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Crónica Breve de Tribunales. Por Álvaro Martín.

Plusvalía Municipal: situación jurisprudencial 2020.

PLUSVALÍA MUNICIPAL 2020

Álvaro José Martín Martín, Registrador Mercantil de Murcia

 

ÍNDICE:

Introducción y recordatorio

Novedades

Enlaces

 

Introducción y recordatorios.

Este comentario es una actualización de los que publiqué el pasado año sobre la jurisprudencia relacionada con el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (plusvalía municipal, en definitiva) que se pueden consultar en esta web: Situación jurisprudencial 2019” (7 de mayo 2019); «También el Tribunal Supremo quiere saber a qué atenerse” (26 de julio 2019) y, especialmente, “Devolución de la Plusvalía Municipal (13 de noviembre 2019)).

A modo de introducción, recordemos.

INCONSTITUCIONALIDAD POR INEXISTENCIA DE INCREMENTO DE VALOR.

El IIVTNU no es exigible si en el periodo computable no se ha producido un incremento real de valor. Eso es lo que resulta de la Sentencia núm. 59/2017 de 11 mayo, del Pleno del Tribunal Constitucional, que decidió:

Estimar la cuestión de inconstitucionalidad núm. 4864-2016 y, en consecuencia, declarar que los arts. 107.1, 107.2 a) y 110.4, todos ellos del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, son inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor”.

La aplicación de dicha sentencia no comporta que los Ayuntamientos deban esperar a que el legislador defina de nuevo los elementos de la relación tributaria en términos más acordes con la Constitución Española ni que se puedan sustituir los criterios legales de determinación de la base imponible por otros más adecuados para medir el incremento de valor.

Lo primero resulta de la S.T.S. Sala de lo contencioso-administrativo, (sección 2ª) núm. 1163/2018 de 9 julio; ECLI: ES: TS: 2018:2499: “en la STC 59/2017 se declara la inconstitucionalidad parcial de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL ; y, de otra parte, que el alcance de la declaración de inconstitucionalidad que se efectúa en relación con el artículo 110.4 del TRLHL es total (o, más exactamente, que se expulsa completa y definitivamente del ordenamiento jurídico la imposibilidad que hasta ese momento tenían los sujetos pasivos de acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración contenidas en los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL y, en consecuencia, de demostrar la improcedencia de liquidar y venir obligado al pago del IIVTNU en ciertos casos)…………. tenemos que refutar a continuación la interpretación excesivamente literal -y, lo que es más reprobable, asistemática- que algunos Tribunales Superiores de Justicia vienen efectuando de la letra c) del FJ 5 de la STC 59/2017, que les lleva a transformar el que es el entendimiento correcto del fallo de la Sentencia -la declaración de inconstitucionalidad parcial de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL- en una comprensión errónea del mismo: en particular, a defender la declaración de inconstitucionalidad radical y absoluta de los mencionados preceptos y, por derivación, a descartar a radice que, hasta tanto se produzca la reforma legal del IIVTNU, puedan girarse liquidaciones correspondientes al mismo”.

 Lo segundo de la sentencia de la misma Sala y Sección núm. 419/2019 de 27 marzo (ECLI:ES:TS:2019:1084): “La recurrente pretende hallar la diferencia entre el valor catastral inicial, calculado desde el valor final existente en el momento de la transmisión, sustituyendo la fórmula del artículo 107. No hay que olvidar que esta fórmula ya estuvo vigente en la legislación anterior, y fue sustituida por la actual, no habiéndose declarado inconstitucional, salvo que se pruebe la inexistencia de incremento del valor de los terrenos con su aplicación, lo que aquí no ocurre, y ni siquiera se intenta, y aunque la fórmula propuesta por la sentencia recurrida pueda ser una opción legislativa válida constitucionalmente, no puede sustituir a la establecida legalmente, por lo que el recurso ha de ser estimado, y anulada la sentencia por otra que desestime el recurso contencioso-administrativo”.

 

INCONSTITUCIONALIDAD POR RESULTAR LA CUOTA TRIBUTARIA SUPERIOR AL INCREMENTO DE VALOR.

 El IIVTNU tampoco es exigible si se acredita que la cuota tributaria excede de la plusvalía realmente producida.

Así lo dice la Sentencia del Tribunal Constitucional 126/2019, de 31 de octubre que declara que “el art. 107.4 del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, es inconstitucional por vulnerar el principio de capacidad económica y la prohibición de confiscatoriedad, uno y otra consagrados en el art. 31.1 CE, en aquellos supuestos en los que la cuota a pagar es superior al incremento patrimonial obtenido por el contribuyente.

a) El alcance de la declaración: la anterior declaración de inconstitucionalidad no puede serlo, sin embargo, en todo caso, lo que privaría a las entidades locales del gravamen de capacidades económicas reales. En coherencia con la declaración parcial de inconstitucionalidad que hizo la STC 59/2017, el art. 107.4 TRLHL debe serlo únicamente en aquellos casos en los que la cuota a satisfacer es superior al incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente. Eso sí, la inconstitucionalidad así apreciada no puede extenderse, sin embargo, como pretende el órgano judicial, al art. 108.1 TRLHL (tipo de gravamen), pues el vicio declarado se halla exclusivamente en la forma de determinar la base imponible y no en la de calcular la cuota tributaria”.

 

NOVEDADES:

DOCTRINA DEL TRIBUNAL SUPREMO SOBRE EL PROCEDIMIENTO DE RECLAMACIÓN DE DEVOLUCIÓN DE INGRESOS INDEBIDOS:

Sentencia núm. 333/2020 de 6 de marzo, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, Sección Segunda; ECLI: ES:TS:2020:722.

 En mi citado comentario del 13 de noviembre del pasado año exponía los problemas legales existentes para admitir que, aunque se esté en uno de los casos en que no se debería haber devengado el Impuesto tras las sentencias constitucionales indicadas, se pueda reclamar del Ayuntamiento la devolución, una vez firme la liquidación por el transcurso del plazo de un mes, o la autoliquidación no revisada por el plazo de cuatro años, sin haber recurrido.

La principal dificultad es que no puede pedirse directamente la devolución. Hay que conseguir primero que se declare nula de pleno derecho la actuación tributaria firme anterior a las declaraciones de inconstitucionalidad (art. 221.3 L.G.T.) y esa nulidad solo puede pedirse por las causas tasadas que establece el art. 217 L.G.T. ninguna de las cuales parece aplicable.

Advertía también la transcendencia que en esta materia tenía la solución que diera el Tribunal Supremo al Rec. Casación 5923/2018, a tenor de las cuestiones relacionadas en el auto de admisión de 12 de septiembre de 2019.

Resumiendo el supuesto de hecho se trata de unas liquidaciones del IIVTNU giradas en 2012 por un Ayuntamiento e ingresadas por los contribuyentes entonces en las que, años después, conocedores de que incluso antes de la primera sentencia del T.C. los tribunales ordinarios estaban admitiendo reclamaciones fundadas en la supuesta irregularidad de la fórmula legal, presentan una petición de devolución de ingresos indebidos. Era un acto consentido (al no haberse recurrido en su momento la liquidación) y no haberse tramitado el procedimiento de revisión exigido por el artículo 221.3 de la LGT. Pese a ello el juzgado estima el recurso considerando que la aplicación de la STC 59/2017 supone que deba admitirse la prueba sobre el verdadero incremento de valor de la que resulta que fue menor del resultante de aplicar la fórmula legal, concediendo a los contribuyentes una devolución parcial de las cantidades ingresadas.

El auto de admisión del recurso dice, entre otras cosas:

Razonamiento Jurídico Tercero 1: «La Administración demandada se opone al recurso alegando (…) que se trata de actos firmes y consentidos por los recurrentes por no haber sido recurridas en su día las correspondientes liquidaciones, considerando inadecuado el procedimiento de reclamación de ingresos indebidos entendiendo que el cauce adecuado hubiese sido en su caso el recurso extraordinario de revisión contra actos nulos o anulables dictados por la Administración

 Razonamiento Jurídico Tercero 3: “El Ayuntamiento recurrente denuncia que con su decisión la sentencia recurrida atenta contra el principio de seguridad jurídica, al «acordar, de forma directa y al margen del artículo 221.3 de la LGT , una devolución de ingresos cuando las liquidaciones que l[a]s motivaron han sido consentidas y han adquirido firmeza«.

Razonamiento Jurídico Cuarto : 2. La cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia consiste en determinar si la STC 59/2017 permite revisar en favor del obligado tributario actos administrativos de liquidación del IIVTNU, correctores de la previa autoliquidación presentada, practicados en un supuesto en que hubo incremento de valor probado después de haberse dictado la citada sentencia, aunque inferior al determinado por la Administración tributaria local, cuando tales actos han quedado firmes por haber sido consentidos. Tal revisión necesariamente habría de obedecer a la concurrencia de una causa de nulidad radical (artículo 217 LGT ) de que se viera aquejada la liquidación firme”.

 Pues bien, el Recurso de Casación 5923/2018 termina con la Sentencia núm. 333/2020 de 6 de marzo, de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo, Sección Segunda; ECLI: ES:TS:2020:722, que resuelve la cuestión planteada en estos términos:

QUINTO.- Fijación de la doctrina de interés casacional. En consecuencia, procede fijar la doctrina de interés casacional respecto a la segunda de las cuestiones planteadas, y en tal sentido hemos de afirmar que en un caso como el examinado, en que existió un incremento de valor del terreno que determinó el devengo del IIVTNU, las declaraciones de inconstitucionalidad del art. 107.4 TRLHL efectuadas en las sentencias del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo, y 126/2019, de 31 de octubre, no permiten revisar en favor del obligado tributario actos administrativos de liquidación del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana que hayan quedado firmes por haber sido consentidos al tiempo de la publicación de tales sentencias. En todo caso la revisión de estas liquidaciones firmes queda excluida por la propia limitación de los efectos de la declaración de inconstitucionalidad que contiene la STC 126/2019, de 31 de octubre”.

Es preciso tener en cuenta para interpretar esta sentencia que el T.S. aplica el fallo del T.C. en la sentencia 126/2019 siendo plenamente consciente de que la totalidad del procedimiento, incluido el auto de admisión del recurso de casación, se había desarrollado antes de dictarse dicha sentencia..

