica obtiene el aquí recurrente respecto de su hermano al que abona en metálico el valor de su participación en la comunidad.

Procede así estimar el recurso contencioso-administrativo interpuesto sin necesidad de proceder a examinar el segundo de los motivos de impugnación esgrimida relativa a la falta de motivación de la comprobación de valores.”

La cuestión debatida es un tema que hemos estudiado doctrinalmente y jurisprudencialmente con un resultado contrario al expuesto en nuestro trabajo “La plusvalía municipal y la extinción parcial de comunidad”, publicado en notariosyregistradores.com el pasado 23 de agosto de 2016, segunda edición.

 

El notario no tiene obligación de informar al otorgante sobre la aplicación de las reducciones previstas en el ISD.

Sentencia del Tribunal Superior de Castilla La Mancha, de 20 de diciembre de 2016, Recurso 450/2015.

“Entiende la parte actora que el error en la tramitación de la autoliquidación del Impuesto tiene su origen en una mala información por parte del Notario autorizante de la escritura de donación. En ese sentido, expone que en las advertencias legales efectuadas por la Notaría autorizante -páginas 5 y siguientes del expediente administrativo- se hace alusión a que se solicitan los beneficios y bonificaciones fiscales pertinentes, en base a la Ley 14/2007, de 20 de diciembre, por la que se amplían las bonificaciones tributarias del impuesto sobre sucesiones y donaciones de la Comunidad de Castilla-La Mancha, y se indica que dichas bonificaciones quedan sujetas al cumplimiento de una serie de requisitos, entre los que se encuentran el de tener el sujeto pasivo su residencia habitual en Castilla-La Mancha y efectuarse la donación en escritura pública, no pudiendo ser objeto de transmisión los bienes y derechos donados, debiendo mantenerse en el patrimonio del donatario durante los cinco años siguientes a la fecha del devengo.” El notario “dio una información incompleta, en la que está el origen del error involuntario en la tramitación, al no haberse advertido al donatario ni de la consecuencia de la pérdida del derecho a la deducción por la extemporaneidad de la autoliquidación ni del plazo legalmente establecido para su presentación. Considera el demandante que es de aplicación al presente caso la sentencia 740/2014, de 13 de noviembre (recurso 765/2010), de esta sala y Sección, que resuelve un asunto similar.”

“Entiende la Sala que entre las obligaciones que pueda comprender el mencionado precepto –art. 194 del Reglamento Notarial- no se encontraría, como dicen tanto el Abogado del Estado como el Letrado de la Junta, la información que sobre las posibles exenciones, deducciones o bonificaciones que sobre los tributos que hayan de satisfacerse por la operación autorizada puedan disfrutar los comparecientes. Es decir, dicha obligación de informar no alcanzaría al supuesto que aquí se analiza, a la obligación de informar de la deducción del 95% en el impuesto de sucesiones por parentesco. Pero en cambio, tratándose de una escritura de donación, donde, como ya hemos señalado, el otorgamiento de la escritura constituye un requisito de forma esencial para la validez de la donación del inmueble, entendemos que sí incluye la obligación de informar acerca de los tributos que hayan de satisfacerse en la operación que autorizan y el plazo para efectuar el ingreso, así como el modo de realizarlo, sin que pueda considerarse suficiente a tal efecto la fórmula empleada en la escritura de que aquí se trata, donde por toda información conste » El Impuesto de Donaciones, se tendrá que realizar por autoliquidación «, sin advertir siquiera del plazo para su presentación ante la correspondiente Administración tributaria; lo que tiene importantes efectos en el caso aquí analizado pues, si bien la obligación de informar no alcanzaría al plazo en que ha de presentarse la autoliquidación para tener derecho a la deducción por parentesco, sí que lo haría, como hemos dicho, al plazo general para su presentación, ya que en ambos casos es, según acabamos de exponer, de un mes»

“No cabe duda de esa obligación legal de informar de la sujeción del acto de la donación al impuesto de donaciones y del plazo en que se debería efectuar la liquidación. Esa omisión en modo alguno imputable al sujeto pasivo se juzga determinante del incumplimiento del plazo. Se salvaría la responsabilidad del notario recayendo sobre el sujeto pasivo si se hubiese cumplido con ese debe de información, pero como no fue así el contribuyente queda liberado de su supuesta negligencia, puesto que para apreciarla debería tener como presupuesto que el notario hubiese observado fielmente el deber exigible de ofrecer una información legal a la que estaba obligado en cuanto a la sujeción del acto al impuesto de donaciones y en cuanto al plazo de la liquidación o pago. Ese incumplimiento exonera de responsabilidad al contribuyente.”

Aquí es de interés reproducir el siguiente apartado de la Resolución de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 4 de enero de 2016, sistema notarial:

“Quinto.- Por último, conviene señalar que los Notarios, por su especial cualificación jurídica, tienen el deber de dar la configuración legal más adecuada a las legítimas pretensiones de los ciudadanos. Así se deduce del artículo 147 del Reglamento Notarial, cuando señala que «El Notario redactará el instrumento público conforme a la voluntad común de los otorgantes, la cual deberá indagar, interpretar y adecuar al ordenamiento jurídico, e informará a aquéllos del valor y alcance de su redacción, de conformidad con el artículo 17 bis de la Ley del Notariado». Más discutible es, sin embargo, si dentro de ese deber de configuración legal que los Notarios tienen, se incluye el deber de asesorar la configuración fiscal más ventajosa para conseguir los fines pretendidos por los ciudadanos, y, sobre todo, de responsabilizarse de las posibles consecuencias de esa configuración, muchas veces incierta, habida cuenta de la complejidad fiscal. No cabe duda de que los Notarios deben tener unos conocimientos fiscales mínimos para prever, entender, y explicar las consecuencias fiscales de los negocios jurídicos reflejados en los documentos que autorizan. Este deber se deduce de numerosas normas fiscales, entre ellas –por ser las que corresponden a la regulación de los impuestos indirectos que afectan a los negocios jurídicos que derivan de las escrituras autorizadas- los artículos 52 del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, y el 114 del Reglamento de dicha Ley que les impone el deber de «advertir de los plazos de autoliquidación de los impuestos devengados por los negocios que autorizan, o la afección de los bienes al pago de los impuestos correspondientes a las transmisiones que de ellos se hubiera realizado, y las responsabilidades en que puede incurrir el sujeto pasivo en caso de no presentarlos». Pero de ello no cabe inferir que los Notarios deban asumir la función de asesores fiscales de las operaciones o negocios jurídicos que autorizan, ni hacerse responsables de su resultado fiscal, máxime cuando las calificaciones tributarias de operaciones de carácter complejo tienen criterios divergentes según el órgano administrativo o judicial de donde proceden -a veces motivadas por ligeras diferencias en los hechos o elementos del negocio jurídico-, produciéndose en ocasiones resoluciones de carácter contradictorio en el tiempo.”

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 22 de diciembre de 2016, Recurso 3282/2016. La actividad de arrendamiento de casas rurales está exenta de IVA por lo que no cabe la deducción del IVA soportado por razón de su construcción y mantenimiento.

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 22 de diciembre de 2016, Recurso 1299/2012. Los coherederos no están obligados solidariamente al pago del ISD.

“El Impuesto de Sucesiones es de «naturaleza directa y subjetiva (que) grava, los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley» artículo 1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre. Por otra parte, el hecho imponible no es referido por la ley a la adquisición hereditaria en su conjunto, sino de forma individual para cada uno de los herederos o legatarios, de tal forma que, como dice el artículo 3.1.a) de la Ley 29/1987 está constituido, en lo que aquí interesa, por «la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio», lo que conduce a declarar que son obligados a título de contribuyentes «los causahabientes» artículo 5 .a) y a que se configure la base imponible en torno al «valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente…», a lo que ha de añadirse que el importe de la reducción en aquella para obtener la base liquidable es diferente según el parentesco del adquirente con el causante ( artículo 20 de la Ley 29/1987 ), factor éste que también juega junto al patrimonio preexistente del obligado tributario a la hora de determinar la cuota tributaria, ex artículo 22 de la misma Ley .

Por otro lado, los sujetos pasivos vienen obligados a presentar una declaración tributaria comprensiva de los hechos imponibles (artículo 31 de la Ley), desarrollándose el contenido de dicha declaración en el artículo 66 del Reglamento, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, siempre con exclusiva contemplación de «transmitente y adquirente», sin perjuicio de que se acompañe el título hereditario o, de no existir, una relación de herederos presuntos.

Por tanto, no hay concurrencia ninguna de dos o más titulares en el hecho imponible, sino hechos imponibles diferentes para cada uno de los herederos o causahabientes. Y no hay solidaridad ninguna entre los herederos respecto de las cuotas correspondientes a los demás coherederos. No existe en este impuesto, en definitiva, solidaridad de deudores, pues cada heredero es sujeto pasivo por el valor de los bienes y derechos que adquiere y su cuota se determina, en su caso, acudiendo al patrimonio preexistente de cada uno de ellos.

Por tanto, no habiendo solidaridad, los actos de interrupción de la prescripción afectarán, en su caso, única y exclusivamente, al coheredero respecto del que se produzcan, pero nunca a los demás coherederos. Por tanto, la interrupción de la prescripción respecto de otro coheredero no afectaría, en ningún caso, a los demás.”

 

Sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de diciembre de 2016, Recurso 330/2014. A partir de la Ley 16/2012 la adjudicación a los comuneros está sujeta a IVA.

“Entiende la Sala que la jurisprudencia citada sigue siendo de aplicación a la disolución de la comunidad de bienes efectuada el 31 de diciembre de 2007 pues la adjudicación efectuada a los comuneros no integra el hecho imponible de la «entrega de bienes» porque no es más que la concreción de aquello de lo que los comuneros ya disponían con anterioridad, sin que se haya producido desde el punto de vista económico el incremento de valor que grava el impuesto. Situación distinta a la contemplada es la que quiso precisar la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, por la que se adoptan diversas medidas tributarias dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y al impulso de la actividad económica que introduce en el art. 8.2 LIVA «una modificación con un objetivo meramente clarificador, de suerte que se establece expresamente que constituye entrega de bienes la adjudicación de los inmuebles promovidos por comunidades de bienes a sus comuneros, en proporción a su participación. «

De este modo, a partir de la entrada en vigor de dicha Ley, 29 de diciembre de 2012, se introdujo un apartado en el art. 8.2 LIVA con el fin de clarificar algo que ya se deducía de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, es decir, la consideración como entrega de bienes de la adjudicación de terrenos o edificaciones promovidos por una comunidad de bienes, porque, en éste caso no se está ante la mera concreción o especificación de las cuotas indivisas sino que se entrega algo distinto fruto de la actividad económica realizada por la comunidad de bienes a favor de sus comuneros.”

Existe un voto particular discrepante con la primera conclusión de la sentencia, que entiende que la operación está sujeta a IVA.

En el Informe correspondiente a diciembre de 2015, dentro de sentencias para recordar, reseñamos la Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 3 de junio de 2015, relativa a la sujeción a IVA a partir de la Ley 16/2012 de la adjudicación derivada de la extinción de una comunidad.

 

La actividad de arrendamiento ejercida por uno de los esposos sobre un bien ganancial no es obstáculo para que su transmisión se sujete a IVA.

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 30 de diciembre de 2016, Recurso 490/2015.

“La cuestión debatida tiene respuesta específica en la consulta vinculante de la DGT V-2495/2016, de 8-6-2016 (en el mismo sentido las de 3-3-2009 y 16-9-2010) con relación al IVA y que esta Sala asume. La consulta que se plantea resuelve el siguiente caso: Una persona (consultante) ha adquirido en régimen de gananciales con su cónyuge un inmueble junto con dos trasteros y el garaje para dedicarlo a su actividad empresarial. Posteriormente, procede a arrendar a una empresa los trasteros y el garaje. En la actualidad, el consultante pretende transmitir los inmuebles a una sociedad mercantil en activo que continuará en el ejercicio de la actividad de arrendamiento a la que se venía dedicando. Se consulta sobre la sujeción al impuesto de la transmisión y su sujeto pasivo. La DGT responde: Tienen la consideración de sujetos pasivos (art. 84.3 de LIVA) las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición cuando se lleven a cabo las operaciones que estén sujetas al impuesto. Según el Código Civil, hay comunidad de bienes cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas (CC art.392). Por tanto, siempre que haya indivisión en la propiedad también existirá una comunidad de bienes compuesta por los propietarios.

Para que la comunidad de bienes sea sujeto pasivo del IVA es necesario que la comunidad tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad de carácter empresarial o profesional a efectos del impuesto.

 En el caso de la sociedad de gananciales, dadas sus particulares características, a efectos del IVA la consideración de sujeto pasivo puede recaer tanto en la propia comunidad de gananciales como en cualquiera de sus miembros componentes o integrantes.

En el asunto planteado en la consulta, el consultante, vigente la sociedad de gananciales, adquiere un inmueble, junto con dos trasteros y garaje, con la intención de destinarlo a su actividad empresarial y, posteriormente, arrienda los trasteros y garaje a una entidad mercantil. En estas circunstancias, el sujeto pasivo puede ser el propio consultante, si se adquieren los inmuebles con la intención de afectarlos al desarrollo de una actividad económica por parte del mismo y no existe intención de explotar los inmuebles por la sociedad de gananciales. Por el contrario, si existe intención de desarrollar una actividad empresarial por parte de la sociedad de gananciales, el sujeto pasivo será esta entidad. De la consulta parece deducirse que es el consultante, como persona física, el que desarrolla una actividad empresarial o profesional adquiriendo los inmuebles en el ejercicio de la misma o para destinarlos al desarrollo de otra actividad económica (arrendamiento).La intención de afectar los bienes adquiridos al desarrollo de una actividad empresarial o profesional debe ser, en su caso, probada por el consultante por cualquiera de los medios admitidos en derecho pudiendo servirse de los elementos objetivos a que se refiere el RIVA art.27.

 La sentencia del TJUE 21-4-05, asunto C-25/03, se ha pronunciado sobre la incidencia de una sociedad matrimonial, que como tal no realizaba actividades empresariales o profesionales y que adquiere un bien de inversión (inmueble) para afectarlo a la actividad ejercida por uno de los cónyuges, a efectos de la deducción de las correspondientes cuotas soportadas. El Tribunal se pronuncia sobre la no consideración como empresario a la misma sociedad conyugal sino a sus miembros, señalando que, cuando una sociedad conyugal, que carece de personalidad jurídica y no ejerce como tal una actividad económica en el sentido de la Sexta Directiva, encarga un bien de inversión, se considerará que los cónyuges que forman dicha sociedad son los beneficiarios de la operación a efectos de la aplicación de dicha deducción.

 Considerando que el régimen económico aplicable al consultante y su cónyuge es el de sociedad de gananciales, la naturaleza ganancial de los inmuebles adquiridos determina que estos se entiendan afectos en su totalidad al desarrollo de una actividad empresarial o profesional aun cuando se vaya a ejercer únicamente por uno de los cónyuges. Del mismo modo, la entrega posterior de los inmuebles estará sujeta en su totalidad al IVA.

La razón de que así sea se encuentra en que en la sociedad de gananciales los cónyuges no son titulares pro indiviso de la mitad de cada uno de los bienes y derechos que comprende la misma y, en su caso, de la actividad desarrollada por la sociedad ganancial, sino que ambos esposos ostentan conjuntamente la titularidad de la totalidad del patrimonio ganancial y el desarrollo conjunto de la actividad.

En el caso debatido según la escritura de 12-12-2007 la nave primero alquilada y después entregada en dación de pago pertenece a la sociedad de gananciales. Este régimen no debe ser obstáculo a que de acuerdo con la actividad ejercida por el esposo de arrendamiento de inmuebles se pueda considerar la cesión realizada como operación sujeta al IVA como consecuencia del desarrollo de esa actividad empresarial por parte del Sr. Franco.”

Pero es que aun cuando la transmisión se considerase exenta del IVA conforme a lo previsto en el art. 20.2 de la Ley 37/92 cabe la posibilidad de que se renuncie a la exención ya que el supuesto del nº 20 del art. 20.1, que es el que cita la Administración como un caso de no sujeción del inmueble al IVA, sería perfectamente renunciable conforme al número dos del precepto ya mencionado.” “

“En último término por la representación letrada de la Junta de Comunidades de Castilla La Mancha se ha suscitado la cuestión de que la transmisión del inmueble como dación en pago no se realizó en el ejercicio de una actividad empresarial sino como obligación contraída a título personal como consecuencia de deudas particulares del Sr. Franco con la sociedad cesionaria de la dación en pago como lo acredita la escritura de 12-12-2007 donde se admite una deuda de 219.977,78 euros como consecuencia del préstamo concedido, razón por la que con el fin de saldarlo el Sr. Franco cede a la actora el inmueble controvertido. A juicio de la Sala, este motivo de oposición a la pretensión ejercitada no es el que se ha planteado en el debate suscitado tanto en vía administrativa como económico administrativa sino el que hemos resuelto en los fundamentos de derecho precedentes, de manera que de admitirse en el debate contencioso sería subvertir los términos del litigio dando lugar a desviación procesal. Por otra parte, y a mayores, cabe apuntar que del hecho de que en la escritura de dación en pago se hable de entrega de cantidades prestadas y de que el inmueble aparezca en las declaraciones del IRPF como rendimiento del capital inmobiliario y no como rendimiento de una actividad económica no es suficientemente significativo de que nos encontremos con un bien que no esté afecto a una actividad empresarial cuando desde el punto objetivo sí existe esa actividad por parte de los dos sujetos que intervienen en la transmisión del bien y operan en el ejercicio y desarrollo de dicha actividad empresarial.”

 

La vinculación de la constitución de la garantía como requisito necesario para la entrega de la ayuda consistente en el préstamo determina que ambos conceptos se consideren simultáneos, no pudiéndose calificar como sujeta a ITP la constitución de la garantía.

Sentencia del TSJ de Castilla y león, Sede Burgos, de 13 de enero de 2016, Recurso 58/2016.

“El análisis de la pretensión de la recurrente exige una adecuada calificación del documento del que se deriva la liquidación tributaria, de la que trae causa el presente recurso, y en este sentido, aunque la demanda critica que se confunda por la administración la parte expositiva de la dispositiva de la escritura, lo cierto es que, además de calificarse de préstamo, la ayuda aprobada en los exponendos II y III de la escritura, de los mismos, resulta que la constitución de la garantía es condición sine qua non de la concesión de la ayuda consistente en el préstamo, sin que la entrega de la ayuda tuviese lugar hasta que se acreditase el otorgamiento de la garantía, según resulta de las condiciones de la Ayuda, que se recogen en la resolución que quedo unida a la escritura de otorgamiento de la garantía, también en el Otorga primero se dice textualmente: » Que en garantía y para cubrir la obligación de reembolso del préstamo de la Ayuda expresada por importe de 2.606.888,42 euros , del principal del préstamo, los intereses y las comisiones ……». Existe pues tal vinculación entre el otorgamiento de la garantía y la efectividad de la ayuda consistente en el préstamo , que mientras no estuviese constituida la garantía no se haría efectiva la entrega de la ayuda, con lo que aunque se esté ante actos separados entre la concesión de la ayuda y la constitución la garantía, la vinculación entre ambos es tal, que ello lleva necesariamente a aplicar la teoría del tratamiento unitario del préstamo y la garantía, que ha consagrado la Jurisprudencia del Tribunal Supremo, como nos recuerda la sentencia de la Sala de Murcia 26 de octubre de 2012 en el recurso: 366/2008 , siendo Ponente: ABEL ANGEL SAEZ DOMENECH, citando a su vez la de TSJ de Cataluña (Sección 1ª) en sentencia 669 de 20 de junio de 2012 (recurso 503/2009 ) que dice : » Este Tribunal se ha pronunciado en Sentencias 319/06 y 322/06, ambas de 30 de marzo , así como en la 1236/2006 de 1 de diciembre , en relación con la cuestión que se suscita en esta litis, en los siguientes términos.”

“La doctrina expuesta supone que sea perfectamente aplicable al caso presente, la doctrina del tratamiento unitario del préstamo y la garantía, por existir intima vinculación entre ambas, tanto por estar previstas a la vez, como por ser presupuesto una del otro, si no se constituye la garantía y se acepta la misma, no existe préstamo. Aunque se documenten en momentos distintos, lo que a su vez influye decididamente en la consideración de quien es el interesado en el otorgamiento de la escritura, para determinar el sujeto pasivo por aplicación del art. 29 del RDLeg1/1993 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados cuando indica: Será sujeto pasivo el adquirente del bien o derecho y, en su defecto, las personas que insten o soliciten los documentos notariales, o aquellos en cuyo interés se expidan. Evidentemente en este caso, es la recurrente, a parte de la que insta el otorgamiento de la escritura de constitución de la garantía, la interesada en dicho otorgamiento para poder acceder a la Ayuda reintegrable, préstamo, que se le ha ofrecido y que se hará efectivo una vez constituya la garantía exigida, estando supeditada la recepción del dinero que representa el préstamo a la constitución de la garantía. En el mismo sentido se valora ese interés para definir el sujeto pasivo por aplicación del citado precepto por la sentencia de la Sala de Castilla la Mancha de 02 de noviembre de 2010 en el recurso: 675/2007, siendo Ponente: PURIFICACION LOPEZ TOLEDO.”

“Sin la prestación previa de la garantía, no se recibe la subvención reintegrable, préstamo en definitiva como se califica por la propia recurrente en la escritura de constitución de la garantía, y que es como ha de calificarse en aplicación del art. 1740 del Código Civil, como ponía de manifiesto el Letrado de la Comunidad Autónoma.”

 

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Burgos, de 20 de enero de 2017, Recurso 21/2016. No admisión del error consistente en la pretendida falta de tributación de la agrupación en AJD pues no recae sobre la sustancia de la cosa, elemento esencial del contrato, no siendo un error excusable.

“La cuestión se centra en determinar si la operación plasmada en la escritura pública de 12 de mayo de 2011, agrupación y segregación, debe o no tributar por el Impuesto de actos jurídicos documentados, no siendo objeto de este recurso la posible o no sujeción al impuesto de las operaciones plasmadas en la escritura pública de 13 de junio de 2013.

La parte actora estima que no se ha producido el hecho imponible del ITP y AJD, pues no se ha llegado a perfeccionar la segregación/agrupación objeto de la escritura de 12 de mayo de 2011, por falta de consentimiento válidamente emitido por la parte otorgante al haber incurrido en un error de hecho y de derecho sobre las consecuencias fiscales del negocio, de modo que de haber conocido que tenían que tributar por aquella operación no la hubieran otorgado. Error que se subsana en la posterior escritura de 13 de junio de 2013.

Parte la actora de considerar que el negocio jurídico instrumentalizado en la escritura pública de 12 de mayo de 2011 es nulo por falta de consentimiento de sus otorgantes al estar este viciado ya que la otorgaron la misma en la creencia errónea de que estaban obligados a adecuar la realidad registral a la material resultante de la aprobación de la nueva normativa urbanística por el Ayuntamiento de El Espinar y que dicho acto no gravaba a los otorgantes de la escritura.

Como resulta de los hechos resaltados anteriormente el día 12 de mayo de 2011 los recurrentes otorgaron una escritura pública de segregación y agrupación de fincas en la que se describen estas y las modificaciones que se introducen en la descripción de las mismas.”

“De hecho la parte actora presentó declaración liquidación del impuesto por AJD, aunque considerando que concurría la exención prevista en el art. 45 I A) del RDL 1/1993 al estimar, a su vez, que el sujeto pasivo del impuesto era la Administración Local.

Al no concurrir la citada exención, cuestión que tampoco es ahora objeto de discusión, la Administración tributaria gira las liquidaciones oportunas por este impuesto, liquidaciones que son objeto de este recurso y frente a las que la parte actora opone la nulidad de los actos de segregación y agrupación instrumentalizados en dicha escritura por haber incurrido sus otorgantes en un error de hecho y de derecho que invalida el consentimiento que prestaron al momento de realizar estas operaciones. Continua la actora exponiendo que su consentimiento estaba viciado por un error excusable ya que previamente al otorgamiento de la escritura remitió sendas consultas al Registro de la Propiedad nº 2 de Segovia y a la Consejería de Economía y Hacienda de la Junta de Castilla y León que le llevaron a calificar como sujeto pasivo del Impuesto de actos jurídicos documentados al Ayuntamiento de El Espinar, motivo por el que, en la creencia de que ella no tendría que hacer pago alguno por este impuesto realizó la segregación y segregó la finca de más valor.”

“En el presente supuesto el alegado error no recaía sobre la sustancia de la cosa que era objeto del negocio ni sobre las condiciones de esta que hubieran dado motivo a celebrarlo, pues las obligaciones tributarias que derivan del otorgamiento de la escritura pública no afectan al objeto del negocio, de hecho la parte actora quería segregar y agrupar determinadas fincas y así lo hizo otorgando para ello un escritura pública que le da por ello las garantías inherentes a dicho documento público, garantías que son las mismas con independencia del modo en el que se lleve a cabo la segregación y agrupación. Podemos decir que su error recayó sobre la estipulación 2 de la escritura pública de 12 de mayo de 2011, denominada CLAUSULA FISCAL, pero no sobre elemento alguno del negocio que realizan. Por otro lado el error alegado no se ha demostrado excusable ya que aunque la parte actora alude a una serie de consultas que le llevaron a ese error sobre el sujeto pasivo del impuesto que gravaba el otorgamiento de dicha escritura es lo cierto que dichas consultas no han sido aportadas a autos y de la descripción que se hace de ellas en la demanda tampoco se puede concluir que fueran la causa de dicho error pues la respuesta que se dice dada por el Registro de la Propiedad nº 2 de Segovia nada informa sobre el sujeto pasivo del impuesto de AJD y la respuesta que se atribuye a la Junta de Castilla y León se desconoce a qué impuesto y a que operación se refiere.

Por todo lo expuesto la demanda debe ser desestimada.»

 

El valor de una VPO puede ser inferior al precio máximo autorizado.

Sentencia del TSJ de Galicia de 25 de enero de 2017, Recurso 15113/2016.

“El supuesto analizado en dicha sentencia –del TS de 19 de octubre de 1995-  no coincide con el presente caso. Allí se discutía la pertinencia de una comprobación de valores por la Administración cuando el contribuyente declaraba como base imponible en la transmisión onerosa de una vivienda de protección oficial el precio máximo de venta, resolviéndose en sentido negativo, pues al actuar dicho precio como límite del valor del inmueble, ningún sentido tiene el procedimiento ya que se asume el valor máximo por el interesado siendo, por ello, innecesaria cualquier comprobación. Sin embargo, en el caso de autos el sujeto pasivo declara un valor inferior al precio máximo de venta y la Administración simplemente asume éste en base al certificado del IGVS que lo determina, sin ninguna motivación adicional salvo que coincide con el comprobado. Entiende este Tribunal que la certificación del IGVS determina un precio máximo de venta fijado por la inclusión del inmueble en la zona geográfica 1, que no tiene por qué coincidir con el real de la vivienda y trastero, que, por sus concretas peculiaridades y características, que han de ponderarse por la Administración a los efectos que analizamos, puede ser inferior.

En tal sentido ya declaramos entre otras muchas en sentencia 58/2015, de 4 de febrero, recurso 15043/2015 (ECLI:ES:TSJGAL:2015:8612): …» la sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 2 de mayo de 2014 ( Roj: STSJ CLM 1249/2014 – ECLI: ES:TSJCLM:2014:1249) reseña: «…solo sabemos que el informe acoge el valor máximo de venta fijado anualmente para viviendas de protección oficial de acuerdo con lo establecido en el Real Decreto 3148/1978, pero no se nos proporciona en el informe de valoración explicación alguna de por qué se acude a ese precio máximo y no a otro inferior».

 Esta Tribunal, si bien en el contexto de otro método de valoración «precios medios de mercado», ya apuntaba en su sentencia 118/2014, de 12 de marzo , la necesidad de motivar la valoración de las VPO: «…Aplicarmos estes principios ó caso de autos e resulta que a aplicación da Orde de prezos medios carreta, en por si, que o inmoble non é obxecto de inspección por técnico ningún e que a valoración determínase por criterios abstractos sen consideración das peculiares circunstancias do inmoble».

Por todo ello, el recurso debe estimarse por falta de motivación, debiendo resaltar a mayor abundamiento que la Administración al asignar un mayor valor en la segunda comprobación que el fijado en la primera infringe la prohibición de «reformatio in peius»

“Pues bien, en el presente caso se nos presenta situación idéntica a la resuelta en las sentencias transcritas, por lo que deberemos actuar en igual forma por imperativo de los principios de igualdad y unidad de doctrina. En efecto, y al igual que en el resuelto, no estamos ante un supuesto en el que el contribuyente ha declarado el precio máximo de la vivienda protegida según lo certificado por la Administración autonómica; lo declarado es un precio inferior, que es el constatado en la compraventa y, aunque la Administración en su procedimiento de comprobación alude al valor comprobado lo cierto es que decidió fijar la base imponible de acuerdo con lo certificado como precio máximo de venta lo que, como hemos indicado, no se corresponde necesariamente con la base imponible del Impuesto, según los términos del artículo 10 del Texto Refundido que lo rige. Y ello sin que ante tal circunstancia se haya acreditado que el precio pactado no se correspondiera justamente con el valor real del bien transmitido, que es el que se corresponde con la base imponible del Impuesto.”

 

Sentencia de la Audiencia Nacional de 30 de enero de 2017, Recurso 493/2015. El momento del devengo del Impuesto en la transmisión está vinculado a la traditio ficta

“Cuestión principal que constituye el objeto de la controversia entre la Inspección y el contribuyente el determinar cuándo se ha producido el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido derivado de la operación de venta de fincas realizada a favor de la entidad «G…….., SL», documentada en escritura pública de 14 de julio de 2004. Así, destaca que, mientras la Inspección considera que el impuesto se ha devengado en el año 2004 con ocasión del otorgamiento de la escritura pública de compraventa, entiende el contribuyente que el devengo del impuesto correspondiente a la operación, a salvo del que corresponde a pagos anticipados, no se ha producido hasta el año 2009, cuando se produjo la total puesta a disposición material de la cosa a favor del comprador, y ello aun admitiéndose que, con ocasión del otorgamiento de la escritura, se produjo la transmisión del dominio con arreglo a la legislación española, motivo por el cual autoliquidó las cuotas repercutidas sobre los importes efectivamente cobrados en concepto de anticipos. Por último, indica que la Inspección determinó que el porcentaje de las fincas vendidas que le corresponde al Sr. Marcial es del 73,53%, y del 26,47% a la Sra. Marí Juana.”

La cuestión principal a la que se refiere, como decimos, el TEAC, ha sido abordada en sentencia de esta misma Sección de 10 de diciembre de 2015, recurso núm. 289/1, que analiza la misma operación e idénticos efectos fiscales que los ahora enjuiciados.

Dicha sentencia parte, a su vez, de la dictada por el Tribunal Supremo con fecha 29 de noviembre de 2013 – que confirmó la de esta Sala de 28 de abril de 2011-, y estudia la eficacia que, a los efectos del devengo del IVA, ha de atribuirse al otorgamiento de la escritura de compraventa en los casos en que el vendedor retiene la posesión de la cosa vendida.

Incide en la doctrina fijada por el Tribunal Supremo en dicha sentencia, que trata un supuesto en que se otorgó escritura pública de venta de un inmueble, en cuyo momento la parte compradora abonó una parte del precio pactado, difiriendo el resto del pago al momento en que la vendedora abandonase de forma definitiva los terrenos e instalaciones objeto del contrato que, por tanto, siguió ocupando hasta dos años después de otorgarse la escritura, en que se entregaron a la compradora. Entendió el Tribunal Supremo, frente al criterio de la Administración que consideraba que la puesta a disposición, a los efectos de aplicar el art. 75 de la Ley del IVA , tuvo lugar, por aplicación de lo dispuesto en los artículos 609 y 1462 del Código Civil , en la fecha del levantamiento del acta notarial en la que se señala que la vendedora había abandonado la finca, que la fecha de devengo fue la del otorgamiento de la escritura pública de compraventa, porque «La doctrina constante de la Sala de lo Civil del Tribunal Supremo, en relación a supuestos semejantes al de autos, en que se dilucida como es el caso la interpretación de la «entrega», viene declarando que el artículo 1462 permite una traditio «ficta», estimando como tal el otorgamiento de escritura pública, equivalente a entrega de la cosa enajenada, salvo estipulación en contrario o deducción opuesta resultante de los hechos o circunstancias debidamente probados ( sentencias de 22-7-1993 y 31 de mayo de 1.996 entre otras), lo que no sucede en este caso. Por el contrario, de la prueba documental practicada a instancias de la actora resulta que la propia Administración Tributaria entendió que había tenido lugar la entrega en el año 2003, con la alteración de la titularidad catastral, y al menos, el pago del impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos; ambos tuvieron lugar en dicho año 2003«.

 Acogiendo esta interpretación, en la sentencia de 10 de diciembre de 2015 dijimos lo siguiente:

«Estas consideraciones son sin duda trasladables al supuesto de autos en el que la entidad vendedora retuvo en efecto la posesión de las fincas vendidas tras el otorgamiento de la escritura pública de venta. Sin embargo, es del mismo modo indudable que, con su firma, las puso a disposición del comprador quien de ese modo adquirió su propiedad conforme a lo prevenido en el artículo 1462 en relación con el artículo 609, ambos del Código Civil, teniendo en cuenta la teoría del título y el modo que, en orden a la adquisición del dominio, rige en nuestro Derecho Civil.

Que pasaron a disposición de la parte compradora lo evidencia el hecho de que, mediante escritura de 10 de octubre de 2006, la parte compradora, Grupo Inversor Arenal 2000, S.L., vendió a su vez con transmisión del pleno dominio a Promopinar 99, S.L., (un tercero) los terrenos objeto de la escritura de 14 de julio de 2004, asumiendo la nueva propietaria las obligaciones de pago del precio aplazado derivadas de dicha escritura.

Es evidente que no podría haber llevado a cabo esta venta si antes no se hubiera producido la «puesta a disposición del adquirente» a que se refiere el artículo 75.Uno.1º de la Ley 37/1992, del IVA, y que necesariamente tuvo lugar con el otorgamiento de la escritura de 2004.

La incidencia que sobre ello pudiera tener el hecho de que la parte vendedora retuviera la posesión física de los terrenos es abordada por la propia sentencia del Tribunal Supremo en estos términos: «Pues bien, en contra de lo que mantiene el Abogado del Estado, en la escritura de compraventa no se estipula que las fincas objeto de compraventa continúan en poder del vendedor, sino que se transmiten al comprador, quien asume la exclusiva responsabilidad, aunque concede a la vendedora la posesión pacífica y gratuita durante el tiempo pactado, por lo que desde el otorgamiento de la misma el comprador tenía el derecho de gozar y disponer a título de dueño, sin que proceda identificar la puesta a disposición con posesión inmediata del bien, por no venir así establecido expresamente en la ley, lo que significa que basta para que se entienda producida la entrega jurídica de un bien que el vendedor ponga la cosa vendida a disposición del comprador, aunque materialmente no la posea».

La sentencia desestima, por tanto, el recurso de casación y confirma la decisión de esta Sala frente a la entonces adoptada por la Administración tributaria que es ahora quien, a la vista del criterio jurisprudencial, identifica también el devengo del IVA con el del otorgamiento de la escritura de compraventa al suponer que con su firma se produce la puesta a disposición del comprador, con independencia de que la posesión física del inmueble no se entregue en ese momento.”

 

Sentencia del TSJ de Murcia de 31 de enero de 2016, Recurso 33/2016. El devengo de AJD se produce con la declaración de obra nueva, no con el final de la obra.

“Como mantiene esta Sala en las sentencias citadas, y el propio TEAR en la resolución recurrida, el devengo del impuesto no se produjo con el otorgamiento del acta de fin de obra de fecha 10 de septiembre de 2008, sino con la escritura de declaración de obra nueva otorgada el 18 de junio de 2003, y por tanto el plazo de cuatro años había transcurrido, como decimos, cuando se notificó a la interesada la propuesta de liquidación, e incluso, como hemos indicado, cuando se produce el otorgamiento de la escritura de acta de final de obra que podría tener efectos interruptivos de la prescripción.”

 

Sentencia del TSJ de Murcia de 16 de febrero de 2017, Recurso 343/2016. La iniciación del procedimiento de declaración de herederos abintestato no interrumpe el plazo de prescripción del ISD.

“El 14 de noviembre de 2014 el Sr. Cornelio Torcuato , al tener conocimiento de la existencia de la sentencia 586/2014, de 23 de julio, dictada por esta Sala , solicita la revisión de oficio por nulidad de pleno derecho de la sanción recaída en el expediente ISN NUM000 , fundando su petición en el art. 217.1.a) LGT y art. 4 del RD 520/2005 , y basándose en que la sentencia antes citada resolvía una cuestión equiparable y eminentemente jurídica consistente en determinar la fecha a partir de la cual debe computarse el plazo de los seis meses para presentar la autoliquidación, y que dicha sentencia considera que solo se adquiera la condición de heredero cuando fue declarado como tal por el Juzgado de Primera Instancia, no naciendo su obligación hasta ese momento. Por lo que solicita la nulidad de pleno derecho de la sanción impuesta con devolución de las cantidades indebidamente abonadas.”

“En el presente caso, hemos de resolver la controversia planteada sobre la base de la regulación del procedimiento de revisión de los actos nulos de pleno derecho contenida en el art. 217 de la Ley General Tributaria de 2003 que afecta a toda clase de actos, puesto que sirve para declarar nulos los actos de la Administración declarativos de derechos o favorables para los administrados, pero también es un instrumento en manos de los particulares frente a los actos de gravamen que hayan ganado firmeza, razón por la que se afirma su carácter subsidiario respecto de los recursos ordinarios no interpuestos en tiempo y forma. Habiendo señalado el Tribunal Supremo el carácter extraordinario de este procedimiento especial de revisión, que no puede ser utilizado como vía subsidiaria alegando vicios que hubieran podido ser enjuiciados en los recursos ordinarios. Decimos esto porque el recurrente, en sus alegaciones, reconoce que le fue notificada la sanción impuesta, pero que para poderla pagar con el importe reducido no interpuso contra la misma recurso alguno.”

Para el Tribunal “teniendo en cuenta que la revisión de actos nulos es un procedimiento reglado que limita su procedencia a las causas taxativamente establecidas en el citado artículo; y que, por tanto, tienen un evidente carácter excepcional, no siendo revisable por esta vía cualquier infracción del ordenamiento jurídico sino solamente los expresamente contemplados, entendemos que las alegaciones que realiza el recurrente no tienen encaje en ninguno de dichos supuestos.

La Comunidad Autónoma, al considerar que el recurrente liquidó fuera de plazo, lo hizo atendiendo a lo dispuesto en el art. 67 del Reglamento del Impuesto de Sucesiones , que al hablar de los plazos de presentación, establece que cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte el plazo es el de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento, y al hecho de que se le había terminado la prórroga concedida y denegada la segunda, habiendo sido requerido por dos veces para presentar la declaración. Añadamos que no es doctrina unánime desde cuándo se computa dicho plazo, pues hay sentencias que establecen que el plazo se inicia el día del fallecimiento del causante, y que las normas de derecho civil solo tienen carácter supletorio, respondiendo la legislación fiscal al sistema germánico de adquisición de herencia (STS 18-04-2011). Por tanto, la interpretación que esta Sala haya dado a un precepto legal, en todo caso, tuvo que hacerla valer por los recursos ordinarios; pero no puede motivar la nulidad absoluta de la sanción en su día impuesta al recurrente.

Consideró la CARM que la pendencia de la resolución del procedimiento judicial de la declaración de herederos ab intestado, no puede subsumirse en ninguna de las causas de suspensión para cumplimentar la obligación tributaria salvo que existiera litigio u oposición en la declaración de herederos de acuerdo con el art. 69.5º del Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Y ello tampoco supone vulneración de derechos susceptibles de amparo constitucional.

Cuestión distinta es los motivos que el recurrente pudo hacer valer para acreditar la falta de culpabilidad en el retraso en el cumplimiento de su obligación tributaria, que debió alegarlos interponiendo, contra la sanción impuesta, los recursos procedentes, pero no acudiendo a esta vía extraordinaria que es la revisión de actos nulos.”

 

CONSULTAS DE LA DIRECCIÖN GENERAL DE TRIBUTOS

Nº de Consulta: V0237-17

Fecha: 02 /01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia:” La sociedad consultante se ha disuelto y liquidado. La escritura ha sido inscrita el día 3 de marzo de 2016 en el Registro Mercantil. En esa fecha «ha sido dada de baja en Hacienda». ¿Debe presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2015 y, en caso afirmativo, qué fechas comprendería dicho ejercicio?

¿Debe presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2016 y, en caso afirmativo, qué fechas comprendería dicho ejercicio?”

Se responde que “en el caso planteado, la sociedad consultante deberá presentar la declaración del Impuesto sobre Sociedades del periodo comprendido entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2015, así como una última declaración por el periodo comprendido entre el 1 de enero de 2016 y la fecha de extinción de la sociedad, salvo que esta última fecha sea posterior al 31 de diciembre de 2016, en cuyo caso deberá presentar la declaración por el periodo de los doce meses del año 2016. La última declaración deberá presentarse dentro de los 25 días naturales siguientes a los seis meses posteriores a la extinción de la sociedad.”

 

Nº de Consulta: V0025-17

Fecha: 03/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El cónyuge de la consultante vendió en 2004 un solar a una empresa, adquiriendo al mismo tiempo una edificación futura (un local) a construir en el mismo solar transmitido. El pago del solar se realizó mediante pagaré con vencimiento en 2006, y se comprometió el pago del local el día de la firma de la escritura pública de compraventa del mismo. En octubre de 2007, tras haber prorrogado el pagaré y sin llegar a presentarlo para el cobro, se tuvo por pagado por las partes y se consideró realizada definitivamente la operación, entregándose las llaves del local y empezando a satisfacer el cónyuge de la consultante los gastos de comunidad.

Habiendo fallecido posteriormente el cónyuge de la consultante sin que se hubiera elevado a público la compraventa, la consultante recibe en herencia el derecho a la adquisición del local, en un 50 por ciento en propiedad y en otro 50 por ciento en usufructo. Tanto la consultante y restantes herederos como la empresa transmitente del local tienen intención de elevar a público ahora la permuta.”

Se pregunta “si el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en relación con la entrega del local se produce en la fecha de firma del documento privado en 2004, en el momento de la entrega de llaves en 2007, o en la elevación a público del contrato privado en el momento actual.”

Se responde que “de la información contenida en el escrito de consulta y a salvo de otros elementos de prueba, parece deducirse que el devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido, en la entrega del local objeto de consulta, se ha producido con anterioridad al otorgamiento de la correspondiente escritura pública de compraventa, por lo que en dicho momento no cabrá repercutir dicho Impuesto.”  “En el escrito de consulta se especifica que el local fue puesto en posesión, mediante la entrega de llaves de la parte vendedora a la compradora, en el año 2007.”

 

Nº de Consulta: V0027-16

Fecha: 03/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante es propietaria de unos terrenos por los que satisfizo cuotas de urbanización, recibiendo como resultado una parcela edificable que segregó en cuatro partes, destinando una a su venta y las otras tres al uso familiar.

Tras la finalización de las obras de urbanización, vendió la parcela destinada a tal fin y practicó la deducción por compensación del Impuesto sobre el Valor Añadido soportado por las obras de urbanización. Tras dicha operación no ha seguido presentando autoliquidaciones por el Impuesto ni se encuentra dada de alta en el censo de empresarios o profesionales, no habiendo realizado gestión alguna tendente a la venta de las tres parcelas restantes. Actualmente, transcurridos más de ocho años, se está planteando la transmisión de dos de las citadas parcelas.”

Se pregunta por la “consideración de la consultante como empresario o profesional a efectos de la transmisión de las dos parcelas no destinadas inicialmente a la venta y, en consecuencia, sujeción de la misma al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

Se responde que “en el caso objeto de consulta, la titular de las parcelas manifiesta haber soportado los costes de urbanización con la voluntad de enajenar sólo una de las parcelas resultantes, por la que tributó por el Impuesto sobre el Valor Añadido, y de destinar las restantes al uso propio. Por otra parte, se señala que procedió a la deducción de las cuotas soportadas como consecuencia de las obras de urbanización.

Por tanto, a la hora de analizar si existía una intención de venta, como requisito necesario para que la consultante tenga la condición de empresario o profesional en la futura transmisión de otras dos de las parcelas recibidas, debe observarse si existen elementos objetivos suficientes para determinar en su caso, la afectación de las parcelas a su patrimonio empresarial o profesional. Dichos elementos objetivos incluyen, entre otros, el hecho de que se hubiese deducido el Impuesto soportado por los costes de urbanización correspondientes a las parcelas controvertidas, ya que el ejercicio de dicha deducción parece evidenciar que la consultante en el momento en que satisfizo los costes de urbanización adquiría la condición de empresario o profesional, así como, la afectación a su patrimonio empresarial o profesional.

Del escrito de consulta se deduce que, al transmitir la primera parcela, dedujo la totalidad de las cuotas soportadas en la urbanización del terreno. Por tanto, debe considerarse que la consultante sí cumple los requisitos para ser considerada empresario o profesional a efectos del Impuesto, por lo que la futura transmisión de otras dos parcelas estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

“En el supuesto planteado, si la interesada no tiene la condición de empresario o profesional o, aun teniéndolo, se entiende que el bien transmitido no forma parte de su patrimonio empresarial, la transmisión quedará sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITP y AJD, en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.5 del Texto Refundido del ITP y AJD y, por tanto, aun cuando se documentase la operación en escritura pública, no resultaría de aplicación la cuota variable del Documento Notarial, del ITP y AJD, dada la incompatibilidad entre dicho concepto y la modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, en los términos que resultan del artículo 31.2 anteriormente transcrito.

Si, por el contrario, la transmitente tuviese la condición de empresaria, la transmisión de la parcela junto con la edificación quedará efectivamente sujeta al IVA, lo que determinará la no sujeción de dicha transmisión por la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas según lo dispuesto en los artículos 7.5 del Texto Refundido del citado impuesto y artículo 4.Cuatro de la LIVA, que establecen la incompatibilidad entre ambos conceptos. En el caso de que la referida transmisión pudiera estar exenta del IVA por tratarse de una segunda transmisión, habría que tener en cuenta que el artículo 20.Uno.22 de la LIVA declara exentas “Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación”.

 

La transmisión de inmuebles cuya titularidad se ostenta en régimen de concesión puede estar sujeta a IVA si han sido construidos por el concesionario

Nº de Consulta: V0032-17

Fecha: 04/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: ”La entidad consultante tiene previsto transmitir unos inmuebles cuya titularidad ostenta en régimen de concesión administrativa a una entidad con el mismo objeto social que la consultante.”  Se pregunta por dos cuestiones: “1.- Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la citada transmisión. 2.- Sujeto pasivo.”

Se responde que “constituye doctrina reiterada de este Centro Directivo (entre otras, contestación vinculante de 1 de agosto de 2005, Nº V1665-05) considerar que en los contratos de concesión administrativa en los que el concesionario se obliga a construir determinados bienes en suelo demanial, el rescate de los mismos que eventualmente pueda producirse por parte del Ente concedente, determinaría la realización de una entrega de bienes efectuada por el concesionario a favor de este último, al corresponderle a aquél la totalidad de las facultades económicas derivadas de dichos bienes, ello sin perjuicio de que la titularidad jurídica de dichos bienes corresponda al Ente concedente en tanto que bienes demaniales afectos a un servicio o a una utilidad pública.

A mayor abundamiento, en la contestación de 25 de abril de 2003, Nº 0573-03, se señaló que el Ente público del que se obtiene la concesión administrativa para la construcción y explotación de una obra, no podía considerarse propietario de la misma en el sentido de la jurisprudencia que se ha señalado, ya que en ningún momento adquiría las facultades inherentes al propietario de una cosa, como son las de usar y disponer, por cuanto el uso de la obra objeto de la concesión quedaba para el concesionario.

De la escueta descripción de hechos recogida en el escrito de consulta no puede deducirse si los inmuebles han sido construidos por la entidad consultante concesionaria. Partiendo de la suposición de que la consultante hubiera resultado la adjudicataria de la concesión para la construcción y explotación de los inmuebles objeto de consulta, la aplicación de los criterios recogidos anteriormente determina que la consultante (primer concesionario) ha gozado de las facultades inherentes a todo propietario en relación con los inmuebles que van a ser objeto de transmisión en virtud de la adquisición de la concesión administrativa, por lo que esta posterior transmisión implicará una disposición de su derecho de propiedad sobre los mismos atribuyendo al nuevo propietario todas las facultades de que disponía hasta este momento y realizando en consecuencia una entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

La anterior interpretación debe entenderse sin perjuicio de que, en origen, la titularidad jurídica o formal de los inmuebles corresponda al Ente público que otorgó la concesión y de la forma en que, jurídicamente, se instrumenten las distintas operaciones, toda vez que el concepto de entrega de bienes a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no es un concepto que admita su análisis únicamente desde el punto de vista del ordenamiento jurídico interno sin que, por tanto, esté rigurosamente sometido al cumplimiento de los requisitos que, para la transmisión de la propiedad, se exigen en el Derecho Civil nacional.

En consecuencia, la transmisión de la concesión de los inmuebles en las condiciones señaladas anteriormente que realice el concesionario tendrá, a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, la consideración de entrega de bienes sujeta a dicho impuesto siempre que se atribuya al nuevo adquirente las facultades inherentes al propietario de un bien.”

“De acuerdo con el escueto contenido de la consulta, parece que va a ser objeto de transmisión la titularidad del contrato de concesión administrativa sobre unos inmuebles, sin que la transmisión alcance a otros posibles elementos organizativos utilizados, en su caso, para su explotación. En estas circunstancias, a falta de otros elementos de prueba, la transmisión constituye una mera cesión de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento según las normas que le son aplicables.

No obstante, lo anterior, al tratarse de inmuebles, a dicha entrega sujeta le podría resultar de aplicación el supuesto de exención del artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992, si son terrenos, o del artículo 20.Uno.22º si se trata de inmuebles que tengan la consideración de edificaciones en los términos previstos en el artículo 6 de la Ley del Impuesto.

Lo anterior se entiende sin perjuicio de la posibilidad, en su caso, de renuncia a la exención prevista en el apartado dos del mismo artículo 20 de la Ley del Impuesto.2

 

Nº de Consulta: V0033 -16

Fecha: 04/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante va a adquirir de una entidad pública, en virtud de subasta, una edificación que va a ser objeto de demolición para realizar una nueva edificación.”  Se pregunta por el “tratamiento de la operación en el ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que “de la breve descripción de hechos contenida en el escrito de consulta presentado no puede deducirse la condición o no de empresario o profesional del transmitente ni la afectación del bien transmitido al ejercicio de una actividad empresarial o profesional. Por tanto, la transmisión del bien objeto de consulta solo estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si se efectúa por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional.”  “De estar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la transmisión del inmueble objeto de consulta, no resultará aplicable la exención del artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992 por tratarse de la entrega de una edificación para su demolición y nueva edificación por el adquirente, estando en tal caso la entrega sujeta y no exenta del Impuesto, debiendo el transmitente repercutir el Impuesto al tipo impositivo general del 21 por ciento.

 

Nº de Consulta: V0038 -17

Fecha: 11/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Materia: “En el año 2003 la consultante obtuvo una sentencia de separación de su marido. En el momento actual se plantean liquidar la sociedad de gananciales y saldar la deuda que tiene el ex marido con la consultante entregándole una vivienda unifamiliar privativa del ex marido cuyo uso fue atribuido a la consultante en la sentencia de separación.”  Se pregunta “si la entrega del inmueble estará exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en virtud del artículo 45.I.B) 3 del TRLITPAJD.”

Se responde que “en el supuesto que se examina, la nueva prestación se realiza con ánimo de saldar la deuda anterior, concurre asimismo la diversidad en la prestación, no solo en cuanto al objeto sino también en cuanto al importe, pues se sustituye la deuda inicialmente prevista por la transmisión de un bien inmueble propiedad del ex cónyuge, y se presupone la intención de la consultante de aceptar la propuesta con intención de dar por cancelada la deuda.

Por tanto, se debe concluir que la operación planteada, si bien trae causa de la anterior disolución de la sociedad de gananciales, constituye un acto jurídico independiente de la disolución, que responde con claridad a la figura de la dación en pago contemplada como hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas conforme al artículo 7.2.A) del TRLITPAJD, sin que sea posible aplicar la exención establecida en el artículo 45.I.B) 3 del mismo texto legal, prevista para el primero de los actos producidos, la disolución de gananciales que tuvo lugar en 2003, a un acto independiente y posterior a la misma.

 

Nº de Consulta: V0040-17

Fecha: 12/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Patrimonio

Materia: “Entidad «holding» de titularidad de un matrimonio, en la que más del 50% del activo está constituido por participaciones en otras entidades.”  Se pregunta si “procede la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.”

Se responde que “ dado que este Centro Directivo desconoce el peso relativo en el activo de la “holding” de las participaciones que la misma tiene en cada una de las tres filiales de primer nivel, deberá ser el consultante el que, una vez excluido del cómputo la participación en el capital de las dos entidades que desarrollan actividades económicas (de explotación agrícola, ganadera y forestal y de alquiler de medios de transporte), determine el peso porcentual que representan en el activo de la matriz, a través de la otra filial de primer nivel, las participaciones en entidades de segundo nivel que no desarrollen una actividad económica. De esta forma podrá determinarse si se cumple o no el requisito que establece la letra a), es decir, si en función de la composición de su activo, la matriz tiene como actividad principal la gestión de un patrimonio o, como parece presumible (aunque, se insiste, corresponde al consultante la apreciación de tal circunstancia) desarrolla una actividad económica a efectos de la exención en el impuesto.

En este último caso, el alcance objetivo de la exención a que antes nos referíamos, vendrá determinado, según establece el último párrafo del artículo 4.Ocho.Dos, por la proporción que representen, respecto del valor del patrimonio de la entidad, el valor neto de los activos afectos al desarrollo de actividades económicas.”

 

Nº de Consulta: V0041-17

Fecha: 12/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

        Materia: “Tras el fallecimiento de sus padres y uno de sus hermanos, siete hermanos tienen once inmuebles en común. Una de las comuneras ha transmitido un porcentaje de participación de ocho inmuebles a una entidad mercantil. Diez de los once inmuebles resultan indivisibles y poseen valores económicos muy dispares. Quieren hacer dos lotes de los bienes inmuebles; un lote se adjudicaría a los consultantes en pro indiviso y otro lote a otros dos hermanos y a la entidad que ostenta participación sobre parte de los inmuebles. Los repartos se harían en proporción a la cuota que poseen en la comunidad.”  Se pregunta por la tributación de la operación.

Se responde que “Partiendo de la base que las comunidades de bienes hereditarias no realizan actividades empresariales, ya que nada dice al respecto, si las adjudicaciones guardan la debida proporción con las cuotas de titularidad sin que se produzcan excesos de adjudicación, o produciéndose excesos estos son inevitables y se compensan con dinero, la disolución de las comunidades de bienes hereditarias sólo tributarán por actos jurídicos documentados en cuanto reúnen todos los requisitos para tributar por la cuota variable del Documento Notarial, del artículo 31.2 del TRLITPAJD en su párrafo primero: tratarse de la primera copia de una escritura pública, tener por objeto cantidad o cosa valuable, contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.

Por el contrario, si la disolución de las referidas comunidades de bienes hereditarias no cumplen los requisitos expuestos, bien por producirse excesos de adjudicación no inevitables, bien por intercambiarse o permutar pisos de una de las comunidades de bienes hereditaria como pago o compensación de lo recibido o adjudicado de las otras, además del devengo de la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados relativa a la disolución de las comunidades de bienes en cuestión, tales excesos de adjudicación y permutas estarán sujetos a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del mismo impuesto.

Por último, cabe señalar que, si la nueva comunidad de bienes que se va a formar con los bienes que se adjudican los consultantes, en este caso de origen “inter vivos”, va a realizar actividades económicas, su constitución estará sujeta al concepto de operaciones societarias, aunque estaría exenta en virtud del artículo 45.I.B) 11 del TRLITPAJD.”

 

Nº de Consulta: V0057-17

Fecha: 16/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Patrimonio

       Materia: “Sociedad Limitada de titularidad de dos familias, con un total de siete socios. Cinco de ellos tienen arrendada a la entidad una nave industrial, en cuyo tejado desarrollan una actividad empresarial. La suma de los rendimientos por el desarrollo de dicha actividad y por el arrendamiento de la nave constituyen su principal fuente de renta.”  Se pregunta por la “aplicabilidad de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.”

Se responde que “con independencia de que no constan en el escrito de consulta los vínculos familiares que puedan existir entre las dos familias que detentan la titularidad de la Sociedad Limitada, por lo que, a falta de otra información, en principio habría que considerar de forma separada a los integrantes de cada una, ha de indicarse que ninguna de las siete personas titulares de participaciones cumplen el requisito de la letra c), es decir, que ejerzan en dicha Sociedad funciones directivas y perciban, por ello, el nivel de remuneraciones que establece la Ley en relación con el total de sus rendimientos por trabajo y actividades económicas.

Consiguientemente, ninguno de ellos tendrá derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio por su participación en la entidad mercantil.”

 

Nº de Consulta: V0056-17

Fecha: 16/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Patrimonio

Materia: “Persona física titular de participaciones en entidad «holding» que participa en dos filiales, percibiendo retribuciones como Administradora única en la primera y como personal laboral en las participadas.”  Se pregunta por la “procedencia de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, computándose las retribuciones percibidas con independencia de si son satisfechas por una o ambas de las participadas y/o por la holding.”

“En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo informa lo siguiente:

El criterio expuesto en contestaciones que se le remitieron V1406-16, de 6 de abril y V3715-16, de 5 de septiembre, ambas en relación con las consultas de 2014 y 2015 a que se hace referencia en el nuevo escrito de consulta, se recoge en “los tres condicionantes” explicitados en la página 7 del propio escrito, los cuales reflejan, por tanto y, en síntesis, la doctrina al respecto de este Centro Directivo.

De acuerdo con lo anterior y en cuanto que los términos en que se plantea la cuestión se ajustan a dicha doctrina ha de responderse de forma afirmativa a la procedencia de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.”

 

Nº de Consulta: V0058-17

Fecha: 16/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el patrimonio

Materia: “Exclusión, a efectos de determinar la principal fuente de renta a que se refiere el artículo 4.Ocho.Uno de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio, de los dividendos percibidos por participaciones en entidades exentas conforme al apartado Dos del mismo artículo.”

“En relación con la cuestión planteada, este Centro Directivo informa lo siguiente:

El artículo 4.Ocho. Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, establece la exención en los términos siguientes:

«Octavo. Uno. Los bienes y derechos de las personas físicas necesarios para el desarrollo de su actividad empresarial o profesional, siempre que ésta se ejerza de forma habitual, personal y directa por el sujeto pasivo y constituya su principal fuente de renta. A efectos del cálculo de la principal fuente de renta, no se computarán ni las remuneraciones de las funciones de dirección que se ejerzan en las entidades a que se refiere el número dos de este apartado, ni cualesquiera otras remuneraciones que traigan su causa de la participación en dichas entidades.

También estarán exentos los bienes y derechos comunes a ambos miembros del matrimonio, cuando se utilicen en el desarrollo de la actividad empresarial o profesional de cualquiera de los cónyuges, siempre que se cumplan los requisitos del párrafo anterior».

En los términos que emplea dicho precepto al referirse tanto a las remuneraciones por funciones directivas como a las que pudiera percibir por su participación en entidades, no pueden incluirse los dividendos, en cuanto rendimientos del capital, por lo que tales dividendos computarán a efectos de determinar la principal fuente de renta a que se refiere el apartado Uno del artículo y apartado reproducido.”

 

Nº de Consulta: V0066 -17

Fecha: 17 /01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: ”La consultante es una sociedad civil sin personalidad jurídica, constituida en documento privado, que va a llevar a cabo una promoción de viviendas. La parcela donde se ejecutará la misma se va a adquirir con fondos de la sociedad, pero, al carecer ésta de personalidad jurídica, se inscribirá en el Registro de la Propiedad a nombre de los socios.”  Se pregunta por la “posibilidad de que la sociedad civil se deduzca la cuota del Impuesto sobre el Valor Añadido soportada en la adquisición de la parcela.”

Se responde que “las sociedades civiles, tengan o no personalidad jurídica, tendrán la consideración de empresarios o profesionales en la medida en que en su actividad ordenen, por cuenta propia, factores de producción con el ánimo de intervenir en la producción de bienes y servicios en el mercado. Sólo cuando se dé la circunstancia anterior, una sociedad civil podrá tener la consideración de sujeto pasivo del impuesto.

Es doctrina reiterada de este Centro Directivo (véase, por todas, la contestación dada a la consulta de referencia de 30 de octubre de 2013 número V3213-13,) que para que una comunidad de bienes o una sociedad civil, con o sin personalidad jurídica, tenga la consideración de sujeto pasivo del impuesto será necesario que la actividad empresarial o profesional de que se trate sea ejercida por la propia comunidad o entidad, en nombre propio, de forma que sea ésta y no sus socios y partícipes, la que asuma sobre sí misma el riesgo y ventura de las operaciones y, así, las consecuencias económicas de cada transacción.

De la escueta información contenida en el escrito de consulta parece deducirse que los socios tienen la intención de adquirir la parcela en la que se ejecutará la promoción de viviendas en nombre propio, inscribiendo dicha parcela a su nombre en el Registro de la Propiedad, dado que la sociedad civil ha sido creada en documento privado y no tiene personalidad jurídica propia.

En estas circunstancias, deberá analizarse quién asume el riesgo y ventura de las operaciones, si los socios o la sociedad civil, para determinar quién adquiere con esta actividad económica la condición de empresario o profesional y, con ello, la de sujeto pasivo del Impuesto. Quien ostente dicha consideración quedará sometido al cumplimiento de todas las obligaciones materiales y formales del Impuesto.”

Así pues, la sociedad civil consultante, o bien los socios de la misma (en función de quién tenga la consideración de empresario o profesional según lo analizado en el apartado anterior), podrán deducir la cuota impositiva soportada en la adquisición de la parcela, siempre y cuando se encuentren en posesión del documento justificativo de su derecho y cumplan los restantes requisitos establecidos en los artículos 92 y siguientes de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

El heredero debe exigir al legatario el previo pago del impuesto antes de entregarle el legado, sancionándose su incumplimiento.

Nº de Consulta: V0074 -17

Fecha: 18/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “El consultante es heredero de una herencia en la que figura el legado de un inmueble.” Se pregunta “si puede acordarse la entrega del legado sin que por el legatario se acredite previamente el pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

En primer lugar, se recuerda que “el artículo 32.4 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE del 19 de diciembre), establece los deberes de las autoridades, funcionarios y particulares.

“4. Los órganos judiciales, intermediarios financieros, asociaciones, fundaciones, sociedades, funcionarios, particulares y cualesquiera otras entidades públicas o privadas no acordarán entregas de bienes a personas distintas de su titular sin que se acredite previamente el pago del impuesto o su exención, a menos que la Administración lo autorice. (…)

6. Se exceptúan de lo dispuesto en los dos números anteriores los supuestos a los que se refiere el número 1 del artículo 8 de esta Ley, en los términos y con las condiciones allí establecidas.

7. El incumplimiento de las obligaciones establecidas en los números 1 al 5 anteriores se sancionará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 40 de esta Ley.”

Se responde que “de acuerdo con lo establecido en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el heredero que entrega el bien al legatario no deberá acordarlo sin que se acredite previamente el pago del Impuesto.”

 

El cambio de uso de una vivienda no tributa en AJD al ya figurar el nuevo uso en el Catastro

Nº de Consulta: V0075-17

Fecha: 18/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados

Materia: “El consultante está interesado en la tramitación del cambio de uso de un inmueble que es de vivienda, según la información existente en la D.G. del Catastro, mientras en el Registro de la Propiedad figura como oficina.

Tras las gestiones pertinentes ante la Administración Urbanística y una vez concluido que no existe limitación para la concesión de licencia de cambio de uso y concedida ésta, el consultante pretende elevarla a escritura pública para su posterior reflejo en el Registro de la Propiedad.”

Se pregunta “si la referida escritura de cambio de uso del inmueble estaría sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentado.”

Se responde que el “otorgamiento de una escritura pública para reflejar en el Registro de la Propiedad el cambio de uso de un inmueble, de oficina a vivienda, no tiene contenido valuable a efectos de determinar la aplicación de la cuota variable del documento notarial, de Actos Jurídicos Documentados, dado que en el Catastro si figuraba el uso de vivienda, por lo que la referida escritura no implica modificación alguna del valor catastral del bien.”

 

Nº de Consulta: V0076-16

Fecha: 18/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El padre del consultante, sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido, va a transmitir a su hijo, que aún no es sujeto pasivo de dicho impuesto, un local que destinará a alquiler, ejercitando una actividad económica en virtud de la cual será sujeto pasivo del IVA.”

“Son dos las cuestiones planteadas:

Primera. Si en la transmisión del local del padre al hijo se puede renunciar a la exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido y tributar por dicho impuesto en vez de por la modalidad de Transmisiones Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados.

Segunda. Si en el caso de que, previamente a la compra, para poder realizarla, el padre concediera a su hijo un préstamo en condiciones de mercado, qué repercusiones tendría este hecho en la esfera del Impuesto sobre Transmisiones y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Las Conclusiones del Centro Directivo son las siguientes:

“Primera. De cumplirse los requisitos establecidos en los artículos 20.Dos de la Ley del IVA y el artículo 8 de su Reglamento, será procedente la renuncia a la exención, tributando la operación en el ámbito del IVA y no por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, lo que posibilita que, en caso de que la operación se documente en escritura pública, sea aplicable la cuota variable del documento notarial de actos jurídicos documentados por concurrir todos los requisitos establecidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del ITP y AJD.

Segunda. Préstamo del padre al hijo. La concesión de un préstamo, que constituirá hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas o del IVA en función de que el concedente tenga o no la consideración de empresario actuando en el ámbito de su actividad empresarial, estaría exenta en el ámbito de los dos referidos impuestos.”

 

Nº de Consulta: V 0089-17

Fecha: 19/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante, mayor de 65 años, adquirió en el año 1991 la nuda propiedad de la que ha constituido su vivienda habitual hasta una fecha anterior a su transmisión, en la que trasladó su residencia a otra vivienda. Al fallecimiento de su madre el 6 de marzo de 2013, consolidó el pleno dominio de la vivienda.” Se pregunta por la “aplicación de la exención del artículo 33.4.b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “al haber consolidado el pleno dominio de la vivienda el 6 de marzo de 2013, por fallecimiento de la usufructuaria, para poder aplicar la citada exención la consultante deberá haber residido de forma continuada en la misma, en calidad de plena propietaria, al menos 3 años contados a partir de la fecha de consolidación del pleno dominio, y, además, haber residido en la misma hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión.

Los plazos fijados por años se computan de fecha a fecha, de acuerdo con los artículos 5.1 del Código Civil y 48.2 de la Ley de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y de Procedimiento Administrativo Común.

La acreditación de dicha residencia es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.”

 

Nº de Consulta: V0095 -17

Fecha: 19/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia:” Los cónyuges consultantes tienen vecindad civil aragonesa, desde que contrajeron matrimonio han sido residentes en Aragón de manera ininterrumpida y han concertado mutua y recíprocamente testamento fiduciario aragonés, en la forma que se recoge en Título IV del Decreto Legislativo 1/2011, de 22 de marzo, del Gobierno de Aragón, del «Código de Derecho Foral de Aragón». Es decisión de ambos que, en un eventual fallecimiento de cualquiera de los cónyuges, el supérstite no ejecute la fiducia en favor de ninguno de los descendientes, ni acepte el pago con cargo a los bienes integrantes de la fiducia de las posibles cuotas tributarias del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que se pudieran generar en las liquidaciones que pudieran corresponder a cada uno de los tres hijos del matrimonio.”  Se preguntan las siguientes cuestiones:

“Primero: Si el cónyuge supérstite debe liquidar conforme a lo establecido en el artículo 26.e) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y que, por tanto, debe liquidar únicamente por el usufructo viudal que le corresponde sobre los bienes del cónyuge fallecido.

Segundo: Si los descendientes del matrimonio no deben tributar la herencia fiduciaria hasta que se produzca una efectiva delación de la misma, bien mediante adjudicaciones totales o parciales o bien por el fallecimiento del cónyuge supérstite.”

Las Conclusiones del Centro Directivo son las siguientes:

“Primera: Dado que el Tribunal Supremo anuló el apartado 8 del artículo 54 del RISD, por infringir el principio de jerarquía normativa, la tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de las herencias en las que se haga uso de la institución de la fiducia aragonesa debe hacerse conforme a los preceptos generales que regulan en la LISD determinadas instituciones especiales; en concreto, al artículo 26 de dicha Ley.

Segunda: Conforme a dicho precepto, si el fiduciario tiene derecho a disfrutar de todo o parte de los bienes de la herencia, temporal o vitaliciamente, se considerará, a efectos del ISD, como un usufructo de tales bienes y se valorará y tributará como tal. Si, además, tiene la facultad de disponer de los bienes, se liquidará el impuesto en pleno dominio, sin perjuicio de la devolución que, en su caso, proceda por la parte correspondiente a la nuda propiedad de los bienes que finalmente entregue a los herederos.

Tercera: Conforme al mismo precepto, los descendientes del causante deberán tributar por la herencia fiduciaria siempre que tengan derecho disfrutar de todos o parte de los bienes de dicha herencia.”

 

Nº de Consulta: V0125-16

Fecha: 23/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Los consultantes son un matrimonio y sus dos hijos, titulares todos ellos del cien por cien de las participaciones sociales de una sociedad mercantil, siendo el porcentaje de participación de cada uno de ellos superior al cinco por ciento. Dicha sociedad desarrolla la actividad de arrendamiento de inmuebles, para cuya ordenación tiene empleada a una persona con contrato laboral y a jornada completa, así como las actividades de producción de energía eléctrica mediante placas solares y la tenencia de valores y participaciones en otras entidades mercantiles. Los cónyuges, ambos mayores de 65 años, se están planteando llevar a cabo una donación de la nuda propiedad de las participaciones de las que son titulares a favor de sus dos hijos por partes iguales. Al respecto, se manifiesta que ninguno de los cónyuges ejerce funciones de dirección en la entidad ni percibe remuneración por ello, ostentando su hija el cargo de administradora única de la entidad en virtud del cual viene ejerciendo efectivamente funciones de dirección por las que ha percibido en 2015 una remuneración que representa más del 50 por ciento de la totalidad de sus rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal.”  Se pregunta por la “aplicación de la exención prevista en el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Se responde que “en los términos del escrito de consulta se cumplen los requisitos establecidos en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, tanto en lo que se refiere al ejercicio de actividad económica, grupo de parentesco y ejercicio de funciones directivas, por lo que los cuatro socios de la entidad (padres e hijos) tienen derecho a la exención en el impuesto patrimonial. Cumplida esa condición “sine qua non”, también parecen concurrir los requisitos exigidos por el artículo 20.6, por lo que procedería aplicar la reducción establecida en dicho artículo y apartado. Ello implicaría, por lo tanto, la aplicación de la exención prevista en el artículo 33.3.c) de la LIRPF.”

 

Nº de Consulta: V0189-16

Fecha: 26/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante adquirió por donación de sus padres en el año 1993 un terreno sobre el que construyó una vivienda, concluida en 1995, constando en la escritura de obra nueva el carácter privativo de la misma. La financiación de las obras de construcción se efectuó a través de un préstamo con garantía hipotecaria. En el año 1996 contrajo matrimonio en régimen de gananciales. El matrimonio se divorció en el año 2012.” Se pregunta por la “titularidad de las ganancias o pérdidas patrimoniales, en caso de una futura venta de la vivienda.”

Se responde que “la vivienda a que se refiere el consultante constituyó la vivienda familiar hasta la fecha del divorcio, sería de aplicación, hasta esa fecha, este último precepto, y, en consecuencia, también su artículo 1.354.

En tal caso, la titularidad de la vivienda correspondería al consultante y a la propia sociedad de gananciales, en proporción a la valoración de sus respectivas aportaciones. Al consultante, titular originario, por las aportaciones efectuadas desde su adquisición hasta la celebración del matrimonio, y a la sociedad de gananciales, desde la celebración del matrimonio hasta su disolución, por las aportaciones realizadas con fondos gananciales.

A partir de la fecha del divorcio, para determinar la titularidad habrá de tenerse en cuenta lo pactado por los cónyuges en la liquidación de la sociedad de gananciales.”

 

Nº de Consulta: V0148-17

Fecha: 24/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante, junto con su cónyuge, realizó la permuta de un inmueble con una empresa constructora a cambio de la entrega posterior de dos viviendas, percibiendo el resto del precio de venta en efectivo.

Transcurridos diez años de gestiones judiciales y extrajudiciales, todas infructuosas, la promotora no ha obtenido licencia para la construcción y la consultante se plantea renunciar al pago en especie y percibir el equivalente pecuniario correspondiente a las dos viviendas.”  Se pregunta por el “tratamiento en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la renuncia al pago en especie y su sustitución por el importe pecuniario correspondiente.”

Se responde que “Según los hechos a que se refiere en el escrito de consulta, la entidad constructora se comprometió, a cambio de la cesión del inmueble por el consultante, a la entrega de dinero en efectivo y dos viviendas de construcción futura. En la medida en que, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75.Dos de la Ley 37/1992, la entrega de la vivienda y el terreno anexo efectuada por el consultante constituyó un pago a cuenta de los inmuebles que se comprometió a entregar la promotora, ésta repercutió la cuota impositiva correspondiente.

Con posterioridad se está planteando una modificación de las condiciones iniciales de la permuta, produciéndose una resolución de la operación de permuta originaria, toda vez que la obligación de entrega de dos viviendas por parte de la entidad constructora se sustituye por una nueva obligación de entrega del equivalente pecuniario.

En consecuencia, con lo anterior, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, debe procederse a rectificar las cuotas inicialmente repercutidas por la consultante con ocasión del devengo del Impuesto por el pago anticipado de la entrega futura de las edificaciones que supuso la adquisición del terreno en virtud del contrato de permuta suscrito.

A estos efectos, es criterio de este Centro Directivo y así se ha hecho constar en la contestación a consulta vinculante de 15 de julio de 2010, número V1622-10, que en los supuestos de resolución de permutas de un terreno por edificación futura, como ocurre en el presente supuesto, no se produce ingreso indebido alguno por parte del sujeto pasivo con ocasión de la repercusión inicial, dado que dicha repercusión que ahora se quiere rectificar se entiende que se efectuó originalmente conforme a Derecho.

Este mismo criterio es compartido por el Tribunal Económico-Administrativo Central, entre otras, en su resolución de fecha 17 de marzo de 2016 “

“Por consiguiente, considerando que en el supuesto analizado no ha habido ingreso indebido alguno, será la constructora quien deberá rectificar, a través de la expedición de una factura rectificativa, la repercusión del Impuesto sobre el Valor Añadido efectuada como consecuencia del pago anticipado recibido, regularizando la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación.

Asimismo, la constructora estará obligada a reintegrar el importe de las cuotas inicialmente repercutidas a quien las soportó.”

Se concluye exponiendo que “en el caso de que una entrega quede sin efectos, como sucede en el supuesto objeto de consulta en el que se resuelve un contrato de permuta de una parcela a cambio de unas construcciones futuras, se deberá modificar la base imponible y las cuotas impositivas repercutidas en la forma señalada en el apartado anterior de esta contestación, mediante la expedición de una factura rectificativa que reúna los datos y requisitos regulados en el citado artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación.”

 

Nº de Consulta: V0159 -16

Fecha: 24/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El consultante es un Ayuntamiento que en ejecución de una sentencia de un órgano judicial que resuelve la impugnación contra un acuerdo de liquidación definitiva, debe devolver a los propietarios afectados por un proyecto de reparcelación el importe de algunas cuotas de urbanización las cuales fueron exigibles originalmente en un momento en el que el tipo impositivo en vigor era del 18 por ciento. Dichas cuotas a devolver habían sido ya satisfechas en el año 2011 por los propietarios, aunque otras están pendientes de cobro.

Asimismo, a raíz de la misma sentencia, el Ayuntamiento debe también aprobar unas nuevas cuotas de urbanización de importe menor a las originales, devolviendo la diferencia.” “Se cuestiona acerca del tipo impositivo que debe ser tenido en cuenta para efectuar las devoluciones y minoraciones correspondientes a los propietarios de los terrenos como consecuencia de la ejecución de la sentencia, así como el tratamiento de dichas devoluciones y minoraciones en el Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que “el Ayuntamiento consultante habrá de rectificar las cuotas del impuesto repercutidas a los propietarios de los terrenos como consecuencia de las devoluciones o minoraciones de las cuotas de urbanización satisfechas por éstos durante el proceso de urbanización mediante la expedición de facturas rectificativas en los términos previstos en el artículo 15 del Reglamento de facturación y minorando la cuota repercutida de conformidad con lo establecido en el artículo 89.cinco, párrafo tercero, de la Ley 37/1992, antes reproducidos.

Respecto del tipo impositivo que debe ser tenido en cuenta por la consultante para la rectificación de las cuotas impositivas repercutidas, señala el artículo 90.Dos de la Ley 37/1992 que:

“Dos. El tipo impositivo aplicable a cada operación será el vigente en el momento del devengo.”.

A este respecto, es criterio de este Centro Directivo, establecido, entre otras, en la Resolución de 2 de agosto de 2012, de la Dirección General de Tributos, sobre el tipo impositivo aplicable a determinadas entregas de bienes y prestaciones de servicios en el Impuesto sobre el Valor Añadido (BOE del 6 de agosto) que “en aquellos supuestos de modificación de la base imponible, previstos en el artículo 80 de la Ley del Impuesto (devolución de envases y embalajes, otorgamiento de descuentos, bonificaciones y rappels con posterioridad a la realización de las operaciones, alteraciones de precios y resolución, total o parcial de operaciones), la rectificación debe efectuarse teniendo en cuenta los tipos que se aplicaron cuando se produjo el devengo de las operaciones objeto de modificación, y no el que esté vigente en el momento de realizarse la correspondiente rectificación. También se procederá de la misma forma en el caso de otras causas de modificación de la base imponible (inaplicación de una exención, errores en la cuantificación de la base imponible, etc.) o bien en el supuesto de una consignación errónea del tipo impositivo aplicable.”

 

Nº de Consulta: V0177-16

Fecha: 25/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “El consultante, persona física, va a proceder a firmar un contrato de arrendamiento de una vivienda destinada a ser su vivienda habitual y permanente, sin ejercer ninguna actividad empresarial o profesional. Dicho contrato está sujeto a lo dispuesto en la Ley de Arrendamientos Urbanos y su duración es de 1 año.”   Se plantean las siguientes cuestiones:

“Primera. Si a efectos de la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por la constitución del arrendamiento, se ha de tener en cuenta el periodo que consta en el contrato o los 3 años regulados en el artículo 9.1 de la Ley de Arrendamientos Urbanos.

Segunda. Si en el supuesto de que el arrendatario precediese a la rescisión del contrato antes de su vencimiento procedería solicitar a la administración la devolución proporcional del tributo por el periodo no gozado.”

La Conclusión del Centro Directivo es la siguiente: “La base imponible del arrendamiento se determina en función del período de duración del contrato (art. 10.2.e), la cual se fija en el artículo 9 de la LAU estableciendo una duración mínima de tres años, en virtud de las prórrogas obligatorias que dicho precepto establece. Luego, el periodo que debe tenerse en cuenta es el de tres años, sin que en ningún caso proceda la devolución del impuesto satisfecho si la duración efectiva del contrato fuere inferior a dicho plazo, en virtud de lo dispuesto en el artículo 57 del Texto Refundido del ITP y AJD, conforme al cual tan solo procedería dicha devolución en el caso de que la rescisión del contrato fuese declarada o reconocida judicial o administrativa y por resolución firme y siempre que sea solicitada en el plazo establecido.”

 

Nº de Consulta: V0178-17

Fecha: 25/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “El consultante es titular de un contrato de arrendamiento financiero de un local-despacho, otorgado en escritura pública en 2005, en el que se establece una duración de 20 años y una opción final de compra por importe de 5.342,41 €.

En este momento tiene la intención de ceder el arrendamiento financiero a una tercera persona, que se subrogará en la posición jurídica del arrendatario que actualmente ostenta el consultante, siendo ambos, cedente y cesionario, sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido. El precio pactado por la cesión es de 15.000 euros.”  “El consultante solicitó información sobre la tributación de los referidos hechos ante la Junta de Castilla y León, quien emitió respuesta con carácter simplemente informativo el 16 de junio de 2016. No conforme con el criterio manifestado por dicho organismo, el interesado plantea consulta vinculante acerca de sobre qué importe o base impositiva debe recaer el Impuesto de Actos Jurídicos Documentados.”

