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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (31) y Registros (34).

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DERECHO FISCAL TEMA 31 NOTARÍAS / 34 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Junio 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 31. Exenciones subjetivas y objetivas aplicables a las diferentes modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: exposición de las más importantes.

Registros Tema 34. Exenciones subjetivas y objetivas aplicables a las diferentes modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados: exposición de las más importantes.

 

1.- EL ARTICULO 45 DEL TR.

El art. 45 del TR contempla las exenciones fiscales aplicables en el ITP y AJD. Pero antes de pasar a su exposición, debemos realizar las siguientes observaciones:

1ª) Los beneficios fiscales deben ser objeto de interpretación restrictiva, de acuerdo al art. 23.3 de la LGT.

2ª) Aunque las CCAA en régimen común no tienen capacidad normativa en materia de exenciones, sí que las tienen en tipos impositivos y deducciones en cuota por lo que se deben de tener en cuenta para la determinación de la cuota tributaria efectiva.

3ª) El precepto contiene los beneficios fiscales aplicables a las diversas modalidades del impuesto, sin embargo, debe matizarse en cada caso el alcance de la exención a qué modalidad se refiere. En todo caso, los beneficios fiscales no son de aplicación a la cuota fija del gravamen documental de AJD, documentos notariales, ni a las letras de cambio y documentos que suplan a éstas o realicen función de giro de acuerdo al art. 45.II del TR.

 4ª) Y aunque el art. 45 tiene vocación exhaustiva de acuerdo a la letra C) del mismo, sin embargo, en cuanto a beneficios fiscales, como no podía ser de otra forma, su eficacia en cuanto a los contenidos en otras normas con rango de ley es meramente enumerativa o recopilatoria, destacando la vigencia y aplicación de los beneficios fiscales establecidos en la Ley 19/1995 de Modernización de Explotaciones Agrarias.

En todo caso, por la premura imperativa de tiempo, haremos una sucinta referencia a las más significativas.

 

2.- EXENCIONES SUBJETIVAS.

a) Exenciones a favor de las Administraciones Públicas.

La exención a favor del Estado y Administraciones Públicas pese al amplio tenor del precepto precisa las siguientes puntualizaciones:

1º) El concepto de Administraciones Públicas comprendidas en el ámbito de aplicación del precepto ha sido objeto de fuerte controversia. En nuestro criterio no hay duda de que se extiende a la Administración General del Estado, Organismos autónomos, Administraciones de las Comunidades Autónomas y Entidades que integran la Administración Local.

2º) Aunque es más discutido, parece que la exención es de aplicación a las Entidades de Derecho Público con personalidad jurídica propia dependientes de las Administraciones Públicas citadas en el apartado anterior, siempre que desempeñen sus funciones en régimen de derecho público.

3º) No parece que gocen de exención los entes públicos pero que actúen en régimen de derecho privado, ni tampoco entidades de derecho privado participadas por entes públicos cuya actividad se rige por el derecho privado.

4º) Las Corporaciones de derecho público: colegios profesionales, cámaras, comunidades de regantes, etc…, es dudoso que puedan ampararse de esta exención, pues son contradictorios los pronunciamientos de los tribunales administrativos y jurisdiccionales.

b) Exenciones a favor de entidades sin fines lucrativos.

La DA tercera de la Ley 49/2002, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, da nueva redacción al art. 45.I.A) del TR en lo concerniente a este punto, siendo la novedades más destacadas las siguientes:

(I) Se incluyen las fundaciones, las asociaciones declaradas de utilidad pública y ONG de la Ley 23/1998, siempre que adopten las formas jurídicas anteriores.

(II) Para gozar de los beneficios fiscales es preciso la opción por el régimen fiscal establecido en el título II de la Ley en el plazo y forma que se determine reglamentariamente.

(III) Desaparece el carácter rogado de la exención, bastando para disfrutarla que a la autoliquidación se adjunte la documentación acreditativa de su condición de entidad acogida a la Ley 49/2002.

Finalmente, directamente se reconoce la exención subjetiva a favor de la Cruz Roja Española, ONCE, la Obra Pía de los Santos Lugares, el Instituto de España, las Reales Academias integradas en dicho instituto e instituciones de las CCAA que tengan fines análogos a los de la Real Academia Española.

c) Exenciones a favor de la Iglesia Católica y otras confesiones.

Conforme al art. IV del Acuerdo de 3 de enero entre el Estado Español y la Santa Sede, goza de exención en el ITP y AJD, siempre que los bienes y derechos adquiridos se destinen al culto, a la sustentación del clero, al sagrado apostolado y al ejercicio de caridad.