La petición de devolución, parcialmente estimada por el Juzgado, se había fundado en la STC 59/2017, admitiendo, como quería el contribuyente, que la anulación parcial del art. 107 L.H.L. debía superarse admitiendo una fórmula de cálculo del incremento de valor distinta de la prevista en dicha Ley. Ya sabemos que dicha interpretación ha sido tajantemente rechazada por el T.S. pero, esto es lo importante, en la Sentencia 333/2020, aunque otra cosa pueda deducirse de algunos párrafos aislados de sus fundamentos jurídicos, el Tribunal realmente lo que ha querido resolver es la espinosa cuestión de la eventual retroactividad de las dos sentencias constitucionales.

Y lo ha hecho invocando el F.D. Quinto de la S.T.C. 126/2019 que dice: “ Por exigencia del principio de seguridad jurídica (art. 9.3 CE), y al igual que hemos hecho en otras ocasiones (por todas, SSTC 22/2015 de 16 de febrero, FJ 5, y 73/2017, de 8 de junio, FJ 6), únicamente han de considerarse situaciones susceptibles de ser revisadas con fundamento en esta sentencia aquellas que, a la fecha de publicación de la misma, no hayan adquirido firmeza por haber sido impugnadas en tiempo y forma, y no haber recaído todavía en ellas una resolución administrativa o judicial firme

De aquí deriva, a mi juicio, que una eventual petición de devolución de todo (inexistencia de incremento de valor ex STC 59/2017) o parte (lo que exceda del incremento realmente producido ex STC. 126/2019) no podrá admitirse, aunque esté perfectamente probado, por exigencia del principio de seguridad jurídica si la liquidación o la autoliquidación ingresada ha adquirido firmeza por no haber sido impugnada en tiempo y forma.

 La STS 333/2020 remata el F.D. CUARTO diciendo:

La sentencia recurrida no razona nada respecto a la firmeza de las liquidaciones, y confunde el derecho a la devolución de ingresos indebidos con el derecho a instar que un ingreso previamente realizado sea declarado como indebido, cuando es así que este segundo derecho, tratándose de liquidaciones, exige que se ejercite dentro de los plazos preclusivos del recurso o de la reclamación establecidos por la Ley (en virtud del principio de seguridad jurídica del art. 9 de la CE) , puesto que, en otro caso, resultaría que no existirían unos plazos preclusivos, o que serían superfluos o inútiles, con lo que aquellos contribuyentes o sujetos pasivos que presentaran en tiempo y forma sus recursos o reclamaciones estarían actuando con una diligencia gratuita e innecesaria, ya que, en vez del plazo establecido para recurrir, podrían utilizar los cuatro años del art. 66.d) de la LGT; plazo que procede respecto de ingresos que ya han sido declarados indebidos, o en casos especiales, como el de las autoliquidaciones, en los que no ha existido un acto administrativo previo. La recurrente podía haber interesado la revisión de los actos liquidatorios litigiosos por causa de nulidad para, en su caso, obtener el efecto devolutorio, pero no instar directamente la acción de devolución, haciendo de peor condición a aquellos contribuyentes que cuestionaron las liquidaciones en tiempo y forma. Procederá, pues, calificar de incorrecta la vía procedimental que ha acogido la sentencia recurrida para revisar la liquidación firme y declarar el derecho a la devolución de unos pagos que considera indebidos, en tanto que ha obviado la firmeza de las liquidaciones tributarias”.

Entiendo la referencia a la posibilidad de que la recurrente hubiera podido interesar la revisión por causa de nulidad previamente a pedir la devolución como estimación por el tribunal de la alegación del Ayuntamiento en tal sentido, sin que deba entenderse que en este caso concreto se considere materialmente viable la declaración de nulidad.

Ya hemos visto antes que los supuestos que permiten declarar la nulidad de pleno derecho de actos tributarios firmes están tasados y, en mi opinión, el artículo 217 de la Ley General Tributaria no parece que pueda servir para fundamentar la de una liquidación improcedente de plusvalía en los casos que estamos examinando.

 No podría serlo al amparo de la letra a) del número 1 de dicho artículo que sanciona con nulidad los actos “Que lesionen los derechos y libertades susceptibles de amparo constitucional”, dada la doctrina de la Sentencia T.S. Sala 3ª, Sección 2ª núm. 628 de 14 de mayo de 2019 (ECLI: ES:TS:2019:1700): “(…) la vulneración del principio de capacidad económica no tiene encaje en el artículo 217.1.a) de la Ley General Tributaria , pues tal principio -reconocido en el artículo 31.1 de la Constitución – no constituye un derecho «susceptible de amparo constitucional», como tal precepto establece, al no estar reconocido en los artículos 14 a 29 de la Constitución (v. artículos 53.2 de la Constitución y 41.1 de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional “.

 Descartada esa vía parece que solo podría obtenerse la declaración de nulidad, suponiendo un expediente escrupulosamente tramitado, en la letra g) del mismo art. 217.1 L.G.T. que se refiere a “Cualquier otro que se establezca expresamente en una disposición de rango legal”.

En este caso habría que instar la declaración de nulidad como una consecuencia de la declaración de inconstitucionalidad parcial del art. 107 L.H.L, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 38 y 40 de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional. Ahora bien, los términos de la STC 126/2019 excluyen expresamente, como hemos visto, que la misma pueda invocarse para pedir la revisión de actos tributarios firmes en vía administrativa o judicial por lo que, a mi juicio, ésta es una calle sin salida.

 

DOCTRINA DEL TRIBUNAL SUPREMO SOBRE LA CARGA DE LA PRUEBA.

Tanto para el caso de que se trate de probar la inexistencia de incremento de valor como si lo que se alega es que es inferior a la cuota resultante (el criterio debe ser el mismo) la Sentencia núm. 312/2020 de 3 de marzo de 2020, que, como las anteriores procede de la Sección 2ª de la Sala Tercera del Tribunal Supremo; ECLI: ES:TS:2020:798, resume la doctrina consolidada que viene aplicando el Tribunal acudiendo, entre otras, a su Sentencia núm. 1248/2018 de 17 de julio, en la que se puede leer:

F.D. CUARTO. 2.2.: “anulada y expulsada definitivamente del ordenamiento jurídico la prohibición que hasta la fecha de dictarse la Sentencia tenían los sujetos pasivos del impuesto de probar la inexistencia de incrementos de valor en la transmisión onerosa de terrenos de naturaleza urbana, prohibición de la que indirectamente derivaba la quiebra del principio de capacidad económica del artículo 31.1 CE, queda expedita la vía para llevar a cabo esta prueba.

F.D. QUINTO.-

 “Corresponde al obligado tributario probar la inexistencia de incremento de valor del terreno onerosamente transmitido. Y este extremo, no solo se infiere con carácter general del artículo 105.1 LGT , conforme al cual «quien haga valer su derecho deberá probar los hechos constitutivos del mismo», sino que también, y en el ámbito concreto que nos ocupa, ha sido puesto de relieve por el Pleno del Tribunal Constitucional en el FJ 5 b) de la STC 59/2017.

 Para acreditar que no ha existido la plusvalía gravada por el IIVTNU podrá el sujeto pasivo (a) ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla, como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas……….; (b) optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; o, en fin, (c) emplear cualquier otro medio probatorio ex artículo 106.1 LGT que ponga de manifiesto el decremento de valor del terreno transmitido y la consiguiente improcedencia de girar liquidación por el IIVTNU.

 Aportada -según hemos dicho, por cualquier medio- por el obligado tributario la prueba de que el terreno no ha aumentado de valor, deberá ser la Administración la que pruebe en contra de dichas pretensiones para poder aplicar los preceptos del TRLHL que el fallo de la STC 59/2017 ha dejado en vigor en caso de plusvalía”.

Es pertinente recordar aquí que la Sentencia del Tribunal Constitucional núm. 107 de 30 de septiembre de 2019 confirma la virtualidad probatoria de los valores que constan en las escrituras que documentaron la adquisición y transmisión a efectos del IIVTNU.

 Ahora bien, lo que no cabe es pretender la anulación de la liquidación por la mera alegación de inexistencia de incremento de valor, que es lo que sucedía en el caso concreto de esta STS. 312/2020 que plantea, como cuestión a resolver, la siguiente:

«Determinar en los casos en los que los órganos judiciales optaron por la interpretación de la legalidad sin planteamiento de cuestión de inconstitucionalidad de la normativa reguladora del tributo, resulta procedente atribuir a la Administración la carga de la prueba de la existencia del hecho imponible o, por el contrario, le corresponde al sujeto pasivo, cuando alegue una minusvalía, aportar la prueba suficiente que permita concluir que el precio de la transmisión fue inferior al de la adquisición del bien, pudiendo alegar tal circunstancia incluso con posterioridad a formular su escrito de demanda«.

La respuesta casacional es que, como en el caso el Juzgado había entendido equivocadamente que la prueba incumbía al Ayuntamiento, lo que procede es devolverle los autos para que resuelva sobre el fondo:

F.D. CUARTO.

1) La sentencia dictada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 5 de Las Palmas de Gran Canaria debe ser casada y anulada, en tanto contiene un criterio contrario al que hemos establecido, ya que considera erróneamente que la carga de probar la existencia del hecho imponible del impuesto corresponde a la Administración, bastando al respecto con que el contribuyente niegue el incremento.

2) Tal anulación obliga a ordenar la retroacción del procedimiento seguido ante el Juzgado de instancia para que, a tenor de los datos constatados en el expediente y de las alegaciones de las partes, se determine si el contribuyente ha probado o no -en los términos que se siguen de nuestras sentencias de 9 y 17 de julio de 2018 la inexistencia de un incremento de valor en la transmisión del inmueble litigioso (a través de la operación de dación en pago), habida cuenta que dicho Juzgado no ha valorado la prueba practicada en autos, limitándose a afirmar -erróneamente, como se ha visto- que el hecho imponible no ha sido probado por la parte a la que dicha prueba incumbía.

En relación con el valor probatorio de las escrituras públicas, la antes transcrita STS. 1248/2018 agrega en el apartado CUARTO.- Resolución de las pretensiones deducidas en el proceso. 2. que : “ los valores consignados en las escrituras públicas, en tanto sean expresivos de que la transmisión se ha efectuado por un precio inferior al de adquisición, constituyen un sólido y ordinario principio de prueba que, sin poseer un valor absoluto -que no podemos establecer con carácter abstracto en sede casacional- sí que bastarían, por lo general, como fuente de acreditación del hecho justificador de la inaplicabilidad del impuesto que, no debemos olvidar, hace sólo objeto de gravamen las plusvalías o incrementos de valor. En otras palabras, tales datos, a menos que fueran simulados, deberían ser suficientes, desde la perspectiva de la onus probandi, para desplazar a la parte contraria, al Ayuntamiento gestor y liquidador, la carga de acreditar en contrario, de modo bastante, que los precios inicial o final son mendaces o falsos o no se corresponden con la realidad de lo sucedido.”