Se responde que “la base imponible del impuesto por la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados es el valor declarado del objeto directo de la escritura de cesión de contrato de arrendamiento financiero. Dicho valor está constituido por la suma de la cantidad pactada por la cesión y las cuotas periódicas pendientes del contrato de arrendamiento financiero.”

 

Nº de Consulta: V0193-17

Fecha: 26/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: Se pregunta por la “tributación de la transmisión de la condición de socio de una cooperativa y consideración como renta del ahorro.”

 Se responde que “la transmisión de su condición de socio de una cooperativa de viviendas a otro socio (lo que incluye las aportaciones al capital social y las cantidades entregadas para la vivienda) constituye una ganancia o pérdida patrimonial, al producirse una alteración en la composición del patrimonio del contribuyente que da lugar a una variación en su valor, cuyo importe viene determinado por la diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión.

Finalmente, procede indicar —desde la consideración como renta del ahorro que tienen las ganancias y pérdidas patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de transmisiones de elementos patrimoniales— que la ganancia o pérdida patrimonial obtenida se integrará en la base imponible del ahorro en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley del Impuesto.”

 

Nº de Consulta: V0198-16

Fecha: 26/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “En 2014, con motivo de la disolución de condominio, una de las partes se adjudica la parte indivisa de la que era titular su ex pareja de la vivienda que adquirieron conjuntamente en el año 2009 y que, al menos en parte, financiaron mediante un préstamo hipotecario. Con éste motivo libera de dicho préstamo a la otra parte constituyéndose en el único deudor y propietario de la totalidad de la que sigue constituyendo su vivienda habitual.” Se pregunta “si el consultante, que adquiere la indicada parte indivisa, puede practicar la deducción en función de las cantidades que satisfaga por la amortización de la totalidad del préstamo al constituirse en el único deudor y propietario.”

Se responde que “por lo que se refiere a la adquisición de la nueva parte indivisa, al realizarse esta con posterioridad a 31 de diciembre de 2012, no será de aplicación el régimen transitorio por dicha adquisición, no teniendo el contribuyente, en consecuencia, derecho a practicar la deducción por las cantidades que satisfaga en cada ejercicio por su adquisición. Sí podría seguir practicándola, si fuese el caso, por las cantidades que pudiera satisfacer vinculadas con la adquisición de la parte indivisa llevada a cabo en 2009, al haber practicado por tal adquisición la deducción en algún ejercicio fiscal anterior a 2013, y siempre y cuando siguiera teniendo la consideración de vivienda habitual y cumpliera el resto de requisitos exigidos por la normativa del Impuesto.

Por tanto, las cantidades que satisfaga del préstamo que se correspondan con las que, anteriormente, se le atribuían a su ex pareja en su condición de prestatario solidario adquirente no podrán ser objeto de deducción. Únicamente podrán tener la consideración de deducibles aquellas que se correspondan con la parte que del capital pendiente de amortizar del préstamo suscrito en 2009 financiase la parte indivisa que, con dicho préstamo, adquirió, entonces, parte de propiedad de la vivienda.”

 

Nº de Consulta: V0199-16

Fecha:   26/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante sustituye, con posterioridad al año 2012, el préstamo hipotecario que financia la adquisición el 31 de diciembre de 2012 de su vivienda habitual por otro con mejores condiciones, lo cual genera diversos gastos de cancelación, tasación, registro, notario, comisión bancaria, etc.”  Se pregunta por la “posibilidad de seguir practicando la deducción por inversión en vivienda habitual por las cantidades que satisfaga por la amortización del nuevo préstamo. En caso afirmativo, si, además, puede practicarla también en función de los gastos globales ocasionados en la cancelación y constitución de uno y otro préstamo, respectivamente.”

Se responde que “en el caso de sustituir un préstamo por otro -con las garantías y condiciones que cualquiera de ellos tuviese- no conlleva entender que en ese momento concluye el proceso de financiación de la inversión correspondiente y se agotan las posibilidades de practicar la deducción, ello únicamente implica la modificación de las condiciones de financiación inicialmente acordadas, siempre que, evidentemente, el nuevo préstamo se dedique efectivamente a la amortización del anterior.

Por ello, las anualidades (cuota de amortización e intereses) y demás cuantías que se satisfagan por el nuevo préstamo -en su constitución, vida y cancelación-, en la parte proporcional que del capital obtenido en este sean atribuibles a la amortización o cancelación del préstamo originario -habiéndose este primero destinado exclusivamente a la adquisición de la vivienda habitual-, incluida en su caso la cancelación registral hipotecaria, darán derecho a deducción por inversión en vivienda habitual, formando parte de la base de deducción del periodo impositivo en que se satisfagan, siempre que se cumplan los demás requisitos legales y reglamentarios exigidos.

Cuestión distinta sería un supuesto de cancelación, parcial o total, de la deuda y una posterior obtención de crédito, incluso con la garantía de los citados bienes, sin continuidad entre ambos. Lo cual habría que entender que son operaciones distintas, e implicaría la pérdida al derecho a practicar la deducción por inversión en vivienda habitual por la nueva financiación.

Respecto del nuevo préstamo, como de cualquier otro, el consultante deberá poder acreditar la conexión con el prestamista, su destino vinculado a la vivienda y la justificación de su devolución; ello deberá efectuarse utilizando cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, correspondiendo la valoración de las pruebas aportadas a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.”

 

Nº de Consulta: V2037-17

Fecha: 31/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “El consultante compartía una porción del billete con uno de los agraciados del euromillón. El premio fue pagado por la Sociedad Estatal de Loterías y Apuestas del Estado al poseedor del billete sin identificar como ganador al consultante. Posteriormente, sin necesidad de acudir a la vía judicial, se procedió por parte del agraciado al pago voluntario de la parte que correspondía al consultante.”  Se pregunta por la “posibilidad de tributación como donación de la cantidad percibida desde la cuenta de otro de los agraciados con el que compartía billete de lotería.”

Se responde que “se deriva la inexistencia de donación en aquellos supuestos en los que la entrega de bienes o la prestación de servicios se haya producido sin que existiese la voluntad de enriquecer al beneficiario, aun cuando éste no haya desembolsado precio alguno. La apreciación de si se está ante una donación, por concurrir un “animus donandi” en el ganador del premio que entrega el dinero al consultante, es una cuestión de hecho cuya apreciación corresponde a la oficina gestora quien, en virtud del principio de calificación y atendidas las circunstancias del caso, deberá determinar si la operación planteada reúne los requisitos necesarios para calificar dicha operación como donación. Ahora bien, parece que resultaría coherente gravar la operación a través del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones como una donación si el consultante no es capaz de demostrar que poseía una participación en el billete, ya que parece claro el “animus donandi”, de otra manera no se entiende que no se haya identificado al consultante como ganador del premio desde el primer momento. No obstante, será una cuestión de prueba por parte del consultante demostrar lo contrario.”

 

Nº de Consulta: V0239-17

Fecha: 31/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “La entidad consultante ha construido una promoción de viviendas acogidas al régimen de protección oficial en Móstoles respecto de la que se aplicó la exención regulada en el artículo 45.I.B.12 del TRLITPAJD para todos los documentos notariales otorgados en relación con dicha promoción, incluyendo un préstamo hipotecario. El régimen de protección de las viviendas es de siete años desde la fecha de su calificación definitiva como tales. La entidad acreedora del préstamo hipotecario ha ido cambiando con el tiempo, y tras pasar por SAREB, en la actualidad corresponde a un fondo luxemburgués. La entidad consultante necesita refinanciar el citado préstamo y encuentra serias dificultades en conseguir tal objetivo con la entidad acreedora, motivo por el que se ve obligada a cancelar el préstamo actual y plantearse buscar esa refinanciación del préstamo con una entidad financiera diferente.”  Se pregunta “si sería aplicable la exención del artículo 45.I.B.12 del TRLITPAJD en el otorgamiento de la escritura pública del nuevo préstamo hipotecario con el que se refinanciará el anterior si se otorgase dentro del período de siete años de vigencia del régimen de protección oficial de las viviendas.”

    Se responde que “la escritura pública en que se formalice la constitución de un nuevo préstamo hipotecario con el que se refinanciará un préstamo hipotecario anterior destinado a la construcción de viviendas de protección oficial estará exenta de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, en virtud de lo dispuesto en el artículo 45.I.B).12.b) del TRLITPAJD, siempre que se otorgue dentro del período de vigencia del régimen de protección oficial de las viviendas.”

 

Nº de Consulta: V0248-16

Fecha: 31/01/2017

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es una sociedad limitada profesional. El representante, administrador de la sociedad y único socio de la sociedad, se ha divorciado de su pareja, casado en régimen de gananciales.

Al cónyuge se le ha transferido la cantidad de 250.000 euros de la sociedad, correspondiente al 50% del efectivo que posee la sociedad.

El único socio continúa con la sociedad limitada. El importe transferido es el correspondiente al 50% de la disolución de la sociedad de gananciales.”  Se pregunta “si la salida de efectivo al ex cónyuge se considera reparto de dividendos.”

Se responde que “los gastos relativos a las obligaciones del socio derivadas del divorcio, no tienen la consideración de reparto de dividendos en la entidad consultante, pudiendo tener la consideración de gasto no deducible.”

 

SENTENCIAS ANDALUZAS PARA RECORDAR

Se plantea la siguiente cuestión: si para aplicar el tipo reducido en ITP previsto en la Ley andaluza el valor de la vivienda no puede superar los 130.000 euros o basta que la parte indivisa que se adquiera no valga más de dicha cantidad. Se sigue el primer criterio.

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 3 de diciembre de 2012, Recurso 2336/2006.

«El 18 de febrero de 2005, la parte ahora demandante presenta autoliquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados devengado con motivo de la adquisición hecha en escritura pública otorgada el 9 de enero de 2005 de la mitad indivisa de una vivienda y de un garaje sitos en el Paseo de las Lomas número 194 de El Ejido, que se describían, declarando como valor escriturado, y, por tanto, como base imponible la cantidad de 49.750,00 euros. Pese a ello la Oficina Gestora del Impuesto incoa el oportuno expediente de comprobación de valores que fue aprobado por acuerdo en el que se asignó a los inmuebles un valor de 153.627,96 euros y girando simultáneamente una liquidación complementaria por un total de deuda a ingresar de 3.705,46 euros.

 Cuestiona la parte actora la validez de una comprobación de valores que no ha tenido en cuenta que lo adquirido es la mitad indivisa de los bienes descritos de ahí que la comprobación de valores deba minorarse al 50 % del valor de dichas adquisiciones y aún más que como el valor de esos bienes era inferior a 130.000 euros procede que se le aplique el tipo de gravamen del 3,5 % y por último, también aduce que la Comunidad Autónoma en su Ley 10/2002, de 21 de diciembre, ha invadido sin tener competencia normativa para ello las del Estado relativas a la fijación de la base imponible.»

El Tribunal declaró que «para la aplicación del tipo reducido del 3,5 por 100 es necesario la concurrencia de tres requisitos básicos: a) que el valor real de inmueble no supere 130.000 euros; b) que el inmueble se destine a vivienda habitual del adquirente y c) que el adquirente no supere la edad de 35 años. En caso contrario, si no concurre alguno de los anteriores requisitos, el tipo impositivo aplicable sería, el general, del 7 por 100.

En el presente caso ya en la estipulación quinta de la escritura pública de compraventa la parte adquirente, la ahora demandante, hacía constar la procedencia de que se le aplicara ese tipo reducido por reunir todos y cada uno de los requisitos exigidos legalmente. A la fecha de adquisición de la mitad indivisa, la ahora demandante contaba con 27 años de edad, lo que sumado a que el valor de la parte de los bienes adquiridos no supera los 130.000 euros y que iba a destinar el inmueble como vivienda habitual, nos compele a declarar su derecho a la aplicación del tipo reducido y como no lo hizo así la Administración, procede la estimación parcial del recurso para que le aplique sobre la base imponible correctamente determinada, el tipo reducido del 3,5 %,y sin que de conformidad con el artículo 139 de la LJCA haya lugar a hacer expreso pronunciamiento sobre las costas de la presente instancia.»

Sin embargo. la Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 28 de junio de 2014, Recurso 2789/2008, trató de la siguiente cuestión: «La liquidación complementaria y comprobación de valores confirmada por el Tribunal Económico Administrativo Regional de Andalucía, Sala de Granada, trae causa de la adquisición instrumentada en escritura pública de fecha 30 de enero de 2006, protocolo 310 del notario Sr. González Laá, de El Padul, en que la actora adquirió, en mitad y proindiviso con el otro adquirente, don Pascual , una vivienda unifamiliar en el número NUM002 de la CALLE000 , en el término municipal de Huetor Vega, por el precio declarado de 129.000 euros. La autoliquidación se presentó por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de transmisiones onerosas, aplicando el tipo reducido del 3,5 por 100 por considerar que le resultaba de aplicación lo establecido a esos efectos en el art. 11.1, letra b), de la Ley 10/2002, de 21 de diciembre, del Parlamento de Andalucía en materia de tributos cedidos, por declarar la parte adquirente que era menor de 35 años y destinaría la vivienda, desde su adquisición, a su domicilio habitual.

La Oficina de Gestión Tributaria corrige la autoliquidación así presentada mediante la liquidación complementaria confirmada en la resolución del TEARA objeto del presente recurso, y aplica a la transmisión realizada el tipo general del Impuesto del 7 por 100 dado que, efectuada comprobación de valores del inmueble transmitido, su cuantía asciende a 144.368,53 euros, superior a la de 130.000 euros prevista en el precepto legal indicado para acogerse al beneficio fiscal que representa el tipo reducido del Impuesto del 3,5 por 100. El método de comprobación de valores aplicado es el previsto en el art. 23.2 de la Ley 10/2002, de 21 de diciembre, de la Comunidad de Andalucía , en la redacción vigente por art. 7 de la Ley 3/2004, de 28 de diciembre , con aplicación del método del art. 57.1.b de la Ley General Tributaria , y aplicación de la Orden de la Consejería de Economía y Hacienda de la Junta de Andalucía de 20 de diciembre de 2005 por la que se aprueban los coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y se establecen reglas para la aplicación de los mismos. El valor catastral del inmueble vivienda unifamiliar, es 57.741,41 euros, y el coeficiente aprobado por la citada Orden para el municipio de Huetor Vega es de 2,50 por lo que el valor real estimado por la comprobación asciende a 144.368,53 euros.»  El recuso se desestimó.

Por último, la Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 5 de diciembre de 2008, Recurso 1088/2006, contempló los siguientes hechos: «en escritura pública de 27 de marzo de 2.003 la hoy demandante, a la sazón de 33 años, y otro que no es parte en este proceso, adquirieron por compra, por mitad y en proindiviso, una vivienda en Sevilla, siendo el precio de la enajenación de 210.354 euros. El 10 de abril de ese año se presentó la correspondiente autoliquidación del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas con una base imponible igual al precio de adquisición de la vivienda, a la que se aplicó, en su totalidad, el tipo impositivo ordinario del 7% resultando una cantidad a ingresar de 14.724,78 euros, que fue abonada.

El 31 de Octubre del citado año 2.003 la actora solicitó de la Administración la devolución de 3.681,12 euros como ingresos indebidos derivados de la autoliquidación antes referida, habida cuenta que la mitad del valor de la vivienda adquirida, 105.177 euros, correspondía a su cuota de participación del 50% en la titularidad, por lo que debía haberse aplicado el tipo reducido del 3,5% previsto para la adquisición de viviendas por jóvenes menores de 33 años, en lugar del tipo impositivo ordinario del 7%»

El Tribunal declaró que «bueno será recordar que estamos en presencia de un beneficio fiscal que, por tanto, tiene carácter excepcional al igual que todas las exenciones fiscales, y que resulta imposible extenderlos más allá de sus términos estrictos (artículo 23.3 de la LGT en la redacción vigente en la fecha del hecho imponible). La jurisprudencia también se ha encargado de reiterar que los beneficios fiscales solo pueden aplicarse a los supuestos y dentro de los límites a los que estrictamente se refiere la norma (por ejemplo, la STS de 25.01.1996, entre otras).

La consecuencia de lo reseñado es que para que el criterio de la demandante prosperase, preciso hubiera sido que el legislador redactase la letra b) del punto 1 del artículo 11 más o menos de la siguiente manera o en términos similares a estos: «Transmisión de inmuebles o adquisición por mitad o proindiviso de una parte de ellos, cuyo valor real, en cualquiera de los dos casos, no superase los 130.000 euros…». La redacción del precepto, sin embargo, no ha sido así, de suerte que cumplidos los requisitos de la edad y del destino a vivienda habitual de la adquirente, para que la actora pudiera disfrutar de ese excepcional beneficio, que ha de interpretarse restrictivamente, hubiera sido necesario que comprara toda la vivienda y que su precio no sobrepasase los 130.000 euros, y ninguno de estos dos requisitos concurre.

Por tanto, decae la alegación sobre vulneración del principio de capacidad económica (artículo 31.1 de la Constitución) o la infracción del principio de igualdad, (artículo 14 Constitución) en su vertiente de igualdad tributaria, llegando a solicitar de la Sala que plantee cuestión de inconstitucionalidad del artículo 11.1 b) de la Ley 10/2002. Entendemos que no existen motivos para ese planteamiento. Y es que los argumentos ofrecidos sobre la capacidad y el esfuerzo económico podrían desembocar en una burla de la ley si dos integrantes de una comunidad de bienes adquieren un inmueble de un alto valor económico, y uno de esos integrantes, por ser menor de 35 años, decide, de acuerdo con el otro, adquirir la cuarta o quinta parte del inmueble porque tal cantidad representara una suma de 130.000 euros que le permitiría la aplicación del beneficio. Lo que precisamente propone la actora es un trato desigual porque si un adquirente de 33 años de edad (la misma que la recurrente) adquiere la totalidad de una vivienda con un valor de 131.000 euros, no puede disfrutar del beneficio fiscal y ella que está utilizando, disfrutando y disponiendo de la totalidad de una vivienda de 210.354 euros, se aprovecha de tal beneficio. Considérese, en el mismo sentido, un matrimonio o miembros de una unión de hecho, ambos con 36 años de edad, que adquieren un inmueble para destinarlo a vivienda cuyo valor es de 129.000 euros y que tampoco pueden disfrutar del beneficio fiscal, frente a la actora que lo disfruta en un inmueble que duplica el valor del perteneciente a aquella pareja. Desde luego esto no es lo pretendido por la ley en la medida en que introduciría la desigualdad; justamente el requisito objetivo referido a la cuantía del valor del inmueble es lo que garantiza la igualdad de los contribuyentes, y como acertadamente comenta el Sr. Letrado de la Junta de Andalucía, el fin de política social expresado en el artículo que nos ocupa para facilitar la adquisición de vivienda a los jóvenes, se vería defraudado si cupiera la interpretación defendida por la recurrente. Procede, en consecuencia, la desestimación del recurso.»

En el mismo sentido la Consulta 05/2012 de la Dirección General de Financiación y Tributos de la Junta de Andalucía, contempló los siguientes hechos: «Tributación de la compraventa de un inmueble cuyo valor real es de 200.000 euros y cuyos compradores son dos personas, proindiviso, una de ellas con un grado de minusvalía reconocida del 50%.» La Resolución fue la siguiente: «En el caso planteado no se cumple el primer requisito. En efecto, el límite del valor real se refiere al valor intrínseco del inmueble objeto de la operación, y no a la valoración que corresponda al negocio jurídico que la sustente. En el caso, el valor del pleno dominio del inmueble excede de 180.000 euros, por más que el valor que correspondería a cada una de las partes en el proindiviso resultante sea inferior a aquélla cifra. En el supuesto que se consulta el inmueble supera el valor real (200.000 euros) establecido como límite para aplicar el tipo reducido (180.000 euros en caso de adquisición por personas con discapacidad) y, por tanto, no resulta aplicable el beneficio solicitado.»

El criterio de la Administración parce que es el restrictivo, resulta, entre otras de la Consulta 0472017, de 24702/2017, de la Dirección General de Financiación y Tributos de la Junta de Andalucía, relativa a los siguientes hechos: “Inmueble adquirido por un matrimonio, ambos con la consideración legal de discapacidad, con un valor real de 236.037,69 euros. Al ser adquirido por dos personas se consulta sobre el tipo aplicable en Transmisiones Patrimoniales Onerosas, ya que, de considerarse dos transmisiones (cada uno su parte del inmueble), tributaría a tipo reducido”, respondiéndose los siguiente: “La adquisición de un inmueble destinado a vivienda por un matrimonio donde ambos tienen la consideración legal de personas con discapacidad y cuyo valor real supera los 180.000 euros -valor aplicable a los discapacitados-, tributará según la tarifa general y no al tipo reducido establecido por el artículo 24 del TR.”

 

SENTENCIAS PARA RECORDAR

Simulación de un contrato de arrendamiento para uso distinto a vivienda con opción de compra otorgado con la finalidad de sujetar la operación de venta prevista a IVA, previa renuncia a la exención. Imposición de sanción.

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 28 de junio de 2012, Recurso 1875/2009.

Los hechos relatados motivan la aplicación del art. 13 de la Ley 58/2003 GT, en el sentido de que se ha producido una simulación haciendo constar como un contrato de arrendamiento con opción de compra lo que es en realidad una compraventa. Dicha compraventa está, de acuerdo con el art. 20.1.24º (22º) LIVA exenta de este impuesto y esta exención no es renunciable, por lo que no procede la repercusión ni, por tanto, la deducción de cuota alguna. En el informe de disconformidad se insiste en la existencia de simulación por parte del contribuyente y de la parte vendedora. No se discute el carácter de empresario o profesional de Dña. Marisol, arrendadora y después vendedora, en relación con los inmuebles transmitidos. Ahora bien, el carácter de arrendador proviene del contrato firmado en fecha 1/9/2005 y no del de 1/1/2006 por tratarse de una simulación.”

“Dña. Marisol arrendó el inmueble situado en partida DIRECCION000 nº NUM000 de Denia a D. Marcos en fecha 01/09/2005, para su uso como vivienda.

En fecha 31/12/2005 los firmantes del contrato acuerdan resolver el contrato. En fecha 01/01/2006 Dña. Marisol firma con D. Ruperto (su hijo) actuando como representante de «P…..SL» (antigua denominación del obligado tributario), un contrato de «arrendamiento para uso distinto de vivienda con opción de compra»

 La venta a Miradores del Montgó se realiza el 22/11/06. Antes había adquirido mediante escritura 14/08/2006, un terreno anexo a los anteriores, y que agregados todos, iban a destinarse a un proyecto de 24 viviendas, a construir en la finca resultante. Contrato de 01/09/2005: No se ha demostrado que Dña. Marisol explote el inmueble con el fin de obtener ingresos continuados en el tiempo, todo lo que se ha justificado es el arriendo de un inmueble destinado a vivienda durante cuatro meses del ejercicio 2005. Dña. Marisol adquirió la condición de empresario únicamente a los efectos de la operación de arrendamiento.

El hecho aislado de arrendar una vivienda durante cuatro meses de un ejercicio no atribuye al arrendador la condición de empresario sujeto a IVA en la transmisión del inmueble once meses después de haber finalizado el contrato de arrendamiento.

En relación al contrato de arrendamiento para uso distinto de vivienda con opción de compra , en el informe ampliatorio se señaló que la verdadera y única naturaleza de la operación fue la compraventa, y ello lo acredita, el que el 16 de marzo de 2003 el obligado tributario había obtenido dos préstamos de la entidad Bankinter S.A., por importe de 1.000.000 € y 440.000 €, aportando como garantía hipoteca sobre las fincas entonces propiedad de Dña. Marisol , quien como propietaria suscribe las correspondientes escrituras.

La compraventa efectuada el 22 de noviembre de 2006, en las escrituras se hace renuncia a la exención del IVA.

Dado que el transmitente del inmueble no es empresario, no resulta de aplicación la Ley del IVA.”

La doctrina de esta Sentencia se reitera en otra posterior del mismo Tribunal de 17 de diciembre de 2015, Recurso 197/2012.

Lucena, a 19 de abril de 2017

 

 

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Informe Fiscal Marzo 2017

Plaza del Mercado de Media Sidonia (Cádiz). Por Hajotthu

Informe Fiscal Febrero 2017

Indice:
  1. La existencia de una estructura organizativa innecesaria para la actividad de arrendamiento desarrollada no permite calificarla de por sí como actividad económica.
  2. Sanción de operaciones societarias sin que concurran motivos económicos válidos por apreciarse simulación.
  3. Aplicación de los beneficios derivados de las reducciones en el ISD una vez rectificado y comprobado el error que impedía dicha aplicación.
  4. El incumplimiento de la norma mercantil no excluye su eficacia en cuanto a la aplicación de la norma tributaria. Se trataba de la transmisión de las participaciones de una sociedad no inscrita en el Registro Mercantil.
  5. La residencia habitual del causante comprendía todas las edificaciones existentes en las parcelas.
  6. Admisión como valor de una vivienda en ITP del precio por el que la inmobiliaria de un banco públicamente ofrecía en venta las viviendas adquiridas de un conocido promotor.
  7. Si la vivienda fue construida por el adquirente del solar, su valor se excluye de la base imponible de la operación.
  8. La pignoración de una oficina de farmacia tributa en AJD.
  9. En el caso en que opere el derecho de transmisión sólo se devenga el ISD una vez
  10. Sujeción a IVA e la subrogación laboral pactada
  11. Sujeción al Impuesto sobre Sociedades del grupo musical constituido como sociedad civil
  12. Sujeción a ganancia patrimonial de la transmisión de los derechos de pago único.
  13. El ingreso de dinero en una cuenta común no devenga el ISD.
  14. Los legados no se incluyen en la herencia para valorar el ajuar doméstico
  15. No sujeción a ITP y al Impuesto de AJD de la modificación de las cuotas de participación por razón de la inclusión de un elemento.
  16. ENLACES: 

Coordina: Joaquín Zejalbo Martín

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

 

Sentencias del Tribunal Supremo

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional

Consultas de la Dirección General de Tributos

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Consultas de la Diputación Foral de Bizkaia

Consultas Tributarias andaluzas

Sentencias para recordar

Perlas encontradas

Enlaces

 

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO

La existencia de una estructura organizativa innecesaria para la actividad de arrendamiento desarrollada no permite calificarla de por sí como actividad económica.

Sentencia de 7 de diciembre de 2016, Recurso 3748/2015. 

En este asunto, no sólo no cabe atribuir una mínima infraestructura organizativa, material o personal a una entidad cuya única actividad durante el periodo regularizado se ha limitado a la percepción de la renta arrendaticia a dos entidades -dato del que prescinde la Sala de instancia para llegar al resultado final, aunque no lo controvierte-, sino que también resulta sumamente problemática la determinación de que se hubieran dado los requisitos de local y empleado (que la Sala a quo acepta apodícticamente, siguiendo la estela de la resolución del TEAC). Por otra parte, tales requisitos de local y empleado, aun suponiéndolos concurrentes en la actividad -lo que sólo se acepta a los meros efectos argumentativos- girarían en el vacío si se tiene en cuenta la clara y evidente innecesariedad de su despliegue, atendida la muy escasa entidad de la actividad emprendida, que no cabe reputar empresarial, sobre lo que no se ofrece razonamiento convincente, pues la sentencia, en este punto, se limita a inferir la actividad económica de la existencia de los requisitos de local y empleado, cayendo en una petición de principio o círculo vicioso, en estos términos, transcritos de forma literal: «[…] Y claro la existencia de local y de persona empleada en los términos expuestos, conllevan a considerar que si existe una carga mínima de trabajo negada por la actora. Añadir, por último, respecto de si la mera existencia de estos dos requisitos basta para justificar la existencia de una actividad, que es preciso invocar la STS de 8 de noviembre de 1012, FJ 3, que declara, a estos efectos, que dichas circunstancias han de ser interpretadas teniendo en cuenta la realidad societaria, que es lo que esta Sala ha realizado.

 Además como señala la STS de 28 de octubre de 2012, RCUD 218/2006, «que reducir la actividad empresarial a la necesidad de tener empleados y local y en base a ello afirmar que como no se tiene no se desarrolla actividad empresarial, no es correcto, ya que la actividad empresarial se define por la actividad que se desarrolla, siendo la existencia de empleados o no un dato a tener en cuenta pero no lo esencial, que consiste en la ordenación de medios para desarrollar una actividad de beneficio».

Y, a juicio de la Sala, en el caso de autos existe esa ordenación de medios para desarrollar un beneficio por parte de I…. S.A., por lo que la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles realizada por la entidad se debe considerar como actividad económica impidiendo que se le pueda atribuir la condición de sociedad patrimonial […]».

De tal razonamiento deriva que la Sala sentenciadora ha asociado indisolublemente la observancia de los requisitos de local y empleado, pese a su problemática concurrencia, a la presunción de una mínima carga de trabajo que da por supuesta sin explicar el porqué de tal conclusión o, al menos, sin describir en qué consistiría la actividad empresarial y si cabe colegir de sus notas distintivas la presencia de una ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, en los términos del citado artículo 25.1 TRLIRPF.”

Sanción de operaciones societarias sin que concurran motivos económicos válidos por apreciarse simulación.

Sentencia del TS de 13 de diciembre de 2016, Recurso 2211/2015. 

 «La inactividad en el desarrollo de actividades económicas de las sociedades participantes en un proceso de fusión condiciona la posibilidad de apreciar la existencia de un motivo económico válido para justificar su integración en la sociedad absorbente diferente de la búsqueda de los beneficios fiscales derivados del Régimen especial en el Impuesto de Sociedades de estas operaciones y, por ello, debe negarse de forma clara la aplicación del Régimen citado mediante la aplicación de la cláusula antielusión prevista en el artículo 110.2 de la Ley 43/1995 .

Por todo lo anterior consideramos que estamos ante un supuesto claro de simulación relativa de los contemplados en el artículo 25 de la entonces vigente Ley 230/1963, General Tributaria. Por ello, no podemos compartir el planteamiento del alegante en el sentido de considerar las actas nulas de pleno derecho, por prescindir total y absolutamente del procedimiento establecido, en razón de no haber seguido el procedimiento previsto en los expedientes de fraude de ley, en la medida que no nos encontramos ante un supuesto de fraude de ley por las razones que han quedado suficientemente motivadas.

Entendemos que estos hechos ponen de manifiesto una conducta, cuando menos, gravemente negligente en el cumplimiento de las obligaciones y deberes tributarios. Consideremos que las normas del Concierto que determinan la normativa aplicable al caso, y la administración competente para la exacción, son claras, y que se trató precisamente de forzar la aplicación de una normativa ventajosa indebidamente. No ha acreditado que su actuar se debiera a alguna causa de exclusión de la culpabilidad.

No se produce ningún supuesto o causa de exclusión de responsabilidad, de los contemplados en el artículo 77.4 de la Ley General Tributaria.»

Las circunstancias del hecho que «llevan a la Inspección a considerar que se estaba ante un supuesto de simulación relativa, no resultaba automática la aplicación de la doctrina jurisprudencial -que excluye la sanción en los supuestos del artículo 110.2 de la LIS- que tiene en cuenta la Sala de instancia, como vino a reconocer la propia sentencia de 16 de enero de 2014 , al precisar no obstante la estimación del motivo, siguiendo la doctrina expuesta en la sentencia de 3 de julio de 2012 , que afectaba a una operación de escisión parcial, que todo ello era sin perjuicio de » que la apreciación de las circunstancias concurrentes, siempre necesaria en este tipo de controversias, de acuerdo con la doctrina del TJUE, pueda imponer solución distinta».

Todo ello explica que en la reciente sentencia de 23 de mayo de 2016, la Sala estimase el recurso de casación 4133/2014 , interpuesto por la Administración General del Estado contra la sentencia de la Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Audiencia Nacional, de 20 de noviembre de 2014 , confirmando la imposición de sanción en relación con una liquidación del Impuesto sobre Sociedades del ejercicio 2005, por una operación de aportación no dineraria de activos con deudas no expresamente contraídas para financiar la adquisición o funcionamiento de los bienes transmitidos, al considerarse que no tenía amparo en el régimen de diferimiento contemplado en el capítulo VIII del título VIII del Texto Refundido del Impuesto, no habiéndose realizado, por otra parte, por motivos económicos válidos.»

Existe un voto particular

La Sentencia del TS de 31 de enero de 2017, Recurso 3565/2015, exige en estos casos que la sanción debe estar especialmente motivada

 

Sentencia de 19 de enero de 2017, Recurso 3676/2015.

“IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS: Deducciones: adquisición de explotación agraria que, no siendo prioritaria, alcance la consideración de prioritaria como consecuencia de la adquisición: requisitos para la exención: acreditación insuficiente: solicitud de declaración como explotación agraria posterior a la fecha de la transmisión: reducción improcedente.

“La cuestión es determinar si tenía la posibilidad de acogerse a los beneficios aplicables en el momento de devengo del Impuesto cuando todavía no había obtenido la certificación sobre la calificación de explotación agraria prioritaria.”

“Como se ve, la calificación de explotación prioritaria se otorgó dos años y pico después de la transmisión, aunque la calificación se otorgase con efectos desde el 1 de enero de 2008; pero no solo eso, esa calificación se produce como consecuencia de una segunda solicitud de la Sra. Begoña presentada con fecha 18 de diciembre de 2007, un año y pico después de la adquisición, al serle denegada por resolución de 2/8/2007 la primera solicitud de calificación que presentó con fecha 29/12/2006( al mes, por tanto de la adquisición). Esas fechas son transcendentes, puesto que todas ellas son posteriores al día en que tuvo lugar la compraventa e incluso posteriores a la fecha en la que tuvo lugar la presentación de la autoliquidación, lo cual significa que al tiempo de la transmisión no se cumplía ese requisito y, por tanto, el recurso ha de ser desestimado.

Hubiera sido necesario probar que el día en que se celebra la compraventa el contribuyente conseguía la calificación de explotación prioritaria precisamente como consecuencia de la adquisición, circunstancia que no aparece en los documentos presentados, sin que la recurrente haya presentado documentación complementaria de la que pudiera desprenderse el cumplimiento de los requisitos para aplicar el beneficio fiscal.

Es claro, pues, que los requisitos legales que sustentaban la bonificación fiscal solicitada no concurrían a la fecha de devengo del impuesto, que es la fecha en la que se deben residenciar todas las relaciones jurídico tributarias dimanantes del hecho imponible, incluidos los beneficios fiscales que procedan.”

“Puede que la ley del beneficio fiscal puede ser imprecisa en cuanto al procedimiento de acreditación por parte de las autoridades agrarias competentes de los requisitos conducentes a tal beneficio fiscal , pero es rigurosa en cuanto a la concurrencia efectiva de los mismos a la fecha de devengo , sin que, por tanto, podamos optar por la tesis de las sentencias aportadas de contraste de que sea posible que, caso de no poseer la cualidad de ser titular de una explotación agraria de carácter prioritario en el momento de la transmisión, pueda alcanzarse ésta como consecuencia de la propia adquisición de la finca. Se trata, pues, de una condición legal que no puede ser cumplida con posterioridad a la transmisión.”

 

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

Sentencia del TSJ de Aragón de 20 de julio de 2016, Recurso 5/2015. Los intereses de demora son un gasto deducible en el Impuesto sobre Sociedades.

Aplicación de los beneficios derivados de las reducciones en el ISD una vez rectificado y comprobado el error que impedía dicha aplicación.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 17 de octubre de 2016, Recurso 996/2014. 

Dicho “requisito consiste en que el causante haya desempeñado funciones de dirección en la sociedad y haya percibido por ello una remuneración que represente más del 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la totalidad de los rendimientos empresariales, personales y de trabajo personal, salvo que estos rendimientos procedan de otras actividades que merezcan esta misma reducción (art. 5.1.d del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre). El período al que deben referirse las percepciones es el correspondiente al año de devengo del impuesto, y, en lo que aquí interesa, en caso de participación conjunta en la sociedad, las condiciones indicadas pueden cumplirse tanto en el causante como en el cónyuge.

La oficina gestora consideró que tales requisitos no se daban en el caso del fallecido ni en el de quien fuera su esposa. De acuerdo con las declaraciones del IRPF correspondientes al año de devengo del impuesto, 2008, aquel no había percibido remuneración alguna de las sociedades V…. y S….. durante el año de su muerte; su esposa Dña. Leonor sí había obtenido ingresos por la administración de las entidades, pero estos no alcanzaban el 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de sus rendimientos anuales.

La actual demandante advirtió que la apreciación de la Administración se fundaba en un error: los ingresos de su esposo del año 2008 le habían sido imputados indebidamente a ella en los certificados emitidos por las sociedades, error que se arrastró luego a las declaraciones del IRPF. Por ello practicó una rectificación de la declaración correspondiente a su esposo, incrementándola en las sumas que este había percibido efectivamente por la administración de tales sociedades durante 2008, y abonando la diferencia, más intereses de demora y recargo por fuera de plazo. Asimismo, procedió a rectificar su propia autoliquidación mediante la reducción de esas mismas cantidades y a solicitar la devolución de los ingresos indebidos, solicitud que fue expresamente aprobada por la Agencia Tributaria el 18 de febrero de 2013 de acuerdo con el «estudio del expediente, la documentación aportada y los datos obrantes en la Administración».”

“En nuestro caso, aunque la declaración complementaria relativa al causante D. Florentino arrojó un resultado a ingresar, por lo que se trató, efectivamente, de un acto unilateral, no ocurrió lo mismo con la rectificación de Dña. Leonor. En esta, como hemos adelantado, la Administración no se limitó a ser un receptor pasivo de la nueva declaración de la contribuyente, sino que asumió una actividad comprobatoria a través del estudio del expediente y de la documentación aportada y de los datos obrantes en su poder. De este modo, nos hallamos ante un acto administrativo firme y fundado, asistido de la presunción general de validez y eficacia (57.1 LRAP-PAC), proveniente de la Administración tributaria, el cual corrobora la tesis sostenida por la actora: la errónea imputación de parte de las rentas de su esposo del año 2008. Tal resolución no puede ser soslayada sin más por la Administración de la Comunidad de Madrid.

La sentencia que invoca la Letrada de la Comunidad confirmó la de la Sección 4ª de esta Sala del Tribunal de Madrid de 4 de noviembre de 2005 (recurso 1921/2002), y en ellas se trataba de la reducción por transmisión sucesoria de una oficina de farmacia donde la legataria había presentado dos declaraciones del IRPF complementarias: una de ellas de la autoliquidación del año 1997 que había efectuado la propia causante, y, otra, la del año 1998 en que había tenido lugar el devengo del impuesto. Lógicamente, no pueden equipararse los efectos de una autoliquidación complementaria con resultado a ingresar, y en la que no es necesaria una actividad fiscalizadora de la Administración, con los que produce una rectificación en que el resultado es a devolver y exige la tramitación de un procedimiento en que se despliega la labor administrativa de comprobación y finaliza con una resolución expresa. Tampoco es admisible que la rectificación suponga una alteración de la fecha del devengo del tributo. Es el estado de ingresos al tiempo del fallecimiento lo que tuvo en cuenta la oficina gestora para juzgar si se daban los requisitos de la reducción. Y fue la declaración del IRPF del año del fallecimiento, lógicamente realizada por la heredera meses después, lo que tomó como prueba de los ingresos. La rectificación no es más que un acto adicional o accesorio de la autoliquidación original, por lo que debe considerarse en esta integrado y sus consecuencias deben entenderse referidas al momento en que se practicó aquella.

Con independencia de todo otro elemento probatorio, la mera concurrencia de un acto firme de la Administración tributaria declarativo del hecho que precisa el reconocimiento del beneficio tributario constituye prueba suficiente a tal efecto.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 19 de octubre de 2016, Recurso 278/2015. Las cargas derivadas de la urbanización, satisfechas por el causante, no son deducibles en el ISD.

“Reitera el recurrente que al caudal relicto deben descontarse las cargas. En concreto 22.580 € correspondientes a costes de la urbanización y de la junta de compensación.

 Ciertamente deben descontarse las cargas, pero las que estén acreditadas y que lo sean de la causante.

 En el caso que nos ocupa, la Administración no las dedujo argumentando que la documentación acreditativa de las indicadas cargas (providencia de apremio y orden de imposición efectuada por María Inés) impide conocer si esta deuda era anterior a la sucesión y que estaba pendiente. De los resguardos bancarios se desprende que la deuda ya estaba pagada al tiempo del fallecimiento de la causante, por lo que la heredera no le sucedió en dicha carga ya previamente satisfecha. No se trata de una deuda «que dejase contraída el causante de la sucesión» (art 13 Ley del Impuesto de Sucesiones) y que permitiría su deducción.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 20 de octubre de 2016, Recurso 396/2015. Si se transmite un solar en el que a continuación el comprador declara una obra nueva, se presume que en la transmisión del solar lleva consigo lo edificado en él salvo que concurran los requisitos del artículo 18 del Reglamento del Impuesto

“A la vista de las alegaciones de las partes, entendemos que el recurso ha de ser desestimado.

Efectivamente, la resolución recurrida se fundamenta en el art. 18 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo , por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que establece que » las compraventas y demás transmisiones a título oneroso de terrenos o solares sobre los cuales exista una edificación, se entenderá que comprenden tanto el suelo como el vuelo, salvo que el transmitente se reserve éste o el adquirente acredite que el dominio de la edificación lo adquirió por cualquier otro título .»

En el presente caso no cabe sino confirmar el acto impugnado. De las escrituras aportadas no cabe inferir que existan dos operaciones de compra, una del solar y otra de la vivienda, sino solo una operación de compra del solar, y en el mismo día se formalizó otra escritura donde la compradora declara una obra nueva de la edificación que dice haber construido en ese solar. Es evidente que la actora no pudo construir la edificación, de tres plantas -ocupando la planta baja una superficie de 662 m2, la primera 489 m2 y la segunda 205 m2-, tras la firma de la escritura de compraventa del solar, que, insistimos, se otorgó el mismo día que la de declaración de la obra nueva. En consecuencia, según el mencionado precepto, existe una presunción de que la transmisión comprendía tanto el suelo como el vuelo; presunción que no ha sido destruida mediante ninguna prueba en contrario. Es más, la actora ni siquiera se ha esforzado en dar una explicación razonable acerca de la forma en que adquirió la vivienda si no lo fue en el mismo acto que los terrenos sobre los que la misma se asienta, existe una presunción de que la transmisión. –comprende lo edificado-.”

Por otro lado, y a mayor abundamiento, de las alegaciones que la actora formuló en vía administrativa lo que se desprende es que la valoración de la edificación debía ser minorada aplicando un coeficiente corrector por antigüedad y que existía un error en la superficie construida, pero no sobre la improcedencia de la comprobación del valor de la edificación.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 20 de octubre de 2016, Recurso 490/2015. Comprobación consistente en multiplicar el valor catastral por un coeficiente. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Comprobación de valor de local comercial. Validez del medio

El conflicto se circunscribe a determinar el valor real del bien transmitido, para lo cual se confrontan el valor por referencia utilizado por la Administración y el valor declarado por los sujetos pasivos del Impuesto, debiendo primar el primero sobre el segundo por razones obvias de imparcialidad y objetividad.

 Para acreditar que el valor real no es el obtenido por el método de «estimación por referencia» no es suficiente con la simple manifestación de las partes en la escritura pública de compraventa, ni siquiera apoyada en que se pidió una hipoteca por esa cantidad y que el dinero fue abonado vía entidad bancaria, porque lo determinante es acreditar el valor real de mercado y no el valor real que las partes han hecho constar en el documento o el importe que han solicitado al banco garantizado con hipoteca. Una pericial judicial hubiese sido el medio idóneo para ello, pero no se ha considerado necesaria.

Lo expuesto determina la desestimación del recurso.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 24 de octubre de 2016, Recurso 1063/2012. Distingue a efectos de la tributación de una fianza otorgada con motivo de la subrogación en un préstamo según se haya producido o no una novación extintiva

“La cuestión de fondo objeto del presente procedimiento, que es estrictamente jurídica, consiste en determinar si se puede gravar por el Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos documentados, en su última modalidad, la asunción como fiador solidario de la obligación de pago de la deuda resultante, tras la subrogación del comprador en la deuda hipotecaria que gravaba la vivienda adquirida.”

Esta Sala ha dicho en varias ocasiones que la constitución de fianza para garantizar el préstamo hipotecario en el que se subroga el comprador de la vivienda, hay que distinguir dos posibilidades: una, que se trate de una modificación del préstamo inicial, permaneciendo éste en lo básico y resultando alteradas las condiciones relativas a plazo de amortización y/o reajuste de las cuotas resultantes del incremento; y, otra, que se trate de una autentica novación del préstamo, a consecuencia de la cual se extinga el primitivo y nazca uno nuevo.

En este segundo supuesto, el de novación extintiva del préstamo inicial, la solución que debe adoptarse es la de excluir de tributación a la prestación de fianza en garantía del préstamo novado, pues se da la condición de simultaneidad con la constitución del nuevo préstamo. Por el contrario, en el primer supuesto, siendo evidente que no coinciden el momento de constitución de préstamo y el de la fianza que se presta en garantía de dicho préstamo en momento posterior, al no concurrir la condición de simultaneidad, no resultaría procedente su exclusión a los efectos de tributación, salvo que en la constitución inicial del préstamo se hubiera previsto la cláusula de prestación futura de fianza.

 Aplicando al presente supuesto las anteriores consideraciones, habría que concluir, a la vista del contenido de la escritura pública de 27 de abril de 2010, que dio origen a la liquidación girada por el impuesto reseñado, que, al no tratarse de una verdadera novación extintiva del préstamo hipotecario inicial, sino de una modificación subjetiva del mismo, no se ha producido el nacimiento de una nueva obligación, por lo que la fianza prestada en dicho acto no se podría considerar simultánea respecto de la parte del préstamo inicial en la que se subrogó el deudor, y quedaría sujeta, por tanto, a tributación por el impuesto girado. Ahora bien, en la escritura original de préstamo, de fecha 14 de diciembre de 2005 y en la posterior de ampliación del mismo, de fecha 27 de diciembre de 2006, consta la inclusión de una clausula no financiera (la número tres) en la que se establece la posibilidad de incluir en el futuro como garantía adicional al préstamo, aval de persona física o jurídica de forma solidaria o mancomunada, que es lo que aquí se ha hecho, por lo que nos encontramos ante el supuesto previsto en el mencionado artículo 25 del Reglamento del Impuesto , quedando exenta de tributación la prestación de fianza prevista en la escritura de subrogación de préstamo hipotecario, como garantía adicional.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 24 de octubre de 2016, Recurso 312/2015. El devengo del ITP se produce con el otorgamiento de la escritura, no obstante, la condición suspensiva pactada y la reserva de la posesión por el vendedor durante dos años,

“La primera cuestión que debemos despejar es la fecha de devengo del impuesto, esto es, la fecha en la que se ha producido la transmisión de la propiedad de la vivienda (art. 49 TRLRITPyAJD), ya que, si se aceptara la tesis sostenida en la demanda, ni la liquidación de intereses estaría bien realizada ni el informe de valoración de la vivienda podría aceptarse por no haberse referido a la fecha de devengo. Y ello exige que examinemos la escritura que contiene el acto gravado.

 Se trata de una escritura de compraventa otorgada el 30 de junio de 2010, por la que (estipulaciones primera y segunda) un particular vende al actor la vivienda que se describe por el precio de 250.000 €, de los cuales se satisfacen en ese mismo acto 200.000 €, y la suma restante, 50.000 €, se aplazan «… hasta dentro del segundo mes posterior al momento en el que se produzca la entrega del inmueble vendido de conformidad con la estipulación siguiente…».

Las estipulaciones tercera y cuarta son del siguiente tenor:

TERCERA.- POSESIÓN.- La puesta del inmueble vendido en poder y posesión del comprador se realizará mediante la entrega de las llaves de la vivienda y queda diferida hasta que acontezca cualquiera de las dos siguientes circunstancias que operan la primera como condición suspensiva y la segunda como término:

a).- El segundo mes posterior al fallecimiento de la vendedora.

b).- El transcurso de dos años a computar desde el día de hoy. No obstante, la vendedora podrá anticipar la puesta del inmueble en poder y posesión del comprador en el momento que tenga por conveniente.

CUARTA.- El comprador reintegrará a la vendedora el Impuesto sobre Bienes Inmuebles que se devengue a partir del ejercicio 2011 así como, de forma proporcional al tiempo transcurrido desde la presente escritura, el devengado en el ejercicio 2010. El comprador reintegrará a la vendedora los gastos que generen la vivienda (siempre que sean obligatorios y sean inherentes a la propiedad y no al uso) y que se hayan devengado y sean debidos a hechos ocurridos a partir del otorgamiento de la presente escritura. Entre los gastos a reintegrar se incluirá la cuota ordinaria de la comunidad de propietarios. …

En este caso, en la propia demanda se alega que la condición suspensiva (el segundo mes posterior al fallecimiento de la vendedora) no se ha producido, por lo que la cuestión que debemos dilucidar es la relativa al término de dos años desde el otorgamiento al que se refiere el apartado b) de la estipulación tercera, y ello porque el art. 49.2 TRLRITPyAJD dispone que

 … Toda adquisición de bienes cuya efectividad se halle suspendida por la concurrencia de una condición un término, un fideicomiso o cualquiera otra limitación, se entenderá siempre realizada el día en que dichas limitaciones desaparezcan.

Pues bien, según entendemos, la tesis actora no tiene sustento en los términos en los que aparece redactada la escritura de la que lo que realmente se desprende es lo que han entendido ambas demandadas, esto es, que con su otorgamiento se ha producido una transmisión de la propiedad de la vivienda (mediante el título y el modo – art. 609 CC – que suponen el contrato de compraventa y la entrega en la propia escritura – art. 1462 CC -), siendo la posesión, el uso, lo que se reserva el vendedor hasta que el citado término de dos años finalice. Así se indica expresa y literalmente en la estipulación tercera en la que lo que se difiere, sujetándolo a término, es la entrega al comprador de la «posesión», es decir, del uso de la vivienda, no de la propiedad que es adquirida por el comprador, por mor de los preceptos antes citados, en la misma fecha del otorgamiento de la escritura. Esta conclusión se corrobora con la lectura de la estipulación cuarta en la que el comprador se hace cargo, a partir del otorgamiento, de todos los gastos que corresponden al propietario (dice la escritura, … que sean inherentes a la propiedad y no al uso).

 Por lo tanto, el actor adquirió la propiedad de la vivienda comprada en la misma fecha del otorgamiento de la escritura, el día 30 de junio de 2010, manteniendo el uso, la posesión, de la misma la vendedora durante dos años y aplazándose parte del pago del precio durante ese mismo periodo en el que la vendedora retiene el uso de la vivienda, pero siendo de cargo del adquirente, en su condición de propietario de la vivienda desde el momento del otorgamiento de la escritura, todos los gastos inherentes a la vivienda que sean propios de la propiedad y no del mero uso.

El devengo del impuesto se produjo, pues, el día 30 de junio de 2010, tal y como se ha entendido en la liquidación impugnada, y ello nos lleva a rechazar las alegaciones de la demanda que se refieren al periodo de cómputo de los intereses en la liquidación impugnada y a la fecha tenida en cuenta por el perito de la Administración para referir a ella la valoración del inmueble transmitido (alegaciones segunda y tercera de la demanda).”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 24 de octubre de 2016, Recurso 1056/2012. Para deducir cuotas de IVA devengado con anterioridad al ejercicio de la actividad empresarial es necesario acreditar que la adquisición se ha efectuado con dicha intención.

“El reconocimiento del derecho a la deducción de las cuotas soportadas por adquisiciones realizadas con anterioridad al inicio de la actividad empresarial, no se trata de un derecho que quede reconocido de forma automática al empresario pues corresponde a quien pretende ejercitarlo acreditar que la adquisición de tales bienes se ha realizado con la intención de destinarlos al desarrollo de la actividad empresarial que está por iniciar; intencionalidad, que ha de quedar probada mediante la existencia de elementos objetivos que la confirmen dado que, solamente, acreditando la voluntad de destinar lo adquirido al fin empresarial, se desvanece cualquier sospecha de actuación fraudulenta del obligado tributario.

Como elementos objetivos acreditativos de tal intención, además de constatar las características de los bienes adquiridos como adecuados a la finalidad empresarial que se intenta emprender, es posible acudir a la consideración del tiempo transcurrido entre el momento de la adquisición de los elementos que han supuesto el deber de soportar el IVA repercutido, y aquel otro de su utilización o empleo en el desarrollo posterior de la actividad empresarial, de todo lo cual debe quedar reflejo en el cumplimiento de los requisitos contables y registrales que la normativa del tributo prevé para ese tipo de operaciones ( artículo 27.2 del Real Decreto 1624/1992). En otro caso, la supuesta intencionalidad de destinar los bienes adquiridos al desarrollo de la actividad empresarial no quedará debidamente demostrada y las adquisiciones realizadas no se considerarán efectuadas con destino a dicha actividad, no naciendo en estos casos el derecho a la deducción de cuotas repercutidas por la obtención de dichos bienes ante la sospecha de existencia de maniobras fraudulentas, habida cuenta de que según todos los indicios objetivos los bienes adquiridos nunca fueron puestos al servicio del desarrollo de la actividad empresarial cuyo inicio se pretendía.

En el caso ahora enjuiciado, en el expediente obra la escritura pública de compraventa del apartamento situado en unos inmuebles destinados a apartamentos turísticos, lo que, a su parecer, pone de manifiesto que esa era su intención, dedicarse empresarialmente al alquiler de esos bienes. El único vestigio de esa intención era la consignación que hizo de esa actividad empresarial en su declaración por el Impuesto sobre el Valor Añadido de los años sucesivos a aquél en que se produjo la adquisición.

Llegado a este punto lo que hay que indagar es si se puede considerar desarrollo de una actividad empresarial la subrogación en un contrato de Management turístico que había suscrito los anteriores propietarios, la parte vendedora, con una empresa dedicada a ese menester de alquiler de apartamentos de esa clase.

 Es claro, a criterio de la Sala, que no llegamos a advertir que fuese la parte ahora recurrente quien llevara a cabo la actividad propia de hostelería, que es a la que podía asociarse la explotación de un apartamento turístico. No existe una ordenación de medios materiales y personales para la realización de esa actividad económica. La adquisición de un inmueble de la clase descrita no significa que llevara a cabo su explotación económica. Aún más de dedicarlos al alquiler nos encontraríamos ante un alquiler de apartamentos, que como tal operación está exenta del IVA y sin posibilidad de practicar la deducción del IVA soportado, ya que no resulta de aplicación la estipulación del art. 20.1.23 LIVA, que excepciona la exención.

 En la escritura pública de compraventa, en el apartado de cesiones, se hacía constar que la parte vendedora había cedido para su explotación hotelera mediante un contrato de management turístico, el conjunto de apartamentos turísticos, entre los que se encontraba el apartamento objeto de transmisión, a la entidad G……..,S.A. También se recogía de manera expresa que se había entregado copia de ese contrato a la parte compradora, la hoy impugnante, y que ésta se subrogaba en la posición de la vendedora, en definitiva, que venía a aceptar ese contrato de explotación hotelera por dicha entidad.

Todo lo expuesto abona la tesis de que no hay prueba bastante y suficiente que ponga de manifiesto de manera objetiva y constatable la menor iniciativa de desarrollar personalmente una actividad como la que se aduce sobre el apartamento turístico adquirido, y respecto del que se practicó las deducciones por las cuotas de IVA soportada.

 No consta que se dedicara a esa actividad con anterioridad y cuando adquirió el apartamento se subrogó en los derechos y obligaciones que la vendedora ostentaba en el contrato de management turístico suscrito con cierta entidad gestora, a la cual, según indicaba la propia escritura de compraventa, la vendedora había cedido el complejo para la explotación hotelera de los elementos privativos.”

El incumplimiento de la norma mercantil no excluye su eficacia en cuanto a la aplicación de la norma tributaria. Se trataba de la transmisión de las participaciones de una sociedad no inscrita en el Registro Mercantil.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 25 de octubre de 2016, Recurso 298/2015. 

“Resulta extraño que los compradores expongan la nulidad de la transmisión cuando lo cierto es que conocían que la primera escritura no estaba inscrita, lo que no fue obstáculo para la venta de las participaciones y el pago del precio que no estaba condicionado a la inscripción de la escritura de ampliación en el Registro Mercantil, y tampoco lo es para la liquidación del tributo que corresponda a esta operación en aplicación del artículo 13 LGT que establece que «Las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez» y el artículo 2.1 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que recoge que «El impuesto se exigirá con arreglo a la verdadera naturaleza jurídica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominación que las partes le hayan dado, prescindiendo de los defectos, tanto de forma como intrínsecos, que puedan afectar a su validez y eficacia».

“Estamos ante un contrato válido y que produjo efectos entre las partes desde la fecha de su celebración. Las partes contratantes conocían perfectamente los términos del contrato y no surgen dudas en cuanto a los efectos y obligaciones que las partes quisieron dar a la compraventa de participaciones. Existe un acuerdo válido sobre la entrega de la cosa y el pago del precio, pactando expresamente que mediante el otorgamiento de la escritura pública se produce la tradición de las participaciones, de modo que la fecha del contrato es la que determina el devengo del tributo. El incumplimiento de la norma mercantil no excluye su eficacia en cuanto a la aplicación de la norma tributaria, más, cuando la inscripción en el Registro Mercantil transcurrido un año de la escritura pudiera ser un efecto buscado por las partes para evitar la aplicación del artículo 108.2.2º de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 25 de octubre de 2016, Recurso 641/2010. La hipoteca unilateral no inscrita está sujeta a AJD con independencia de que se acepte o no.

“La única cuestión suscitada en el actual recurso consiste en determinar si la constitución de una hipoteca unilateral, posteriormente no aceptada, está exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad «actos jurídicos documentados», y si la Administración Tributaria una vez presentada la escritura con la declaración a efectos del impuesto debió suspender la liquidación hasta que constara la aceptación.

 Para la jurisprudencia el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados grava en la actualidad los documentos notariales y mercantiles, entendiendo por documento el soporte escrito con el que se aprueba, acredita o hace constar alguna cosa ( SSTS 13 Febrero 1987, 2 Octubre 1989, 3 Enero y 4 Febrero 1991 y 9 Marzo 1992); y que de los arts. 28 y 31 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados se deduce que el Impuesto sobre actos jurídicos documentados grava esencialmente el documento, es decir, la formalización jurídica, mediante ciertos documentos notariales, de actos y contratos, no de hechos jurídicos inscribibles, siempre que dichos actos o contratos no estén sujetos al Impuesto sobre sucesiones y donaciones, ni al IGTP, concepto de «transmisiones onerosas» (STS 24 Febrero 1996); y aclara además que la distinta naturaleza del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados se refleja en numerosas manifestaciones, pero ninguna más gráfica y significativa que la compatibilidad de ambos gravámenes sobre un mismo negocio jurídica en virtud de la diferente perspectiva: por una parte, el hecho de la transmisión, y por otra, su vestidura documental ( STS 22 Abril 1988 ).

 Finalmente viene diciendo reiteradamente que la sujeción al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados, cuota variable, exige:

a) Que se trate de primeras copias de escrituras y actas notariales.

b) Que en ellas se contengan actos o contratos.

c) Que los mismos sean inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantiles y de la Propiedad Industrial.

d) Que los actos o contratos no estén sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, al de Transmisiones Patrimoniales Onerosas ni al que grava las Operaciones Societarias (STS 25 octubre 1995). Aplicando la anterior doctrina al caso de autos no cabe más que concluir en una solución favorable para las pretensiones de la Comunidad de Madrid, porque al tratarse de una hipoteca unilateral, con el otorgamiento de la escritura de constitución se originó el hecho imponible en los términos de los artículos 28 y 31 de Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, siendo indiferente a los efectos de este impuesto que posteriormente resultara aceptada o no la hipoteca, cuestión que afecta al pago del Impuesto en su modalidad de transmisiones patrimoniales, pero no al concepto que aquí se nos plantea que es el de actos jurídicos documentados.

 Por todo lo cual procede estimar el presente recurso contencioso-administrativo.”

Se trataba de la constitución de una hipoteca unilateral en garantía del pago de un préstamo suscrito en la misma fecha con una Caja de Ahorros.

En nuestro trabajo “Últimas consideraciones sobre AJD en préstamos hipotecarios “, publicado en notariosyregistardores.com el pasado 16 de febrero, estudiamos la cuestión planteada en la presente Sentencia.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 26 de octubre de 2016, Recurso 1934/2012. Sujeción de la fianza constituida con motivo de la modificación del crédito hipotecario sin que exista subrogación del deudor.

“Es cierto que esta Sala y Sección ha dictado multitud de sentencias (véanse, a título de mero ejemplo, las dictadas en los recursos seguidos con los números 344/08, 533/09, 2003/10, 2313/10, 13/11, 954/11 o 1463/11) en las que se afirma la no sujeción al concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas de los supuestos de escrituras públicas en los que se procede a la constitución de nuevas fianzas con ocasión de la subrogación en un anterior préstamo hipotecario, incluidos los supuestos en que la subrogación va acompañada, además de por la constitución de nueva fianza, por la modificación o ampliación del anterior préstamo hipotecario; lo que ha sido fundamentado en atención a determinada doctrina judicial interpretadora de los arts. 15.1 del Real Decreto Legislativo 1/93 y 25.1 del Reglamento del Impuesto -aprobado por RD 828/1995-.

Ahora bien, ello ha sido así siempre que la constitución de la nueva fianza ha tenido lugar al tiempo de la subrogación de un nuevo deudor en el previo préstamo hipotecario (normalmente con motivo de la compraventa del inmueble); esto es, en los supuestos de constitución de nueva fianza con ocasión de la novación del anterior préstamo por cambio en la persona del deudor. Sin embargo, no es esto lo acontecido en el caso de autos.

Y es que, como pone de manifiesto la Generalitat Valenciana, la fianza se constituye no con ocasión de la subrogación del deudor en un préstamo hipotecario anterior (ello se había producido ya en la escritura de 5.11.2007), sino en un momento posterior con la modificación de las condiciones de un préstamo del que ya era titular o deudor el actor; esto es, la fianza no se constituyó ni simultáneamente con el préstamo hipotecario ni tampoco después cuando tuvo lugar la subrogación, sino en un momento posterior con ocasión de la modificación de las condiciones del mismo. De hecho, la inicial fianza del préstamo hipotecario quedó extinguida con motivo de la subrogación en el mismo (al confundirse en la misma persona la condición de deudor y avalista -el comprador subrogado era anteriormente el fiador-).

En definitiva, que, en el caso de autos, no puede considerarse la existencia de la simultaneidad de préstamo hipotecario y fianza que justifica la no sujeción de la fianza, ni se dan los presupuestos de la doctrina judicial que llega a la misma conclusión en los casos de constitución de nueva fianza en la subrogación de préstamo hipotecario con ocasión de la compraventa del inmueble.

Lo anterior conduce a la desestimación del recurso.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 31 de octubre de 2016, Recurso 256/2015. La transmisión de un solar por una sociedad mercantil está sujeta a IVA.

“PRIMERO.- Es objeto del presente recurso resolución de 23 de diciembre de 2014 del TEAR de Madrid desestimando reclamación contra liquidación de la Dirección General de Tributos de la Consejería de Hacienda de la Comunidad de Madrid por ITP por importe de 2196 euros.

 SEGUNDO.- Estima la recurrente que la resolución impugnada debe ser anulada por cuanto parte de la idea errónea de que se trata de la venta de una finca rústica que entre las mercantiles transmitente y adquirente estaría sujeta pero exenta a IVA no constando la renuncia a la exención, cuando en realidad, tal y como pretende acreditar con la documental y certificado del Ayuntamiento de Galapagar en la que se ubica la finca transmitida es un solar.

Se opone al recurso la Abogacía del Estado y la Comunidad de Madrid sosteniendo la legalidad y acierto de la resolución impugnada.

TERCERO.- Conforme a lo expuesto en el fundamento segundo la controversia se centra en la naturaleza de los terrenos transmitidos. Aporta la recurrente en autos la siguiente documentación:

 – informe del arquitecto técnico municipal del Ayuntamiento de Galapagar calificando la parcela transmitida como suelo urbano que se encuentra urbanizado y puede ser edificada mediante la tramitación de las pertinentes licencias de edificación, pudiendo entenderse que al menos desde el año 1993 tiene la condición de solar edificable.

-certificación de catastro en la que se describe la parcela y no se deja constancia de construcción alguna.

 -Escritura de segregación de la finca transmitida en la que las partes la califican como urbana.

 En base a la anterior documental, y en particular del informe del Arquitecto municipal, debe entenderse acreditada la condición de solar sin edificar del terreno transmitido, transmisión de terreno por tanto sujeto y no exento de IVA por el que no procedía la liquidación girada por ITP y si la autoliquidada por AJD. CUARTO.- Conforme al art 139 LJCA las costas se imponen a las demandadas por importe máximo por concepto de honorarios de abogado y procurador de 2000 euros.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 3 de noviembre de 2016, Recurso 45/2014. Admisión de la rectificación de una escritura de adquisición y posterior donación en la que se rectifican los porcentajes en la adquisición y en la donación.

“Para la resolución del debate debemos partir de los hechos más relevantes que resultan del expediente administrativo, y especialmente de las escrituras de fecha 16 de octubre de 2.007 (protocolos números 1.711 y 1.712) y de la escritura de 21 de febrero de 2.011 (protocolo 257), que podemos resumir en los siguientes:

1.- en fecha 16 de octubre de 2.007 Los cónyuges Doña Paulina y Don Dámaso, junto con la madre de la primera, Doña Sonsoles, adquirieron una vivienda en Valencia pro indiviso, con un porcentaje del 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} para el matrimonio y también del 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} para la madre de la esposa. En la misma fecha y con el número de protocolo siguiente, Doña Sonsoles donó su mitad indivisa a los cónyuges.

2.- en fecha 29 de octubre de 2.007 doña Paulina autoliquidó la donación de la parte de la vivienda a que se refiere el hecho anterior, por importe de 2974 €.

3.- en fecha 21 de febrero de 2.011, a raíz de una liquidación provisional del impuesto, se otorgó escritura de rectificación y aclaración de las dos escrituras señaladas en el numero anterior, haciéndose constar respecto a la primera que el porcentaje de participación era el 80{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} y el 20{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} respectivamente (disposición 1ªA), y respecto a la segunda, que el importe de la donación era el 20{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} y no el 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, y que la donataria de ese 20{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} era únicamente la hija, Doña Paulina (disposición 1ª B).

4.- ante la escritura de rectificación la administración en fecha 20 de junio de 2.011 gira a don Dámaso la liquidación NUM002 por importe de 4.893, 54 € sobre la base del 10{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del valor de la vivienda, al estimar la administración que con tal escritura de rectificación el mismo renuncia a la donación que se le realizo por escritura de 16 de octubre de 2.007 (protocolo 1.712) a favor de su esposa, y en la misma fecha gira a Doña Paulina la liquidación NUM003 por importe de 2.637, 04 €, al entender la administración que con la rectificación, que implica una renuncia de su esposo, este le dona el 10{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la vivienda donado inicialmente por Doña Sonsoles.

Partiendo de tales hechos, cuya realidad no es discutida, es evidente que el error cometido en la primera escritura es un error material, y por lo tanto la segunda escritura no es sucesora de la primera sino sustitutoria de la misma, de modo que el negocio jurídico que recoge es el relatado por la actora en la segunda escritura y ratificado por el propio notario al afirmar que en la segunda escritura se modificó tanto el porcentaje de propiedad como el porcentaje de donación y el de la persona del donatario, sin alteración de la voluntad inicial de los contratantes (documento nº 9 de la demanda), y así cabe deducirlo de la propia autoliquidación presentada por Doña Paulina , de la que se desprende que es el total del 20{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} donado por su madre.

 Por lo argumentado el recurso debe ser estimado.

La residencia habitual del causante comprendía todas las edificaciones existentes en las parcelas.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 10 de noviembre de 2016, Recurso 426/2015. 

“La parte demandante pone de manifiesto que la vivienda que constituirá el domicilio y residencia habitual del causante se componía de varias parcelas sobre las que había distintas construcciones e instalaciones de lo que todo ello constituía un solo conjunto que era la residencia habitual del causante.

Las Administraciones demandadas, por el contrario, sostienen como le hiciera el TEAR que la reducción sólo podía operar respecto del edificio que constituirá la residencia habitual y no respecto de otras parcelas y construcciones limítrofes.

Habiendo quedado planteada la cuestión litigiosa como se acaba de concretar, se ha de partir de las dos rectificaciones aportadas al expediente y a los autos por los interesados. Tanto el documento número 10, aportado con el escrito de interposición del recurso como del documento número dos aportado por la demanda, de fecha desde 10 octubre de 2001 se debe concluir que estamos ante una sola finca. Además, en unión de la demanda se aportó también, como documento número tres, otra certificación del Ayuntamiento de M…… que viene aclarar la situación de las distintas fincas catastrales en relación con la situación urbanística de las mismas.

Se trata de dos fincas ubicadas, una, en la CALLE000 número NUM002 y, otra, e igual número de la CALLE001. La primera se corresponde con la parcela catastral NUM003 y la segunda con la NUM004. En ambas certificaciones se dice que » ambas fincas fueron anexionadas (agrupadas) previa tramitación de la correspondiente licencia de agregación de parcelas otorgada a don Everardo tras resolución favorable y acuerdo de la Junta de Gobierno de 29 octubre 2001″. Dicha certificación concluye con que una parte de la sita en la CALLE000 número NUM002 se encuentra urbanísticamente anexionada a la parcela ubicada en las CALLE001 número uno » formando ambas actualmente una sola y misma finca».

En la segunda certificación se recoge que ambas propiedades formaron parte, a partir del año 2001, de una sola y misma finca tras la tramitación y concesión de licencias de agrupación de las parcelas originales, situación que se mantenía el 1 mayo 2006 fecha del fallecimiento del causante.

Por tanto, el recurso debe ser estimado.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de 14 de noviembre de 2016, Recurso 33/2016. No sujeción a AJD de la escritura de ampliación del plazo de la hipoteca por dos años sin que se modificase el resto del contrato y sus cláusulas, calificándose como novación modificativa.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 17 de noviembre de 2016, Recurso 186/2016. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Adquisición de bien por un matrimonio casado bajo el régimen económico-matrimonial de sociedad de gananciales. No es necesario que se practiquen dos Liquidaciones Provisionales.

“Este Tribunal ya ha resuelto casos similares, en concreto en el recurso nº 52/2015 hemos expresado que «No es necesario entrar a realizar un análisis pormenorizado de la sociedad ganancial. Baste decir que su naturaleza jurídica reviste, durante el matrimonio, la forma de una comunidad especial, con las características de las de tipo germánico hasta el momento de su disolución, ya que es entonces, y en tanto no se proceda a la liquidación, cuando cambia sus caracteres por las de tipo romano y cierto. Así pues, no convenimos en entender que cuando dos cónyuges adquieren constante matrimonio, un bien para la sociedad de gananciales, estén adquiriendo cada uno la mitad del bien. A ello debe añadirse lo que manifiesta el art 1347.2 del Código Civil, que con claridad reputa el carácter ganancial del inmueble adquirido. Determinado lo anterior, el art 1362 del Código en su apartado 2, indica que son de cargo de dicha sociedad los gastos originados por….la adquisición de los bienes comunes. Debe entenderse en consecuencia e incluso interpretando literalmente el art 8 del RDL 1/1993 en relación con el art 35.4 de la LGT, que quien adquiere el bien no es el patrimonio privado de los cónyuges por mitad, sino la sociedad de gananciales y por ende es esta sociedad la que viene obligada a cargar con los gastos. A partir de ahí es indiferente que la liquidación se gire en su totalidad a uno o ambos cónyuges, pues se presume que los dos conocen de aquella y que no se les causa indefensión, al poder ejercitar derechos en defensa de su patrimonio. Aparte lo anterior, siempre podrán en sus relaciones internas realizar las correspondientes correcciones, sin que las mismas afecten a los Derechos y créditos de terceros frente a dicha sociedad ganancial. Lo anteriormente expuesto, determina la estimación del Recurso.»

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 23 de noviembre de 2016, Recurso 15789/2015. Impuesto sobre Sucesiones. Presentación de la Autoliquidación fuera del plazo de seis meses, pero realizado el ingreso dentro de plazo. No cabe recargo por presentación voluntaria de la declaración, pero extemporánea.

“Como la propia demanda reconoce estamos ante una prestación accesoria que no tiene carácter sancionador. En nuestra sentencia de 9 de marzo de 2016 (recurso 15399/15) (FJ 2) destacábamos que << Entendió el TEAR citando la STS de 22/12/10 (RCUD 35/07) que a tal efecto no basta con ingresar, sino que la regularización debe responder a una premisa lógica en la que se pueda comparar la liquidación extemporánea con la que era procedente en tiempo. Ahora bien, el supuesto allí contemplado no se corresponde estrictamente con el que ahora nos ocupa en el que, como la recurrente alega y no se discute, no existe voluntariedad plena en el incumplimiento del plazo de treinta días en atender la obligación formal de declaración-liquidación ( artículo 102 del Reglamento del Impuesto ), al haber mediado intervención de la Administración en el retraso, pese a lo cual, las cuotas correspondientes se han ingresado, lo que debilita la procedencia del recargo, tal como ya declarado esta propia Sala y Sección en la sentencia de 15/10/14 (recurso 15641/13 )>>. Y siendo tal el antecedente, conviene llamar inmediatamente la atención sobre que el propio concepto de recargo y la regulación legal transcriben parten de una previa liquidación sobre la que calcular el recargo discutido -de ahí la referencia a «presentación e ingreso» del artículo 27.2 LGT por lo cual, toda vez que el mismo no tiene tampoco carácter sancionador y sí accesorio a la obligación tributaria principal ( artículos 19 y 25 LGT ) forzoso resulta concluir que si el ingreso de la cuota se produjo en plazo no cabe girar recargo sobre el mismo (obligación principal) porque el cumplimiento de las obligaciones formales se demorara, con independencia, tal como el TEAR subrayó de las consecuencias de otro orden distinto al recargo que tal conducta pudiera generar. Conclusión ésta que no contradice el criterio que se invoca de la Audiencia Nacional pues en doctrina similar, aunque en sentencia precedente ya ha sido tomado en consideración en la sentencia de esta Sala que hemos citado anteriormente.” Se desestima el recurso de la Xunta de Galicia

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede Valladolid, de 25 de noviembre de 2016, Recurso 725/2015. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. El principio de igualdad entre Comunidades Autónomas no resulta vulnerado cuando no existe uniformidad.

Por otra parte, el propio Tribunal Constitucional en sentencia de 18 de abril de 1994 ha declarado que el sistema tributario debe estar presidido por un conjunto de principios generales comunes capaces de garantizar la homogeneidad básica que permite configurar el régimen jurídico de la ordenación de los tributos como un verdadero sistema y asegurar la unidad del mismo que es exigencia indeclinable de la igualdad de los españoles y no resulta incompatible con las competencias tributarias de las Comunidades Autónomas y con la autonomía financiera y presupuestaria de las mismas. En consecuencia, no se estima contrario a las exigencias constitucionales a la igualdad de los españoles, y a la capacidad contributiva el hecho de que la Comunidad del Principado de Asturias contenga un régimen fiscal en materia de sucesiones distinto al de la Comunidad de Cantabria cuando además no todas las Comunidades siguen el mismo sistema tributario en esta materia«. No sobra poner de relieve, para terminar, que aunque salvo error u omisión el Tribunal Supremo no se ha pronunciado sobre la cuestión planteada en esta litis, son numerosos los supuestos en los que el mismo ha conocido de recursos cuyo objeto viene dado por liquidaciones practicadas por el concepto impositivo que aquí importa sin que por aquél se haya mostrado duda alguna sobre su constitucionalidad, al igual que sucede por lo demás con el propio Tribunal Constitucional, que podría plantearse autocuestiones y que pese a haber conocido del Impuesto de que se trata, por ejemplo en su sentencia 111/2006, de 5 de abril , que declaró inconstitucional y nulo el apartado 2 del artículo 36 de su Ley reguladora, no ha cuestionado en ningún momento la constitucionalidad del mismo»»

No está de más añadir que este criterio ha sido reiterado por esta Sala en sus sentencias posteriores de 8 de noviembre de 2012 y 11 de abril de 2014 y que el propio Tribunal Supremo en sentencia de 26 de octubre de 2012, dictada en el recurso de casación número 6745/2009, ha rechazado la solicitud que en el supuesto allí enjuiciado se había hecho para que plantease una cuestión de inconstitucionalidad -el problema debatido en ese proceso hacía referencia al principio de igualdad básica de los españoles-, particular sobre el que en el fundamento de derecho quinto se declara de forma expresa lo siguiente: « No podemos aceptar la fundamentación aducida en favor de la inconstitucionalidad de la ley estatal del Impuesto sobre Sucesiones.

Aunque el ejercicio de competencias normativas en materia del Impuesto sobre Sucesiones por parte de distintos poderes legislativos puede generar una distinta posición de los ciudadanos desde el punto de vista territorial, no por ello se infringe el principio de igualdad de los ciudadanos por razón del territorio.

En este sentido, el Tribunal Constitucional distingue, de un lado, los planos en que actúa el principio de igualdad del art. 14 de la Constitución Española y, de otro, el alcance de las reglas constitucionales que limitan las divergencias del ejercicio por los poderes legislativos de sus competencias, para conseguir una determinada uniformidad normativa en todo el territorio, y preservar una posición igual de los ciudadanos, más allá de las diferencias de régimen jurídico por el legítimo ejercicio de la autonomía (STC 122/1988).

Con relación a la primera cuestión; el Tribunal Constitucional ha señalado que el ámbito propio del principio de igualdad consagrado en el art. 14 de la Constitución Española, prohíbe que las normas establezcan unas diferencias no razonables o arbitrarias entre los sujetos a un mismo legislador, pero que la divergencia entre normas que emanan de poderes legislativos distintos no puede dar lugar a una pretensión de igualdad, aunque sí a otro tipo de controversia constitucional (STC 319/93, 27 de Octubre).

 Por tanto, para el Tribunal Constitucional, el principio de igualdad de derechos y obligaciones de todos los españoles en cualquier parte del territorio nacional no puede ser interpretado con rigurosa uniformidad del Ordenamiento sino es la necesidad de garantizar la igualdad en el ejercicio de tales derechos lo que mediante la fijación de unas condiciones básicas impone un límite a la diversidad de posiciones jurídicas.”

Admisión como valor de una vivienda en ITP del precio por el que la inmobiliaria de un banco públicamente ofrecía en venta las viviendas adquiridas de un conocido promotor.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 30 de noviembre de 2016, Recurso 508/2015. 

“La parte actora alega que en el conjunto residencial construido sobre la parcela de terreno 23.1, 23.2 del S.A.U «EL QUIÑON» de las Normas Subsidiarias del municipio de Seseña, la sociedad Altamira Santander Real Estate, S.A., en su condición de inmobiliaria del Banco Santander Central Hispano, S.A., se adjudica, entre otras, la finca objeto de transmisión. Que tanto la vivienda como el resto de los inmuebles edificados sobre la parcela de terreno antedicha, fueron construidos con anterioridad a dicha adjudicación por el promotor conocido a través de la prensa nacional como «EL POCERO», y ante el impago de las hipotecas y créditos concedidos al promotor por parte del mismo, el Banco Santander, en su condición de acreedor hipotecario, tuvo necesidad de adjudicarse el referido inmueble a través de la aludida inmobiliaria, quien, a su vez, transmitió esta vivienda al recurrente el 20 de marzo de 2012. Atendiendo a las condiciones del mercado, en el año 2012 se produjo por parte de dicha inmobiliaria una rebaja drástica de los precios de las viviendas, con la evidente necesidad y finalidad de venderlas, siendo la rebaja objeto de divulgación pública y publicidad en la propia urbanización, vendiéndose las viviendas de tres y cuatro dormitorios desde 65.000 euros. Y, a la vista de los precios notoriamente rebajados, el recurrente adquirió la vivienda en cuestión a un precio de 69.000 euros. Es decir, el Banco Santander y su inmobiliaria Altamira decidieron vender las viviendas al precio de mercado reinante, ofertando de manera pública los precios rebajados, oferta que fue aceptada por los compradores. Por tanto, no nos encontramos aquí en un supuesto en que sin la más mínima publicidad o con publicidad atenuada concurren dos sujetos a la Notaría y se transmite un inmueble por un precio que puede ser sospechoso de que coincida con el real. Aquí se está hablando de transmisión en bloque por unas condiciones señaladas de manera pública que permite deducir que el precio escritura de la vivienda coincide con el precio real percibido y abonado por la misma, precio que además coincide con los criterios de mercado. Concluye diciendo que la vivienda, que en 2007 hubiese costado de 140.000 euros en adelante, su precio fue rebajado a la mitad.”