Las Leyes 24/1992, 25/1992 y 26/1992 han establecido un régimen análogo al de la Iglesia Católica para la Federación de Entidades Religiosas Evangélicas, Federación de Comunidades Israelitas de España y Comisión Islámica de España.

 

3.- EXENCIONES OBJETIVAS.

a) Transmisiones derivadas de retractos legales.

Conforme al art. 45.I.B..2 se hallan exentas las transmisiones derivadas del ejercicio del retracto legal, si bien se exige que el adquirente retraído haya satisfecho el impuesto correspondiente.

b) Transmisiones vinculadas a sociedades conyugales.

Conforme al art. 45.I.B.3 del TR están exentos los desplazamientos patrimoniales vinculados a las sociedades conyugales, que se declaran exentas como transmisiones y adjudicaciones, lo que presupone su sujeción a la modalidad de TPO. Parece pues que toda aportación a la sociedad conyugal o adjudicación como consecuencia de su disolución realiza el hecho imponible de TPO y resulta exenta en virtud del precepto que comentamos, sin embargo, la DGT sólo la considera aplicable a aportaciones con causa onerosa y el TS ha declarado con carácter de doctrina jurisprudencial que no es de aplicación al régimen de separación de bienes.

c) Transmisiones y actos vinculados a proyectos de compensación y reparcelaciones.

El art. 45.I.B.7 del TR considera exentos los siguientes supuestos:

.- Transmisiones que se realicen a las Juntas de Compensación por los propietarios de la unidad de ejecución.

.- Adjudicaciones de solares que se efectúen a los propietarios citados por las propias Juntas en proporción a los terrenos incorporados.

.- Transmisiones y adjudicaciones en reparcelaciones urbanísticas.

Este precepto establece la neutralidad del impuesto en operaciones de reordenación urbanística verificadas por el sistema de compensación o por la Administración actuante mediante la correspondiente reparcelación. Debe de tenerse presente que, aún controvertido, dicha exención sólo se aplica la modalidad de TPO según sentencia del TS de 21 de diciembre de 2015.

d) ACTOS RELATIVOS A VIVIENDAS DE PROTECCION OFICIAL (VPO).

El artículo 45.I.B.12 del TR del ITP y AJD, relativo a la exención aplicable a actos y contratos relativos al régimen de viviendas de protección oficial y viviendas de protección pública de las Comunidades Autónomas equiparadas, siendo de destacar en primer término que expresamente se reconoce su aplicación a regímenes de protección pública análogos de las CCAA, siempre que los parámetros de superficie máxima protegible, precio de la vivienda y límite de ingresos de los adquirentes no excedan de los establecidos en la norma estatal para las viviendas de protección oficial.

La exención queda de la siguiente forma:

a) Adquisiciones de terrenos y solares y cesión del derecho de superficie para la construcción de edificios en régimen de viviendas de protección oficial.

– En las modalidades de TPO y AJD, las indicadas operaciones.

– En la modalidad de AJD, las escrituras que documenten préstamos hipotecarios para financiar las mismas.

b) Las escrituras públicas otorgadas para formalizar actos o contratos relacionados con la construcción de edificios en régimen de «viviendas de protección oficial», siempre que se hubiera solicitado dicho régimen a la Administración competente en dicha materia.

c) Las escrituras públicas otorgadas para formalizar la primera transmisión de viviendas de protección oficial, una vez obtenida la calificación definitiva.

d) La constitución de préstamos hipotecarios para la adquisición exclusiva de viviendas de protección oficial y sus anejos inseparables, con el límite máximo del precio de la citada vivienda, y siempre que este último no exceda de los precios máximos establecidos para las referidas viviendas de protección oficial.

e) En la modalidad de Operaciones Societarias, la constitución de sociedades y la ampliación de capital, cuando tengan por exclusivo objeto la promoción o construcción de edificios en régimen de protección oficial.

e) Actos de rectificación y subsanación.

El art. 45.I.B. 13 del TR declara exentos los actos de subsanación y rectificación, aunque con evidente imprecisión técnica se refiere a «transmisiones». Propiamente se trata de un supuesto de no sujeción respecto a aquellos actos que sean subsanatorios de otros anteriores, sujetos a cualquier modalidad del impuesto, y en los que éste se hubiera satisfecho.

f) Préstamos hipotecarios sujetos a TPO o a AJD.