Sobre esto creo pertinente hacer dos matizaciones: por una parte que cuando los documentos en que consten las transmisiones cuyos valores deban compararse no sean escrituras públicas entiendo aplicable la misma doctrina si se trata de documentos judiciales o administrativos cuyo contenido es fehaciente. Tratándose de documentos privados habrá de estarse al criterio de fecha fehaciente del artículo 1227 del Código Civil (La fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que hubiese sido incorporado o inscrito en un registro público, desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaron, o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio), sin que parezca dudoso que, por ejemplo, servirá también para acreditar el valor inicial el que resulte de un documento privado presentado en su día al Ayuntamiento para liquidar la plusvalía de la transmisión anterior, por ejemplo.

Por otro lado, cuando las escrituras o documentos se refieran a fincas edificadas y no conste valor separado de suelo y construcción en los documentos a comparar parece que habrá que acompañar un dictamen pericial complementario u ofrecer otro medio de prueba por cuanto el incremento o disminución de valor experimentado a lo largo del tiempo de uno u otro no tiene por qué coincidir.

 

DOCTRINA DEL TRIBUNAL SUPREMO SOBRE LA RESPONSABILIDAD DEL ESTADO-LEGISLADOR

La Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo (Sección 5ª) núm. 1620/2019 de 21 noviembre, ECLI:ES:TS:2019:3808, RJ\2019\4955, reconoce por primera vez el derecho de un contribuyente a que el Estado le resarza por haberse visto obligado a pagar el IIVTNU a un Ayuntamiento pese a no existir incremento real de valor, por aplicación de una norma declarada inconstitucional (lo había anunciado en la STS. 1303/2019 que comenté en mi comentario del 13 de noviembre, pero no se cumplían todos los requisitos).

En síntesis el recurrente había seguido todos los pasos que requiere la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público (que no son pocos) para declarar la responsabilidad patrimonial del Estado legislador, una vez que la sentencia del Tribunal Constitucional n° 59/2017, de 11 de mayo (RTC 2017, 59) declaró contrario a la Constitución que se graven plusvalías inexistentes.

La Sentencia comentada, partiendo de la doctrina de la Sección 2ª de la misma Sala Tercera del T.S. sobre la adecuada interpretación de la sentencia constitucional contenida en la sentencia 1.163/2018, de 9 de julio (RJ 2018, 3952), examina los medios de prueba aportados por el ciudadano ante la jurisdicción contencioso-administrativa para justificar la inexistencia del hecho imponible (valoraciones publicadas por el Ministerio de Fomento, escrituras de compra y de venta y prueba pericial) y, contra el criterio del Juzgado de lo Contencioso que dictó sentencia firme desestimando la demanda, considera suficientemente justificada la inexistencia de plusvalía gravable lo que conlleva la declaración de responsabilidad patrimonial del Estado que resulta condenado a pagar la cuota satisfecha por el recurrente al Ayuntamiento con intereses y costas.

El F.D. TERCERO contiene el presupuesto del reconocimiento de la responsabilidad:

El art. 32 de la ley 40/2015 establece que:

<<1. Los particulares tendrán derecho a ser indemnizados por las Administraciones Públicas correspondientes, de toda lesión que sufran en cualquiera de sus bienes y derechos, siempre que la lesión sea consecuencia del funcionamiento normal o anormal de los servicios públicos salvo en los casos de fuerza mayor o de daños que el particular tenga el deber jurídico de soportar de acuerdo con la Ley. […]

  1. […] La responsabilidad del Estado legislador podrá surgir también en los siguientes supuestos, siempre que concurran los requisitos previstos en los apartados anteriores:
  2. a) Cuando los daños deriven de la aplicación de una norma con rango de ley declarada inconstitucional, siempre que concurran los requisitos del apartado 4.

[…]

  1. Si la lesión es consecuencia de la aplicación de una norma con rango de ley declarada inconstitucional, procederá su indemnización cuando el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la inconstitucionalidad posteriormente declarada.>>

Ha de destacarse cómo la Ley 40/2015, de 1 de octubre, de Régimen Jurídico del Sector Público, introduce en nuestro ordenamiento jurídico la primera regulación legislativa específica de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas por leyes contrarias a Derecho[1]. En efecto, como hemos visto, el precepto distingue entre los casos en que la lesión deriva de una norma con rango de ley declarada inconstitucional y aquellos en los que los daños fueron ocasionados por la aplicación de una norma contraria al Derecho de la Unión Europea.

En ambos supuestos, para que nazca el deber de indemnizar, deben concurrir los requisitos generales de la responsabilidad patrimonial de las Administraciones públicas: a) que la aplicación de la ley haya ocasionado una lesión que «el particular no tenga el deber jurídico de soportar»; y b) que el daño alegado sea «efectivo, evaluable económicamente e individualizado con relación a una persona o grupo de personas«.

También respecto de ambos casos, la Ley 40/2015 dispone que [solo] procederá la indemnización «cuando el particular haya obtenido, en cualquier instancia, sentencia firme desestimatoria de un recurso contra la actuación administrativa que ocasionó el daño, siempre que se hubiera alegado la inconstitucionalidad [o la infracción del Derecho de la Unión Europea] posteriormente declarada». Es decir, los perjudicados por la aplicación de la ley posteriormente declarada inválida, que no agotaron todas las instancias judiciales contra dicha aplicación o no adujeron en ellas la correspondiente inconstitucionalidad o infracción del ordenamiento jurídico comunitario, no podrán luego exigir el resarcimiento de los daños sufridos”.

Y el Fundamento de Derecho CUARTO razona que, como regla general, si el daño proviene de la aplicación de una norma declarada inconstitucional se cumple el requisito de la antijuridicidad:

En cuanto a la antijuricidad del daño, en los casos en que el título de imputación de la responsabilidad patrimonial del Estado legislador lo es la posterior declaración de inconstitucionalidad de la ley o norma con fuerza de ley cuya aplicación irrogó el perjuicio, debe imponerse como regla general o de principio la afirmación o reconocimiento de la antijuridicidad de éste, pues si tiene su origen en esa actuación antijurídica de aquél, constatada por dicha declaración, sólo circunstancias singulares, de clara y relevante entidad, podrían, como hipótesis no descartable, llegar a explicar y justificar una afirmación contraria, que aseverara que el perjudicado tuviera el deber jurídico de soportar el daño.

Esa regla general o de principio es, sin duda, la que se desprende con toda evidencia de nuestra jurisprudencia iniciada en las primeras sentencias del año 2000, en donde se señala que no parece necesario abundar en razones explicativas de la antijuridicidad del daño, dado que éste se produjo exclusivamente en virtud de lo dispuesto en un precepto declarado inconstitucional ( STS de 15 de julio de 2000 (RJ 2000, 7423) ); o que no existía para los recurrentes el deber jurídico de soportar ese perjuicio, puesto que el mismo lo produjo una ley posteriormente declarada inconstitucional ( STS de 9 de mayo de 2008 (RJ 2008, 5388) ).

En todo caso, debe resaltarse que, además de los requisitos que exige la Ley 40/2015 debe cumplirse también el de que la reclamación se interponga dentro del plazo de un año contado desde la publicación de la sentencia constitucional, así resulta del art. 67.1 de la Ley 39/2015, de 1 de octubre, del Procedimiento Administrativo Común de las Administraciones Públicas: En los casos de responsabilidad patrimonial a que se refiere el artículo 32, apartados 4 y 5, de la Ley de Régimen Jurídico del Sector Público, el derecho a reclamar prescribirá al año de la publicación en el «Boletín Oficial del Estado» o en el «Diario Oficial de la Unión Europea», según el caso, de la sentencia que declare la inconstitucionalidad de la norma o su carácter contrario al Derecho de la Unión Europea”.

Al final, como es de ver por esta sentencia y las que puedan seguir su línea en caso de que los Ayuntamientos decidan explorar la vía de demandar al Estado por las devoluciones que tengan que hacer, la falta de respuesta del legislativo pese a los reiterados llamamientos de los Tribunales, tanto Constitucional como Supremo a que se resuelva el problema de una vez por todos, la vamos a pagar todos los españoles.

Parece mentira que casi tres años después de la primera sentencia del Tribunal Constitucional nos encontremos todavía en esta lamentable situación que atraviesa la plusvalía municipal, tanto para los ciudadanos, que no saben si pagarla, como para los Ayuntamientos, que no saben si cobrarla.

Cerrado el 28 de marzo de 2020, el Año del CORONAVIRUS.

[1] Los interesados en el tema pueden consultar el discurso de ingreso de Don Nicolás Maurandi Guillen, Presidente de la Sección 2ª de la Sala Tercera TS en la Real Academia de Legislación y Jurisprudencia de Murcia. Disponible en: http://www.ralyjmurcia.es/?q=content/la-jurisprudencia-del-tribunal-supremo-sobre-responsabilidad-del-estado-legislador-sus-bases

 

ENLACES:

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PLUSVALÍA MUNICIPAL: TAMBIÉN EL TRIBUNAL SUPREMO QUIERE SABER A QUÉ ATENERSE.

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Índice:

Introducción

Hechos

Fundamentos jurídicos:

Tres reflexiones finales

Enlaces

 

INTRODUCCIÓN:

El pasado 7 de mayo publiqué en esta página una breve recapitulación sobre la plusvalía municipal en la que, entre otras, me hacía eco de la Cuestión de Inconstitucionalidad promovida por el Juzgado Contencioso-Administrativo número 32 de Madrid, admitida a trámite, según el B.O.E. de 2 de abril de 2019, en la que se planteaba si es conforme con la Constitución que, aun existiendo plusvalía (de no haberla ya dijo el T.C. en la Sentencia 59/2017 de 11 mayo, que no cabe gravamen) la fórmula legal de cálculo de la cuota (que el T.S. resolvió en la sentencia de su Sala de lo Contencioso-Administrativo, sección 2ª núm. 419/2019 de 27 marzo, ulteriormente reiterada, que no puede ser otra que la prevista en la Ley de Haciendas Locales) pueda producir el resultado de que el impuesto absorba toda o prácticamente toda la plusvalía (o, incluso peor, que la cuota sea superior a la plusvalía).

El Tribunal Supremo tiene también esa duda. Así se desprende del Auto que la Sección 2ª de la Sala Tercera ha dictado el 1 de julio de 2019 (Roj: ATS 7591/2019 – ECLI: ES:TS:2019:7591 A), estando la Cuestión pendiente de admisión a trámite por el T.C.