“En consecuencia, habiéndose acreditado que la vivienda fue transmitida por la referida inmobiliaria, del Banco Santander, entendemos que el precio efectivamente pagado por el demandante era el valor de mercado en la referida urbanización, cuyos precios fueron reduciéndose en un momento de grave crisis económica y ante la falta de compradores, hasta llegar a la cifra que consta en la escritura de compraventa.

Y no habiéndose explicado por la Administración autora del acto originario impugnado por qué no se aplica dicho valor, limitándose a aplicar el método utilizado, se impone la estimación del recurso.”

Si la vivienda fue construida por el adquirente del solar, su valor se excluye de la base imponible de la operación.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 2 de diciembre de 2016, Recurso 1199/2015. 

“Sostiene la parte actora que es improcedente que se haya fijado la base imponible en la liquidación litigiosa del Impuesto de que se trata en 177.742,62 €, valor de las construcciones -vivienda y anejos- existentes en la parcela a ella asignada en virtud de la citada escritura de segregación y extinción de condominio de 27 de enero de 2012, toda vez que esa vivienda, donde tiene su domicilio, fue construida por ella en 1993 y no fue objeto de la donación de la finca que efectuó su madre en la escritura de 8 de enero de 2001, que se refería solo a la parcela rústica -hoy solar, C/ DIRECCION000 número NUM003 de Bocigas-, y por ello tampoco esa vivienda fue objeto de la segregación y extinción de condominio que se efectuó en la escritura de 27 de enero de 2012. Esta alegación ha de ser estimada, lo que comporta la anulación de la Resolución del TEAR impugnada y la liquidación a la que se refiere, por las razones que se exponen a continuación.

Dispone el art. 30.1 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (LIRPyAJD), que en las primeras copias de escrituras públicas que tengan por objeto directo cantidad o cosa valuable servirá de base el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa.

 No se cuestiona que la Administración no tiene que atenerse al valor declarado por el contribuyente, pues puede efectuar la correspondiente comprobación. Pero esa comprobación ha de referirse al valor real del bien de que se trate o del derecho que se constituya o ceda, como resulta de lo dispuesto en el art. 10.1 LITPyAJD.

En el presente caso, no es procedente que la Administración incremente la base imponible del Impuesto de que se trata en 177.742,62 € por el valor de las construcciones existentes en la finca asignada a la recurrente en la citada escritura de segregación y extinción de condominio de 27 de enero de 2012, toda vez que esas construcciones no son objeto de esa segregación y extinción de condominio.

Sucede, además, que ha de considerarse acreditado que fue la recurrente la que efectuó en 1993 la construcción de la vivienda y anejos de que se trata, como consta en la escritura pública de declaración de obra nueva de 21 de septiembre de 2012 obrante en el expediente. En este sentido ha de destacarse: a) Que las citadas construcciones son muy anteriores a la mencionada escritura de segregación y extinción de dominio de 27 de enero de 2012, como resulta de la información catastral obrante en el expediente -también aportada con la demanda- que menciona el año de 1993 como año de la construcción de esos inmuebles, sitos en la C/ DIRECCION000 NUM003 en «Carro San Pelayo» de Bocigas; b) que en la citada escritura de 27 de enero de 2012 no se hace referencia a dichas construcciones a pesar de existir. Tampoco se mencionan esas construcciones en la escritura de donación de la finca rústica de la madre de la recurrente de 8 de enero de 2001; c) que en la escritura de adjudicación de herencia de 14 de agosto de 2000, obrante en el expediente, por la cual Dª Mari Luz adquiere la finca rústica de que se trata, que luego dona a sus hijos, tampoco se hace referencia a la vivienda y anejos litigiosos a pesar de existir desde 1993, como se ha dicho; y d) que los recibos por el suministro de agua y pago de tasas municipales correspondientes a la vivienda, aportados con la demanda, son girados a la recurrente. Esto también sucede con los recibos de la luz que figuran desde 1996 a nombre de la aquí demandante también aportados con la demanda.

Todo ello lleva a considerar que la recurrente adquirió en 1993 , como consta en la escritura pública de declaración de obra nueva a la que antes se ha hecho referencia, la vivienda y anejos existentes en la finca, con anterioridad a la escritura de segregación y extinción de condominio de 27 de enero de 2012, concurriendo, por tanto, la salvedad prevista en el art. 18 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo.”

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 5 de diciembre de 2016, recurso 18172015. La voluntad del legislador es que estén exentas las ganancias patrimoniales obtenidas si se reinvierten en el plazo de dos años en la adquisición de una vivienda, sin exigir que la vivienda se entregue en ese periodo de tiempo

«El recurrente, aunque no adquirió la vivienda en construcción dentro del plazo de dos años desde la transmisión de su anterior vivienda habitual, si pagó la cantidad mencionada dentro de dicho término, debe estarse a lo ya razonado por la Sala en la sentencia 198 de 11/02/2015 dictada en el recurso 1782/2012, que resolvió idéntica cuestión por razones de coherencia y de seguridad.

En esta sentencia se afirma:

Sin embargo, lo que sí debe considerarse como posible es que puedan beneficiarse de la exención por reinversión las ganancias patrimoniales obtenidas por la venta de una anterior vivienda habitual cuando constituyan cantidades entregadas a cuenta por una persona para la adquisición de su vivienda habitual en construcción, siempre que las mismas se entreguen dentro del plazo legal de dos años establecido en el art. 39.2 RIRPF y resulten debidamente acreditadas y ello, aunque la posesión de la vivienda habitual no se le entregue hasta después de finalizado ese plazo de dos años.

Esta Sala es consciente de la discrepancia existente entre diferentes Tribunales Superiores de Justicia sobre esta cuestión, ya que las Sentencias del TSJ de Castilla y León, de 8 de marzo de 2013, (recurso 504/2011) y del TSJ de Cantabria, de 22 de noviembre de 2012, (recurso 189/2011 ), abordan esta cuestión desde el punto de vista de entender que no es posible la exención pretendida, ya que equiparan la adquisición de la vivienda a la «adquisición jurídica» aplicando la teoría civil del título y el modo del art. 609 CC . Sin embargo, la Sentencia del TSJ de Andalucía, con sede en Sevilla, de 10 de julio de 2014, dictada en el recurso 56/2011, sostiene el criterio contrario haciendo referencia al criterio del propio TEAR de Andalucía, y mantiene que lo determinante es la «reinversión» del importe de la ganancia patrimonial obtenida en los dos años siguientes.

Este último criterio es el que resulta más acorde con la redacción del art. 39 del RIRPF ya que si bien en su apartado primero habla de «la adquisición de una nueva vivienda habitual» en su apartado segundo se hace referencia a que la «reinversión» del importe obtenido en la enajenación deberá efectuarse, de una sola vez o sucesivamente, en un período no superior a dos años, con lo que, puestos en común ambos apartados, no se aprecia, a juicio de la Sala, que el legislador esté queriendo únicamente favorecer con la exención fiscal a las reinversiones en vivienda habitual que se materialicen cuando la vivienda en construcción sea entregada dentro del plazo de dos años, que es lo que se denomina comúnmente como «adquisición jurídica», puesto que no se exige legalmente que la posesión de la misma se entregue dentro de ese plazo y que se cumpla la teoría del título y el modo sino que lo que debe interpretarse como la voluntad del legislador es que estén exentas las ganancias patrimoniales obtenidas si se reinvierten en el plazo de dos años en la adquisición de una vivienda, sin exigir que la vivienda se entregue en ese periodo de tiempo.

Debe tenerse en cuenta que, tal como consta en los preceptos reproducidos más arriba, tampoco la LIRPF desciende a regular tal cuestión, que se deja al ámbito reglamentario, y que, en todo caso, la voluntad del legislador en esta materia, relativa a la adquisición de la vivienda habitual, es ayudar a la adquisición de la misma mediante diferentes beneficios fiscales, dentro de la idea general de favorecer el acceso a una vivienda digna que recoge nuestra Constitución en su art. 47.

En el recurso que resolvemos la Administración no ha cuestionado el importe de la ganancia patrimonial obtenida por el recurrente por la diferencia entre el precio de adquisición y el de transmisión de la anterior vivienda habitual del recurrente, que cifra en 121.166,52 euros, tomando en consideración los precios de adquisición y transmisión y gastos e impuestos inherentes acreditados.

Tampoco discute el órgano gestor de la Administración Tributaria el importe que podía reinvertir, con la obligada deducción de la parte del préstamo hipotecario pendiente al tiempo de la transmisión, de 120.299,77 euros, también acreditado, obtenido después de restar al precio de la transmisión de 212.874,29 euros, la cantidad de 92.574,52 euros, que correspondía a la parte del préstamo hipotecario pendiente.

El recurrente justifica también que dentro del plazo de dos años reinvirtió la cantidad de 120.300 euros en la adquisición de la nueva vivienda habitual que por entonces se estaba construyendo y el carácter de habitual de esta nueva vivienda.

Por lo que el recurso debe tener acogida pues la pretensión del recurrente se ciñe en exclusiva a las magnitudes anteriores.»

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla La Mancha de 20 de diciembre de 2016, Recurso 450/2015. Responsabilidad notarial por no informar adecuadamente del plazo de presentación.

“Partiendo de dicha información errónea -como sabemos, el artículo 9.2.c) de la Ley 14/2007, por la que se amplían las bonificaciones tributarias del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, indica que los sujetos pasivos, para poder beneficiarse de la deducción de la cuota, deberán presentar con carácter obligatorio la autoliquidación del Impuesto en el plazo establecido en el artículo 16 de la Ley antes mencionada, es decir, en el plazo de un mes-, en la sentencia se dice que » La advertencia que el señor notario hizo constar en la escritura de donación, contenía información errónea, ya que el artículo 16 de la Ley de Castilla-La Mancha 17/2005, de 29-12-2005, de medidas en materia de Tributos Cedidos, dice que para los hechos imponibles sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por las adquisiciones a título de donación o equiparables, el plazo de presentación de declaraciones y de las autoliquidaciones será de un mes, contado a partir de la fecha del devengo del correspondiente impuesto. A estos efectos, cuando el último día del citado plazo coincidiese con sábado, domingo o festivo, se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente.»

 Entiende la Sala que entre las obligaciones que pueda comprender el mencionado precepto no se encontraría, como dicen tanto el Abogado del Estado como el Letrado de la Junta, la información que sobre las posibles exenciones, deducciones o bonificaciones que sobre los tributos que hayan de satisfacerse por la operación autorizada puedan disfrutar los comparecientes. Es decir, dicha obligación de informar no alcanzaría al supuesto que aquí se analiza, a la obligación de informar de la deducción del 95{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} en el impuesto de sucesiones por parentesco. Pero en cambio, tratándose de una escritura de donación, donde, como ya hemos señalado, el otorgamiento de la escritura constituye un requisito de forma esencial para la validez de la donación del inmueble, entendemos que sí incluye la obligación de informar acerca de los tributos que hayan de satisfacerse en la operación que autorizan y el plazo para efectuar el ingreso, así como el modo de realizarlo, sin que pueda considerarse suficiente a tal efecto la fórmula empleada en la escritura de que aquí se trata, donde por toda información conste » El Impuesto de Donaciones, se tendrá que realizar por autoliquidación «, sin advertir siquiera del plazo para su presentación ante la correspondiente Administración tributaria; lo que tiene importantes efectos en el caso aquí analizado pues, si bien la obligación de informar no alcanzaría al plazo en que ha de presentarse la autoliquidación para tener derecho a la deducción por parentesco, sí que lo haría, como hemos dicho, al plazo general para su presentación, ya que en ambos casos es, según acabamos de exponer, de un mes.”

“De acuerdo con la información facilitada por el notario, éste cumplió en cuanto al impuesto de transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados respecto del que la donación está sometida como acto documentado que es, señalando el plazo de un mes para presentar la oportuna liquidación. Sin embargo, y estando el acto sometido también al impuesto de donaciones es evidente que no se hizo ningún tipo de observación a pesar de la solicitud de una bonificación relacionada con dicho tributo y de la obligación legal del fedatario público de cumplirla como interviniente en una escritura relativa a bienes inmuebles destinada a inscribirse en el Registro de la Propiedad, tal y como hemos razonado en la sentencia de la Sala que hemos recogido en nuestro fundamento anterior. No cabe duda de esa obligación legal de informar de la sujeción del acto de la donación al impuesto de donaciones y del plazo en que se debería efectuar la liquidación. Esa omisión en modo alguno imputable al sujeto pasivo se juzga determinante del incumplimiento del plazo. Se salvaría la responsabilidad del notario recayendo sobre el sujeto pasivo si se hubiese cumplido con ese deber de información, pero como no fue así el contribuyente queda liberado de su supuesta negligencia, puesto que para apreciarla debería tener como presupuesto que el notario hubiese observado fielmente el deber exigible de ofrecer una información legal a la que estaba obligado en cuanto a la sujeción del acto al impuesto de donaciones y en cuanto al plazo de la liquidación o pago. Ese incumplimiento exonera de responsabilidad al contribuyente.

 En consecuencia, el recurso debe ser estimado acogiendo el primer alegato impugnatorio planteado y sin necesidad de entrar a conocer del resto de la fundamentación del recurso a la vista del éxito de la primera argumentación.”

Dentro de la legislación de cada Comunidad Autónoma se ha de estar al plazo concreto de presentación que cada una establezca.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 21 de diciembre de 2016, Recurso 762/2015. En la adjudicación de un inmueble adquirido por una pareja pro indiviso parte en estado de soltero y parte en estado de casado con carácter ganancial solo se devenga AJD por la parte adquirida en estado de soltero.

“La parte actora, con los hechos que deja establecidos y que se dan aquí por reproducidos, discrepa, en esencia, de lo argumentado en la resolución impugnada, al estimar que la literalidad del artículo 45.I.B.3 del R.D. Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, lleva a que estaría exenta la adjudicación de la vivienda en su totalidad al recurrente, añadiendo que estamos ante una cuestión estrictamente de derecho civil, en la que no cabe calificación alguna a tenor del artículo 13 de la Ley 58/2003 , tratándose de dos disoluciones en unidad de acto, pues la sociedad ganancial tiene como único bien el 65{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la vivienda familiar y garaje anexo, y el 35{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} restante corresponde en proindiviso a ambos cónyuges, 17,5{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} a cada uno, refiriéndose también a la falta de resolución de la controversia en los términos que estaba planteada, según deja argumentado, por lo que solicita se dicte sentencia en la que, revocando la resolución recurrida, se anule y deje sin efecto igualmente el acuerdo del que la misma trae causa.”

“Las cuestiones planteadas en el presente recurso derivan de la situación en que el recurrente, en estado de soltero y junto a la que posteriormente sería su cónyuge, adquirieron el bien que nos ocupa por mitad y proindiviso, contrayendo posteriormente matrimonio y destinando el mismo a vivienda familiar, satisfaciendo el resto con fondos gananciales, no cuestionándose que lo abonado en estado de solteros asciende al 35{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del valor, de naturaleza privativa y por mitades indivisas, y el 65{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} restante de naturaleza ganancial, y con ello habiéndose satisfecho parte con dinero privativo y parte con dinero ganancial, tratándose de vivienda familiar, a tenor de lo dispuesto en los artículos 1357.2 y 1354 se crea un proindiviso entre la sociedad de gananciales y el cónyuge o cónyuges en proporción a sus aportaciones, y en esta situación se disuelve la sociedad de gananciales con adjudicación al recurrente con abono a su cónyuge del 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de ambas cantidades, planteándose la cuestión de si es procedente o no la tributación por AJD.

Sentado lo anterior, ante las posturas de las partes, hay que decir, que no se cuestiona que el inmueble se adquirió cuando el recurrente y su esposa estaban solteros, siendo ganancial la parte del inmueble que se haya satisfecho durante el matrimonio con fondos gananciales, y en la forma establecida en el artículo 1.354 del Código civil , es decir, en proindiviso entre la sociedad de gananciales y el cónyuge o cónyuges en proporción al valor de las aportaciones respectivas, por lo que en atención a lo dispuesto en el artículo 45.I.B.3 del R.D. Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, que distingue entre adjudicaciones y transmisiones, es claro que la parte abonada en estado de solteros no forma parte de la sociedad de gananciales, y en consecuencia la base imponible no puede ser la apreciada por la Administración, sino en su caso, pero no se pretende en el recurso, la correspondiente al importe de lo que se pagó antes del matrimonio, lo que supone la nulidad de la resolución impugnada, que es lo que se solicita, en cuanto no se ajusta a la base imponible que se deduce de lo razonado.”

La pignoración de una oficina de farmacia tributa en AJD.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 21 de diciembre de 2016, Recurso 15124/2016. 

Se plantea el problema de la tributación de la pignoración de una licencia de farmacia, reproduciéndose la Resolución de la DGRN de 15 de junio de 2016 en relación con una escritura de prenda sin desplazamiento de licencia de farmacia.

“De esta ilustrativa resolución puede deducirse- por lo que al presente caso atañe- que en la medida en que la normativa autonómica gallega lo autorizare (cosa que no contempla la vigente Ley 5/1999, de 21 mayo, de ordenación farmacéutica de Galicia -nótese que la resolución citada hace referencia a la legislación de la Comunidad Autónoma de Madrid-) nada empecería a que pueda constituirse un derecho real de prenda autónomo sobre la licencia de farmacia pero siempre dentro de la modalidad de prenda sin desplazamiento no, como se pretende por la mercantil recurrente, dentro de la modalidad de prenda con desplazamiento y ello con independencia de que el documento en el que se inserta la licencia pueda físicamente ser entregado a un tercero de ahí que, aunque conceptualmente pueda separarse la licencia del establecimiento mercantil en que se concreta para que pueda ser objeto de pignoración, ésta es susceptible de inscripción en el Registro de bienes muebles no solo a efectos de ser oponibles frente a terceros sino para su efectividad como derecho real por recaer sobre derechos cuya titularidad no se hace ostensible por su posesión, pero, insistimos, siempre dentro de la modalidad de prenda sin desplazamiento recogida en el art. 54 de la ley de 16 de diciembre de 1954 sobre Hipoteca Mobiliaria y prenda sin desplazamiento de posesión en la redacción dada por la Ley 41/2007 de 7 de diciembre.

En consecuencia, la pignoración de la licencia de farmacia, en tanto en cuanto se encuadra dentro de la modalidad de prenda sin desplazamiento ha de tributar por el concepto de documentos notariales dentro de la modalidad de actos jurídicos documentados.”

Sobre la posibilidad de hipoteca mobiliaria sobre oficina de farmacia nos remitimos a la

 Resolución de la DGRN de 1 de febrero de 2012 reseñada en notariosyregistradores.com por nuestro compañero José Ángel García-Valdecasas Butrón, completada con Nota Fiscal nuestra.

 

Sentencia del TS de 22 de diciembre de 2016, recurso 34872016. La experiencia, el conocimiento o el asesoramiento fiscal no presume el dolo.

«Es criterio jurisprudencial reiterado de esta Sala que el simple hecho de que el obligado tributario tenga «experiencia», disponga de «suficientes medios» y esté «asistido de profesionales jurídicos»» no permite presumir una conducta dolosa por el mero hecho de las especiales circunstancias que rodean al sujeto pasivo de la imposición (importancia económica, clase de asesoramiento que recibe, etc.), sino que, en cada supuesto y con independencia de dichas circunstancias subjetivas, hay que ponderar si la discrepancia entre el sujeto pasivo y la Hacienda Pública se debe o no a la diversa, razonable y, en cierto modo, justificada interpretación que uno y otra mantienen sobre las normas aplicables » [ Sentencias de 29 de junio de 2002 (rec. cas. núm. 4138/1997), FD Segundo; y de 26 de septiembre de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm.11/2004), FD Cuarto]. En efecto, conforme a nuestra jurisprudencia, lo que » no cabe de ningún modo es concluir que la actuación del obligado tributario ha sido dolosa o culposa atendiendo exclusivamente a sus circunstancias personales; o dicho de manera más precisa, lo que no puede hacer el poder público, sin vulnerar el principio de culpabilidad que deriva del art. 25 CE [véase, por todas, la Sentencia de esta Sección de 6 de junio de 2008 (rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004), FD 4], es imponer una sanción a un obligado tributario (o confirmarla en fase administrativa o judicial de recurso) por sus circunstancias subjetivas -aunque se trate de una persona jurídica, tenga grandes medios económicos, reciba o pueda recibir el más competente de los asesoramientos y se dedique habitual o exclusivamente a la actividad gravada por la norma incumplida- si la interpretación que ha mantenido de la disposición controvertida, aunque errónea, puede entenderse como razonable» ( Sentencia de 26 de septiembre de 2008, cit., FD Cuarto).»

En el caso en que opere el derecho de transmisión sólo se devenga el ISD una vez

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 29 de diciembre de 2016, Recurso 606/2015. 

“La cuestión fundamental a resolver por esta Sala consiste en determinar si en el caso de que, habiendo fallecido el causante y posteriormente su heredero, sin que éste hubiese aceptado ni repudiado la herencia, y los herederos (transmisionarios) de este último sí han aceptado, se ha producido una sola transmisión o una doble transmisión -como se sostiene por las partes demandadas-.

Pues bien, si bien han existido posiciones encontradas en relación con esta cuestión, lo cierto es que la última tendencia doctrinal y jurisprudencial se decanta por la postura que considera que la herencia se adquiere mediante su aceptación -que en el presente caso no se ha producido por el transmitente, tal y como es admitido por las partes- siendo precisamente dicha adquisición el presupuesto necesario para que surja el hecho imponible (art. 3.1.a) de la Ley 29/1987), por lo que al no haberse producido en este caso ha de entenderse que, a los efectos del impuesto, los recurrentes no han heredado de D. Balbino los bienes procedentes de su esposa sino exclusivamente su «ius delationis» heredando, por tanto, los bienes directamente de esta última y determinando todo ello que procediese girar solamente una liquidación por el impuesto de sucesiones y no dos como se pretende; y no constituyendo obstáculo alguno a dicha conclusión lo estipulado en el art. 24 de la Ley 29/1987 , puesto que de este precepto lo único que se deriva es la retroacción al momento del fallecimiento del causante de los efectos tributarios del impuesto, tal y como, por otra parte, se desprende de lo dispuesto en el art. 989 del Código Civil .” Se estima el recurso.

En un sentido contrario podemos citar la Sentencia del TSJ de Cataluña de 7 de noviembre de 2016, Recurso 414/2014.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 9 de enero de 2017, Recurso 221/2016. Una transmisión sujeta a condición suspensiva devenga AJD.

“Sostenía la parte recurrente, que la resolución impugnada no era conforme a derecho, por cuanto que consideraba que el devengo del ITP y AJD, en relación a la elevación a escritura pública del contrato de compraventa con condición suspensiva, se producía en el momento de la transmisión, es decir, cuando se cumpliera la condición, y no en el momento de la elevación a escritura pública del contrato.”

“La controversia a dilucidar en este caso tiene que ver realmente con la necesidad de precisar si la exigibilidad de la cuota gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, modalidad documentos notariales, comienza o no en la fecha de otorgamiento de la escritura pública, cuando se produjo el devengo.

 A tal efecto, hay que diferenciar las condiciones que afectan al crédito con garantía hipotecaria y las que afectan al documento mediante el que se constituye la hipoteca, dando lugar a su inscripción constitutiva en el Registro de la Propiedad, en tanto que siendo el objeto de imposición en el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, modalidad documentos notariales, el documento público otorgado, la suspensión de la liquidación de este concepto impositivo no resulta posible atendiendo a la existencia de condiciones que realmente son de aplicación al crédito .

En definitiva, otorgada una escritura con los requisitos que menciona el artículo 31.2 del Texto Refundido, incluso en el supuesto de que la condición pactada para el crédito escriturado fuera calificada de suspensiva, no procede la suspensión de la liquidación de la cuota gradual del concepto Actos Jurídicos Documentados, modalidad documentos notariales, pues el devengo se produce el día en que se formaliza el acto sujeto a gravamen, exista o no aquella condición, por lo que la suspensión del devengo regulada en el apartado 2º del art. 49 sólo resulta aplicable en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, al referirse dicho apartado a la adquisición de bienes.»

 Esta doctrina jurisprudencial del Tribunal Supremo, contenida en más de una sentencia, constituye jurisprudencia del Alto Tribunal en los términos recogidos por el art. 1.6 del Código Civil, sentencias del Tribunal Supremo de 22 de abril y 3 de junio de 2008. En este orden de cosas no cabe duda que esta Sala queda vinculada por esa doctrina jurisprudencial, ya que de otra manera se infringiría el principio de la igualdad en la medida en la que asuntos o discusiones jurídicas iguales pudieran obtener respuestas judiciales distintas, afectándose gravemente la necesidad de una igualdad en la aplicación de la ley, tal y como ha exigido reiteradamente el Tribunal Constitucional, por todas en su sentencia 144/88, de 12 de julio. Todo ello sin olvidar el principio de seguridad jurídica, recogido en el art. 9.3 de la Constitución y que exige previsibilidad en las decisiones judiciales, de forma tal que si el más alto de los Tribunales del orden jurisdiccional contencioso administrativo interpreta una norma reiteradamente de una determinada manera, no le cabe a los órganos judiciales inferiores en jerarquía, como es el caso de esta Sala, otra alternativa que seguir la doctrina jurisprudencial contenida en las sentencia del Tribunal Supremo.”

 

CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS 

Nº de Consulta: V5206-16

Fecha: 01/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Un banco vende una vivienda que se encuentra en construcción, a falta de aproximadamente el 20{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} para finalizar la obra.

En la ficha del catastro de dicho inmueble figura «uso local principal: residencial» y «año de construcción: 2009», lo cual parece contradictorio con la situación real de la vivienda.” “El consultante, un empresario acogido al régimen general del IVA, se plantea la posibilidad de adquirir el bien y desea saber si en caso de adquirir la vivienda para uso particular o en caso de que se destinase la totalidad del inmueble a su actividad empresarial, si las referidas operaciones estarían sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Y, en caso de aplicarse el Impuesto sobre el Valor Añadido, si podría deducirse el 100{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}.”

Las Conclusiones del Centro Directivo son las siguientes:

“Primera. Impuesto sobre el valor Añadido.

– Según se desprende de la somera información aportada en el escrito de consulta, la entrega de la vivienda estará sujeta al IVA, aunque podría estar exenta si se tratase de una edificación en fase de construcción. Pero si la edificación no cuenta con el certificado final de obra deberá considerarse como edificación en curso, estando su transmisión en todo caso sujeta y no exenta del IVA.

– En cuanto al tipo impositivo tributará al tipo impositivo general del 21 por ciento al tratarse de la transmisión de la edificación en curso.

Si tuviese la consideración de edificación terminada se trataría de una entrega sujeta y exenta del IVA, salvo que el transmitente solicitase la renuncia a la exención con los requisitos establecidos, en cuyo caso estaría sujeta y no exenta al IVA

Segunda. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

– La entrega de un bien por un sujeto pasivo del IVA, realizada en el ámbito de su actividad empresarial o profesional, en tanto es una operación sujeta a dicho impuesto, no estará a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD. Si dicha operación se documentase en escritura pública, se aplicaría la cuota variable del Documento Notarial de la modalidad Actos Jurídicos Documentados, dada la concurrencia de todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto.

– De tratarse de una operación sujeta pero exenta del IVA, debe distinguirse según se produzca o no efectivamente la renuncia:

– Si ésta tiene lugar, la operación quedará efectivamente sujeta al IVA no estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD.

– Si no se produjese la renuncia a la exención del IVA, la transmisión quedará sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITP y AJD, en cuyo caso, aun cuando se documentase la operación en escritura pública, no resultaría de aplicación la cuota variable del Documento Notarial, del ITP y AJD, dada la incompatibilidad entre ambas modalidades.”

 

Nº de Consulta: V5207-16

Fecha: 01/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Los consultantes son cónyuges y poseen conjuntamente el 94,06{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del capital social de una sociedad de responsabilidad limitada, perteneciendo el resto a sus tres hijos por partes iguales, habiéndose planteado los consultantes donar sus participaciones sociales a los hijos.

Los consultantes manifiestan que la sociedad desarrolla actividades económicas y que en la donación se cumplen los restantes requisitos para la aplicación de la reducción del apartado 6 del artículo 20 de la Ley del impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Asimismo, se manifiesta en la consulta que la totalidad de los activos de la sociedad están afectos a la actividad económica realizada.”

Se plantean las siguientes cuestiones:

“1º) Si es correcta la interpretación de que, tanto a efectos de determinar si más del 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del activo está constituido por activos no afectos a actividades económicas, como a efectos de determinar el alcance de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio, no deben considerarse como activos no afectos aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad en los últimos diez años fruto de actividades económicas y si se debe partir del balance a la fecha de la donación.

2º) Si resulta aplicable a la donación lo establecido en el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que establece la no existencia de ganancia o pérdida patrimonial por las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a que se refiere el citado apartado 6 del artículo 20 de la Ley del impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

En relación con la primera cuestión se indica lo siguiente:

“El citado artículo 4.Ocho.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio establece que “A efectos de determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales (…)

No se computarán como valores ni como elementos no afectos a actividades económicas aquellos cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas.”

El no cómputo de tales elementos como no afectos, en definitiva, su consideración como afectos, opera exclusivamente “para determinar la parte del activo constituida por valores o elementos patrimoniales”, es decir, para determinar si la entidad desarrolla o no una actividad de gestión de patrimonios. Ahora bien, aunque el escrito de consulta pretenda que esa “no consideración como no afectos” opere en todo caso, el criterio de este Centro Directivo es que tales elementos no afectos mantienen tal carácter desde la perspectiva del alcance objetivo de la exención en el impuesto patrimonial. Como dice el último párrafo del artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991:

“La exención sólo alcanzará al valor de las participaciones, determinado conforme a las reglas que se establecen en el artículo 16.uno, de esta Ley, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma, y el valor del patrimonio neto de la entidad, aplicándose estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora».

En relación con lo segundo, se responde que “De acuerdo con la dicción literal del reproducido artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debe considerarse que este artículo resulta aplicable a las transmisiones “…a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987…”; es decir, tal y como ha señalado este Centro Directivo en la consulta V0480-12, de 5 de marzo, se refiere a los requisitos de aplicabilidad del apartado 6 del artículo 20 de la citada Ley 29/1987.

Por tanto, en la medida en que se cumplan los requisitos establecidos en este último artículo, con independencia de que el donatario aplique o no la referida reducción, se estimará la inexistencia de ganancia o pérdida patrimonial para el donante de las participaciones como consecuencia de su transmisión, siendo irrelevantes a dichos efectos los requisitos que establezca la normativa autonómica.

Por lo que respecta al donatario, el segundo párrafo del artículo 36 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece que “En las adquisiciones lucrativas, a que se refiere el párrafo c) del apartado 3 del artículo 33 de esta Ley, el donatario se subrogará en la posición del donante respecto de los valores y fechas de adquisición de dichos bienes”.

De acuerdo con los hechos expuestos por los consultantes, se manifiesta la conformidad con el cumplimiento de los requisitos para la aplicación del artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (BOE de 19 de diciembre), así como a la toma de consideración de la fecha de devengo de dicho impuesto en cuanto a la estructura del balance.”

 

Nº de Consulta: V5210-16

Fecha: 05/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “Los consultantes son propietarios de 16 fincas de la siguiente forma: los cuatro hermanos son propietarios de 50 por 100 de la nuda propiedad a razón del 12,5 por 100 cada uno; su madre, ISC, tiene el 50 por 100 de dichas fincas en usufructo y ICG el 50 por 100 de dichas fincas en plena propiedad.

Los copropietarios de las fincas anteriores tienen proyectado proceder a la disolución del condominio, de forma que, a excepción de tres inmuebles que continuarían en la situación actual, elaborarían dos lotes; uno de los lotes se adjudicaría en pleno dominio a ICG y el otro lote se adjudicaría la nuda propiedad a los cuatro hermanos en proindiviso y el usufructo a la madre, ISC.” Se pregunta por la “tributación de la disolución del condominio en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Impuesto Municipal sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana e Impuesto General sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Las Conclusiones de la Dirección General son las siguientes:

“Primera: Ninguna de las dos comunidades se va a disolver, ya que tres inmuebles van a seguir en la situación inicial. En el ITPAJD no existen las disoluciones parciales; nos encontramos ante una permuta, en la que, en cada comunidad de bienes, cada condómino va a permutar una parte de sus derechos sobre determinados inmuebles y va a recibir una parte de los derechos de otros inmuebles. En las permutas de bienes o derechos, tributará cada permutante por el valor comprobado de los que adquiera, y aplicando el tipo de gravamen que corresponda a la naturaleza mueble o inmueble de los bienes o derechos adquiridos. Es decir, Dª. ICG tributará por la adquisición del 50 por ciento del pleno dominio y del 50 por 100 de la nuda propiedad de los inmuebles que conformen el lote que se le adjudica; Dª ISC tributará por la adquisición del 50 por ciento del usufructo sobre los inmuebles que conformen el lote que se adjudica y, cada uno de los cuatro hermanos tributará por la adquisición del 12,5 por ciento de la nuda propiedad de los inmuebles que conformen el lote que se les adjudica.

Segundo: Cada uno de los consultantes tendrá la condición de contribuyente del IIVTNU respecto del incremento de valor del terreno urbano que se produzca con ocasión de la transmisión de la propiedad o del derecho real de usufructo del que sea titular sobre los bienes inmuebles incluidos en el lote que se adjudica a la otra parte. Es decir, Dª. ICG tributará respecto de la transmisión del 50 por ciento del pleno dominio de los inmuebles que conformen el lote que se adjudica a los otros copropietarios, Dª. ISC tributará respecto de la transmisión del 50 por ciento del usufructo sobre los inmuebles que conformen el lote que se adjudica a Dª. ICG y, cada uno de los cuatro hermanos tributará respecto de la transmisión del 12,5 por ciento de la nuda propiedad de los inmuebles que conformen el lote que se adjudica a Dª. ICG.

Tercero: Respecto al IRPF, partiendo de la consideración de que los valores de adjudicación de los inmuebles se corresponden con su valor de mercado y de que los valores de las adjudicaciones efectuadas se corresponden con la respectiva cuota de titularidad, se estima que no existiría alteración patrimonial con motivo de la disolución de las comunidades de bienes, conservando los inmuebles adjudicados los valores y fechas de adquisición originarios, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.2 de la Ley del Impuesto. En caso contrario, existiría alteración patrimonial en los comuneros cuya adjudicación fuera inferior al valor de su cuota de titularidad, generándose, en consecuencia, una ganancia o pérdida patrimonial.”

 

Nº de Consulta: V5212-16

Fecha: 05/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones.

Materia: “Con posterioridad a una donación de participaciones con aplicación de la reducción prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se plantea cambiar la persona que ejerce funciones directivas en el grupo de parentesco.” Se pregunta “si esa modificación incide en el requisito de mantenimiento exigido por la Ley.”

Se responde que “como puede advertirse, al donatario se le exige que durante el plazo de diez años desde la escritura pública de donación mantenga lo adquirido, es decir, al menos el valor mínimo por el que se practicó la reducción y, por otro lado, que conserve el derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.

La exención, conforme al artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, que regula el impuesto, establece que al menos una persona, integrada en el grupo de parentesco, ejerza las funciones directivas y perciba el nivel de remuneraciones que establece la propia Ley, pero no determina cuál ha de ser. Consecuentemente, no plantea problema desde la perspectiva de lo dispuesto en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987 que la persona que desempeña tales funciones sea diferente antes y después de la donación, siempre que en todo caso el grupo de parentesco mantenga el derecho a la exención.”

Sujeción a IVA e la subrogación laboral pactada

Nº de Consulta: V5214-16

Fecha: 07/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Los socios de la entidad consultante no quieren seguir desarrollando su actividad de manera conjunta, por lo que tomaron la decisión de no continuar con la actividad de la empresa. Parte de los socios se plantean desarrollar la misma actividad y otra análoga si bien será ejercida de forma separada por ambos, por medio de las sociedades que al efecto han constituido.

La entidad consultante, procederá a despedir a todos sus empleados, con las correspondientes indemnizaciones, llegándose a un acuerdo por el cual la sociedad consultante les pagará una compensación por la subrogación laboral por la que se asume el mantenimiento de los niveles retributivos y otras condiciones.” “Se plantea si el pago de dicha compensación por la subrogación laboral estaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y en su caso si sería un gasto fiscalmente deducible a los efectos del Impuesto sobre Sociedades.”

Se responde que en el Impuesto sobre Sociedades “todo gasto contable será fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la LIS.”

En relación con el IVA se responde que “la aplicación de los preceptos mencionados –artículo 4 apartado dos y artículo 78 de la LIVA- al supuesto planteado por la entidad consultante, lleva a la conclusión de que las cantidades que va a abonar esta última han de considerarse contraprestación de una prestación de servicios sujeta al Impuesto por ser efectuada por una entidad que tiene la condición de empresario o profesional.

En efecto, de acuerdo con la información objeto de consulta va a satisfacer una cantidad para que dos entidades se subroguen en los contratos laborales de sus empleados.

La subrogación de un contrato laboral se produce cuando uno de los firmantes de dicho contrato, el empleador en este caso, traspasa a un tercero el cumplimiento del mismo en las mismas condiciones que se habían fijado en su día.

La subrogación implica que el empleador es otro, pero que se mantienen las mismas condiciones laborales (salario, categoría, antigüedad, etc.) del contrato inicial. Por otro lado, la subrogación no supone la liquidación del contrato anterior. El trabajador no va a percibir indemnización alguna dado que no se interrumpe la relación laboral en ningún momento y, en caso de posterior resolución de dicha relación será la última sociedad la que pague la totalidad de la indemnización que procediera, tanto del tiempo trabajado por el empleado para la consultante, como el trabajado en la sociedad para la que se subroga.

En consecuencia, las referidas sociedades que suscriben el acuerdo con la consultante, se obligan a adoptar cierta conducta a cambio de una determinada contraprestación. Por tanto, se está produciendo un acto de consumo que cae dentro del ámbito del Impuesto sobre el Valor Añadido puesto que la consultante, al satisfacer el importe acordado entre las partes, está adquiriendo un servicio prestado por estas sociedades y que constituye su contraprestación.

En consecuencia, las cantidades abonadas por la consultante constituyen la contraprestación de prestaciones de servicios efectuadas por las referidas sociedades a favor de la consultante, que estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, al tipo impositivo general del 21 por ciento.”

Sujeción al Impuesto sobre Sociedades del grupo musical constituido como sociedad civil

Nº de Consulta: V5228-16

Fecha: 12/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La persona física consultante tiene intención de constituir con otras tres personas físicas una sociedad civil cuyo objeto social y actividad económica será «grupo musical». Se pregunta “si el objeto y la actividad desarrollada por esta sociedad civil tienen carácter mercantil y debe tributar por el Impuesto sobre Sociedades o dicho objeto queda excluido del ámbito mercantil y tributará en régimen de atribución de rentas.”

Se responde que “la sociedad civil a que se refiere la consulta tendrá personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, pues se constituirá mediante documento privado que deberá presentarse ante la Administración tributaria para obtener el número de identificación fiscal y desarrollará la actividad de grupo musical, actividad no excluida del ámbito mercantil. Por lo tanto, la entidad será contribuyente del Impuesto sobre Sociedades.”

A título anecdótico podemos indicar que importantes grupos musicales representativos del pop español de finales del siglo pasado pueden ser calificados jurídicamente como sociedades civiles. A ello hace referencia la Sentencia de la Audiencia Provincial de Granada de 15 de junio de 2010, Recurso 76/ 2010, relativa a un pleito en el que estaba implicado el conocido grupo musical granadino “La Guardia”, citando la Sentencia otros grupos en los que concurría dicha circunstancia: “Situación jurídica que colma la exigencia de una sociedad civil ( art. 1.665 C.C.) como contrato en el que la Jurisprudencia ha encajado situaciones similares (vid. SSTS de 17 de febrero de 1993 -grupo “Duncan Dhu”-; ó STS de 8 de marzo de 1993 -grupo “Radio Futura”-; ó STS de 20 de julio de 1994, -grupo “Orquesta Maravella”-) bajo consideraciones semejantes a las que se acaban de exponer (vid también STS de 6 de octubre de 1994).” Añade el Tribunal que “así las cosas y despejada toda idea de sociedad mercantil pues, pese a algunas imprecisiones jurisprudenciales (vid SSTS de 21 de junio de 1983, 20 de febrero de 1988, 6 de noviembre de 1991 u 8 de julio de 1993), la intención de obtener lucro no es incompatible con la finalidad de las sociedades civiles, pues este elemento también define a estas (art. 1.665 C.C.) y así lo declaró, entre otras, la STS de 27 de enero de 1997.”

 

Nº de Consulta: V5232-16

Fecha: 12/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La persona física consultante ejerce, desde hace más de 25 años, una actividad económica relacionada con «Loterías, apuestas y demás juegos de suerte, envite y azar», al ser titular de una administración de loterías, contando para ello con medios materiales y personales. Los ingresos de dicha actividad son su principal fuente de renta, constituyendo más del 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de su base imponible en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Determina los rendimientos de su actividad conforme al régimen de estimación directa simplificada.

Desde el año 2014 lleva la contabilidad de acuerdo al Código de Comercio, aunque no tiene legalizados los libros contables en el Registro Mercantil.

Se plantea realizar una aportación de rama de actividad a una sociedad de nueva constitución (NewCo), para facilitar el funcionamiento del negocio a través de una persona jurídica, lo que conseguirá mejorar la gestión de la actividad y evitará tener que constituir una simple comunidad de bienes entre los hermanos. En el momento de la constitución, la consultante será la única socia y administradora única de NewCo, cargo que será retribuido. A partir de ese momento, sus ingresos serán los que deriven de su cargo de administrador.

Transcurridos unos meses desde la aportación, la consultante donará prácticamente la totalidad de sus participaciones en NewCo a sus dos hijos, cesando la consultante en su cargo de administrador único y empezando a cobrar la pensión de jubilación. En este momento, los dos hijos pasarán a ser los nuevos administradores de la sociedad, con cargo retribuido, constituyendo dichos ingresos su principal fuente de renta.

Tanto la aportación como la donación se pretenden realizar en 2016. La consultante y sus hijos tienen vecindad civil aragonesa y residencia fiscal en Aragón.”

Se consulta “si la operación planteada podría acogerse al régimen fiscal especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Y si los motivos económicos pueden considerarse como válidos a efectos de la aplicación del citado régimen especial.

Si la ganancia patrimonial derivada de la donación no tributará en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y los donatarios conservarán el valor de los bienes adquiridos por el donante y previos a la aportación de la rama de actividad.

En relación a la exención del artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, si, dado que la sociedad se constituirá en el ejercicio 2016, como consecuencia de una aportación de rama de actividad, los requisitos relativos a la transmisión de las participaciones sociales se deben cumplir en el ejercicio 2016, año en el que se ha constituido la sociedad, o si al tratarse de una aportación de rama de actividad la exención de las participaciones sociales está condicionada a la exención del patrimonio empresarial como empresa individual en el ejercicio 2015.”

Se responde que “la operación de aportación no dineraria podría considerarse meramente preparatoria de la donación posterior, puesto que la causa que motivaría la realización de la aportación no dineraria se podría entender meramente fiscal, esto es, su finalidad sería conseguir una ventaja fiscal en la transmisión del negocio de loterías por parte de la consultante a sus hijos. Por tanto, la aportación no dineraria del negocio seguida de la donación de las participaciones de la entidad beneficiaria por parte de la consultante a favor de sus hijos, no podría acogerse al régimen fiscal regulado en el capítulo VII del título VII de la LIS.”

“En caso de resultar aplicable el referido régimen especial, la persona física aportante no deberá integrar renta alguna en la base imponible de su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como consecuencia de esa transmisión en los términos señalados anteriormente, y las participaciones recibidas como consecuencia de dicha aportación conservarán a efectos fiscales los valores y fechas de adquisición que tenían los elementos patrimoniales aportados.

En consecuencia, la aplicación del régimen fiscal especial sólo a una parte de los elementos patrimoniales aportados a la sociedad, al quedar excluidas en todo caso las existencias, determina que dentro de las participaciones sociales recibidas a cambio de la aportación no dineraria deba distinguirse, en proporción al valor de mercado de los distintos elementos patrimoniales aportados, la parte de dichas participaciones sociales que tienen la fecha y el valor de adquisición correspondiente a los elementos patrimoniales aportados a los que ha resultado de aplicación el referido régimen especial, y el resto, cuya fecha y valor de adquisición será la de la aportación no dineraria correspondiente al resto de elementos patrimoniales aportados.”

En relación con la segunda cuestión se precisa que “Por lo que respecta a la donación de las participaciones sociales realizada por el consultante a favor de sus hijos, debe indicarse que la letra c) del apartado 3 del artículo 33 de la LIRPF, literalmente establece:

“3. Se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial en los siguientes supuestos: (…)

c) Con ocasión de las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Los elementos patrimoniales que se afecten por el contribuyente a la actividad económica con posterioridad a su adquisición deberán haber estado afectos ininterrumpidamente durante, al menos, los cinco años anteriores a la fecha de la transmisión.”

En relación con lo tercero se indica lo siguiente:

“- La cuestión planteada consiste en determinar si es posible aplicar a la donación de las participaciones de una sociedad limitada, constituida mediante la aportación de la rama de actividad ejercida por la consultante, la reducción del 95{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la base imponible establecida en el artículo 20.6 de la LISD.

– Dicha reducción depende de que las participaciones que se pretenden donar tengan la consideración de exentas en el Impuesto sobre Patrimonio. Los requisitos exigidos para la aplicación de dicha exención se establecen en el artículo 4, apartado 8.Dos de la LIP, añadiendo el número tres del referido apartado 8 que reglamentariamente se determinarán las condiciones que han de reunir las participaciones en entidades.

– La determinación reglamentaria se produce en virtud del Real Decreto 1704/1999 que en su artículo 8 dispone que tales requisitos y condiciones habrán de referirse al momento en que se produzca el devengo de este impuesto.

Luego, dado que conforme al artículo 29 de la LIP el impuesto se devenga el 31 de diciembre de cada año y afecta al patrimonio del cual sea titular el sujeto pasivo en dicha fecha, hasta el 31 de diciembre de 2016 las participaciones que se pretenden donar no tendrán la consideración de exentas a efectos del Impuesto sobre el Patrimonio y en caso de donación de las mismas con anterioridad a esa fecha no se podrá practicar la reducción en la base imponible prevista en el artículo 20.6 de la LISD.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.”

 

Nº de Consulta: V5240-16

Fecha: 13/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “De acuerdo con punto 3º de sus estatutos, firmados el 24-4-2012 y modificados el 6-5-2012 y el 6-5-2015, la sociedad civil consultante tiene por objeto social «el desarrollo, dirección y ejecución de proyectos, estudios, informes, instrumentos de planificación, así como consultoría y asistencia técnica, dentro de las áreas de arquitectura, ingeniería, urbanismo, ordenación de territorio y participación ciudadana». De acuerdo con el escrito de consulta, para el desarrollo de las actividades comprendidas en el objeto social se requiere titulación universitaria e inscripción en el correspondiente colegio profesional. La sociedad, constituida el 24-4-2012, está integrada por cuatro socios, la constitución y las posteriores modificaciones de los estatutos no se formalizaron en escritura pública y tampoco se han inscrito en el Registro Mercantil. Esta situación se pretende cambiar, formalizando los acuerdos sociales en escritura pública con inscripción en el Registro Mercantil. Según el apartado 7º de los estatutos de 24-4-2012, los tres socios con mayor participación (30{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} cada uno) no prestan servicios a la sociedad. La modificación del apartado 6º de los estatutos, de fecha 24-6-2013, iguala la participación de los cuatro socios (25{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} cada uno) y en este mismo apartado se indica que los tres socios referidos en el punto anterior van a prestar servicios a la sociedad, sin que haya constancia de haber modificado el apartado 7º de los estatutos.” Se pregunta “si a partir de la inscripción en el Registro Mercantil de la sociedad, como sociedad civil profesional, su objeto social quedará fuera del ámbito mercantil y, en consecuencia, no será contribuyente del Impuesto sobre Sociedades.

Si desde el 1 de enero de 2016 y hasta la inscripción en el Registro Mercantil como sociedad civil profesional, su objeto social también se entenderá fuera del ámbito mercantil.”

Se responde que “la sociedad civil consultante tiene como objeto social “el desarrollo, dirección y ejecución de proyectos, estudios, informes, instrumentos de planificación, así como consultoría y asistencia técnica, dentro de las áreas de arquitectura, ingeniería, urbanismo, ordenación de territorio y participación ciudadana”. Las actividades realizadas a partir de este objeto social tienen carácter mercantil y la sociedad no está constituida de acuerdo con la Ley 2/2007, de sociedades profesionales. Por tanto, al no estar excluida del ámbito mercantil, a partir del 1 de enero de 2016 tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades por no cumplir los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS.

Este centro directivo no tiene competencias para contestar cuestiones de carácter mercantil y, en este sentido, no es posible confirmar si la sociedad civil consultante puede constituirse como sociedad profesional de acuerdo con lo establecido en la Ley 2/2007, de 15 de marzo, de sociedades profesionales, en vigor desde el 16 de junio de 2007.”

 

Nº de Consulta: V4242-16

Fecha: 13/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es una sociedad que ejerce la actividad inmobiliaria. En julio de 1999 adquirió un conjunto de fincas, que fueron agrupadas en una única unidad, para la ejecución del desarrollo urbanístico previsto en el Plan Parcial de un Ayuntamiento. Como consecuencia del trazado de una autovía, la entidad consultante fue objeto de un procedimiento de expropiación forzosa con carácter de urgencia de una parte de las citadas fincas.

En octubre del año 2000 se levantó acta de ocupación de la superficie expropiada y el traspaso patrimonial de la misma entidad beneficiaria de la expropiación, recibiendo la entidad consultante en ese momento una pequeña compensación económica por la rápida ocupación.

Disconforme con la valoración de la superficie expropiada realizada en 2006 por el Jurado Provincial de Expropiación Forzosa, la entidad consultante instó un procedimiento judicial para la fijación definitiva del justiprecio, que culminó en enero de 2016 con la percepción por parte de la entidad consultante de una compensación económica que comprendía el justiprecio y los intereses de demora incurridos por el retraso en el pago.” Se pregunta “cuál sería la tributación de la cantidad recibida por parte de la entidad consultante.”

Se responde que “el ingreso correspondiente al precio establecido en el acta de consignación del precio y ocupación, satisfecho en el momento inicial, se considerará devengado en ese mismo ejercicio (2000).

Por lo que se refiere a la diferencia entre el justiprecio finalmente fijado y el determinado en el ejercicio inicial y que deriva de la fijación de un importe superior a este último, el correspondiente ingreso se considerará devengado en el período impositivo en que haya adquirido firmeza la sentencia judicial mediante la cual se haya reconocido el importe adicional del justiprecio, formando, en consecuencia parte de la base imponible de dicho período (2016), siguiendo lo dispuesto en los artículos 10.3 y 11.1 de la LIS transcritos supra.

Por último, a partir del reconocimiento del crédito y hasta su cobro, en la medida en que exista derecho a percibir intereses de demora en el cobro del precio, dichos intereses deberán quedar reflejados en la cuenta de pérdidas y ganancias en el ejercicio en que se devenguen, de acuerdo con un criterio financiero, formando, en consecuencia, parte de la base imponible de los citados ejercicios.

En la misma línea se pronuncia el TEAC en Resolución de 15 de junio de 2011, (R.G. 5185-09).”

 

Nº de Consulta: V5244-16

Fecha: 13/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “Una sociedad civil con tres socios, propietarios de un terreno rústico que alquilan a una compañía que en su momento instaló placas solares y comercializa la energía producida. Hasta la fecha, la sociedad civil emite facturas de alquiler con base e IVA al 21{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} (sin retención), declarando el IVA correspondiente y tributando cada uno de los socios en su renta anual en base a su porcentaje de titularidad como rendimientos del capital inmobiliario, previa presentación del modelo 184.” Se pregunta lo siguiente: “¿Tiene carácter mercantil la actividad de la sociedad consultante y, en consecuencia, debe tributar por el Impuesto sobre Sociedades?

Se responde que “los contribuyentes que se incorporan al Impuesto sobre Sociedades son las sociedades civiles con objeto mercantil. La sociedad civil consultante desarrolla la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles, en concreto un terreno rústico, que tiene carácter mercantil y, en consecuencia, de acuerdo con lo establecido en el artículo 7.1.a) de la LIS, a partir del día 1 de enero de 2016, la sociedad civil consultante será contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, tributará por este impuesto y no tributará en régimen de atribución de rentas.”

 

Nº de Consulta: V5258-16

Fecha: 13/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante está divorciado. Su ex cónyuge, junto con los niños menores, tiene el uso de la vivienda, según sentencia de divorcio. La propiedad está al 50 por ciento, y el consultante paga el 50 por ciento de la hipoteca. Hace más de seis años que, por sentencia judicial de divorcio, éste tuvo que dejar la vivienda. Se va a proceder a la venta de la casa por mutuo acuerdo. La venta se ha podido realizar en cuanto su ex mujer, que posee el derecho de uso, lo ha consentido, es decir, seis años después.” Se pregunta “si tiene el mismo derecho que su ex mujer en el caso, en cuanto a la exención por reinversión en una nueva vivienda que va a comprar, y que será su nueva vivienda habitual.”

Se responde que “ en el caso consultado, es doctrina reiterada de este Centro Directivo (entre otras, consulta V1994-08 ó V2141-15), que al haber dejado de tener la vivienda la consideración de vivienda habitual para el consultante, según el escrito de consulta, hace ya más de seis años con motivo de la sentencia judicial de divorcio, cuando se venda dicho inmueble, no se cumple el requisito de que la vivienda hubiera tenido la consideración de habitual para el consultante en el momento de la venta o en cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión, por lo que en su caso no resultaría aplicable la exención por reinversión en vivienda habitual a la ganancia patrimonial que en su caso se obtuviera en la venta.”

 

Nº de Consulta: V5261-16

Fecha: 13/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados

Materia: “En el año 2013 la entidad adquirió un local sujeto a IVA por el que procedió a liquidar el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados. En marzo de 2105 recibió una liquidación provisional por actos jurídicos documentados, en base a una comprobación de valores del inmueble transmitido, elevando el valor del mismo. Existiendo una diferencia entre el valor escriturado y el valor que estima la Administración, si a efectos fiscales se considera un regalo efectuado por la parte vendedora o una donación de la misma y si dicha diferencia debería estar sujeta a retención por el IRPF o sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Se responde que “la diferencia de valoración entre lo escriturado y el valor que la Administración estima respecto al inmueble transmitido, no tiene la consideración de transmisión a título lucrativo por lo que no estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Por otro lado, hay que tener en cuenta que la operación planteada no podría quedar en ningún caso sujeta al Impuesto de Sucesiones y Donaciones en cuanto, al ser el adquirente del bien una sociedad mercantil, se trataría de un incremento patrimonial obtenido por una persona jurídica, quedando fuera del ámbito de dicho impuesto, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 1 tanto de la Ley como del Reglamento del citado impuesto.”

“Al tratarse de operaciones entre dos sociedades mercantiles la operación quedaría fuera del ámbito del impuesto sobre la renta de las Personas Físicas.”

 

Nº de Consulta: V5271-16

Fecha: 13/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El Ayuntamiento consultante adjudicó a una entidad mercantil un contrato de concesión administrativa para la explotación de una piscina municipal cubierta. En virtud de dicho contrato, la adjudicataria estaba obligada a realizar una serie de inversiones en equipamientos e instalaciones que el Ayuntamiento debería liquidar si al término del contrato existía importe pendiente de amortizar.

Con posterioridad, se ha resuelto el contrato de concesión subrogándose los futuros concesionarios en el personal contratado por la concesionaria originaria.” Se pregunta por la “sujeción al Impuesto de la resolución del contrato de concesión administrativa.”

Se responde que “en el supuesto objeto de consulta van a ser objeto de transmisión una serie de factores de producción tanto materiales (equipamientos e instalaciones) así como la cesión de personal que junto con la piscina titularidad del Ayuntamiento, que revierte como consecuencia de la resolución del contrato de concesión, constituyen una unidad económica autónoma en los términos señalados.

En estas circunstancias, puede señalarse que los elementos transmitidos se acompañan de la necesaria estructura organizativa de factores de producción en los términos establecidos en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992 que determinan la no sujeción al Impuesto.

En consecuencia, y a falta de otros elementos de prueba, la transmisión objeto de consulta no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

Nº de Consulta: V5292-16

Fecha: 14/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es una sociedad civil integrada por varios familiares, constituida en escritura pública el 10 de agosto de 2015, cuyo objeto es «la administración conjunta de los inmuebles propiedad de los otorgantes y que se aportan en este acto». Se pregunta “si el objeto de la actividad desarrollada por esta sociedad civil tiene carácter mercantil y debe tributar por el Impuesto sobre Sociedades o dicho objeto queda excluido del ámbito mercantil y seguirá tributando en régimen de atribución de rentas.”

Se responde que “la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades requiere que la sociedad civil con personalidad jurídica tenga un objeto mercantil. A estos efectos, se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán, por tanto, excluidas de ser contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, pues se trata de actividades ajenas al ámbito mercantil.

La entidad consultante es una sociedad civil que tiene personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, pues se constituyó mediante documento público que debió presentar ante la Administración tributaria para obtener el número de identificación fiscal y su actividad consiste en la administración conjunta de los inmuebles propiedad de los otorgantes, actividad no excluida del ámbito mercantil. Por lo tanto, la entidad consultante, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, será contribuyente del Impuesto sobre Sociedades y dejará de tributar en régimen de atribución de rentas.”

 

Nº de Consulta: V5315-16

Fecha: 15/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “El consultante es acreedor de una entidad mercantil en procedimiento concursal, siendo titular de dos créditos, uno por los pagarés emitidos por el capital prestado y otro por los pagarés correspondientes a los intereses devengados y no cobrados.” Se pregunta por la “Posibilidad de computar pérdidas patrimoniales por los referidos créditos.”

Se responde que “en el supuesto consultado podrá entenderse producida una pérdida patrimonial (respecto al importe no recuperable) cuando concurra alguna de las circunstancias establecidas en el número 2º de la letra k) del artículo 14.2.” El anterior precepto dispone que “encontrándose el deudor en situación de concurso, adquiera eficacia el convenio en el que se acuerde una quita en el importe del crédito conforme a lo dispuesto en el artículo 133 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal, en cuyo caso la pérdida se computará por la cuantía de la quita.

En otro caso, que concluya el procedimiento concursal sin que se hubiera satisfecho el crédito salvo cuando se acuerde la conclusión del concurso por las causas a las que se refieren los apartados 1.º, 4.º y 5.º del artículo 176 de la Ley 22/2003, de 9 de julio, Concursal.”

 

Nº de Consulta: V5323-16

Fecha: 15/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Donaciones

Materia: “Donación de inmueble sin asunción por la donataria de la hipoteca que le grava.” Se pregunta por la “base imponible a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Se responde que “si el donatario no asume la deuda, la donación tributará en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el valor total del inmueble.”

 

Sujeción a ganancia patrimonial de la transmisión de los derechos de pago único.

Nº de Consulta: V5335-16

Fecha: 16/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante es un agricultor, titular de derechos de pago único.

Otro agricultor, que tiene aprobado un expediente de ayudas a la primera instalación como explotación Agraria Prioritaria, está interesado por la compra de los mismos.” Se pregunta por la “tributación en el IRPF de la venta de los derechos de pago único.”

Se responde que “los derechos de pago único derivados de la Política Agraria Común deben calificarse, como se ha pronunciado la Comisión Europea, como activos intangibles.

Por tanto, la transmisión por parte del titular de los mismos, generará en el IRPF una ganancia o pérdida patrimonial derivada de elemento patrimonial afecto a la actividad agrícola desarrollada.

La ganancia o pérdida patrimonial se determinará de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 34 y 35 de la Ley 35/2006, del IRPF.”

“La ganancia o pérdida que se determine, de acuerdo con lo dispuesto anteriormente, deberá integrarse en la base imponible del ahorro del consultante, sin que tenga ninguna incidencia que el adquirente de los derechos de pago único tenga aprobado un expediente de ayudas a la primera instalación como explotación Agraria Prioritaria.”

 

Nº de Consulta: V5336-16

Fecha: 19/12/2016 

 Ley afectada: Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo

Materia: En este sentido, el artículo 24 de la citada Ley regula la justificación de los donativos, donaciones y aportaciones deducibles. En concreto, el párrafo d) del apartado 3 de dicho precepto señala que la certificación deberá contener, entre otros extremos, «Documento público u otro documento auténtico que acredite la entrega del bien donado cuando no se trate de donativos en dinero» Se pregunta “¿A los efectos de lo dispuesto en artículo 24.3.d) de la Ley 49/2002, puede ser considerado como documento auténtico una factura o un albarán?

Se responde lo siguiente:

“El artículo 12 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, (BOE de 18), en adelante LGT, señala que:

“1. Las normas tributarias se interpretarán con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.

2. En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda. (…).”.

El concepto “documento auténtico” no está regulado por la normativa tributaria.

Sin embargo, el artículo 34 del Reglamento Hipotecario, aprobado por el Decreto de 14 de febrero de 1947, BOE de 16, establece que:

Se considerarán documentos auténticos para los efectos de la Ley los que, sirviendo de títulos al dominio o derecho real o al asiento practicable, estén expedidos por el Gobierno o por Autoridad o funcionario competente para darlos y deban hacer fe por sí solos.”.

Dicha definición, según especifica el artículo 34 del Reglamento hipotecario, es a los efectos de la Ley Hipotecaria, sin que se pueda extrapolar, con carácter general, al régimen jurídico al que se refiere el artículo 24.3.d) de la Ley 49/2002.

En definitiva, dicha definición no encajaría con una interpretación finalista del artículo 24 de la Ley 49/2002, por cuanto sería tanto como exigir que toda donación, a los efectos del párrafo d) del apartado 3 del citado artículo, fuera justificada con documento público.

En este aspecto, la definición nº 2 del Diccionario de la Real Academia Española (RAE) señala que “documento” es “2. Escrito en que constan datos fidedignos o susceptibles de ser empleados como tales para probar algo”. Asimismo, la acepción nº 2 del mismo Diccionario establece que “autenticar” es “acreditar”. Por otro lado, el Diccionario de la RAE señala que “acreditar” es “Hacer digno de crédito algo, probar su certeza o realidad” (acepción 1).

De conformidad con lo anterior, se puede entender que “documento auténtico” a los efectos de esta consulta es todo escrito en el que constan datos fidedignos susceptibles de ser utilizados como medio de prueba.

En consecuencia, las facturas o los albaranes citados siempre que consten por escrito y sean fidedignos podrían ser, en su caso, considerados como documentos auténticos a los efectos del artículo 24.3.d) de la Ley 49/2002, todo ello sin perjuicio de los señalados anteriormente a efectos del transcrito artículo 34 del Reglamento Hipotecario, aprobado por el Decreto de 14 de febrero de 1947.”

Por otro lado, “la valoración de los citados documentos auténticos, facturas y albaranes, como medios de prueba se deberá realizar conforme a las normas del Código Civil y la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, BOE de 8, salvo que la ley establezca otra cosa. En concreto, se deben tener en cuenta las disposiciones particulares de los apartados 2 al 5 del propio artículo 106 de la LGT.”

 

Nº de Consulta: V5395-16

Fecha: 21/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “Resolución de una permuta de terreno por edificación futura.” Se pregunta por el tratamiento en ITP.

Se responde, entre otros extremos, que “salvo que en la escritura de permuta inicial constare una condición resolutoria, únicamente en el caso de que judicialmente se declare la nulidad, rescisión o resolución del acto no se considerará que se produce, a los efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, una nueva compraventa del solar y se podrá solicitar la devolución de dicho Impuesto soportado como consecuencia de la adquisición originara del solar por la entidad consultante, siempre que no haya habido efectos lucrativos.

En caso contrario, a los efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se entenderá producida una nueva compraventa por parte de la persona que recupera el solar, que quedará sujeta al ITPAJD por el concepto de transmisiones patrimoniales siempre que concurran las condiciones del artículo 7.5 del TRLITPAJD. En caso contrario, la escritura que recoja la nueva compraventa quedará sujeta al concepto de actos jurídicos documentados por cumplir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD.”

En la Consulta V5435-16, de 23/12/2016, se plantea en dicho supuesto de permuta si “la anulación de la permuta se puede considerar como un acto no sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados ni al Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana”

Se respondió que “la resolución del contrato pactada por las partes origina la obligación de satisfacer una indemnización que debe ser satisfecha por la parte incumplidora del mismo, eliminando, a cambio, la obligación que recaía sobre este de entregar los inmuebles. Por tanto, la citada resolución del contrato no origina ninguna transmisión de bienes inmuebles, no constituyendo, en consecuencia, una operación sujeta al IIVTNU.

Por otro lado, si el contrato quedara sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes, y se produjera, como consecuencia de ello, la restitución del terreno transmitido a su propietario originario, no procederá la devolución del impuesto que este pagó en su momento, considerándose como un acto nuevo sujeto a tributación, todo ello de acuerdo con lo que establece el apartado 3 del artículo 109 del TRLRHL.

Tributación en el ámbito del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

La resolución del contrato pactada por las partes origina la obligación de satisfacer una indemnización que debe ser satisfecha por la parte incumplidora del mismo, eliminando, a cambio, la obligación que recaía sobre este de entregar los inmuebles. Por tanto, la citada resolución del contrato no origina ninguna transmisión de bienes inmuebles, no constituyendo, en consecuencia, una operación sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

 

El ingreso de dinero en una cuenta común no devenga el ISD.

Nº de Consulta: V5410-16

Fecha: 21/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Donaciones

Materia: “El consultante tiene previsto recibir una indemnización de unos 73.000 euros por despido improcedente. Cuando la reciba tiene la intención de efectuar el ingreso en una cuenta bancaria indistinta, cuyos titulares son él mismo y su pareja de hecho.” Se pregunta “si el hecho de efectuar el ingreso de la indemnización en una cuenta con ambos titulares supone el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación y si eso se podría evitar ingresándolo en una cuenta con titularidad del consultante en la que su pareja estuviera autorizada. En caso afirmativo, se consulta si los rendimientos que genere la referida indemnización deben imputarse por mitades a los dos cotitulares de la cuenta bancaria indistinta.”

Las Conclusiones de la Dirección general de Tributos son las siguientes:

“Primera: El devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de donación requiere la concurrencia sucesiva de los tres requisitos siguientes:

Acto de disposición del donante a título gratuito con ánimo de liberalidad (“animus donandi”) de una cosa a favor del donatario.

Aceptación de la donación por el donatario.

Conocimiento por el donante de la aceptación del donatario.

Segunda: El mero ingreso de una cantidad de dinero privativo de una persona en una cuenta bancaria cuya titularidad es compartida por aquel con otras personas no implica necesariamente la existencia de donación, si no va acompañado de los tres requisitos expuestos. Y ello, porque una cuenta bancaria supone un contrato de depósito entre el depositante, dueño de lo depositado, y el depositario (banco), relación que no queda modificada por el hecho de que figuren más titulares en dicha cuenta. La cotitularidad implica simplemente la disponibilidad de fondos por parte de cualquiera de los titulares, pero no que todos ellos pasen a ser propietarios de los bienes depositados.”

Los legados no se incluyen en la herencia para valorar el ajuar doméstico

Nº de Consulta: V5411-16

Fecha: 21/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “Un familiar de los consultantes fallece en julio de 2016, instituyendo herederos y legatarios. La doble condición de heredero y legatario coincide en uno de ellos.” Se pregunta “si los legados se incluyen en la base de cálculo del ajuar doméstico.”

Se responde que “se reitera el criterio expuesto en la contestación V2255-11, de 26 de septiembre de 2011, que se adjunta al escrito de consulta, en el sentido de que siendo el caudal relicto el formado por los bienes, derechos y obligaciones de los que era titular el causante, del mismo no forman parte los bienes que se transmiten mediante legado, pero sí los bienes exentos o que den lugar a bonificaciones fiscales.

En ese sentido, el artículo 23.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, exime de tal obligación de incluir el ajuar a los legatarios y especifica que, como sucede en el caso planteado en el escrito de consulta, cuando un causahabiente reúna la doble condición de heredero y legatario se le debe imputar la parte de ajuar que proporcionalmente le corresponda en la masa hereditaria en su condición de heredero.”

La Sentencia del TSJ de Madrid de 7 de julio de 2016, Recurso 1235/2014, reseñada en el Informe Fiscal correspondiente al mes de noviembre de 2016, mantiene un criterio contrario al expuesto anteriormente.

No sujeción a ITP y al Impuesto de AJD de la modificación de las cuotas de participación por razón de la inclusión de un elemento.

Nº de Consulta: V5413-16

Fecha: 21/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “En la comunidad de bienes que representa la interesada se ha apreciado un error en cuanto al reparto de coeficientes, al existir una vivienda que no estaba inicialmente contemplada en el título constitutivo. Recientemente se modificó dicho título, incluyendo la vivienda que en su momento no ha había escriturado y realizando un nuevo reparto de coeficientes.

En su momento la comunidad de propietarios abonó el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados procediéndose ahora únicamente al reparto de los coeficientes conforme a la realidad.” Se pregunta “si la modificación de los coeficientes de las viviendas por existir un error en el título constitutivo inicial está sujeta al pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

Las Conclusiones del Centro Directivo son las siguientes:

Primera: En relación con la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, la mera modificación de los coeficientes de participación en la propiedad de un edificio en régimen de propiedad horizontal y su formalización en escritura pública, sin alteración de las superficies de los pisos y locales que componen el edificio en dicho régimen, no supone un acto liquidable por dicha modalidad, ya que no se ha producido el hecho imponible configurado en el artículo 7 del Texto Refundido, consistente en la transmisión onerosa de un bien o derecho.

Segunda: En cuanto a la cuota fija de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, la matriz y las copias de la escritura notarial en que se formalice el acuerdo de modificación de los coeficientes de propiedad horizontal estarán sujetas a la cuota fija de la modalidad de actos jurídicos documentados, por lo que deben ser extendidas, en todo caso, en papel timbrado de 0,30 euros por pliego o 0,15 euros por folio, a elección del fedatario. Las copias simples no estarán sujetas al impuesto.

Tercera: Respecto a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, la escritura pública de modificación de los coeficientes de propiedad horizontal de un edificio, siempre que no se alteren las superficies de los pisos y locales que lo componen, no está sujeta porque no tiene por objeto cantidad o cosa valuable. Lo valuable en la constitución de edificios en régimen de propiedad horizontal, es el valor real de coste de la obra nueva más el valor real del terreno, y éstos no son objeto de cambio o modificación alguna por el otorgamiento de la nueva escritura, que se limita a recoger el acuerdo de subsanación o rectificación de los coeficientes de participación en la propiedad resultantes de la constitución original del edificio en régimen de propiedad horizontal, sin alteración de la superficie de los distintos elementos componentes de aquél.”

 

Nº de Consulta: V5424-16

Fecha: 19/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante resultó adjudicataria de una concesión para la construcción y explotación de un puerto deportivo sobre terrenos de dominio marítimo terrestre. La consultante satisfará a la Administración concedente un canon anual.” Se pregunta por la tributación en el ámbito del IVA.

Se responde que “la ocupación de terrenos de titularidad pública efectuada en virtud de la concesión otorgada a (…) en virtud de resolución de 9 de marzo de 1979 no supone el derecho a la utilización de dominio público portuario, en la medida en que las obras e instalaciones construidas por dicha entidad en ejecución de la citada concesión administrativa no forman parte del dominio público portuario hasta que se proceda a la reversión de las mismas a la Administración competente cuando se produzca la extinción de la concesión, de conformidad con lo previsto en la prescripción 21° del título concesional.”.

En consecuencia, en virtud de lo expuesto, la concesión administrativa para la construcción y explotación de un puerto deportivo en los términos anteriormente expuestos estará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, así como la cesión de los terrenos afectos a dicha concesión, al no incluirse la misma dentro de los supuestos para los que el referido artículo 7.9º de la Ley 37/1992, ha previsto la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

Nº de Consulta: V5427-16

Fecha: 22/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor añadido

Materia: “La consultante es una sociedad dedicada a la venta de entradas de espectáculos públicos, generalmente partidos de fútbol, que son adquiridas directamente del organizador, a otros empresarios dedicados a la venta de entradas o bien a particulares que no puedan asistir al espectáculo para el que las adquirieron. La contraprestación por la venta de entradas puede ser, bien el precio facial que consta en ella, sobre el que se calcula una comisión a favor de la consultante, o bien un precio libremente pactado entre las partes. La consultante también puede percibir importes como anticipo por entradas que aún no se han puesto a la venta.

La consultante fue objeto de una comprobación tributaria que ha finalizado con acta con acuerdo referente a los ejercicios 2012 y 2013.” Se pregunta por la “tributación de las operaciones objeto de consulta, y en particular, base imponible de las operaciones de venta de entradas, devengo y facturación de las compras de entradas.”

Se responde que “los particulares que lleven a cabo de forma ocasional la venta de entradas por no poder asistir al espectáculo para el que las adquirieron, no tendrán la condición de empresarios o profesionales en cuanto no ordenan un conjunto de medios materiales y personales con independencia y bajo su responsabilidad para desarrollar una actividad empresarial o profesional mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios.

En estas circunstancias, las ventas de entradas por los referidos particulares no estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Por otro lado, “si la sociedad consultante actúa en nombre y por cuenta propia en la venta de entradas, se entenderá que ha recibido y prestado por sí misma el correspondiente servicio de acceso a un espectáculo público o evento deportivo.

De acuerdo con lo expuesto anteriormente, la transmisión en nombre propio del servicio de acceso efectuado por la consultante y, en general, por un empresario o profesional, se encontrará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

En este sentido, si el consultante adquiere las entradas a espectáculos deportivos a otro empresario o profesional, existirán dos prestaciones de servicios: una prestación de un servicio de acceso del vendedor a la consultante y otra del consultante al adquirente de la entrada.

Por el contrario, cuando la consultante lleve a cabo la adquisición de una entrada a un particular que no actúa como empresario o profesional, dicha operación se encontrará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. En cambio, la posterior comercialización de la entrada efectuada por la consultante sí se encontrará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

 No obstante, lo anterior, si la consultante intermedia en nombre ajeno en la venta de entradas, estará prestando un servicio de mediación al destinatario de la operación. Además del servicio de mediación existirá una transmisión de un servicio de acceso a un espectáculo deportivo. La consultante no interviene en esta segunda operación, en la cual participarán el vendedor de la entrada y el adquirente.”

“ El devengo del Impuesto sobre el Valor Añadido en la prestación de un servicio de acceso o de mediación tendrá lugar cuando se lleve a cabo tal operación, salvo que se hubieran producido pagos anticipados anteriores a dicha fecha, en cuyo caso el Impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos, aun cuando las entradas de que se trate no se hayan puesto aún a la venta o incluso si el espectáculo al que dan acceso se celebra en un ejercicio posterior. El devengo del Impuesto conlleva la obligación de repercutir el Impuesto sobre el destinatario del servicio a través de la expedición y entrega de la correspondiente factura.”

Los empresarios o profesionales que presten un servicio de acceso en nombre propio estarán obligados a expedir y entregar factura al destinatario de la operación. En particular, en el caso objeto de consulta, por los servicios de acceso que reciba el consultante, que ostenta la condición de empresario o profesional, deberá expedirse la correspondiente factura por el prestador del servicio.

En caso de que la consultante preste un servicio de mediación en nombre ajeno, la factura que se expida por la transmisión del derecho de acceso a que se refiere la intermediación habrá de expedirse por el prestador al destinatario, que no será la consultante, sino el destinatario del servicio de acceso, quién hará uso de la entrada al espectáculo deportivo.

Por último, la obligación de expedición y entrega de factura no será aplicable a quienes no tengan la condición de empresario o profesional, sujetos pasivos a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, esto es, a los particulares que vendan las entradas de espectáculos a los que no puedan asistir, los cuales no tendrán que emitir factura a la consultante ni, en su caso, a los destinatarios del servicio de acceso, por tratarse de operaciones realizadas por particulares no sujetas al citado tributo.”

 

Nº de Consulta: V4561-16

Fecha: 27/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El consultante es un empresario de la construcción que ha sido condenado judicialmente a reparar los defectos de una obra que realizó en un local propiedad de una entidad mercantil. Al no haberlos reparado en el plazo indicado por la sentencia, se procede a realizar las obras de subsanación por un tercero, a costa del consultante.” Se pregunta por el destinatario de la operación de reparación.

Se responde que “debe entenderse como destinatario de las operaciones, cuya identificación debe consignarse en la correspondiente factura, a la entidad mercantil propietaria del local en que se efectuaron las obras, que es la obligada frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismos, con independencia, en cualquier caso, de quién sea la persona o entidad que efectúe el pago material de dichos servicios, en este caso el consultante.

En definitiva, la entidad mercantil propietaria del local comercial será la destinataria de la ejecución de obra de reparación del mismo, y la factura por dichos trabajos deberá ser emitida por la empresa que los prestó a favor de dicha entidad propietaria, que podrá deducir la cuota soportada por la misma, siguiendo las reglas generales del Impuesto.

Por su parte, el consultante, que abona la obra por sentencia judicial, realizará un pago por tercero, asumiendo el coste de tales trabajos sin poder deducir cuantía alguna por dicho pago.”

 

Nº de Consulta: V4569-16

Fecha: 28/12/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante, cabecera de un grupo de sociedades, adquirió, a través de una operación de segregación, la totalidad de activos y pasivos de la entidad A, consistentes básicamente en participaciones representativas de los fondos propios de filiales y en derechos de crédito mantenidos con las filiales. Como consecuencia de esta operación, A adquirió el 100{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la entidad consultante.

La operación de segregación no se acogió al régimen de neutralidad fiscal, por lo que los activos y pasivos fueron registrados por la entidad consultante y se valoraron a efectos fiscales por su valor de mercado. En concreto, los derechos de crédito de las filiales se registraron por un valor inferior al nominal, teniendo en cuenta el deterioro de valor de los mismos.

Actualmente, se plantea simplificar el balance de la entidad consultante, a través de la condonación de los derechos de crédito que posee con las entidades filiales.”

Se pregunta por el tratamiento fiscal de las condonaciones de crédito.

Se responde que “la condonación del crédito por una sociedad dominante a una sociedad dependiente, en la que participa al 100{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, tendrá la consideración de aportación a los fondos propios de la entidad participada, no resultando ingreso alguno en la entidad donante, que registrará esta operación como mayor valor de la participación en las filiales.

No obstante, con ocasión de la extinción de las citadas deudas por cancelación de los derechos de acreedor y deudor surge un ingreso en la entidad donataria como consecuencia de la diferencia existente entre el valor razonable de los derechos de crédito adquiridos y el coste amortizado de los pasivos, ingreso que formará parte de la base imponible del período impositivo en que se lleve a cabo la cancelación crédito-préstamo, con arreglo a lo dispuesto en los artículos 10.3 y 11 de la LIS, previamente transcritos. Dicho ingreso formará parte del ingreso consolidado del grupo fiscal y no será objeto de eliminación.”

  

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 19 de enero de 2017, nº 06295/2012/00/00, Vocalía Séptima. IBI. Valoración de fincas sobreedificadas. Inclusión de lo edificado bajo rasante.

“Siempre que así lo determine la ponencia de valores, en caso de parcelas sobreedificadas y construcción bajo rasante, el suelo se valorará por aplicación del valor de repercusión a los metros realmente construidos, aun cuando ello suponga valorar un exceso de edificación en relación con la edificabilidad permitida por el planeamiento.”

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 26 de enero de 2016, nº 04716/2013/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Deducciones de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la actividad empresarial. Requisitos objetivos y necesidad de su prueba. .Arts 111 LIVA y 27 RIVA. Referencia especial a los bienes inmuebles.

“A los efectos de acreditar la intención de destinar los bienes adquiridos a una actividad empresarial o profesional antes del inicio de esa actividad, no basta con la mera intención, que forma parte de la esfera interna volitiva del individuo, sino que el designio debe explicitarse a través de elementos externos que ratifiquen lo que, hasta ese momento, no puede ser conocido o sabido por terceros. Se ha de tener presente que la cuestión de si un sujeto pasivo actúa como tal es una cuestión de hecho que debe apreciarse considerando todas las circunstancias del caso, como la naturaleza del bien de que se trate y el período transcurrido entre su adquisición y su utilización para las actividades económicas de dicho sujeto pasivo. Asimismo, debe comprobarse si se han llevado a cabo gestiones dirigidas a obtener las autorizaciones precisas para el uso profesional del bien.