En esencia, lo que se plantea es si la aplicación de la Ley de Haciendas Locales, en la parte no declarada inconstitucional por la STC. 59/2017 de 11 mayo, puede ser incompatible con los principios de capacidad económica y, específicamente, de prohibición de confiscatoriedad, que proclama el artículo 31.1 CE.

Se formula la Cuestión de la que depende la respuesta casacional del tribunal a partir de los hechos y razonamientos que intentaré resumir, advirtiendo que merece la pena leer el Auto entero porque el interés de los fundamentos jurídicos no se agota en absoluto en sede de plusvalía municipal sino que, por el contrario, en ellos se recogen aspectos básicos de la relación entre el poder público (sea el que sea) con capacidad de legislar y aplicar los tributos y el ciudadano que los tiene que pagar.

HECHOS:

Una vivienda adquirida en 2002 por 149.051 euros en la que se hacen reformas que costaron 34.800,89 euros es vendida en 2015 por 153.000 euros. Inicialmente el vendedor presenta autoliquidación del Impuesto sobre el Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ingreso de 6.902,25 euros (que es lo que corresponde aplicando las reglas del impuesto). Después se arrepiente y solicita (2016) que se le devuelva lo ingresado por cuanto el valor real de compra, sumado el de reforma [el contribuyente hace hincapié en esta inversión, parece ignorar que el impuesto no grava las alteraciones de valor de lo edificado], es muy superior al de venta (Antecedente de Hecho PRIMERO. 1.1. y 1.2.) e incluso prescindiendo del importe invertido en las reformas el incremento patrimonial, comparando precios de compra y de venta es de 3.950 euros y el pago por plusvalía ha sido de 6.902,25 euros (Antecedente de Hecho PRIMERO.2.).

El Juzgado de lo Contencioso estimó en 2017 el recurso interpuesto contra la negativa del Ayuntamiento a devolver un euro siguiendo la doctrina (que ya sabemos rechazó en 2019 el TS) de que tras la sentencia constitucional y en tanto el legislador no se pronuncie no cabe liquidar el Impuesto. Se interpone recurso de casación que el Tribunal Supremo admite pero no resuelve porque estima imprescindible someter al Tribunal Constitucional si lo que quedó vigente de las normas reguladoras de la plusvalía municipal (en concreto de los artículos 107.1, 107.2 a ) y 107.4 del TRLHL), tras la Sentencia 59/2017 se puede aplicar en este caso, con lo que nada habría que devolver, o, por el contrario, el resultado es contrario a la Constitución. Antes de plantear la Cuestión el TS pidió opinión a las partes y al Ministerio Fiscal, que consideraron, todos, procedente plantear la Cuestión de Inconstitucionalidad antes de resolver sobre el asunto. (Antecedente de Hecho TERCERO).

FUNDAMENTOS JURÍDICOS:

El Auto TS desarrolla las razones por las que puede ser incompatible con la Constitución Española y con las obligaciones asumidas por España en cuanto firmante del Convenio Europeo de Derechos Humanos la aplicación del Impuesto:

Dudas sobre la compatibilidad con la Constitución Española.

Ni el TC en su Sentencia 59/2017 ni el propio TS en su Sentencia de 9 de julio de 2018, entraron a resolver si resulta compatible con el artículo 31.1 CE y, en particular, con los principios de capacidad económica e interdicción de confiscatoriedad establecidos en este precepto, la aplicación de la regla objetiva de cálculo de la base imponible del IIVTNU prevista en los artículos 107.1, 107.2 a) y 107.4 del TRLHL, en aquellos casos en los que como consecuencia de la venta del inmueble se ha generado una plusvalía pero la ganancia patrimonial obtenida es notablemente inferior al importe de la cuota tributaria que deriva de la liquidación del IIVTNU (final de F.D. PRIMERO).

La duda de constitucionalidad se centra en la determinación legal de la base imponible del Impuesto: si en lugar de la regla objetiva de cálculo de la base imponible que establece actualmente el artículo 107 del TRLRHL, se partiera, v. gr ., para la cuantificación del impuesto, del importe de la plusvalía realmente obtenida por el sujeto pasivo, con independencia de la aplicación del tipo de gravamen previsto en el artículo 108 del TRLHL -que establece que el tipo de gravamen será el fijado por cada ayuntamiento, sin que dicho tipo pueda exceder del 30 por ciento-, la cuota tributaria obtenida carecía de alcance confiscatorio. Y ello por cuanto que resultaría a pagar en concepto de IIVTNU, como máximo, el 30 por 100 de la ganancia patrimonial efectivamente obtenida con la transmisión del inmueble, importe que no puede afirmase que entre en contradicción con los principios materiales de justicia que consagra el artículo 31.1 CE . Así pues, siendo la regla de cálculo de la base imponible del IIVTNU la que provoca, en última instancia, el efecto cuya compatibilidad con los principios de capacidad económica e interdicción de confiscatoriedad (artículo 31.1 CE) nos genera serias dudas, circunscribimos exclusivamente a los preceptos que la establecen el alcance de la presente cuestión de inconstitucionalidad ( F.D. SEGUNDO 2.1).

Según la doctrina del T.C. el principio de capacidad económica como fundamento de la imposición tiene como reverso el de interdicción de la confiscatoriedad que obliga al legislador a no agotar la riqueza imponible -sustrato, base o exigencia de toda imposición- so pretexto del deber de contribuir al sostenimiento de los gastos públicos (F.D. SEGUNDO 2.3) y no solo se predica del sistema tributario en su conjunto, sino también de todos y cada uno de los tributos que integran este sistema( F.D. SEGUNDO 2.4), denunciando el Auto del TS que la riqueza que pretende gravar el IIVTNU se agota en un buen número de casos -y no exclusivamente en supuestos patológicos o marginales- como consecuencia de la aplicación de la regla objetiva de cálculo de la base imponible establecida en el art. 107 del TRLHL( F.D. SEGUNDO 2.5).

Dudas sobre la compatibilidad con el Convenio Europeo de Derechos Humanos:

Por otra parte la aplicación del texto vigente del Impuesto, sigue diciendo el Auto TS, suscita la cuestión de que conlleva en no pocas ocasiones la exacción de una «carga fiscal excesiva» para el sujeto pasivo del impuesto, que difícilmente se compadece con las exigencias que dimanan del derecho de propiedad reconocido en el Artículo 1 del Protocolo No. 1 al Convenio Europeo de Derechos Humanos en los términos en los que este derecho y, en particular, la que se ha dado en llamar «excepción tributaria», se han venido interpretando por el Tribunal Europeo de Derechos Humanos, siendo particularmente relevante a estos efectos según su jurisprudencia la observancia del principio de proporcionalidad que obliga a la valoración de la proporcionalidad de la injerencia y de la inexistencia «de carga fiscal excesiva» que se debe valorar en función de las circunstancias concurrentes en el caso concreto examinado , y dependerá, fundamentalmente, de los efectos que en cada supuesto específico produzca la aplicación de la norma sobre la carga fiscal del contribuyente. (F.D. TERCERO).

Hasta aquí las dudas, suficientemente importantes y bien explicadas como para que los Ayuntamientos suspendan la aplicación del tributo y, fundamental, para que el T.C. se dé máxima prioridad a su resolución.

Reflexiones finales:

No me resisto a terminar con tres reflexiones:

Reflexión primera.- Un país no puede permitirse estar casi sin gobierno y casi sin parlamento durante un periodo dilatado sin que se resientan funciones básicas como son todas las que guardan relación con la materia tributaria.

Reflexión segunda.- El Tribunal Constitucional debió resolver en 2017 todas las cuestiones fundamentales que se derivan de la arquitectura legal del Impuesto. No dejar al arbitrio de la justicia ordinaria lo fundamental, que es precisamente lo que se sustancia en esta Cuestión.

Reflexión tercera.- Ninguna solución que se pueda adoptar sobre el futuro del impuesto puede descansar exclusivamente (ni siquiera preferentemente) en valores declarados por los interesados. Ni los de compra ni los de venta. Acudir en este caso a las escrituras o a los documentos privados se opone a la justicia tributaria porque los valores declarados son los que interesa recoger en función del tributo de que se trate pero no suelen coincidir con la realidad, como sabemos todos los que tenemos o hemos tenido relación con el mercado inmobiliario y se refleja con toda crudeza en las abundantísimas resoluciones administrativas y judiciales que se dictan sobre comprobación de valores, institución basada, precisamente, en la falta de sinceridad de las declaraciones fiscales.

26 de julio de 2019

Álvaro José Martín Martín

 

ENLACES:

VER TEMA DEL MES POR JAVIER MÁXIMO JUÁREZ

AUTO DE 1 DE JULIO DE 2019

PLUSVALÍA MUNICIPAL: MINUTO Y RESULTADO

STS 9 DE JULIO DE 2018 INTERPRETATIVA DE LA STC 59/2017

LA PLUSVALÍA MUNICIPAL: UN IMPUESTO LOCAL A REINVENTAR

RESEÑA STS CONTENCIONSO 1163/2018

RESEÑA DE TRES SENTENCIAS DE 2019

STC 59/2017, DE 11 DE MAYO

NOTA DE PRENSA DEL TRIBUNAL SUPREMO

DEVOLUCIÓN DE INGRESOS INDEBIDOS POR DECLARACIÓN DE INCONSTITUCIONALIDAD por JOAQUÍN ZEJALBO

PLUSVALÍA MUNICIPAL: UN ZOMBI TRIBUTARIO

SENTENCIA TRIBUNAL CONSTITUCIONAL GUIPÚZCOA 

ANULADA PARCIALMENTE LA REGULACIÓN ESTATAL

PLUSVALÍA MUNICIPAL Y EXTINCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD

NOTA DE LA FEMP

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PLUSVALÍA MUNICIPAL Y EXTINCIÓN PARCIAL DE COMUNIDAD

SECCIÓN FISCAL

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Plusvalía Municipal: También el Tribunal Supremo quiere saber a qué atenerse.

Torre del castillo de Jumilla (Murcia). Por Pedro J. Pacheco.

Crónica Breve de Tribunales. Por Álvaro Martín.

Plusvalía Municipal: situación jurisprudencial 2019.

PLUSVALÍA MUNICIPAL: MINUTO Y RESULTADO

Álvaro José Martín Martín, Registrador Mercantil de Murcia

 

ÍNDICE:

 

Introducción.