El Art. 27 RIVA recoge una relación de medios de prueba sobre la acreditación de la intención. No estamos ante elementos de prueba que individualmente considerados puedan llevar a la conclusión de que el obligado tributario realiza una actividad económica por el hecho de concurrir uno sólo de dichos elementos. Tampoco la concurrencia de varios de ellos permitir llegar a la misma conclusión, pues se requiere una valoración conjunta, esto es, la reunión de una serie de indicios, elementos externos u objetivos, o pruebas, que permitan conjuntamente a una persona externa a la voluntad del obligado tributario llegar a la conclusión de que realiza una actividad económica, no siendo la lista referida en el precepto citado más que una enumeración no cerrada de elementos que pueden ser considerados, junto con otros ajenos a la lista que figura en la norma. La naturaleza del bien puede llevar a concluir en la afectación por destino del bien a una actividad económica, pero en muchos otros casos no es bastante el examen de la naturaleza del bien, sino que se exige una mínima actividad del obligado tributario a partir del momento de la adquisición del bien que acredite la afectación.

En relación con bienes inmuebles, no estamos señalando que la adquisición de bienes inmuebles implique que el obligado tributario tenga un plus en la acreditación de su afectación, esto es, no se exige una prueba mayor en relación con este tipo de bienes respecto de otros. Pero si debe tenerse en cuenta que la importancia económica del bien adquirido lleva implícita una actividad en relación con el mismo que el obligado tributario no acredita en ningún momento. En definitiva, un activo o una existencia con la trascendencia económica que se ha indicado en los antecedentes de hecho conllevan el desarrollo de una actividad, aun cuando sea mínima, que permita a la Administración tributaria ver que el obligado tributario ha desplegado una actividad, por mínima que sea, tendente a desarrollar una actividad económica. Si bien los elementos objetivos deben ser considerados en el momento de la adquisición del bien, no cabe duda de que la actividad económica a realizar con dicho bien no se despliega sino a partir del momento en que se adquiere, y dicha actividad debe ser acreditada por el obligado tributario, siendo una referencia importante a la hora de valorar la afectación del bien, puesto que dicha afectación no puede quedar acreditada exclusivamente por un mero acto formal de declaración del obligado tributario afectando el bien a la actividad, sino que exige de una actividad material que permita comprobar dicha afectación, por mínima que sea dicha actividad desplegada, lo que no acredita en ningún momento la entidad reclamante, limitándose a señalar la época de crisis que atraviesa el sector.”

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 2 de febrero de 2017, nº 03961/2016/00/00, Vocalía Duodécima. “Procedimientos de gestión. Procedimiento de comprobación limitada. Determinación de una ganancia patrimonial en supuestos en los que el contribuyente no presenta declaración o bien la presenta sin consignar alteración patrimonial alguna, y tampoco atiende el requerimiento formulado en el procedimiento iniciado. Improcedencia de considerar un valor de adquisición de 0 euros.”

“Si la adquisición del elemento patrimonial trasmitido se produjo a título lucrativo, mediante transmisión intervivos o mortis causa, la Administración debería haber tomado como valor de adquisición en virtud del artículo 36 LIRPF el valor real del inmueble, pero nunca el de cero euros, quedando legitimada la Administración para acudir a los medios de comprobación de valores que regula el artículo 57 de la LGT. Por lo tanto, si en estos casos la Administración hubiera considerado un valor de adquisición cero euros, la Administración estaría infringiendo abiertamente un precepto de una norma legal, el artículo 35 LIRPF.

Por el contrario, si la adquisición lo fue a título oneroso, alguna cantidad se pagó o algún coste tuvo el elemento patrimonial y, en consecuencia, algún valor de adquisición debe tener. En este caso, aunque en un principio y como regla general la carga de la prueba recae sobre el obligado tributario, no pesa sobre él de forma exclusiva, atendiendo a los principios de facilidad probatoria o proximidad a las fuentes de la prueba, apreciación conjunta de las pruebas practicadas y valoración del esfuerzo probatorio realizado, por lo que si la Administración, en particular tratándose de bienes inmuebles, tomara como valor de adquisición el de cero euros sin haber utilizado los medios de prueba que razonablemente obran o pueden obrar en su poder, se estaría infringiendo un precepto de una norma legal, el artículo 35 LIRPF, precepto que está obligada a aplicar y del que no puede prescindir.”

 

 Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 2 de febrero de 2017, nº 05431/2013/00/00, Vocalía Primera. LGT. IRPF. Efectos derivados de la presentación fuera de plazo, transcurrido el plazo de prescripción, de una declaración complementaria por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Procedencia de la liquidación de intereses de demora

La autoliquidación extemporánea se presenta por los obligados tributarios voluntariamente, sin requerimiento previo de la Administración, una vez transcurrido el plazo de prescripción de cuatro años. Se analiza la procedencia de girar intereses de demora.

El cumplimiento tardío y deliberado de una obligación tributaria por parte del contribuyente implica un reconocimiento de dicha deuda, que impide la prescripción. Por lo tanto, la deuda tributaria por IRPF se extingue, no por prescripción, sino por pago. En consecuencia, no cabe considerar que los correspondientes intereses hayan prescrito por prescripción de la obligación principal.”

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 9 de febrero de 2017, nº 01471/2014/00/00, Vocalía Novena. ITPAJD. Contrato de concesión de obra pública. Devengo del impuesto.

“El devengo del ITP y AJD se produce cuando “surge” el derecho a explotar la obra que no es en el momento de la firma del contrato sino desde el acta de comprobación que se levanta al finalizar la obra.”

 

Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 9 de marzo de 2017, nº 03615/2015/00/00, Vocalía Novena. Impuesto sobre Sucesiones. Cuantificación del ajuar doméstico. Destrucción de la presunción. Acta de notoriedad e informe de perito.

Aunque un informe elaborado a instancia de parte por una persona o entidad privada no puede ser investido con fuerza probatoria absoluta de los hechos que se afirman per se, sí es suficiente para enervar al menos el automatismo que despliega, en cuanto a la valoración del ajuar doméstico, el artículo 15 de la Ley 28/1987.”

La Resolución constata que “ha de admitirse que “(…) aunque el legislador lo diga es muy difícil probar la inexistencia [del ajuar] y menos aún de forma fehaciente” (Sentencia TSJ Comunidad Valenciana de 2 de julio de 2001, Nº Sentencia 881/2001). De hecho, en algunas ocasiones se ha considerado la inexistencia del ajuar doméstico sin necesidad de que los causahabientes probaran la inexistencia del mismo en base a los bienes que componen el caudal relicto. Así, en un supuesto en el que el único bien que constituía el caudal relicto era una cuenta corriente(…) no resulta aplicable esa presunción iuris tantum a favor del ajuar doméstico como parte integrante de la masa hereditaria y que como es lógico deducir está dirigida a aquellos bienes de la herencia que, por su naturaleza, como los inmuebles pudieran llevar incorporada a esa transmisión por causa de muerte, el denominado ajuar doméstico. Es incompatible con la más elemental lógica jurídica pretender que una cuenta corriente cuando se transmite incluye ese ajuar, que, como hecho notorio, queda exento de la prueba de su inexistencia” (Sentencia del TSJ de Madrid Nº 1816/2002).”

 

 CONSULTAS DE LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA

Consulta de 15 de noviembre de 2016, Adquisición de parcela en urbanización ya construida. Sujeción a IVA o ITP. La consultante tiene intención de adquirir una parcela de terreno situada en una urbanización que fue construida hace más de diez años. Dicha parcela pertenece actualmente a una entidad bancaria.

Desea conocer si la venta de la citada parcela se encuentra sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido o a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Se responde que “según se indica en el escrito presentado, el vendedor de la parcela objeto de consulta es una entidad financiera que, como tal, intervendrá en la operación planteada en su condición de empresario o profesional. De modo que, atendiendo a lo recogido en los artículos 4 y 5 de la NFIVA, arriba transcritos, la compraventa en cuestión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

 De los datos aportados en el escrito de consulta, se deduce que el terreno que pretende adquirir la compareciente se encuentra urbanizado, y tiene la consideración de solar apto para la edificación (edificable). Por lo que, siendo así las cosas, la entrega del mismo no podrá beneficiarse de la exención regulada en el artículo 20.Uno. 20º de la NFIVA, sino que quedará efectivamente gravada en el Impuesto sobre el Valor Añadido, al tipo del 21{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}.”

 

CONSULTAS TRIBUTARIAS ANDALUZAS

Consulta 03/2009 Andalucía. Dirección General de Financiación y Tributos, Consejería de Hacienda y Administración Pública.

Compraventa de vivienda con subrogación en el crédito hipotecario del constructor y posterior cancelación de este crédito y constitución un préstamo hipotecario en su lugar

“Si hay una correlación cierta entre la constitución de un nuevo préstamo hipotecario sobre la vivienda habitual y la adquisición de la misma, podrá aplicarse el tipo reducido. No obstante, si el valor real a la fecha de constitución del nuevo préstamo hipotecario es superior al límite establecido legalmente no habrá lugar a la aplicación del tipo reducido.”

«En el caso planteado, la cancelación del crédito hipotecario y la constitución de un préstamo hipotecario por un importe equivalente a la deuda que restaba por pagar parece indicar que, en efecto, el destino del mismo es la financiación de la vivienda habitual.

Ahora bien, la consulta indica que el valor real de 126.000 euros está referido a 2006. El requisito para aplicar el tipo reducido no sólo exige que el importe del principal del préstamo sea inferior a 130.000 euros, sino el mismo valor real de la vivienda adquirida, que debe tomarse en el momento de la realización del hecho imponible de que se trate. De este modo, si el valor real a la fecha de constitución del nuevo préstamo hipotecario es superior a 130.000 euros no habrá lugar a la aplicación del tipo reducido.

Al objeto de conocer el valor real de la vivienda, el consultante puede emplear la Orden que aprueba los coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos a efectos de la liquidación de los hechos imponibles de los impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sobre Sucesiones y Donaciones (para los hechos imponibles devengados en 2009, Orden de la Consejería de Economía y Hacienda de 18 de diciembre de 2008, publicada en BOJA de 31 de diciembre).

Por último, conviene recordar que los beneficios fiscales regulados por la Comunidad Autónoma relativo a la constitución de préstamos hipotecarios no se extienden a las cuentas de crédito hipotecario.»

 

Nº de Consulta 3/2016

Compra de vivienda y garaje por encima de 130.000 euros

Se considera vivienda habitual a efectos del impuesto la adquisición conjunta de vivienda y garaje por lo que, si el precio conjunto supera los 130.000 euros, no se aplicará el tipo reducido autonómico.

«El artículo 54 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), especifica que no estaremos ante un supuesto de adquisición de vivienda cuando se adquieran independientemente de ésta, plazas de garaje, jardines, parques, piscinas, instalaciones deportivas y, en general, los anexos o cualquier otro elemento que no constituya la vivienda propiamente dicha. No obstante, añade que se asimilarán a viviendas las plazas de garaje adquiridas con éstas, con un máximo de dos.

Por todo ello, y aplicando dicha normativa al caso, es necesario hacer constar que el consultante asegura haber adquirido una vivienda por 180.000 euros y un garaje por 20.000 euros, cada uno con su referencia registral y en escrituras distintas.

En este caso y con independencia de que el garaje forme parte de la vivienda habitual o no, dado que la operación supera los 130.000 euros, no procede ni exención, ni tipo reducido, teniendo que tributar al tipo general establecido en la tarifa del impuesto, en este caso al 8{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}.

La adquisición de un garaje cuyo valor es 20.000 euros tributará al tipo general del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas (8{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}) al no poder considerarse como vivienda habitual por sí mismo sino, en todo caso, como anexo. En el caso consultado, el valor del garaje unido al de la vivienda supera los 130.000 euros por lo que no procede el tipo reducido.»

 

Números de Consultas 3/2007 y 7/2008. Adquisición de segunda o ulterior vivienda habitual.

La aplicación del tipo reducido es independiente de que sea la primera o sucesiva vivienda habitual del contribuyente, siempre que se cumplan el resto de requisitos legalmente establecidos.

«Ni la Ley 10/2002, ni sus posteriores modificaciones (Leyes 18/2003; 3/2004 y 12/2006), hacen alusión alguna a que la vivienda deba tener la condición de primera vivienda adquirida por el sujeto pasivo. 

En el caso expuesto, la condición de la vivienda habitual es independiente de que sea la primera o sucesiva vivienda del contribuyente. 

Para el disfrute de los tipos reducidos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados deben concurrir, únicamente, los consabidos requisitos subjetivos: edad y/o discapacidad y objetivos: se trate de vivienda habitual de valor inferior a 130.000 euros y, en cualquier caso, si se trata de vivienda protegida de conformidad con la normativa de la Comunidad Autónoma de Andalucía.»

 

SENTENCIAS PARA RECORDAR

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 19 de noviembre de 2016, Recurso 362/2012. Admisión en el arrendamiento de la deducción de todos los gastos, aunque no estén los inmuebles arrendados todo el tiempo, siempre que tiendan en el caso concreto a la obtención de ingresos.

“1- Procedencia de la deducción en su totalidad, para la determinación del rendimiento neto de capital inmobiliario, conforme al art 23 de la Ley 35/2006 del IRPF, de los gastos correspondientes a una vivienda arrendada y consistentes en el IBI y gastos de comunidad, y deducción de las cantidades destinadas a la amortización.

De las actuaciones resulta que, en el año 2007, y por acuerdo entre las partes para solventar determinados desperfectos que hacían inhabitable la vivienda, se dio por resuelto el contrato de arrendamiento, retornando al arrendador las rentas percibidas de dos meses.

Por la Oficina liquidadora se calculó el gasto mediante un prorrateo de su importe » por los 10 meses que ha estado alquilado», al considerar que no eran deducibles los gastos correspondientes al tiempo en que el inmueble estuvo vacío por cuanto eran de carácter anual, no imputables a periodos inferiores concretos y ajenos a la conservación y reparación de la vivienda.

El art. 23 de la Ley 35/2006, del IRPF, dispone «Gastos deducibles y reducciones.

1º Para la determinación del rendimiento neto, se deducirán de los rendimientos íntegros los gastos siguientes:

a) Todos los gastos necesarios para la obtención de los rendimientos. Se considerarán gastos necesarios para la obtención de los rendimientos, entre otros, los siguientes:

2º Los tributos y recargos no estatales, así como las tasas y recargos estatales, cualquiera que sea su denominación, siempre que incidan sobre los rendimientos computados o sobre el bien o derecho productor de aquéllos y no tengan carácter sancionador.

3º Las cantidades destinadas a la amortización del inmueble…»

Como ya se ha pronunciado esta Sala y Sección en otras ocasiones, el precepto, sustancialmente igual al de las leyes del IRPF precedentes, configura como deducibles los gastos de acuerdo con un criterio tendencial y no estrictamente temporal, de forma que tendrán tal naturaleza cuando estén dirigidos a la obtención de ingresos, lo cual habrá que determinar atendiendo a las circunstancias de cada caso. Aun cuando los gastos sean anuales, si de las circunstancias concurrentes resulta que el inmueble está destinado al arriendo sustancialmente, de forma que las interrupciones de la efectividad de tal destino obedezcan a las vicisitudes propias de estos contratos, es decir al tiempo en que naturalmente se concatenan los arriendos, sin que exista una voluntad del arrendador de destino distinto, incluida la desocupación, los gastos y amortizaciones han de considerarse deducibles.

En el presente caso el demandante ha acreditado que el inmueble estuvo arrendado antes y después del año 2007, con intervalos entre la finalización de un contrato y la celebración del siguiente que responden razonablemente a las vicisitudes del mercado de alquiler.

Por lo tanto, la impugnación en este extremo debe prosperar.”

Debemos advertir que el criterio expuesto no es el que sigue la DGT. A continuación reproducimos la Consulta V0138-17, de 23/01/2017, en la que se reproduce dicho orientación: “en lo que se refiere a los gastos de conservación y reparación, la deducibilidad de los gastos anteriores al arrendamiento está condicionada a la obtención de unos ingresos, es decir, de unos rendimientos íntegros del capital inmobiliario, los procedentes del arrendamiento del inmueble o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute que recaigan sobre el inmueble. Ello hace necesario, en un supuesto en el que cuando se producen los gastos no se generan rendimientos, que exista una correlación entre esos gastos de conservación y reparación y los ingresos derivados del posterior arrendamiento del inmueble o, en su caso, de la posterior constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute del mismo. Lo anterior comporta que las reparaciones y actuaciones de conservación efectuadas vayan dirigidas exclusivamente a la futura obtención de rendimientos del capital inmobiliario, a través del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos de uso y disfrute, y no al disfrute, siquiera temporal, del inmueble por el titular.

Si no hubiera obtenido rendimiento alguno en el año en que se realizan las obras, o el obtenido fuera inferior al importe de estos gastos de reparación y conservación, el importe de los mismos se podrá deducir en los cuatro años siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos por estos mismos conceptos correspondientes a cada inmueble y a cada uno de estos años, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos por su arrendamiento.

En lo que se refiere a otros gastos en que pueda incurrir el consultante, tales como comunidad, Impuesto sobre Bienes Inmuebles, seguro, suministros, amortizaciones y otros a que se refiere el artículo 13 del RIRPF, solo serán deducibles en los períodos en que el inmueble genere rendimientos del capital inmobiliario.”

  

PERLAS ENCONTRADAS

Una curiosa muestra de paternalismo fiscal es la contenida en el artículo 4 de la Real Orden Circular de 27 de enero de 1924, publicada en la Gaceta de Madrid, Núm. 29, de 29 de enero, página 490 y 491, que con el estilo propio de las “Notas Oficiosas” del Directorio Militar, Dictadura del General Primo de Rivera, dispuso, entre otras cosas, lo siguiente:

«En la recaudación de tributos se hará aplicación estricta de las leyes, pero en los términos más benignos que ellas permitan y teniendo muy en cuenta que la misión fiscal no puede ser destructora de riqueza ni estimulada por el lucro de los premios de cobranza y que siempre tiene la Administración medios de hacer efectivos los impuestos con espíritu generoso, en la inteligencia de que, cuando no exista mala fe en el contribuyente, es preferible la pérdida de una cuota a dejar desamparada de medios a una familia». 

Al final se dispone que “los casos no previstos en esta Real orden deben regirse por el criterio que la inspira y con constante y severidad educadora, buscarse el cambio de las costumbres en cuanto tuvieran de viciosas, acostumbrando a los ciudadanos, por actuación tenaz y ejemplar de las autoridades al cumplimiento de sus deberes, labor más lenta pero más definitiva que una actuación esporádica.”

 

Lucena, a 17 de marzo de 2017

Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena.

 

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Informe Fiscal Febrero 2017

Alcalá de Júcar (Albacete). Por Superchilum.

Informe Fiscal Enero 2017

Indice:
  1. Aún en el supuesto de patrimonio negativo, en el ISD se aplica el coeficiente multiplicador
  2. Aunque el administrador social reciba sus retribuciones como trabajador se pueden aplicar las reducciones en el ISD si existe ejercicio efectivo de funciones directivas y se percibe la retribución por dicho ejercicio.
  3. No está sujeta a IVA, sino a ITP, la compraventa de unos terrenos en los que el comprador asume todos los gastos de la urbanización.
  4. No sujeción al ITP de la manifestación efectuada sobre la procedencia de los bienes, no equiparable al reconocimiento de dominio.
  5. Ineficacia frente a la Hacienda Pública de un documento privado en el que consta el pago de una deuda, por lo que forma parte el importe de dicho crédito, aparentemente pagado, de la herencia del firmante.
  6. No cabe obtener mediante un procedimiento de revocación la devolución de los ingresos indebidos por no aplicación de las reducciones derivadas de la adquisición de vivienda familiar y por adquisición de explotación agraria, una vez firme la liquidación del impuesto.
  7. En el ISD hay que estar al valor real del crédito, una vez acreditado, y no a su nominal.
  8. Conforme al artículo 314 LMV, antiguo 108, si el socio alcanza el control de la sociedad con la operación sometida a tributación, la base estará constituida por la participación social que pase a tener, esto es, la totalidad de las acciones de las que venga a ser titular, abstracción hecha de qué parte de ellas se hayan adquirido en previas operaciones; si el socio ya había conseguido el control de la entidad en una operación anterior, entonces la base se construye sólo sobre el porcentaje que representa la nueva adquisición.
  9. Los bienes muebles a los que se refiere el artículo 334, apartados 4 y 5, del Código Civil, comprendidos en la transmisión de un patrimonio empresarial –no sujeto a IVA y por tanto a ITP-, se liquidan con arreglo al tipo correspondiente a los bienes inmuebles.
  10.  Admisión de un error evidente en la compraventa que comporta la devolución del ISD.
  11. Admisión de la reducción en el ISD aun faltando una escasa cantidad para alcanzar el 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} en la base del IRPF habida cuenta de las circunstancias del caso y de la finalidad del precepto.
  12. Circunstancias que sirven para probar la residencia, en especial, el consumo eléctrico.
  13. Para la sujeción a IVA es preciso que el bien esté afecto a la actividad empresarial; para la renuncia a la exención de IVA es necesario ser sujeto pasivo de IVA.
  14. La responsabilidad derivada de una afección fiscal en el ISD no alcanza a la totalidad del bien transmitido, sino a la proporción del valor del citado bien en relación al total de la masa hereditaria generadora de la deuda tributaria.
  15. Ganancia patrimonial por cambio de residencia
  16. Sujeción al IAE, al IRPF y no al IVA de la actividad de músico callejero
  17. Tributación en el ISD de los heredamientos cumulativos y de los heredamientos por atribución particular.
  18. La reducción del precio no tributa en el ISD al no existir ánimo de liberalidad, pero sí constituye ganancia patrimonial en el IRPF.
  19. ENLACES: 

Coordina: Joaquín Zejalbo Martín

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

 

Sentencias del Tribunal Supremo

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional

Consultas de la Dirección General de Tributos

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Sentencias para recordar

Enlaces

 

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO

Aún en el supuesto de patrimonio negativo, en el ISD se aplica el coeficiente multiplicador

Sentencia del TS 23 de noviembre de 2016, Recurso 2501/2016. 

“En la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se requiere en todo caso la aplicación de un coeficiente multiplicador como paso necesario para convertir la cuota íntegra en cuota tributaria y, por ende, determinar la deuda tributaria. En el caso de que el patrimonio del contribuyente resulte negativo, será aplicable el coeficiente multiplicador por patrimonio preexistente del sujeto pasivo que corresponda, en función de su parentesco con el causante, de los contenidos en el primer tramo del cuadro recogido en el apartado 2 del artículo 22 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Semejante criterio fue seguido por la Consulta 0781-03, de 12/06/2003.

Por otro lado se plantea el problema de determinar si en el patrimonio preexistente ha de computarse o no aquel que resulte exento conforme a la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio. La respuesta de la DGT en la Consulta V2352-06 fue la siguiente: “El hecho de que en el ámbito de este último impuesto –Impuesto sobre el Patrimonio- determinados elementos patrimoniales gocen de exención en atención a determinadas circunstancias y, en consecuencia, no tributen por el mismo, no obsta a que tales elementos sigan formando parte del patrimonio del causahabiente en cuanto obligado tributario y hayan de ser valorados con arreglo a la Ley 19/1991, de 6 de junio, reguladora del impuesto patrimonial, en el día del devengo del impuesto sucesorio, es decir, a la fecha de fallecimiento del causante.” La Sentencia del TSJ de Asturias de 29 de mayo de 2015, Recurso 931/2013, reseñada en el Informe correspondiente a junio de 2015, ha confirmado el criterio administrativo, al igual que las Resoluciones del TEAC de 11 de junio de 2015 y de 15 de septiembre de 2016.

 

Aunque el administrador social reciba sus retribuciones como trabajador se pueden aplicar las reducciones en el ISD si existe ejercicio efectivo de funciones directivas y se percibe la retribución por dicho ejercicio.

Sentencia del TS de 20 de diciembre de 2016, Recurso3904/2015. Aunque el administrador social reciba sus retribuciones como trabajador se pueden aplicar las reducciones en el ISD si existe ejercicio efectivo de funciones directivas y se percibe la retribución por dicho ejercicio.

“El debate procesal se centra en determinar si en dos de los herederos, Don Arsenio y Don Fabio, concurre la condición de dirección efectiva de las sociedades que pretende atribuírseles en relación a la bonificación; en relación con la retribución que podría justificarla. Como dice la Sentencia de esta misma Sala y Sección de 26 de mayo de 2014 (R03: STSJ CLM 1840/2014), según la legislación aplicable, dichos requisitos se cumpliría en virtud de dos presupuestos legales; por un lado, que conste de modo fehaciente el correspondiente contrato o nombramiento, implicando una efectiva intervención en las direcciones de la empresa; y por otro, que conste, igualmente, que el cargo se remunera en función del mismo ( art.20.2.c), de la Ley de Sucesiones ; es decir más del 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, de la totalidad de los rendimientos empresariales); superando así, toda apariencia formal, que no corresponde con la realidad del cargo, que dice ejercerse; pues lo contrario sería ilógico e incongruente jurídicamente hablando ( art. 5.1.d), del R.D.1704/99, de 5 de Diciembre ; art.4.c), de la Ley del Impuesto ).

Pues bien, de la documental aportada en el expediente administrativo, resultaría acreditada la inexistencia de la retribución vinculada al cargo de dirección que se dice ostentar por los actores; pues Don Arsenio y Don Fabio perciben retribuciones por los servicios a la mercantil, a través de nóminas mensuales, en las que además de categorizar su cargo, como Director de Departamento y Encargado de Planta (con la apariencia que ello genera a tal efecto), ambos perciben pluses de asistencia, dietas y gastos de locomoción -que son propios de los trabajadores por cuenta ajena como señala la resolución impugnada-; resulta que su retribución y descuento por cuotas en el R. G. Seguridad Social y en I.R.P.F. lo sería como trabajador por cuenta ajena, lo que sería contrario a lo dispuesto en el art.101.2 de la Ley 35/06. Es decir, toda la relación contractual y declaración tributaria, con el régimen a la Seguridad Social, evidencian que no hay correspondencia entre el cargo direccional que se dice ejercitado, que incluso a efecto «nominal» le benefició en otras esferas jurídicas y la retribución que debía percibir en relación a su función direccional (retención IRPF del 11{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} como asalariados frente al 35º como administrador). Ello sería congruente, con la inexistencia como tal en los estatutos de la sociedad; y aunque formalmente se les atribuye la condición de administrador solidario por acuerdo social de 12/4/2007 (escritura de 8 de mayo; dónde también se designa al causante y Da. Camino, esto es, los cuatro socios), lo cierto es que no se les señala remuneración alguna por el desempeño de su cargo (el artículo 23 de los Estatutos de la Sociedad que constan en escritura de 4/6/1992 señala la gratuidad del cargo). Pero es que las funciones de «encargado», para que puedan revelarse de directivos, se tendría que probar la relación jurídica especial de alta dirección […]”

Se estima el Recurso, citando como precedente la Sentencia del TS de 18 de enero de 2016, Recurso 2319/2015.

 

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 9 de septiembre de 2016, Recurso 315/2014. Para determinar la base imponible de una concesión no se tiene en cuenta el número de años.

“Dado que la concesión de autos tiene fijado un canón periódico (18.000.000 euros anuales) y que lo es por un plazo superior a un año (10 años), es evidente que es de aplicación el art. 13.3 b) consistente en que se ha de proceder a la capitalización al 10{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la cantidad anual que satisfaga el concesionario. Según la recurrente en la determinación de la base imponible de la concesión administrativa debía tenerse en cuenta el método de capitalización compuesta (atendiendo a un interés expresado en un tanto por ciento anual y a una progresión geométrica en el número de años de duración de la concesión) pues al ser la duración de aquélla superior a un año «había que contar con el factor tiempo». Sin embargo, el art 13.3 b) en ningún momento toma en consideración el número de años de duración de la concesión administrativa para determinar la base imponible, razón por la que procede rechazar la fórmula matemática financiera propuesta por la mercantil, pues la base imponible que resulte de la aplicación del precepto mencionado ha de ser la misma con independencia de la duración de la concesión sin que el tiempo constituya una variable en su cálculo. La única variable a tener en cuenta es la cantidad anual que satisfaga el concesionario pues la tasa de capitalización viene fijada en el precepto.

 Este sentir ya fue recogido primero por la STSJC de fecha 19/2/2009 (RCA 672/2005) en el que la recurrente planteó la misma cuestión que ahora constituye objeto de controversia y segundo, por la STS de fecha 1/12/2011 (resolviendo el recurso de casación 3733/2009) que confirmaba la STSJC antes mencionada y recurrida. Es por ello por lo que procede desestimar el presente recurso.

A mayor abundamiento, esta interpretación además de ser acorde con el tenor literal del art. 13.3 b) mencionado, lo es con espíritu que inspiro la Exposición de Motivos de la Ley 4/2008 de 23 de diciembre por la que se suprime el gravamen del Impuesto sobre el Patrimonio, se generaliza el sistema de devolución mensual en el Impuesto sobre el Valor Añadido y se introducen otras modificaciones en la normativa tributaria. Pues bien, el apartado VII de dicha ley dispone que «se cambia el cálculo del valor real de las concesiones en las que se haya señalado un canon, precio, participación o beneficio mínimo que deba satisfacer el concesionario periódicamente, cuando la duración de la concesión fuese superior al año, capitalizándose según el plazo de la concesión, al 10 por 100 la cantidad anual que satisfaga el concesionario, para evitar una capitalización simple como en la actualidad, ajustando la base a la verdadera realidad de estas concesiones»

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 12 de septiembre de 2016, Recurso 468/2012. Está sujeta a AJD tanto la ampliación del préstamo como su redistribución.

“De acuerdo con lo expuesto –se cita la jurisprudencia existente-, hay que concluir que es el carácter estrictamente formalista del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, en cuanto garante de la seguridad jurídica, el que motiva su exacción cuando en una escritura pública se documenta la redistribución de la responsabilidad hipotecaria, pues, lejos de constituir un acto innocuo y ajeno a la capacidad económica que constituye presupuesto de exacción de las figuras tributarias, nos hallamos ante un documento en el que se recoge un acto valuable, susceptible de inscripción registral, y garante de seguridad jurídica a quienes en él se califican como acreedores y deudores hipotecarios, así como frente a los terceros que pretendan hacerse con la propiedad del bien otorgado en garantía hipotecaria. En consecuencia, no se produce una doble imposición por someter al IAJD tanto la formalización en escritura pública de una ampliación del préstamo hipotecario (que es un hecho imponible), como la redistribución del total del préstamo hipotecario, el inicial y el ampliado, entre los diferentes inmuebles gravados con la hipoteca (que es el otro hecho imponible). Debe añadirse que este criterio se sigue manteniendo de forma inalterable por el Tribunal Supremo, en sentencias posteriores, en las que se han resuelto supuestos de hecho análogos, pudiendo citar las de fecha 23 de septiembre y 11 de octubre de 2010 (RJ 2010/6738 y RJ 2010/8110) y la de 16 de febrero de 2011 (RJ 2011/1503).”

 

No está sujeta a IVA, sino a ITP, la compraventa de unos terrenos en los que el comprador asume todos los gastos de la urbanización.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 12 de septiembre de 2016, Recurso 1192/2011

“En el presente caso, teniendo en cuenta las anteriores consideraciones, hemos de afirmar que, aunque las parcelas de destino en que se convirtieron los terrenos de origen fue una previsión del proyecto de reparcelación del plan parcial que se iba a desarrollar en esa zona, ello no implica, a criterio de la Sala, que se hubiera culminado el proceso de transformación de esos terrenos con la dotación completa de todos los servicios necesarios para su consideración como solar destinado a albergar la construcción del uso permitido en el planeamiento, pues no se ha acreditado el alcance de las actuaciones que se desarrollaron en esa zona y tampoco de su grado de evolución. Sobre el punto de la participación en ese proceso de transformación de un terreno rústico en suelo urbanizable de la parte vendedora, es claro, que pese a que se les asigna las derramas descritas en cuanto propietarios de los terrenos que aportaron a la Unidad de Actuación, lo auténticamente relevante es si se satisfizo el importe de esas derramas, es decir, si su pago fue a costa de su peculio, lo que considera la Sala que no se ha producido por cuanto que, según lo pactado en la escritura pública, era de cargo de la parte compradora no sólo el pago de lo que ya habían pagado las propietarias del terreno que ascendía a la cantidad de 19.917,56 euros, sino también el resto que ascendía a 2. 575.821 euros, para cuyo pago quedaron afectas las parcelas resultantes.

La tarea de urbanización y transformación del terreno de la Unidad de Ejecución en que estaba incluida la finca transmitida la llevó a cabo la Junta de Compensación en cuyo seno estaban integrados los vendedores que no consta hubieran actuado desarrollando directa y personalmente ninguna tarea de urbanización del terreno transmitido, sino que esa labor la hizo la Junta de Compensación y que los transmitentes en cuanto miembros de ella sufragaron inicialmente el importe de los gastos de urbanización, si bien cuando se otorga la escritura pública de compraventa se estipula que será de cuenta exclusiva de la parte compradora el abono de todos los gastos derivados de la urbanización, incluso los originados antes de la compraventa, lo que supone, sin mayor esfuerzo interpretativo, que los vendedores no han soportado los gastos de la urbanización que han sido asumidos por la parte adquirente, de tal manera que la transmisión efectuada es una operación sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 15 de septiembre de 2016, Recurso 792/2015. Necesidad de la visita del inmueble cuando en su valoración se suscita la duda de su dimensión real.

“Pues bien, en lo que respecta a las características físicas del inmueble éstas difieren sensiblemente -en lo atinente a la superficie construida- según tomemos en consideración los datos del Catastro de los que resulta el valor catastral aplicado por la Administración tributaria (330m2 de superficie construida -que incluyen 167 m2 de vivienda, 62m2 de almacén y 191m2 de uso hotelero-), o los derivados de la escritura de compraventa y de la inscripción del inmueble en el Registro de la Propiedad (a tenor de los cuáles la casa tiene una superficie construida de 124m2 dentro de una parcela de 130m2).

Estamos ante una divergencia no explicada y suficientemente relevante en cuanto incide sin duda sobre el valor real del bien evaluado y, consecuentemente, sobre la determinación de la base imponible de la liquidación, poniendo así de relieve la inadecuación del método de tasación elegido por la Administración, más si tenemos presente que la superficie construida catastral es superior -en más de un 10{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}- a la que resulta del Registro de la Propiedad y de la escritura pública consecuente con éste. De ahí que, en casos como el presente, consideremos que concurren en la finca valorada una especial circunstancia que hace obligada una detenida comprobación y respuesta por parte de la Administración, tradicionalmente realizada tras la visita del técnico al lugar (en este sentido, Sentencia de esta Sala y Sección de 20 de diciembre de 2012, dictada en recurso núm. 103/2012).

Debe desecharse no obstante lo argumentado por la parte actora en torno al mal estado de conservación del inmueble, toda vez que para justificar tal aseveración se apoya en un informe de tasación, visita de inspección y reportaje fotográfico cumplimentados en enero de 2016, esto es, casi tres años después de la transmisión objeto de gravamen; insuficientes por ello para atestiguar de manera fehaciente el estado de la construcción a la fecha en que la compraventa tuvo lugar.

Por lo expuesto, ha de concluirse que la valoración efectuada por la Administración en el supuesto que analizamos no se ajusta a Derecho dada la falta de idoneidad del método empleado para realizarla, lo que llevará aparejado como consecuencia derivada la anulación de la liquidación a la que sirve de fundamento, y la de la Resolución del TEARA que la confirmó.”

En la Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 30 de septiembre de 2016, Recurso 256/2015, se dice que “como se alega por la parte actora en su escrito de demanda, en la superficie construida, según la escritura de compraventa de fecha 30 de septiembre de 2010 obrante en el expediente, inscrita en el Registro de la Propiedad, consta una superficie construida de la vivienda de 138,53 m2, mientras que la Administración ha considerado la superficie catastral, es decir, 161 m2. Por otro lado, consta en el informe emitido por la SOCIEDAD DE TASACIÓN, S.A. (TINSA) a efectos hipotecarios, una superficie construida comprobada de 148 m2, medición sensiblemente coincidente con la practicada por el perito autor del dictamen aportado con la demanda, emitido por el Ingeniero de Edificación – Arquitecto Técnico D. Gustavo, según el cual la superficie construida incluida la parte proporcional de elementos comunes es de 1.49,31 m2, y el valor de los tres inmuebles a valorar asciende a 30 de septiembre de 2010 a la cantidad de 327.836,87 €, habiendo sido dichos datos confirmados en el acto de ratificación; siendo de señalar que al aludido acto no asistieron los demandados. En consecuencia, al no haberse practicado prueba alguna en contrario, aparte de la superficie catastral, la documental y pericial practicada evidencian que la superficie de la vivienda es inferior a la que refleja el Catastro y, por tanto, la valoración del inmueble es también inferior. Lo que comporta, de conformidad con lo solicitado por la parte actora en su escrito de demanda, la anulación de la resolución del TEAR impugnada y de los actos administrativos por ella confirmados, esto es, las dos liquidaciones tributarias practicadas por importe de cada una de ellas de 1.063,72 €.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana 22 de septiembre de 2016, Recurso 2186/2012. No aplicación de los beneficios fiscales del ISD relativos a las parejas matrimoniales a los miembros de una unión civil homosexual regulada en el derecho del Reino Unido, que no se equipara al matrimonio, no estando inscrita en el Registro de Parejas de Hecho.

Añadimos, antes de entrar en el examen de la Sentencia, que la Ley británica de Unión Civil, de 18 de noviembre de 2004, Civil Partnership Act 2004, legalizó las uniones homosexuales, sin llamarlas matrimonio, aunque se les concedió a los miembros de la unión todos los derechos y beneficios matrimoniales. Posteriormente, el 17 de junio de 2013, se sancionó la Ley que permite el matrimonio entre personas del mismo sexo en Inglaterra y Gales, entrando en vigor el 29 de marzo de 2014. El 4 de febrero de 2014 el Parlamento de Escocia aprobó su Ley de matrimonio entre personas del mismo sexo. El 1 de mayo de 2013 la Asamblea de Irlanda del Norte votó en contra de la aprobación del matrimonio entre personas del mismo sexo.

EL Tribunal Europeo de Derechos Humanos ha confirmado por unanimidad de todos sus miembros en la Sentencia de 9 de junio de 2016, Asunto Chapin et Charpentier c. France (nº40183/2007) la ausencia de un derecho al matrimonio homosexual contenido en la Convención Europea de Derechos Humanos.

“El actor, en su demanda, alega, como motivos de impugnación, que el recurrente y el causante tenían una relación estable que terminó legalizándose mediante el civil partnership, o matrimonio homosexual en Inglaterra. Por ello alega la reforma del Código Civil, que permite los matrimonios entre homosexuales, con los mismos derechos tributarios que el matrimonio entre heterosexuales, alegando vulneración del principio de reciprocidad y citando el artículo 174 LGSS, en la que se equiparan las parejas de hecho. Se relata que intentaron casarse en los Juzgados de Denia, pero no consiguieron su objetivo por la presentación de un recurso de inconstitucionalidad contra la Ley 13/2005. Por todo ello, considera que a todos los efectos legales la unión contraída por el recurrente debe ser considerada como una unión equiparable al matrimonio.”

“En el caso analizado, el actor no ha realizado el esfuerzo probatorio necesario para acreditar los hechos constitutivos de su pretensión, pues no se ha acreditado que la civil partnership sea equiparable al matrimonio celebrado en España conforme a la legislación correspondiente, lo que determina la desestimación de la demanda.

 A mayor abundamiento, si consideramos que la relación que unía al recurrente con el causante lo era en concepto de unión de hecho, el pronunciamiento sería igualmente desestimatorio, y ello por cuanto la Ley Valenciana 13/1997, que determina las reducciones de la base imponible se producirán en los siguientes términos:

Artículo 10. Reducciones en transmisiones «mortis causa» Para el cálculo de la base liquidable del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en las transmisiones «mortis causa» resultarán aplicables las siguientes reducciones:

Uno. Con el carácter de reducciones análogas a las aprobadas por el Estado con la misma finalidad:

a) La que corresponda de las incluidas en los grupos siguientes:

 – Grupo I: adquisiciones por descendientes y adoptados menores de 21 años, 100.000 euros, más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el causahabiente, sin que la reducción pueda exceder de 156.000 euros.

 – Grupo II: adquisiciones por descendientes y adoptados de 21 o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes, 100.000 euros. (…)

No reconocer en casos como el presente los beneficios fiscales que la normativa reconoce a favor de los cónyuges podría dar a entender un retroceso en el tiempo, y soslayar los importantes avances legislativos que se consiguieron en la regulación de las parejas de hecho o more uxorio, y su equiparación al matrimonio.

Claro que la cuestión objeto de debate no se presenta pacífica desde el momento en que ni la Constitución ni el Código Civil recogen una previsión expresa de tal equiparación, lo que ha dado lugar a que el Tribunal Constitucional y el Tribunal Supremo se hayan pronunciado en el sentido de que las uniones de hecho y el matrimonio son realidades diferentes, por lo que no es posible una traslación automática a la primera realidad de todo el complejo normativo referido al matrimonio ( STC 184/1990, STC 222/1992, STS 17 de enero de 2003, STS 12 de septiembre de 2005, STS 16 de junio de 2011, STS 10 de mayo de 2012 ).

Pero este vacío legal se ha visto superado por la voluntad legislativa de varias Comunidades Autónomas que han regulado aspectos como los derechos de los convivientes en caso de fallecimiento, efectos patrimoniales, alimentos, etc…, haciendo frente de tal manera, a una realidad social, como es la convivencia estable entre dos personas en el marco de una relación afectiva análoga a la conyugal, fruto de la libertad personal, considerando a las uniones de hecho verdaderos núcleos familiares, que como tales se pueden ver amparados por el artículo 39 de la CE.

A esta realidad tampoco ha querido dar la espalda el legislador estatal como lo demuestra la Ley 40/2007, que modificó la Ley General de la Seguridad Social, posibilitando que el conviviente supérstite de una pareja no casada ostente el derecho subjetivo a una pensión de «viudedad» del régimen general; el Código Penal, que en su artículo 23 equipara las uniones de hecho al matrimonio a efectos de atenuar o agravar la responsabilidad, la LOPJ que las asimila al matrimonio al regular las causas de abstención y recusación de Jueces y Magistrados, la LEC que las recoge como causa de tacha de testigos, etc…

Cierto es que el Tribunal Supremo en sentencia de 8 de febrero de 2002, citada por la Generalitat Valenciana en su contestación a la demanda, casó una Sentencia de la Audiencia Nacional de 2 de julio de 1996, la cual reconocía a un miembro de una unión de hecho la condición de cónyuge a efectos de tributación en el Impuesto de Sucesiones.”

“En el caso analizado, no consta que el recurrente y el causahabiente hubieran inscrito su unión en dicho registro. Por último, aunque no aplicable al caso por razón temporal, dicha norma fue derogada por la ley 5/2012, de 15 de octubre, de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunidad Valenciana, cuyo artículo 3 dispone lo siguiente:

 Son uniones formalizadas aquellas en que consta su existencia, bien por declaración de voluntad de sus integrantes ante el funcionario encargado o la funcionaria encargada del Registro de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana plasmada en la correspondiente inscripción o bien en otro documento público inscrito en el mencionado Registro, siempre que cumplan los requisitos que determina esta ley para ser tenidas por tales.

La inscripción de la unión de hecho en el Registro de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana tiene carácter constitutivo y se producirá mediante resolución del órgano competente para la gestión de dicho Registro, en el plazo de tres meses desde la solicitud, siendo los efectos del silencio administrativo negativos, sin perjuicio de la resolución posterior sobre aquélla. Contra dicha resolución cabrá interponer el correspondiente recurso administrativo.

Como vemos, se mantiene el carácter constitutivo de la inscripción, y la misma norma establecía en su artículo 14 que si durante la unión de hecho formalizada tuviere lugar la muerte o la declaración de fallecimiento de alguna de las personas convivientes, quien sobreviva ocupará en la sucesión la misma posición que corresponde legalmente al cónyuge supérstite. Ello, no obstante, la Sentencia del Tribunal Constitucional 110/2016, de 9 de junio, del Pleno, estima en parte el recurso interpuesto y declara la inconstitucionalidad y nulidad, del artículo 14 de la citada Ley.

Podemos añadir, para concluir, que estamos ante la solicitud de un beneficio fiscal, y el marco interpretativo debe ser restrictivo, sin analogías, por disponerlo así el art. 14 LGT, por lo que no cabe ampliar la reducción fiscal pretendida a supuestos de hecho no contemplados por la norma tributaria reguladora del beneficio fiscal ( el art. 10 de la Ley valenciana 13/1997, antes citado), sin que la doctrina del Tribunal Constitucional o la jurisprudencia del Tribunal Supremo nos permita la equiparación de lo que parece ser una unión de hecho británica, sin homologación en el marco jurídico o registral español, con la situación de un cónyuge, derivada de un matrimonio celebrado en España. Recapitulando, procede rechazar las pretensiones del actor deducidas en su demanda y confirmar la legalidad del acto administrativo recurrido.”

 

No sujeción al ITP de la manifestación efectuada sobre la procedencia de los bienes, no equiparable al reconocimiento de dominio.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 22 de septiembre de 2016, Recurso 2216/2012. 

“-Alega la parte actora, como motivos de impugnación, que en fecha 5 de agosto de 2008 se formalizó escritura de herencia de su fallecida madre y la protocolización de la herencia de su fallecido padre relatando que el bien inventariado como documento nº 2 tiene carácter privativo y proviene de sus fallecidos padres y dicho bien no consta inscrito en el Registro de la propiedad. Alega que lo único que se consigue mencionando la propiedad de dicha finca en la escritura pública es manifestar una realidad privada pero que carece de fondo y forma jurídicas, además de que el registro no admitió su inscripción. Por ello considera que la aplicación del artículo 7 del RDL 1/93 no es ajustada a derecho, pues el reconocimiento de dominio es un negocio jurídico por el que el titular de un bien reconoce la propiedad a favor de otra persona, y este hecho no está contenido en la mencionada escritura.”

“Los expedientes de dominio, las actas de notoriedad y los reconocimiento de dominio constituyen hechos imponibles del ITPO, pero con la única excepción del supuesto de no sujeción establecido con la finalidad de evitar la duplicidad impositiva sobre una misma operación, de manera que no estarán sujetos las operaciones reseñadas cuando se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión cuyo título se supla con ellos y por los mismos bienes que sean objeto de unos u otras. En el presente litigio no nos encontramos ante un reconocimiento de dominio de los que regula la norma citada (artículo 7.2- D) TRLISD) sino ante una manifestación realizada por el actor en la escritura de fecha 5 de agosto de 2008, manifestación a tenor de la cual ningún reconocimiento jurídico de dominio se consolida en los términos expuestos. En respaldo de este criterio debe mencionarse la STS de 9-12-2009.”

“Las sentencias del Tribunal Supremo de 27 de octubre de 2004 y de 9 de diciembre de 2009, establecen una doctrina ya aplicada por esta Sala en las dos sentencias antes indicadas, según la cual el reconocimiento de dominio facilita una documentación que permite el acceso al Registro de la Propiedad de las fincas objeto de aquel. Pero lo cierto es que hay unos reconocimientos o expedientes de dominio o actas de notoriedad que suplen el título de la transmisión previa, y, otros, que no suplen dicho título. En unos casos ese título transmisivo existe, no está en discusión y su realidad material se encuentra probada. En otros, no existe este título, de forma que se sujetan a gravamen exclusivamente aquellas operaciones que suplan el título de la transmisión, quedando fuera de la órbita del ITPO los reconocimientos de dominio, actas de notoriedad o expedientes de dominio cuyo título transmisivo no sea suplido por ellos. En esta hipótesis, existencia del título transmisivo, la tributación de la transmisión se rige por las reglas aplicables al título que contenga la transmisión de que se trate, en el caso litigioso que nos ocupa, por herencia, que no está por ello sujeta al ITPO. Por todo lo cual, tal como se alega por la demandada, no se ha otorgado ninguno de los negocios jurídicos a que los que se refiere el art 7.2-B) y D) del RDL 1/1993 de 24 de septiembre, sin que el contenido de la escritura suponga título de transmisión alguno. Entender las cosas de otra manera supondría gravar, en hipótesis como la litigiosa, por razones estrictamente formales, hechos en los que no se pone de relieve capacidad económica alguna.

Por todo ello, procederá estimar el recurso contencioso-administrativo.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 23 de septiembre de 2016, Recurso 326/2012. Sujeción al ITP de la llamada disolución parcial de la comunidad en la que dos cotitulares adjudican su respectiva cuarta parte a otro condómino, recibiendo una contraprestación por el valor dichas de dos cuartas partes.

“La finca registral número NUM001 del Registro de la Propiedad de M… es de titularidad de cuatro personas, cada una con una igual cuarta parte indivisa. El 7 de septiembre de 2009 dos de esos titulares, y ante el Notario de X, otorgan escritura pública que se denomina de disolución de comunidad. En ese documento notarial comparecen doña Felicidad y don Jesús Luis, que lo hacen cada uno como titular de una cuarta parte indivisa de la finca antes citada y en la que acuerdan la disolución de la comunidad o copropiedad que ostentan y, en consecuencia, acuerdan igualmente la liquidación de la comunidad de la siguiente forma: que la cuarta parte de la que es titular doña Felicidad se adjudica a don Jesús Luis y éste por esa adjudicación le abona como contraprestación la cantidad de 66.687,50 euros.

 Es claro, a criterio de la Sala, que con la estipulación recogida en esa escritura se producen dos alteraciones respecto de la situación anterior, la primera, porque el condominio sobre esa finca no se extingue, sino que se reduce en su titularidad pues donde antes eran cuatro copropietarios, ahora son tres, y la segunda, la participación de cada uno que con anterioridad era equitativa e igual, la cuarta parte, ahora uno de ellos tiene el doble porcentaje que los otros dos que se mantienen con su cuarta parte. Sin embargo, esa transacción onerosa y sus consecuencias no produce, en contra de lo que se declaraba en el encabezamiento de la escritura pública, la disolución de la comunidad y ello por los propios términos en que se expresaba y porque a esa comparecencia notarial no lo hicieron el resto de titulares del bien.”

“En el caso que analizamos la convención que pactaron los comparecientes en la escritura pública no constituía una forma de extinción del condominio, sino una transmisión patrimonial por la que un partícipe en aquél condominio se hacía con el pago de la cantidad estipulada como precio, con la parte de otro copropietario, permaneciendo el bien en cuestión en una situación de condominio igual a la que tenía antes de esa operación, de ahí que consideremos que lo que se estipuló fue una transmisión patrimonial onerosa y su liquidación por la Administración fue conforme a derecho y no tanto la resolución del TEARA que la anuló, lo que nos hace que debamos estimar el recurso origen del presente procedimiento y dejar sin efecto el acto impugnado, sin que de conformidad con el artículo 139 de la LJCA haya lugar a hacer expreso pronunciamiento sobre las costas de la presente instancia.”

Desde un punto de vista civil es de interés la Sentencia del TS de 14 de noviembre de 2016, Recurso 2637/2014, que excluyó en los supuestos estudiados el derecho de retracto del arrendatario:

Pretende la recurrente que la adquisición por cuatro de los hermanos de las cuotas (2/6) de los otros dos constituye un acto inter vivos, sujeto a la acción de retracto conforme al art 47.3 LAU 1964.

Esta Sala debe rechazar tal argumento, pues el art. 47. 3 LAU 1964 establece que «de igual facultad gozará el inquilino en caso de adjudicación de vivienda por consecuencia de división de cosa común, exceptuados los supuestos de división y adjudicación de cosa común adquirida por herencia o legado, y de adquisiciones realizadas antes de 1 de enero de 1947. En la escritura deberá consignarse el precio asignado a cada vivienda». Es decir, la división y adjudicación de cosa común adquirida por herencia está exceptuada de la acción de retracto.

Por tanto, las operaciones analizadas quedan incluidas dentro del marco de «división y adjudicación», pues las partes se limitaron a mantener la comunidad hereditaria entre cuatro herederos, en base a diversas cuotas porcentuales, para luego constituir un régimen de propiedad horizontal (sentencia núm. 247 del 24 de marzo de 1988). En concreto, no se trata de una comunidad preconstituida para defraudar al arrendatario, sino de una comunidad hereditaria, en la que se produce una liquidación parcial para la extinción de la proindivisión, mediante agregación de cuotas, produciéndose las transmisiones dentro del ámbito de la comunidad hereditaria, sin introducción de terceros ajenos, por lo que la finca heredada indivisa sigue perteneciendo exclusivamente a coherederos.

 La división de la cosa común hereditaria se produjo para evitar la titularidad de seis propietarios sobre cuatro viviendas, lo que resultaba antieconómico y potencialmente litigioso, por lo que se produjeron las transmisiones de 2/6 partes de las cuotas ideales sobre la comunidad (que no viviendas), de forma que cuatro comuneros acabaron siendo cotitulares de cuatro viviendas, las que posteriormente se adjudicaron al constituir un régimen de propiedad horizontal, dado que ningún comunero está obligado a permanecer en la comunidad ( art. 400 CC ).

 Debemos recordar que ya en la sentencia núm. 686, de 6 de octubre de 1989, declaró esta sala que la división en régimen de propiedad horizontal no es atacable vía retracto, al no existir enajenación o transmisión.

 Por último, señalar que, de acuerdo con el art. 50 de la LAU de 1964, el retracto entre comuneros siempre es prioritario al retracto arrendaticio, por lo que los comuneros tenían prioridad para la adquisición de los inmuebles (sentencia núm. 260 del 27 de marzo de 1989).”

 

Ineficacia frente a la Hacienda Pública de un documento privado en el que consta el pago de una deuda, por lo que forma parte el importe de dicho crédito, aparentemente pagado, de la herencia del firmante.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 29 de septiembre de 2016, Recurso 151/2015

“La parte demandante interesa, obviamente, la anulación de la liquidación tributaria por el Impuesto sobre Sucesiones en atención a los siguientes argumentos. Por lo que se refiere al préstamo comprendido en su vida en favor de un Jesús Manuel por importe de 115.000 € sostiene que no se debe incluir, como derecho de crédito, dentro del caudal relicto toda vez que consta cancelado por el propio prestatario en el documento privado suscrito por la propia causante mediante el que concede carta de pago a prestatario y reconocen la cancelación del préstamo. La legitimidad de tal documento no puede ser dudosa dado que va acompañado de una prueba pericial caligráfica. Estos dos elementos (documento y prueba pericial) hacen que no se pueda incluir en el caudal relicto el referido derecho de crédito.”

“Habiendo quedado planteada la cuestión litigiosa como se ha hecho constar, la primera cuestión a tratar en la presente resolución se refiere a la inclusión dentro del caudal relicto del derecho de crédito correspondiente a un préstamo en favor de don Jesús Manuel. No existe duda, y así lo admiten ambas partes de que el 22 septiembre 2005 don Jesús Manuel recibió 115.000 € de doña Martina, la causante, en concepto de préstamo. En lo que no se ponen de acuerdo las partes es si dicho préstamo se devolvió y, en caso afirmativo, en qué fecha.

 Como es sabido el Código Civil establece que la fecha de documentos privados sólo podrá oponerse frente a tercero cuando el documento tiene entrada en algún registro u oficina pública o desde la muerte de alguno de los que lo suscribieron. Con relación al hecho que motiva la emisión del consentimiento, la identidad de los firmantes, la naturaleza del contrato etc. no se podrá poner a tercero salvo que las firmas que aparecen en el citado documento sean reconocidas por quienes las estamparon.

En el caso examinado, aunque fuera del momento procesal adecuado, la recurrente presentó un documento privado del siguiente contenido:

 «Que yo Martina ha recibido de don Jesús Manuel la cantidad que éste me adeudaba por razón del préstamo recibido, es decir, de los 115.000 € y, en consecuencia, sobre carta de pago por la cantidad recibida y cancelo el préstamo anteriormente referido».

Dado que quien suscribe tal documento silencia la fecha en que el préstamo se canceló, parece oportuno que el tercero a quien se pretende oponer el documento (en este caso, la Hacienda Pública) interese de quien pretende valerse del mismo que acredite la fecha de la revolución y, por ende, la forma del pago. Tal exigencia parece razonable y acorde con los intereses de la Administración requirente y, por otro lado, no resulta de imposible aportación a la persona requerida pues es ella, y el coheredero, quienes tienen a su disposición toda la documentación referida al patrimonio de la causante.

 Por ello, siendo doña Adela la depositaria de toda la documentación dejada por la causante, se debe concluir que le era fácil y sencillo acreditar este extremo que zanjaría la cuestión de la dudosa devolución del préstamo que, de otra forma, quedaría sin probar respecto de la fecha y del medio (giro, transferencia, efectivo, etc.). Por tanto, al tener doña Adela una facilidad plena para aportar la prueba y no haberlo hecho se debe tener por no acreditada la devolución por cuanto el perito sólo ha podido afirmar la legitimidad de la letra y firma del documento, pero no la veracidad de lo afirmado en el documento privado que se comenta.

En contra de la tesis de la Administración, acogida ahora por este Tribunal, aduce la actora que en caso de que la Administración entendiera que la carta de pago transcrita encubre una donación, con donación gratuita o disposición testamentaria encubierta, se debería haber girado la liquidación contra el donatario. Posiblemente, la Administración pudiera haberlo hecho pero lo cierto es que se estaba liquidando una herencia en la que resultaba heredera doña Adela que, al presentar la declaración de bienes, no recogió el derecho de crédito discutido, por lo que la Administración tenía facultades para incluir el citado derecho en el caudal relicto a entregar a los herederos.

La solución aquí escogida no causa indefensión alguna a la interesada. Si no se está de acuerdo con la actuación de la Administración sobre el particular, podrá reclamar, incluso judicialmente, a los deudores de su causante, el pago de sus respectivas deudas para, una vez obtenida sentencia favorable, pedir a la Administración la rectificación de la liquidación tributaria.”

Nota.- En el fondo de esta sentencia aletea la intuible simulación del aparente recibo.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Granada, de 30 de septiembre de 2016, Recurso 416/2012. La fianza de un préstamo hipotecario no está sujeta en los supuestos de novación extintiva del mismo.

La cuestión de fondo objeto del presente procedimiento, que es estrictamente jurídica, consiste en determinar si se puede gravar por el Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales y Actos Jurídicos documentados, en su última modalidad por una parte, la asunción como fiadores solidarios de la obligación de pago de la deuda resultante, en el caso de novación del inicial préstamo con garantía hipotecaria; y, por otra, la prestación de fianza tras una ampliación de préstamo hipotecario, que anteriormente no había sido objeto de afianzamiento en la parte no ampliada.”

“Partiendo de las anteriores premisas y entrando en las cuestiones de fondo que se examinan, hay que concluir, respecto de la primera, que al haberse prestado la fianza, en la escritura de novación del inicial préstamo con garantía hipotecaria, no se ha producido el hecho imponible determinante del devengo del impuesto liquidado, pues la fianza inexistente hasta ese momento se constituyó con la novación y ampliación del préstamo de ahí que esa simultaneidad la deba excluir de la base imponible a liquidar. En efecto, debemos reseñar que en el alcance de la constitución de fianza para garantizar el préstamo hipotecario, tras su ampliación, hay que distinguir dos posibilidades: una, que se trate de una modificación del préstamo inicial, permaneciendo éste en lo básico y resultando alteradas las condiciones relativas a plazo de amortización y/o reajuste de las cuotas resultantes del incremento; y, otra, que se trate de una autentica novación del préstamo, a consecuencia de la cual se extinga el primitivo y nazca uno nuevo ampliado en la cuantía con alteración de las condiciones de amortización. En el primer supuesto, la falta de afianzamiento del principal antes de la ampliación del préstamo, hace evidente que no coincidían en el momento de constitución de préstamo primitivo la fianza que se presta en garantía de dicho préstamo en momento posterior, por lo que, al no concurrir la condición de simultaneidad, no resultaría procedente su exclusión a los efectos de tributación, de tal manera que la liquidación sería procedente en cuanto a la parte del principal del préstamo no ampliado, pendiente de amortización y de las responsabilidades accesorias proporcionales a dicha cuantía, ya que no se había prestado la fianza al constituirse el préstamo hipotecario inicial. Por el contrario, respecto del afianzamiento en cuanto al principal ampliado, a la vista del art 10.2 del citado Reglamento del impuesto – que, equipara la constitución de préstamo con su ampliación y ordena que «se liquidará como constitución de derechos la ampliación posterior de su contenido que implique para su titular un incremento patrimonial, el cual servirá de base para la exigencia del tributo»-, estima la Sala que, dándose la condición de simultaneidad entre la ampliación de préstamo y la fianza, debe operar el criterio de exclusión de gravamen por el concepto de fianza en la cuantía ampliada. En el segundo caso, el de novación extintiva del préstamo inicial, circunstancia que aquí no concurre, la solución que debe adoptarse es la de excluir de tributación a la prestación de fianza en garantía del préstamo novado, pues, se da la condición de simultaneidad con la constitución del nuevo préstamo.

Al no haberlo entendido así la resolución impugnada, ni la Oficina Liquidadora, en cuanto que la base imponible tenida en cuenta, no excluye el importe de la ampliación del préstamo en la que sí apreciamos la simultaneidad con la fianza, procede la anulación de la liquidación girada, con expresa condena al pago de las costas de esta instancia a las Administraciones demandada y codemandada de conformidad con el artículo 139 de la LJCA en virtud de la redacción dada por la Ley 37\2011, de 10 de octubre y vigente a la fecha de la interposición del presente recurso.”

 

No cabe obtener mediante un procedimiento de revocación la devolución de los ingresos indebidos por no aplicación de las reducciones derivadas de la adquisición de vivienda familiar y por adquisición de explotación agraria, una vez firme la liquidación del impuesto.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 30 de septiembre de 2016, Recurso 449/2015.

“1.- En fecha 2 de junio de 2008 falleció Doña Paulina, instituyendo como herederos a los actores, que presentaron la relación de bienes del caudal hereditario (modelo 660) y sus respectivas autoliquidaciones (modelo 650 en fecha 26 de noviembre de 2008. En el apartado reducciones, se aplicaron únicamente la relativa al parentesco, sin aportar ninguna otra documentación que acreditara otras reducciones que tampoco se aplicaron.

2.- En este marco de las autoliquidaciones, se inicia por la Administración, expediente correspondiente a procedimiento de comprobación de valores, que aumenta el valor de los bienes que constituyen la herencia, aumentando la base imponible, y en consecuencia, en fecha 23 de febrero de 2009, la Oficina liquidadora de Baeza practicó sendas liquidaciones por comprobación de los valores declarados, siendo notificadas estas e ingresado el importe de las respectivas liquidaciones el 6 de abril de 2009.

3.- El 26 de mayo siguiente, los interesados presentan escrito instando un proceso especial de revisión y solicitud de devolución de ingresos indebidos, en base a una nueva liquidación del Impuesto que practican al aplicar ahora dos reducciones de la base imponible, por adquisición de la vivienda habitual de la causante y por adjudicación de la actividad agrícola de la misma, y en consecuencia, obtienen una nueva base liquidable y una cuota tributaria a ingresar inferior a la anteriormente abonada.”

“En el presente caso, como se ha visto los recurrentes formularon la petición de revocación de las liquidaciones, siendo lo expuesto anteriormente en el informe del Consejo Consultivo, base de la resolución impugnada, suficiente para desestimar tal pretensión. En efecto, debe añadirse que no resulta factible pretender que una petición de estas características se resuelva como si de un medio de impugnación ordinario se tratase, pues aquella vía debe considerarse como una excepción a la firmeza de los actos administrativos, no cabiendo desnaturalizarlo convirtiéndolo en un recurso que permita el examen de aspectos cuyo análisis hubiera podido hacerse con plenitud a través de los recursos ordinarios procedentes. No cabe, por tanto, enjuiciar ahora la cuestión de fondo como si no se hubiese dejado ganar firmeza a la liquidación que se recurre, puesto que el ámbito de estos procedimientos especiales es mucho más limitado.

En consecuencia, nuestro actual enjuiciamiento ha de quedar ceñido a examinar la concurrencia o no de alguno de los motivos que, con el carácter de numerus clausus se establecen legalmente para la procedencia de la solicitud de revocación.

Lo anterior supone que, no hallándonos ante ninguno de los supuestos taxativamente contemplados en la ley para la procedencia de la revocación del acto firme, por lo que la Resolución impugnada es conforme a derecho y ha de ser confirmada, sin que pueda entrarse a examinar el fondo del asunto planteado por los recurrentes, esto es, si era o no procedente la devolución de ingresos indebidos y la modificación de las anteriores liquidaciones. Tampoco afecta la consideración de la demanda relativa al reconocimiento del derecho por el hecho de incoarse y tramitarse el procedimiento, teniendo en cuenta que ello no condiciona la posterior Resolución de revocación o no. Por otra parte, la demanda no combate desde la perspectiva jurídica ninguno de los razonamientos esgrimidos por la Administración, aludiendo únicamente a cuestiones procedimentales (caducidad, distintos informes de la Asesoría Jurídica, etc) que en nada afectan, en definitiva, a la Resolución, o a conclusiones inoperantes como la imposibilidad de que en ningún caso con esta teoría proceda devolver ingresos indebidos, ya que el artículo 221 de la LGT establece igualmente los supuestos específicos en que puede obtener el contribuyente ingresos que hubiese efectuado indebidamente, no concurriendo tampoco ninguno de los supuestos en los actores.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla la Mancha de 30 de septiembre de 2016, Recurso 79/2015. Carga hipotecaria. Los donantes eran propietarios del inmueble, pero no deudores del préstamo hipotecario por lo que la subrogación en la deuda por el donatario carece de sentido. Revocación posterior que no surte efectos tributarios.

La donación era pura: “La EP de donación de la que se deriva el Impuesto, contiene un párrafo que lleva a confusión; dice así:

«SEGUNDO. – El donatario ACEPTA y agradece a sus padres la donación hecha, ordenando los donantes que la misma no se colacione en sus respectivas herencias Consecuentemente, DON Alejandro se subroga, sin novación, en el préstamo garantizado con hipoteca sobre la vivienda descrita y en la responsabilidad dimanada de la misma, hasta su total cancelación, relevando respecto de la misma, de cualquier responsabilidad a sus padres, los donantes «

Y decimos que lleva a confusión porque de dicho párrafo parece desprenderse la idea de que los donantes, padres del donatario, son deudores o responsables a título personal en la Póliza de Préstamo que con garantía hipotecaria es suscrita entre la CAIXA como prestamista, y D. Leonardo (hermano del actor) como prestatario. (EP de 13-4- 2007. Páginas 43 y ss. del expediente).

 Es un párrafo innecesario porque los donantes no son deudores-responsables y porque va de suyo que el donatario adquiere el inmueble con las cargas que pesen sobre él.

No tienen tal condición de deudores los donantes; son hipotecantes no deudores; lo que donan es un inmueble, sobre el que pesa una carga (hipoteca) y que sirve de garantía de un préstamo, pero no son los responsables en el pago del préstamo, y en consecuencia carece de sentido afirmar que » se subroga en el préstamo garantizado con hipoteca..», como si fuera una obligación de los donantes el pago del préstamo, y la imposibilidad de subrogarse en su pago, por la oposición de la CAIXA, supusiera el incumplimiento de la obligación, que a la postre determinara la resolución de la Donación.

 Los donantes, como propietarios, se limitan a trasmitir, por donación, un bien sobre el que pesa una carga hipotecaria; garantía cuya eficacia se despliega en el caso de que se incumpla la obligación garantizada; esto es, que el hermano dejara de pagar el préstamo. Si la obligación del prestatario-hermano es cumplida, entonces podrá cancelarse dicha garantía por quien fuere su propietario en ese momento, y sin tener que pagar nada.

Por eso se explica la posición de la CAIXA (Folio 27) cuando » no acepta la subrogación, sin novación, en el préstamo garantizado…ni por consiguiente en la responsabilidad personal dimanante de la misma…», pues dicha responsabilidad personal es del hermano Leonardo y no es de los padres-donantes.

 A la CAIXA lo que le daba igual era la titularidad del inmueble, antes o después de la donación, por eso manifiesta que » se da por enterada del otorgamiento de la EP de Donación «, pues quienquiera que fuese el titular, la hipoteca acompañaría a la finca mientras no se cancelase.

La entidad financiera dio un préstamo a un concreto sujeto y por unas circunstancias determinadas, y podía no interesarle el cambio de deudor que se le proponía; motivo por el que no aceptó la subrogación en el préstamo.”

 

En el ISD hay que estar al valor real del crédito, una vez acreditado, y no a su nominal.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 18 de octubre de 2016, Recurso 1202/2014. 

“Se discute en este proceso si, a los efectos del impuesto de sucesiones, el haber hereditario debe integrarse con el valor íntegro del crédito que poseía el causante contra la entidad FORUM FILATÉLICO SA por consecuencia de inversiones de las que han generado el concurso de esa entidad y el proceso penal contra sus dirigentes.

El causante, D. Eleuterio, falleció el 9 de junio de 2008, siendo titular de un crédito de 102.665,53 euros procedente de la adquisición de productos de inversión de la mencionada sociedad. El 21 de enero de 2009, años después de declarado el concurso de FORUM FILATÉLICO, la Administración concursal remitió una carta al titular del crédito en la que le comunicaba que en el plan de liquidación de la entidad aprobado judicialmente ostentaba un crédito reconocido de 76.602,57 euros como ordinario y de 26.062,96 como subordinado, así como que los fondos disponibles solo permitían reintegrar, como primer pago a cuenta de la liquidación, el 10{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del crédito ordinario, es decir, 7.660,26 euros.

 La Administración gestora consideró que debía incluirse en la masa hereditaria la totalidad del crédito, mientras que el TEAR, en la resolución objeto de este proceso, estimó que únicamente debía incluirse la suma recuperada de 7.660,26 euros.” El Tribunal desestimó el recurso de la administración madrileña Este criterio ya fue seguido en la Sentencia del TSJ de Madrid de 5 de mayo de 2016, recurso 605/2014.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada, de 24 de octubre de 2016, Recurso 645/2012. Se tiene en cuenta el valor catastral no impugnado, sin que influya el hecho de que la dimensión de la finca no se corresponde con la real.

“El valor catastral que se ha tenido en cuenta es el que resulta del Catastro, sin más, por lo que, aunque la parte actora alega que no está motivado el origen del valor que se toma en cuenta, consta claramente en el expediente que el valor que se toma como referencia es el del Catastro, y no consta que el valor catastral haya sido impugnado por la parte actora.

 Si el número de metros cuadrados que figura en el Catastro no es coincidente con los metros declarados reales, lo que debió hacer la parte es proceder a modificar los datos catastrales, cosa que no se hizo, por lo que cuando la Administración acude a los datos del Catastro, que no han sido impugnados, está actuando conforme a Derecho, lo que obliga a desestimar el recurso interpuesto, tal y como solicita la Abogacía del Estado, que manifiesta en su contestación a la demanda que la escritura de venta tiene como objeto la totalidad de la nave y la parte actora no ha probado que lo adquirido es el 35{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, razonamiento que, como antes se ha expuesto, comparte plenamente este Tribunal.”

Conforme al artículo 314 LMV, antiguo 108, si el socio alcanza el control de la sociedad con la operación sometida a tributación, la base estará constituida por la participación social que pase a tener, esto es, la totalidad de las acciones de las que venga a ser titular, abstracción hecha de qué parte de ellas se hayan adquirido en previas operaciones; si el socio ya había conseguido el control de la entidad en una operación anterior, entonces la base se construye sólo sobre el porcentaje que representa la nueva adquisición.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 18 de octubre de 2016, Recurso 1245/2014. 

“La base imponible del impuesto sobre la transmisión de acciones prevista en el art. 108.2 de la Ley de Mercado de Valores ha planteado diversos problemas que han ido solucionándose por la jurisprudencia y las oportunas modificaciones legislativas. En el seno de este litigio es indiscutido que la base imponible del tributo debe fijarse en función del valor de los inmuebles, pero se cuestiona si ese valor es el que corresponde proporcionalmente a las acciones adquiridas en la operación mediante la que se asume el control de la sociedad, esto es, la operación que produce el devengo del tributo, o la totalidad de las acciones expresivas de dicho control, aunque parte de ellas haya sido adquirida con anterioridad.

El TEAR interpreta adecuadamente la jurisprudencia que transcribe, la cual consideró que únicamente se debía liquidar la parte proporcional del valor de los inmuebles correspondiente al capital adquirido, pues el gravamen pesa sobre la transmisión que origina la posición de dominio, no sobre las precedentes. Así, la sentencia de 30 de abril de 2004 (RC 1406/1999) declaró: «la base imponible a liquidar es el resultado de aplicar el porcentaje en tanto por ciento sobre el capital social de la sociedad que representa la adquisición de acciones de que se trata». Esta doctrina fue reiterada en la sentencia de 17 de mayo de 2006 (RC 10/2005) que cita el TEAR y también en las de 4 de junio de 2010 (RC 237/2005) y 12 de mayo de 2011 (RC 2330/2008), así como en la de esta misma Sección núm. 792/2014, de 12 de junio (rec. 193/2012), que ha sido aportada por el codemandado. Ahora bien, estas sentencias se fundamentaron en la redacción del art. 108.2 anterior a la reforma operada por la Ley 36/2006, de 29 de noviembre, de medidas para la prevención del fraude fiscal. El nuevo número 3 del art. 108 vino a disponer lo que sigue:

 En las transmisiones o adquisiciones de valores a las que se refiere el apartado 2 anterior se aplicará el tipo correspondiente a las transmisiones onerosas de bienes inmuebles, sobre el valor real de los referidos bienes calculado de acuerdo con las reglas contenidas en la normativa vigente del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. A tal fin se tomará como base imponible:

a) En los supuestos a los que se refiere la letra a) del apartado 2 anterior, la parte proporcional sobre el valor real de la totalidad de las partidas del activo que, a los efectos de la aplicación de esta norma, deban computarse como inmuebles, que corresponda al porcentaje total de participación que se pase a tener en el momento de la obtención del control o, una vez obtenido, onerosa o lucrativamente, dicho control, al porcentaje en el que aumente la cuota de participación.

Las frases que hemos resaltado son demostrativas del doble sistema que rige en la fijación de la base imponible: si el socio alcanza el control de la sociedad con la operación sometida a tributación, entonces la base está constituida por la participación social que pase a tener, esto es, la totalidad de las acciones de las que venga a ser titular abstracción hecha de que parte de ellas se hayan adquirido en previas operaciones; si el socio ya había conseguido el control de la entidad en una operación anterior, entonces la base se construye solo sobre el porcentaje que representa la nueva adquisición.

El TEAR, pese a reproducir el precepto, enfatiza en negrita únicamente el último inciso, las palabras al porcentaje en el que aumente la cuota de participación, con lo que concluye erróneamente que la base imponible debe girar sobre las acciones compradas en la operación mediante la que se logra el control social, el 10{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de ellas frente al 60{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} que pasó a tener el socio adquirente.

La reforma de la Ley del Mercado de Valores pervive en el texto refundido ahora vigente, aprobado por Real Decreto legislativo 4/2015, de 23 de octubre (art. 314), y resulta plenamente aplicable a nuestro caso, pues entró en vigor el 1 de diciembre de 2006 y el hecho imponible tuvo lugar el 28 de noviembre de 2007. Procede, en consecuencia, estimar el recurso de la Comunidad de Madrid por ser ajustada a Derecho la liquidación basada en la parte del valor de los inmuebles de la sociedad que responde en proporción a la participación que ostenta el socio tras la transmisión gravada.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía; Sede de Granada, de 31 de octubre de 2016, Recurso 1582/2011. La firma autógrafa no es la única forma de signar.

La recurrente aduce en primer lugar la nulidad de la liquidación girada porque carece de firma del funcionario actuante, conteniendo únicamente un estampillado (ausencia de firma autógrafa).

Sobre esta cuestión se ha pronunciado esta Sala, recordando lo que sobre el particular ha dicho el Tribunal Supremo en sentencia de 3 de noviembre de 1997, según la cual: «La firma es el trazado gráfico, conteniendo habitualmente el nombre, los apellidos y la rúbrica de una persona, con el cual se suscriben los documentos para darles autoría y virtualidad y obligarse con lo que en ellos se dice. Aunque la firma puede quedar reducida, sólo, a la rúbrica o consistir, exclusivamente, incluso, en otro trazado gráfico, o en iniciales, o en grafismos ilegibles, lo que la distingue es su habitualidad, como elemento vinculante de esa grafía o signo de su autor. Y, en general, su autografía u olografía, como vehículo que une a la persona firmante con lo consignado en el documento, debe ser manuscrita o de puño y letra del suscribiente, como muestra de la inmediatez y de la voluntariedad de la acción y del otorgamiento.

 Pero la firma autógrafa no es la única manera de signar, pues hay otros mecanismos que, sin ser firma autógrafa, constituyen trazados gráficos, que asimismo conceden autoría y obligan. Así, las claves, los códigos, los signos y, en casos, los sellos con firmas en el sentido indicado. Y, por otra parte, la firma es un elemento muy importante del documento, pero, a veces, no esencial, en cuanto existen documentos sin firma que tienen valor probatorio (como son los asientos, registros, papeles domésticos y libros de los comerciantes)».

Aunque es cierto que la liquidación tributaria objeto de recurso carece de la firma original del funcionario que autoriza aquélla, -figurando, en cambio, el sello de la Consejería de Economía y Hacienda de la Junta de Andalucía, Delegación de Provincial de Granada, y junto al mismo, una firma y rubrica de Salvador como Jefe del Servicio de X, todo ello consignado bajo el mecanismo de estampación con sello -, no lo es menos que la inserción de estos datos no es equiparable a la ausencia absoluta de firma – con la consecuencia que se preconiza en cuanto a la inexistencia del acto, al no existir Autoridad administrativa que se responsabilice del mismo, incumpliéndose un trámite esencial de garantía autorizante que se traduce en un vicio de nulidad de pleno derecho y que impide que el acto produzca los efectos que típica y normalmente le son atribuidos -, pues, de acuerdo con la sentencia del Tribunal Supremo anteriormente citada, la firma autógrafa no es la única manera de signar, ya que hay otros mecanismos que, sin ser firma autógrafa, constituyen trazados gráficos, que asimismo conceden autoría y obligan, como los sellos con firma, lo cuales permiten asegurar la procedencia y veracidad de su autoría y la autenticidad de su contenido.

En consecuencia, al no haberse acreditado por la recurrente – ni siquiera se ha intentado en la fase probatoria del recurso – que el mencionado sello de firma no corresponda a la autoridad administrativa que expidió el documento de liquidación, hay que concluir que la misma fue autorizada por funcionario competente, al consignarse el nombre y apellidos de éste, su firma y rubrica y el sello de la Administración.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 31 de octubre de 2016, Recurso 449/2015. La indemnización no se incluye en la base imponible en ITP de la constitución de un derecho de servidumbre

“La Sala no comparte la tesis de la Administración y del TEAR, al suponer una interpretación extensiva no admisible en derecho de las normas que definen uno de los elementos esenciales del tributo, la base imponible según el propio tenor literal de la Ley. En efecto, si con arreglo al artículo 10.2.d) de la Ley de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Texto refundido aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (RCL 1993/2849) la base imponible en el supuesto de los derechos reales no incluidos en apartados anteriores se imputarán por el capital, precio o valor que las partes hubiesen pactado al constituirlos, si fuere igual o mayor que el que resulta de la capitalización al interés básico del Banco de España de la renta o pensión anual o éste si aquél fuere menor, que reitera el artículo 45 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por RD 828/1995, de 29 de mayo (RCL 1995/1816), no es dable incluir conceptos ajenos al precio mismo o valor de la cantidad en que se fijó el derecho de servidumbre en los acuerdos de justiprecio, bien de mutuo acuerdo o por Acuerdo administrativo o judicial, sin incluir cantidades diversas que no son el abono del valor de derechos reales sino indemnizaciones de perjuicios ocasionados por la expropiación, como ocurriría con las indemnizaciones por cosechas pendientes, ocupación temporal de fincas.

De acuerdo con estos razonamientos no se puede incluir dentro de la base imponible lo que en puridad no es el precio pagado por la constitución de la servidumbre sino indemnización de daños y perjuicios como la ocupación temporal o la rápida ocupación, que si bien están relacionados con la expropiación obedece a una necesidad derivada de la ejecución de las obras de construcción de la red de distribución de gas natural o de la propia expropiación, sin llegar a constituir una transmisión de bienes o derechos ni la constitución de un derecho real. No se trata de una compensación por el valor del terreno que se satisfacería con anterioridad a la ocupación sino de una indemnización por actos derivados de la ocupación que se abonarían tras este último acto.”

Los bienes muebles a los que se refiere el artículo 334, apartados 4 y 5, del Código Civil, comprendidos en la transmisión de un patrimonio empresarial –no sujeto a IVA y por tanto a ITP-, se liquidan con arreglo al tipo correspondiente a los bienes inmuebles.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede Granada de 31 de octubre de 2016, Recurso 1473/2012. 

“La literalidad de los términos empleados en el art. 7.5 del Texto Refundido del ITP y AJD, permite concluir que cuando en él se habla de bienes inmuebles incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, por patrimonio empresarial total o globalmente transmitido ha de entenderse el compuesto por aquellos elementos que con autonomía y suficiencia permiten la prosecución de la actividad mercantil por quien lo adquiere, circunstancia que es de apreciar en el caso enjuiciado, por lo que nos hallamos ante una operación sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, modalidad transmisiones onerosas, en los términos recogidos en el precepto legal indicado, criterio que se confirma por el Tribunal Supremo en sentencia de 17 de diciembre de 2012 (RJ 2013, 1686), citada en la demanda, cuando manifiesta que a partir de 1 de enero de 1992 «la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial realizado en favor de un solo adquirente, cuando este continúa en el ejercicio de la misma actividad, no queda sujeta al IVA, ni a la modalidad de ITP, transmisiones onerosas, a excepción de los inmuebles que tributan por esta modalidad»

“El art. 3 del Texto Refundido del ITP y AJD para la calificación jurídica de los bienes gravados en el tributo se remite a las disposiciones del Código Civil, añadiendo al mismo tiempo que, a efectos del Impuesto se consideran inmuebles las instalaciones de cualquier clase establecidas con carácter permanente, aunque por su forma de construcción sean transportables y el terreno sobre el que se sitúan no pertenezca al dueño de los mismos. Y según el art. 334 del Código Civil, todo lo que está unido a un inmueble de manera fija sin que pueda separarse de él sin quebrantamiento de la materia o deterioro del objeto tiene la condición de bien inmueble, añadiendo como tales las máquinas, vasos, instrumentos, utensilios destinados por el propietario de la finca a su explotación económica. En consecuencia, la relación de máquinas e instalaciones de riego que se han transmitido conjuntamente con la finca rústica, tiene la calificación de bien inmueble, y por ello, todo su conjunto ha de quedar sujeto a gravamen en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, modalidad de transmisiones onerosas, y debe dársele un tratamiento fiscal unitario atendiendo a su destino también unitario, lo que significa que todo ese conjunto de enseres transmitido ha de quedar gravado igual que el bien inmueble en el que se integran, por lo tanto, al tipo de gravamen del 7 por 100, sin que exista razón -tampoco lo justifica la demanda- para que se aplique el tipo reducido del 4 por 100.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid 4 de noviembre de 2016, Recurso 273/2015. No sujeción a ITP de los excesos de cabida de una finca con linderos delimitados y en base a los datos catastrarles.

“La constatación de un exceso de cabida de una finca ya inscrita, con unos linderos delimitados y en base a los datos catastrales, no implica, en principio, la adquisición de una mayor porción de terreno sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que no supone la configuración de una finca nueva sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida de dicha finca. Por tanto, se puede concluir que en el supuesto planteado no se produce una transmisión sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el artículo 7.2.C) del Texto Refundido.

Solo en el caso de que la operación descrita no obedeciese a los planteamientos reseñados, y que el llamado «exceso de cabida» implicase para su titular un incremento patrimonial, al suponer una ampliación objetiva del derecho de propiedad, procedería su liquidación conforme a lo previsto en el artículo 7.1.B ), segundo párrafo: «Se liquidará como constitución de derechos la ampliación posterior de su contenido que implique para su titular un incremento patrimonial, el cual servirá de base para la exigencia del tributo».

En el supuesto de autos la inscripción de la cabida real no supone la ampliación del contenido de la propiedad ya anteriormente inscrita, ni implica para su titular ningún incremento patrimonial, pues con anterioridad a la inscripción del exceso de cabida, nada obstaculizaba el ejercicio de todas y cada una de las facultades dominicales respecto del bien en la totalidad de su superficie o cabida real.

Por otra parte, este es el criterio mantenido en la Consulta Vinculante V0685-15 de fecha 3 de marzo de 2015, que a su vez cita las consultas 0408-03 de fecha 14 de marzo y 0408-03 de febrero.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 14 de noviembre de 2016, Recurso 179/2015. Deducción improcedente del gasto por no ser necesario para la actividad empresarial desarrollada.

“No se han considerado deducibles las cuotas soportadas en la adquisición del vehículo Mercedes CL 600, matrícula…. ZFD, toda vez que ha estado soportando las cuotas correspondientes al arrendamiento financiero de un vehículo Audi A6 desde enero de 2008, sobre el que se ha considerado la afectación de acuerdo a la regla 3ª del apartado tres del artículo 95, y no se justifica la afectación del vehículo en ninguna proporción, ni por la actividad desarrollada, ni por el número de administradores ni porque la retribución sea en especie.

 En lo que se refiere a las facturas correspondientes a artículos de alimentación, o bienes destinados a atenciones con clientes, asalariados o terceras personas, las facturas correspondientes a estancias de hotel o parador nacional en Madrid, Málaga, Mijas, Antequera, Córdoba, Granada, Jaén, Huelva y Palma de Mallorca, así como a viajes y servicios de restauración no se revelan como necesarios a los efectos de la actividad empresarial desarrollada -el arrendamiento de tres locales, el derecho de superficie de dos solares y el subarrendamiento de una estación de servicio, así como la promoción inmobiliaria en la provincia de Málaga-, conforme al apartado uno del artículo 96 de la Ley 37/1992.

Tampoco se admite la deducibilidad respecto de los asientos que se justifican con documentos que no son facturas, como tickets, recibos, presupuestos o similares, así como aquellas facturas en las que no figura el destinatario, conforme al artículo 97 de la Ley 37/1992.

Entre los gastos del ejercicio que han tenido como destino el sector de actividades inmobiliarias por cuenta propia, se hallan los correspondientes a la intermediación en la venta de la vivienda situada en la CALLE001 NUM005 de Marbella, la cual en modo alguno podemos considerar como inmovilizado de acuerdo con el artículo 108 de la LIVA, tal y como la entidad recurrente pretende invocando la STS de 8 de febrero de 2005 -que no resulta aplicable al caso, dado que en esa resolución se alude a un bien que ha permanecido en la empresa casi veinte años-, de modo que no los podemos excluir del cálculo de la prorrata. Como consecuencia, no cabe admitir la pretensión recurrente de regularizar el IVA de aquella vivienda como si se tratare de un bien de inversión en los términos del artículo 107.3 Ley del IVA, sino que han de rectificarse las deducciones practicadas por importe de 85.050,00 euros, al haberse producido una alteración del destino previsible de la vivienda, conforme al art.99.Dos de dicho texto legal, el cual establece que las deducciones deberán efectuarse en función del destino previsible de los bienes y servicios adquiridos, sin perjuicio de su rectificación posterior si aquél fuese alterado.

Finalmente hay que reseñar que, si las cuotas correspondientes a los servicios prestados con ocasión de las ventas de los inmuebles precedentemente reflejados hubieran sido consideradas como realizadas por la actora en el desarrollo de las actividades empresariales, no resultarían deducibles por aplicación de la regla de prorrata especial, toda vez que los servicios correspondientes a la gestión de venta de dichas viviendas han sido utilizados exclusivamente en la realización de operaciones que no originan el derecho a la deducción.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 17 de noviembre de 2016, Recurso 8/2016. Sujeción a ITP de la llamada disolución parcial de comunidad.

“En este caso, la escritura pública denominada de disolución parcial de condominio recoge que don D,,,,,. y la entidad «N….., SL» son titulares de cuotas indivisas en las numerosas fincas que se describen en la escritura. Los dos copropietarios deciden disolver parcialmente la comunidad y lo hacen mediante la adjudicación a don D…… de cuotas indivisas que corresponden a «N….., SL» y la adjudicación a «N……, SL» de cuotas indivisas que corresponden a don D…… De esta manera, se reduce el número de copropietarios en los bienes inmuebles, pero no se pone fin a la comunidad de propietarios y a la situación de indivisión que recae sobre los inmuebles. Se ha producido una modificación del derecho que ostentan los comuneros en los bienes inmuebles y dicha modificación se ha realizado mediante una transmisión de cuotas entre dos comuneros. En consecuencia, no estamos ante la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes o ante el supuesto de indivisibilidad y adjudicación del bien a uno de los comuneros.”

“La operación efectuada por los condueños no es una verdadera disolución del proindiviso, pues las fincas propiedad de los comuneros continúan en proindiviso, lo cual supone que se mantiene la comunidad de bienes tal como indica el artículo 392 del Código Civil, que dispone que «Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas». Lo que ha ocurrido es que dos de los comuneros han transmitido entre ellos las porciones indivisas que a cada uno de ellos correspondía, es decir, que los dos comuneros aumentan su participación en la comunidad de bienes sobre algunos de los inmuebles, pero en modo alguno puede hablarse de disolución del proindiviso sino de transmisión de las cuotas de participación de un comunero a otra persona, en este caso, a otro de los comuneros. La operación efectuada encaja en el artículo 7.1.A) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que recoge lo siguiente: «Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas».

Se ha producido una verdadera transmisión de la cuota de participación en la propiedad de unas fincas rústicas a título oneroso, estando, por tanto, sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto.

El artículo 1062 del Código Civil dispone que «Cuando una cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división, podrá adjudicarse a uno, a calidad de abonar a los otros el exceso en dinero». Por su parte, el artículo 404 del Código Civil establece que «Cuando la cosa fuere esencialmente indivisible, y los condueños no convinieren en que se adjudique a uno de ellos indemnizando a los demás, se venderá y repartirá su precio». La finalidad de los dos preceptos es evitar mantener la situación de indivisión, de modo que, al tratarse de una cosa indivisible, es posible su adjudicación a uno de los comuneros a cambio a abonar a los demás el exceso en dinero. De esta manera, se produce la disolución de la comunidad de propietarios y el exceso de adjudicación no está gravado en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales. En el caso examinado no ocurre esto, pues la situación de indivisión permanece y lo único que ha sucedido es que dos comuneros deciden transmitirse entre ellos las cuotas indivisas que les corresponden en las propiedades. Se ha realizado, en consecuencia, una verdadera transmisión de cuotas, transmisión que está sometida a gravamen en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, sin que estemos ante un exceso de adjudicación por haber puesto fin a la división del condominio. Es por ello que no concurre la salvedad prevista en el artículo 7.2.B) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

“El Tribunal examinaba la única discusión sometida al control jurisdiccional y es si existían dos convenciones gravadas en AJD o una única convención. Las sentencias concluían que la forma de disolver la comunidad mediante la adjudicación a uno de ellos era una única convención, siendo solo ésta la que queda gravada y no pudiendo ser gravadas dos convenciones separadamente -la extinción de la comunidad y el exceso de adjudicación- pues realmente no concurren, al ser una, causa o presupuesto de la otra. Los excesos de adjudicación derivados de la indivisibilidad del bien forman parte del negocio jurídico de disolución de la comunidad que ya tributa en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, por lo que no puede tributar una segunda vez como exceso de adjudicación en la misma modalidad del tributo. Por tanto, debemos reiterar que las sentencias que pusieron fin a los PO 257/2013, 259/2013 y 260/2013 no entraron a resolver la controversia objeto del presente juicio contencioso administrativo, sino que resolvieron el debate en los términos que entonces fueron planteados.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 17 de noviembre de 2016, Recurso 18072016. Sólo está sujeta a ITP y AJD la condición resolutoria que se constituye en garantía del precio aplazado, no la que se constituye para el caso de incumplimiento de otras obligaciones.

“Dados los términos del debate cabe señalar que la condición resolutoria cuestionada no se estableció en garantía del precio aplazado, puesto que fue pagado íntegramente, sino para el caso de incumplimiento de otras obligaciones de contenido no económico, marcadamente de naturaleza urbanística o propias de la urbanización o edificación, con lo que la escritura pública no está sujeta a gravamen puesto que las «condiciones resolutorias explícitas» a que se refiere la normativa del impuesto y que resultan gravables por AJD son sólo aquellas que, en palabras del Tribunal Supremo (Sentencia de 3 de octubre de 1996), constituyan una «convención independiente, a efectos puramente fiscales, del contrato de compraventa, al amparo de lo que dispone el artículo 7.º, apartado 3, del Texto Refundido», equiparables a las hipotecas que garantizan el pago del precio aplazado con la misma finca vendida e inscribibles registralmente por ello, por lo que al no ser la cláusula pactada en la escritura de referencia una «condición» y no encajar en el supuesto previsto en el artículo 11 de la Ley Hipotecaria (pues no se impuso en garantía del pago de la parte aplazada del precio ni con la finalidad de resolver el contrato en caso de impago del mismo) no puede considerarse que exista hecho imponible sujeto al impuesto en la modalidad del IAJD, documentos notariales, pues no se trata de una condición resolutoria explícita de las previstas en el artículo 7.º 3 del Texto Refundido y en el 73 del Reglamento del impuesto sino de un elemento accidental más del negocio jurídico transmisorio, y no valuable ni inscribible per se.

En el mismo sentido se pronuncia la STS de 26 de febrero de 2015 ( ROJ: STS 788/2015 ) al establecer que «sólo pueden quedar sujetas a tributación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las condiciones resolutorias explicitas a las que hace referencia el art. 11 de la Ley Hipotecaria, no cualquier otro tipo de condición resolutoria, pues este tipo de condiciones resolutorias explicitas en garantía del precio se realizan en favor del vendedor, asimilándose a estos efectos a un derecho real de hipoteca, por lo que resultan inscribibles, teniendo un objeto valuable, el precio aplazado cuyo cumplimiento permite al vendedor ejercitar la acción para recuperar la cosa frente a cualquier titular registral,…. a diferencia de las condiciones que…los contratantes puedan pactar en sus contratos, que por su propia naturaleza no constituyen convención independiente, ni resulta inscribible por su falta de oponibilidad a tercero.» En este caso no estaríamos ante una condición resolutoria explícita, sino ante una simple opción de resolución de contrato en caso de incumplimiento de una de las condiciones pactadas. Por lo expuesto, el recurso debe ser desestimado.”

 

 Admisión de un error evidente en la compraventa que comporta la devolución del ISD.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 17 de noviembre de 2016, Recurso 121/2016.

“No nos encontramos ante un contrato anulado o rescindido, sino ante una escritura de compraventa cuya inscripción ha sido denegada por incurrir en un error material evidente y al rectificar el mismo se determina y concreta la parte del bien verdaderamente transmitida resultando, en consecuencia, una modificación del valor de dicha participación y de la base imponible del impuesto, que la Administración tributaria no puede desconocer.

El art. 108.4 LGT señala que los datos y elementos de hecho de las autoliquidación, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y solo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario.

No se limitan en este precepto los medios de prueba de los que las partes pueden valerse, considerando en nuestro caso que la prueba aportada es suficientemente expresiva del error padecido. D. Gerardo vende a su hermana Celsa la participación que le ha correspondido sobre determinados inmuebles en la herencia de su madre, expresando erróneamente tanto en la Escritura que eleva a público el Cuaderno Particional como en la posterior de compraventa que esta participación asciende al 9,536 {81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de dichos bienes. Ninguna de estas Escrituras llega a tener acceso al Registro al comprobar el Registrador de la Propiedad el error padecido, derivado de que la madre de D. Gerardo, causante del mismo solo era titular, como puede verse en las notas registrales, de una veintiunava parte de dichos bienes, de forma que el mismo solo pudo adquirir por herencia el 9,536 {81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de dicha veintiunava parte, siendo, por tanto, esta la única participación que podía vender a su hermana

 No es posible aplicar lo acordado por esta misma Sala en la Sentencia nº 801/2013, pues la misma se refiere a un supuesto distinto en el que la parte a través de una escritura de subsanación posterior no rectifica un error propiamente dicho, sino que modifica un elemento sustancial del negocio jurídico.

Al contrario, en nuestro caso, se trata de un error material y de hecho evidente que se pone de manifiesto no por la propia parte de forma unilateral, sino que deriva de las propias inscripciones registrales de las fincas transmitidas. En efecto, el contrato de compraventa comprende las fincas registrales nº NUM004, NUM005, NUM006, NUM002 y NUM003. De las certificaciones registrales obrantes en el expediente puede comprobarse con claridad que D. Gerardo era titular del 9,536 {81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de las dos primeras fincas; sin embargo, de las tres restantes solo había adquirido esa participación no del pleno dominio sino de una veintiuna ava parte indivisa, de forma que solo esta participación podía vender a su hermana Celsa.

Acreditado el error y corregido el mismo, procede, asimismo, corregir la autoliquidación presentada, al haberse establecido una base imponible de los bienes transmitidos muy superior a la real; y proceder a la devolución de las cantidades ingresadas indebidamente.”

 

Admisión de la reducción en el ISD aun faltando una escasa cantidad para alcanzar el 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} en la base del IRPF habida cuenta de las circunstancias del caso y de la finalidad del precepto.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Sevilla, de 21 de noviembre de 2016, Recurso 353/2015. 

Debe a juicio de la Sala prevalecer la solución adoptada por el Tribunal Económico Administrativo en cuanto más propiamente se acomoda al sentido finalista de la norma. Ciertamente, y habida cuenta de que el causante fallece en 31 de octubre de 2010, faltando en la liquidación 2.000 euros para alcanzar el 50 {81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la base del Impuesto sobre la Renta exigido. Resulta acreditado que se trataba de un año marcado por una extraordinaria incidencia meteorológica negativa, de la que se hace eco el propio Boletín Oficial del Estado y que ningún precepto anuda la solución exclusivamente al resultado de la última anualidad. Debe a ello unirse que, en consecuencia, a dichas circunstancias, cobran interés igualmente los resultados obtenidos en anualidades anteriores para aunar los argumentos que defiende el órgano colegiado en una interpretación más ajustada al espíritu de las normas.

No puede olvidarse que la finalidad del tratamiento normativo estriba en prácticamente suprimir la tributación de la transmisión hereditaria de empresas familiares, como forma de favorecer y traspasar los negocios a las generaciones venideras, en cuanto se entiende socialmente beneficioso. Negar este beneficio por causas tan nimias como pretende la demanda se alza sin duda contra la plausible finalidad de la norma. Se hace eco acertadamente el Sr. Abogado del Estado de la Exposición de Motivos del Real Decreto-ley 7/1996, de 7 de junio, sobre medidas urgentes de carácter fiscal y de fomento y liberalización de la actividad económica, en el que puede leerse: » Las medidas sobre el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones pretenden aliviar el coste fiscal derivado de la transmisión «mortis causa» de las empresas familiares (en su forma de empresa individual o de participaciones) y de la vivienda habitual, cuando dicha transmisión se efectuase a favor de ciertas personas allegadas al fallecido.»

Se desestima el recurso de la Administración andaluza

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 21 de noviembre de 2016, Recurso 91/2016. Para la aplicación del artículo 314 de la LMV se atiende a la titularidad de las acciones con independencia de su contenido ganancial.

“Partiendo de lo anterior –ver- y aplicando lo expuesto al caso de autos, resulta que D. Carmelo adquiere por contrato de compraventa el 37,26{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del capital social de la sociedad S….., S.L., de la que ya era titular del 47,05{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, por lo que pasa a ser titular del 84,26{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} que se utiliza como base imponible del impuesto. Si bien es cierto que los bienes adquiridos a título oneroso constante el matrimonio se presumen gananciales (art. 1347 CCv) ello no significa que tales bienes correspondan a cada cónyuge en un 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} pues contradice la propia naturaleza jurídica de la sociedad de gananciales. La titularidad de las acciones corresponde a su adquirente con independencia del régimen económico matrimonial que corresponda al titular, que podrá tener relevancia a estos efectos en el momento de disolverse y liquidarse la sociedad, pero no antes. Esta circunstancia no puede convertir en socio a quien de hecho no lo es. No es cierto que las acciones de la sociedad pertenezcan en un 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} al marido y en otro 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} a la esposa. A efectos de la sociedad mercantil, la esposa es un tercero extraño y el único que puede ejercitar los derechos políticos y económicos que se derivan de la titularidad de las acciones es su titular, el Sr. Carmelo único adquirente de las acciones que dan lugar al hecho imponible objeto de tributación.

Si ello fuera así, cualquier persona titular del 100{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de una sociedad, pero casado en régimen de gananciales, no tributaría por la adquisición de nuevas acciones hasta completar su participación, pues nunca superaría el 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del capital social al corresponder, según esta postura, el otro 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} a su cónyuge. Las resoluciones del TEAC de 26 de mayo de 2004 y 28 de abril de 2011 sostienen justamente lo contrario, pero esta Sala no comparte sus conclusiones (en el mismo sentido que exponemos, sentencia del TSJ de Galicia de 24 de febrero de 2016, recurso 51/2016).

Piénsese, además, que la liquidación de la sociedad de gananciales está exenta del impuesto de transmisiones patrimoniales ex art. 45.I.B.3 del Texto Refundido de la Ley del ITP-AJD, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre.

 Por tanto, el contribuyente Sr. Carmelo, al adquirir por compraventa de mayo de 2009 el 37,26{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del capital social, al sumarlo a las participaciones que ya ostentaba en la sociedad, supera el 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del capital social y por tanto obtiene una posición de control efectivo de la misma, razón por la cual no concurre el supuesto de exención previsto en el art. 108.2 de la Ley del Mercado de Valores.

La liquidación practicada por la Administración tributaria es correcta, por lo que procede estimar el recurso interpuesto por la Letrada de la Comunidad de Madrid, anular la resolución del TEAR y confirmar la liquidación impugnada.”

 

Circunstancias que sirven para probar la residencia, en especial, el consumo eléctrico.

Sentencia de la Audiencia Nacional de 23 de diciembre de 2016, Recurso 326/2016. 

“No se ha valorado aquella documental que no constituye, per se, dato alguno demostrativo de la residencia habitual en un determinado lugar, como, por ejemplo, la localidad donde están domiciliadas las cuentas corrientes, la condición de socio de un club de fútbol, diversos contratos con entes públicos y privados o asociaciones de artistas, o la participación en diferentes asociaciones vecinales. Se ha considerado relevante, aunque en menor grado que los anteriores elementos fácticos tenidos en cuenta en el fundamento de derecho segundo, el lugar en que fue expedida la tarjeta sanitaria por el recurrente, o el lugar de empadronamiento en la provincia de Vizcaya, reflejado en el libro de familia, si bien es cierto que tampoco determinan una residencia de más de 183 días, de modo que valorados todos estos datos conjuntamente no han desvirtuado lo anteriormente expuesto, sobre todo, a la vista del dato de la patente diferencia en el consumo de electricidad, 25.475 kw/ hora en el domicilio de San Sebastián de los Reyes, donde habitan el recurrente, su hijo y su actual cónyuge en comparación con el domicilio del País Vasco, donde sólo reside su madre, 1085 kw/h en 2010 ( folio 2 del informe de la Diputación Foral de 5.7.2012). 2.- Tampoco se hado relevancia a aquella prueba testifical que carece de la suficiente espontaneidad, como, por ejemplo, la declaración de la madre del recurrente una vez que tuvo lugar el comienzo de las actuaciones de verificación y comprobación del domicilio fiscal.

3.- Por otro lado, el hecho de que respecto de los testigos tenidos en cuenta por la administración como son la vecina y empleado de la finca ubicada en San Sebastián de los Reyes, aunque no conste la identidad de los mismos lo cierto es que son perfectamente determinables, por lo que el recurrente pudo desvirtuar dichas declaraciones en la presente vía judicial. 4.- Y en cuanto al hecho de que la actual esposa del hoy recurrente haya visto reconocido como domicilio fiscal en virtud de la resolución aportada de 10 de octubre de 2013 de la Oficina de Gestión de la Delegación Especial de Madrid, en la calle Cardenal Herrera Oria nº173, planta 15, de Madrid no tendría mayor trascendencia que la que deriva de fijar dicha residencia a efectos fiscales desde ese mismo ejercicio, lo que tuvo lugar una vez iniciadas las actuaciones de comprobación respecto del hoy recurrente.” Se desestima el recurso

 

Para la sujeción a IVA es preciso que el bien esté afecto a la actividad empresarial; para la renuncia a la exención de IVA es necesario ser sujeto pasivo de IVA.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 30 de noviembre de 2016, Recurso 384/2015. 

La parte actora no ha acreditado que los vendedores actuaran en el ejercicio de su actividad profesional y que el comprador adquiriese ese bien inmueble para afectarlo a su actividad profesional. Según la prueba practicada como diligencia final, informa que el Sr Víctor está dado de alta en actividad de alquiler de locales comerciales y en actividad agrícola, presentando sus declaraciones de IVA bajo régimen general de alquiler de locales; y que su esposa, transmitente también en su parte en la propiedad, tributa en IVA en actividad de venta menor de prendas de vestir y tocados. El que el adquirente sea sujeto pasivo en la actividad de agricultura no conlleva que todas las operaciones que realicen formen parte de la actividad empresarial o profesional que desarrollan. En este caso, el actor adquiere fincas rústicas, pero en modo alguno se prueba que los transmitentes de las fincas rústicas, que las transmiten como personas físicas, lo hagan en el campo de su actividad profesional el bien quede afecto a su actividad, y hubiera tenido, por ello, derecho a la deducción del I.V.A., conforme a lo dispuesto en los artículos 20.Dos y 95 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido. Lo que se deduce de los términos de la escritura pública es que los vendedores venden fincas rústicas propiedad del matrimonio con carácter ganancial pero no que dicha venta forme parte de actividad empresarial. La compraventa no es una operación sujeta a I.V.A. pero exenta, primer requisito para que posteriormente pudiera renunciarse a la exención, ya que los vendedores no tienen la condición de sujetos pasivos del Impuesto en la concreta operación de compraventa, al menos a este Tribunal no se ha aportado una fundamentación y prueba que permita mantener una solución distinta a la adoptada por el TEAR, por lo que difícilmente quien no acredita su condición de sujeto pasivo del I.V.A. por esa operación de transmisión de inmueble podía renunciar a la exención. Se trata de la venta de un inmueble por parte de dos personas físicas que no se acredita que tengan la condición de empresarios o profesionales en relación a la actividad de compraventa de fincas rústicas y realicen la transmisión del bien en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional. A todo ello se refiere de forma clara el T.E.A.R. de Extremadura cuando en el fundamento jurídico tercero expone que para aplicar el tipo reducido es necesario «que quien haga la entrega del inmueble tenga la consideración, en esa operación, de sujeto pasivo del IVA, porque ejerce una actividad empresarial -o profesional- sometida al IVA, estando afecto el inmueble a dicha actividad… que este adquirente sea, a su vez, sujeto pasivo del IVA y tenga derecho a la deducción total de las cuotas impositivas correspondientes a este impuestos… Por lo expuesto, ya se ve que es requisito imprescindible para que el transmitente esté facultado para renunciar a la exención del IVA, que sea sujeto pasivo del IVA por la entrega que realiza, entrega que se habría de realizar en el ámbito de su actividad, porque en el caso de que no realizara la entrega en dicho ámbito de desarrollo de su actividad no sería sujeto pasivo del IVA por ella y no estaría, por tanto, facultado para renunciar a la exención». Todo lo anterior conduce a la Sala a la desestimación del presente recurso contencioso-administrativo, confirmando la Resolución impugnada.”

 

La responsabilidad derivada de una afección fiscal en el ISD no alcanza a la totalidad del bien transmitido, sino a la proporción del valor del citado bien en relación al total de la masa hereditaria generadora de la deuda tributaria.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Asturias de 12 de diciembre de 2016, Recurso 261/2016. 

“La Administración recurrente y en su momento gestora del impuesto declaró la afección real de la totalidad del bien transmitido con responsabilidad subsidiaria del adquirente de ese bien. Impugnada la resolución ante el TEARA por el adquirente, se dictó resolución estimatoria de la reclamación económico administrativa dejando sin efecto la declaración de responsabilidad subsidiaria en relación al alcance de la misma que limitaba, no a la totalidad del bien transmitido, sino a la proporción del valor del citado bien en relación al total de la masa hereditaria generadora de la deuda tributaria.

 Efectivamente el art. 43 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, establece, con remisión al art. 79 de la misma Ley, la responsabilidad subsidiaria de los adquirentes a efectos del pago de una deuda tributaria a salvo el supuesto del tercer hipotecario. Asimismo, el Reglamento de la Ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1.629/91, de 8 de noviembre, también establece en su artículo 9 una afección real de los bienes y derechos transmitidos al pago del impuesto de cualquier poseedor a salvo tercero hipotecario.

La parte recurrente trata de buscar una interpretación gramatical sistemática y teleológica del precepto que elimine la limitación que declara la resolución del TEARA impugnada. Desde luego que la interpretación literal del precepto no conduce necesariamente a la patrocinada por la parte recurrente, lo mismo que acontece con la sistemática y con la teleológica. Que existe una afección real de los bienes transmitidos y que componen la masa hereditaria no genera duda alguna y tiene su razón de ser en hacer efectiva la deuda tributaria que trae causa en su trasmisión » mortis causa». Esa responsabilidad directa del sujeto pasivo del impuesto que manifiesta la riqueza que se produce con la adquisición de la herencia, conlleva que los bienes transmitidos queden afectos al pago del impuesto que grava la transmisión. Y efectivamente eso es lo que establece la Ley, que además no distingue entre la clase o tipo de poseedor del bien afecto, a salvo el tercer hipotecario.

 Efectivamente también, esa afección real lo es en relación a todos los bienes transmitidos que componen la hijuela adjudicada a cada heredero en garantía del pago del impuesto. Ahora bien, el caso aquí decidido es sustancialmente distinto, ya que la responsabilidad es subsidiaria y lo es con respecto al adquirente de ese bien que es un tercero en la relación jurídico-tributaria primigenia, art. 79 de la Ley General Tributaria. Ese adquirente lo es en este caso de uno solo de los bienes que componen la masa hereditaria y más en concreto la hijuela cuya transmisión dio lugar a la liquidación del tributo. Esta sustancial diferencia provoca que la afección lo sea, lógicamente y en términos de equidad interpretativa, a la que llama el art. 3.2 del Código Civil, en relación a la parte proporcional de la participación de ese bien en el conjunto de los bienes transmitidos que dieron lugar a la parte de la deuda tributaria impagada. Desde luego desde el punto de vista teleológico la finalidad de la garantía se presenta, como decimos, más proporcionada y equitativa en relación a la responsabilidad que es subsidiaria y de un tercero.

No estamos ahora y en este caso en una adquisición por tercero del total de la hijuela afecta, sino de uno solo de los bienes afectos y por tanto la responsabilidad subsidiaria del adquirente ya no lo es de manera entera y completa en relación al total de la deuda y de los bienes transmitidos » mortis causa», sino solo en relación al bien adquirido » inter vivos» y con la limitación de su afección en la manera expuesta, es decir, a su valor en proporción al porcentaje que suponga el valor del bien sobre el total de los bienes transmitidos » mortis causa». A ello no se opone la previsión del artículo 100 del Reglamento del Impuesto en relación al cierre registral y a la nota al margen que deberá realizar el Registrador de la Propiedad en los casos de transmisión del bien y en relación a la afección del mismo al pago del impuesto. La interpretación patrocinada por la Administración recurrente extiende a un tercero responsable subsidiario y cuya adquisición no está gravada con el Impuesto del que trae causa la garantía real una responsabilidad que proporcionalmente excede de la representación que el bien adquirido tenía en el conjunto de la masa hereditaria, esta última afecta íntegra y directamente al pago del impuesto que genera su transmisión » mortis causa».

 Por tanto, considera esta Sala que la interpretación contenida en la resolución impugnada es plenamente conforme a derecho.”

 

CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS 

Nº de Consulta: V4626-16

Fecha: 02/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “El consultante es socio mayoritario de una entidad constituída conforme a las leyes de las Islas Vírgenes Británicas. Dicha sociedad es socia mayoritaria de una entidad española cuyo activo está compuesto en más del 50 por 100 por un inmueble situado en España. El consultante pretende disolver la sociedad de las Islas Vírgenes adjudicándose la mayoría de las participaciones sociales de la sociedad española, que no ha desarrollado actividad económica.” Se plantea las dos cuestiones siguientes:

“1.- Si se devenga el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por la disolución de la sociedad de las Islas Vírgenes.

2.- Si se devenga el ITPAJD en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas al recibir acciones de una sociedad cuyo activo principal radica en un bien inmueble situado en España.”

Las Conclusiones de la DGT son las siguientes:

“Primera: Si la sociedad de las Islas Vírgenes ha realizado operaciones de su tráfico en España será exigible el impuesto por la modalidad de operaciones societarias en virtud de lo dispuesto en el artículo 6.1.B) c), y la disolución de la sociedad deberá tributar conforme a lo dispuesto en los artículos 19.1, 23. b), 25.4 y 26 del TRLITPAJD. Ahora bien, la simple disolución de una sociedad de las Islas Vírgenes que es socia mayoritaria de una entidad española que posee un inmueble situado en España no implica por sí misma que la sociedad haya realizado operaciones de tráfico en España, ya que dicha sociedad se tendrá que disolver de acuerdo con las leyes de su país; solamente en el caso de que la sociedad haya realizado efectivamente operaciones de su tráfico en España, la disolución de la misma tributará por el concepto de operaciones societarias; si la sociedad no ha realizado operaciones de su tráfico en España, la disolución de la sociedad quedará fuera del ámbito de aplicación del impuesto en la modalidad de operaciones societarias, y a la escritura que recoja la entrega de acciones de una empresa que posee un inmueble situado en España, no inscribible en un registro público español, no le resultará de aplicación la modalidad de actos jurídicos documentados, cuota variable del Documento Notarial.

Segundo: En cuanto a la posible aplicación del artículo 314 del texto refundido de la Ley del Mercado de Valores, éste queda excluido en tanto que la operación planteada no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD.”

 

Nº de Consulta: V4634-16

Fecha: 02/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el valor Añadido

Materia: “La Administración Pública consultante promovió y adjudicó viviendas en el ejercicio 1987 sin formalización de escritura pública.” Se pregunta por la “sujeción de la elevación a escritura pública al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que “para que la transmisión de la propiedad a que se refiere el escrito de consulta esté sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que se entienda realizada la misma conforme a lo dispuesto en los apartados anteriores y que se efectúe por un empresario o profesional conforme a lo establecido en el artículo 5 de la Ley 37/1992. En otro caso, la operación no estará sujeta a dicho Impuesto, sin perjuicio de su tributación por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

De la información contenida en el escrito de consulta parece deducirse que, si la entrega originaria de la vivienda objeto de consulta, hubiera estado sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, el devengo del citado tributo ya se habrá producido con anterioridad al otorgamiento de la correspondiente escritura de compraventa.

Por consiguiente, en el momento en que se produce la elevación del contrato privado de compraventa a escritura pública no cabrá repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

Nº de Consulta: V4644-16

Fecha: 0311/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante es una junta de compensación fiduciaria que tiene encomendada la realización de un proceso de urbanización de los terrenos integrantes de un sector urbanístico.” Se plantean las dos siguientes cuestiones:

“1.- Consideración de los propietarios de los terrenos como empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2.- Acreditación ante la junta de compensación de la condición de empresario o profesional por los propietarios de los terrenos.”

Se responde a lo primero que “eran sujetos pasivos del Impuesto sobre el Valor Añadido los juntacompensantes, empresarios o profesionales a efectos del mismo, por aplicación de lo establecido en el artículo 84.uno.2º.f) de la Ley 37/1992, respecto de todas las derramas que la junta de compensación les impute, correspondientes a la actuación de urbanización de terrenos objeto de consulta, incluidas las derramas que se correspondan con gastos por servicios recibidos con anterioridad al momento en que se entienda que el terreno se encuentra en curso de urbanización, como podrían ser los que se deriven de servicios de abogados, arquitectos o trámites administrativos previos al inicio de la ejecución material de las obras de urbanización.

También operará el supuesto de inversión del sujeto pasivo en las derramas imputadas por la junta de compensación, correspondientes a los gastos de conservación y administrativos, devengados una vez finalizada la urbanización del terreno hasta su recepción por la Administración municipal, pero que se deriven igualmente del mismo proceso de actuación urbanística encomendado a la junta de compensación.

Por otra parte, los juntacompensantes, que no tuvieran previamente la condición de empresarios o profesionales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, adquirirán tal condición con la primera derrama que les impute la junta de compensación correspondiente a costes del proceso de urbanización del terreno en los términos señalados y adquirirán, así mismo, la condición de sujetos pasivos del Impuesto, por lo que será de aplicación el mecanismo de inversión del sujeto pasivo establecido en el artículo 84.uno.2º.f) de la Ley, antes referido.

No obstante, tal y como se ha señalado, el juntacompensante no adquirirá la condición de empresario o profesional, si no ostentara antes tal condición, si no tiene la intención que los terrenos que se urbanizan vayan a destinarse a la venta, cesión o adjudicación posterior por cualquier título.

En consecuencia, será necesario que los juntacompensantes comuniquen expresa y fehacientemente a la junta de compensación, contratista principal de las obras, que las adquieren en su calidad de empresario o profesional, tal y como se señala en el número anterior de esta contestación.”

“Por último en relación con la acreditación de la condición de empresario o profesional por parte de los juntacompensantes, este Centro Directivo ya ha señalado en contestación a consulta vinculante de fecha 2 de julio de 2015, V2067-15, que, a efectos de la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo contenido en el artículo 84.Uno.2º.f), de la Ley 37/1992, será necesario que los juntacompensantes comuniquen expresa y fehacientemente a la junta de compensación, contratista principal de las obras, que las adquieren en su calidad de empresario o profesional, tal y como se señala en el artículo 24 quater del Reglamento del Impuesto, sin que sea necesario aportar documentación adicional alguna. Todo ello sin perjuicio de lo previsto en el apartado 8 del citado artículo 24 quater.”

 

Ganancia patrimonial por cambio de residencia

Nº de Consulta: V466316

Fecha: 03/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Se manifiesta que la consultante perdió en el ejercicio 2015 su condición, a efectos fiscales, de residente en España, situando su nueva residencia en Panamá, donde ha adquirido una vivienda en propiedad y donde residen su único hijo, nuera y todos sus nietos. El 28 de mayo de 2015, mediante el modelo 030, comunicó a la Administración tributaria dicho cambio. Actualmente está jubilada y continúa residiendo en Panamá.” Se plantea la cuestión de si “en el año 2015 la consultante deja de ser residente fiscal en España y, por tanto, el último ejercicio por el que debería tributar en España como contribuyente del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas es 2014, ¿le resultaría de aplicación el artículo 95.bis de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas o, por el contrario, al ser 2014 el último período a declarar por IRPF y tratarse de un precepto en vigor desde 1 de enero de 2015, no le resultará de aplicación?”

Se responde que “el artículo 95 bis de la Ley del Impuesto anteriormente reproducido entró en vigor el 1 de enero de 2015, lo cual requiere para su aplicación que en el período impositivo 2015 la persona física que traslada su residencia sea contribuyente por este Impuesto. Es decir, para la aplicación de este artículo al contribuyente que pierde tal condición por cambio de residencia, el último período impositivo que deba declararse por el IRPF será 2015 o sucesivos. Por lo tanto, si el último período impositivo que deba declarar por el IRPF la persona física que traslada su residencia es 2014, no le resultará de aplicación el artículo 95 bis de la LIRPF.”

Recordemos que el 95 bis con el título “Ganancias patrimoniales por cambio de residencia” dispone lo siguiente:

“1. Cuando el contribuyente pierda su condición por cambio de residencia, se considerarán ganancias patrimoniales las diferencias positivas entre el valor de mercado de las acciones o participaciones de cualquier tipo de entidad cuya titularidad corresponda al contribuyente, y su valor de adquisición, siempre que el contribuyente hubiera tenido tal condición durante al menos diez de los quince períodos impositivos anteriores al último período impositivo que deba declararse por este impuesto, y concurra cualquiera de las siguientes circunstancias:

a) Que el valor de mercado de las acciones o participaciones a que se refiere el apartado 3 de este artículo exceda, conjuntamente, de 4.000.000 de euros.

b) Cuando no se cumpla lo previsto en la letra a) anterior, que en la fecha de devengo del último período impositivo que deba declararse por este impuesto, el porcentaje de participación en la entidad sea superior al 25 por ciento, siempre que el valor de mercado de las acciones o participaciones en la citada entidad a que se refiere el apartado 3 de este artículo exceda de 1.000.000 de euros.

En este caso únicamente se aplicará lo dispuesto en este artículo a las ganancias patrimoniales correspondientes a las acciones o participaciones a que se refiere esta letra b).” El precepto continúa con la regulación de la imputación y valoración.

Desde un punto de vista interno el artículo 28.4 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, dispone lo siguiente:

“4. No producirán efecto los cambios de residencia que tengan por objeto principal lograr una menor tributación efectiva en los tributos total o parcialmente cedidos.

Se presumirá, salvo que la nueva residencia se prolongue de manera continuada durante, al menos, tres años, que no ha existido cambio, en relación con el rendimiento cedido de los Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas y sobre el Patrimonio, cuando concurran las siguientes circunstancias:

a) Que en el año en el cual se produce el cambio de residencia o en el siguiente, su base imponible del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sea superior en, al menos, un 50 por ciento, a la del año anterior al cambio.

En caso de tributación conjunta se determinará de acuerdo con las normas de individualización.

b) Que en el año en el cual se produce la situación a que se refiere la letra anterior, su tributación efectiva por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas sea inferior a la que hubiese correspondido de acuerdo con la normativa aplicable en la Comunidad Autónoma en la que residía con anterioridad al cambio.

c) Que en el año siguiente a aquel en el cual se produce la situación a que se refiere la letra a) anterior, o en el siguiente, vuelva a tener su residencia habitual en el territorio de la Comunidad Autónoma en la que residió con anterioridad al cambio.”

La profesora Monserrat Hermosín Álvarez publicó en Quincena Fiscal, nº 21, diciembre de 2016, páginas 35 a 56, un trabajo titulado “Restricciones a los cambios de residencia habitual de las personas físicas para lograr una menor tributación efectiva”, en el que se analiza dicho artículo 28.4 a la luz de los derechos constitucionales a la libre circulación de las personas y a elegir libremente la residencia.

 

Nº de Consulta: V4678-16

Fecha: 04/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “El consultante y su hermano son propietarios de dos viviendas por partes iguales. La primera la adquirieron en nuda propiedad en el año 2.000, por herencia de su padre y por un valor de 49.000 euros, consolidándose el pleno dominio al fallecimiento de su madre en 2010. La segunda la adquirieron por herencia de su madre, valorándose en 149.000 euros en dicha fecha. Actualmente el precio de las dos viviendas es muy similar, e incluso ligeramente mayor la primera de ellas.

En este momento ambos hermanos se plantean disolver el condominio, adjudicándose cada uno una vivienda dado que el valor de mercado de ambas es muy similar y uno de ellos está disfrutando de una de las viviendas como vivienda habitual.” Se plantean las siguientes cuestiones:

“Primera. Si se podría aumentar el valor de una de las viviendas y disminuir el de la otra, de forma que el lote de ambas mantenga su valor, a efectos de llevar a cabo la extinción de condominio de tal forma que no sea necesaria compensación económica alguna para las partes ni se genere ganancia o pérdida para las mismas.

Segunda. En caso de no poder modificarse los valores individuales se plantean dos alternativas:

– Que se produzca la compensación económica, en cuyo caso se plantea si hermano al que se adjudicase la vivienda de mayor valor escriturado tendría que compensar al otro con 50.000 euros a pesar de que actualmente tenga un valor real de mercado inferior.

– Que no se produzca la compensación por falta de liquidez suficiente, en cuyo caso se plantea si el exceso de adjudicación tributaria como una donación y si implicaría un aumento patrimonial a efectos del IRPF.”

Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

“Primera: La cotitularidad sobre dos viviendas por parte del consultante y su hermano, habiendo sido adquiridas una de ellas por herencia paterna en el año 2000 y la otra por herencia materna en 2010, no forman una única comunidad de bienes, sino dos comunidades de bienes, cuya disolución supone la existencia de dos negocios jurídicos diferentes y deben ser tratadas de forma separada a efectos de su tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, sin que sea obstáculo para ello el hecho de que los comuneros de ambas sean las mismas personas.

Segunda. La disolución de cada comunidad de bienes tributará: por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones en caso de no intervenir compensación en metálico por parte del comunero al que se adjudique el exceso de adjudicación que se produce dada la previsible indivisibilidad de los bienes. En caso de intervenir dicha compensación tributará por la cuota variable del documento notarial del ITP y AJD, al concurrir todos los requisitos del artículo 31.2. La base imponible será el valor declarado referido a la fecha en que tenga lugar la disolución de la comunidad y podrá ser objeto de comprobación por parte la Administración tributaria.

Tercera. Si los comuneros proceden a intercambiarse las cuotas partes indivisas que ostentan en cada una de las comunidades, procedería su tributación como permuta por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, siendo la base imponible el valor real del bien y, de igual forma que en el supuesto anterior, el valor real, que podrá ser objeto de comprobación, deberá estar referido al momento de la disolución.”

En el IRPF se responde que “la disolución de una comunidad de bienes y la posterior adjudicación a cada uno de los comuneros de su correspondiente participación en la comunidad no constituye ninguna alteración en la composición de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia o pérdida patrimonial, siempre y cuando la adjudicación se corresponda con la respectiva cuota de titularidad. En estos supuestos no se podrán actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservarán los valores de adquisición originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las fechas de adquisición originarias.

Solo en el caso de que se atribuyesen a uno de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad existiría una alteración patrimonial en el otro, generándose en este último una ganancia o pérdida patrimonial, independientemente de que exista o no exista compensación en metálico o en especie, cuyo importe se determinará, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la Ley del Impuesto, por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión, valores que vienen definidos en los artículos 35 y siguientes de la Ley del Impuesto.”

 

Sujeción al IAE, al IRPF y no al IVA de la actividad de músico callejero

Nº de Consulta: V4697-16

Fecha: 08/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante tiene permiso de un Ayuntamiento para tocar música en la calle, recibiendo dinero de la gente que pasa por la misma.” Se plantean dos cuestiones:

“1ª Tiene que darse de alta en el IAE.

2ª Si los ingresos percibidos deben declararse en el IRPF.”

Se responde, en primer lugar, que dicha actividad está sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas, teniendo la consideración de actividad artística clasificada en la Sección 3ª de las Tarifas. En segundo lugar, en el IRPF “el ejercicio de una actividad artística por cuenta propia se considera como rendimiento de actividad económica, por lo que las rentas obtenidas de dicho ejercicio deben declararse en este Impuesto.

La cuantificación de las rentas obtenidas se realizará de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 28 y 30 de la mencionada Ley, pues, dada la actividad desarrollada, estas rentas deberán calcularse por el método de estimación directa, en la modalidad que corresponda.”

Para el IVA la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, Sala Sexta, de 3 de marzo de 1994, en el caso R. J. Tolsma contra el Inspector de Hacienda holandés, resolvió que “el número 1 del artículo 2 de la Sexta Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios – Sistema común del Impuesto sobre el Valor Añadido: base imponible uniforme, debe interpretarse en el sentido de que el concepto de prestación de servicios realizada a título oneroso, en el sentido de esta Disposición, no comprende la actividad consistente en interpretar música en la vía pública sin que se haya pactado retribución, aunque el interesado pida y obtenga algún dinero, cuyo importe, sin embargo, no está determinado ni es determinable.”

“De los autos se deduce que el Sr. Tolsma toca un organillo en la vía pública en los Países Bajos. Al mismo tiempo, presenta a los viandantes un platillo para recibir sus donativos; también llama a la puerta de las viviendas y de los comercios para solicitar una aportación, sin que, sin embargo, pueda hacer valer derecho alguno a una retribución.

El Sr. Tolsma recibió del Inspecteur una liquidación tributaria, correspondiente al período comprendido entre el 1 de julio y el 30 de septiembre de 1991, por la citada actividad, que ascendía a 1.805 HFL en concepto de Impuesto sobre el Valor Añadido, (en lo sucesivo, «IVA») y 180 HFL en concepto de recargo.”

Para el Tribunal europeo “no existe ningún pacto entre las partes, puesto que los viandantes entregan voluntariamente un donativo cuyo importe determinan ellos mismos libremente. Por otra parte, no existe ningún vínculo necesario entre la prestación musical y las entregas de dinero a que da lugar. Así, los viandantes no han pedido que se toque música dedicada a ellos; además, no entregan cantidades de dinero en función de la prestación musical, sino atendiendo a motivaciones subjetivas en la que pueden intervenir consideraciones de simpatía. En efecto, algunas personas, sin detenerse, depositan una cantidad, a veces elevada, en la bandeja del músico, mientras que otras escuchan la música durante cierto tiempo sin entregar donativo alguno.”

 

 Nº de Consulta: V4720-16

Fecha: 08/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La entidad consultante tiene arrendados desde el año 1977 6 locales comerciales, sin haber deducido, desde esa fecha, el gasto por amortización.” Se plantea la cuestión de la “posibilidad de comenzar a practicar dicha deducción.”

Se responde que “la entidad consultante podrá deducir como gasto la amortización de los inmuebles arrendados, si bien habrá de tener en cuenta que la amortización acumulada no podrá exceder del coste de adquisición satisfecho por los citados inmuebles.”

 

Nº de Consulta: V4721-16

Fecha: 0811/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia: “En 2014, por sentencia judicial como consecuencia de su divorcio, el consultante se adjudica la restante mitad indivisa de la que viene constituyendo su vivienda habitual desde su adquisición junto a su cónyuge con anterioridad a 2013. Si bien en el Registro de la propiedad ya consta como único propietario, en el préstamo con el que venían financiando su adquisición permanecen ambos como prestatarios solidarios, aunque la totalidad de los pagos vinculados con este los efectúa el consultante.” Se pregunta “si a partir de la adquisición de la indicada nueva mitad indivisa puede practicar la deducción en función de la totalidad de las cantidades que satisfaga por la amortización de la totalidad del préstamo y no solo por la mitad, como venía haciendo.”

Se responde que “por lo que se refiere a la adquisición de la nueva parte indivisa, al realizarse esta con posterioridad a 31 de diciembre de 2012, no será de aplicación el régimen transitorio por dicha adquisición, no teniendo el contribuyente, en consecuencia, derecho a practicar la deducción por las cantidades que satisfaga en cada ejercicio por su adquisición. Sí podría seguir practicándola, si fuese el caso, por las cantidades que pudiera satisfacer vinculadas con la adquisición de la mitad indivisa llevada a cabo en origen, antes de 2013, al haber practicado por tal adquisición la deducción en algún ejercicio fiscal anterior a 2013, y siempre y cuando siguiera teniendo la consideración de vivienda habitual y cumpliera el resto de requisitos exigidos por la normativa del Impuesto.”

 

Nº de Consulta: V4722-16

Fecha: 08/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante se encuentra negociando la dación en pago de su vivienda en pago parcial de una hipoteca sobre un local comercial.” Se pregunta por la “tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la dación en pago de su vivienda.”

Se responde tras estudiar la exención contenida en el art. 33.4.d) de la LIRPF relativa a la dación en pago de la vivienda habitual del garante o deudor, que “el consultante indica en su consulta que, si bien la vivienda objeto de dación en pago es su vivienda habitual, la dación se realiza en pago de la hipoteca de un local comercial. A dicho respecto debe tenerse en cuenta que la aplicación de la mencionada exención exige que la vivienda objeto de dación sea la vivienda habitual y que se realice para la cancelación de deudas hipotecaria que recaigan sobre la misma, por lo tanto, no resultará de aplicación la mencionada exención.”

“Para el cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial el valor de transmisión será el importe del crédito que se extingue, valor que coincidirá con el valor de mercado del inmueble entregado. Por otra parte, el valor de adquisición sería el determinado atendiendo a las reglas expuestas.

La ganancia o pérdida patrimonial que, en su caso, resulte sujeta al impuesto se integrará en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF.”

 

Nº de Consulta: V4723-16

Fecha: 08/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas

Materia: “El consultante adquirió una vivienda con carácter privativo constante el matrimonio. En el momento de la compra el consultante pagó una parte en efectivo habiéndose financiado el resto del precio mediante un préstamo hipotecario. Las cuotas del préstamo hipotecario se pagaron con dinero ganancial. Dicho inmueble constituye la vivienda habitual del matrimonio. Actualmente quieren realizar una escritura en la que conste que la parte de la vivienda pagada con el préstamo hipotecario tiene la condición de ganancial.” Se pregunta por la tributación de la operación

Las Conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

“Primera: La escritura que se pretende realizar constituye la transmisión del 50 por 100 de la parte de la vivienda que se aporta a la sociedad de gananciales. Estará sujeta y exenta del ITPAJD por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas.

Segunda: La aportación supondrá para el aportante una ganancia o pérdida patrimonial del 50 por 100 de la parte aportada.

Tercero: La aportación que en su caso realice cualquiera de los cónyuges a la sociedad conyugal no se encuentra sujeta al IIVTNU. No obstante, a efectos de futuras transmisiones de los inmuebles, para el cálculo de la base imponible del IIVTNU, habrá que tener en cuenta que el período de puesta de manifiesto en esa transmisión, del incremento del valor de los terrenos de naturaleza urbana, será el comprendido entre la fecha del devengo del impuesto que se liquide en ese momento y la del devengo de la anterior transmisión de la propiedad de la vivienda que haya estado sujeta al IIVTNU.”

Forzosamente la lectura de esta Consulta nos lleva a la Consulta V0341-16, de 27 de enero de 2016, cuyo contenido es el siguiente: “La consultante adquirió una vivienda en estado de soltera mediante un préstamo hipotecario. Posteriormente contrajo matrimonio en régimen de gananciales, tras lo cual dicha vivienda pasó a tener carácter familiar, satisfaciéndose desde entonces el préstamo hipotecario, hasta su total devolución, con dinero ganancial.

Dicha vivienda figura escrituraria y registralmente a nombre de la consultante con carácter privativo, pretendiéndose ahora otorgar escritura pública para determinar las cuotas indivisas que tengan carácter privativo o ganancial, lo cual será objeto de nota marginal en el Registro de la Propiedad conforme a los artículos 3 de la ley Hipotecaria y el 91-3 del reglamento hipotecario.”

Se preguntó “si, teniendo en cuenta que no se trata de una aportación a la sociedad de gananciales, sino de declarar lo que ya tiene carácter ganancial, dicha escritura estaría sujeta a las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y de la cuota variable del documento notarial del ITP y AJD.”

La respuesta fue la siguiente: “la escritura pública que se pretende otorgar no constituye una transmisión patrimonial del bien, no teniendo más finalidad que determinar las cuotas indivisas que tengan carácter privativo o ganancial para su inscripción en el Registro de la Propiedad. Por otro lado, tampoco constituye hecho imponible de la modalidad de la cuota variable del Documento Notarial, de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, por no tener por objeto cantidad o cosa valuable.”

Dicha Consulta fue estudiada por el notario de Ourense Vicente Martorell en su trabajo publicado en El Notario del Siglo XXI, nº 66, titulado “Maniobras gananciales en la oscuridad”, 2016.

La solución de dicha Consulta es perfectamente aplicable a la Consulta reseñada en el presente Informe.

 

Tributación en el ISD de los heredamientos cumulativos y de los heredamientos por atribución particular.

Nº de Consulta: V4733-16

Fecha: 08/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “Pacto sucesorio de la legislación civil catalana con entrega de presente de bienes a los herederos, bien en la modalidad de heredamiento cumulativo, bien como heredamiento de atribución particular.” Se plantea la “consideración de ambos pactos como transmisiones lucrativas «por causa de muerte» y su tratamiento en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. No sujeción en el IRPF de la eventual ganancia patrimonial obtenida por los heredantes.”

Se responde que “no cabe duda de que, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, los contratos y pactos sucesorios son títulos sucesorios, es decir, tributan por el hecho imponible regulado en la letra a) del artículo 3.1 de la LISD, y no por el de la letra b), que corresponde a los negocios jurídicos lucrativos inter vivos.

Lo expuesto es plenamente aplicable al pacto sucesorio de heredamiento cumulativo a que se refiere el artículo 431.19.2 de la Ley 10/2008, de 10 de julio, del Libro cuarto del Código Civil de Cataluña, relativo a las sucesiones. Dicho pacto, por el que se instituyen herederos en la calidad de sucesiones a título universal, no pierde ese carácter en el caso de exclusión de determinados bienes de la transmisión de presente que se efectúa con motivo del pacto. Y ello sin perjuicio de que, de acuerdo con el artículo 24 antes reproducido, al producirse adquisición de bienes y derechos en vida del futuro causante el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se devengue el mismo día en que se celebre el referido contrato o pacto sucesorio, pues es en ese momento cuando se produce la adquisición.

En este caso, el tratamiento fiscal a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se subordina al que se produce en el Derecho Civil, es decir, la LISD hace depender el devengo del impuesto –que en general se produce en el momento de la adquisición sucesoria de los bienes y derechos por el sujeto pasivo– del momento en que tiene eficacia la adquisición a efectos civiles.

Por otra parte, la Sentencia del Tribunal Supremo de 9 de febrero de 2016, citada en el escrito de consulta, recalca que los pactos sucesorios son adquisiciones patrimoniales lucrativas por causa de muerte, sin que su naturaleza jurídica sufra por el hecho de que el efecto patrimonial se anticipe a la muerte. Teniendo en cuenta el criterio jurisprudencial, reiterado en Resolución de 2 de marzo de 2016 por el Tribunal Económico Administrativo Central en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio, cabe entender que la transmisión de bienes de presente que se produzca a través de un pacto sucesorio, le resultará de aplicación lo dispuesto en el artículo 33.3.b) de la Ley 35/2006, conforme al cual “se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente”.

En definitiva, será de aplicación dicha norma del IRPF respecto del heredamiento cumulativo del 431.19.2 de la Ley 10/2008.

Ahora bien, en el caso del heredamiento por atribución particular, que también es pacto sucesorio conforme al artículo 431-29 de la propia Ley 10/2008, el apartado 3 de dicho precepto establece, frente al silencio que guarda la Ley respecto del heredamiento anterior, que, en el caso de transmisión de presente de bienes, dicho acto de transmisión “se considera donación”. Por la misma subordinación del tratamiento fiscal al Derecho Civil a que antes se hacía referencia, esa calificación comporta que el pacto sucesorio adquiere, por así decirlo, un carácter híbrido en tanto en cuanto, aun siendo una adquisición patrimonial por causa de muerte, la entrega patrimonial en vida del causante no sólo da lugar a un devengo “anticipado” conforme al artículo 24 de la Ley 29/1987 sino que habrá de regirse por la normativa propia de las adquisiciones a título gratuito e “inter vivos”.

De resultas de lo anterior, en los supuestos de heredamiento por atribución particular con transmisión de presente de bienes, la inexistencia de ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF para el heredante tendría que canalizarse por la vía de la letra c) del artículo 33.3 de la Ley 35/2006, siempre que la donación se ajuste estrictamente a los requisitos establecidos en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987.”

 

Nº de Consulta: V4739-16

Fecha: 10/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Trasmisiones Patrimoniales Onerosas

Materia: “El procedimiento habitual de la entidad consultante a la hora de conceder préstamos hipotecarios es otorgar escrituras de préstamo hipotecario unilaterales firmadas únicamente por el cliente, procediendo un apoderado de la entidad a aceptar dicha operación con posterioridad. El documento de aceptación es un documento en el que únicamente se dice que «conocen y ratifican íntegramente el contenido de las escrituras y que aceptan de forma expresa las hipotecas unilaterales constituidas en las mismas». Se pregunta “si la operación descrita se encuentra sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados o si por el contrario no está sujeta al no reunir los requisitos del hecho imponible del citado impuesto.”

Las Conclusiones del Centro Directivo son las siguientes:

“Primera: Tanto la constitución de una hipoteca unilateral como su aceptación son actos inscribibles en el Registro de la Propiedad, si bien la segunda lo es mediante nota marginal

Segunda: La mera constitución de una hipoteca por acto unilateral del dueño de la finca produce efectos desde su inscripción, aun antes de su aceptación por la persona a cuyo favor se constituye. De hecho, el dueño de la finca no puede cancelarla de forma unilateral, aunque no haya sido aceptada por el beneficiario, salvo que hayan transcurrido dos meses sin que éste la acepte, a contar desde que el dueño de la finca le requiera la aceptación.

Tercera: La aceptación de una hipoteca unilateral, no está sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, pues no concurren los cuatro requisitos exigidos para configurar el hecho imponible de la cuota gradual. En concreto, falta el de tener contenido valuable, pues lo valuable no es la aceptación de la garantía, sino la propia garantía (la obligación que se garantiza con la hipoteca), y dicha garantía ya se gravó en la constitución.”

 

Nº de Consulta: V4843-16

Fecha: 10/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante ostenta el cargo de tutora legal de una persona incapacitada judicialmente, habiendo percibido durante el ejercicio 2015, una retribución fijada por el juez conforme al artículo 274 del Código Civil.” Se pregunta por la “naturaleza tributaria de dicha retribución y, en su caso, su adecuada consignación en la liquidación del IRPF.”

Se responde que “para la Ley del Impuesto (artículo 27.1) constituyen actividades económicas aquéllas que suponen “por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos, o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios”.

En principio y con un carácter general, el ejercicio de las funciones de tutor, que básicamente se concretan en ser el representante del incapacitado y velar por él, no determina que se esté desarrollando una actividad económica, pues no se dan las características configuradoras de esta calificación. El hecho de tener que procurar alimentos al incapacitado, de informar al Juez anualmente sobre la situación de éste, así como rendirle cuenta anual de su administración, y demás facultades que se establecen para los tutores, constituyen elementos suficientes para calificar, en principio, como rendimientos del trabajo las retribuciones que se perciban.

No obstante, lo anterior, procederá calificar tales retribuciones como rendimientos de una actividad económica, aunque la tutoría se realice de manera accesoria u ocasional, cuando el contribuyente ya viniera ejerciendo una actividad económica en la que —por las propias características de esta— el desarrollo de las funciones de tutor pueda entenderse que constituye un servicio más de los prestados a través de dicha actividad.

En cualquiera de las dos calificaciones (rendimientos del trabajo o de actividad económica) la remuneración no está vinculada al tiempo de ejercicio del cargo, sino al trabajo a realizar por el tutor, teniendo en cuenta el valor y la rentabilidad de los bienes del incapacitado, y, además, conforme a lo dispuesto en los artículos 12 y 25 del Reglamento del Impuesto, procede concluir que la remuneración objeto de consulta no se corresponde con ninguno de los supuestos que ambos preceptos califican como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, por lo que no le resulta aplicable la reducción del 30 por ciento.”

 

Nº de Consulta: V4850-16

Fecha: 11/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “El consultante adquirió en marzo de 2012 una participación de 1/3 de una parcela inscrita en el Registro de la Propiedad como rustica, aunque en el año 1979 había sido recalificada como urbanizable. En el mes de junio siguiente llevó a cabo la extinción del proindiviso adquiriendo el pleno dominio de la finca. A efectos de adecuación al Registro, en la escritura se refiere la parcela como rustica con la descripción que consta en el Registro, si bien en las certificaciones catastrales aportadas a las escrituras consta su calificación como urbanizable. Por ambas adquisiciones, la de marzo y la de junio, el consultante efectuó el pago del correspondiente Impuesto de Transmisiones.

No siendo posible inscribir la transmisión de la propiedad de la parcela por no estar inscrita a nombre de los transmitentes, se inició expediente judicial de dominio para reanudar el tracto sucesivo interrumpido, el cual finaliza mediante resolución en la que se ordena la inscripción de la parcela a nombre del consultante con la calificación de suelo urbanizable.” Se pregunta “si el consultante tiene obligación de efectuar algún pago en concepto de Impuesto de Transmisiones Patrimoniales a raíz de dicho expediente de dominio y si la oficina liquidadora podría, a resultas del mismo, revisar el valor de la parcela y, por tanto, las declaraciones del impuesto practicadas en abril y julio de 2012.”

La Conclusión del Centro Directivo es la siguiente: “el expediente de dominio instado para reanudar el tracto registral interrumpido, supliendo la falta de título de la transmisión anterior a la del consultante, constituye hecho imponible del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITP y AJD, en virtud del artículo 7.2.C del Texto Refundido de dicho impuesto, salvo que se acredite el pago del impuesto por dicha transmisión.”

 

Nº de Consulta: V4917-16

Fecha: 14/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es una sociedad civil particular cuyo objeto social es la actividad profesional de notaría.” Se pregunta *si la sociedad consultante será contribuyente del Impuesto sobre Sociedades”

Se responde que “el ejercicio de la fe pública corresponde íntegra y plenamente a los notarios de España. Por tanto, las comunidades de bienes y sociedades civiles mencionadas en los datos de la consulta se limitan, únicamente, a sufragar unos gastos que dichos notarios tienen en común.

Por tanto, el ejercicio de las actividades atribuidas a las notarías corresponde a los notarios titulares de los mismos, que realizan unas funciones específicas de ejercicio de la fe pública, con dependencia del Ministerio de Justicia a través de la Dirección General de los Registros y del Notariado y cuya retribución está establecida en función del arancel notarial.

De acuerdo con lo anterior, el rendimiento correspondiente a la entidad consultante, notaría, actúe un notario o varios en régimen de unión de despacho, deberá ser objeto de imputación al notario o notarios titulares del mismo, por lo que, al no poder ser una sociedad civil con personalidad jurídica titular de esta actividad, los rendimientos correspondientes a la notaría por su actividad propia en ningún caso tributarán por el Impuesto sobre Sociedades.”

 

Nº de Consulta: V948-16

Fecha: 15/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante, de nacionalidad extranjera exclusivamente y residente fiscal en el extranjero, tiene la posibilidad de ser nombrado Cónsul Honorario en España de su país.” Se pregunta si “aceptando, como premisa, que existe reciprocidad, si sería aplicable el artículo 9.2 de la LIRPF y, en consecuencia, el consultante no sería considerado contribuyente por el IRPF.”

Se responde que “la CVRC solo se ocupa de establecer el estatuto de privilegios e inmunidades, que es semejante al de los funcionarios de carrera, aunque con restricciones. Por lo que interesa a la inmunidad fiscal, el artículo 66 de la CVRC dispone lo siguiente:

Los funcionarios consulares honorarios estarán exentos de todos los impuestos y gravámenes sobre las retribuciones y los emolumentos que perciban del Estado que envía como consecuencia del ejercicio de funciones consulares». Esta disposición resulta aplicable a aquellos casos en que los Estados que envían estiman oportuno gratificar el ejercicio de las funciones, que de otro modo y por su carácter honorario se realizan a título gratuito.

Siguiendo lo anterior, el Cónsul Honorario de un Estado extranjero en España estaría exento de tributación en concepto de IRPF, en las cantidades que, en su caso, recibiera del Estado extranjero en concepto de gratificación. En todo lo demás sería considerado como un contribuyente más.”.

Por tanto, en el caso consultado no resultará de aplicación el artículo 9.2 de la LIRPF y, en consecuencia, para la determinación de la residencia fiscal del Cónsul Honorario por el que se consulta se estará a lo previsto en el artículo 9.1 de la LIRPF, por lo que, de establecer su residencia en España, será considerado contribuyente por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debiendo tributar por su renta mundial por este impuesto, sin perjuicio de que las retribuciones que perciba de su país por el ejercicio de funciones consulares puedan estar exentas por aplicación del artículo 66 de la Convención de Viena sobre Relaciones Consulares.”

 

Nº de Consulta: V4971-16

Fecha: 16/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Donataria residente en Madrid desde mayo de 2016 con residencia hasta entonces y desde junio de 2010 en Suiza.” Se pregunta por la aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma de Madrid.

Se responde que “de acuerdo con lo previsto en los apartados 2.c) y 5 del artículo 32 de la Ley 22/2009. de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias, en el caso de la adquisición “inter vivos” de bienes y derechos no inmobiliarios, el punto de conexión en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se entiende producido, para los sujetos pasivos residentes en España, en el territorio de la Comunidad Autónoma donde tuviere el donatario su residencia habitual a la fecha del devengo. Se aplicará la normativa de aquella Comunidad Autónoma en cuyo territorio y, de conformidad con lo que establece el artículo 28.1.1º b) de la Ley 22/2009, hubiere permanecido el donatario el mayor número de días en el periodo de los cinco años inmediatamente anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al del devengo del impuesto.

La última norma citada responde a la clara finalidad de evitar prácticas de traslados de residencia entre Comunidades Autónomas con objeto de elusión fiscal, por lo que a efectos del cómputo del periodo mencionado no se tomará en cuenta el tiempo de permanencia del donatario en el extranjero.

En definitiva y para el supuesto planteado en el escrito de consulta será aplicable la normativa autonómica de la Comunidad Autónoma de residencia del mismo.”

 

Nº de Consulta: V4983-16

Fecha: 17/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Como consecuencia de la herencia de su marido, la consultante adquiríó el usufructo de acciones de una sociedad extranjera, correspondiendo la nuda propiedad de dichas acciones a sus hijos.

La consultante y sus hijos han realizado una aportación no dineraria consistente en dichas acciones a una sociedad de responsabilidad limitada española, a cambio de participaciones sociales de dicha sociedad, entregándosele a la consultante el usufructo y a los hijos la nuda propiedad de dichas participaciones sociales.” Se pregunta por la “tributación de la referida transmisión en el IRPF de la consultante.”

Se responde remitiéndose a la Consulta V1490-16, de 18 de julio, que “el consultante, como usufructuario junto con los nudo propietarios, van a vender sus respectivos derechos a un tercero (en este caso, una sociedad) en la que se consolidará el dominio por adquisición simultánea del usufructo y de la nuda propiedad. En tal caso, no resulta de aplicación el artículo 68 del texto refundido de la Ley de Sociedades Anónimas, que obliga al nudo propietario a entregar al usufructuario el incremento de valor experimentado en las acciones usufructuadas que corresponda, atendiendo a las reservas que figuren en el balance, pensado para los casos de extinción del usufructo.

En este caso, no hay extinción sino transmisión del usufructo y, en consecuencia, ese incremento de valor de las acciones usufructuadas se transmite con el derecho de usufructo al nuevo usufructuario, quien, según la regla contenida en el anterior artículo tendrá, en su caso, el derecho a percibirlos en el momento de la extinción (en el caso concreto, como el nuevo adquirente obtendrá simultáneamente la nuda propiedad, este derecho a percibir los frutos pendientes se extinguiría por confusión, por tanto no habrá obligación alguna de resarcir por el nuevo propietario al usufructuario, al reunirse ambas condiciones en la misma persona).

Como consecuencia de lo anterior, la venta del citado usufructo generará en el consultante una ganancia o pérdida patrimonial cuyo importe se calculará de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 33 y siguientes de la Ley 35/2006.

Con tal finalidad, al existir desmembración del dominio deberá determinarse qué parte del valor de transmisión de las acciones corresponde a la nuda propiedad y al usufructo. A tal efecto, para la valoración de la parte correspondiente a este último deberá tenerse en cuenta no sólo los frutos devengados pendientes de percibir sino, en su caso, el importe estimado del valor actual de los rendimientos futuros que se prevean obtener.”

En el presente caso, al tener la transmisión de las acciones la consideración de aportación no dineraria, resultará de aplicación lo establecido en el artículo 37.1.d) de la LIRPF.”

 

Nº de Consulta: V4991-16

Fecha: 17/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante, dermatólogo (realizando su actividad tanto por cuenta ajena como por cuenta propia), participa ocasionalmente como ponente (tres o cuatro veces al año) en cursos o conferencias sobre su especialidad.” Se pregunta por la “tributación en IAE, IVA e IRPF.”

Se responde que en el IAE “debe concluirse que la impartición de conferencias o la realización de cursos o ponencias por cuenta del consultante, a solicitud de laboratorios farmacéuticos, sin que exista vínculo laboral con ellos, siempre que los mismos versen sobre materias relacionadas con su titulación académica de medicina, no conlleva la obligación de darse de alta en otra rúbrica distinta del grupo 832 de la sección segunda.” En cuanto al IVA se indica que “los cursos, las ponencias en congresos médicos, y la participación en charlas y mesas redondas, que realiza la consultante estarán exentos del Impuesto cuando se encuentren incluidos en algún plan de estudios del sistema educativo de acuerdo con el criterio del Ministerio de Educación, Cultura y Deporte, como es el caso de la materia de dermatología.” Por último, en el IRPF “esta Subdirección viene interpretando que la consideración de estas rentas como rendimientos de actividades económicas dependerá de la existencia de dicha ordenación por cuenta propia de factores productivos, lo que habrá de determinarse en cada caso concreto, a la vista de las circunstancias concurrentes. Sin embargo, y con carácter general, cabe hablar de la existencia de ordenación por cuenta propia cuando el contribuyente intervenga como organizador de los cursos, conferencias o seminarios, ofreciéndolos al público y concertando, en su caso, con los profesores o conferenciantes su intervención en tales eventos, o cuando participe en los resultados prósperos o adversos que deriven de los mismos.

Igualmente, cabe entender que se obtienen rentas de actividades económicas cuando el contribuyente ya viniera ejerciendo actividades económicas y participe en la impartición de los cursos o conferencias en materias relacionadas directamente con el objeto de su actividad, de manera que pueda entenderse que se trata de un servicio más de los que se prestan a través de la ordenación por cuenta propia configuradora de la actividad económica que ya venía desarrollando.

Conforme con el criterio expuesto en los dos párrafos anteriores, en el presente caso, al venir desarrollando el consultante la actividad profesional de médico dermatólogo, procede calificar como derivados de su actividad profesional los rendimientos que obtenga por la impartición de cursos o conferencias relacionados con su especialidad.”

 

Nº de Consulta: V4992-16

Fecha: 17/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La entidad consultante es una entidad religiosa inscrita en el Ministerio de Justicia. En febrero de 2015 adquirió un inmueble destinado a lugar de culto. La financiación de dicha inversión se realizó con préstamos de particulares a tipo cero.” Se pregunta “Si existe la posibilidad de formalizar el préstamo sin intereses y cómo tributa dicho préstamo en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que en el IRPF “como en reiteradas ocasiones ha señalado este Centro Directivo, ésta estimación de rendimientos no opera si se prueba la gratuidad del préstamo, lo que deberá realizarse conforme a los medios de prueba generalmente admitidos en Derecho, teniendo en cuenta lo previsto en el artículo 1227 del Código Civil, y que corresponderá valorar a los órganos de gestión e inspección de la Administración tributaria. De igual manera deberá acreditarse la conexión del préstamo, su destino y la justificación de su devolución.

En definitiva, teniendo el préstamo carácter gratuito, este no tendrá repercusiones en el IRPF del prestamista ni en las obligaciones del consultante en relación con los pagos a cuenta de dicho Impuesto.”

 

Nº de Consulta: V4996-16

Fecha: 17/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Pacto de mejora «adelanto de herencia» formalizado en favor de hijo residente en Andalucía por padres residentes en Galicia. Se plantea la exención «de pago por no tratarse de una donación».

Se responde que “no cabe duda de que, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, los pactos sucesorios son títulos sucesorios y, entre ellos, el pacto de mejora que nos ocupa, el cual deberá tributar no por el hecho imponible del artículo 3.1.b) de la LISD –referido a negocios jurídicos lucrativos inter vivos- sino por el hecho imponible regulado en la letra a) del artículo 3.1 de la misma ley, con devengo con el otorgamiento de la escritura pública.

El Tribunal Supremo, en Sentencia de 9 de febrero de 2016, recalca que los pactos sucesorios son adquisiciones patrimoniales lucrativas por causa de muerte, sin que su naturaleza jurídica sufra por el hecho de que el efecto patrimonial se anticipe a la muerte, criterio jurisprudencial reiterado en Resolución de 2 de marzo de 2016 por el Tribunal Económico Administrativo Central en recurso extraordinario de alzada para la unificación de criterio.”

 

Nº de Consulta: V5031-16

Fecha: 18/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante contrató un préstamo hipotecario y suscribió un seguro de vida que cubría el riesgo de invalidez absoluta. Como consecuencia de producirse dicha contingencia, la entidad aseguradora abonó la prestación correspondiente, pagando a la entidad de crédito el importe correspondiente al préstamo pendiente de amortizar y al consultante el importe restante.” Se pregunta por la “tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la mencionada prestación.”

Se responde que “la cancelación del préstamo hipotecario determinará para el consultante la obtención de rendimientos del capital mobiliario conforme al artículo 25.3 a) de la LIRPF, que se computarán por la diferencia entre el importe total de la prestación del seguro correspondiente a la entidad de crédito y el importe de las primas satisfechas en el año en curso en la proporción correspondiente. Tales rendimientos constituyen renta del ahorro y se integrarán en la base imponible del ahorro del consultante en la forma prevista en el artículo 49 de la LIRPF.

El importe del remanente percibido por el consultante tendrá asimismo la consideración de rendimiento del capital mobiliario conforme al artículo 25.3 a) de la LIRPF y se integrará igualmente en su base imponible del ahorro.”

 

La reducción del precio no tributa en el ISD al no existir ánimo de liberalidad, pero sí constituye ganancia patrimonial en el IRPF.

Nº de Consulta: V5032-16

Fecha: 21/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Donaciones e IRPF

Materia: “El consultante celebró en 2008 un contrato de compraventa de una finca rustica estableciendo una condición resolutoria en garantía del precio aplazado, que debía satisfacerse en la siguiente forma: un 31{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} en la fecha del contrato y tres plazos posteriores, en 2011, 2015 y 2018 respectivamente.

En este momento, y ante las actuales circunstancias del mercado y la reducción de valor de los inmuebles, las partes pretenden pactar una reducción del precio inicialmente pactado, por un importe igual al que correspondía abonar en el año 2018, manifestando que dicha reducción no tiene ánimo de liberalidad. Son dos las cuestiones planteadas:

1ª. Si la referida quita o reducción implicaría para el consultante la obligación de tributar en el Impuesto de Donaciones.

2ª. Tributación de la operación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde, en primer lugar, “que la reducción del precio inicialmente pactado no constituye hecho imponible del Impuesto de Donaciones, dado que la reducción del precio no tiene ánimo de liberalidad, sino que se efectúa en beneficio de ambas partes. En cuanto al comprador, porque no le interesa seguir pagando el precio integro, inicialmente fijado, dada la pérdida de valor del bien; y, respecto al vendedor, porque se evita ejercitar la condición resolutoria con los consiguientes gastos derivados del ejercicio de las acciones legales.” En consecuencia, “La reducción del precio inicialmente fijado, pactado en beneficio de ambas partes, constituye una condonación de deuda en la que no concurre ánimo de liberalidad, requisito imprescindible para constituir hecho imponible del Impuesto de Donaciones, por lo que no tributará por el mismo.”

En segundo lugar se indica que “la cancelación parcial de la deuda por la adquisición de la finca rústica tributaría en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como ganancia patrimonial, de acuerdo con lo previsto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF, establece que “son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.

 

Nº de Consulta: V5107-16

Fecha: 25/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es una empresa dedicada a la actividad de promoción inmobiliaria y arrendamiento. Dentro de su activo se encuentra un amplio abanico de bienes inmuebles situados en territorio español, y otros en territorio portugués, estos últimos explotados a través de un establecimiento permanente situado en Portugal.

Se pretende llevar a cabo una segregación de la sociedad consultante, de tal forma que determinados bienes que forman parte de la actividad de promoción y arrendamiento pasarían a formar parte de una sociedad de nueva creación, en la cual los socios de la consultante tendrían la misma participación que en la sociedad segregada. La nueva sociedad desarrollaría la actividad empresarial de promoción y arrendamiento y la entidad consultante mantendría su actividad empresarial de promoción y arrendamiento.

Los motivos económicos que persiguen la realización de esta operación de reestructuración son mejorar la gestión administrativa, preparar el reparto hereditario de tal manera que se puedan otorgar en testamento a cada una de las hijas participaciones en las sociedades resultantes de la segregación, de tal manera que cada una de ellas sería en el futuro socia única de su entidad mercantil, diferenciar y separar los riesgos que asumen las dos nuevas empresas por sus actividades desarrolladas, dotar de mayor agilidad y autonomía en la toma de decisiones.”

Se pregunta “si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.”

Se responde que “es requisito que los patrimonios escindidos constituyan por sí mismos una o varias ramas de actividad en el sentido mencionado, es decir, que exista una organización de medios materiales y personales diferenciados para cada actividad en sede de la entidad escindida con anterioridad a la realización de la operación. La entidad consultante señala que desarrolla la actividad de promoción inmobiliaria y arrendamiento.

La entidad pretende realizar una operación de escisión consistente en la transmisión a una sociedad de nueva creación de una serie de activos aislados que de los datos que se derivan de la consulta no parece que tengan la consideración de ramas de actividad en el sentido señalado en el artículo 76.4 de la LIS anteriormente reproducido, manteniendo en sede de la entidad escindida la titularidad de otros activos, todo ello no constituye una rama de actividad en el sentido señalado en el artículo 74.4 de la LIS.