Quien necesite saber con certeza en estos momentos si cualquier liquidación por el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (al que voy a denominar de plusvalía, nombre con el que tradicionalmente ha sido identificado) que se gire ahora es o no es conforme a Derecho, tiene un problema serio.

Después de la STC. 59/2017 y antes de que se resuelva la cuestión de inconstitucionalidad n.º 1020-2019 es imposible predecir si al final resultará bien o mal determinada la base imponible en las liquidaciones que se están practicando por los ayuntamientos conforme a la Ley de Haciendas Locales.

 Lo que se puede anticipar es lo que dirá la justicia contencioso-administrativa. De eso, ahora, puede informarse con bastante seguridad.

 

Lo que cabe deducir de la jurisprudencia del Tribunal Supremo

De la jurisprudencia del Tribunal Supremo aplicable se deduce lo siguiente:

– Si se puede demostrar, utilizando cualquiera de los medios probatorios admitidos por el ordenamiento fiscal, que no ha existido incremento de valor del terreno desde el momento inicial (adquisición) hasta el final (transmisión) conviene presentar una declaración con cuota cero que, a tenor de la Resolución DGRN de 1 de abril de 2019 (BOE de 23 de abril), es suficiente para levantar el cierre registral.

– Si no se puede demostrar (la prueba corresponde al sujeto pasivo) caben, al menos, tres opciones:

(i) Autoliquidar aplicando todos los elementos de cuantificación de base y determinación de cuota que regulan los preceptos no declarados por completo inconstitucionales.

(ii) Autoliquidar con cuota cero, anticipando una eventual sentencia T.C. que declare inviable seguir exigiendo el plusvalía en tanto no se reforme la Ley.

(iii) Autoliquidar aplicando la fórmula alternativa que se ha venido en denominar (por lo que después se dirá) “de Cuenca”, anticipando una eventual sentencia T.C. que estime factible la aplicación de dicha fórmula como más ajustada a los principios constitucionales, sin necesidad de que se reforme la ley o mientras se reforma.

Convendrá advertir que la alternativa (i) puede resultar onerosa si, finalmente, es declarada inconstitucional la aplicación de lo que sobre determinación de la base imponible de la plusvalía queda de la Ley de Haciendas Locales (ver nota al final), al tratarse de cuestión sometida en estos momentos al Pleno del T.C. por lo que cabe la posibilidad de que se pague de más y resulte difícil o imposible (por plazos) pedir la devolución. Para evitarlo se puede valorar si conviene pedir la devolución por ingresos indebidos desde ya, en espera de que la sentencia constitucional llegue mientras se sustancia la reclamación.

 Pero también que las alternativas (ii) y (iii) llevaran indefectiblemente a una liquidación a partir de las normas vigentes sin que hoy en día existan posibilidades razonables de que vaya a prosperar en el seno de la jurisdicción contencioso-administrativa, un recurso basado en que mientras no se sustituyan las disposiciones declaradas inconstitucionales no se puede exigir el pago del impuesto (cuota cero) o bien en que la fórmula legal no permite determinar el verdadero incremento de valor, debiendo sustituirse por otra (la de Cuenca), que sí lo permite. Lo que tampoco se puede descartar en que el legislador cumpla su obligación (como dijo el T.C. y recuerda el T.S.) de reformar la Ley de Haciendas Locales, como han hecho las Haciendas Forales (incluso alguna, como la vizcaína, antes de que tuviera estricta obligación de hacerlo) y que de ese ajuste resulten normas aplicables con carácter retroactivo (por declaración expresa) que puedan ser más favorables que la del apartado (i).

Así están las cosas a las 12,55 horas del 25 de abril de 2019.

A continuación, la justificación jurisprudencial de mis conclusiones:

 

JURISPRUDENCIA CONSTITUCIONAL

(i). Para los Ayuntamientos que se rigen por la Ley de Haciendas Locales la sentencia fundamental es la núm. 59/2017 de 11 mayo, del Pleno del Tribunal Constitucional, que decidió:

“Estimar la cuestión de inconstitucionalidad núm. 4864-2016 y, en consecuencia, declarar que los arts. 107.1, 107.2 a) y 110.4, todos ellos del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, son inconstitucionales y nulos, pero únicamente en la medida que someten a tributación situaciones de inexistencia de incrementos de valor”.

(ii). Y se encuentra pendiente de resolver (ver resolución del Pleno del T.C. de 26 de marzo de 2019 en BOE del 2 de abril de 2019) la Cuestión de inconstitucionalidad n.º 1020-2019, en relación con los artículos 107 y 108 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo, en relación con el artículo 31 CE. planteada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 32 de Madrid mediante Auto de 8 de febrero de 2019. Recurso 336/2018 (ECLI: ES: JCA: 2019:4ª) en el que se dice: “CUARTO. Planteamiento de la cuestión de inconstitucionalidad. (…) El supuesto que se plantea en esta cuestión de inconstitucionalidad es diferente al resuelto por el Tribunal Constitucional en la citada sentencia, puesto que se plantea que, existiendo un incremento de valor, la cuota a pagar es superior al incremento real experimentado por la venta del terreno, por lo que el contribuyente ve como éste (el incremento) le es «expropiado» de facto, lo que podría tener carácter confiscatorio. Esta circunstancia no está prevista en la normativa que regula el impuesto, ni se ha planteado ante el Tribunal Constitucional.

Además de lo anterior, procede plantear al Tribunal Constitucional, en el supuesto que no concurra tal situación, si la falta de valoración de la capacidad económica en la determinación de la cuota tributaria, siendo indiferente para legislador el beneficio obtenido por el contribuyente, respeta los principios recogidos en el artículo 31 de la Constitución, es decir, si pudiera resultar contrario a la Constitución el que la cuota tributaria no sea proporcional al incremento patrimonial real que grava.

Por lo tanto, entiende el Juzgador que las normas de disciplina el impuesto pueden contravenir la doctrina constitucional sobre la capacidad económica, prohibición de carácter confiscatorio y progresividad de los tributos, de tal modo que de la adecuación o no de los artículos 107 y 108 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales de 2004 al artículo 31 de la Constitución resulta determinante del sentido del fallo que se haya de dictar en los presentes autos.

Procede, en consecuencia, y en aplicación de lo dispuesto en el artículo 35.2 de la Ley Orgánica 2/1979, de 3 de octubre, del Tribunal Constitucional, y con suspensión provisional del curso de los autos, elevar cuestión de inconstitucionalidad de los referidos preceptos legales al Tribunal Constitucional, para que, si fuera el caso y en el ejercicio de sus competencias, determine lo procedente”.

 

JURISPRUDENCIA CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVA

Hay dos sentencias fundamentales:

(i) LA DE SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO, (SECCIÓN 2ª) NÚM. 1163/2018 DE 9 JULIO (ECLI: ES: TS: 2018:2499) de la que transcribo, parcialmente, pero de forma literal,  los párrafos más relevantes, destacando en negrita lo que me parece esencial:

“ANTECEDENTES DE HECHO.

TERCERO

Preparación y admisión del recurso de casación.

  1. La Sala de instancia tuvo por preparado el recurso de casación por auto de 21 de noviembre de 2017, y la Sección de admisión de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo lo admitió en otro de 5 de febrero de 2018 , en el que aprecia que concurre en este recurso de casación la circunstancia de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia prevista en el apartado 2.b) del artículo 88 de la Ley 29/1998, de 13 de julio , reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (LJCA), precisando que la cuestión que presenta ese interés es la siguiente:

«Determinar si, para garantizar la seguridad jurídica ( artículo 9.3 de la Constitución ), la igualdad en la aplicación de la ley ( artículo 14 de la Constitución ) y el respeto de la reserva de ley en materia tributaria ( artículos 31.3 y 133.1 y 2 de la Constitución ), la inconstitucionalidad de los artículos 107.1 , 107.2 a ) y 110.4 del texto refundido de la Ley de Haciendas Locales , aprobado por el Real Decreto legislativo 2/2004, de 5 de marzo, declarada en la sentencia del Tribunal Constitucional 59/2017, de 11 de mayo , obliga en todo caso a la anulación de las liquidaciones y al reconocimiento del derecho a la devolución de ingresos indebidos en las solicitudes de rectificación de autoliquidaciones por el impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, sin entrar a valorar la existencia o no en cada caso de una situación inexpresiva de capacidad económica».

El citado auto identifica como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación, los artículos 107.1 , 107.2.a) y 110.4 del TRLHL, atendida la declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017 .

FUNDAMENTOS DE DERECHO

TERCERO

Interpretación del fallo de la STC 59/2017 efectuada por algunos Tribunales Superiores de Justicia.

En la determinación del alcance de los efectos de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017 , en un primer momento, el Tribunal Superior de Justicia de Madrid -en sentencia de 19 de julio de 2017 (rec. apelación 783/2016)- y, posteriormente, otros Tribunales Superiores de Justicia [entre otros, de Castilla y León, con sede en Burgos, sentencia de 22 de septiembre de 2017 (rec. 21/2017 ); de Galicia, sentencia de 14 de julio de 2017 (rec. 15002/2017 ); de Cataluña, sentencia de 21 de diciembre de 2017 (rec. 100/2017 ); y de Navarra, sentencia de 6 de febrero de 2018 (rec. 535/2016 )], han venido anulando sistemáticamente las liquidaciones dictadas en relación con el IIVTNU –con independencia de que las mismas se hubieran practicado sobre la base de situaciones expresivas o inexpresivas de capacidad económica-, en cuanto que giradas «en aplicación de preceptos expulsados del ordenamiento jurídico ex origine , cuyo resultado -al decir de estos Tribunales- no puede ser reexaminado a la vista del resultado de prueba pericial para la que se carece de parámetro legal (comparación de valores escriturados, comparación de valores catastrales, factores de actualización, aplicación de normas de otros impuestos…) en ejercicio o forma de actuación expresamente rechazado, pues implicaría continuar haciendo lo que expresamente el Tribunal Constitucional rechaza, esto es, «dejar al arbitrio del aplicador tanto la determinación de los supuestos en los que nacería la obligación tributaria como la elección del modo de llevar a cabo la determinación del eventual incremento o decremento», determinación que el Constitucional insiste queda reservada al legislador, al que debe entenderse dirigida la aclaración del alcance o significado de la inconstitucionalidad declarada, no al aplicador del derecho, que con ello habría de quebrantar principios de seguridad jurídica y de reserva de ley en materia tributaria, que en definitiva han determinado la declaración de inconstitucionalidad» [ sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 19 de julio de 2017 (rec. de apelación 783/2016), FD 3º].

CUARTO

(…)Sin embargo, de un análisis sosegado del texto de la STC 59/2017 en el que se tomen en consideración, no solo la literalidad de su fallo o incluso de algún fundamento jurídico aislado [señaladamente, del FJ 5 c), que vienen citando los Tribunales Superiores de Justicia que defienden la imposibilidad de liquidar en la actualidad el IIVTNU], sino también, y fundamentalmente, la verdadera ratio decidendi o, lo que es igual, las razones de fondo que llevaron al Pleno del Tribunal a efectuar la declaración de inconstitucionalidad que interpretamos, pueden inferirse dos conclusiones: de una parte, que en la STC 59/2017 se declara la inconstitucionalidad parcial de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL ; y, de otra parte, que el alcance de la declaración de inconstitucionalidad que se efectúa en relación con el artículo 110.4 del TRLHL es total (o, más exactamente, que se expulsa completa y definitivamente del ordenamiento jurídico la imposibilidad que hasta ese momento tenían los sujetos pasivos de acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración contenidas en los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL y, en consecuencia, de demostrar la improcedencia de liquidar y venir obligado al pago del IIVTNU en ciertos casos).

1.- La declaración de inconstitucionalidad parcial de los artículos 107.1 y107.2 a) del TRLHL.

(…)siendo como es la vulneración del principio de capacidad económica la ratio decidendi de la inconstitucionalidad declarada en la STC 59/2017 , carece de sentido -y, por ende, consideramos que el Pleno del Tribunal Constitucional no pudo pretender este efecto- que la nulidad de los preceptos cuya contradicción con la Constitución se denuncia se extienda también a supuestos en los que existe un incremento de valor del terreno y, en consecuencia, un manifestación de riqueza real o potencial cuyo gravamen resulta plenamente compatible con artículo 31.1 CE . Y es que -y a mayor abundamiento-, en estos casos, no solo se grava la que a priori o en abstracto es una manifestación de riqueza real o potencial compatible con los dictados del artículo 31.1 CE , sino también la que en su configuración legal concreta resulta plenamente compatible con las exigencias que derivan del principio de capacidad económica. Así se encargó de puntualizarlo el máximo intérprete de la Constitución en el FJ 3 de STC 26/2017, de 16 de febrero , y de reiterarlo en la posterior STC 59/2017 : «»es plenamente válida -explicó- la opción de política legislativa dirigida a someter a tributación los incrementos de valor mediante el recurso a un sistema de cuantificación objetiva de capacidades económicas potenciales, en lugar de hacerlo en función de la efectiva capacidad económica puesta de manifiesto»» (FJ 3) por el contribuyente.

2.- La exégesis que consideramos certera del FJ 5: la declaración de inconstitucionalidad total del artículo 110.4 del TRLHL contenida en la STC 59/2017 y la posibilidad que se abre para probar la inexistencia de plusvalía.(…) Esto sentado, tenemos que refutar a continuación la interpretación excesivamente literal -y, lo que es más reprobable, asistemática- que algunos Tribunales Superiores de Justicia vienen efectuando de la letra c) del FJ 5 de la STC 59/2017 , que les lleva a transformar el que es el entendimiento correcto del fallo de la Sentencia -la declaración de inconstitucionalidad parcial de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL- en una comprensión errónea del mismo: en particular, a defender la declaración de inconstitucionalidad radical y absoluta de los mencionados preceptos y, por derivación, a descartar a radice que, hasta tanto se produzca la reforma legal del IIVTNU, puedan girarse liquidaciones correspondientes al mismo.

 Ciertamente, en el FJ 5.c) de la STC 59/2017 el Pleno del Tribunal afirma que, declarados contrarios al texto constitucional los preceptos denunciados del TRLHL, «la forma de determinar la existencia o no de un incremento susceptible de ser sometido a tributación es algo que solo corresponde al legislador, en su libertad de configuración normativa, a partir de la publicación de esta Sentencia, llevando a cabo las modificaciones o adaptaciones pertinentes en el régimen legal del impuesto». Ahora bien, de esta atribución al poder legislativo de la competencia exclusiva para reformar el IIVTNU no puede inferirse que, hasta que el legislador no lleve a cabo semejante tarea, no puede probarse por el contribuyente -ni, en consecuencia, valorarse por el aplicador del Derecho- la inexistencia de plusvalía real susceptible de ser sometida a imposición, y ello por cuanto que esta prueba o, en su caso, la determinación del eventual incremento/decremento del valor del terreno que pudiera producirse, carecerían de la debida cobertura legal, en contra de las exigencias que dimanan de los principios de seguridad jurídica ( artículo 9.3 CE ) y de reserva de ley que en materia tributaria establecen los artículos 31.3 y 133.1 CE.

QUINTO

Corresponde al sujeto pasivo del IIVTNU probar la inexistencia de una plusvalía real conforme a las normas generales sobre la carga de la prueba previstas en la Ley 58/2003, de 17 de diciembre , General Tributaria ( « LGT») [mandato que no conlleva una quiebra de los principios de reserva de ley tributaria o del principio de seguridad jurídica].

De la interpretación del alcance de la declaración de inconstitucionalidad contenida en la STC 59/2017 que acabamos de efectuar ( parcial en lo que se refiere a los artículos 107.1 y 107. 2 a) del TRLHL y total en relación con el artículo 110.4 del TRLHL) resultan, en esencia, tres corolarios: (1) primero, anulada y expulsada definitivamente del ordenamiento jurídico la prohibición que tenían los sujetos pasivos de probar la inexistencia de incrementos de valor en la transmisión onerosa de terrenos de naturaleza urbana ex artículo 110.4 del TRLHL, puede el obligado tributario demostrar que el terreno no ha experimentado un aumento de valor y, por ende, que no se ha producido el nacimiento de la obligación tributaria principal correspondiente al IIVTNU; (2) segundo, demostrada la inexistencia de plusvalía , no procederá la liquidación del impuesto (o, en su caso, corresponderá la anulación de la liquidación practicada o la rectificación de la autoliquidación y el reconocimiento del derecho a la devolución); y (3) tercero, en caso contrario, habrá de girarse la correspondiente liquidación cuantificándose la base imponible del impuesto de conformidad con lo previsto en los artículos 107.1 y 107. 2 a) del TRLHL (que, según hemos dicho, han quedado en vigor para los casos de existencia de incremento de valor). En relación con este último supuesto, esta Sala es consciente de que pudieran darse casos en los que la plusvalía realmente obtenida por el obligado tributario fuera tan escasa que la aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL pudiera suscitar dudas desde la perspectiva del artículo 31.1 CE (RCL 1978, 2836) . La cuestión, sin embargo, no se nos ha planteado aún y tampoco ha sido resuelta por el Tribunal Constitucional en la STC 59/2017.

Para acreditar que no ha existido la plusvalía gravada por el IIVTNU podrá el sujeto pasivo (a) ofrecer cualquier principio de prueba, que al menos indiciariamente permita apreciarla , como es la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión que se refleja en las correspondientes escrituras públicas [cuyo valor probatorio sería equivalente al que atribuimos a la autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales en los fundamentos de derecho 3.4 de nuestras sentencias de 23 de mayo de 2018 ( RRCA núms. 1880/2017 y 4202/2017 ), de 5 de junio de 2018 ( RRCA núms. 1881/2017 y 2867/2017 ) y de 13 de junio de 2018 ( RCA núm. 2232/2017 ]; (b) optar por una prueba pericial que confirme tales indicios; o, en fin, (c) emplear cualquier otro medio probatorio ex artículo 106.1 LGT que ponga de manifiesto el decremento de valor del terreno transmitido y la consiguiente improcedencia de girar liquidación por el IIVTNU.

Aportada -según hemos dicho, por cualquier medio- por el obligado tributario la prueba de que el terreno no ha aumentado de valor, deberá ser la Administración la que pruebe en contra de dichas pretensiones para poder aplicar los preceptos del TRLHL que el fallo de la STC 59/2017 ha dejado en vigor en caso de plusvalía. Contra el resultado de la valoración de la prueba efectuada por la Administración en el seno del procedimiento tributario correspondiente, el obligado tributario dispondrá de los medios de defensa que se le reconocen en vía administrativa y, posteriormente, en sede judicial. En la vía contencioso- administrativa la prueba de la inexistencia de plusvalía real será apreciada por los Tribunales de acuerdo con lo establecido en los artículos 60 y 61 LJCA y, en último término, y tal y como dispone el artículo 60.4 LJCA , de conformidad con las normas del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil .

SÉPTIMO

Criterios interpretativos sobre los artículos 107.1, 107.2 a) y 110.4, todos ellos del TRLHL , a la luz de la STC 59/2017 .

Conforme a lo hasta aquí expuesto, y según ordena el artículo 93.1 LJCA, procede fijar la siguiente interpretación de los preceptos legales concernidos en este litigio:

1º) Los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL, a tenor de la interpretación que hemos hecho del fallo y del fundamento jurídico 5 de la STC 59/2017 , adolecen solo de una inconstitucionalidad y nulidad parcial . En este sentido, son constitucionales y resultan, pues, plenamente aplicables, en todos aquellos supuestos en los que el obligado tributario no ha logrado acreditar, por cualquiera de los medios que hemos expresado en el fundamento de derecho Quinto, que la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título (o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos), no ha puesto de manifiesto un incremento de su valor o, lo que es igual, una capacidad económica susceptible de ser gravada con fundamento en el artículo 31.1 CE.

2º) El artículo 110.4 del TRLHL, sin embargo, es inconstitucional y nulo en todo caso (inconstitucionalidad total) porque, como señala la STC 59/2017 , «no permite acreditar un resultado diferente al resultante de la aplicación de las reglas de valoración que contiene», o, dicho de otro modo, porque «impide a los sujetos pasivos que puedan acreditar la existencia de una situación inexpresiva de capacidad económica ( SSTC 26/2017 , FJ 7 , y 37/2017 , FJ 5)». Esa nulidad total de dicho precepto, precisamente, es la que posibilita que los obligados tributarios puedan probar, desde la STC 59/2017 , la inexistencia de un aumento del valor del terreno ante la Administración municipal o, en su caso, ante el órgano judicial, y, en caso contrario, es la que habilita la plena aplicación de los artículos 107.1 y 107.2 a) del TRLHL”.