En efecto, de los hechos manifestados en la consulta no se desprende la existencia de varias actividades económicas en sede de la entidad escindida, disponiendo de una sola organización empresarial, lo cual imposibilita considerar la existencia de varias ramas de actividad, a los efectos fiscales de cada uno de los bloques escindidos. La consultante no parece disponer de los medios materiales y humanos necesarios para el desarrollo de otra actividad económica. En consecuencia, esto impediría la aplicación del régimen fiscal especial al no cumplir los requisitos establecidos en el Capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, 27/2014, de 27 de noviembre.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por el consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas, que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podría alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.”

 

Nº de Consulta: V5117-16

Fecha: 25/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Bienes Inmuebles

Materia: “El consultante es propietario de una vivienda que se encuentra dentro del ámbito declarado «Bienes de Interés Cultural del Conjunto Histórico Artístico» del municipio, declarado mediante Decreto de la Consejería de Educación y Cultura de la respectiva Comunidad Autónoma y recogido en el Plan General de Ordenación Municipal. El inmueble está localizado dentro de la Zonificación Arqueológica de la Ciudad Vieja. Para esta zona, el Plan Especial de Protección y Reforma Interior establece una protección de grado 1. El inmueble cuenta, asimismo, con una antigüedad superior a 50 años y se encuentra incluido en el Catálogo de Bienes Protegidos con un grado de protección «estructural», como instrumento para una especial protección.” Se pregunta “si el citado inmueble goza de exención en el IBI por estar dentro de la Zona Arqueológica y contar con una especial protección.”

Se responde que “en el caso planteado en la consulta, y de acuerdo con la información facilitada en la misma y en el catálogo del Plan Especial de Protección y Reforma Interior de la Ciudad Vieja del municipio, se trata de un inmueble que goza de un tipo de protección “estructural”, que permite la realización de obras de “conservación, restauración, rehabilitación y reestructuración con conservación de la totalidad de la fachada y de la cubierta.”. El nivel de protección asignado al inmueble, protección estructural, es distinto del nivel de protección integral requerido para la aplicación de la exención en el IBI del artículo 62.2.b) del TRLRHL para este tipo de inmuebles.

Resulta, pues, clave la determinación de qué se entiende por “objeto de protección integral”. Para ello hay que estar a lo dispuesto en el artículo 21 de la Ley 16/1985, que establece que “A los elementos singulares se les dispensará una protección integral” y que, “Para el resto de los elementos se fijará, en cada caso, un nivel adecuado de protección”. Asimismo, el citado artículo 41 de la Ley 5/2016 considera como niveles de protección diferentes el de “protección integral” y el de “protección estructural”.

En consecuencia, cuando la protección no es integral sino de otro nivel distinto, no puede ser reconocida la referida exención en el IBI, habida cuenta de la interpretación restrictiva a la que están sujetas las exenciones en materia tributaria de conformidad con el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, que prohíbe el empleo de la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.

Por tanto, no le resulta de aplicación la exención en el IBI regulada en el artículo 62.2.b) del TRLRHL, ya que el inmueble no se encuentra incluido como objeto de protección integral, requisito exigido para gozar de la exención del impuesto.”

 

Nº de Consulta: V5145-16

Fecha: 28/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El Ayuntamiento consultante desea conocer la sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la cesión del uso de espacios públicos para la instalación de antenas de telefonía móvil a cambio de una contraprestación.”

Se responde “que dependerá de la naturaleza del inmueble el título en virtud del cual puede tener lugar esta cesión, que será mediante una concesión o autorización administrativa, si fuera demanial, o a causa de un contrato diferente, de naturaleza administrativa o civil, en el supuesto en que estemos ante un bien de carácter patrimonial.

Si la referida cesión se instrumenta mediante el otorgamiento de una concesión o autorización administrativa, dicha operación no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en virtud de lo dispuesto en el artículo 7.9º de la Ley 37/1992. En caso contrario, dicha cesión constituirá una operación sujeta al citado tributo sin perjuicio de que, tratándose de terrenos, pudiera ser de aplicación alguno de los supuestos de exención contemplados en el artículo 20 de la Ley del Impuesto.” Por otro lado, “como ha establecido en diversas consultas este Centro Directivo (por todas, la consulta vinculante de 2 de septiembre de 2014, número V2241-14), el número 23º del apartado uno del artículo 20 anteriormente transcrito no ampararía la exención, en su caso, de la cesión de un terreno para la instalación en el mismo de antenas de telefonía móvil.”

 

Nº de Consulta: V5149-16

Fecha: 28/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante es una comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal.” Se pregunta “si la comunidad de propietarios debe expedir factura por el cobro de cuotas a los comuneros. Alcance de la obligación de suministro de información sobre operaciones con terceras personas.

Se responde que “dichas comunidades tienen, por tanto, la condición de consumidores finales a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, no pudiendo repercutir dicho Impuesto sobre los comuneros con ocasión del cobro de las derramas que efectúan a los mismos, ni deducir las cuotas del Impuesto soportadas en la adquisición de bienes o servicios.

Sin embargo, este criterio general no obsta para que dichas comunidades de propietarios puedan efectivamente desarrollar actividades empresariales a título oneroso adquiriendo, por ello, la condición de sujetos pasivos del Impuesto.

Por tanto, sólo cuando se desarrollen actividades empresariales o profesionales (arrendamiento de espacios, tales como terraza, fachada o local comunitario, etc.) estarán sujetas al Impuesto dichas operaciones realizadas por una comunidad de propietarios y deberá repercutir el Impuesto por medio de factura a aquél a cuyo favor se realicen estas operaciones sujetas, circunstancias a las que no parece referirse la consulta planteada.”

A la segunda cuestión se responde indicando que “se considerarán actividades empresariales o profesionales todas las definidas como tales en el artículo 5.dos de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido. Asimismo, tendrán esta consideración las actividades realizadas por quienes sean calificados de empresarios o profesionales en el artículo 5.uno de dicha ley, con excepción de lo dispuesto en su párrafo e).

Las entidades a las que sea de aplicación la Ley 49/1960, de 21 de junio sobre la propiedad horizontal, así como, las entidades o establecimientos privados de carácter social a que se refiere el artículo 20.Tres de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, incluirán también en la declaración anual de operaciones con terceras personas las adquisiciones en general de bienes o servicios que efectúen al margen de las actividades empresariales o profesionales, incluso aunque no realicen actividades de esta naturaleza.”.

En tal sentido, lo que las comunidades de propietarios que no realicen operaciones empresariales han de consignar en la Declaración Anual de Operaciones con Terceras Personas son “las adquisiciones en general de bienes o servicios que efectúen al margen de las actividades empresariales.

No corresponde a esta Subdirección determinar si las aportaciones que los propietarios realizan a los fondos de las comunidades de propietarios son “adquisiciones de bienes y servicios”. En la presunción, a efectos de la consulta concreta formulada, de que las comunidades no realizan actividades empresariales, para el caso de que las citadas aportaciones tuvieran la consideración de “adquisiciones de bienes y servicios”, sí estarían obligadas a consignarlas en la Declaración Anual de Operaciones con Terceras Personas; si no tuvieran tal consideración, no tendrían obligación de consignarlas.”

 

Nº de Consulta: V5155-16

Fecha: 29/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “El consultante, junto con sus hermanos, tiene una comunidad de bienes compuesta por varias parcelas. Actualmente quieren disolver dicha comunidad de bienes. Al no ser posible realizar lotes equivalentes y ser algunas parcelas muy grandes, se van a adjudicar varias parcelas a varios comuneros y, algunas parcelas individualmente y los ajustes se compensan en metálico.” Se pregunta por la “tributación de dicha operación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde “que la operación que se pretende llevar a cabo no supone la disolución de la comunidad de bienes, que claramente se mantiene en varias fincas, que van a continuar en común, produciéndose en todo caso, lo que a veces se denomina “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución, o, en cualquier caso, no lo es a los efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. En realidad, nos encontramos ante la redistribución de las participaciones entre los comuneros.”

Por lo tanto, la operación planteada es una permuta en la que los comuneros tributarán por la parte adquirida, siendo el tipo impositivo a aplicar el de los bienes inmuebles.”

En el IRPF “solo en el caso de que se atribuyesen a alguno de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en los otros, generándose una ganancia o pérdida patrimonial.

En consecuencia, partiendo de la consideración de que los valores de adjudicación de los inmuebles se corresponden con su valor de mercado y de que los valores de las adjudicaciones efectuadas se corresponden con la respectiva cuota de titularidad, se estima que no existiría alteración patrimonial con motivo de la disolución parcial de la comunidad de bienes, tanto si se adjudican todos los inmuebles sin que ninguno quede en copropiedad como si alguno o algunos de ellos quedaran en copropiedad, conservando los inmuebles adjudicados los valores y fechas de adquisición originarios, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.2 de la Ley del Impuesto.

En lo que respecta al valor real o de mercado correspondiente a las fincas adjudicadas, es el que correspondería al precio acordado para su venta entre sujetos independientes en el momento de la adjudicación. En cualquier caso, la fijación de dicho valor es una cuestión de hecho, ajena por tanto a las competencias de este Centro Directivo y que podrá acreditarse a través de medios de prueba admitidos en derecho, cuya valoración corresponderá efectuar a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.”

 

Nº de Consulta: V5159-16

Fecha: 29/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: *La entidad consultante desea conocer la tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de los excesos y defectos de adjudicación en el marco de una actuación urbanística por el sistema de cooperación, así como de las indemnizaciones por extinción de derechos, demolición de inmuebles, etc.”

Se responde que “debe considerarse que dichas indemnizaciones son la compensación que reciben los propietarios por ser privados de bienes o derechos incompatibles con el proceso urbanístico, pero no supone ninguna ventaja para la entidad urbanística colaboradora que pueda permitir considerarla como consumidora de un servicio.

En consecuencia, las referidas indemnizaciones no constituyen contraprestación de una operación sujeta al Impuesto, no formando parte de la base imponible del mismo. Por tanto, no habrá que repercutir cuota alguna por el propietario del terreno que reciba la mencionada indemnización.

No obstante, lo anterior, debe tenerse en cuenta que estas indemnizaciones tienen la condición legal de gastos de urbanización, por lo que también forman parte de la cuenta de liquidación que se girará definitivamente a cada uno de los propietarios de los terrenos afectados por la unidad de actuación por parte de la entidad urbanística de colaboración cuando se exijan las correspondientes derramas sujetas y no exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

“En cuanto al tratamiento de los excesos y defectos de adjudicación, es criterio de esta Dirección General, contenido, entre otras, en la contestación a la consulta vinculante V2555-12, de 26 de diciembre, el siguiente:

“En dichos defectos o excesos de adjudicación nos encontramos ante transmisiones de bienes sujetas y no exentas al Impuesto sobre el Valor Añadido, en las que el urbanizador actuará en nombre propio adquiriéndolos y transmitiéndolos a los propietarios afectados, por lo cual dicho urbanizador resultará ser el sujeto pasivo del Impuesto respecto de la transmisión a cambio de metálico de los referidos bienes a los propietarios con exceso de aprovechamiento, y habrá de soportar el tributo por la adquisición de los mismos a los propietarios con defecto de aprovechamiento.”.

Este criterio es aplicable en el supuesto de que se trate de proyectos urbanísticos realizados a través del sistema de compensación y sólo cuando la junta de compensación tiene carácter no fiduciario. En estos casos, la incorporación a la junta supone la transmisión a la misma de los terrenos afectos a la unidad de ejecución urbanística. Una vez finalizada la urbanización, los terrenos ya urbanizados son entregados por la junta a sus miembros. De este modo, la propiedad de los terrenos sin urbanizar se cede a la junta, para que ésta entregue de nuevo a los propietarios los terrenos ya urbanizados. Si la junta adquiere la propiedad del suelo para luego distribuir los terrenos resultantes de la reparcelación entre los propietarios mediante las correspondientes entregas, es claro que la junta actúa en nombre propio adquiriendo y transmitiendo los defectos o excesos de adjudicación a los propietarios afectados, de manera que el criterio de la contestación de 14 de marzo de 1996 sigue vigente en este caso.

Sin embargo, cuando se trata de juntas de compensación fiduciarias o agentes urbanizadores, los titulares de los terrenos no ceden su propiedad a la junta o al agente para el desarrollo del proceso urbanizador. Puesto que ni la junta ni el agente se apropian de los terrenos de los propietarios, tampoco se puede considerar que actúen en nombre propio, adquiriendo y transmitiendo los defectos o los excesos de adjudicación a los titulares de las parcelas. Lo mismo sucede en el caso del sistema de cooperación. En este sistema es el agente urbanizador el que lleva a cabo la ejecución del planeamiento urbanístico, sin que los terrenos afectados pasen a ser propiedad del ente público por esta razón.

En consecuencia, cada propietario con defecto de adjudicación realiza una entrega de bienes a todos y cada uno de los propietarios con exceso, en la proporción en que cada uno de estos últimos participe en estos excesos de adjudicación, lo que supone que la junta de compensación no intermedia en nombre propio en estas transacciones.

Considerando que el reparto de las cargas de urbanización es proporcional a las parcelas que definitivamente se adjudiquen a cada uno de los propietarios, se deduce que los excesos y defectos de aprovechamiento urbanísticos son operaciones que tienen por objeto los citados derechos, pero sin incorporación de cargas de urbanización, por lo que las compensaciones pagadas o cobradas por este concepto serán, en principio, contraprestaciones de operaciones no sujetas o, en su caso, exentas del Impuesto.

De acuerdo con lo anterior, las entregas realizadas como consecuencia de defectos de aprovechamiento urbanístico serán operaciones no sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido cuando el transmitente no tenga la condición de empresario o profesional. Pero en el caso de que el transmitente sí tuviese esta consideración con anterioridad, la entrega se hallará sujeta al Impuesto,”

 

Nº de Consulta: V5165-16

Fecha: 29/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “El consultante, propietario único de una vivienda, formalizó, junto con a su pareja, un préstamo hipotecario para reformar la misma, garantizándose dicho préstamo con la vivienda del consultante.

Posteriormente rompió la relación con su pareja, quien le solicita que la libere como codeudora del préstamo, por lo que en este momento se está planteando hacer una novación del préstamo hipotecario que libere a su expareja del préstamo, sin ningún tipo de contraprestación.” Se pregunta “si la liberación del codeudor está sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados o al Impuesto de Donaciones.”

Las Conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

“Primera: En la novación de un préstamo recibido por el consultante y su expareja, consistente en excluir a ella de su condición de deudora, asumiendo el consultante su deuda, si la liberación de la deuda de ella se realiza sin contraprestación, tal operación está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”, por tratarse de la asunción liberatoria de la deuda de otro sin contraprestación (artículo 12, RISD).

Segunda: No obstante lo anterior, si la parte del importe del préstamo correspondiente a la expareja fue prestado por ésta al consultante, la novación descrita no constituiría el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones referido en la conclusión anterior, ya que faltaría el “animus donandi” –la intención de hacer una liberalidad– inherente a los negocios lucrativos y necesario para la configuración del hecho imponible de este impuesto, circunstancia que deberá ser suficientemente probada por los interesados, para enervar la presunción que se deriva del contrato de préstamo hipotecario.”

 

Nº de Consulta: V5195-16

Fecha: 30/11/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “La consultante y su hermana son las dos únicas herederas de su madre, cuya herencia fue aceptada en su día, practicándose liquidación por el Impuesto de Sucesiones en tiempo y forma. El único bien objeto de la herencia es una finca rustica no inscrita en el Registro de la Propiedad que partencia a la madre de las consultantes por herencia a su vez de su madre, sin que se hubiese formalizado con título escrito ni inscrito.

En este momento las consultantes se están planteando instar un expediente de dominio para proceder a la inmatriculación de la finca en cuestión.” Se plantea la cuestión de la “confirmación de que el expediente de dominio, que tiene por objeto el único bien de la herencia y por el que ya se liquidó en su momento el impuesto de Sucesiones, está exento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

Se responde que “el expediente de dominio no tributará como transmisión patrimonial onerosa si se acredita haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión de los bienes cuyo título se supla con el citado expediente. Ahora bien, la transmisión cuya falta de título se suple con el referido expediente no es aquella en cuya virtud las consultantes han adquirido el bien por herencia de su madre, pues dicha transmisión no carece de título, constituido por el cuaderno particional protocolizado ante notario el día 9 de marzo de 2015. Dicho documento es título valido y suficiente para acreditar la adquisición que se pretende inscribir, con independencia de la imposibilidad de su acceso al Registro de la Propiedad ante la falta de la inscripción previa de la finca. Es precisamente la falta de título de la transmisión anterior, la adquisición de la finca por la madre de las consultantes, la que hace necesario instar el expediente de dominio a efectos de inmatricular la finca en el registro y la que, en consecuencia, constituye el hecho imponible por el que debe liquidarse el ITP y AJD, por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, salvo que se acredite el pago del impuesto por la misma, lo que no parece probable dado que en el escrito de consulta se manifiesta que dicha herencia no solo no consta inscrita sino que carece de título escrito.

Dicha liquidación, la que correspondería a la adquisición hereditaria de la finca por la madre de las consultantes, es, por tanto, independiente de las declaraciones del impuesto practicadas por las interesadas en marzo de 2015, referidas no ya a la herencia de su abuela, sino de su madre.”

LA Conclusión del Centro Directivo es la siguiente: “El expediente de dominio instado para inmatricular una finca, supliendo la falta de título de la transmisión anterior a la de las consultantes, constituye hecho imponible del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del ITP y AJD, en virtud del artículo 7.2.C del Texto Refundido de dicho impuesto, salvo que se acredite el pago del impuesto por dicha transmisión.”

 

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Resolución de 15 de diciembre de 2016, nº 03858/2013/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Exenciones. Arrendamiento de viviendas. Arrendatario persona jurídica, pero en el contrato se específica la persona física concreta que va a ocupar la vivienda. Art. 20.Uno.23º, letra b) LIVA.

“La cuestión planteada es si dentro del ámbito de la exención pueden incluirse aquellos supuestos en los, siendo el arrendatario una persona jurídica, de manera concreta y específica, en el propio contrato de arrendamiento, figure ya la persona o personas usuarias últimas del inmueble, de manera que se impida el subarrendamiento o cesión posterior a personas ajenas a aquellas designadas en el contrato de arrendamiento; no facultándose al arrendatario ni a subarrendar o ceder la vivienda ni a designar con posterioridad a la firma del contrato a las personas físicas usuarias del inmueble, no teniendo la posibilidad de que la vivienda se destine a su utilización por distintas personas físicas durante la vigencia del contrato de arrendamiento.

La dicción del precepto (art 20.Uno.23.b) Ley 37/1992) y finalidad de la exención deben permitir incluir este supuesto en la norma, dado que con ello no se violenta ni su ámbito de aplicación ni la finalidad perseguida por el legislador. En este sentido se deduce que lo que se pretende con la exención es que la finalidad del contrato de arrendamiento debe ser únicamente servir de vivienda a una concreta persona, es decir, que cuando se acredita que no existe un negocio jurídico posterior al contrato de arrendamiento por el que se cede el uso de la vivienda (porque se concreta la persona física o personas físicas que van a ocupar el inmueble destinado a vivienda), y que por ello no puede destinarse a residencia de otra persona, cualquiera que sea su título o el motivo de la cesión, debe incluirse la operación dentro de la exención que ahora examinamos.

No se incluirá en el ámbito de aplicación de la exención aquel contrato de arrendamiento por el que se faculta al arrendatario a designar a las personas que vayan a ocupar la vivienda. Esta designación posterior de la persona o de las personas (es así cuando puede destinarse a un uso de distintas personas por períodos temporales inferiores al del contrato de arrendamiento de forma sucesiva) que van a ocupar el inmueble no puede sino comportar una cesión o subarriendo que impide que el arrendamiento esté exento de IVA”

 

Consulta de 15 de diciembre de 2016, nº 03185/2013/00/00, Vocalía Quinta. LGT. Consultas tributarias. Art. 89.1, párrafo tercero, LGT. Necesidad de identidad de hechos y circunstancias para la aplicación a otros obligados tributarios.

“Las conclusiones de las consultas en las que se basa la Administración tributaria para regularizar no se aplican al consultante sino a otro obligado tributario distinto, por lo que nos encontramos en el ámbito de aplicación del párrafo tercero del artículo 89.Uno, de forma que la Administración Tributaria queda vinculada por los criterios expuestos en las consultas tributarias siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta.

Si, como ocurre en el presente caso, no hay identidad de hechos y circunstancias, no es que no se puedan aplicar las conclusiones de la DGT, sino que la Administración a la hora de liquidar debe poner de manifiesto, acreditar y justificar, o al menos motivar de alguna manera, que entre supuestos distintos hay una identidad de hechos y circunstancias suficiente como para quedar vinculada por consultas tributarias emitidas a instancias de sujetos con características distintas, que operan en mercados distintos y de una forma determinada por la normativa.

Hemos recordado con anterioridad el carácter vinculante de las consultas de la DGT para los órganos encargados de la aplicación de los tributos cuando entre los hechos y circunstancias examinados en las consultas y los de otro obligado tributario exista identidad. Esta vinculación no debemos extenderla más allá de sus términos estrictos, pues debemos recordar que la DGT resuelve consultas de situaciones particulares, cada una de las cuales puede tener pequeñas características que las hagan diferentes, y si el caso concreto no ha sido resuelto por la DGT debe exigirse una mayor labor al órgano encargado de la aplicación de los tributos para justificar por qué aplica la consulta, o por qué no aplica la consulta, conclusión que no le impide aplicar esas consultas, simplemente se refiere a la necesidad de justificar su aplicación o no aplicación”

 

Resolución de 20 de diciembre de 2016, nº 04419/2014/00/00, Vocalía Undécima. Responsables solidarios. Declaración de responsabilidad solidaria al amparo del Art. 42.2.b). Inexistencia de derecho de crédito.

“Para que la Administración pueda exigir la responsabilidad establecida el Art. 42.2.b), el primer requisito que debe cumplirse es la existencia de un bien o derecho del deudor que sea susceptible de ser embargado. La Administración no ha aportado prueba alguna de la existencia de un derecho de crédito del deudor frente a la declarada responsable, Liga Nacional de… Profesional, sin que pueda considerarse que los pagos efectuados a la Asociación…para atender los compromisos del Fondo de Garantía Salarial (FGS) respecto de las deudas salariales de los integrantes del Club… tenga naturaleza de crédito del Club… frente a la Liga Nacional de…Profesional. Cuestión distinta hubiese sido si el deudor principal fuese algún integrante de la plantilla del Club…, en cuyo caso la Administración sí podría haber practicado embargo respecto al crédito que surge por la obligación de pago de la Liga Nacional de…Profesional a dicho deportista a través del mecanismo del FGS.

En consecuencia, al faltar el requisito de existencia de un bien o derecho de titularidad del deudor, no puede producirse incumplimiento de la orden de embargo.”

 

Resolución de 20 de diciembre de 2016, nº 03770/2016/00/00, Vocalía Undécima. Medidas cautelares. Principio de proporcionalidad. Acuerdos de medidas cautelares dictados en el seno dos expedientes respecto de dos deudores solidarios declarados responsables al amparo del artículo 42.2.a) de la LGT. Importe de las medidas cautelares.

Si existen varios responsables solidarios la Administración puede dirigirse contra cualquiera de ellos o contra todos ellos de manera simultánea. De manera que podrá haber tantas deudas como responsables solidarios a fin de garantizar el crédito tributario. Este principio puede extenderse a las medidas cautelares a fin de asegurar el importe de los distintos alcances de los acuerdos de declaración de responsabilidad que se dicten.

Las medidas cautelares no podrán superar individualmente el importe de cada uno de los alcances a que se refieren los distintos acuerdos de declaración de responsabilidad que, en su conjunto, pueden ascender a un importe superior a la deuda en sede del deudor principal, con el límite del importe total de los distintos alcances de responsabilidad tributaria ya que son deudas distintas.

Ahora bien, si la Administración procede al cobro de la deuda del deudor principal con cargo a un responsable, la Administración Tributaria cesará el cobro respecto al resto de los responsables, dado que se ha procedido al cobro de la deuda y deberá dejar sin efectos las medidas cautelares dictadas respecto de los mismos.”

 

SENTENCIAS PARA RECORDAR

Sentencia del Juzgado de lo Contencioso Administrativo de Alicante de 10 de diciembre de 2013, nº 469/2013. La información errónea proporcionada oficialmente al comprador acerca de la inexistencia de deudas por razón del IBI no le perjudica.

“La cuestión controvertida reside única y exclusivamente en determinar el alcance que tiene el artículo 64 de la LHL en el supuesto analizado. Partiendo del contenido de dicho precepto, el recurso merece una acogida favorable. Nada más se puede pedir a los recurrentes que exigir al Notario que intervino en la compra de la finca controvertida que dé cumplimiento a lo establecido en el artículo 64 de la LHL, debiendo proceder a solicitar información acerca de las deudas pendientes por el IBI. Realizada dicha solicitud, la Administración contesta que no existen deudas con relación al IBI. La Administración no puede escudarse en que SUMA –entidad dependiente de la Diputación de Alicante encargada del cobro de los Impuestos y tasas de los Ayuntamientos adheridos al mismo- asume sólo gestiones relacionadas con la recaudación, por cuanto que para los Administrados la Administración es y debe ser única. En otras materias propias de esta jurisdicción sucede lo mismo, por ejemplo, al establecer la relación entre la inspección de Trabajo y el TGSS; o cuando en materia de responsabilidad patrimonial se somete al administrado al denominado peregrinaje de jurisdicciones o de órganos administrativos. En todos estos casos, se atiende al principio y a la consideración de que la Administración es única no siendo admisible que la falta de volcado de determinados datos informáticos justifique la forma de proceder de la Administración.

La cuestión discutida no es baladí, por cuanto que de haber sabido los compradores que existían deudas pendientes en concepto de IBI, hubiesen podido no materializar la compraventa o exigir el pago de dicho impuesto o modificar el precio de la compraventa o cualesquiera otras circunstancias. Así las cosas, la Administración incurre en abuso de derecho al prescindir del contenido de la propia información facilitada por la misma y la actuación de la mercantil recurrente se encuentra protegida por el principio de buena fe y confianza legítima.”

La Sentencia ha sido transcrita del artículo publicado en el SIC notarial, mayo de 2014, titulado “Valor Jurídico de la Información Municipal de deudas por IBI”, escrito por el notario de Alicante Francisco Peral Ribelles.

 

Lucena, a 27 de febrero de 2017

Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena.

 

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Informe Fiscal Enero 2017

Amanecer en Nerja (Málaga)

Informe Fiscal Diciembre 2016

Indice:
  1. Las diputaciones forales no pueden requerir directamente información.
  2. Inexistencia de motivos económicos válidos de la escisión pues se efectúa para vender posteriormente el negocio familiar con el menor coste fiscal.
  3. En caso de segregación de parte de una finca, para determinar el valor en AJD no cabe prorratear en base a los metros cuadrados originarios.
  4. No se puede utilizar el procedimiento de verificación de datos para recalificar el negocio jurídico salvo en el caso de error patente.
  5. Sujeción a ITP de la transmisión llevada a cabo por sujeto pasivo de IVA meramente aparente.
  6. El destino previsto en el momento de la adquisición, sujeto y no exento de IVA, es el que determina la sujeción a IVA de la operación y la posibilidad de su renuncia.
  7. No cabe aplicar el tipo reducido si el préstamo se otorga después de la adquisición de la vivienda.
  8. Los créditos incobrables se valoran a cero en el ISD.
  9. No procede la devolución de los ingresos considerados como indebidos cuando, alegándose error en la finca vendida, se satisface la liquidación correspondiente a la transmisión sin recurrirla en tiempo y forma, otorgando después escritura de rectificación con un valor de liquidación del ITP cifrado en cero.
  10. El tipo general de IVA se aplica en la adquisición del suelo por el titular del derecho de vuelo, tratándose de una VPO, cuando el transmitente es sujeto distinto del concedente del derecho de superficie.
  11. Concepto de rama de actividad. No basta la mera potencialidad, sino que debe existir al tiempo de realizar la aportación.
  12. Sujeción a AJD de la escritura de ampliación del plazo del arrendamiento financiero
  13. La exención del IRPF por reinversión en caso de venta de la vivienda habitual exige que se sea titular del pleno dominio no sólo de la nuda propiedad.
  14. Si se vende un solar que en realidad está edificado la base imponible en ITP comprende también el valor de la obra nueva, aunque se declare después. La única excepción está en que se acredite que el comprador llevó a cabo la construcción.
  15. Tributación de exceso de adjudicación cuando existan otras posibilidades de división, que permitían una distribución prácticamente igualitaria entre interesados.
  16. En los legados bajo condición suspensiva el Impuesto no se satisface hasta que la condición no se cumpla.
  17. La venta de los bienes adquiridos en ejecución de garantías o avales por la entidad financiera ejecutante -en este caso una obra de arte pictórica- no es una operación accesoria de la garantía o aval prestado, y, en consecuencia, está sujeta y no exenta de IVA.
  18. Sujeción a AJD de la cancelación del derecho de uso atribuido a la esposa en la sentencia, que homologa el convenio regulador, si se efectúa mediante escritura pública.
  19. Sujeción al ISD de la asunción por el donante del pago del impuesto sobre donaciones, acumulándose ambas donaciones.
  20. ENLACES: 

Coordina: Joaquín Zejalbo Martín

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

 

Sentencias del Tribunal Supremo

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional

Consultas de la Dirección General de Tributos

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Consultas de la Generalitat de Cataluña

Sentencias para recordar

 

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO

Las diputaciones forales no pueden requerir directamente información.

Sentencia de 29 de junio de 2016, Recurso 1013/2015. Requerimientos de información con trascendencia tributaria. Competencia de las Diputaciones Forales para exigir el cumplimiento de un requerimiento a un sujeto situado fuera de su territorio.

“La premisa de la que es necesario partir para la resolución del problema litigioso es la de que la obligación jurídica tributaria de suministro de información se establece entre el titular del poder financiero que requiere la información y el sujeto que está obligado a suministrar la información cuando ésta se ajusta a los requisitos legales.

No ofrece dudas que esta relación es directa cuando el poder tributario se ejerce en el ámbito territorial en que ese poder puede ser legítimamente ejercido.

Es igualmente indudable que ese poder no puede ser ejercido de manera directa cuando su ejercicio excede del ámbito territorial en el que el poder tributario se asienta.

Esto, y no otra cosa, es lo que sucede en el asunto litigioso que decidimos en el que se pretende exigir el cumplimiento de requerimiento de información tributaria más allá del ámbito territorial sometido al poder financiero del ente requirente. Tal pretensión es inviable, con independencia de cuál sea el contenido de la información requerida, circunstancia que no ha sido objeto de análisis en las sentencias del Tribunal Supremo que se citan, bien porque el diferente ámbito territorial del poder financiero requirente, de un lado, y, el del requerido, de otro, eran coincidentes, bien porque el problema territorial no fue expresamente planteado, como ahora sucede.

Como sostiene la parte demandante, es evidente que la Ley 12/2002, de 23 de mayo, por la que se aprueba el Concierto Económico con la Comunidad Autónoma del País Vasco (BOE 24 de mayo) consagra en su artículo 45.2 el mecanismo a utilizar cuando tal circunstancia concurre, estableciendo: «Dos. Las actuaciones comprobadoras e investigadoras que, en el ámbito de las competencias atribuidas por el presente Concierto Económico a las Diputaciones Forales deban efectuarse fuera de su territorio, serán practicadas por la Inspección de los Tributos del Estado o la de las Comunidades Autónomas competentes por razón del territorio cuando se trate de tributos cedidos a las mismas, a requerimiento del órgano competente de dichas Diputaciones Forales.

Cuando la Inspección Tributaria del Estado o de las Diputaciones Forales conocieren, con ocasión de sus actuaciones comprobadoras e investigadoras, hechos con trascendencia tributaria para la otra Administración, lo comunicará a ésta en la forma que reglamentariamente se determine.».

 Es decir, el mecanismo de auxilio que en el precepto se consagra.”

 

Inexistencia de motivos económicos válidos de la escisión pues se efectúa para vender posteriormente el negocio familiar con el menor coste fiscal.

Sentencia del TS de 13 de octubre de 2016, Recurso 1419/2015. 

Esta Sala, después de analizar los cuatro dictámenes técnicos cuyas conclusiones se acaban de exponer, considera, al igual que en la sentencia de la misma fecha dictada en el recurso de casación 1408/2015, que no tienen la fuerza de convicción suficiente para desdecir las conclusiones alcanzadas en los actos administrativos impugnados.

Todos ellos evidencian una falla común: analizan la operación de escisión total de J……. como si se hubiera producido aisladamente, sin considerar todas las actuaciones anteriores y posteriores. Este acotado análisis de la escisión les lleva a corolarios irrefutables desde el punto de vista económico: la escisión total de una empresa con el objeto de separar la actividad industrial de la titularidad sobre los inmuebles en los que se realiza presenta indudables ventajas económicas, financieras, organizativas y estructurales, de las que los técnicos informantes dan perfecta cuenta. El problema es que, desde el punto de vista tributario, para juzgar si en una operación de reestructuración empresarial se dan motivos económicos válidos, que permitan excluir que su designio fue predominantemente el fraude o la elusión fiscal, resulta necesario considerar las circunstancias anteriores, coetáneas y posteriores de esa concreta operación, porque, en otro caso, no se estaría efectuando un verdadero examen global de la misma, como exige la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea [véanse las sentencias de este Tribunal Supremo de 14 de mayo de 2012 (casación 2144/2010 , FJ 3o, ECLI:ES:TS:2012:3302), 18 de junio de 2012 (casación 5352/2009 , FJ 3o, ECLI:ES:TS:2012:4334), 18 de noviembre de 2013 (casación 6386/2011, FJ 2o, ECLI:ES:TS:2013:5777 ) y 1 de junio de 2015 (casación 2408/2014, FJ 4o, ECLI:ES:TS :2015:2422)].

Con esa perspectiva, no cabe olvidar que, como ya señalaron la Inspección de los Tributos y el Tribunal Económico-Administrativo Central, la escisión se integra en una operación de mayor calado, contenida en el contrato marco suscrito por E…, J……, sus accionistas y las entidades beneficiarias, para transmitir y adquirir el negocio de fabricación de envases de plástico, recibiendo el importe de la venta directamente los socios personas físicas. Por ello, los técnicos informantes debieron tomar en consideración (i) la previa transmisión de varias acciones al directivo don Máximo, (ii) la adquisición de participaciones por E…, propietaria al 100 por 100 de N……., una de las beneficiarias de la escisión, a la que se adjudicó la actividad industrial y el fondo de comercio, (iii) la opción de venta de participaciones otorgada por EDP en favor de don Marco Antonio y don Máximo, (iv) la donación por don Marco Antonio y su esposa de participaciones en favor de sus cuatro hijos y, en fin, (v) la ejecución de esa opción.

Si los peritos hubieran examinado el conjunto de esos elementos habrían llegado a la conclusión de que la escisión que se trataba de acoger al régimen especial en el impuesto sobre sociedades no fue más que un paso en una operación compleja cuyo designio verdadero fue vender el negocio familiar de fabricación de envases de plástico, haciendo partícipes a los hijos del matrimonio y al gerente de la sociedad escindida de una parte de las plusvalías obtenidas, con el coste fiscal más reducido que fuera posible, y conservando en manos de la familia la titularidad del inmueble en el que se ejercía la actividad económica.»

 

Sentencia de 22 de noviembre de 2016, Recurso 3756/2015. No hay un derecho subjetivo de los contribuyentes a la obtención de la revocación, pues se incoa y tramita de oficio, por razones de oportunidad.

“Es preciso que se haya producido una infracción manifiesta de Ley, y no es manifiesta la infracción que se denuncia cuando sólo puede establecerse a posteriori, una vez acreditado con los medios legales los hechos determinantes.  La acción de nulidad del artículo 217 LGT exige imperativamente que se alegue una de las causas de nulidad radical que el precepto enumera.”

 

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

En caso de segregación de parte de una finca, para determinar el valor en AJD no cabe prorratear en base a los metros cuadrados originarios.

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede Sevilla, de 10 de junio de 2016, Recurso 549/2014

«En el caso examinado, la entidad actora segregó de una finca urbana de su propiedad una porción de su superficie de 55 metros cuadrados a fin de constituir una finca independiente. Y, al socaire del expresado método, lo que ha hecho la Administración es valorar el bien originario, esto es, el bien del que se segregaron los 55 metros cuadrados, y luego, por una regla de tres, calcular el valor de la nueva finca en función del porcentaje que los metros segregados representaban en relación con los metros cuadrados de la finca originaria.

La Sala no puede sino compartir la crítica de la parte actora. Es evidente que la finca segregada carece de valor catastral, en cuanto que la alteración en el Catastro se habrá realizado a raíz de la escritura de segregación, sin que el prorrateo efectuado en base a los metros cuadrados originarios pueda suplir dicho valor, pues es claro que las características físicas de la nueva finca no coincidirán con las de la finca de la que se segregó, características físicas de tanta trascendencia en la determinación del valor catastral, conforme al RD 1020/93. Y, por otra parte, el valor catastral de la finca originaria tampoco nos puede servir para determinar el valor de los 55 metros cuadrados segregados para constituir una finca independiente, también por esa circunstancia de que no tienen por qué coincidir las características de una y otra finca, originaria y segregada, y porque el valor catastral de la primera se fijó, entre otras cosas, en atención a esas características, como valor de un bien individualizado y no como suma del valor de sus partes integrantes.

En definitiva, consideramos que la elección de éste medio de comprobación es inadecuada por no ser el mismo idóneo para valorar la operación jurídica de segregación efectuada, por lo que procede la estimación del recurso.”

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede Sevilla, de 7 de julio de 2016, Recurso 305/2015. Reconocimiento del carácter societario de la comunidad de bienes dinámica.

«…..partiendo de que, en términos de puro Derecho Privado, las comunidades que actúan bajo una razón unificada en el tráfico, mediante una explotación que no sea meramente conservativa, sino dinámica del patrimonio común, son, ontológicamente, auténticas sociedades, civiles, o mercantiles, según lo sea en su caso el objeto a que se consagren, de conformidad con el sistema objetivo de determinación de la mercantilidad de las sociedades acogido en el Código Civil- artículo 1670 del Código Civil -,porque, evidentemente, partimos de que la comunidad no adopta en su presentación al tráfico, por definición, ninguno de los tipos societarios que implican la mercantilidad necesaria del sujeto.»

 

No se puede utilizar el procedimiento de verificación de datos para recalificar el negocio jurídico salvo en el caso de error patente.

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 8 de julio de 2016, Recurso 777/2015.

«El alcance y objeto del procedimiento de verificación de datos como procedimiento de gestión tributaria, es el previsto en la norma y se circunscribe a un mero control de carácter formal de una declaración tributaria o autoliquidación presentada y de su coincidencia con los datos provenientes de otras declaraciones o en poder de la Administración. Por ello si el procedimiento escogido por la administración para la fiscalización de la autoliquidación es el de verificación de datos, al amparo del mismo no puede la administración realizar el análisis y exégesis del negocio jurídico subyacente en el documento presentado a autoliquidación, para modificar su denominación, por concluir que el contenido de los pactos encubre un negocio jurídico distinto al manifestado por las partes, pues para ello, el tenor de la propia Ley General Tributaria prevé otros procedimientos (comprobación limitada o comprobación e investigación, esto es procedimiento de inspección), los cuales son de elección para la administración y a ellos puede acudir para incluir dentro del mismo el examen del objeto del procedimiento de verificación de datos, tal y como establece el artículo 133.1.e) LGT al reconocer, como forma de terminación del procedimiento de verificación de datos, el que se acuerde dar inicio a un procedimiento de comprobación limitada o de inspección que incluya el objeto de aquél. Las divergencias sobre la calificación del negocio jurídico que pueden suscitarse en el procedimiento de verificación de datos a tenor de la tan citada regulación deben solventarse y derivarse directamente de los datos incluidos en la propia declaración tributaria y resultar susbsumible en alguno de los supuestos de la norma, en el caso de autos en el apartado c) del art 131, que impone que la aplicación indebida de la normativa, ha de resultar «patente» de la propia declaración o autoliquidación presentada o de los justificantes aportados con la misma.

La exigencia del carácter patente de la indebida aplicación de la norma, nos conduce a afirmar que solo ante un evidente y palmario error de calificación jurídica en la denominación de un negocio jurídico, la administración puede acudir al procedimiento de verificación de datos. Pero este carácter patente, no concurre en el caso de autos, en el que, por lo ya antes razonado, la caracterización del negocio jurídico como una permuta no se deriva de modo evidente del propio contenido del documento de disolución de la comunidad sobre el inmueble. Es más, el análisis de la posible compensación en la liquidación del condominio sobre un bien indivisible, derivado de la liquidación de la sociedad matrimonial, es una cuestión compleja, que ab initio en absoluto conduce a la referida conclusión que se sustenta por la administración tributaria. Por ello, en absoluto nos hallamos ante un supuesto en el que la aplicación indebida de la norma en que la administración funda su decisión. Lo expuesto nos conduce a la consecuencia de que dicha actuación excede los límites del procedimiento.»

 

Sujeción a ITP de la transmisión llevada a cabo por sujeto pasivo de IVA meramente aparente.

Sentencia del TSJ de Cataluña de 8 de julio de 2016, Recurso 155/2014.

«El TEAR parte en su resolución de que el cumplimiento de las obligaciones formales determina ya tal condición, sin embargo y como sostiene la recurrente tal opinión no puede ser compartida por cuanto de la documentación obrante en el expediente administrativo constan dos informes de la comisión de análisis IVA- ITP de los que se deprende que el vendedor constaba dado de alta desde el año 2003 en el censo de empresarios o profesionales, consignando como actividad la promoción inmobiliaria, y sin embargo no consta que realizara actividad alguna de tal naturaleza, por cuanto las declaraciones de IVA reflejan una base imponible cero y las correspondientes declaraciones de IRPF tampoco reflejan rendimiento alguno de actividades empresariales o profesionales, sin que por tanto aparezca acreditado la realización de actividad empresarial o profesional y menos aún la realización de actividad de promoción inmobiliaria alguna.»

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 11 de julio de 2016, Recurso 116/2014. El Informe del perito tiene que estar suficientemente motivado e individualizado.

«Y así, entre otras consideraciones, y sin precisarse entrar en mayores detalles, el inmueble de autos no ha sido reconocido personalmente por el perito ni se ha justificado la innecesariedad de dicha visita; no se justifica por el perito el estado de conservación del inmueble, ni sus calidades constructivas; no se razonan las circunstancias por las que se consideran semejantes los testigos utilizados, ni se aportan tales testigos con el detalle preciso, ni se señala si en los testigos se reflejan valores declarados y/o comprobados administrativamente, ni se justifican con suficiencia los coeficientes correctores que se aplican al supuesto de hecho.

En definitiva y en debida aplicación de la doctrina jurisprudencial expuesta, debemos concluir que el informe de valoración aquí emitido por perito de la Administración no se encuentra suficientemente motivado ni individualizado, por lo que debe estimarse el presente recurso, con las consecuencias correspondientes de anulación de la actuación administrativa recurrida, sin perjuicio de poderse practicar por la Administración nueva liquidación en los términos legales correspondientes.»

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 14 de julio de 2016, Recurso 998/2014. La licencia de obras prueba que no estamos ante una rehabilitación, sino ante una demolición y posterior construcción. 

«En definitiva, la discrepancia entre las partes se centra en dilucidar si el edificio transmitido lo ha sido tras llevarse a cabo en él obras que merecen el calificativo legal de «rehabilitación» o no, tesis mantenida por la Comunidad de Madrid, o si estamos ante obras de nueva construcción o ante un «edificio de nueva planta», tesis del contribuyente.»

«Para calificar la entidad y envergadura de las obras realizadas en la Calle C……………debemos estar a las sucesivas licencias otorgadas por el Ayuntamiento de Madrid.

En el presente supuesto el recurrente, aportó ya desde la vía administrativa, la Licencia de Obras de fecha 2 de septiembre de 2.002, Expediente 714/2001/007765, del Ayuntamiento de Madrid, en la que expresamente constaba:

« (…) DESCRIPCIÓN DE LA LICENCIA DE OBRAS

Son obras de restructuración total consistentes en lo siguiente:

-Demolición de la edificación existente a excepción de la fachada que se conserva debido a su protección. El edificio a demoler consta de cinco plantas más bajo cubierta sobre rasante.

-Conservación de fachada.

-Construcción de un edificio de cinco plantas más bajo cubierta sobre rasante y una planta bajo rasante desarrollándose este de la siguiente forma:

-Planta sótano, alberga cuartos de instalaciones y cinco plazas de garaje de coche y una plaza de garaje de moto, y zonas comunes.

– Planta baja, consta de tres plazas de garaje de coches, cuartos de instalaciones y zonas comunes del edificio.

– Planta primera a tercera, presentan idéntica distribución, desarrollando un espacio diáfano para las oficinas del uso dotacional para administración pública.

– Planta cuarta, desarrolla dos espacios diáfanos para las oficinas del dotacional para administración pública y terraza.

– Planta bajo cubierta, desarrolla dos espacios diáfanos para oficinas del dotacional para administración pública e instalaciones».

Posteriormente, dicha licencia fue modificada, consistiendo la modificación en el cambio de uso previsto de oficinas para la administración por el uso residencial de vivienda colectiva.

Finalmente, el inmueble de autos obtuvo el 17 de agosto de 2007, licencia de primera ocupación y funcionamiento en la que con total claridad consta que se otorga para «edificación de nueva planta».

Un edificio como el de autos que se construye tras la demolición de la edificación existente a excepción de la fachada que se conserva debido a su protección es, como sostiene el recurrente, un edificio de nueva planta, motivo por el que procede estimar el presente recurso y anular la liquidación recurrida.»

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 20 de julio de 2016. Sujeción a IVA de la adjudicación de bienes en la disolución de una comunidad de bienes.

«De estas dos normas legales. artículos 4 y 8 de la Ley del IVA- se desprende sin género de dudas que la operación de disolución de la CB actora, en la medida que adjudicó su patrimonio (aportaciones no dinerarias y metálico) a los comuneros, supuso una entrega de bienes sujeta al IVA, razón por la que tenía razón jurídica el órgano de gestión al exigir a la entidad recurrente el pago del IVA por la citada operación, con la consiguiente liquidación de deuda tributaria.

No estamos ante la división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes, sino estamos ante una entrega a los comuneros de bienes de la CB como consecuencia de su disolución /liquidación, dentro de las circunstancias regladas previstas en el artículo 8. apartado dos.2 de la Ley del IVA , que contempla el supuesto legal de una entrega de bienes como las aportaciones no dinerarias efectuadas por los sujetos pasivos del impuesto de elementos de su patrimonio empresarial o profesional a sociedades o comunidades de bienes y las adjudicaciones de esta naturaleza en caso de liquidación o disolución total o parcial de aquéllas, pues el precepto se refiere a la adjudicación de bienes concretos que integraban el patrimonio de las sociedades o comunidades, lo que no es el caso, propugnado por la demanda, de la transformación de la cuota ideal indivisa sobre el haber partible en cuota concreta sobre uno de los lotes resultantes de la división, en los que no hay traslación de dominio.»

En el Informe Fiscal correspondiente a diciembre de 2015, dentro de la sección de Sentencias para recordar reseñamos la Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 3 de junio de 2015, Recurso 677/2013, sobre la sujeción a IVA a partir de la Ley 16/2012 de la adjudicación derivada de la extinción de una comunidad.

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 20 de julio de 2016, Recurso 2401/2012. Tributación en ITP de la aportación social de una finca hipotecada.

«Del expediente administrativo y de las propias manifestaciones de las partes se desprende que, por escritura de fecha 3-12-2008, la mercantil I……, S.L., aumentó su capital social en 11.000 euros, aportando en pago de las participaciones sociales un determinado inmueble de su propiedad, valorado en 227.016,85 euros, gravado con una hipoteca de la que quedaba un capital pendiente de amortizar de 222.016,85 euros, que fue asumido por la sociedad receptora de la aportación.

Por dicha mercantil se presentó autoliquidación por el concepto de Impuesto sobre Operaciones Societarias (IOS), mientras que la Oficina Liquidadora de la Consellería de Economía y Hacienda practicó a continuación la liquidación no 12/2009/LZT/284/2, en concepto de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas (ITPO), por importe de 15.947,38 euros.»

Para el Tribunal valenciano «Si se admite el doble gravamen es porque puede apreciarse que se produjo la adquisición por esa empresa de bienes en pago de deudas, esto es, que los bienes aportados, descontado el importe de los gravámenes, valían menos que las participaciones o acciones adquiridas por el transmitente, habiendo la sociedad que pagar por su incorporación en la que tendría que haber satisfecho IVA en otras circunstancias.

Por ello, si la aportación no dineraria tuviese valor equivalente al del capital suscrito, sólo existiría operación sujeta a la modalidad de Operaciones Societarias (IOS) y, por tanto, solo podría tener por producida una convención, la de suscripción de participaciones sociales por aumento del capital de la sociedad. Por el contrario, si tiene lugar la transmisión de bien por valor inferior al de la ampliación, a cambio de la asunción de una deuda que tenía el transmitente, y de la que se hace cargo la sociedad, hay que entender que esta operación es independiente y no necesaria para la suscripción del capital, teniendo autonomía jurídica suficiente como para no ser identificada con la pura y estricta ampliación de capital de la sociedad, pues, por una parte está la ampliación del capital, con suscripción de participaciones mediante aportación no dineraria (a cambio de un inmueble), y por otra el compromiso nuevo y distinto de la sociedad, en virtud del cual a cambio de una aportación patrimonial se asume una deuda que el aportante tiene con tercero, lo que supone dos convenciones distintas, sujetas a impuestos diferentes y separados (ITPO e IOS), aunque se recojan en un mismo documento notarial.

En el presente supuesto litigioso, la entidad I…..S.L., que aportó el inmueble suscribió acciones por valor de 11.000 euros. Consta en actuaciones que el inmueble estaba valorado en 227.016,85 euros, gravado con una hipoteca de la que quedaba un capital pendiente de amortizar de 222.016,85 euros (en 3-12-2008). Por ello, siendo el valor neto del inmueble aportado a la sociedad menor e insuficiente para suscribir el nominal de las participaciones sociales, hay que concluir que la escritura objeto de imposición expresaba, a los efectos que nos ocupan, una doble convención, por una parte sujeta al IOS (pago de participaciones sociales como consecuencia del aumento del capital social) y, por otra parte, la asunción por la sociedad de una deuda inherente al inmueble aportado, sujeta al ITPO, con arreglo al criterio antes razonado.»

En la Sentencia de 19 de julio de 2016, Recurso 2210/2012, el tribunal declaró lo siguiente: «Y es que, si la aportación no dineraria tuviese valor equivalente al del capital suscrito, sólo existiría operación sujeta a la modalidad de Operaciones Societarias. Por el contrario, si tiene lugar la transmisión de bien por valor inferior al de la ampliación a cambio de la asunción de una deuda que tenía el transmitente, y de la que se hace cargo la sociedad, hay que entender que esta operación independiente y no necesaria para la suscripción del capital, teniendo autonomía jurídica suficiente como para no ser identificada con la pura y estricta ampliación de capital de la sociedad: por una parte está la ampliación del capital, con suscripción de participaciones mediante aportación no dineraria (a cambio de un inmueble), y por otra el compromiso nuevo y distinto de la sociedad, en virtud del cual a cambio de una aportación patrimonial se asume una deuda que el aportante tiene con tercero. En definitiva, existirían dos convenciones distintas sujetas a impuestos separadamente, aunque se recojan en un mismo documento notarial.

En el caso que ahora enjuiciamos, la persona que aportó el inmueble suscribió acciones por valor de 9112 euros, 8112 de los cuales satisfizo en metálico. Consta en actuaciones que el inmueble está valorado en 132750 euros, pero que garantizaba una deuda pendiente, a la fecha del otorgamiento, de 131750 euros. Dado pues que el valor neto del inmueble aportado a la sociedad era suficiente para suscribir el nominal de las acciones, hay que concluir que la escritura objeto de imposición expresaba, a los efectos que nos ocupan, una sola convención sujeta al impuesto, concurriendo únicamente la modalidad Operaciones Societarias con arreglo al criterio antes razonado.»

 

El destino previsto en el momento de la adquisición, sujeto y no exento de IVA, es el que determina la sujeción a IVA de la operación y la posibilidad de su renuncia.

Sentencia del TSJ de Cataluña de 14 de julio de 2016, Recurso1205/2012.

«La regularización trae causa de la venta de una finca en contrato privado de 3 de abril de 2007, elevado a público el 16 de abril de 2008, en el que las partes manifestaron que la operación se hallaba sujeta al IVA, y en su virtud la sociedad vendedora, como sujeto pasivo del impuesto, recibía en ese acto de la parte compradora a su satisfacción y por tal concepto, al tipo impositivo del 16{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, la suma de 136.000 euros, mediante pagaré, otorgando carta de pago al buen fin del mismo la vendedora, y que repercutirá a los efectos del pago de los impuestos correspondientes a la transmisión mediante su ingreso en la Hacienda Pública.

Por la Administración se considera que la venta estaba exenta del IVA conforme al art. 23.1 números 20o y 22o por cuanto el inmueble consistía en una finca rústica, y una ulterior transmisión en lo que se refiere a las edificaciones situadas en el mismo, y que no cabía la renuncia a la exención, conforme al apartado Dos del artículo, por cuanto el destino previsible de la adquirente no era la realización de actividades empresariales sujetas y no exentas del IVA y por tanto con derecho a deducción total, en el entendimiento de que habiéndose dado de alta en el epígrafe 862 de las Tarifas de IAE, «Alquiler de bienes inmuebles de naturaleza rústica», mediante presentación del Modelo 036 el 16 de enero de 2008, no existía prueba alguna de que tal actividad no estuviera exenta, y sí por el contrario el inmueble podía tener, sin duda, utilidad como vivienda para los propios comuneros, y que por la escritura se tributó al 1{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} por el concepto de AJD y no el incrementado del 1,5{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} por el concepto de AJD sí para los casos de renuncia, sin que posteriormente se rectificara.

«No obstante la recurrente ha acreditado que en mayo de 2007 realizó gestiones entre el Ayuntamiento relativas a la obtención de la licencia para la actividad de cría de animales, y en la misma época le fue denegado un crédito bancario solicitado para financiar el negocio de cría, lo que hace verosímil el relato que presenta en la demanda, según el cual su intención era ceder la finca, una vez acondicionada, a aquella empresa de cría con la que mantenía relaciones para la adquisición de animales para la venta minorista a que se venía dedicando -relaciones comerciales , éstas acreditadas- y al no poder cumplir el requisito de acondicionar la finca y retirarse aquella empresa, resolvió llevar a cabo ella misma la actividad cuando las condiciones financieras permitieran la adecuación de la finca, lo que quiere decir que, en definitiva, en el momento de adquisición sí era su intención destinarla a una actividad económica sujeta y no exenta, y que el tiempo transcurrido hasta que empezó es explicable.»

 

Sentencia del TSJ de Extremadura de 15 de julio de 2016, Recurso 401/2015. Valoración de finca rústica. Precios medios en el mercado. El dictamen pericial de parte no es suficiente para desvirtuar la comprobación realizada por la Administración. No se acredita que fuera necesaria la visita al inmueble para valorar el bien.

«Sobre la falta de motivación traemos a colación nuestra Sentencia de 15/01/2015, rec. 546/2013, donde razonamos de la siguiente manera:

«Comenzando por la estrategia procesal de presentar con la demanda un dictamen pericial que fija un valor incluso inferior al señalado en la propia escritura de compraventa (lo que no deja de ser sorprendente), hemos dicho muchas veces que ello no es suficiente para desvirtuar la valoración realizada por la Administración, siendo para ello preciso la realización de una prueba pericial judicial que, incomprensiblemente, no se ha planteado.

SEXTO.- La parte actora basa su pretensión impugnatoria en el dictamen pericial presentado con la demanda. Se trata de un informe elaborado por un Arquitecto designado por la parte demandante. Sobre esta cuestión, debemos seguir los pronunciamientos más recientes de este Tribunal para casos similares, sirva como ejemplo lo recogido en las sentencias de esta Sala de Justicia de fechas 12-5-2014 (recurso contencioso-administrativo número 174/2012) y 13-11-2014 (recurso número 104/2014), aplicando ahora la misma solución al presente supuesto de hecho. En relación al dictamen de parte presentado con la demanda, debemos señalar lo siguiente:

En primer lugar, estos informes no tienen, con carácter general, fuerza probatoria para desvirtuar las comprobaciones de valor efectuadas por la Administración, que, como hemos visto en los anteriores fundamentos jurídicos, tienen plena cobertura legal y suficiente motivación.

En segundo lugar, se trata de una prueba que alcanza una valoración distinta a la efectuada por la Administración Tributaria, pero ello no significa que la realizada dentro del procedimiento de comprobación sea errónea ni que la valoración efectuada por la Administración tenga que ser sustituida por el dictamen de parte. Este dictamen servirá a los efectos de tramitar el procedimiento de tasación pericial contradictoria, si a ello hubiera lugar en aplicación de lo dispuesto en el artículo 135 de la Ley General Tributaria, que precisamente está previsto para los casos donde existen distintas valoraciones de la Administración y del obligado tributario y tiene que intervenir un tercer perito dirimente, pero, como decimos, no desvirtúa la motivación de la comprobación realizada por la Administración.

En tercer lugar, el contenido de los informes de parte no puede ser valorado de la misma forma que si el perito hubiera sido designado judicialmente sin intervención de la parte recurrente. Es doctrina reiterada de este Tribunal la prevalencia de los informes elaborados por peritos judiciales sobre aquellos que han sido emitidos por peritos de parte, por la mayor imparcialidad que cabe predicar, en principio, de los primeros. En casos como el presente, hubiera sido necesario que la parte actora propusiera una prueba pericial a realizar por un perito designado por el Tribunal, sometida a los principios de contradicción e igualdad. Dentro de un proceso judicial, a la vista de las posiciones contrarias que mantienen los litigantes, debemos partir de la doctrina que considera que a las partes corresponde la iniciativa de la prueba, rigiendo el principio civil de que el que afirma es el que debe probar los hechos, de acuerdo con al artículo 217 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , que establece que incumbe a la parte actora la carga de probar la certeza de los hechos de los que se desprenda el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda, y al demandado la carga de probar los hechos extintivos o impeditivos de las pretensiones deducidas en la demanda. En este caso, la parte actora debería haber propuesto prueba pericial a realizar por un Técnico designado por el Tribunal. Al no hacerlo así, prevalece la comprobación efectuada por la Administración que está motivada y se ha realizado conforme a la normativa vigente.

Por todo ello, el dictamen de parte servirá a efectos de tramitar la tasación pericial contradictoria, pero no es suficiente para desvirtuar la comprobación con suficiente apoyo fáctico y jurídico efectuada por la Administración».

 

Sentencia del TSJ de Murcia de 22 de julio de 2016, Recurso 420/2015. Una Comunidad Autónoma puede embargar bienes situados fuera de la misma

«La prohibición de crear impuestos que sujeten elementos patrimoniales situados fuera de la Comunidad establecida en el art. 9 de L.O. de Financiación de las Comunidades Autónomas y 157.2 CE, no impide que los órganos de recaudación de la Comunidad Autónoma, para la realización de sus ingresos de derecho público, puedan ejercer sobre bienes situados fuera de su ámbito territorial las facultades recaudatorias legalmente atribuidas (STC 150/1990, de 4 de octubre). Concluye que ha quedado acreditado en el expediente que BBVA, S.A. incumplió la orden de embargo, no dando cumplimiento a lo establecido en el art. 79 del Reglamento General de Recaudación. Y que su actuación puede calificarse de negligente. Por lo que debe considerarse que la declaración de responsabilidad solidaria, es conforme con lo dispuesto en el art. 42.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.»  «…es evidente que la responsabilidad solidaria no puede superar el importe del valor de los bienes o derechos que se hubieran podido embargar o enajenar, debiendo quedar limitado el alcance de la responsabilidad solidaria a la cantidad de 85,95 € que era el saldo de la cuenta embargada a la fecha de notificación del embargo…«

 

No cabe aplicar el tipo reducido si el préstamo se otorga después de la adquisición de la vivienda.

Sentencia del TSJ de Murcia de 22 de julio de 2016, Recurso 179/2015.

«La SALA ya se pronunció sobre un tema similar, en la sentencia no 664/14, de 9 de septiembre, recurso no 676/10 con respecto al impuesto de ITP Y AAJJDD, y se decía:

Como señalaba esta Sala en su sentencia 535/14, de 30 de junio (recurso 694/10 ) cabe plantearse si el hecho de que el préstamo hipotecario se otorgara dos años después (en este caso un año) de escritura pública de compraventa, es suficiente para denegar la aplicación del tipo reducido, así como la manera en que se debe interpretar la frase «destinados a la financiación de la adquisición de viviendas», en casos como el presente en que la escritura de préstamo hipotecario es posterior la escritura de compraventa de la vivienda y no anterior o coetánea a la misma, determinando si es suficiente atender como pretende la actora a la fecha de constitución del préstamo hipotecario; cuestión que debe ser resuelta en el presente caso acogiendo la tesis del actor, ya que el hecho imponible del IAJD está constituido por el otorgamiento de la escritura de hipoteca que se hizo en 2008 después de que entrara en vigor la citada Ley, al ser evidente el hecho no discutido por las Administraciones demandadas, de que el mismo estaba destinado a financiar la adquisición de la vivienda en cuestión (como señala expresamente la escritura de constitución del préstamo hipotecario), en la medida de que fue obtenido de la entidad BARCLAYS BANK después de cancelar uno anterior otorgado por la CAIXA de Barcelona por ser concedido en mejores condiciones. Tampoco cuestionan las Administraciones el cumplimiento de los demás requisitos establecidos para la aplicación del tipo reducido, al no dedicar ni una sola línea en sus contestaciones a la demanda a la cuestión de fondo planteada.»

 

Sentencia del TSJ de Asturias de 29 de julio de 2016, Recurso 409/2015. Impuesto sobre Sucesiones. Error en la alegación del valor de una vivienda por parte del contribuyente. Se trata de un error de hecho que puede ser objeto de rectificación posterior.

«Deduciéndose del contenido del expediente administrativo que el recurrente ha cometido un error material al consignar el valor de la vivienda sita en la localidad de Tineo, es claro que, al no poder computarse esta como un error de derecho, por no precisar su apreciación ninguna valoración o interpretación de carácter jurídico, es por lo que procede estimar el presente recurso.»

 

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 29 de julio de 2016, Recurso 81/2015.  Falta de prueba de la residencia alegada con la intención de acogerse a los beneficios fiscales en el ISD.

«Para resolver esta cuestión debemos tener en cuenta que según el poder para pleitos otorgado la actora es auxiliar administrativo y que según la escritura de donación es funcionaria y según la Administración tiene su domicilio en la C/ DIRECCION002, no NUM009, NUM010), de Madrid. Tal domicilio ha sido comprobado por la oficina liquidadora tal y como hace constar el TEAR en su resolución- folio 17 del expediente administrativo-. Por su parte en la documentación acompañada a la demanda se aporta la justificación de que los cargos de los recibos del agua, luz, basuras de las propiedades que tiene en G….. se realizan en una sucursal de la C/ Alcalá… de Madrid, muy próxima al domicilio que tiene en tal ciudad. De todo ello se desprende con cierta claridad que la actora es funcionaria y trabaja en Madrid. Como tal empleada pública tiene el deber de residencia en tal ciudad y por tanto no puede pretender su domicilio en lugar distinto, pues faltaría a uno de sus más elementales deberes funcionariales.

Pero es que además las pruebas que ha presentado tampoco le dan la razón. Se han aportado con la demanda recibos del agua, de la luz, de basuras y limpieza de pozo, de los años 98, 99 y 2003 a 2007 como más recientes que demostrarían la utilización de la vivienda en G…… en esos años, pero debemos tener en cuenta que la escritura de donación cuyo otorgamiento determina el hecho imponible es de febrero del 2010, muy alejada en el tiempo de aquellas fechas. Por otra parte, y en cuanto a los certificados que obran en el expediente no deja de resultar llamativo que en todos ellos- folios 33, 37, 38 y 53 – el Secretario certifica, no de lo que él mismo comprueba o de lo que puede dar fe, sino de las manifestaciones del Sr. Alcalde, que obviamente no es fedatario público. Además, y atendiendo al certificado que figura al folio no 38 del expediente administrativo, firmado por orden, por el hermano de la actora como teniente de alcalde, vistas las rúbricas de los demás informes, signados también por representación, se observa la gran similitud de las firmas de este último certificado, – el del folio 38-, con los demás. Se trata, por tanto, de documentación que se puede tachar de parcialidad por razón del grado de parentesco de su firmante con la que interviene como recurrente en este pleito.»

 

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 29 de julio de 2016, Recurso 535/2014.  Definición del concepto de incongruencia.

«El concepto clásico de incongruencia (por infra petita, extra petita o ultra petita ) difícilmente puede aplicarse en sede económico-administrativa, a la vista del  art. 239.2 de la LGT , que obliga a resolver todo lo que surja del expediente, haya sido o no alegado por el interesado, y a la vista de que el precepto habla de «incongruencia completa», lo que tampoco parece remitir al concepto clásico de incongruencia, que suele darse casi siempre no de manera total, sino en relación con alguna o algunas de las pretensiones formuladas, que se omite o se excede.

Lo cierto es que de acuerdo con el DRAE el concepto de «incongruencia» no sólo se refiere a la falta de concordancia entre lo pedido y lo concedido, sino que también alude a lo que es «falto de sentido o lógica»; y el concepto de «congruencia» tampoco se limita a dicha correspondencia entre petición y resolución, sino que alude también a las ideas de «coherencia» y «relación lógica». Todo lo cual nos remite a un concepto de congruencia diferente de la mera correspondencia entre lo pedido y lo concedido, que en ocasiones se ha denominado «congruencia interna«, en el sentido de falta de contradicción grave entre las partes de una resolución. El propio Tribunal Constitucional ha tratado de este espécimen, aunque suele preferir remitirlo – cuando afecta a resoluciones judiciales- a un caso autónomo de vulneración del derecho de tutela judicial efectiva que al concepto clásico de congruencia; así, sentencia 127/2008 : » …con independencia de que el recurrente en amparo utilice en su escrito de demanda la expresión «vicio de incongruencia interno», lo realmente denunciado en este punto no es tanto un defecto de incongruencia -pues no se ha producido propiamente una alteración de los términos del debate en la forma en la que lo planteó el recurrente- sino una incoherencia interna de la Sentencia, por existir un desajuste entre su fundamentación jurídica y el fallo. Estos casos han sido considerados por este Tribunal como lesivos del derecho a la tutela judicial efectiva en su dimensión de derecho a obtener una resolución fundada en Derecho, puesto que la contradicción entre la fundamentación y el fallo de una resolución no es un vicio de incongruencia sino un defecto de motivación, al ser la que resulta, irrazonable y contradictoria (por todas, SSTC 42/2005, de 28 de febrero, FJ4 ; y 140/2006, de 8 de mayo, FJ 2.b » ; y la sentencia 186/2002 dice: » Aunque la controversia que en este proceso de amparo hemos de resolver se centra básicamente en si las resoluciones recurridas…incurren en incongruencia lesiva del derecho a la tutela judicial efectiva reconocido en el art. 24.1 CE , es evidente que la pretensión de amparo, la vulneración del derecho a la tutela judicial efectiva sin indefensión, se sustenta también en la existencia de una denegación de tutela carente de fundamentación razonable. Las argumentaciones de todas las partes se refieren en principio a aquella específica dimensión del citado derecho fundamental, esto es, a la incongruencia omisiva…Sin embargo, ello no es obstáculo para que la alegación del recurrente para fundamentar su recurso de amparo pueda ser enjuiciada por este Tribunal desde la perspectiva del total contenido constitucionalmente garantizado del derecho a la tutela judicial efectiva sin indefensión y, en particular, desde la óptica del contenido genérico asignado al mismo como derecho a obtener una resolución fundada en Derecho sobre el fondo del litigio, no solo congruente con las pretensiones de las partes, sino también razonable, no arbitraria y no incursa en error patente…La cuestión se ciñe entonces a examinar si esta respuesta cumple con las exigencias mínimas de ausencia de irrazonabilidad y de arbitrariedad inherentes al derecho a la tutela judicial efectiva sin indefensión. En este contexto, resulta pertinente recordar, respecto del vicio de irrazonabilidad, que, como hemos afirmado recientemente, «la validez de un razonamiento desde el plano puramente lógico es independiente de la verdad o falsedad de sus premisas y de su conclusión pues, en lógica, la noción fundamental es la coherencia y no la verdad de hecho, al no ocuparse esta rama del pensamiento de verdades materiales, sino de las relaciones formales existentes entre ellas. Ahora bien, dado que es imposible construir el Derecho como un sistema lógico puro este Tribunal ha unido a la exigencia de coherencia formal del razonamiento la exigencia de que el mismo, desde la perspectiva jurídica, no pueda ser tachado de irrazonable. A tal efecto, es preciso señalar, como lo ha hecho este Tribunal, que no pueden considerarse razonadas ni motivadas aquellas resoluciones judiciales que, a primera vista y sin necesidad de mayor esfuerzo intelectual y argumental, se comprueba que parten de premisas inexistentes o patentemente erróneas o siguen un desarrollo argumental que incurre en quiebras lógicas de tal magnitud que las conclusiones alcanzadas no pueden considerarse basadas en ninguna de las razones aducidas ( STC 214/1999, de 29 de noviembre, FJ 4)» ( STC 164/2002, de 17 de septiembre , FJ 4).»

Visto todo lo anterior, entendemos que en el supuesto legal cabe incluir la falta de congruencia como falta de coherencia interna de la resolución, como existencia de elementos incompatibles entre ellos y que hacen la decisión incomprensible desde un punto de vista lógico.»

 

Sentencia del TSJ del País Vasco de 1 de septiembre de 2016, Recurso 252/2015. Aplicación de la reducción por razón de convivencia a la segunda usufructuaria.

«La cuestión a examen se constriñe a determinar si se da o no el presupuesto de aplicación de la reducción de la base imponible establecida en el artículo 19.1 de la Norma Foral 3/1990, de 11 de enero, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que fue practicada en la declaración-liquidación del Impuesto presentada el 9 de julio de 2012 por la ahora recurrente, por la constitución de segundo usufructo legado a su favor por Da. Fátima, y suprimida por el Servicio de Gestión de Impuestos Directos en acuerdo liquidatorio confirmado por el TEAF de Gipuzkoa.

El litigio se plantea en términos estrictamente jurídico-interpretativos, toda vez que son conscientes las partes en el sustrato fáctico de la controversia, esto es, que Da. Fátima, fallecida el 2 de julio de 2003, legó el usufructo vitalicio de todos los bienes de la herencia a su hermana Da. Caridad y, en su defecto o para después de Da. Caridad, a su hermano D. Silvio y, en su defecto o para después del hermano, a la esposa de éste, Da. Regina, instituyendo heredera a Da. María Virtudes, hija de D. Silvio; así se consigna en la escritura notarial de manifestación de herencia, de 30 de diciembre de 2003, obrante a los folios 21 a 44 del expediente administrativo.

En la misma escritura pública, Da. María Virtudes entregó el usufructo vitalicio de todos y cada uno de los bienes inventariados, ordenado por su tía causante a Da. Caridad, que acepta, y para después de ésta, a Da. Regina, esposa del hermano premuerto, que asimismo acepta.

Se hace constar en la repetida escritura, que la causante junto a las legatarias usufructuarias, la nuda propietaria y el premuerto hermano de la causante formaban una unidad familiar conviviendo todos ellos de forma ininterrumpida durante los últimos 34 años en PASEO000 NUM002 , NUM003 y desde 1979 también en el piso NUM004 que fue adquirido por la causante para ampliar la vivienda habitual familiar, constando en el padrón municipal la convivencia conjunta de las referidas personas en dicho piso NUM003 , siendo cabeza de familia la causante y debiéndose considerar ambos pisos como vivienda habitual.

Da. Caridad falleció el 13 de enero de 2012, y el 9 de julio de 2012 la actora presentó la declaración- liquidación del Impuesto sobre Sucesiones, en su condición de segunda usufructuaria, aplicando una reducción por convivencia equivalente al 95{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del valor otorgado en dicha fecha a las viviendas NUM004) y C) del PASEO000 no NUM002 de Donostia, una vez aplicado el porcentaje del usufructo del 19{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, calculado conforme a su edad.»

«Se suscita, no obstante, el debate en torno a si ese periodo de convivencia de dos años ha de ir referido a la fecha del fallecimiento de la causante o al de la primera usufructuaria.»

«Ha de repararse amén de lo ya dicho sobre la «transmisión», en que, primero, conforme la doctrina civilista, en el usufructo sucesivo se pospone el disfrute, pero no la adquisición del derecho real; esto es, la adquisición del derecho de usufructo por el segundo usufructuario no está sujeta a condición suspensiva, el titular del usufructo sucesivo adquiere su derecho desde el mismo momento en que se constituye el usufructo a su favor, y no con la extinción del usufructo precedente, aun cuando no pueda disfrutar de forma inmediata del bien sobre el que recae, se trata, en suma, de un usufructo ya constituido, pero con disfrute diferido que actúa en un momento posterior; segundo, que la expuesta, es regla de devengo, esto es, se establece a los solos efectos del nacimiento de la obligación tributaria, y por ello de discutible uso en orden a la interpretación del supuesto de reducción de la base imponible que nos ocupa, máxime cuando con su aplicación se desnaturaliza el incentivo, cuya finalidad no es otra que beneficiar a herederos y legatarios que hubieren convivido con la causante los dos años previos a su fallecimiento; y tercero, si, como es el caso, la Administración tributaria no cuestiona la aplicación de la reducción por convivencia en esta modalidad de usufructo, no puede defender una interpretación de la norma (art. 19.1 NF 3/1990) que, lejos de ajustarse a parámetros de razonabilidad, hace prácticamente inviable la reducción, por imposibilidad de cumplir el requisito temporal, lo que sucede si, según defiende su letrado, la convivencia con la causante ha de ir referida al periodo inmediatamente anterior al fallecimiento de la primera usufructuaria.

No controvertido que la Sra. Regina convivió de forma ininterrumpida con la transmitente Da. Fátima, en la vivienda habitual de la unidad familiar, sobre la que se constituyó el usufructo, y durante los dos años anteriores a su fallecimiento, deviene de aplicación la reducción del 95 por 100 en la base imponible del Impuesto, con el límite máximo de 220.000 euros.»

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 5 de septiembre de 2016, Recurso 596/2014. La reducción en el ISD, artículo, 20 se aplica sobre el valor neto de la empresa o negocio.

«Valor sobre el que debe calcularse la reducción del 95{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la base imponible, conforme al arto 20.2 c) de la Ley 29/87, de 18-12 , reguladora del ISD, en que el TEARM se atiene al criterio sentado en STS de 18.03.09 , que lo refiere al valor neto de la empresa o negocio del familiar causante, en la parte que corresponda claro está a cada heredero y no ya sobre el valor neto de la adquisición de tal negocio o empresa por cada heredero en particular.»

 

Los créditos incobrables se valoran a cero en el ISD.

Sentencia del TSJ de Madrid de 5 de septiembre de 2016, Recurso 1197/2014.

«Debe aquí resolverse sobre el fondo del asunto planteado, esto es, en definitiva, la acreditación o no del carácter incobrable de los créditos en cuestión, toda vez, con independencia de que se discrepe en cuanto a la prueba aportada, es lo cierto que la Administración y el TEARM aceptan la premisa de que, de acreditarse con suficiencia la incobrabilidad de los créditos en cuestión a la fecha del devengo, no sería procedente su inclusión en la porción hereditaria de la interesada a efectos del citado impuesto, sin perjuicio de ulterior liquidación, en su caso, de percibirse el importe de tales créditos por la legataria actora.»

Se cita la Sentencia del TSJ de Cataluña de 12 de diciembre de 2007 en la que se declaró que «en la medida en que en el presente caso resulta acreditada la reclamación judicial, instando una ejecución con más que suficiente señalamiento de bienes, y al resultado fallido de ello en plazo de dos años aproximadamente desde que se obtuvo la sentencia, se considera que en el crédito concurren tales circunstancias que determinan que su valor real a tener en cuenta en la base del impuesto es cero o inexistente, y por tanto, no cabe la aplicación del tributo, lo que lleva a la estimación del recurso, sin perjuicio de la tributación para el caso de que se cobre.»

En el caso concreto de la Sentencia el Tribunal «entiende que la actora acredita con suficiencia, dado lo expuesto, el carácter incobrable de ambos créditos, habida cuenta de su antigüedad, intentos infructuosos de cobro realizados por testador, partidor y legataria, en su caso, y circunstancias concurrentes, que acreditan la realidad de los créditos y la práctica imposibilidad de su cobro de ambas deudas ya a la fecha de devengo del tributo, a la vista también de los precedentes judiciales trascritos.

En efecto, del material probatorio aportado ya en sede administrativa y en autos, no puede sino concluirse razonablemente que concurre tal imposibilidad de cobro de ambos créditos a la fecha del devengo, sin que por ello resulte procedente computar su importe nominal como base imponible del tributo.

Añádase a ello el criterio del contador-partidor al efecto, tratándose de un economista profesional relevante, que computa valor cero por ambos créditos en la propia escritura particional.

En consecuencia, con lo anterior, procede pues la estimación del presente recurso, en los términos señalados, con las consecuencias correspondientes en orden a los ingresos ya realizados o apremiados respecto de la liquidación que se anula.»

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 7 de septiembre de 2016, Recurso 1205/2014. Necesidad de motivar el cambio de criterio.

«Conforme al arto 89 LGT, sobre efectos de las contestaciones a consultas tributarias escritas, dispone:

«1. La contestación a las consultas tributarias escritas tendrá efectos vinculantes, en los términos previstos en este artículo, para los órganos y entidades de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos en su relación con el consultante.

En tanto no se modifique la legislación o la jurisprudencia aplicable al caso, se aplicarán al consultante los criterios expresados en la contestación, siempre y cuando la consulta se hubiese formulado en el plazo al que se refiere el apartado 2 del artículo anterior y no se hubieran alterado las circunstancias, antecedentes y demás datos recogidos en el escrito de consulta.

Los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos deberán aplicar los criterios contenidos en las consultas tributarias escritas a cualquier obligado, siempre que exista identidad entre los hechos y circunstancias de dicho obligado y los que se incluyan en la contestación a la consulta».

En nuestro caso, aunque no estemos ante una completa identidad de hechos y circunstancias, es lo cierto que la Administración no ha motivado la no aplicación del criterio establecido en tales Consultas, siendo así que se ha amparado básicamente en la no existencia de exención para este tipo de entes societarios, lo que refuerza el acogimiento de tal tesis oficial, sólidamente fundamentada, que alega en su favor la recurrente.

En consecuencia, con lo anterior, procede pues la estimación del presente recurso, en los términos señalados, anulando la actuación impugnada, con las consecuencias correspondientes en orden a los ingresos ya realizados o apremiados respecto de la liquidación que se anula.»

Según la Consulta V3043-11, de 23 de diciembre, la disolución de una entidad sin ánimo de lucro no está sujeta a operaciones societarias, impuesto que se había exigido.

 

Sentencia del TSJ del País Vasco de 13 de septiembre de 2016, Recurso 553/2015. Sujeción a ITP de la compra de oro a particulares por parte de empresarios. En este año han aumentado el número de sentencias de TSJ que siguen dicho criterio.

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 13 de septiembre de 2016, Recurso 1275/2014. El devengo del ITP no se produce con la transmisión del dominio sino con la formalización del contrato

«Cabe señalar que el contrato de compraventa es un contrato consensual y se perfecciona por el consentimiento de los otorgantes en la cosa y en el precio.

Por otra parte, para determinar la fecha de adquisición debe tenerse en cuenta que el derecho español, según el Tribunal Supremo y opinión mayoritaria de la doctrina, recoge la teoría del título (causa jurídica que justifique la transmisión) y el modo (entrega o tradición), de tal manera que «no se transfiere… el dominio si no se acredita la tradición de la cosa vendida» (Sentencia de 27 de abril de 1983).

La tradición puede realizarse de múltiples formas, entre las que pueden citarse para los bienes inmuebles: la puesta en poder y posesión de la cosa, la entrega de las llaves o de los títulos de pertenencia o el otorgamiento de escritura pública.

Desde punto de vista estrictamente civil, para que tenga lugar la transmisión de un bien se exige la concurrencia de los dos requisitos apuntados (título y modo).

Sin embargo, desde un punto de vista fiscal el concepto es más amplio, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, el Legislador ha establecido una noción fiscal de transmisión que no tiene por qué coincidir con el sentido que la misma tiene en el derecho privado, sino que puede concebirse de forma más amplia, haciendo coincidir el devengo con el momento de la formalización de los contratos, con independencia de que haya tenido lugar la entrega o tradición del bien.

Con carácter general, la letra a) del apartado 1 del artículo 49 del Real Decreto Legislativo 1/1993 proclama que el devengo del impuesto en las transmisiones patrimoniales se produce desde que se realiza el acto o contrato gravado.

Cuestión distinta es la consideración de la fecha del contrato privado de compraventa de la finca a efectos fiscales, y en particular a efectos de la prescripción dado que la Hacienda Pública es un tercero respecto de los otorgantes del documento privado de compraventa, la fecha de dicho documento privado no se contará, respecto de aquélla, sino desde el día en que se produzca alguna de las circunstancias enunciadas en el artículo 1.227 del Código Civil ; es decir, desde el día en que hubiese sido incorporado o inscrito en un Registro público, desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaron, o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio.

En igual sentido se ha pronunciado la Sentencia de esta Sección de quince de julio de dos mil once (recurso contencioso-administrativo núm. 309/2009) que declara que:

«(…) Así pues, el impuesto que grava las transmisiones patrimoniales no se devenga cuando se realiza la transmisión, es decir, cuando se hace entrega de la cosa, sino en el momento precedente de la perfección del acto o contrato, lo que tiene lugar en las conocidas condiciones de los arts. 1258 y 1450 CC. Como señala la doctrina: «aunque el impuesto grava el modo, se devenga con el título». Si tras la suscripción de un contrato válido y eficaz después la tradición no llega a producirse, surge en el contribuyente el derecho a obtener la devolución en el sentido del art. 57 del mismo texto legal.

Lo convenido en fecha 21 de febrero de 2002 por la actual demandante constituye un contrato de compraventa de inmueble en su modalidad y condiciones más típicas y usuales. No nos hallamos ante una mera promesa de venta o un acto preparatorio, sino ante un contrato perfecto en que concurre la oferta y la aceptación sobre los elementos esenciales como son el precio y la cosa. Para la perfección es irrelevante que se hayan cumplido las prestaciones por simple aplicación del citado art. 1450 CC. Este contrato generó indudablemente derechos para ambas partes contratantes, lo que conocieron sin duda los compradores, hasta el punto de que los cedieron a la sociedad «Miranda Hilton».

Desde la celebración de la compraventa hubo una transmisión onerosa de derechos que determinó el devengo del impuesto, con independencia de que haya entrega del inmueble o transmisión de la propiedad».

Así pues, podemos concluir que para la prescripción rige lo dispuesto en el artículo 50.2 del Real Decreto Legislativo 1/1993. Pero para todas las consecuencias ajenas a la prescripción (devengo, base imponible, tipo, cuota…), nada impide que se pueda probar la fecha real de la transmisión.»

El criterio de esta sentencia es discutible al ser contradictorio con otros pronunciamientos judiciales del TS.  Como indican los autores del Memento de Sucesiones y Donaciones, edición electrónica de 2016, punto 16.733, “en consonancia con la jurisprudencia del TS mantenida en las resoluciones más próximas en el tiempo, se considera que en principio el devengo se produce en el momento de la transmisión, esto es, el momento en el que un determinado bien pasa de un titular a otro, ya que para el caso del contrato de compraventa no basta con la celebración del contrato (título), sino que es necesario además el elemento de la entrega (modo), y ello por la doctrina del título y el modo que se consagra en nuestro Derecho.”

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 15 de septiembre de 2016, Recurso 1285/2014. En las operaciones de la Junta de Compensación no están exentas de AJD la aportación, agregación, segregación y agrupación.

«En la referida sentencia -de 11 de febrero de 2013- se recogen los tres tipos de operaciones que se realizan en el sistema de compensación: aportación de las fincas; agregación, segregación y agrupación de aquellas y, por último, adjudicación a los propietarios de las parcelas resultantes.

Partiendo de ello y de la dicción literal del precepto que establece la exención, recoge en la sentencia que del artículo 45.I B 7) del TRITP y AJD, no puede extraerse otra consecuencia que solo la primera y la tercera de esas operaciones, en cuanto entrañen transmisión de propiedad, están amparadas en la exención, quedando fuera de la misma la operación comprensiva de actos de agrupación, agregación o segregación, sin que en el ámbito tributario sea dada la utilización de la analogía para extender más allá de sus estrictos términos el ámbito del hecho imponible y de las exenciones o bonificaciones (Cfr. STS de 12 de mayo de 2010 –rec. de cas. 160/2005 – y STS de 21 de octubre de 2010 –rec. de cas. 70/2006 -).

Por otro lado, las sentencias del Tribunal Supremo distinguen entre Juntas de Compensación que actúan como fiduciarias con pleno poder dispositivo sobre las fincas pertenecientes a los propietarios miembros de aquéllas y aquellas otras Juntas a las que se transmite la propiedad (Juntas no fiduciarias).

En caso de  la Junta de Compensación analizada por el TS era «fiduciaria» y actuaba por tanto en sustitución de los propietarios, que no transmitieron la propiedad de sus terrenos, por lo que en la presente liquidación estamos ante un gravamen no por «transmisiones patrimoniales onerosas» sino exclusivamente documental, basado en el artículo 31.2 de la Ley del ITPAJD (Texto Refundido aprobado por Real Decreto 1/1993, de 24 de septiembre), el cual sujeta a gravamen por cuota gradual o proporcional .

En el presente caso sólo había un propietario que llevaba a cabo las funciones de compensación por lo que el supuesto derecho era distinto al allí analizado.

Pero es que, además, tras de reconocer la intensidad del TS que se comenta que, en principio, (la exención) es de aplicación a las tres modalidades del Impuesto… si bien añade…» el propio texto del art. 45.I.B.7 resulta que el beneficio fiscal está previsto únicamente para las «transmisiones»; y, al no tratarse de reales transmisiones, en el supuesto contemplado de compensación «fiduciaria», los correspondientes documentos notariales no se insertan en el presupuesto que configura el ámbito de la exención prevista en dicho precepto, y, en consecuencia resulta procedente la correspondiente liquidación por actos jurídicos documentados . Sin embargo, tal declaración no es extensible al caso analizado por esta Sección pues, como ya se ha dicho, en escritura que se liquida se produce también la adjudicación en favor de la Administración de tres de las cinco parcelas en que se divide la finca originaria.

Por todo lo anterior, no cabe sino desestimar el recurso sin que la tesis aquí acogida sea contraria a la sentencia dictada por las desbandadas.»

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 21 de septiembre de 2016, Recurso 94/2015. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. No se prueba que la transmisión fuera sólo del suelo y que no abarcase la vivienda. La escritura y la autoliquidación recogen la transmisión de una vivienda unifamiliar.

«El recurrente pretende que la transmisión cuyo valor comprueba la Administración se refería en realidad únicamente al suelo, y no al vuelo, pues dicho vuelo (una vivienda construida) había sido ejecutado por el comprador, hijo del vendedor, antes de la fecha de la transmisión (tomando esta 25/06/2010) a ciencia y paciencia del propietario del suelo, siendo por tanto de propiedad del que la construyó; de modo que, dice, no cabe girar una liquidación por la supuesta transmisión de algo que ya le pertenecía.

El Abogado del Estado señala que en el documento de transmisión se hizo constar que se transmitía una vivienda y que no puede ir la parte en contra de sus propios actos. El actor afirma que sólo se hizo constar así a efectos de facilitar el acceso de la vivienda al catastro. Ahora bien, aunque pudiésemos aceptar esta explicación, la misma sería a su vez contraria con el propio documento de autoliquidación (modelo 600) en el que la parte declaró la transmisión no del suelo, sino de una vivienda unifamiliar aislada/pareada, hizo constar la superficie de la misma, además de la del solar, y consignó como valor declarado el valor catastral total de suelo y vivienda (folios 5 y 6 del expediente, por un lado y 4 y 8 por otro); lo único que hizo la Administración a su vista es tomar lo que el interesado declaraba como transmitido y rectificar la valoración, pero siempre dentro del ámbito de lo que el mismo interesado afirmó que se había transmitido. Por resulta inaceptable que después pretenda demostrar otra realidad de los hechos, cuando por dos veces declaró ser la realidad aquélla de la que parte la Administración.»

 

Sentencia de TSJ de Castilla La Mancha de 28 de septiembre de 2016, Recurso 9/2014. Actos Jurídicos Documentados. Obra nueva y división horizontal. Comprobación por el valor asignado al bien en la póliza de seguro decenal. El valor del seguro decenal incluye partidas que no forman parte de la base imponible del Impuesto.

«Sobre la cuestión objeto de controversia, si es válido que la Administración tome a efectos de determinar la Base Imponible del ITP y AJD, el valor consignado por el sujeto pasivo en la Póliza de Seguro de Responsabilidad Decenal (Presupuesto de ejecución por contrata) ya se ha pronunciado este Tribunal en varias ocasiones; algunas de ellas mencionada por el recurrente en su demanda y escrito de conclusiones; así, en la Sentencia de 30-12-2013 no 953 dictada en el Rec. No 160/2010; -ROJ: STSJ CLM: 3696/2013 -, decíamos:

«En este caso la Administración recurre a la póliza del contrato de seguro decenal suscrita como garantía de la correcta ejecución de la obra como término de referencia para calcular el valor de la obra. Sin embargo, como ya dijimos en el auto por el que acordamos la medida cautelar de suspensión de la ejecución del acto recurrido se trata de un valor que incluye no solo los gastos por la ejecución material de la construcción sino también el valor de la obra puesta ya en el mercado que se aleja del valor de dicha ejecución, que por esta razón no es admisible al comprender partidas excluidas de la base imponible del impuesto como honorarios, impuestos, licencias, beneficio industrial… «

Igualmente, en la Sentencia de 29-4-2014. no 265/2014 dictada en el Rec. 450/2010. -ROJ: STSJ CLM: 1169/2014 -, se dice:

«…. consistente en que el «valor real de una obra nueva es el coste real de construcción representado por los desembolsos que deben hacerse para la ejecución de la misma según el Presupuesto de ejecución material con arreglo al Proyecto debidamente visado por el Colegio de Arquitectos, sin que puedan incluirse otra serie de gastos indirectos que se incluyen en determinados presupuestos como inseparables para la obtención de la licencia (gastos generales, beneficio industrial, honorarios facultativos, licencias, etc.), esto es, toda una serie de gastos que se integran en el presupuesto de ejecución por contrata pero que no forman parte de costes reales de construcción según ha venido señalando reiterada jurisprudencia a propósito de la interpretación de este mismo concepto en el ámbito de la base imponible del Impuesto sobre Construcciones (sic) y Obras, pero que es perfectamente aplicable a nuestro caso ya que se trata del mismo concepto y significado. «

Esta resolución menciona también otras, como la reciente de fecha 05-02-2014 dictada en el recurso no 349/2010:

«…. en un supuesto en el que la Administración había partido de la Base Imponible establecida por el contribuyente a los » efectos del contrato de seguro que cubre la responsabilidad decenal «, hemos dicho que esa base imponible no se ajusta ni acomoda al concepto señalado del » coste de ejecución material «, porque incluye otras partidas, además del coste de ejecución material, que tienen otra naturaleza.»

No planteándose argumentos distintos de los ya analizados, resolvemos en el sentido indicado»

 

No procede la devolución de los ingresos considerados como indebidos cuando, alegándose error en la finca vendida, se satisface la liquidación correspondiente a la transmisión sin recurrirla en tiempo y forma, otorgando después escritura de rectificación con un valor de liquidación del ITP cifrado en cero.

Sentencia del TSJ de Galicia de 28 de septiembre de 2016, Recurso 15490/2016.

«Por otra parte decir que, en efecto, el mismo artículo 221.1 de la LGT prevé el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos «d) Cuando así lo establezca la normativa tributaria»; siendo así que el apartado 4 del mismo artículo 221 establece que » Cuando un obligado tributario considere que la presentación de una autoliquidación ha dado lugar a un ingreso indebido, podrá instar la rectificación de la autoliquidación de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 120 de esta ley «.

Pues bien, el artículo 120.3 de la LGT establece que » Cuando un obligado tributario considere que una autoliquidación ha perjudicado de cualquier modo sus intereses legítimos, podrá instar la rectificación de dicha autoliquidación de acuerdo con el procedimiento que se regule reglamentariamente».

Este procedimiento se regula en los artículos 126 y siguientes del Real Decreto 1065/2007, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria.

Y es en el primero de estos artículos donde nos encontramos ante un límite temporal insalvable para que se pueda solicitar la rectificación de las autoliquidaciones tributarias.

Establece el artículo 126.2 del Real Decreto 1065/2007 que:

» La solicitud sólo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente.

El obligado tributario no podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación cuando se esté tramitando un procedimiento de comprobación o investigación cuyo objeto incluya la obligación tributaria a la que se refiera la autoliquidación presentada, sin perjuicio de su derecho a realizar las alegaciones y presentar los documentos que considere oportunos en el procedimiento que se esté tramitando que deberán ser tenidos en cuenta por el órgano que lo tramite».

Y en cuanto a las liquidaciones provisionales, el apartado tercero establece que «Cuando la Administración tributaria haya practicado una liquidación provisional, el obligado tributario podrá solicitar la rectificación de su autoliquidación únicamente si la liquidación provisional ha sido practicada por consideración o motivo distinto del que se invoque en la solicitud del obligado tributario.

Se considerará que entre la solicitud de rectificación y la liquidación provisional concurre consideración o motivo distinto cuando la solicitud de rectificación afecte a elementos de la obligación tributaria que no hayan sido regularizados mediante la liquidación provisional».

En el presente caso lo que ha practicado la Administración ha sido una liquidación provisional. Ahora bien, la solicitud de rectificación afecta a elementos de la obligación tributaria que han sido regularizados mediante la liquidación provisional, al haberse practicado por el acaecimiento de un hecho imponible (transmisión de un inmueble) discutido por los recurrentes en el curso del procedimiento de gestión tributaria, por lo que de entender que la liquidación era incorrecta al practicarse sobre la base de un hecho imponible inexistente y sobre lo que ya se había discutido en el curso del procedimiento, así tendrían que haberlo alegado impugnando la liquidación.

Véase como, en efecto, los argumentos en base a los cuales los actores instan la rectificación de la liquidación practicada el día 22 de febrero de 2011, vienen a coincidir con los ya expuestos en el trámite de alegaciones en el expediente en el que se dictó la primera liquidación, con la cual se mostraron conformes al no haberla impugnado en tiempo y forma, llegando a satisfacer incluso el importe reclamado en la providencia de apremio el día 20 de junio de 2011.

Todo lo expuesto impide acceder a las pretensiones ejercitadas en el presente procedimiento, sin que tampoco sea de aplicación lo dispuesto en el artículo 105.2 de la Ley 30/92, pues el error que se dice cometido, no fue de la Administración al practicar la liquidación, sino de los propios recurrentes al presentar la autoliquidación del impuesto»

«Don Juan Antonio y Doña Rocío en el mes de mayo de 2010 presentaron autoliquidación del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, en la modalidad de ITP, con motivo de la adquisición por compraventa de un inmueble que fue identificado en la autoliquidación como el inmueble sito en el PARQUE000, número NUM002 – NUM002, NUM003 NUM004, referencia catastral número NUM005.

Cinco meses después, el 13 de octubre de 2010, los recurrentes otorgaron una escritura pública de rectificación y subsanación de la de compraventa, indicando el error material en el que habían incurrido al describir la finca objeto de adquisición, ya que la vivienda adquirida era la sita en la planta NUM003 puerta NUM006, con una superficie construida de 137,03 m2 y una terraza posterior sobre planta NUM007 de 57,06 m2, con referencia catastral NUM008.

Fue entonces cuando los recurrentes el día 10 de diciembre de 2010 presentaron una nueva autoliquidación del Impuesto de Transmisiones patrimoniales por la adquisición de la vivienda sita en la PARQUE000 número NUM002 – NUM002, planta NUM003. En esta segunda autoliquidación consignaron un valor 0, tratando de justificar este comportamiento en que la cantidad derivada de la única transmisión del inmueble ya había sido satisfecha en la anterior autoliquidación.»

«En el presente caso, y teniendo en cuenta los antecedentes expuestos, los recurrentes no se pueden amparar en lo dispuesto en el artículo 221.1 a) de la LGT para pretender la devolución de la cantidad satisfecha con motivo de la primera liquidación practicada, pues el supuesto que contempla dicho apartado para el reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos, es el de la duplicidad en el pago de deudas tributarias o sanciones, esto es, el supuesto en el que se haya producido dicha duplicidad, lo que no ha sucedido en este caso, en el cual los actores consignaron un valor 0 en la segunda autoliquidación.

Pero es que además tampoco se podría hablar de duplicidad en el pago de deudas tributarias, pues ambas liquidaciones responden a dos hechos imponibles diferentes. La primera de ellas responde a la adquisición de la viviendaNUM003 NUM004, identificada como tal en la primera autoliquidación presentada por los propios interesados de forma coincidente con lo consignado en la escritura de compraventa. Y la segunda liquidación responde a la adquisición de otro inmueble diferente, la vivienda NUM003 NUM006.

Es verdad que entre ambas liquidaciones se otorgó la escritura de rectificación de 13 de octubre de 2010, indicando el error material en el que habían incurrido los adquirentes al describir la finca objeto de compraventa. Pero también lo es que esta circunstancia ya la hicieron valer en el trámite de alegaciones en el primer expediente de comprobación de valores; alegaciones que sin embargo no prosperaron, y en las que los actores no insistieron una vez que se les notificó la primera liquidación practicada, y ni siquiera una vez que se les notificó la providencia de apremio, permitiendo entonces que ambos actos administrativos se convirtiesen en firmes y consentidos.

La consecuencia de este proceder se recoge en el artículo 221.3 de la LGT , conforme al cual » Cuando el acto de aplicación de los tributos o de imposición de sanciones en virtud del cual se realizó el ingreso indebido hubiera adquirido firmeza, únicamente se podrá solicitar la devolución del mismo instando o promoviendo la revisión del acto mediante alguno de los procedimientos especiales de revisión establecidos en los párrafos a ), c ) y d) del artículo 216 y mediante el recurso extraordinario de revisión regulado en el artículo 244 de esta ley «, por lo que de entender los actores que el otorgamiento de la escritura de rectificación demuestra la improcedencia de la primera liquidación por traer causa en una adquisición inexistente, y por tanto en un hecho imponible inexistente, tendrían que hacerlo valer, en su caso, acudiendo a los mecanismos legamente establecidos.»

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 29 de septiembre de 2016, Recurso 19/2015. Sujeción a AJD de las segregaciones practicadas por el propietario único de una parcela con motivo de la actuación de una Junta de Compensación.

«El 10 de mayo de 2007 se otorgó escritura de parcelación urbanística mediante la cual la mercantil recurrente, que era dueña de la parcela en cuestión, divide ésta en 38 parcelas nuevas, que pasan a ser fincas nuevas e independientes. La escritura se presenta en la oficina liquidadora el 22 de mayo de 2007 y se acompaña de autoliquidación por ITP-AJD sin realizar ningún ingreso por entender que concurre la exención prevista en el art. 45.I.B.7 de la Ley del Impuesto.

2- La oficina liquidadora no consideró aplicable la exención y tramitó además un expediente de comprobación de valores, notificándose la liquidación provisional por el importe de 33.885,62 euros.»

Para el TEAR «no es aplicable la exención prevista en el art. 45.I.B.7 del Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, porque la operación consiste en la división de una finca en otras nuevas e independientes sin que se produzca acto traslativo alguno ya que las fincas resultantes de la reparcelación siguen perteneciendo al mismo propietario.»

El tribunal madrileño confirma la anterior apreciación: «El art. 45.I.B.7 del Texto Refundido de la Ley del Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , aprobado por RDL 1/1993, establece que están exentas de este impuesto » Las transmisiones de terrenos que se realicen como consecuencia de la aportación a las Juntas de Compensación por los propietarios de la unidad de ejecución y las adjudicaciones de solares que se efectúen a los propietarios citados, por las propias Juntas, en proporción a los terrenos incorporados.

Los mismos actos y contratos a que dé lugar la reparcelación en las condiciones señaladas en el párrafo anterior.

Esta exención estará condicionada al cumplimiento de todos los requisitos urbanísticos».

No concurre la exención invocada por la actora. El Tribunal Supremo ha señalado (por todas, STS de 20 de febrero de 2014, recurso 4548/2012, que «… en la actuación urbanística derivada del sistema de compensación existen tres tipos de operaciones: la primera de aportación por los particulares a la Junta de Compensación de los terrenos de su propiedad, la segunda consistente en la agregación, segregación y agrupación de aquéllos a los efectos de determinar cuáles son los terrenos de cesión obligatoria al Ayuntamiento y configurar la estructura de la urbanización, y la tercera, una vez ejecutada la urbanización, la adjudicación a los propietarios de las parcelas resultantes. Y, de la dicción literal del precepto que establece la exención, el artículo 45.I B 7 del TRITP y AJD, no puede extraerse otra consecuencia que sólo la primera y la tercera de esas operaciones, en cuanto entrañen transmisión de propiedad, están amparadas en la exención, quedando fuera de la misma la operación comprensiva de actos de agrupación, agregación o segregación, sin que en el ámbito tributario sea dada la utilización de la analogía para extender más allá de sus estrictos términos el ámbito del hecho imponible y de las exenciones o bonificaciones …»

Y se concluye que esta exención » es aplicable exclusivamente a las operaciones traslativas realizadas a las Juntas de Compensación por sus miembros (o de aquélla a éstos previa su reparcelación), siempre y cuando además se cumplan los correspondientes requisitos urbanísticos».

La recurrente no pone en duda la afirmación que hace la Administración en relación a que las parcelas resultantes siguen siendo de la misma entidad mercantil, es decir, no existe acto alguno traslativo de dominio; las actuaciones previas o instrumentales a la adjudicación que se produce con la reparcelación que no constituyan, por sí mismas, adjudicaciones o transmisiones -como es el caso de autos- no están amparadas por la exención. En la escritura no se documenta aportación alguna de terrenos a la Junta de Compensación ni adjudicaciones de solares a los propietarios; tan solo plasman la modificación física de las parcelas a efectos de permitir su acceso al Registro de la Propiedad.

En el mismo sentido, sentencia de esta Sala y Sección de 6 de febrero de 2015, recurso 877/2012.»

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 29 de septiembre de 2016, Recurso 66/2014. Está sujeta a IVA la transmisión al arrendatario de una finca arrendada, aunque hayan transcurridos más de dos años desde la fecha del arrendamiento. Se puede probar la ocupación mediante los suministros de la vivienda.

«La Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido en su artículo 20. Uno.22 establece que está exenta de IVA:

«Las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

A los efectos de lo dispuesto en esta Ley, se considerará primera entrega la realizada por el promotor que tenga por objeto una edificación cuya construcción o rehabilitación esté terminada. No obstante, no tendrá la consideración de primera entrega la realizada por el promotor después de la utilización ininterrumpida del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por su propietario o por titulares de derechos reales de goce o disfrute o en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra, salvo que el adquirente sea quien utilizó la edificación durante el referido plazo. No se computarán a estos efectos los períodos de utilización de edificaciones por los adquirentes de los mismos en los casos de resolución de las operaciones en cuya virtud se efectuaron las correspondientes transmisiones».

La Administración desestima la solicitud de devolución porque » la vivienda fue terminada en el año 1987 y no fue ocupada por el recurrente, D. Dionisio , hasta el 28 de mayo de 1990 en régimen de arrendamiento especial sin opción de compra, no constando la no utilización del inmueble por un plazo igual o superior a dos años por otros titulares de derechos de arrendamiento o por el promotor, por lo que no se cumplen los requisitos exigidos por la Ley del IVA para considerar que estemos ante una primera entrega, al no ser el adquirente el único arrendatario del inmueble. En consecuencia, es una segunda entrega de edificación que resulta exenta de IVA por lo que queda sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas».

Argumenta el TEAR que si bien la transmisión de la vivienda la realiza su propietario, que es el Estado y, por tanto, el promotor de la vivienda, la segunda condición que hay que cumplir para considerar la transmisión como primera entrega y, por ello, sujeta a IVA, sería que la edificación no haya sido utilizada ininterrumpidamente por un plazo igual o superior a dos años por persona diferente del reclamante, extremo que no se produce, pues la vivienda era apta para su ocupación desde 1987 y el interesado celebró contrato para ocuparla en mayo de 1990, sin acreditarse que la ocupara antes.

Pues bien, el recurrente aporta, tanto en vía administrativa como ahora, determinada documentación que acredita, a juicio de la Sala, que la vivienda no fue ocupada por nadie antes que él, como es un certificado de Unión Fenosa informando que el recurrente ha sido el primer y único titular de este punto de suministro relativo a la vivienda, que fue dado de alta en junio de 1990, con lo que el requisito a que se refiere el TEAR sí se cumpliría. Por tanto, la operación debe considerarse primera entrega y, como tal, sujeta a IVA.»

 

El tipo general de IVA se aplica en la adquisición del suelo por el titular del derecho de vuelo, tratándose de una VPO, cuando el transmitente es sujeto distinto del concedente del derecho de superficie.

Sentencia del TSJ de Madrid de 29 de septiembre de 2016, Recurso 13331/2014.

En consideración a las pretensiones y alegaciones de las partes se trata de determinar si la operación de adquisición del suelo de la vivienda, trastero y plaza de garaje, con la consiguiente consolidación de la propiedad del vuelo y del suelo, ya que con anterioridad el recurrente era titular superficiario de los mismos inmuebles, se encuentra sujeta al tipo general como sostiene la Administración o al tipo súper reducido del 4{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} fijado por la Ley del Impuesto para las operaciones de entregas de viviendas en régimen de protección oficial especial como estima el recurrente.

Debe partirse de lo establecido por el artículo 91.uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, a cuyo tenor “Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:.. 7. Los edificios o partes de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.

En lo relativo a esta ley no tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas. No se considerarán edificios aptos para su utilización como viviendas las edificaciones destinadas a su demolición a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 22.º, parte A), letra c) de esta ley y lo dispuesto en el apartado Dos.6º del mismo artículo, según el cual Dos. Se aplicará el tipo del 4 por ciento a las operaciones siguientes:.. 6. Las viviendas calificadas administrativamente como de protección oficial de régimen especial o de promoción pública, cuando las entregas se efectúen por sus promotores, incluidos los garajes y anexos situados en el mismo edificio que se transmitan conjuntamente. A estos efectos, el número de plazas de garaje no podrá exceder de dos unidades.”

El supuesto de disociación en la adquisición del vuelo y del suelo de viviendas en régimen de protección oficial y adquisición de los mismos de manera distanciada en el tiempo ha sido analizada por la Dirección General de Tributos en las consultas vinculantes V-0527-2009 y V-2909-11 de 15/12/2011, en las que se llega a las siguientes conclusiones: lo que se pretende transmitir es un conjunto de viviendas de protección oficial y aunque se hayan separado vuelo y suelo el destinatario de las viviendas es el mismo sujeto, por lo que el mismo tipo impositivo aplicado cuando se transmitió el vuelo resulta de aplicación a la operación de transmisión del suelo siempre que: a) el destinatario del suelo sea titular del vuelo que fue transmitido con anterioridad y b) el titular del vuelo sea el primer adquirente del mismo, es decir que no se han producido transmisiones intermedias anteriores a la transmisión del suelo, esto es transmitente del suelo y del vuelo son el mismo. Si durante el tiempo que transcurre entre la consolidación de la propiedad de vuelo y suelo se han producido transmisiones intermedias de suelo o vuelo, el tipo aplicable es el general, por lo que, si hay coincidencia en el destinatario, pero no hay identidad en el transmitente, el tipo impositivo aplicable es el general.

Sin necesidad de hacer otras valoraciones porque el recurrente está de acuerdo en que deben cumplirse los dos requisitos anteriores para que pueda accederse a su pretensión, considera que, si cumple el requisito de la identidad del transmitente, aunque la cooperativa fuera la adquirente inicial del derecho de superficie.

Es indudable que al final se consolidan en el mismo sujeto la propiedad del suelo y del vuelo, pero mediante operaciones distintas separadas en el tiempo y con una transmisión intermedia que es la que impide que prospere la pretensión actora puesto que el derecho de superficie lo adquiere del Ayuntamiento la cooperativa, que es un sujeto distinto y con personalidad jurídica diferente que la de sus miembros cooperativistas o asociados como se desprende de lo establecido en los artículos 89 a 92 de la Ley 27/1999, de 16 de julio, de Cooperativas , que debe considerarse sujeto pasivo del IVA de conformidad con el artículo 5 de la Ley 37/1992 , con obligación de repercutir el impuesto.

Dice el recurrente que la cooperativa es solo el conjunto de los derechos de los cooperativistas, pero no es así porque es la adquirente del derecho de superficie hasta que se adjudicó la superficie de la vivienda al recurrente. Lo que sucede es que primero la cooperativa en 1990 adquiere del ayuntamiento el derecho de superficie, después en 1996 la transmisión del vuelo al recurrente se hace por la cooperativa adjudicataria del derecho de superficie y la transmisión del suelo se efectúa años después en 2013 por el Ayuntamiento al recurrente.

La transmisión inicial por el IVIMA del suelo a las cooperativas de viviendas y no a los adjudicatarios particulares de las viviendas no es determinante de la pretensión del recurrente

La transmisión del vuelo a la cooperativa no implicaba automáticamente la transmisión al cooperativista porque esta no se produce hasta la adjudicación de la vivienda y las aportaciones de los socios cooperativistas a la cooperativa son a cuenta de sus futuras viviendas.

Por otra parte, el recurrente solicita la rectificación de la factura para que se aplique el tipo súper reducido del 4{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} en la repercusión del impuesto en la operación de adquisición del suelo de la vivienda y según los informes del Ayuntamiento de Madrid que figuran en el expediente administrativo se trata de una promoción de viviendas de protección oficial, VPO, Régimen General, sin que se haya acreditado que la vivienda que le fue adjudicada fuera de régimen especial o promoción pública para que pudiera aplicarse el tipo impositivo pretendido.» El recurso se desestima

 

Concepto de rama de actividad. No basta la mera potencialidad, sino que debe existir al tiempo de realizar la aportación.

Sentencia de la Audiencia Nacional de 29 de septiembre de 2016, Recurso 334/2014. 

La sentencia del TS de 17 de marzo de 2016 expresa que en el punto 5 del fundamento jurídico 6° de la sentencia de 29 de octubre de 2009 se constata que para hablar de «rama de actividad» en el sentido expuesto se requiere (a) un conjunto de bienes y, en ocasiones, también de personas, (b) propios de la sociedad aportante, que, (c) tratándose de los elementos patrimoniales, pertenezcan tanto al activo como al pasivo; (d) formando el conjunto una unidad económica coherente, autónoma e independiente de otras, (e) capaz de funcionar por sus propios medios, (f) La rama de actividad debe existir al tiempo de realizarse la aportación, sin que sea suficiente una suma de elementos patrimoniales con potencialidad para constituir en el futuro una unidad económica autónoma. Finalmente, (g) la sociedad destinataria debe desarrollar una actividad empresarial en la explotación de los elementos recibidos en la aportación.

 Teniendo en cuenta lo anterior hemos concluido que «sólo aquellas aportaciones en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede del adquirente podrán disfrutar del régimen especial de exención. Ahora bien, tal concepto fiscal exige que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede del transmitente permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma». De este modo, si se aplicase «la exención a la simple transmisión de elementos patrimoniales aislados, sin exigir que los mismos constituyan una verdadera rama de actividad en la entidad aportante o transmitente, la exención llegaría a aplicarse a todos los impuestos indirectos sobre las transmisiones patrimoniales y no sólo a las transmisiones que se produzcan en el marco de verdaderas operaciones de reestructuración empresarial, que es lo que persigue la Directiva considerada» (punto 5 del F. de D. 6°).»

“1) No consta acreditada en autos la existencia de las ramas de actividad en la hoy recurrente, tal como postula. No existen como precisa el Acuerdo de Liquidación de 26 de diciembre de 2007 (pág. 22 /26, folio 34 del expediente) sedes diferenciadas para el ejercicio de las mismas, ni personal adscrito a las mismas con carácter exclusivo, acreditación que conforme al artículo 1005.1 de la LGT de 2003, correspondía a la recurrente.

 2) La DIRECCION003 «, indica el Acta de Disconformidad NUM001 (pág. 20/35), de 15 de noviembre de 2007, es una finca de más de 4 Ha de extensión con un valor catastral en 2006 de 45.454,49 euros y respecto de la cual se solicitó el 19-9-2002 la exención del IBI Rústica por «pérdidas en la cosecha de naranja, debido a las lluvias», indicándose en dicha Acta a pesar de que el contribuyente haya manifestado que es una «finca rústica, sin valor agrícola específico, que se utiliza básicamente ante distribuidores».

3) Es difícil aceptar que exista una actividad agrícola cuando dos de las tres fincas que constituían presuntamente aquella, » DIRECCION001 » y » DIRECCION000 «, ingresaron en el patrimonio de la sociedad recurrente, procedentes de una aportación no dineraria, el 10-12-01, es decir, 20 días antes de la fecha de efectos contables de la escisión (1-1-2002). y 4) La concatenación de las operaciones, la aportación no dineraria de capital (10-12-2001), y la posterior escisión con una diferencia temporal de 6 meses, la escritura pública es de 1-07-2002, conducen claramente a pensar que más que un proceso de racionalización empresarial, estamos en presencia de un proceso de reparto de patrimonio común de los hermanos Sres. Tomás Landelino.

Y es que la aportación a una sociedad, la recurrente, de tres fincas agrícolas que pertenecían por mitad y pro indiviso a los dos hermanos Sres. Tomás Landelino para, a continuación, y en un plazo de 6 meses, segregar dos de ellas y atribuirlas junto con otra preexistente, a uno solo de ellos, no indica la existencia de reestructuración empresarial alguna, sino únicamente que ha existido una separación de los socios y el reparto entre ellos del patrimonio común. Téngase en cuenta que la STS de 19 de noviembre de 2014, RC 2305/2012, FFJJ 2 a 5, precisa que es exigible que se acredite de modo exhaustivo y escrupuloso que concurren razones que hacen conveniente y necesaria la operación.

En cuanto a la única existencia de motivos fiscales, nos remitimos a la STS de 24 de febrero de 2014, RC724/2013.

Y claro, si estamos ante una simple separación de socios, con reparto de patrimonio que para la STS de 23 de enero de 2014, RC 3834/2011 FJ7 «ni siquiera puede considerarse como un motivo económico» y no ante una operación de reorganización o reestructuración fiscal, que busca exclusivamente una ventaja fiscal, resulta de plena aplicación el artículo 110.2 de la LIS , en la redacción aplicable al periodo que hoy nos ocupa, que disponía «2. No se aplicará el régimen establecido en el presente capítulo cuando la operación realizada tenga como principal objetivo el fraude o la evasión fiscal. En particular el régimen no se aplicará cuando la operación no se efectúe por motivos económicos válidos, tales como la reestructuración o la racionalización de las actividades de las entidades que participan en la operación, sino con la mera finalidad de conseguir una ventaja fiscal».

 Esta consistía en que la transmisión de activos realizada no tributaba en sede de la sociedad transmitiente de los mismos ni en sede de los socios, como señala el TEAR en el FJ5 de su resolución. En consecuencia, el motivo debe decaer.”

 

Sujeción a AJD de la escritura de ampliación del plazo del arrendamiento financiero

Sentencia del TSJ de Madrid de 5 de octubre de 2016, Recurso 83/2015.

«Estima la recurrente que la escritura otorgada no tiene contenido valuable, o que el que pueda tener ya tributó con la constitución del arrendamiento financiero, acordando el aumento del interés, con establecimiento de un nuevo cuadro de amortización.

El planteamiento de la recurrente no se comparte. Caracteriza al arrendamiento financiero la opción de compra que se reconoce al arrendatario, que, en el caso de autos, con carácter previo a la escritura liquidada ostentaba hasta septiembre de 2014. En virtud de la escritura de autos se reconoce al arrendatario opción de compra hasta el año 2026, por lo que es claro se innova el contenido de la anterior, reconociendo nuevo derecho al arrendador que al acceder al Registro de la Propiedad gozará de la protección de aquel, por lo que es claro, no existe doble imposición ni carece el acuerdo de contenido valuable, que efectivamente lo tiene y no es otro que el fijado por la recurrente en autoliquidación.»

 

La exención del IRPF por reinversión en caso de venta de la vivienda habitual exige que se sea titular del pleno dominio no sólo de la nuda propiedad.

Sentencia del TSJ de Madrid de 20 de octubre de 2016, Recurso 1338/2014.

«Pues bien, sobre la cuestión que constituye el objeto del presente recurso ya se ha pronunciado esta Sección en la sentencia de fecha 6 de noviembre de 2013, recurso no 652/2011 (Ponente Sra. Ornosa Fernández), que resulta aplicable al caso pues, aunque aplica normas legales y reglamentarias del IRPF anteriores por referirse a otro ejercicio fiscal (2006), existe una sustancial identidad entre esa normativa y la vigente en el ejercicio 2007, antes transcrita.

Por ello, los principios de unidad de doctrina, seguridad jurídica e igualdad exigen reiterar aquí el criterio mantenido en dicha sentencia, en la que se expresa que para la aplicación de la exención el obligado tributario debe acreditar que ha tenido el pleno dominio, al menos durante tres años, de la vivienda habitual. No puede ser otro el espíritu de la exención, que sólo ampara a quien trasfiere la vivienda utilizada plenamente, y no a quien disfruta de la misma por cesión del usufructuario.

En apoyo de la conclusión mantenida en la mencionada sentencia, hay que señalar que el art. 348 del Código Civil define la propiedad como el derecho de gozar y disponer de una cosa, sin más limitaciones que las establecidas en las leyes. Y el art. 467 establece que el usufructo da derecho a disfrutar los bienes ajenos, añadiendo el art. 471 que el usufructuario tiene derecho a percibir todos los frutos naturales, industriales y civiles de los bienes usufructuados.

En consecuencia, el nudo propietario tiene el dominio sobre la cosa, pero no ostenta la posesión por haber sido cedida ésta a través de un derecho real denominado usufructo, de manera que el uso de la vivienda por los recurrentes no deriva de su derecho sobre el inmueble sino de la concesión del usufructuario.

Así las cosas, está debidamente acreditado que D. Urbano , padre del recurrente Sr. Agustín , tenía el usufructo vitalicio de la vivienda sita en la DIRECCION000 no NUM002 NUM003 NUM004 de Madrid, por cuyo motivo los hoy recurrentes sólo tenían la nuda propiedad del piso, lo que resulta incuestionable teniendo en cuenta (i) la escritura pública de adjudicación de herencia por el fallecimiento de la Sra. Santiaga (de fecha 15 de noviembre de 1993, en la que se adjudicó el usufructo vitalicio al cónyuge viudo y el 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la nuda propiedad al hijo, hoy recurrente), (ii) la escritura de compraventa de 23 de diciembre de 1997 por la que el matrimonio recurrente adquirió la nuda propiedad de la mitad indivisa de dicho piso y, finalmente, (iii) la escritura pública de 30 de marzo de 2007 en la que el citado matrimonio vendió la nuda propiedad del inmueble y el Sr. Urbano el usufructo vitalicio.

Por tanto, los actores no tuvieron en ningún momento el derecho de uso y disfrute del repetido piso, pues aunque en el escrito de demanda se alega que el Sr. Urbano renunció al usufructo en documento privado de fecha 1 de agosto de 1997, lo cierto es que la fecha de un documento privado no tiene efectos frente a terceros, en este caso la Hacienda Pública ( art. 1227 del Código Civil ) y, además, conforme al art. 1280.1o del mismo Código , los actos de transmisión o extinción de derechos reales sobre bienes inmuebles deben constar en documento público. Aparte de ello, la tesis de los recurrentes entra en abierta contradicción con el contenido de la reseñada escritura de compraventa de fecha 30 de marzo de 2007, en la que el usufructuario transmitió a terceros su derecho real sobre dicho inmueble.»

 

Si se vende un solar que en realidad está edificado la base imponible en ITP comprende también el valor de la obra nueva, aunque se declare después. La única excepción está en que se acredite que el comprador llevó a cabo la construcción.

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 20 de octubre de 2016, Recurso 396/2015.

«Efectivamente, la resolución recurrida se fundamenta en el art. 18 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que establece que » Las compraventas y demás transmisiones a título oneroso de terrenos o solares sobre los cuales exista una edificación, se entenderá que comprenden tanto el suelo como el vuelo, salvo que el transmitente se reserve éste o el adquirente acredite que el dominio de la edificación lo adquirió por cualquier otro título .»

En el presente caso no cabe sino confirmar el acto impugnado. De las escrituras aportadas no cabe inferir que existan dos operaciones de compra, una del solar y otra de la vivienda, sino solo una operación de compra del solar, y en el mismo día se formalizó otra escritura donde la compradora declara una obra nueva de la edificación que dice haber construido en ese solar. Es evidente que la actora no pudo construir la edificación, de tres plantas -ocupando la planta baja una superficie de 662 m2, la primera 489 m2 y la segunda 205 m2-, tras la firma de la escritura de compraventa del solar, que, insistimos, se otorgó el mismo día que la de declaración de la obra nueva. En consecuencia, según el mencionado precepto, existe una presunción de que la transmisión comprendía tanto el suelo como el vuelo; presunción que no ha sido destruida mediante ninguna prueba en contrario. Es más, la actora ni siquiera se ha esforzado en dar una explicación razonable acerca de la forma en que adquirió la vivienda si no lo fue en el mismo acto que los terrenos sobre los que la misma se asienta, existe una presunción de que la transmisión.»

 

Sentencia del TSJ de Murcia de 27 de octubre de 2016, Recurso 554/2015. No se admite la deducción del IVA al comprobarse que el inmueble se dedica a vivienda habitual del administrador de la sociedad.

«En cuanto a las dos primeras reclamaciones, centra el TEAR la cuestión es determinar si los correspondientes acuerdos de liquidación por IVA se ajustan a derecho, y si procedía la deducción de las cuotas soportadas en la adquisición de una vivienda por el reclamante y en otros gastos de mobiliario y adecuación de la misma considerando que la Inspección niega su deducibilidad al entender que el inmueble no se ha destinado al ejercicio de la actividad empresarial o profesional de la sociedad, sino a su utilización por el socio de la misma. Para lo cual, pasa a analizar la naturaleza del inmueble, entendiendo que no cabe duda de que, siendo el mismo un ático en un edificio de viviendas, dicha configuración permite ya presumir que su utilización como tal vivienda antes que para el desarrollo de una actividad mercantil. Añade que se constató sin lugar a dudas, mediante personación de los actuarios y toma de fotos, que no únicamente en los ejercicios 2008 a 2010, sino incluso al momento de desarrollar las actuaciones inspectoras, el inmueble en cuestión se destinaba a su uso como vivienda habitual del socio de la entidad y su familia, constando empadronamiento en este sentido en el Ayuntamiento de Caravaca, y sin que existiera cartel anunciador alguno de la sociedad en el exterior o portería del edificio. Por lo que entiende probada la intencionalidad de adquirir el inmueble para acceder a la deducción del IVA devengado en la compra.»

«La recurrente trata de acreditar que dicha vivienda sí iba a ser destinada al ejercicio de la actividad con un acta notarial de presencia de 3 de octubre de 2011, que además de contradecir las manifestaciones del propio representante de la recurrente efectuadas el 11 de mayo de 2011, tan solo acreditan que en la terraza del ático hay colocadas unas sillas en fila. Pero en ningún momento, en dicha acta de presencia, se hace constar que en dicha vivienda desarrolle su actividad la recurrente. Tampoco es suficiente un acta de la junta de la comunidad de propietarios del edificio en la que se diga que iba a ejercer su actividad empresarial en el mismo, o que se haya hecho alguna reunión de la comunidad en el inmueble. Pues es absolutamente insuficiente esta manifestación, y desde luego no acredita que finalmente la actividad de la recurrente se trasladara a dicho inmueble. Téngase en cuenta además que estamos hablando de los ejercicios 2008 a 2010, y ni siquiera en abril de 2011 cuando se toman las fotografías se estaba ejerciendo la actividad en dicha vivienda. Incluso en la diligencia de 08/06/2011 el administrador único de la sociedad y socio al 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} (el otro 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} es de la esposa) manifestó que a dicha fecha no se había trasladado la actividad de la empresa al nuevo inmueble debido a la actual crisis económica.»

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 27 de octubre de 2016, Recurso 103/2015. Es posible la deducción del IVA correspondiente a la adquisición, aunque su destino inicial no se pudo desarrollar por causas sobrevenidas.

«El Artículo 111.1, en materia de deducciones de las cuotas soportadas o satisfechas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a actividades empresariales o profesionales dice «quienes no viniesen desarrollando con anterioridad actividades empresariales o profesionales y adquieran la condición de empresario o profesional por efectuar adquisiciones o importaciones de bienes o servicios con la intención, confirmada por elementos objetivos, de destinarlos a la realización de actividades de tal naturaleza, podrán deducir las cuotas que, con ocasión de dichas operaciones, soporten o satisfagan antes del momento en que inicien la realización habitual de las entregas de bienes o prestaciones de servicios correspondientes a dichas actividades, de acuerdo con lo dispuesto en este artículo y en los artículos 112 y 113 siguientes. Lo dispuesto en el párrafo anterior será igualmente aplicable a quienes, teniendo ya la condición de empresario o profesional por venir realizando actividades de tal naturaleza, inicien una nueva actividad empresarial o profesional que constituya un sector diferenciado respecto de las actividades que venían desarrollando con anterioridad.

El derecho a la deducción inmediata de las cuotas soportadas nace cuando estamos en presencia de indicios objetivos del ejercicio futuro de una actividad empresarial sujeta y no exenta al IVA.»

«La cuestión pasa por determinar el alcance de la actividad que se dice pretender realizar y la vinculación de las obras a dicha actividad y ello en función de la actividad probatoria desplegada por la recurrente. La existencia de un cortijo en la finca no es objeto de discusión lo que hay que delimitar es la funcionalidad de dicha edificación dentro de la actividad y ahí es dónde carece de soporte probatorio la pretensión deducida en demanda. Si como se sostiene, al cabo de cuatro años de constituirse la sociedad, la actividad que se iba a desplegar estaría en relación con las acciones subvencionables a las que se pretendía acceder lo lógico sería que las obras realizadas en dicho cortijo lo fueran para poder auxiliar a dicha actividad, que es la causa por la que se deniega la deducción y no porque no fuera a realizar dicha actividad, pero sucede que de las facturas aportadas solo podemos deducir que el citado cortijo se ha rehabilitado con una finalidad de vivienda particular. Así, el proyecto de actuación para la rehabilitación aportado junto con la demanda, página 5, se refiere a rehabilitación de vivienda con dos plantas distribuidas en 1 cocina, 1 aseo, 5 baños, 5 dormitorios, 1 salón y 1 comedor. En ningún caso se hace mención a la implantación en el cortijo de zonas destinadas a la actividad que se pretende desarrollar por lo que la vinculación con el suelo no puede ser en relación con la explotación. Constan facturas de implantación de calefacción por suelo radiante, carpintería de aluminio en imitación madera para vivienda, de saneamientos de baño, encimera de cocina, utensilios de cocina y baño, plancha de vapor, aspirador, microondas. No hay facturas que relacionen la rehabilitación con la actividad pretendida encontrándonos con la rehabilitación de una vivienda semiderruida ubicada en suelo no urbanizable de especial protección cuya legalidad no corresponde fiscalizar en esta sentencia pero que a los efectos pretendidos sí podemos ratificar que nos e acreditó su vinculación con la actividad pretendida y por ello se desestimará el presente recurso.»

 

Sentencia del TSJ de Asturias de 31 de octubre de 2016, Recurso 594/2016. No sujeción a ITP de la extinción parcial del condominio en el sentido de que a los dos miembros se les adjudican fincas en pago de su cuota, permaneciendo el pro indiviso sobre la restante.

«En el caso que se decide existía una comunidad de bienes pro indiviso compuesta por el recurrente y una sociedad mercantil a la que pertenecía una finca prado llamada «la Pirullera» con una superficie de 2.749 m2 y con una proporción de 45,43{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del recurrente y 54,57{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la mercantil. Dicho condominio se extingue adjudicando tres fincas, las denominadas A3 al recurrente y la A2 a la mercantil, ambas adjudicaciones sin compensación en metálico y con un dominio exclusivo y único y la en pro indiviso en la misma proporción a los dos condóminos.

Se discute en este procedimiento la liquidación girada por la Administración demandada en concepto de ITP y AJD, modalidad transmisiva, al considerar la parte recurrente que la adjudicación realizada tendía a extinguir la comunidad existente antes del negocio jurídico que dio origen a la liquidación del impuesto.»

En el caso que se decide «de la finca matriz en situación de pro indiviso se ha pasado a tres fincas, dos adjudicadas a cada uno de los partícipes en lo que el Tribunal Supremo denomina adjudicación a uno y otra más en la que permanece la situación de condominio.

En consecuencia, a juicio de esta Sala solo cabe liquidar el impuesto por la finca que permanece en pro indiviso que es el único negocio jurídico, tras la extinción del condominio de forma parcial, que constituye el hecho imponible del impuesto, debiendo excluirse de la liquidación las otras dos fincas que han sido adjudicadas a cada uno de los condóminos.»

 

Tributación de exceso de adjudicación cuando existan otras posibilidades de división, que permitían una distribución prácticamente igualitaria entre interesados.

Sentencia del TSJ de Galicia de 2 de noviembre de 2016, Recurso 15758/2016.

«La Administración tributaria autonómica gira la liquidación de referencia en cuanto al exceso de adjudicación que entiende debe tributar por el impuesto citado, en su modalidad de transmisiones patrimoniales, derivado de la escritura pública de aceptación y adjudicación de herencia de 27 de junio de 2013.

En virtud de dicha escritura pública la actora, junto con los restantes 9 herederos aceptan la herencia de doña Purificación, integrada por cuatro bienes inmuebles (una vivienda y el 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de otra vivienda, una plaza de garaje y un local comercial) valorada en 184.829,05 €, adjudicándose a la actora la totalidad de los bienes inmuebles de los que la causante era propietaria al 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} y el restante a los demás herederos, compensando la primera a éstos con la entrega de la cantidad total de 35.000 euros (5.000 € a cada uno de sus hermanos y 1.666,66 € a cada uno de los sobrinos).

Argumenta la demandante que no concurre el exceso de referencia, por cuanto la adjudicación del 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de los bienes inmuebles de los que ella ya era propietaria del otro 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} se hizo precisamente por la condición indivisible de estos, siendo de aplicación la excepción del artículo 7.2.b) del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentado en relación al artículo 1062 del Código Civil .»

«En el presente caso existe una evidente desproporción entre los lotes que, respectivamente, liquidan la comunidad hereditaria, siendo las razones que se apuntan de tal desproporción la circunstancia de adjudicar a la demandante los bienes inmuebles de los que ella era propietaria en un 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, para evitar que con la división de la herencia se cree una nueva comunidad pero debe repararse que este criterio no se aplica al adjudicar a los restantes coherederos un único bien inmueble, siendo evidente que la divergencia en la adjudicación no es tanto el carácter indivisible de uno o varios bienes como una lógica transaccional interna, que responde a circunstancias de interés entre partes, como son mantener en la propiedad del demandante los bienes de los que ya era copropietaria con la causante; circunstancia ésta que no se proyecta sobre la exención que se postula ya que se aprecia la existencia de otras posibilidades de división, al margen de aquella lógica, que permitían una distribución prácticamente igualitaria entre interesados que integrarían otra comunidad en la que, ahora sí, podría invocarse el carácter indivisible de los bienes para aplicar la exención discutida que, lógicamente, nunca abarcaría una compra de cuotas de los otros comuneros.»  Se desestima el recurso.

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 5 de octubre de 2016, Recurso 945/2014. En el régimen anterior el artículo 108 de la LMV se aplicaba, aunque no existiese ánimo elusorio.

«Recogiendo lo resuelto, entre otras, en la reciente sentencia de 13.09.16(recurso 1232/14), que a su vez parte de la sentencia de 27.04.15 (recurso 214/13-ROJ 5288/15-) de la Sala, que significa:

«CUARTO: El precepto legal cuya interpretación se cuestiona en la demanda es el art. 108 de la Ley 24/1988, de 28 de julio, del Mercado de Valores, en la redacción dada por la Ley 18/1991, de 6 de junio de 1991, aquí aplicable «ratione temporis», según el cual …..

Y, por último, en su FJ 3o, rechaza el Tribunal Supremo, ahora ya desde la perspectiva constitucional interna, la tesis que también se recoge en la demanda, según la cual, el art. 108 de la Ley de Mercado de Valores no podría aplicarse a la operación empresarial de autos por no haber existido ningún ánimo elusorio. Y así, con cita de la STS de 12 de mayo de 2011 (rec. de cas. 2330/2008), considera procedente la exigencia del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, aunque no exista intención alguna de defraudar en la operación concertada, por no recoger la norma aplicable ninguna previsión al respecto , argumentando el Tribunal Supremo que » El hecho de que con el art. 108 de la Ley del Mercado de Valores se intentase evitar el fraude no significa que siempre que dicho precepto se aplique lo sea partiendo de la premisa de que el mismo concurre, por lo que no es preciso que exista o se acredite tal elemento, siendo suficiente con que, como sucede en este caso, se cumplan los requisitos que la norma taxativamente establece. «

Así pues, ninguno de los argumentos expresados en la demanda por la actora sobre la oposición al derecho comunitario del art.108 de la Ley 24/1988, del Mercado de Valores, y sobre la interpretación que haya de darse a dicho precepto legal han sido acogidos por el TJCE en su sentencia de 20 de marzo de 2014, ni por el Tribunal Supremo en su sentencia de 2 de octubre de 2014, razones por las cuales el presente recurso debe ser desestimado…».»

 

CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS 

Nº de Consulta: V4184-16

Fecha: 03/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El 31 de julio de 2015 se dicta sentencia de divorcio entre el consultante y su excónyuge. En el convenio de disolución de gananciales se exige por su excónyuge la inclusión a su favor de la mitad de una retribución variable incluida en la nómina de abril del consultante.” Se pregunta “si la mitad de la retribución referida, satisfecha al excónyuge del consultante, puede considerarse como una pérdida patrimonial del consultante en su declaración del IRPF.”

Se responde que “el cónyuge que obtiene los rendimientos de trabajo debe imputarse en su declaración la totalidad de éstos, con independencia de que a efectos civiles la mitad de dichos rendimientos correspondan al otro cónyuge por aplicación de las reglas de la sociedad de gananciales, sin poder imputarse una pérdida patrimonial por la mitad de dichos rendimientos y sin que el otro cónyuge tenga que reflejar un rendimiento por dicha mitad.”

 

Nº de Consulta: V4190-16

Fecha: 03/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Las consultantes son comuneras, junto con otras personas físicas, de un edificio integrado por pisos y locales destinados al arrendamiento, manifestándose que desde 2013 cuentan para su gestión con un local y una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, tributando los rendimientos obtenidos por el arrendamiento como rendimientos de actividades económicas.

Las consultantes tienen su vivienda habitual en determinados inmuebles situados en dicho edificio, habiéndose pactado con los restantes comuneros que satisfagan por ello una renta equivalente a la de los terceros inquilinos de similar antigüedad (renta antigua).” Se consulta “si los inmuebles que constituyen la vivienda habitual de las consultantes pueden considerarse como elementos afectos a la actividad económica de arrendamiento de inmuebles, a efectos de la aplicación de la exención establecida en el artículo 4.Ocho.Uno de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio; y los efectos sobre el cálculo del rendimiento de la actividad económica obtenida por la comunidad, de las referidas cantidades satisfechas por las consultantes.”

Se responde que “dado que los inmuebles a que se refiere la consulta están destinados de forma exclusiva a las necesidades privadas de los comuneros –en el presente caso, al utilizarse como su vivienda habitual- no tienen el carácter de elementos afectos a la actividad económica de arrendamiento de inmuebles, siendo a dichos efectos irrelevante que se utilicen por todos los comuneros o algunos de ellos, como en el presente caso.

Lo anterior excluye en consecuencia la aplicación a dichos inmuebles de la exención prevista en el citado artículo 4.Ocho.Uno de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio.

La consideración de los inmuebles ocupados por los comuneros como no afectos a la actividad económica de arrendamiento de inmuebles desarrollada por la comunidad, determina que las cantidades que unos comuneros puedan pagar a los restantes por la utilización exclusiva de los referidos inmuebles no tenga incidencia en el cálculo de los rendimientos de dicha actividad económica, ni en el cálculo de la parte de dicho rendimiento atribuible a cada comunero; no teniendo en consecuencia tampoco incidencia en dichos cálculos los gastos correspondientes o imputables a los referidos inmuebles.”

 

En los legados bajo condición suspensiva el Impuesto no se satisface hasta que la condición no se cumpla.

Nº de Consulta: V4243-16

Fecha: 04/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “El marido de la consultante posee el 33,33 por 100 de la nuda propiedad de varios inmuebles de forma privativa; desea legar en su testamento a sus dos hijas y a su esposa, con respeto de la legítima, el producto o fruto de lo que se obtenga de la venta de la participación que le pertenece sobre dichas fincas, entendiendo el legado sujeto a condición, ya que no se haría efectivo en tanto no se vendiera o transmitiera la participación de las fincas por cualquier título, incluida la extinción del condominio. La condición se tendría por no puesta pasados diez años, fecha a partir de la cual se entendería adquirida la propiedad por las legatarias de las participaciones de las fincas.”  Se pregunta por la “tributación del legado en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Se responde que “dado que, el legado de la participación en las fincas está sometido a condición suspensiva (el legado será, en su caso, el dinero derivado de la venta de las fincas o pasados los 10 años la participación en esas fincas), el impuesto no se devengará con el fallecimiento del causante, sino con la venta de las fincas o pasados los diez años.”

“El fallecimiento del causante determinará el comienzo del plazo de declaración o autoliquidación, mientras que el devengo del impuesto determinará el nacimiento de la obligación tributaria principal. En otras palabras, la presentación de la declaración deberá realizarse en general en el plazo de seis meses desde el fallecimiento de la causante, incluyendo tanto la herencia como el legado condicional, pero la obligación de pago no nacerá hasta que no se haya devengado el impuesto, momento que en general coincidirá con el fallecimiento de la causante, pero que quedará diferido al momento en que se cumpla la condición o desaparezca la limitación si la efectividad de la adquisición se halla suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, como es el caso del legado en cuestión.

Una vez cumplida la condición suspensiva (venta de las fincas o pasados los 10 años) lo que tendrán que hacer los legatarios es una declaración o autoliquidación complementaria, para efectuar el pago correspondiente al legado. La base imponible a considerar en sus autoliquidaciones por parte de cada una de las legatarias es el valor real correspondiente al elemento adquirido vía legado, esto es, la parte del precio a percibir del comprador de las fincas o el valor real de la participación en las propias fincas.”

“En el caso del legado la base imponible estará constituida por el valor neto de la adquisición individual de cada legatario (valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles). En este caso, dado que el legado será de una cantidad dineraria, su importe será la base imponible; en caso de recibir la participación de las fincas será el valor real de las mismas.

La base imponible a consignar en la declaración o autoliquidación complementaria será la correspondiente al legado, si bien el tipo efectivo de gravamen será el tipo medio resultante de aplicar la tarifa vigente en el momento del nuevo devengo (venta de las fincas o adquisición de las mismas) a la base imponible total de la sucesión, es decir, a la suma de la herencia más el legado. Por tanto, la cuota tributaria correspondiente al legado será la resultante de aplicar a la base liquidable de la actual adquisición (el legado), el tipo medio correspondiente a la base liquidable teórica del total de las adquisiciones de la sucesión.

En cuanto al valor a consignar, será el valor neto de cada bien en el momento de su adquisición: los bienes adquiridos por la herencia, por su valor en el momento del fallecimiento del causante, los bienes adquiridos por el legado, por su valor en el momento en que se cumpla la condición suspensiva.”

 

Nº de Consulta: V4269-16

Fecha: 05/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante adquirió una vivienda por herencia de su padre, fallecido el 6 de abril de 2015. La vivienda estaba arrendada desde 2011, si bien los inquilinos se marcharon el 15 de junio de 2015 dejando un impago de algo más de una mensualidad, quedando el importe de la fianza en poder de la propietaria para sufragar los gastos de reparación de los destrozos ocasionados en la misma. La vivienda volvió a ser alquilada el 1 de diciembre de 2015.”  Se pregunta por la “fecha de adquisición de la vivienda, tributación desde la fecha de adquisición y deducibilidad de los gastos de reparación.”

Se responde que el consultante “habrá de imputar renta inmobiliaria por la vivienda durante el tiempo que estuvo a su disposición, es decir, desde el 16 de junio hasta el 30 de noviembre de 2015. Durante los periodos de tiempo en que estuvo alquilada (6 de abril a 15 de junio de 2015 y 1 a 31 de diciembre de 2015) generará rendimientos del capital inmobiliario, siempre que el arrendamiento no se realice como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la LIRPF.” “El artículo 22.2 de la LIRPF establece que “se computará como rendimiento íntegro del capital inmobiliario el importe que por todos los conceptos deba satisfacer el adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario, incluido, en su caso, el correspondiente a todos aquellos bienes cedidos con el inmueble y excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido o, en su caso, el Impuesto General Indirecto Canario”.

Por tanto, el importe de la fianza retenido al arrendatario por desperfectos en la vivienda, deberá computarse como rendimiento del capital inmobiliario.” El artículo 23. 1 determina los gastos que pueden deducirse.

En definitiva, “en el periodo impositivo 2015 la consultante deberá computar como rendimientos íntegros del capital inmobiliario las mensualidades exigibles desde la fecha del fallecimiento del padre hasta la fecha de finalización del arrendamiento inicial, aunque no haya percibido alguna mensualidad, que podrá deducir como saldo de dudoso cobro en las condiciones establecidas reglamentariamente. En caso de cobro posterior de las cantidades adeudadas, deberá computar como rendimiento del capital inmobiliario del ejercicio en que se produzca el cobro las cantidades deducidas como saldo de dudoso.

Asimismo, deberá computar rendimientos del capital inmobiliario por el posterior arrendamiento de la vivienda.

Por último, los gastos de reparación de la vivienda serán deducibles para la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario, siempre que no excedan de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos por el arrendamiento.

Si el rendimiento obtenido fuera inferior al importe de estos gastos de reparación y conservación, el importe de los mismos se podrá deducir en los cuatro años siguientes, sin que pueda exceder, conjuntamente con los gastos por intereses a que se también refiere artículo 23.1.a) de la LIRPF, correspondientes a dicha vivienda y a cada uno de estos años, de la cuantía de los rendimientos íntegros obtenidos por su arrendamiento.”

 

Nº de Consulta: V4270-16

Fecha: 05/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante es propietario de una vivienda que tiene arrendada a su madre. La renta anual acordada entre ambos por el alquiler es equivalente al importe del rendimiento neto mínimo en caso de parentesco.”  Se pregunta si “podría aplicar la reducción del rendimiento neto prevista en la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “el artículo 23.2 de la LIRPF establece que, “En los supuestos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto positivo calculado con arreglo a lo dispuesto en el apartado anterior, se reducirá en un 60 por ciento. Esta reducción sólo resultará aplicable respecto de los rendimientos declarados por el contribuyente.”

Ahora bien, al tratarse del arrendamiento de vivienda a la madre del arrendador hay que tener en cuenta el rendimiento mínimo en caso de parentesco previsto en el artículo 24 de la LIRPF, según el cual: “Cuando el adquirente, cesionario, arrendatario o subarrendatario del bien inmueble o del derecho real que recaiga sobre el mismo, sea el cónyuge o un pariente, incluidos los afines, hasta el tercer grado inclusive, del contribuyente, el rendimiento neto total no podrá ser inferior al que resulte de las reglas del artículo 85 de dicha Ley.”

De acuerdo con lo expuesto, si el rendimiento neto derivado del arrendamiento de la vivienda a la madre del consultante, una vez aplicada sobre el mismo la reducción del 60 por ciento, fuese inferior al rendimiento mínimo a que se refiere el artículo 24 de la LIRPF, prevalecerá éste último.”

 

Nº de Consulta: V4272-16

Fecha: 05/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante es titular de unas acciones adquiridas en virtud de una ampliación de capital no liberada. Dicha ampliación de capital se acordó y se formalizó en escritura pública en 1988, si bien su inscripción en el Registro Mercantil se produjo en 1989.”  Se pregunta “a los efectos de una futura transmisión y para el cálculo de la reducción prevista en la disposición transitoria novena de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuál será el año que se considerarán adquiridas dichas acciones.”

Se responde con, cita de la Sentencia del TS de 20 de diciembre de 2009, que “para que el aumento o ampliación de capital surta efectos frente a terceros, se exige, con carácter constitutivo, que el acuerdo se adopte por la Junta General de Accionistas, que se otorgue en escritura pública y que se proceda a su inscripción en el Registro Mercantil y publicación en su Boletín Oficial, de tal forma que la ausencia de tales requisitos determinará que la pretendida ampliación no surta efectos frente a terceros.”

De acuerdo con la doctrina expuesta, debemos concluir que, para el cálculo de la reducción prevista en la disposición transitoria novena de la LIRPF, el consultante deberá considerar como fecha de adquisición de sus acciones, la fecha en que la escritura pública de ampliación de capital se inscribió en el Registro Mercantil.”

 

Nº de Consulta: V4255-16

Fecha: 11/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “En la entidad consultante se pagan dietas a los trabajadores, cuando éstos se desplazan a otros municipios fuera de la Comunidad de Madrid por orden de la empresa. Se paga 4 € por desayuno, 11 € por comida, y 14 € por cena, ajustando los pagos a si los trabajadores realizan dichas situaciones o no.”  Se pregunta: “- Si dichas dietas abonadas a los trabajadores se encuentran exentas de IRPF o no, dado que las mismas son inferiores a los límites legales establecidos en el artículo 9 del RIRPF, pero no se ajustan exactamente al concepto de «media dieta», y «dieta completa» que establece dicho precepto.- Justificación de las mismas.”

Se responde que “La norma reglamentaria exige que tiene que tratarse de desplazamientos a un municipio distinto del lugar habitual del trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia. Toda cantidad que se satisfaga por este concepto de asignaciones para gastos de manutención y estancia que no responda a los términos reglamentarios señalados, estaría sometida en su totalidad a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Además de lo anterior, debe precisarse al respecto que a efectos de lo dispuesto en el artículo 9.A.3 del Reglamento del Impuesto, las cantidades satisfechas por gastos de manutención en desplazamientos con pernocta o no dentro del territorio español o al extranjero, a municipios distintos del lugar de trabajo habitual del perceptor y del que constituya su residencia, no necesitan acreditación en cuanto a su importe, en referencia a los límites cuantitativos que en dicho precepto se señalan, para su consideración como asignaciones para gastos normales de manutención exceptuadas de gravamen, sin perjuicio de la acreditación por parte del pagador del día y lugar del desplazamiento, así como su razón o motivo.

Respecto a la justificación que deberá efectuarse por el pagador de la realidad de los desplazamientos, la misma podrá realizarse por medio de cualquiera de los medios de prueba admitidos en Derecho, si bien corresponderá a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria su valoración.

En referencia a las cuantías que tienen la consideración de asignaciones para gastos normales de manutención y estancia en hoteles, restaurantes y demás establecimientos de hostelería, para los casos en que se pernocta en municipio distinto, el Reglamento del Impuesto considera exceptuadas de gravamen los gastos de estancia por los importes que se justifiquen.

Debe señalarse que, a estos efectos, los justificantes admisibles son únicamente los correspondientes a estancia en hoteles y demás establecimientos de hostelería, sin que puedan asimilarse a los mismos las cantidades destinadas al alquiler o arrendamiento de una vivienda.”

La cuantía citada es “por gastos de manutención, 53,54 euros diarios por desplazamiento dentro del territorio español, o 91,35 euros diarios por desplazamiento al extranjero.

 

Nº de Consulta: V4398-16

Fecha: 14/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante es una comunidad de regantes que está gestionando la realización, mediante contraprestación económica compensatoria de la minoración de ingresos por actividad agrícola en sus comuneros, de una cesión parcial del caudal de agua para riego de que es concesionaria a otra comunidad de regantes de distinta cuenca fluvial.”  Se pregunta “Si la cesión de los derechos de agua de riego que como concesionaria ostenta una comunidad de regantes a otra comunidad de regantes de cuenca hidrográfica distinta ha de entenderse realizada dentro de los supuestos de ordenación y aprovechamiento de las aguas y por tanto considerarse como operación no sujeta por aplicación de lo dispuesto al efecto en el artículo 7.11 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) o si, por el contrario, ha de entenderse que excede de tales funciones y ha de ser considerada, en consecuencia, como una operación sujeta y no exenta.

Y en el supuesto de que la operación esté sujeta y no exenta:

a) Si para la distribución de la contraprestación recibida por la cesión entre los miembros comuneros en forma proporcional a los derechos participativos que a cada uno de ellos le pudiera corresponder (i) es preciso que estos emitan la correspondiente factura a la comunidad de regantes, (ii) si dicha factura estaría sujeta y no exenta del IVA, y (iii) si las cuotas de IVA soportadas en tal caso por la comunidad de regantes podrían ser deducidas por esta para la determinación de la cuota final resultante.

b) Si en caso de ser necesaria la emisión de las correspondientes facturas por los miembros de la comunidad de regantes, si sería posible aplicar a dicho supuesto la figura de la emisión de facturas por el destinatario, en este caso la comunidad de regantes consultante, quien se encargaría de emitir, por cuenta de sus miembros, las facturas en cuestión.

c) Calificación tributaria de la contraprestación recibida por la cesión y su tributación tanto en sede de la comunidad de regantes cedente (titular de la concesión y que firma el contrato de cesión), como en los regantes que la componen, planteándose si tributa en sede de la comunidad o en sede de los miembros que la componen, y en su caso, si como rendimiento del capital mobiliario, inmobiliario, rendimiento de la actividad agraria, o ganancia patrimonial.

d) En caso de proceder en derecho la compensación de las cantidades derivadas de la cesión de agua de riego a terceros, con deudas que los comuneros puedan mantener con la comunidad de regantes, si la cantidad a compensar podría incluir la cuota de IVA repercutido que pudiera contener la factura emitida por el comunero a la comunidad.”

Se responde que “las rentas obtenidas por la entidad consultante estarán exentas siempre que procedan de la realización de su objeto o finalidad específica y no deriven del ejercicio de una actividad económica. No obstante, en la medida en que la entidad consultante realizase actividades que determinen la existencia de una actividad económica, en los términos definidos en el artículo 5 de la LIS, las rentas derivadas de estas actividades estarían sujetas y no exentas en el Impuesto sobre Sociedades.

En virtud de lo expuesto, los rendimientos obtenidos por la comunidad de regantes consultante como contraprestación por la cesión parcial del caudal de agua para riego a otra comunidad de regantes, constituyen rendimientos de una actividad económica y, por tanto, no estarán amparados en la exención, debiendo integrarse en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades del período impositivo.

Esta base imponible se determinará con arreglo a lo dispuesto en el artículo 111 de la LIS, siendo el tipo impositivo aplicable el 25{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, de acuerdo con el artículo 29.1 de la LIS (para 2015 disposición transitoria trigésima cuarta, letra i).5.º de la LIS).

En lo que se refiere a la tributación de los miembros de la comunidad de regantes, teniendo en cuenta que en la contestación a la presente consulta se parte del supuesto de que la titularidad del caudal de agua cedido corresponde a la propia comunidad de regantes, siendo ésta la propietaria o titular del mismo, y de que la citada comunidad tiene personalidad jurídica, cabe indicar que con motivo del cobro de la contraprestación de la citada cesión, no se genera ninguna renta para los regantes individualmente considerados, contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, o del Impuesto sobre Sociedades.”

Por otro lado, “estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido la cesión de los derechos de agua de riego que realiza la consultante a terceros mediante contraprestación, siendo sujeto pasivo la entidad consultante quien vendrá obligada a repercutir la correspondiente cuota al destinatario de la operación.

Por su parte, el reparto del dinero entre los comuneros no constituye contraprestación de una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido por la que estos tengan que repercutir.”

 

Nº de Consulta: V4486-16-16

Fecha: 18/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Una Fundación construyó una residencia para la tercera edad y constituyó, como socia única, una sociedad limitada a la que alquiló el inmueble completamente equipado para su explotación como residencia. Por problemas económicos se va a disolver la sociedad limitada, y la Fundación va a explotar directamente la residencia.

La Fundación dedujo en su totalidad el IVA soportado en la construcción del inmueble, así como en su equipamiento, dado que lo iba a destinar al arrendamiento, si bien ahora va a realizar una actividad exenta al explotar directamente la residencia de la tercera edad y cuestiona la regularización de las cuotas soportadas.”  Se pregunta por la “regularización de las cuotas soportadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que “en caso de tratarse de bienes y servicios corrientes, no procede la regularización de las cuotas soportadas, por lo contrario, si procede dicha regularización en caso de tratarse de bienes de inversión, teniendo en cuenta el periodo transcurrido desde su adquisición, cinco años para bienes muebles y diez años para bienes inmuebles.

Se precisa, citando la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 21 de febrero de 2006, Asunto CV-255/02,que “en caso de que el arrendamiento del edificio de la residencia de ancianos totalmente equipado por parte de la Fundación consultante a una sociedad limitada, de la que es propietaria en un 100 por cien, para su posterior explotación, no viniera justificado por ninguna otra motivación que la obtención de una ventaja fiscal, esto es, con el fin de deducir en sede de la Fundación las cuotas del Impuesto soportadas como consecuencia de la realización de las obras de construcción y equipamiento, puesto que, en otro caso, la Fundación arrendadora, tendría limitado su derecho a la deducción por la realización de operaciones exentas del Impuesto, serían aplicables las conclusiones expuestas en los apartados anteriores de esta contestación y habría de cuantificarse el citado derecho a la deducción en función de los parámetros propios de dicha Fundación.”

 

Nº de Consulta: V4517-16

Fecha: 19/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es una sociedad agraria de transformación que tiene en propiedad, una finca rústica de gran tamaño y diversas fincas urbanas.

Dicha entidad ha convocado una Asamblea General con el fin de someter a votación la venta de la finca rústica.

En caso de aprobarse dicha venta, la entidad perdería el carácter de entidad con finalidades agrarias.”  Se plantea que “en caso de que la Asamblea General de la SAT apruebe la venta de la finca rústica que integra su activo, y tras producirse la misma, se solicite la descalificación del registro correspondiente por haber perdido la finalidad agraria de la entidad, que implicaría a efectos del Impuesto sobre Sociedades, el hecho de que tras la venta de la finca rústica que forma la mayor parte de su activo, la entidad continuase con la actividad de arrendamiento de los inmuebles urbanos que continúan en su activo.”

Se responde que “en el presente caso, la entidad consultante es una sociedad civil que tiene personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, puesto que se constituyó como sociedad agraria de transformación. Adicionalmente, la entidad consultante desarrollará una actividad de arrendamiento de inmuebles, por lo que su actividad económica no excluida del ámbito mercantil, y por tanto es constitutiva de un objeto mercantil. Consecuentemente, la entidad consultante, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, tendrá la consideración de contribuyente del Impuesto sobre Sociedades, puesto que cumple los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS.”

Por otro lado, “en la medida en que, conforme a la normativa civil o mercantil aplicable, en la operación de transformación no se altera la personalidad jurídica, sin que se produzca modificación alguna de las relaciones jurídicas en que participa la entidad subsistente, y habida cuenta de que la nueva forma jurídica no supone alteración del régimen fiscal aplicable a la entidad en el impuesto sobre Sociedades, dicha operación no determinará la obtención de renta a efectos fiscales en la sociedad que se transforma. Tampoco se da ninguna de las circunstancias señaladas en el artículo 27.2 de la LIS.

Por otra parte, la fecha de adquisición de las participaciones en la sociedad de responsabilidad limitada recibidas como consecuencia de la transformación, a efectos de futuras transmisiones de las mismas, será la de adquisición de las participaciones que originariamente tenían los socios personas físicas en la sociedad agraria de transformación.”

 

Nº de Consulta: V4254-16

Fecha: 19/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “Arrendamiento de locales propiedad de matrimonio y por Comunidad de Bienes integrada por los cónyuges y por sus hijos.” Se suscitan “determinadas cuestiones respecto de la exención de la actividad en el Impuesto sobre el Patrimonio y a la eventual aplicación de la reducción prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

“En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente:

Para la calificación como actividad económica del arrendamiento de inmuebles, el artículo 1.2 del Real Decreto 1704/1999, 5 de noviembre –que constituye el desarrollo reglamentario de la doble exención del artículo 4.Ocho de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio- exige que concurran las circunstancias a tal efecto establecida en el entonces artículo 25.2 de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en la actualidad artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de octubre.

Dicho precepto de la Ley 35/2006 establece que, para la calificación como económica de la actividad citada, se requiere que para su ordenación se cuente, al menos, con una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa.

En el supuesto del escrito de consulta, a diferencia de lo que sucede en el caso de los locales propiedad del matrimonio objeto de arrendamiento separado, no se cumple dicho requisito para el arrendamiento de los cuatro inmuebles a que se refiere la Comunidad de Bienes (C.B.), por lo que, tal y como reconoce el Contrato de Constitución adjunto, no realiza actividad económica alguna y los rendimientos se imputarán a los comuneros como rendimientos del capital inmobiliario en proporción a su participación en la C.B.

A la vista de lo anterior, en cuanto a las dos primeras preguntas que se plantean, que parecen referirse en el primer caso a los locales incluidos en la C.B. y en el segundo a los que no están integrados en la misma, han de tener, respectivamente, una respuesta negativa y afirmativa, en este último caso con sujeción a lo previsto en el artículo 4.Ocho.Uno de la Ley 19/1991.

Efectivamente, en el caso de la C.B. no procedería exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y tampoco reducción en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, porque aquella exención es condición “sine qua non” para la aplicación de la reducción sucesoria.

Por el contrario, procedería la exención en el impuesto patrimonial para ambos cónyuges siempre que la actividad de arrendamiento de los locales de su propiedad (y que no forman parte de la C.B.) se realice de forma habitual, personal y directa por la persona física y el rendimiento neto procedente de dicha actividad constituya al menos el 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de su base imponible por el IRPF. Consecuentemente, en tal supuesto procedería la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, con los requisitos del artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987.

Por último, la tercera cuestión planteada, que también genera dudas interpretativas sobre la operación pretendida, presupone que los cuatro locales que forman la C.B. están afectos a la actividad de arrendamiento “…y, por tanto, su exención en el Impuesto sobre el Patrimonio”, lo que se ha rechazado en el párrafo anterior.”

 

Nº de Consulta: V4257-16

Fecha: 19/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas

Materia: “El padre del consultante falleció en el año 2005, estando la herencia prescrita. Para inmatricular la finca en el Registro va a otorgar la escritura de aceptación de herencia en la que manifestará que su padre era propietario de la finca por herencia del abuelo del consultante.”  Se pregunta “si la mera manifestación en la escritura de aceptación de herencia de que su padre era propietario de la finca por herencia constituye un reconocimiento de dominio que deba liquidarse por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas”

Se responde que “de la escueta descripción de los hechos parece que va a ser necesario realizar un expediente de dominio para poder inscribir la finca; ahora bien los expedientes de dominio tienen, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados la consideración de transmisión patrimonial onerosa (a menos que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión, cuyo título se supla con ellos y por los mismos bienes que sean objeto de unos u otras), hecho imponible cuyo devengo se produce por la formalización del expediente de dominio.

Es decir, si para poder inmatricular la finca debe realizar un expediente de dominio, al no tributar por la herencia por estar prescrita, tendrá que tributar por el expediente de dominio como transmisión patrimonial onerosa al tipo impositivo que corresponda a la transmisión de bienes inmuebles. Cuando el artículo 7 habla de la prescripción, se refiere al título, es decir a la prescripción del expediente de dominio o acta de notoriedad realizado, no a la prescripción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el que adquirió la finca que pretende inscribir en el Registro; este criterio se ha manifestado ya en diversas consultas como la V2298-09; V1990-09, entre otras.”