(II) LA DE LA SALA DE LO CONTENCIOSO-ADMINISTRATIVO, (SECCIÓN 2ª) NÚM. 419/2019 DE 27 MARZO (ECLI:ES:TS:2019:1084) que, además de confirmar en todo la anterior, creando doctrina legal (lo que cierra definitivamente el paso a la jurisprudencia menor que considera inaplicable el tributo en tanto el legislador no fije la forma de aplicarlo tras la sentencia constitucional, sanciona la imposibilidad, admitida por sentencias de órganos inferiores, de calcular la base imponible de forma distinta a la prevista por la LHL.

Para entender este pronunciamiento es imprescindible tener presente que desde la sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 1 de Cuenca, Sentencia núm. 366/2010 de 21 septiembre (ECLI:ES:JCA:2010:83), ratificada por el TSJ de Castilla-La Mancha, (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 1ª) Sentencia núm. 85/2012 de 17 abril (ECLI:ES:TSJCLM:2012:1189) se abrió paso una fórmula de cálculo de la base imponible alternativa a la de la Ley.

 Así dice el F.D. CUARTO de la expresada Sentencia núm. 366/2010:

“Por lo que se refiere al otro motivo de impugnación, la fórmula de cálculo, en este aspecto sí que hay que dar la razón a la parte actor, por cuanto la misma, en base a los informes matemáticos que acompaña con sus escritos de recursos de reposición presentados en vía administrativa, sí que ofrece argumentos lógicos y coherentes para entender que la fórmula aplicada por el mismo, y que ha determinado el resultado de la autoliquidación practicada por el recurrente, tal como el mismo refiere en su escrito de demanda, esto es, plusvalía = valor final x nº de años x coeficiente de incremento / 1+ ( número de años x coeficiente de incremento), se ofrece como correcta, en base a las explicaciones contenidas en el escrito de demanda, a los efectos de gravar de manera correcta la plusvalía generada durante el período de tenencia del bien, tal como se aplica gráficamente en dicho escrito de demanda, partiendo de un valor de suelo de 100 euros, y las diferencias de aplicar una u otra fórmula, 54 de aplicar la fórmula del Ayuntamiento, 35,06 de aplicar la fórmula de la parte actora, pues de aplicar la fórmula del Ayuntamiento, lo que se estaría calculando sería el incremento de valor del suelo en años sucesivos y no en años pasados, al aplicar el incremento sobre el valor final, el de devengo, y desde esta perspectiva, por tanto, aplicando dicha fórmula, a su resultado habrá que estar declarando nula la liquidación complementaria practicada y, por tanto, la resolución impugnada”.

Con mayor extensión, pero con referencia expresa a las dos sentencias de origen castellano-manchego citadas, explica la S. TSJ de C. Valenciana, (Sala de lo Contencioso-Administrativo, Sección 4ª) Sentencia núm. 186/2015 de 6 mayo (ECLI:ES:TSJCV:2015:3550 ) en qué consiste la fórmula alternativa, que acepta y aplica, estimando el Recurso de Apelación que se había interpuesto por el contribuyente:

 “FUNDAMENTOS DE DERECHO. SEGUNDO.

SEGUNDO

 La apelante, disconforme con dicha Sentencia, alega incongruencia puesto que no se pronuncia sobre la cuestión planteada en su escrito de demanda y que sobre la base de manifestar que el cálculo para determinar el impuesto es erróneo, pues no se hace sobre la base del incremento real del valor desde la anterior adquisición, sino a un eventual incremento futuro desde el valor actual.

Dice, así, que el Ayuntamiento, para hallar la base imponible, aplica la fórmula de capitalización, que sirve para determinar los rendimientos futuros de un capital presente , con un tipo de interés dado, cuya fórmula es:

Vf = Vi (1+i*n), lo que significa que el valor final es igual al valor inicial por uno, más el tipo de interés por el número de años que transcurran.

O sea, el cálculo que realiza el Ayuntamiento es, en concreto:

-Valor final de la finca = valor catastral actual (207.684,67 E).

-Número de años desde la última transmisión: 20 (máximo establecido en la Ordenanza).

-Coeficiente establecido en la Ordenanza: 2,8{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}.

Si se multiplica el valor catastral x 1 + 2,8{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}+20, da como resultado 323.988,09 E, a cuya cantidad se restará el valor catastral actual (207.684,67 E), dando un resultado final de 34.891,03 E.

Al realizar el cálculo de la cuota del impuesto de esta manera, se ha tomado como valor inicial el valor final, con lo que el resultado obtenido es el incremento del valor para los próximos 20 años, y no el de los 20 años anteriores.

Pero si se realiza bien el cálculo, ha de tenerse el valor de 207.684,67 E -valor actual- como lo que es, o sea, el valor final correspondiente al valor catastral 2012, y que debe retrotraerse a los 20 años anteriores de la siguiente manera:

207.684,67/1+2,8{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}*20 = 133.131,20 E (que es el valor inicial).

Si restamos al valor final el importe del valor inicial, nos da la cantidad de 74.553,57 E, cantidad a la que habría que aplicar el 30{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} -tipo de gravamen-, resultando una cuota del impuesto de 22.366,07 E.”

 Pues bien, la sentencia núm. 419/2019 a que se dedica este apartado pone fin, creo que también de forma definitiva, a las sentencias de instancia que han seguido dicha fórmula alternativa:

“ANTECEDENTES DE HECHO

SEGUNDO

Interposición del recurso de casación.7.(…) La Sección de Admisión por Auto de fecha 27 de noviembre de 2017 acuerda:

1º) Admitir el recurso de casación RCA/4924/2017 preparado por el Ayuntamiento de Casas Ibáñez contra la sentencia dictada el 26 de junio de 2017 por el Juzgado de lo Contencioso- administrativo número 2 de Albacete, en el recurso 24/2016.

2º) La cuestión que presenta interés casación al objetivo para la formación de la jurisprudencia es la siguiente:

Determinar si la interpretación conjunta de los artículos 104.1 y 107, apartados 1 , 2 y 4, del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto legislativo 2/2004, de 5 de marzo , permite concluir que el importe de la base imponible del impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana puede no ser el resultado de multiplicar el valor del terreno en el momento del devengo por el número de años de generación del incremento y por el porcentaje anual corresponda.

3º) Identificar como normas jurídicas que en principio serán objeto de interpretación los artículos 104.1 y 107, apartados 1, 2 y 4, del citado texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales.

TERCERO.

Formalización del recurso de casación.

Sostiene la recurrente [en este caso el ayuntamiento] que esta fórmula [se refiere a la aceptada por el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo nº 1 de Cuenca, Sentencia núm. 366/2010 de 21 septiembre a que aludí antes], infringe tanto el principio de seguridad jurídica previsto en el artículo 9.3 de la Constitución como el principio de reserva de ley que rige la materia tributaria, conforme se establece en los artículos 31.3 y 133 de la CE (RCL 1978, 2836) y artículo 8 de la LGT .

En primer lugar, porque la redacción del artículo 107.4 del TRLHL es clara a la hora de fijar las normas para determinar la base imponible del impuesto, que la única interpretación posible del término » se aplicará el porcentaje anual que determine cada ayuntamiento » dispuesto en el apartado cuarto, párrafo primero del artículo 107, es el de multiplicar el valor del bien en el momento del devengo por la cifra correspondiente, que en este caso era 3, y dividirlo entre 100 (3{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039}). Así se explica por la Dirección General de Tributos, tanto en las Consultas Generales de 17 de mayo de 2013 y de 27 de enero de 2014 como en el Informe de 29 de julio de 2014 (IE0359- 14), en respuesta a la consulta dirigida por propio Ayuntamiento de Casas Ibáñez.

Como sostiene la recurrente, tal y como consta en el informe pericial aportado por el Ayuntamiento de Casas Ibáñez al Procedimiento Abreviado número 24/2016, de fecha 23/5/2017, suscrito por la economista del Servicio de A.T.M. de la Excma. Diputación de Albacete, el cálculo de la base imponible del impuesto conforme a la fórmula «plusvalía = valor final x nº de años x coeficiente de incremento / 1 + (número de años x coeficiente de incremento» que admite el Juzgado número 2 de lo Contencioso- Administrativo como » correcta «, no solo afectaría a elementos esenciales de la base imponible dispuesta en la Ley de Haciendas Locales, como son el elemento del que parte su determinación, esto es, se cambia el elemento » sobre el valor del terreno en el momento del devengo se aplicará […] » a un elemento obtenido como diferencia de dos valores, un valor final (el valor catastral del terreno en el momento de la transmisión) y un valor inicial que se obtiene despejando una incógnita (y por tanto, un valor hipotético), sino también a otros elementos esenciales que conforman el impuesto como es el devengo.

Tal y como reza dicho informe pericial, el IIVTNU es un impuesto de devengo instantáneo, «el valor de los terrenos en el momento del devengo será el que tengan en dicho momento (transmisión) a efectos del impuesto sobre bienes inmuebles»; si bien con el cálculo del incremento como diferencia entre los valores final e inicial se desvirtúa el devengo tal y como se define en el texto legal, convirtiéndose en un devengo periódico o continuo, que va desde el momento «0» al momento «n».

Así, el mencionado informe concluye que: «Atendiendo al aspecto fiscal, es decir, valorando únicamente si el método propuesto por el recurrente para cuantificar el hecho imponible del IIVTNU, es más adecuado que el que figura en el TRLHL y sin entrar en la cuestión de si se pueden utilizar reglas, métodos o fórmulas distintas y alternativas a los que figuran en la Ley, habría que concluir que la fórmula propuesta implica: La invasión de hechos imponibles de otros impuestos, desvirtúa elementos esenciales del mencionado impuesto como el devengo y entra en contradicción con el cálculo de la base imponible ya que no es necesario despejar ninguna incógnita (valor inicial) puesto que todos los datos necesarios para el cálculo están perfectamente identificados».[i]

 FUNDAMENTOS DE DERECHO

PRIMERO. (…) el recurrente puede probar que no existe plusvalía en el momento de la transmisión y por ello capacidad económica gravable. Sin embargo, en el presente caso no estamos ante un problema de inexistencia de plusvalía sino ante una fórmula de cálculo distinta de la prevista en el artículo 107 de la ley de Haciendas Locales , que solo ha sido declarado inconstitucional en la medida en que así se graven situaciones de inexistencia de plusvalía. Y esa inexistencia puede ser demostrada por el recurrente por diversos medios, a los que alude la sentencia antes transcrita parcialmente, entre otras de esta Sala, y desde luego a través de una prueba pericial que demuestre que el valor catastral es inferior al del mercado. Pero en el presente caso, la prueba pericial, aparte del defecto formal de tomar la referencia de un pleito distinto, sin permitir en ese caso la contradicción correspondiente a la otra parte, no es realmente un dictamen pericial, sino una fórmula de interpretación de la ley, que corresponde siempre al Juzgador y que es distinta de la prevista literalmente en la normativa aplicable. La recurrente pretende hallar la diferencia entre el valor catastral inicial, calculado desde el valor final existente en el momento de la transmisión, sustituyendo la fórmula del artículo 107. No hay que olvidar que esta fórmula ya estuvo vigente en la legislación anterior, y fue sustituida por la actual, no habiéndose declarado inconstitucional, salvo que se pruebe la inexistencia de incremento del valor de los terrenos con su aplicación, lo que aquí no ocurre, y ni siquiera se intenta, y aunque la fórmula propuesta por la sentencia recurrida pueda ser una opción legislativa válida constitucionalmente, no puede sustituir a la establecida legalmente, por lo que el recurso ha de ser estimado, y anulada la sentencia por otra que desestime el recurso contencioso-administrativo.

SEGUNDO

 Contenido interpretativo de esta sentencia.

De conformidad con la cuestión suscitada por la Sección Primera en el Auto de Admisión del presente recurso de casación fijamos el siguiente criterio interpretativo.

La cuestión que presenta interés casación al objetivo para la formación de la jurisprudencia es la siguiente:

La interpretación conjunta de los artículos 104.1 y 107, apartados 1 , 2 y 4, del texto refundido de la Ley reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por aprobado por el Real Decreto legislativo 2/2004, de 5 de marzo , permite concluir que el importe de la base imponible del impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana ha de ser el resultado de multiplicar el valor del terreno en el momento del devengo por el número de años de generación del incremento y por el porcentaje anual corresponda”.

 

REFLEXIÓN FINAL.

Estamos ante un problema de enorme calado. Desde el punto de vista económico, porque los ayuntamientos que tienen implantado el impuesto no pueden verse privados de la noche a la mañana de una fuente de ingresos imprescindible para su subsistencia, pero los ciudadanos obligados al pago tampoco pueden ser obligados a pagar por leyes fiscales injustas.

Desde el punto de vista legal parece claro que la tipificación de la plusvalía que conocemos difícilmente se puede hacer tomando como referencia valores reales derivados de declaraciones de los sujetos pasivos que haya que comprobar y que se puedan discutir, máxime teniendo en cuenta que no es obligado ni frecuente que en los documentos que formalizan la transmisión de fincas urbanas edificadas conste un precio o valor del suelo diferenciado del de la edificación. Lo que sugiere que al final, en vez de parches, habrá que cambiar los elementos de la relación tributaria del impuesto de plusvalía de arriba abajo.

Mientras esto se hace hay un punto de vista jurisprudencial que debe traerse a colación: frente al criterio de los órganos jurisdiccionales que, pese a conocer la STS. núm. 1163/2018 de 9 julio, han seguido manteniendo que el impuesto de plusvalía es inaplicable hasta que se apruebe la reforma legislativa (por ejemplo sentencia del Juzgado de lo Contencioso-Administrativo número 9 de Madrid de 19 de julio de 2018) o, sin llegar tan lejos, han venido adaptando el texto de la LHL a lo que les ha parecido más conforme con las exigencias de la justicia tributaria, (aplicando la fórmula del ingeniero conquense que inició la revuelta), el T.S. ha hablado con rotundidad, ha convertido en doctrina legal, susceptible por ello de fundar cualquier recurso, la que define la posición de la Administración y del Ciudadano en relación con el Impuesto tras la sentencia constitucional y, esta es la última novedad, ha rechazado de plano que la base imponible se determine de forma distinta a la que resulta del tenor literal de la LHL.

El T.S. de esta manera, sin ignorar la necesidad de intervención del legislativo y sin descartar que el T.C. pueda intervenir (ahora sabemos, porque también es novedad, que lo va a hacer y puede que resuelva de otra forma), marca unos criterios que, en mi opinión, debería ser seguidos sin titubeos por todos los órganos de la jurisdicción contencioso-administrativa.


Selección de artículos de la Ley de Haciendas Locales

[i] Para una adecuada valoración de este argumento conviene reproducir aquí una selección de los artículos de la L.H.L que guardan relación con el Impuesto, al menos de sus apartados de mayor interés, destacando en negrita los que fueron declarados inconstitucionales:

Ley Haciendas Locales. Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo. Subsección 6ª. Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana

Artículo 104. Naturaleza y hecho imponible. Supuestos de no sujeción

1. El Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana es un tributo directo que grava el incremento de valor que experimenten dichos terrenos y se ponga de manifiesto a consecuencia de la transmisión de la propiedad de los terrenos por cualquier título o de la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

 Artículo 107. Base imponible

1.  La base imponible de este impuesto está constituida por el incremento del valor de los terrenos, puesto de manifiesto en el momento del devengo y experimentado a lo largo de un período máximo de 20 años.

A efectos de la determinación de la base imponible, habrá de tenerse en cuenta el valor del terreno en el momento del devengo, de acuerdo con lo previsto en los apartados 2 y 3 de este artículo, y el porcentaje que corresponda en función de lo previsto en su apartado 4.

2. El valor del terreno en el momento del devengo resultará de lo establecido en las siguientes reglas:

 a) En las transmisiones de terrenos, el valor de éstos en el momento del devengo será el que tengan determinado en dicho momento a efectos del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.

No obstante, cuando dicho valor sea consecuencia de una ponencia de valores que no refleje modificaciones de planeamiento aprobadas con posterioridad a la aprobación de la citada ponencia, se podrá liquidar provisionalmente este impuesto con arreglo a aquél. En estos casos, en la liquidación definitiva se aplicará el valor de los terrenos una vez se haya obtenido conforme a los procedimientos de valoración colectiva que se instruyan, referido a la fecha del devengo. Cuando esta fecha no coincida con la de efectividad de los nuevos valores catastrales, éstos se corregirán aplicando los coeficientes de actualización que correspondan, establecidos al efecto en las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

Cuando el terreno, aun siendo de naturaleza urbana o integrado en un bien inmueble de características especiales, en el momento del devengo del impuesto, no tenga determinado valor catastral en dicho momento, el ayuntamiento podrá practicar la liquidación cuando el referido valor catastral sea determinado, refiriendo dicho valor al momento del devengo.

4. Sobre el valor del terreno en el momento del devengo, derivado de lo dispuesto en los apartados 2 y 3 anteriores, se aplicará el porcentaje anual que determine cada ayuntamiento, sin que aquél pueda exceder de los límites siguientes:

a) Período de uno hasta cinco años: 3,7.

b) Período de hasta 10 años: 3,5.

c) Período de hasta 15 años: 3,2.

d) Período de hasta 20 años: 3.

Para determinar el porcentaje, se aplicarán las reglas siguientes:

1ª El incremento de valor de cada operación gravada por el impuesto se determinará con arreglo al porcentaje anual fijado por el ayuntamiento para el período que comprenda el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto dicho incremento.

2ª El porcentaje a aplicar sobre el valor del terreno en el momento del devengo será el resultante de multiplicar el porcentaje anual aplicable a cada caso concreto por el número de años a lo largo de los cuales se haya puesto de manifiesto el incremento del valor.

3ª Para determinar el porcentaje anual aplicable a cada operación concreta conforme a la regla 1ª y para determinar el número de años por los que se ha de multiplicar dicho porcentaje anual conforme a la regla 2ª, sólo se considerarán los años completos que integren el período de puesta de manifiesto del incremento de valor, sin que a tales efectos puedan considerarse las fracciones de años de dicho período.

Los porcentajes anuales fijados en este apartado podrán ser modificados por las Leyes de Presupuestos Generales del Estado.

Artículo 108. Tipo de gravamen. Cuota íntegra y cuota líquida

  1. El tipo de gravamen del impuesto será el fijado por cada ayuntamiento, sin que dicho tipo pueda exceder del 30 por 100.

Dentro del límite señalado en el párrafo anterior, los ayuntamientos podrán fijar un solo tipo de gravamen o uno para cada uno de los períodos de generación del incremento de valor indicados en el apartado 4 del artículo anterior.

  1. La cuota íntegra del impuesto será el resultado de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen.
  2. La cuota líquida del impuesto será el resultado de aplicar sobre la cuota íntegra, en su caso, las bonificaciones a que se refieren los apartados siguientes.

Artículo 109. Devengo

1. El impuesto se devenga:

a) Cuando se transmita la propiedad del terreno, ya sea a título oneroso o gratuito, entre vivos o por causa de muerte, en la fecha de la transmisión.

b) Cuando se constituya o transmita cualquier derecho real de goce limitativo del dominio, en la fecha en que tenga lugar la constitución o transmisión.

Artículo 110. Gestión tributaria del impuesto

1. Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar ante el ayuntamiento correspondiente la declaración que determine la ordenanza respectiva, conteniendo los elementos de la relación tributaria imprescindibles para practicar la liquidación procedente.

2. Dicha declaración deberá ser presentada en los siguientes plazos, a contar desde la fecha en que se produzca el devengo del impuesto:

a) Cuando se trate de actos «inter vivos», el plazo será de treinta días hábiles.

b) Cuando se trate de actos por causa de muerte, el plazo será de seis meses prorrogables hasta un año a solicitud del sujeto pasivo.

3. A la declaración se acompañará el documento en el que consten los actos o contratos que originan la imposición.

 4. Los ayuntamientos quedan facultados para establecer el sistema de autoliquidación por el sujeto pasivo, que llevará consigo el ingreso de la cuota resultante de aquélla dentro de los plazos previstos en el apartado 2 de este artículo. Respecto de dichas autoliquidaciones, el ayuntamiento correspondiente sólo podrá comprobar que se han efectuado mediante la aplicación correcta de las normas reguladoras del impuesto, sin que puedan atribuirse valores, bases o cuotas diferentes de las resultantes de tales normas.

En ningún caso podrá exigirse el impuesto en régimen de autoliquidación cuando se trate del supuesto a que se refiere el párrafo tercero del artículo 107.2.a) de esta Ley.

 

ENLACES:

TAMBIÉN EL TRIBUNAL SUPREMO QUIERE SABER A QUÉ ATENERSE.

STS 9 DE JULIO DE 2018 INTERPRETATIVA DE LA STC 59/2017

LA PLUSVALÍA MUNICIPAL: UN IMPUESTO LOCAL A REINVENTAR

RESEÑA STS CONTENCIONSO 1163/2018

RESEÑA DE TRES SENTENCIAS DE 2019

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