 

Nº de Consulta: V4533-16

Fecha: 20/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: El consultante tiene hipotecada su vivienda habitual, en garantía de un préstamo concedido por una sociedad, que no es una entidad de crédito ni su actividad es la concesión de préstamos. En relación con la cancelación del préstamo, está contemplando la dación en pago de su vivienda.”  Se pregunta por la “tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la dación en pago de su vivienda. Aplicación de la exención contemplada en el artículo 33.4.d) de la ley del impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “el consultante en su consulta señala la vivienda objeto de dación en pago es su vivienda habitual, que se encuentra hipotecada, si bien la dación prevista se realiza a una sociedad que no es entidad de crédito ni su actividad es la concesión de préstamos. A dicho respecto debe tenerse en cuenta que la aplicación de la mencionada exención exige que la deuda garantizada con hipoteca que recaiga sobre la misma, esté contraída con entidades de crédito o de cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios, situación en la que no se encuentra el consultante, por lo que no resulta de aplicación la exención contemplada en el artículo 33.4 de la LIRPF.”

 

Nº de Consulta: V4578-16

Fecha: 26/10/2016

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La persona física consultante va a adquirir una parcela calificada como suelo urbano no consolidado sobre la que existe una edificación paralizada desde hace más de 10 años por construirse sin licencia municipal. La transmitente es una entidad bancaria que se adjudicó la parcela en un procedimiento de ejecución hipotecaria.”  Se pregunta por la “sujeción y, en su caso, exención del Impuesto sobre el Valor Añadido de la operación.”

Se responde que “de la escasa información contenida en el escrito de consulta no puede determinarse exactamente la naturaleza del terreno que es objeto de transmisión de forma que, en virtud de todo lo expuesto, partiendo de que la edificación tiene la consideración de edificación paralizada o, en su caso, ruinosa o derruida (toda vez que han transcurrido más de 10 años) deben distinguirse los siguientes supuestos:

Si el terreno sobre el que se asienta la construcción paralizada se encuentra en el supuesto 1º del número 3 de esta contestación (estando, por tanto, ante un terreno rústico o no edificable en los términos de la Ley del Impuesto), se aplicará la exención prevista en el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992, sin perjuicio de la tributación que proceda por la modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Si, por el contrario, el terreno sobre el que se asienta la construcción paralizada se encuentra en cualquiera de los supuestos 2º o 3º del número 3 de esta contestación (tratándose de solares, terrenos con licencia administrativa para edificar o terrenos en curso de urbanización o urbanizados), su entrega estará sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

 

Nº de Consulta: V4595-16

Fecha: 27/10/2016

Ley afectada: Ley General Tributaria

Materia: “Tasación pericial contradictoria. Se solicita se aclare si la redacción del artículo 135.2, relativa a la tasación:» (…) igual o inferior a 120.000 euros y al 10 {81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de dicha tasación, esta última servirá de base para la liquidación», se refiere a la tasación del perito de la administración o a la tasación del perito de parte.”

Se responde que “de lo expuesto en el artículo 135.2 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, arriba transcrito, se desprende que es “la tasación practicada por el perito designado por el obligado tributario (…).”, de la misma forma, el arriba también transcrito artículo 162.2 del Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos, aprobado por Real decreto 1065/2007, de 27 de julio, (BOE de 5 de septiembre), vuelve a hacer referencia a la “valoración que resulte de la tasación efectuada por el perito del obligado tributario de acuerdo con lo previsto en el artículo 135.2 de la Ley 58/2003 (…).”

 

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

La venta de los bienes adquiridos en ejecución de garantías o avales por la entidad financiera ejecutante -en este caso una obra de arte pictórica- no es una operación accesoria de la garantía o aval prestado, y, en consecuencia, está sujeta y no exenta de IVA.

Resolución de 20 de octubre de 2016, nº 02424/2013/00700, Vocalía Quinta. IVA. Exenciones. Financieras. Arts. 20.Uno.18º, letra f) y 9.1.c) LIVA.

«Entidad financiera que vende bienes que previamente había adquirido como consecuencia de la ejecución de garantías o avales. La venta de estos bienes es una actividad económica sujeta al impuesto (no accesoria a la principal), integrándose los bienes adquiridos en el patrimonio empresarial.

En el caso concreto un banco había adquirido un cuadro como consecuencia de una operación de aval. Tal cuadro fue transmitido posteriormente, considerando el adquirente que la entrega no estaba sujeta a IVA al sostener que el cuadro se integraba en el patrimonio no empresarial del banco.»

«Noción de operación accesoria: una operación debe ser considerada accesoria de otra principal cuando no constituye para la clientela un fin en sí, sino el medio de disfrutar en las mejores condiciones de la operación principal realizada. Esto es para que una actividad pueda calificarse como accesoria debe contribuir a la realización de la actividad principal y los clientes que se busquen para realizar dicha actividad deben ser un medio o instrumento para lograr la prestación del servicio principal.»

«Debemos recordar que es una actividad típica del Banco la concesión de avales, y si en ejecución de uno de estos avales debe quedarse con bienes del avalado, lo está haciendo en el ejercicio de la actividad que le es propia y que se integra dentro del ámbito de aplicación del impuesto. Y si bien es cierto que los bienes que ingresan en el patrimonio del Banco de este modo pueden no tener relación con su actividad (por su naturaleza), al ser adquiridos como consecuencia de su actividad y para su venta, debemos considerarlos integrados en el patrimonio empresarial de la entidad por su origen, sin que deban considerarse no afectos de cara a su transmisión, lo que podría tener consecuencias importantes en el derecho a deducir de la entidad sin que hubiese sido su intención puesto que no era su objetivo inmediato o directo conseguir esos bienes sino únicamente conceder el aval y obtener ingresos por ello, lo cual sí es actividad típica de banca. Es evidente que el Banco no se queda con los bienes en cuestión para realizar una actividad económica con ellos propia de su naturaleza afectándolos así a un actividad que permita su uso durante un tiempo indefinido, sino que son simplemente una fórmula para cobrar en los casos en que sus operaciones crediticias lo requieren, y también es cierto que en algunos casos puede que el Banco decida quedarse los bienes adquiridos para formar parte de su patrimonio y estos casos habrá que analizarlos por separado cuando concurran para determinar así su régimen; pero en casos como el expuesto, en que el banco se queda con un bien durante el tiempo necesario para lograr su venta, debemos considerar que forma parte de su patrimonio empresarial. Y en este caso concreto, el tiempo transcurrido entre la adquisición y la venta, si bien no es reducido, tampoco puede considerarse excesivo dadas las características del bien en cuestión, pues no siempre es sencillo encontrar comprador para este tipo de obras de arte.

También debemos destacar que el Banco necesita tener liquidez para realizar su actividad económica, y desde este punto de vista también llegaríamos a la conclusión de considerar los bienes así adquiridos afectos a su actividad, pues se adquieren en el ejercicio de la misma, y se venden para conseguir liquidez y continuar ejerciendo su actividad, esto es, la transmisión se encuadra también dentro de las actividades propias de la entidad financiera.»

 

Resolución de 27 de octubre de 2016, nº 04824/2016/00/00, Vocalía Duodécima. Procedimiento de recaudación. Diligencias de embargos de créditos. Pagos realizados por clientes del deudor mediante tarjetas. Embargo de los saldos de las cuentas en las que se abonan esos importes al deudor tributario.

«Son conformes a derecho las diligencias de embargo sobre los abonos en la cuenta del deudor tributario que se vayan realizando por la entidad financiera donde la cuenta esté abierta y como consecuencia de la utilización de terminales de puntos de venta o datáfonos en los que los clientes del deudor tributarios hacen el pago de los bienes o servicios adquiridos, sin necesidad de dictar una diligencia de embargo diferenciada por cada uno de los saldos que con la periodicidad pactada se abonen en la citada cuenta.»

 

CONSULTAS DE LA GENERALITAT DE CATALUÑA

Consulta 253E/15, de 29 de febrero de 2016. Sujeción a ITP de la adjudicación de bienes por razón de la compensación del trabajo de uno de los miembros del matrimonio casados en régimen de separación de bienes.

 

Sujeción a AJD de la cancelación del derecho de uso atribuido a la esposa en la sentencia, que homologa el convenio regulador, si se efectúa mediante escritura pública.

Consulta 260E/15, de 28 de marzo de 2016. 

En la Consulta se reproducen las conclusiones de la Consulta núm. V0451-06, de 16 de marzo:

«Primera: La atribución a la esposa, en un procedimiento judicial de divorcio, del uso de la vivienda conyugal y del ajuar doméstico mientras convivan con ella los hijos del matrimonio, recogida en la sentencia que aprueba el convenio regulador presentado por los cónyuges de mutuo acuerdo, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, porque no se produce su hecho imponible, ya que no existe transmisión de bienes o derechos ni constitución de derecho real alguno (ni ninguno de los demás supuestos incluidos en este hecho imponible).

Segunda: La sentencia que atribuye el citado derecho de uso de la vivienda conyugal no está sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, aunque tenga por objeto cantidad o cosa valuable y contenga un acto inscribible en el Registro de la Propiedad no sujeto a las otras modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ya que falta el primero de los elementos que configuran esta modalidad de gravamen, pues el documento en cuestión es una sentencia judicial y no una escritura pública.

 

SENTENCIAS PARA RECORDAR

Sujeción al ISD de la asunción por el donante del pago del impuesto sobre donaciones, acumulándose ambas donaciones.

Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de diciembre de 2002, Recurso 9874/1997.

La asunción por el donante del pago del Impuesto es para la donataria una adquisición a título lucrativo e inter vivos subsumible en el artículo 3º, letra b) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, Existen dos donaciones a las que deben aplicarse las normas del artículo 30 de dicha Ley relativas a la acumulación de donaciones.

 

Lucena, a 24 de enero de 2016

 

Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena.

 

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Informe Fiscal Diciembre 2016

Fuente de las Piedras en Cabra (Córdoba). Por Juan Carlos López Carnerero

 

Informe Fiscal Noviembre 2016

Indice:
  1. Creación de sociedad para disminuir la carga tributaria.
  2. Responsabilidad notarial por falta de información y conclusión contraria siguiendo la doctrina del TSJ de Madrid.
  3. En el ISD no se puede deducir como deuda el importe del préstamo hipotecario en garantía de una deuda ajena que pesa sobre el inmueble.
  4. No sujeción a IVA de la transmisión por no haberse llevado a cabo la demolición en un tiempo prudencial.
  5. Régimen fiscal del arrendamiento financiero e imposibilidad de revocar la opción tributaria
  6. Las exenciones en ITP de las explotaciones prioritarias se pueden aplicar, aunque los certificados oportunos tengan fecha posterior.
  7. Sanción de operaciones simulatorias para que una transmisión quede sujeta a IVA y no a ITP.
  8. Para impugnar una valoración en ITP por error catastral previamente se ha de obtener la rectificación catastral y posteriormente reclamar la revisión,
  9. Las deudas en favor de parientes conforme al ISD no son deducibles, aunque consten en sentencia.
  10. Los legados no se excluyen para el cálculo del ajuar doméstico.
  11. Salvo en el caso de un evidente y palmario error jurídico el procedimiento de verificación de datos no se puede utilizar para recalificar el negocio celebrado por las partes.
  12. Las concesiones de la Ley de Costas quedan extinguidas si los herederos de concesionario no se subrogan en el plazo de cuatro años.
  13. En caso de subrogación bancaria del préstamo hipotecario se aplica el tipo reducido en AJD propio de la financiación de la adquisición de vivienda,
  14. Mientras no se pague el justiprecio al expropiado y se ocupe la finca, salvo en la expropiación urgente, el sujeto pasivo del IBI sigue siendo dicho propietario.
  15. Cuando no existe animus donandi no se liquida ISD: es el caso de la dación en pago con condonación parcial por una entidad de crédito.
  16. Si no se tiene intención de vender, aunque el propietario de una finca pagase los costes de la reparcelación, no adquiere la condición de sujeto pasivo de IVA
  17. Sujeción a IVA de la transmisión de las participaciones en una UTE
  18. La reinversión en el IRPF puede tener lugar mediante adquisición de parte indivisa de otra vivienda
  19. No es deducible en el ISD un viaje a Nueva York para depositar las cenizas del causante que así lo dispuso en su testamento
  20. ENLACES: 

Coordina: Joaquín Zejalbo Martín

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

 

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central.

Consultas de la Diputaciön Foral de Bizkaia

Sentencias para recordar

 

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

Creación de sociedad para disminuir la carga tributaria.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede Valladolid, de 10 de febrero de 2016, Recurso 1077/2014. Notario que con una finalidad de reducir la cuota a satisfacer al Fisco crea con su familia una sociedad publicitaria e intermediadora de su profesión, apreciándose la existencia de simulación, sancionable, y no de fraude a la Ley. Publicidad notarial y consideraciones penales.

“Existe simulación absoluta en la contratación del reclamante, Notario de profesión, con la entidad G….., S.L. y en consecuencia no son deducibles (con la excepción que declara dicho Tribunal del arrendamiento de trasteros) los gastos reflejados en las facturas expedidas por dicha sociedad G….. SL (propiedad del actor, su esposa y su hija) al actor. Así, mantiene el TEAR que no está acreditada, la intermediación de la citada sociedad en la prestación de los servicios jurídicos del actor, Notario de profesión, tanto en la captación de clientes, como en el alquiler de mobiliario, al no responder a una realidad material sustancial, y nos encontramos ante meros artificios jurídico formales que tratan de simular una realidad material y tienen como única finalidad minorar la carga fiscal de las rentas que obtiene el Notario por la prestación de sus servicios, teniendo en cuenta que el profesional tributaria por estos rendimientos al tipo marginal del 43{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, mientras que la sociedad tributa por esos rendimientos que se desvían al 25{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}. En cuanto a la sanción, recuerda que los supuestos de simulación son claramente sancionables.

Frente a este acuerdo, la parte actora deduce pretensión anulatoria alegando, entre otras consideraciones, el derecho a la economía de opción en el ejercicio de su libertad de contratación y de empresa, la realidad de la actuación de G,,,,, S.L. y de las prestaciones de servicios al actor, la falta de motivación de las liquidaciones construidas sobre los indicios de simulación entre el Sr. Santos y G……; invoca el art. 10 y 38 de la Const. sobre el derecho fundamental al desarrollo de la personalidad y a la libertad de empresa. No hay prueba de la simulación que mantienen la AEAT y el TEAR, la realidad es que G….. S.L. colabora y presta servicios a la Notaría, y ha contribuido a incrementar la actividad de la Notaría generando clientela que forma parte del fondo de comercio de la misma. Aún admitiendo a efectos dialécticos la existencia de simulación, no supondría falsedad u ocultaron sino un fraude a la ley no susceptible de sanción (art. 15 LGT) que exigiría dictamen de la comisión consultiva que no se ha producido. Respecto de la sanción alega que no concurren los elementos objetivo y subjetivo que la integran y el actuario en un primer momento consideró los dos contratos como reales, y que las resoluciones sancionadoras no están motivadas; recuerda que el principio de presunción de inocencia ampara la actuación del obligado tributario.”

“Así figura en el acuerdo de liquidación los tres contratos discutidos suscritos entre el actor y G…… S.L.1) Contrato de «arrendamiento de bienes de equipo, mobiliario, programas informáticos y soportes electrónicos de fecha 1 de mayo de 1997». 2) Contrato de fecha 1 de junio de 1997 de una prestación de servicios consistente en la captación de clientes para la notaría, tanto en la provincia de A….. como en otras limítrofes. 3) Contrato de fecha 1 de enero de 2006, de prestación de servicios para la captación de clientes, en este caso circunscrito al polígono de Y…. de X……”

“G….., S.L. tiene dos trabajadores, Doña María del Pilar, cónyuge de Don Santos, y Doña Aurora auxiliar administrativo, no parece lógico que una persona contratada como auxiliar administrativo tenga el perfil idóneo para realizar las gestiones de captación de clientes para la Notaria.”

“Hay indicios sobrados para mantener la conclusión mediante la prueba de presunciones de que este contrato de bienes y equipos está viciado de simulación absoluta. No se trata de que la Notaria no tenga el uso de diferentes bienes y equipos, sino que la propiedad de los mismos, requisito previo a la cesión del uso, sea de la sociedad, y este hecho como se expone en la resolución del TEAR solo se ha acreditado respecto a un mobiliario valorado en el año 1997 en 6.234,80 €. Por otra parte, consta probado que es el propio don Santos quien ha hecho frente en los años objeto de la regularización tributaria a la compra y mantenimiento de los equipos informáticos por los elevados importes antes mencionados.”

“La actividad probatoria desplegada por la parte actora en este juicio no ha desvirtuado la conclusión de que los referidos contratos no responden a una realidad material obligacional y son simulados. Ni la prueba pericial ni las testificales practicadas en la comparecencia celebrada el 19 de octubre de 2015 han llevado a la Sala al convencimiento de la realidad de las prestaciones que dichos contratos formalizan. Seguimos con las mismas lagunas, vacíos, incógnitas, en definitiva, con la falta de prueba de la realidad y contenido de dichas prestaciones.”

“No se ha acreditado la realidad, contenido de los servicios de contratación de clientes para la Notaria. Desde luego las fichas internas de gestión de los servicios firmadas por la esposa de don Santos, como administradora social y el propio don Santos, siendo coincidentes sus intereses económicos, carecen de valor para perjudicar a un tercero, en este caso a la Hacienda pública.

 El resultado de las pruebas testificales tampoco acredita la realidad de la existencia de unas prestaciones de servicios que cuantitativa y cuantitativamente tengan la entidad mínima para evidenciar razonablemente su carácter de obligaciones contractuales esgrimibles en la vida jurídica en perjuicio de terceros, en este caso de la Hacienda Pública. No se ha determinado con la precisión y detalle necesarios la realidad de los servicios discutidos contrapeso del desplazamiento patrimonial que el demandante se deduce como gasto de la actividad profesional de los ejercicios 2007 y 2008. Así, partiendo de que la parte actora ha prescindido de aportar al proceso los testimonios de la administradora de la sociedad y de la trabajadora de la misma, así como de los clientes financieros, ningún hecho relevante ha resultado acreditado con dichas pruebas. Vemos que la testifical de Pedro Miguel poco aclara, indica que la relación con la Notaria comenzó con la visita de una persona, no recuerda si era la esposa de don Santos o una trabajadora, y luego la relación fue más directa con la Notaria, tampoco la testifical de don Basilio, que dijo que la relación comenzó a través de un conocido que era conocido de doña María del Pilar ; y la confusión sobre la realidad de la actuación de doña María del Pilar se evidencia en la declaración de don Evelio que expuso que la relación con la Notaria se inició porque en el edifico que estaban construyendo (edificio Europa) la sociedad G….. adquirió un piso, siendo que de la documentación aportada a los autos resulta que el inicial adquirente de las fincas del edifico Europa fue don Santos, según consta en la escritura de 23 de enero de 2003 de ampliación del capital social de la sociedad. La imprecisión sobre la realidad de las gestiones de servicios discutida también se evidenció en la declaración de don León, dijo que la relación comenzó a través de una sociedad que estaba en el mismo edificio que nosotros, y añadió que «nos conocíamos de entrar y salir y teníamos una relación de vernos». Las restantes testificales prestadas por personas que tienen o han mantenido relaciones económicas con la Notaria, tampoco acreditan la realidad de los servicios pues faltan los mínimos elementos objetivos y ciertos que sustenten la realidad y alcance de dichos servicios.”

“Por último, la valoración de la prueba pericial tampoco aporta certeza sobre la realidad de tales servicios de «negocio de captación». En el informe escrito de fecha 21 de septiembre de 2015 el perito ha mantenido que está acreditada la existencia de actividad mercantil entre G….. S.L. y la Notaria de don Santos mediante la efectiva existencia de los contratos de prescripción de clientes, del objeto de los mismos en su doble faceta de captación y mantenimiento de la cartera de clientes; sin embargo de las aclaraciones prestadas en el acto de la comparecencia se ha evidenciado la falta de rigor y la parcialidad de sus conclusiones, por lo que su informe no desvirtúa la objetividad, especialidad y la presunción de acierto y veracidad de los hechos recogido en el Acta de disconformidad y en el informe complementario del actuario, base del acuerdo de liquidación y de la posterior resolución del TEAR en cuanto lo confirma.”

“En consecuencia mantenemos la simulación absoluta de los citados contratos, y ello comporta que las facturas generadas por dichos contratos no son un gasto deducible de la actividad profesional desarrollada por don Santos en los ejercicios del IRPF de los años 2007 y 2008.”

“Tampoco puede prosperar el alegato del actor concerniente a que aún admitiendo a efectos dialécticos la existencia de simulación, no supondría falsedad u ocultación sino un fraude a la ley no susceptible de sanción (art. 15 de la LGT). Como se desprende de las consideraciones ya expuestas acreditada la existencia de simulación no concurre la figura del fraude a la ley. Así se evidencia del criterio mantenido en la sentencia del TS de 27 de noviembre de 2015, rec. de casación nº 3346/20142.”

El objeto de la sociedad era el siguiente: “G…… SL es una sociedad que tiene como parte de su actividad el contactar con el conjunto de la población en X…. y provincias limítrofes a fin de facilitar la gestión de documentación para formalizar notarialmente, gestión íntegra de documentos antes y después de su formalización, entrega a clientes, búsqueda de clientes, presentación, facilitación de datos y correos. Contactar con sociedades a fin de facilitar su tramitación periódica de cuentas y fiscalización de documentos registrales, renovación de cargos y redacción de certificados y actas de juntas. Compra de bienes inmuebles y su arrendamiento y gestión para adquirir clientela. » Objeto del contrato: » es la prestación de servicios en curso mediante la realización de todas o algunas de las actividades citadas en este contrato de G….., SL, para el buen desarrollo de su actividad profesional, sin incumplir reglamento alguno y sin competencia desleal”

Aunque en el caso debatido no se apreció actividad de publicidad notarial, “mediante anuncios en prensa, pago a comisionistas etc.” y “no se han aportado justificantes del marketing directo que tiene prohibido el Notario en el ejercicio de su profesión y que, según se manifiesta en las alegaciones, es la causa de la suscripción de los contratos”, como indica en la Sentencia, sino una simulación por razones fiscales, conviene efectuar las siguientes precisiones sobre la publicidad notarial.

El artículo 71 del Reglamento Notarial dispone lo siguiente ”Como consecuencia del carácter de funcionario público del notario y de la naturaleza de la función pública notarial, la publicidad de la oficina pública notarial y de su titular deberá realizarse preferentemente a través de los sitios web de los Colegios Notariales y del Consejo General del Notariado.

A tal fin, los Colegios Notariales mantendrán una lista actualizada de los notarios que estuvieran colegiados en su ámbito territorial accesible al público en su sitio web. En dichos sitios web, y a los efectos de la identificación del notario y localización de la oficina pública notarial, se incluirá el nombre y apellidos del notario, su fotografía si éste lo solicitara, y la dirección, correo electrónico y números de teléfono y fax de la oficina pública notarial.

En modo alguno los notarios podrán anunciarse directa o indirectamente a título de sucesores de un titular de la misma Notaría.

Igualmente, el local de la oficina pública notarial podrá anunciarse mediante una placa, respecto de las que las Juntas Directivas podrán adoptar medidas sobre la forma y dimensiones” El artículo 327.2 de dicho Reglamento complementa lo anterior al atribuir a las Juntas Directivas de los Colegios Notariales la siguiente competencia: “Ordenar en su respectivo ámbito territorial la actividad profesional de los notarios en las siguientes materias: correcta atención al público, tiempo y lugar de su prestación, concurrencia leal y publicidad, continuidad de la prestación de funciones, incluso en días festivos y períodos de vacaciones. No obstante, en el ejercicio de esta competencia la Junta Directiva deberá cumplir con los acuerdos y circulares del Consejo General del Notariado, así como con lo que disponga éste cuando la materia objeto de dicha ordenación por su trascendencia o interés afecte a un ámbito territorial superior al del Colegio respectivo.”

El vigente Código de Deontología Notarial dispone en el Capítulo VII, apartado primero que “La publicidad individual que realice el Notario se ajustará a la legalidad vigente y a la naturaleza pública de la función notarial.

En consecuencia, deberá ser siempre respetuosa con la competencia leal, compatible con la independencia, imparcialidad, objetividad y carácter obligatoria de la prestación de la función pública notarial. Así mismo deberá ser respetuosa con el derecho a la libre elección de Notario por quien lo tiene legalmente atribuido, en especial el consumidor, así como con el obligado asesoramiento equilibrador implícito en la propia función.

Las exigencias deontológicas de la función notarial se proyectan sobre la publicidad, con independencia del medio en que se produzca.” En el apartado tercero de dicho capítulo se dispone que “salvo en el caso de publicidad realizada por Órganos Notariales competentes, el notario no podrá aceptar publicidad realizada por terceros, estando obligado, además, a llevar a cabo las actuaciones tendentes a impedirlas.”

Por otro lado, la Resolución de la DGRN Nº 2010/0929-00 de 29 de marzo de 2010. Sistema Notarial, dictada a propósito de un recurso sobre publicidad notarial efectuó, entre otras, las siguientes precisiones de interés. “está el importante problema de la denominada información asimétrica. Dicha asimetría entre el vendedor y el comprador surge cuando el comprador no puede evaluar plenamente la calidad del producto que recibe. En el caso de las profesiones liberales, se trata de un problema especialmente agudo, debido al carácter eminentemente técnico de sus servicios. El consumidor no puede evaluar la calidad de dichos servicios antes de adquirirlos mediante un simple examen (como podría hacer, por ejemplo, al comprar queso), sino sólo después de consumirlos. Lo que es peor, es posible que nunca llegue a saber con certeza si el profesional (por ejemplo, un médico, un arquitecto o un abogado) prestó o no un servicio de alta calidad. Esto significa que los profesionales, que determinan por sí mismos cuánta atención prestan a un determinado cliente, pueden verse tentados de reducir de forma deliberada la calidad para ahorrar tiempo y dinero o de inducir a sus clientes a seguir utilizando sus servicios sin que sea necesario. En el marco de las profesiones liberales pueden encontrarse todos los métodos habituales para superar o paliar los efectos negativos de la información asimétrica o, por decirlo de otro modo, para evitar una «competencia a la baja». Los exámenes de acceso pretenden garantizar un alto nivel de calificaciones iniciales. Las normas de responsabilidad civil, las consecuencias de una buena o mala reputación y los sistemas de certificación constituyen otros tantos incentivos para aprovechar plenamente dichas calificaciones. Hay quienes consideran que la publicidad es una forma de superar o paliar la asimetría, mientras que otros sostienen que la publicidad exacerba los problemas de ésta. Debe llegarse a la conclusión de que, para contrarrestar los efectos de la asimetría, es necesario cierto nivel de regulación de dichos mercados.”

En la parte dispositiva de dicha Resolución se manifestaron tres conclusiones. “Primero. Es competencia del Consejo General del Notariado, de los Colegios Notariales y de las Juntas Directivas de éstos el establecer unos criterios que permitan regular la actividad notarial de sus colegiados, y entre aquéllos criterios los relativos a la publicidad. Segundo. Respecto de la función notarial, de carácter privativo del Estado y ejercida por delegación de éste, deben establecerse criterios estrictos, debidamente motivados, sin que en ningún caso pueda suponer la eliminación total de prácticas publicitarias. Tercero. Deben prohibirse las prácticas publicitarias que puedan suponer menoscabo, perjuicio o desdoro para la función notarial, que como se ha dicho es privativa del Estado, o para el resto de colegiados, así como las demás contenidas en la Ley General de la Publicidad, Ley 34/1988, de 11 de noviembre.”

El artículo 29 del texto de la Unión Internacional del Notariado Latino dispone, entre otras cosas, que “la publicidad que realiza individualmente el notario debe conciliar la exigencia de información a la que tiene derecho el público con la prohibición de utilizar procedimientos de tipo comercial para captar la clientela.” Asimismo, “en las intervenciones públicas y en los medios de comunicación el notario deberá adoptar las medidas necesarias para evitar todo tipo de publicidad personal.”

Por otro lado, el artículo 4.4.1, relativo a las normas deontológicas, del Reglamento notarial francés, que sujeta al notario a fortísimas restricciones en el ejercicio de la actividad mercantil, aprobado por “arrêté de Madame la Garde des Sceaux”, Ministra de Justicia, el 22 de julio de 2014, prohíbe la publicidad que tenga carácter personal. Dentro de las normas profesionales sujeta a control corporativo la condonación parcial de honorarios, necesitando autorización. Por otro lado, el artículo 15, dentro de las normas profesionales, al regular la competencia desleal, considera un solo negocio la adquisición de un solar, el préstamo y la posterior venta de lo edificado por el promotor, prohibiendo expresamente la dispensa de los honorarios de cualquiera de los actos previos a la venta, salvo autorización de la Cámara de Notarios.

Normas semejantes en su espíritu se pueden encontrar en diversos países europeos. Así el Código profesional de la Orden de Notarios del Cantón del Tesino, Suiza, prohíbe expresamente el “acaparamiento de clientela, y en particular la concesión de comisiones y de otras prestaciones para la obtención de trabajo”. Dichas normas entraron en vigor el 29 de septiembre de 2015.

Disposiciones semejantes a las transcritas se pueden encontrar en la actualidad en el derecho notarial de los estados europeos. Así en el derecho italiano se pide la sobriedad en la publicidad informativa del notario, controlándose la publicidad indirecta que se pueda efectuar a través de los medios de comunicación.

Desde un punto de vista penal, el pago de comisiones para obtener clientela podría hacer incurrir al notario en el delito de corrupción privada, perseguible de oficio. Sobre el tema reproducimos a continuación de la obra del magistrado y coordinador del Gabinete Técnico del Tribunal supremo, Sala de lo Penal Miguel Ángel Encinar del Pozo, titulada “El delito de corrupción privada en el ámbito de los negocios”, 2016, las siguientes consideraciones contenidas en el epígrafe “El delito de corrupción privada y la actividad notarial”, páginas 451 a 453. El autor tras examinar la Sentencia de 21 de enero de 2009 nos dice que “la exposición de este supuesto parecería llevar a la conclusión de que un notario puede abonar comisiones a los empleados o directivos de una entidad, para que ésta contrate sus servicios, con preferencia sobre otros notarios, y que tal conducta está permitida por las resoluciones indicadas. Tal conclusión es errónea, porque en tal caso podría estar cometiendo un delito de corrupción entre particulares.

En efecto, el notario reúne las condiciones de sujeto activo de un delito de corrupción privada activa, que es un delito común y puede ser cometido por cualquiera. Como indica SILVA SANCHEZ, el notario que abona comisiones para captar clientes; i) está ofreciendo » beneficios o ventajas de cualquier naturaleza»; ii) lo está realizando en un contexto de «contratación de servicios profesionales»; iii) con la finalidad de «ser favorecido» frente a otros notarios; y iv) esos beneficios o ventajas se estará ofreciendo normalmente a «directivos, administradores, empleados o colaboradores» de una entidad.

En definitiva, a nuestro juicio, concurren todos los presupuestos que exige el tipo penal de la corrupción activa para la aplicación del delito a los notarios que actúan de tal manera. Lo que no deja de ser un supuesto extraño: el notario, que a los efectos de la aplicación de la ley penal tiene la consideración de funcionario público, estaría corrompiendo a una persona particular mediante la promesa u ofrecimiento de una dádiva o ventaja.”

El vigente Código Penal dispone en el artículo 286 bis lo siguiente:

“1. El directivo, administrador, empleado o colaborador de una empresa mercantil o de una sociedad que, por sí o por persona interpuesta, reciba, solicite o acepte un beneficio o ventaja no justificados de cualquier naturaleza, para sí o para un tercero, como contraprestación para favorecer indebidamente a otro en la adquisición o venta de mercancías, o en la contratación de servicios o en las relaciones comerciales, será castigado con la pena de prisión de seis meses a cuatro años, inhabilitación especial para el ejercicio de industria o comercio por tiempo de uno a seis años y multa del tanto al triplo del valor del beneficio o ventaja.

  1. Con las mismas penas será castigado quien, por sí o por persona interpuesta, prometa, ofrezca o conceda a directivos, administradores, empleados o colaboradores de una empresa mercantil o de una sociedad, un beneficio o ventaja no justificados, de cualquier naturaleza, para ellos o para terceros, como contraprestación para que le favorezca indebidamente a él o a un tercero frente a otros en la adquisición o venta de mercancías, contratación de servicios o en las relaciones comerciales.
  2. Los jueces y tribunales, en atención a la cuantía del beneficio o al valor de la ventaja, y a la trascendencia de las funciones del culpable, podrán imponer la pena inferior en grado y reducir la de multa a su prudente arbitrio.
  3. Lo dispuesto en este artículo será aplicable, en sus respectivos casos, a los directivos, administradores, empleados o colaboradores de una entidad deportiva, cualquiera que sea la forma jurídica de ésta, así como a los deportistas, árbitros o jueces, respecto de aquellas conductas que tengan por finalidad predeterminar o alterar de manera deliberada y fraudulenta el resultado de una prueba, encuentro o competición deportiva de especial relevancia económica o deportiva. A estos efectos, se considerará competición deportiva de especial relevancia económica, aquélla en la que la mayor parte de los participantes en la misma perciban cualquier tipo de retribución, compensación o ingreso económico por su participación en la actividad; y competición deportiva de especial relevancia deportiva, la que sea calificada en el calendario deportivo anual aprobado por la federación deportiva correspondiente como competición oficial de la máxima categoría de la modalidad, especialidad, o disciplina de que se trate.
  4. A los efectos de este artículo resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 297.”

Dicho artículo 297 tiene el siguiente contenido: “A los efectos de este capítulo se entiende por sociedad toda cooperativa, Caja de Ahorros, mutua, entidad financiera o de crédito, fundación, sociedad mercantil o cualquier otra entidad de análoga naturaleza que para el cumplimiento de sus fines participe de modo permanente en el mercado.”

El Catedrático de Derecho Penal y Abogado Jesús María Silva Sánchez, antes mencionado, publicó en el “El Notario del Siglo XXI” un artículo titulado ¿Pueden los notarios pagar comisiones para captar clientes?.

Para Encinar del Pozo alguna de las conductas relacionadas con el tema estudiado pueden suponer una infracción grave conforme al artículo 43. Dos, letra B), letra c) de la Ley 14/2000, que regula el régimen disciplinario de los notarios: “Las conductas que impidan prestar con imparcialidad, dedicación y objetividad las obligaciones de asistencia, asesoramiento y control de legalidad que la vigente legislación atribuye a los Notarios o que pongan en peligro los deberes de honradez e independencia necesarios para el ejercicio público de su función.”

 

Responsabilidad notarial por falta de información y conclusión contraria siguiendo la doctrina del TSJ de Madrid.

Sentencia de la Audiencia Provincial de Castellón de la Plana de 31 de mayo de 2016, Recurso 454/2015. Responsabilidad del notario por asesoramiento e información incorrecta sobre plazos para beneficiarse de una reducción del tributo que gravó la donación otorgada. Sin embargo, si analizamos su texto concluimos que su argumentación es totalmente contraria a la doctrina del TSJ de Madrid pronunciada en reiteradas Sentencias, lo que hubiese determinado una solución distinta, si el sujeto pasivo, además, hubiese recurrido en vía administrativa y contencioso-administrativa, en su caso, contra la liquidación, lo que no hizo.

En el mes de julio de 2.010, el demandante D. Baltasar, le comentó al demandado D. Julio, notario de profesión, que sus padres tenían previsto donarle en breve una cantidad importante de dinero, preguntándole cuándo tenían que ir a otorgar la escritura pública de donación a su Notaría, respondiendo el demandado que por no incomodar a los padres del actor que tenían que desplazarse a la localidad de X, donde se halla la notaría de la que es titular el demandado, y dado que el plazo para poder gozar de la reducción fiscal estaría vigente, al menos, hasta final de año, se podía otorgar hasta dicha fecha la escritura. En fecha 11 de agosto de 2.010, fue transferida a la cuenta del actor desde la cuenta de sus padres, y por orden de los mismos, la cantidad de un millón de euros, importe de la donación cuya realización había sido advertida al notario. De acuerdo con lo aconsejado por el demandado al actor, y en la convicción de que, tal como le había indicado, los beneficios fiscales por parentesco en este tipo de actos jurídicos se mantenían hasta final del ejercicio fiscal en el que se hubiere realizado la donación, fue en fecha 18 de noviembre de 2.010, cuando el demandante, junto con sus padres, D. Norberto y Dª Paula, comparecieron en la notaría del demandado al objeto de otorgar la correspondiente escritura de donación. En dicha escritura se formalizaba la donación de un millón de euros, protocolizándose el justificante de la transferencia mencionada, y se condonaba la deuda que tenía el demandante con respecto a sus padres por un préstamo que, por importe de 135.000 euros, habían realizado a su favor en 30 de octubre de 2.009. Otorgada la escritura se encargó el demandado de que en la misma notaría se procediese a liquidar los impuestos que correspondiesen, confeccionándose y cumplimentándose en la Notaría el modelo de impuesto, procediendo a liquidar la operación como «bonificada», congruentemente con lo que el notario había asesorado al actor, aplicando la reducción por parentesco que minoró la cuota tributaria en 299.616,20 euros, resultando una cuota a pagar de 3.026,42 euros, que el actor satisfizo. En el momento del otorgamiento no realizó el notario mención alguna a la fiscalidad de la operación, protocolizando en la escritura la transferencia cursada en agosto y en la que se detalla claramente que el motivo de la transacción respondía a una donación, y en congruencia con el lamentable error cometido por el notario en el asesoramiento prestado previamente en el mes de julio, confeccionó y liquidó el impuesto aplicando la reducción en la creencia de que hasta el final del ejercicio fiscal la reducción era practicable.”

El demandado alegó que “en el acto del otorgamiento de la escritura se pone de manifiesto que los donantes donan en ese acto la cantidad de un millón de euros a su hijo, por lo que es el actor quien induce a error al fedatario cuando junto con sus padres manifiesta que la donación se realiza el mismo día del otorgamiento de la escritura. El actor no puso de manifiesto al demandado que la donación se había efectuado cuatro meses antes del otorgamiento de la escritura. El impuesto se liquidó de acuerdo con las instrucciones del actor. El demandante no recurrió la liquidación, que, si bien es discutible, no lo es la sanción que se le impuso, que debería haber recurrido. No existe negligencia atribuible al demandado y sí al actor. Al no haber satisfecho el demandante los honorarios devengados por el notario, no existe contrato, de manera que en el negado supuesto que se considerase cualquier clase de culpa esta sería extra contractual y por lo tanto estaría prescrita.”

La normativa fiscal de la Generalitat Valenciana recogida en el artículo 10 bis de la Ley 13/1.997 de 23 de diciembre, exige que la adquisición se efectúe en documento público dentro del plazo de treinta días hábiles a contar desde el siguiente en que se cause el acto o contrato. En consecuencia, el demandado debió informar al actor de que la escritura pública se debería efectuar dentro del plazo de treinta días hábiles a contar desde que tuviera lugar esa donación por parte de sus padres, presentando la liquidación del impuesto dentro del citado plazo.”

Para el Tribunal, “el demandado debió informar al actor de que la escritura pública se debería efectuar dentro del plazo de treinta días hábiles a contar desde que tuviera lugar esa donación por parte de sus padres, presentando la liquidación del impuesto dentro del citado plazo. Sin embargo, al no hacerlo así, al indicar al demandante que podía escriturar hasta final de año, incurrió en un error que provocó un daño en el patrimonio del actor, al liquidarse el impuesto de donaciones sin esa reducción, ya que el demandante, confiado en el asesoramiento dado por el demandado, acudió, junto con sus padres, a la notaría al objeto de otorgar la escritura pública el día 18 de noviembre de 2.010, una vez transcurrido el plazo de los treinta días hábiles establecido en la normativa fiscal, en la creencia de que hasta final de año podría beneficiarse de dicha reducción como así le había indicado el demandado.”

La segunda cuestión controvertida que se plantea en el presente recurso hace referencia al momento en que se perfeccionó la donación. La sentencia recurrida considera que el demandado no incurrió en culpa o ignorancia inexcusable por cuanto estaba convencido de que la donación se perfeccionaba con el otorgamiento de la escritura pública, al ser este el momento en que los donantes conocieron la aceptación del beneficiario de la liberalidad.

“Debe tenerse en cuenta que la donación tuvo como objeto una suma de dinero que fue entregada por los donantes, padres del donatario, a su hijo mediante transferencia bancaria.” Para el Tribunal, “con la entrega de la suma dineraria por parte de los donantes y su recepción por el donatario, en el caso enjuiciado se perfeccionó el contrato de donación, al entenderse que en ese mismo momento se aceptó la donación por el donatario de la que tuvieron conocimiento en ese mismo instante los donantes, sin que a ello obste que en la escritura pública se consignara, de forma rituaria, la manifestación de que se donaba en dicho acto por los donantes y se aceptada en dicho acto por el donatario, cuando la donación con la entrega de la suma dineraria se efectuó meses antes, perfeccionándose en aquella fecha la donación como anteriormente se ha expuesto y así lo entendió la Conselleria de Hacienda de la Generalitat Valenciana, al proceder a liquidar el impuesto de donaciones sin la reducción solicitada al haberse procedido a otorgar escritura pública una vez transcurrido el plazo de treinta días desde que tuvo lugar la donación.”

La parte apelante discrepa de los razonamientos de la sentencia recurrida –ganada por el notario-, por entender que en este caso la donación se perfeccionó en el momento de la entrega del dinero mediante transferencia, debiéndose entender que en dicho momento en que recibió el donatario el dinero aceptó tácitamente la donación, aceptación que fue conocida en dicho momento por los donantes. Alega la parte recurrente que el propio demandado en su escrito de contestación a la demanda reconoce que el problema fiscal era insubsanable teniendo en cuenta el tiempo transcurrido desde que se había producido la entrega del dinero. Por tanto, está reconociendo la parte demandada que de conformidad con la normativa fiscal la donación se producía en el momento en que se entregaba esa suma de dinero, como así ha venido declarando la doctrina jurisprudencial en estos casos (STSJ de la Sala de lo Contencioso Administrativo de la Comunidad Valenciana de fecha 17 de enero de 2.014.)

Pensamos que las manifestaciones últimamente transcritas del Tribunal de Castellón no son ajustadas a derecho, citándose una Sentencia del TSJ cuya fecha está equivocada por ilocalizable, no existiendo en Cendoj ninguna Sentencia de dicho TSJ que trate de la donación mediante transferencia, y que el caso hubiese tenido otra solución si el donatario, una vez requerido de pago por la Hacienda Autonómica, hubiese recurrido en plazo, lo que no hizo, pagando la cantidad solicitada que ascendió a 251.359, 22 euros, procediendo, a continuación, a reclamar dicha cantidad al notario, pretensión que se desestimó en primera instancia y que se estimó en apelación.

Habiendo examinado a través de Cendoj las sentencias del TSJ de la Comunidad Valenciana que desde el 4 de marzo de 2011 hasta la actualidad se refieren a donaciones de dinero, resulta que son 15 y que todas, incluso la de fecha más próxima a la citada `por la AP de Castellón -17 de enero-, que es de 18 de enero de 2014, Recurso 3700/2007, se refieren a supuestos en los que la donación de dinero, hubiese o no transferencia, se recogió en documento privado, lo que determinaba su perfección, mientras que en el caso estudiado en estas líneas no existió, según resulta del tenor de la sentencia, documento privado. En consecuencia, no resulta congruente fundarse en una doctrina que no es aplicable al caso concreto.

Tenía razón el notario autorizante en la afirmación de que el problema fiscal era insubsanable, pues al pagar el sujeto pasivo el impuesto, sin haber recurrido la liquidación, esta adquirió firmeza, no cabiendo ni el procedimiento de revisión ni el de revocación.

Reproducimos como prueba de nuestra anterior afirmación los párrafos correspondiente a la Sentencia del TSJ de Madrid de 25 de julio de 2013, Recurso 305/2011, que ante casos similares ha resuelto de forma diametralmente opuesta a la Audiencia de Castellón: “La bonificación del 99{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} de la cuota del Impuesto de Donaciones aquí discutida se encuentra regulada en el art. 3.Cinco.2 de la Ley 7/2005, de 23 de diciembre, de Medidas Fiscales y Administrativas de la Comunidad de Madrid, en cuya virtud:

«En las adquisiciones «inter vivos», los sujetos pasivos incluidos en los Grupos I y II de parentesco de los previstos en el art. 20.2.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aplicarán una bonificación del 99 por 100 en la cuota tributaria derivada de las mismas. Será requisito necesario para la aplicación de esta bonificación que la donación se formalice en documento público.

Cuando la donación sea en metálico en cualquiera de los bienes o derechos contemplados en el art. 12 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, la bonificación sólo resultará aplicable cuando el origen de los fondos donados esté debidamente justificado, siempre que, además, se haya manifestado en el propio documento público en que se formalice la transmisión el origen de dichos fondos.»

Así pues, para que proceda la bonificación discutida es necesario, no sólo la relación de parentesco que el precepto indica, sino también que la donación se formalice en documento público en el que, al tratarse de donación en metálico, es necesario manifestar el origen de los fondos donados.

En el presente caso, la Comunidad de Madrid refiere que el impuesto se habría devengado en las fechas de las transferencias bancarias realizadas por los donantes a la donataria en las fechas mencionadas en la escritura de 28 de diciembre de 2007 (28 de febrero, 12 de marzo, 12 de abril, 14 de mayo, 12 de junio y 3 de diciembre de 2007), razón por la que dicha escritura pública otorgada con posterioridad, el día 28 de diciembre de 2007, se estima que en ningún caso podría satisfacer los requisitos exigidos por la norma para aplicar la bonificación.

El primer motivo alegado por la Comunidad de Madrid para denegar la aplicación de la bonificación solicitada plantea la cuestión relativa al devengo del impuesto de donaciones cuando éstas se efectúan por transferencia bancaria y, por tanto, en un principio, sin necesidad de previo o simultáneo conocimiento ni aceptación por el donatario.

Sobre esta misma cuestión esta misma Sección ya se ha pronunciado en la sentencia dictada en fecha 28 de mayo de 2013, en el recurso contencioso- administrativo nº 157/2011, de tal manera que, por unidad de doctrina, nos remitimos a los fundamentos jurídicos recogidos en dicha sentencia en la que decíamos:

«Conforme al art 21.1 LGT «El devengo es el momento en el que se entiende realizado el hecho imponible y en el que se produce el nacimiento de la obligación tributaria principal. La fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria, salvo que la ley de cada tributo disponga otra cosa»

Para determinar el momento del devengo del impuesto, debemos acudir a su ley reguladora, Ley 29/1987, que en su art. 24.2 dispone que el Impuesto de Donaciones se devengará «el día en que se cause o celebre el acto o contrato», lo que a su vez remite para el presente caso al art 629 y 623 CC Conforme al cual «la donación se perfecciona desde que el donante conoce la aceptación del donatario«. Como declara el TS en Sentencia de 13 de Noviembre de 1999 » la solemnidad del negocio jurídico de la donación requiere para su validez y eficacia de la concurrencia ineludible de una serie de requisitos, entre los que se encuentre el relativo a la aceptación del donatario que se encuentra recogido de manera explícita en los arts. 618, 623, 629, 630, 632, 633 CC cuyo requisito es también exigencia de una constante doctrina jurisprudencial, la cual, se inclina por la necesidad y conveniencia de que el mismo se haga constar de modo expreso para evitar cualquier género de incertidumbre al respecto pero también confiere valor a la aceptación tácita siempre y cuando se desprenda su existencia de actos inequívocos y concluyentes a fin de que el donante no tenga ninguna duda sobre su manifestación»

Conforme a los artículos citados, no resulta asumible la tesis de la Comunidad de Madrid fijando la fecha del devengo en la del día de transferencia pues es claro, la transferencia puede tener lugar sin conocimiento previo ni simultaneo del donatario, y por tanto sin su aceptación en aquel momento originario, no resultando por otra parte razonable ni lógica la exigencia al obligado tributario de cumplimiento de sus obligaciones tributarias, en el breve plazo que establece en este punto la norma de treinta días, con la consiguiente posibilidad de recargos y sanciones, por la realización de acto de tercero sino desde el momento en el que tenga conocimiento y acepte la existencia de aquel acto del que derivan dichas obligaciones tributarias, lo que desde otra perspectiva abunda en la conclusión ya expuesta de que el devengo de impuesto de donaciones por transferencia bancaria de fondos no se produce hasta que concurren las circunstancias del art. 623 CC .

 Ciertamente, si bien la aceptación es requisito necesario para el devengo del impuesto de donaciones, ello no implica que el devengo del impuesto quede indefinidamente abierto a voluntad del donatario, pudiendo llegar a eludir sus obligaciones tributarias por el simple expediente de no aceptarla expresamente, sino que conforme a la doctrina del Tribunal Supremo anteriormente citada, también se deberá entender aceptada cuando así se desprenda de actos inequívocos y concluyentes, básicamente, por la disposición de los fondos donados, o en último caso, por la exigencia legal de conocer aquel ingreso y no haberlo rechazado para cumplimiento de obligaciones tributarias para declaración anual de IRPF.

Así, en el presente caso, contrariamente a lo sostenido por la Comunidad de Madrid en su liquidación y en resolución de recurso de reposición no entendemos devengado el impuesto de donación con la realización de la transferencia bancaria, sino con la escritura de aceptación de 22 de marzo de 2008, por no constar con anterioridad conocimiento ni aceptación del donatario del ingreso realizado».

 Doctrina que, aplicada al caso examinado, supone concluir que el hecho imponible del impuesto de donaciones se ha producido con la escritura pública otorgada en fecha 28 de diciembre de 2007, que, al reunir todos los requisitos exigidos legalmente, permiten aplicar la bonificación del 99{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} analizada.

Todo lo cual supone la desestimación del recurso contencioso administrativo interpuesto por los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madrid.”

También debemos reconocer que el TSJ de Castilla y León, Sede Valladolid, sigue una tendencia contraria a la del TSJ de Madrid, siendo una prueba de ello la Sentencia de 26 de mayo de 2016, Recurso 377/2015, basándose en el argumento “de que el dinero ingresado en la cuenta –del donatario- de que era titular estuvo a su disposición desde que se le hizo la transferencia sin reparo alguno por su parte,” Aquí conviene citar la jurisprudencia reiterada de los tribunales que afirma que el ingreso de una cantidad en una cuenta ajena no supone de por sí la transferencia de la propiedad de los fondos depositados, ni implica tampoco la existencia de una donación cuya intención ha de probar –aparte de tener que aceptarse-, pues puede obedecer a muchos motivos. Aquí citamos la Sentencia del TSJ del País Vasco de 22 de julio de 2016, Recurso 214/2015, en la que la parte recurrente declaró que “salvo mejor criterio, serían tres las calificaciones posibles que se corresponden con un ingreso que entra en una cuenta corriente, o bien es un préstamo, para lo que hay que acreditar la existencia, o bien se está hablando de una transmisión sin ánimo de lucro –aquí pensaríamos, por ejemplo, en la provisión de fondos para un mandato-, o bien de cualquiera de las rentas que tributables bajo la norma de IRPF será calificada como ganancia patrimonial no justificada sino puede ser calificada como cualquier otra tipología de rentas, de las reguladas en la norma.”

Por último, la Sentencia del TS de 21 de julio de 2003, en el sentido indicado antes, declaró que en un deposito indistinto la puesta de la titularidad a nombre de otras personas puede constituir donación, pero para su validez y eficacia se exige la aceptación en forma legal del donatario.

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 1 de junio de 2016, Recurso 1165/2012. No sujeción a TTP de una extinción parcial del condominio en la que uno de los comuneros sale de la comunidad, adjudicándosele un bien indivisible satisfaciendo a los restantes comuneros el valor del exceso, continuando la comunidad con los restantes.

“La controversia que se plantea en la presente litis es estrictamente jurídica, no habiendo disconformidad entre las partes sobre los hechos relevantes para su resolución. En fecha de 30 de julio de 2007, Dña. Mari Trini y las aquí codemandadas Dña. Flor, Dña. Josefina y Dña. Marina, propietarias de los pisos NUM001 y NUM002 del número NUM003 de la CALLE000, NUM003, de Cornellà de Llobregat, con unas participaciones de 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, 33,33{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, 8,3333€ y 8,3333€, otorgaron escritura, en que manifestaban proceder a la extinción del condominio sobre las viviendas, de carácter indivisible, adjudicándose la primera el pleno dominio del piso primero, que se adjudicó la primera, y las otras tres, el de la segunda.

La Oficina gestora practicó sendas liquidaciones a las aquí codemandadas, al considerar que únicamente se había producido la extinción del condominio sobre la vivienda del piso primero, pero que en relación a la vivienda del piso segundo no se había llevado a cabo una disolución de la comunidad, sino que esta permanecía con menor número de comuneros, habiéndose producido una transmisión de cuotas indivisas de Dña. Mari Trini (50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}) sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas, de un 33,33{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} a Dña. Flor, y de un 8,3333 {81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} a Dña. Josefina y Dña. Marina .

Para el Tribunal “en el presente caso existía también una comunidad de bienes integrada por dos bienes indivisibles y se extingue totalmente la comunidad respecto de uno de los bienes que se adjudica uno, compensando el adjudicatario de este a los otros con partes del otro bien, que estos adquieren en la misma proporción que tenían, subsistiendo la comunidad, pero con un número menor de comuneros, por lo que hay que entender que no existe transmisión a efectos a fiscales.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 2 de junio de 2016, Recurso 853/2014. Si el administrador es uno de los herederos dentro del grupo de parentesco, para aplicar las reducciones en el ISD habrá que estar a las retribuciones percibidas el año del fallecimiento hasta el momento del devengo.

“Y el Tribunal Supremo en la sentencia de dieciséis de Diciembre de dos mil trece (recurso de casación 28/ 2.010) que cuando quien ejerce las funciones de dirección es uno de los herederos dentro del ámbito de parentesco contemplado por la norma, el momento determinante para comprobar si concurren los requisitos para aplicar la reducción del 95{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} en la base imponible ha de ser el del ejercicio de fallecimiento del causante, pese a que para aquél no se haya producido el devengo anticipado en su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. El Tribunal Supremo declaró que deberá acreditarse que, en el momento del fallecimiento del causante y hasta ese instante, las retribuciones percibidas por el heredero por las efectivas funciones de dirección en la empresa familiar superaron el porcentaje del 50{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} sobre el resto de las retribuciones integradas en su base imponible.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Valencia de 3 de junio de 2016, Recurso 1078/2012. El derecho de opción y la compraventa posterior son fiscalmente negocios independientes.

“La Sala ya ha tenido ocasión de pronunciarse sobre esta cuestión, así en Sª 144/05, del tenor literal siguiente:

«Como señala la Administración recurrente la problemática jurídica que debe abordarse es la referida a la autonomía que haya de apreciarse entre el derecho real de opción de compra y el contrato de compraventa resultante del ejercicio de dicho derecho, entendiendo la misma que se trata de negocios jurídicos independientes que originan hechos imponibles autónomos y sujetos ambos al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Este mismo es el parecer de esta Sala pues, en efecto, el art. 7 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de 24 de septiembre de 1993 considera transmisiones patrimoniales sujetas :A) las transmisiones onerosas por actos inter vivos de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas, y B) la constitución de derechos reales…, especificando el art.14-2 de la misma norma que «las promesas y opciones de contratos sujetos al impuesto serán equiparadas a éstos, tomándose como base el precio especial convenido, y a falta de éste, o si fuere menor, el 5 por 100 de la base aplicable a dichos contratos», preceptos de los que resulta la sujeción al impuesto del derecho de opción de compra de forma independiente a la sujeción que asimismo refiere a la compraventa en que se materializa el ejercicio de aquel derecho, sin que quepa admitir el argumento de la parte codemandada en el sentido de que la tesis de la Administración recurrente supone una doble imposición puesto que se grava dos veces el mismo hecho imponible, pues se trata de dos negocios jurídicos distintos, que poseen un diferente contenido, sin que la constitución del derecho de opción de compra determine necesariamente la realización de la compraventa, y que, en consecuencia, originan también la realización de dos hechos imponibles distintos».

En este punto el precio declarado por las partes en su día fue de 172.000€ se tomó a efectos de girar la liquidación que se impugna, aunque la demandante cuestione su validez sobre la base de las correcciones que se exponen en la escritura de rectificación de 15-03-2010 para retroactivamente rectificar o subsanar, según alega errores cometidos en las escrituras de 23- 05-2007 y 23-12-2008; ello a posteriori de la formalización de la compraventa de los bienes mediante el ejercicio de la opción de compra de 30-12-2009.

«Las operaciones contractuales celebradas por las partes no pueden ser contempladas en su conjunto como un único contrato de compraventa futura y su tratamiento tributario como operaciones de una única relación contractual, como pretende el actor, sino que constituyen dos relaciones contractuales autónomas, que dan origen, desde la perspectiva fiscal, a dos hechos imponibles diferenciados. Y ello con independencia del precio de la opción, el plazo para su ejercicio o las facultades que se otorgan al optante en relación con la finca, toda vez que el optante no se obliga a comprar en el plazo fijado para el ejercicio de la opción- como debería ocurrir si se tratara de un contrato de compraventa- sino que, según lo pactado en la escritura, mientras el vendedor se obliga a vender, el adquirente dispone de libertad para comprar o no, que es precisamente lo que caracteriza el contrato de opción»

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 5 de junio de 2016, Recurso 524/2014. Para aplicar las reducciones fiscales solo se tienen en cuentas las retribuciones del administrador anteriores al devengo del ISD, no cabiendo si estatutariamente el cargo es gratuito.

“En dicho certificado de retenciones aparece consignada la clave A de percepciones, que corresponde a las remuneraciones por relaciones laborales y estatutarias en general, por lo que, en principio, bien podrían incluirse los emolumentos por el desempeño de las funciones de administración. No obstante, el cargo de administrador que desarrollaba D. Nicanor era gratuito conforme establecían expresamente los estatutos de SANGAR (art. 10), tal como estaba previsto al tiempo de fundar la sociedad en el art. 66 de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, en redacción que persiste hoy en el art. 217 del Real Decreto Legislativo 1/2010, de 2 de julio, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley de Sociedades de Capital. Nótese que la sociedad fue creada el 5 de enero de 2005 y no consta que su administrador recibiera ese primer año remuneración alguna. Y no hay prueba de que la inicial disposición estatutaria haya sido modificada.

 Por otro lado, ya hemos visto que la jurisprudencia, cuando se trata del ejercicio de facultades directivas por causahabientes, remite el requisito de la percepción de retribuciones al «momento de fallecimiento del causante y hasta ese instante», de modo que no es posible computar como tales los ingresos que pueda obtener el administrador después del devengo del impuesto. Así lo interpretan también los recurrentes, que solicitan tomar en consideración a tal efecto el periodo comprendido entre el 1 de enero y el 10 de noviembre de 2006, fecha esta de fallecimiento de D. Fructuoso. En nuestro caso, no obra a disposición de la Sala la fecha en que D. Nicanor percibió la remuneración de S….. que figura en el certificado de retenciones, por lo que tampoco hay prueba suficiente de este requisito.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 7 de junio de 2016, Recurso 1039/2014. Sujeción al ISD por incorporación del dinero salido de la cuenta del causante días anteriores a su fallecimiento.

“La Inspección advirtió en su momento que, de una cuenta bancaria del causante, y dos días antes de su fallecimiento, habían salido cantidades que ascendían a más de mil millones de pesetas. Parte de esas cantidades, 724 millones de pesetas, correspondían a donaciones realizadas a sus hijos, cuyo impuesto fue debidamente liquidado. El resto de las cantidades, también dispuestas en cheques, fueron igualmente destinadas a los hijos por cuantía de 201 millones de pesetas y, por importe de otros 160 millones, a diversas personas que resultaron ilocalizables, con excepción de una de ellas que declaró no haber cobrado ninguna cantidad. Dado la naturaleza ganancial de los fondos, solo la mitad de estas dos últimas sumas fue incluida en el caudal hereditario.

El reclamante, por su parte, afirmó que los 200 millones cobrados por los hijos además de la donación, fueron destinados al pago del impuesto devengado por esta, que habían asumido los donantes, y que los 160 millones fueron a parar a personas desconocidas por los herederos.

Estas manifestaciones fueron debidamente rechazadas por la Inspección y después por el TEAR. Por un lado, no hay prueba de que los donantes se responsabilizaran del pago del impuesto de donaciones y, además, las cantidades que se imputan a este concepto por el interesado no coinciden con la cuota del tributo. Por otro lado, carece de toda explicación los pagos efectuados mediante el resto de los cheques; los beneficiarios eran desconocidos para los herederos, fueron ilocalizables para Hacienda y tenían su domicilio aparente en albergues públicos, edificios en ruinas o lugares donde eran extraños. El único beneficiario que compareció ante la Administración tributaria dijo no haber cobrado el efecto, pero sí haberlo fingido ante la promesa de obtener una pequeña cantidad.

Fruto de una apreciación racional de estas pruebas es considerar que no ha sido desvirtuada la presunción legal citada.” “El art. 11.1.a) de la Ley 29/1987 de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, a cuyo tenor se presume que forman parte del caudal hereditario: a) Los bienes de todas clases que hubiesen pertenecido al causante de la sucesión hasta un año antes de su fallecimiento, salvo prueba fehaciente de que tales bienes fueron transmitidos por aquél y de que se hallan en poder de persona distinta de un heredero, legatario, pariente dentro del tercer grado o cónyuge de cualquiera de ellos o del causante

“Lo mismo ocurre con la reducción por transmisión de la vivienda habitual, beneficio fiscal que requiere el mantenimiento de la vivienda en el patrimonio de los herederos durante los diez años posteriores al devengo del tributo (art. 20.c/ de la Ley reguladora del impuesto), o bien la reinversión del producto de su venta en otra vivienda.

En este caso dice el reclamante que la vivienda fue vendida en junio del año 2003, pero su importe se reinvirtió por los cuatro herederos, y enumera las operaciones efectuadas por estos que afectan a la vivienda habitual. Pero de estas operaciones, las adquisiciones de dos viviendas por sendos herederos son anteriores, en dos y tres años, a la venta de la vivienda del causante, por lo que no puede tratarse de una reinversión del precio obtenido por esta.

 

En el ISD no se puede deducir como deuda el importe del préstamo hipotecario en garantía de una deuda ajena que pesa sobre el inmueble.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de 13 de junio de 2016, Recurso 354/2015. 

“Fallecida Doña Sofía el 3 de marzo de 2.014, y al autoliquidar el legado, el recurrente atribuyó al activo el valor de 160.732,80, considerando pasivo deducible la suma de 95.830 €, equivalente a la carga hipotecaria constituida sobre la vivienda, frente a lo que la oficina de gestión, primero, y luego el TEA le han objetado que la causante, Doña Sofía, intervino como hipotecante de la vivienda, pero no contrajo deuda alguna al ser los prestatarios de la suma recibida los propios cónyuges legatarios, y que para que el préstamo hipotecario fuese considerado pasivo deducible sería preciso que la causante misma hubiera suscrito el préstamo hipotecario como prestataria. Tales argumentos, con cita de preceptos del Reglamento del impuesto aprobado por Decreto Foral 107/2.001, de 5 de junio, son reproducidos en el proceso por la Administración Foral demandada sin sustanciales variantes.

Frente a ellos, lo que aduce el recurrente, sin hacer cita normativa o doctrinal precisa, es que lo que recibe el legatario Don José María es una vivienda valorada en 159.498,68 €, con una carga hipotecaria de 95.830 €, que entiende que disminuye el valor de la vivienda, y que no se pretende deducir el préstamo que fue donado a Doña Sofía para comprar la vivienda, sino pagar los tributos que se corresponden realmente con el valor del legado que recibe, que es la vivienda menos dicha carga, mientras que la Administración se limita a considerar las deudas de la fallecida.”

Para el Tribunal “el recurso solo puede tener respuesta desestimatoria en base a la solución que de forma unánime el derecho común y foral otorgan a la deducibilidad de cargas.”

“En consecuencia, es la Administración tributaria la que actúa con acierto y conformidad a derecho, pues la hipoteca constituida sobre la vivienda de la causante Doña Sofía, no es, por imperio legal, una carga deducible, y lo que si podía haber sido deducido es la deuda garantizada por dicha hipoteca, de haber existido en el patrimonio o en el pasivo de la causante, lo que, además, hubiese representado con toda certeza una suma deducible inferior, una vez ya transcurrido un período de amortización de siete años desde la constitución del préstamo.

Sin embargo, no se produjeron así las cosas, y la titular de la vivienda hipotecada no contrajo ninguna deuda como prestataria y pudo adquirir la misma merced a la donación de Don José María, (con vínculos familiares próximos), a través de cuatro negocios escriturados (que ofrecieron por ello pautas de total transparencia y legitimidad) pero que en su combinación no permiten afirmar, como se ha visto, que la causante titularizase una deuda garantizada con hipoteca, y, en todo caso, -ya que tal es el objeto de la pretensión-, se tiene que descartar con rotundidad que la carga hipotecaria o gravamen real recayente sobre la vivienda pueda ser deducido, pues es el propio legislador el que rechaza que disminuya el valor del inmueble, y declara que es, en su caso, la deuda hipotecaria pendiente lo que resulta deducible.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 14 de junio de 2016, Recurso 995/2014. Improcedencia del recargo y de intereses de demora en el ISD por estar pendiente la posible adición a la herencia de un litigio con la compañía aseguradora.

“En la demanda se alega que no procede ni el recargo ni los intereses de demora por declaración extemporánea toda vez que la adición de bienes no podía ser presentada hasta que los tribunales no resolvieran favorablemente el litigio con la aseguradora ya que, en caso negativo, no había lugar a adición alguna. Recuerda la actora lo dispuesto en el art. 24.3 de la Ley 29/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y hace suya la fundamentación del propio TEAR en las resoluciones dictadas en las reclamaciones interpuestas por su madre y hermanos que han sido estimadas. Asimismo, invoca una sentencia dictada por esta misma Sección 9ª, de 25 de septiembre de 2008, en la que se resolvía un caso similar y en el que esta Sección declaró la improcedencia del recargo e intereses de demora por declaración extemporánea. Concluye solicitando la anulación de las resoluciones impugnadas y la devolución del importe indebidamente ingresado con sus intereses legales.”

“La demanda debe prosperar ya que, como en ella se alega, esta misma Sección 9ª, en su sentencia nº 1373/08, de 25 de septiembre de 2008, dictada en el recurso nº 374/07, resolvió un supuesto del todo similar al que aquí se discute en sentido favorable a la parte actora. Exigencias derivadas del principio de unidad de doctrina y de igualdad en la aplicación de la ley así lo imponen. En aquella sentencia se trataba de un supuesto en el que el heredero no incorporó a su primera declaración del Impuesto de Sucesiones una cantidad reclamada a una aseguradora y que no obtuvo hasta que se dictó en fecha posterior un laudo arbitral, momento en el que el heredero presentó la correspondiente declaración complementaria del Impuesto. Argumentábamos en dicha sentencia de 25 de septiembre de 2008, para estimar el recurso y anular el recargo e intereses por declaración extemporánea, lo siguiente:

…………………………………………………………………………………….

parece un contrasentido que se pretenda que ha existido mora cuando no ha mediado una semana desde el percibo de la cantidad adeudada a la actora y la presentación por ésta de la correspondiente autoliquidación. No ha existido retraso alguno en el pago del impuesto. El pago de intereses moratorios viene a ser una compensación por el lucro que al deudor le ha proporcionado el retraso por lo que al deudor le cabe optar por pagar dentro de plazo la deuda o por retrasarse en el pago en cuyo caso, además, deberá pagar intereses. Pero lo cierto es que, este caso, Dª Montserrat no ha tenido esta alternativa dado que, aunque lo hubiera deseado, no hubiera podido pagar el impuesto de sucesiones antes de cuando lo hizo dado que hasta ese momento no se había producido la sucesión en la suma entregada por Winterthur. Hubiera podido hacer un ingreso al tesoro, pero a ese ingreso no se le podía haber reconocido nunca la cualidad de deuda tributaria del impuesto de sucesiones. Lo que pretende la resolución impugnada en gran medida es un enriquecimiento injusto dado que la suma en cuestión se ha tenido en cuenta en la contabilidad de la aseguradora por lo que ha pagado los impuestos que le correspondían a ésta (declaración del impuesto de sociedades de 1997).”

 

No sujeción a IVA de la transmisión por no haberse llevado a cabo la demolición en un tiempo prudencial.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Cataluña de 14 de junio de 2016, Recurso 304/2014. 

“El 26 de julio de 2007, el actor en pago de deuda se adjudicó la finca situada en Mataró Camí Real …. en la escritura consta que adquiere un edificio entre medianeras incluido en el Plan de Mejora Urbana del sector discontinuo, Ronda Barcelo-illa Fabregas i de Caralt, y del que está arrendado el local comercial. Nada se menciona acerca de la sujeción de la operación al IVA. A la escritura se adjuntó el contrato de arrendamiento del local, contrato suscrito por diez años el 6 de julio de 1998, y el acuerdo del Ayuntamiento de Mataró de fecha 7 de noviembre de 2006 de aprobación inicial del Plan de Mejora Urbana del ámbito Ronda Barcelo-illa Fabregas i de Caralt.

El 17 de octubre de 2007 se realiza una escritura complementaria, en la que se hace constar que la edificación estaba destinada a ser derribada y por tanto la adjudicación de la finca constituía la transmisión de un solar, por lo que la misma estaba sujeta y no exenta del IVA y por ello no sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, también se hizo constar en la escritura complementaria, que había repercutido la entidad cedente a la cesionaria el 16{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} del precio de adjudicación, 240.000 euros, cantidad hecha efectiva en ese acto por la adjudicataria mediante cheque que se une a la escritura.

El cheque lleva fecha de 17 de octubre de 2007.

El TEARC, al igual que la oficina liquidadora, considera la transmisión de la finca sujeta al impuesto de transmisiones patrimoniales por el concepto de transmisión patrimonial onerosa, conforme al art 7.5 del RD 1/1993, por tratarse de la transmisión de un inmueble que constituye una segunda o ulterior transmisión de edificación sujeta a IVA, pero exenta, conforme a lo dispuesto en el art 20. Uno 22 de la Ley 37/1992.”

“En este caso, no puede entenderse probado que la edificación adquirida tenía como destino su demolición.

 No hay datos en la escritura de transmisión de la finca, escritura de 26 de julio de 2007, que permitan entender que, aun habiéndose omitido una referencia a la demolición del edificio, la intención al transmitirlo era su derribo, quedando la operación sujeta a IVA. La escritura complementaria, otorgada tres meses más tarde y en la que se hace constar que la edificación se destinaba a ser derribada y por tanto se transmitía un solar, no constituye prueba bastante.

La aplicación del art 20.Uno 22 c) de la Ley 37/1992, si bien no exige la inmediata demolición de la edificación que se transmite, sí que esta se lleve a cabo en un tiempo prudencial y tal como razona el TEARC en este caso habían transcurrido desde la transmisión más de tres años y la misma no se había efectuado.

No puede justificar la tardanza la existencia del contrato de arrendamiento, que venció en julio de 2008 y se mantuvo en tácita reconducción y tampoco la ilegitima ocupación del edificio por terceros. Correspondía a A…… SA la carga de probar que la operación estaba sujeta a IVA, art 105 LGT, prueba que no puede entenderse realizada, sin que tampoco lo haya probado en el presente procedimiento, art 217 LEC, por lo que procede la desestimación del recurso.”

 

Régimen fiscal del arrendamiento financiero e imposibilidad de revocar la opción tributaria

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 14 de junio de 2016, Recurso 321/2014.

“La transmisión de una edificación para cederla en arrendamiento financiero está sometida a un régimen fiscal peculiar.

Si la transmisión se efectúa por un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad, como aquí ocurre, la entrega está sujeta al IVA. Si es la primera entrega, la operación está sujeta al IVA sin exención y además a la cuota gradual del IAJD.

Si es la segunda o ulterior transmisión, entonces está exenta del IVA de acuerdo con el art. 20.Uno.22.A) de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, pero con posibilidad de renuncia a la exención (art. 20.Dos). La renuncia del sujeto pasivo, muy resumidamente, exige que el adquirente sea también sujeto pasivo del IVA que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales, tenga derecho a la deducción total del impuesto soportado y que el sujeto pasivo comunique su propósito fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega del bien (art. 20.Dos citado y art. 8.1 de su Reglamento aprobado por Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre). Si hay renuncia, el transmitente queda obligado al pago del IVA, que repercutirá en el comprador, y este, además, sujeto pasivo del IAJD.

Por último, si no hay renuncia al IVA, el negocio transmisivo queda sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP-AJD (art. 4.Cuarto de la Ley del IVA), pero exento por así preverlo el número 16 del art. 45.I.B) que antes hemos citado. Este establece que quedan exentas:

 Las transmisiones de edificaciones a las empresas que realicen habitualmente las operaciones de arrendamiento financiero a que se refiere la disposición adicional séptima de la Ley 26/1988, de 29 de julio, para ser objeto de arrendamiento con opción de compra a persona distinta del transmitente, cuando dichas operaciones estén exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Será requisito imprescindible para poder disfrutar de este beneficio que no existan relaciones de vinculación directas o indirectas, conforme a lo previsto en el artículo 16 de la Ley 61/1978, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, entre transmitente, adquirente o arrendatario.

La incompatibilidad del ITP y la cuota gradual del IAJD (art. 32.1 de la Ley reguladora del ITP-AJD) conlleva la no sujeción del acto transmisivo a este último tributo.”

“En virtud de estos presupuestos normativos, debe reconocerse a los interesados capacidad de elección sobre el régimen fiscal aplicable, sin que, en principio, pueda afirmarse que el ahora propugnado por el actor sea más beneficioso económicamente para él que el aplicado realmente en la escritura de compraventa. Nótese que, conforme al contrato de arrendamiento financiero, es la entidad arrendataria la que asumió todos los gastos, derechos e impuestos por la adquisición del bien por el arrendador (cláusula V), ya que fue aquel por cuyo encargo se hizo la compra y a cuyas instrucciones se redactó la escritura de compraventa «reflejando las condiciones de precio y de adquisición previstas entre dichas entidades» (exponendo II). Posiblemente por este motivo haya sido P…., la arrendataria, quien ha corrido con los gastos de la escritura de subsanación (apartado Cuarto), la cual, más que destinada a corregir un error parece dirigirse a adaptar la tributación a los particulares intereses de los sujetos afectados.

Puesto que el modo de tributación era electivo, el ejercicio de esta facultad del contribuyente debe coincidir con el momento del devengo del impuesto y, en todo caso, debe ser anterior a la liquidación o comunicación a la Administración, como impone el art. 119.3 LGT. Obsérvese que en este caso no estamos ante la rectificación de un requisito meramente formal, como la falta de declaración expresa de la renuncia a la exención del IVA a que se refieren muchas resoluciones (p.e. sentencia del Tribunal Supremo de 15 de enero de 2015, RC 507/2013), sino ante una declaración de voluntad formalizada en documento público favorable a la renuncia a una exención tributaria, renuncia que, en cuanto tal, resulta vinculante para los demás intervinientes en el acto y para la propia Administración tributaria.

Esta declaración no es revocable por la mera voluntad del sujeto pasivo, sin duda nunca después de consumados sus efectos (sobre un asunto similar se pronuncia en iguales términos la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de octubre de 2010, RC 7459/2005). La sentencia del Tribunal Supremo de 5 de julio de 2011 (RC 3217/07), con declaración reiterada en la de 14 de noviembre de 2011 (RC 2921/2009), pone de manifiesto que «al amparo de una solicitud de rectificación de autoliquidaciones no se pueden revocar opciones de tributación permitidas por las normas reguladoras del tributo que fueron ejercitadas en tiempo y forma por el sujeto pasivo».

En realidad, entre la declaración y su revocación transcurrieron seis meses, periodo durante el cual el vendedor y el comprador hubieron de realizar sus declaraciones trimestrales del IVA, comprensivas del ingresado por la compraventa del inmueble. Una subsanación o rectificación plena hubiera precisado la modificación de las declaraciones referentes al IVA y, por supuesto, la devolución de su importe.”

 

Las exenciones en ITP de las explotaciones prioritarias se pueden aplicar, aunque los certificados oportunos tengan fecha posterior.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía de 14 de junio de 2016, Recurso 1461/2011. 

“Con carácter general debe recordarse que esta Sala, en relación con la aplicación de los beneficios fiscales establecidos en la Ley 19/1995 de Modernización de las explotaciones agrarias, ha venido sosteniendo, por una parte, que se podrán aplicar desde el momento en que se produce el devengo de los impuestos en cuestión, siempre que la parte que aspira a obtenerlos, acomode su conducta a la pauta que a tal fin impone el artículo 9.2 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, junto con la necesidad de obtener la certificación de finca de explotación prioritaria, aunque ello tenga lugar con posterioridad a la adquisición de la finca, en cuyo caso, el documento que los reconociera debe considerarse como documento nuevo a los efectos del recurso extraordinario de revisión que pudiera interponerse frente a los actos liquidatorios firmes, que se dictaron sin tener en cuenta el posterior reconocimiento de tales beneficios fiscales.

Tal pronunciamiento se ha justificado por la Sala considerando que como la Ley 19/1995 de Modernización de las explotaciones agrarias no establece ni fija el procedimiento a seguir para la obtención de la calificación de explotación agraria prioritaria, declaración que viene atribuida a la Comunidad Autónoma, el disfrute del beneficio fiscal que se dirime no solamente podrá aplicarse cuando se esté en posesión del certificado que acredite la condición de explotación agraria prioritaria, sino también desde el momento del devengo, en tanto se obtiene, posteriormente, dicha certificación, pues, la demora imputable a la Administración que debe resolver sobre el reconocimiento de tales beneficios, no puede perjudicar el derecho que se reconoce, de acuerdo con la finalidad de la Ley y que, según se recoge en la Exposición de motivos, es proponer incentivos fiscales para favorecer las transmisiones de fincas rústicas por compra, sucesión o donación, en el caso de constitución o consolidación de explotaciones prioritarias, dinamizando los mercados de la tierra, para permitir un más fácil acceso a la propiedad y al arrendamiento a los jóvenes agricultores.”

 

Sanción de operaciones simulatorias para que una transmisión quede sujeta a IVA y no a ITP.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón de 15 de junio de 2016, Recurso 364/2014.

“Los hechos relevantes aparecen sintetizados en la resolución del Tribunal Económico Administrativo de Aragón. Así, el 10 de febrero de 2010, la Inspección Tributaria de la Comunidad Autónoma de Aragón extendió a la entidad ahora reclamante acta de disconformidad número NUM002, proponiendo su regularización por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas, en los siguientes términos:

– Mediante escritura otorgada el 16 de diciembre de 2005, el obligado tributario, P….., S. L. adquiere una finca sita en el término de Miralbueno de Zaragoza, en el Area de Intervención F-56-1, por un importe declarado de 619.093,07€. El inmueble pertenecía por cuartas partes indivisas a los cuatro hermanos Don Carlos Daniel, Don Antón, Doña Emma y Doña Milagrosa.

– En la escritura se hizo constar «Los hermanos Antón Milagrosa Emma Carlos Daniel, que son los únicos componentes de la comunidad de bienes denominada DIRECCION000, C.B., (..), a cuya comunidad estaba afecta la finca transmitida». Asimismo, en la estipulación sexta de la escritura se hizo constar el pago del Impuesto sobre el Valor añadido por importe de 99.054,89 € por la compradora a la vendedora.

– Con motivo de la adquisición el obligado tributario presentó autoliquidación por el concepto de Actos Jurídicos Documentados del ITP y AJD, sobre una base imponible de 619.093,07 €, al tipo del 1{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}, ingresando 6.190,93 €.

 – En escritura formalizada el mismo día y ante el mismo notario y con protocolo consecutivo, el obligado tributario hipotecó el inmueble adquirido a favor de la entidad Caja de Ahorros de Vitoria y Álava.

En el estudio interno de la operación se evidenciaron los siguientes hechos secuenciales, a la vista de los cuales debemos concluir que estamos ante un supuesto de simulación, con las consecuencias reguladas en el artículo 16 de la Ley 58/2003, General Tributaria:

El inmueble formaba parte del patrimonio de la familia Antón Milagrosa Emma Carlos Daniel desde más de 50 años.

 Hasta el 12 de julio de 2005 era usufructuaria de la totalidad de la finca Maite, y nudos propietarios los cuatro hermanos Antón Milagrosa Emma Carlos Daniel, hijos de la anterior. No consta ningún tipo de actividad declarada por Maite. En escritura otorgada el 12 de julio de 2005, Maite renunció al usufructo de viudedad y vitalicio que ostentaba sobre la finca a favor de sus cuatro hijos. Como consecuencia de dicha renuncia sus cuatro hijos devienen propietarios por cuartas partes indivisas del pleno dominio de la finca.

Mediante contrato privado de 14 de julio de 2005, presentado ante esta Administración Tributaria el 19 de julio de 2005, los cuatro hermanos constituyen formalmente la comunidad de bienes DIRECCION000, CB, cuyo único objeto, de acuerdo al propio contenido del contrato es el arre