Conforme al art. 45.I.B.15 quedan exentos los préstamos personales e hipotecarios y su cesión y transmisión sujetos a la modalidad de TPO, exención que no es de aplicación a la cuota gradual de AJD, según sentencia del TS de 2 de octubre de 1989. No obstante, aunque en AJD no es aplicable una exención general, debemos destacar determinados beneficios fiscales puntuales:

.- La exención de la hipoteca inversa y de las hipotecas en garantía de préstamos para la adquisición de inmuebles a la SAREB.

.- La Ley 2/94, declara exentos del gravamen gradual de AJD los supuestos de subrogación de acreedor y novación modificativa regulados en la misma, hoy aplicables tanto a préstamos hipotecarios como créditos hipotecarios según criterio jurisprudencial consolidado.

.- El cambio de sujeto pasivo al prestamista desde noviembre de 2018 ha supuesto la derogación o decaimiento de numerosos beneficios fiscales establecidos en la normativa estatal y en las autonómicas, pero no de todos ellos, sin que podamos extendernos.

.- Como consecuencia de la crisis COVID-19 se ha establecido una exención especial para las novaciones realizadas al amparo de las moratorias previstas en la normativa extraordinaria que ha sido objeto de sucesivas modificaciones.

.- Por otra parte, el vigente art.45.I.B.18 declara exentas de AJD la cancelación de toda clase de hipotecas, exención que no es de aplicación a la cancelación en documento notarial de las condiciones resolutorias según criterio de la DGT.

g) Transmisiones a empresas de arrendamiento financiero.

De acuerdo al art. 45.I.B.16 del TR gozan de exención las adquisiciones de edificaciones por empresas de «leasing», siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

                1º) La edificación ha de ser objeto de un contrato de arrendamiento financiero con opción de compra.

                2º) El arrendamiento financiero ha de concertarse con persona distinta del transmitente. Por lo que no es de aplicación la exención en el caso de operaciones de «lease-back».

                3º) Que la transmisión constituya una operación exenta del IVA y, en consecuencia, quede sujeta a la modalidad de TPO. De tal forma, que no resultan exentas las transmisiones de edificaciones NO sujetas a IVA.

                4º) Que no existan relaciones de vinculación, directas o indirectas, entre transmitente, adquirente o arrendatario.

h) Transmisiones de valores y participaciones.

El antiguo art. 108 de la LMV hoy art. 314 de su TR, 4/2015, establece la exención de todas las operaciones de transmisiones de valores – acciones, obligaciones, y participaciones sociales con dos excepciones, que hoy constituyen meras presunciones «iuris tantum» que además sólo se pueden aplicar sin los inmuebles no están afectos a la actividad:

1ª) Que los valores se hubieran recibido como consecuencia de la aportación de inmuebles y no hayan transcurrido tres años desde la aportación.

2ª) Que el activo de la sociedad cuyos valores se transmiten esté integrado en más de un 50% por inmuebles y mediante la adquisición se tome el control de la sociedad por el adquirente.

i) Beneficios fiscales de la Ley 19/1995, de Modernización de Explotaciones Agrarias.

Se contemplan diversos supuestos que oscilan entre la exención total al 50% de reducción en la BI de transmisiones sujetas a la modalidad de TPO en los supuestos de adquisiciones de explotaciones agrarias prioritarias, fincas que se integren en las mismas, unificación en una sola linde y determinadas permutas sujetas a determinados requisitos documentales, temporales y subjetivos, lo que determina que en determinados casos tenga carácter provisional.

j) En la modalidad de OS, destacamos:

.- La exención de las constituciones y aumentos de capital.

.- La no sujeción en OS y exención en AJD y TPO de las operaciones de reestructuración empresarial, como las fusiones y escisiones.

.- Además de numerosas exenciones específicas aplicables a las Cooperativas, Sociedades Laborales, SOCIMIS, AIE, UTES, etc.…..

 

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

JUNIO 2020.

 

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Tema de Derecho Fiscal para Notarías (29) y Registros (32).

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DERECHO FISCAL TEMA 29 NOTARÍAS / 32 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Abril 2020

 

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 29. Operaciones societarias. Sociedades obligadas. Hecho imponible: operaciones sujetas y entidades equiparadas. Sujeto pasivo y responsables subsidiarios. Base imponible y cuota tributaria. Las comunidades de bienes: su disolución. La agrupación de empresas.

Registros Tema 32. Operaciones societarias. Sociedades obligadas. Hecho imponible: Operaciones sujetas y entidades equiparadas. Sujeto pasivo y responsables subsidiarios. Base imponible y cuota tributaria. Las comunidades de bienes: su disolución. La agrupación de empresas.

 

1.- SOCIEDADES OBLIGADAS Y ENTIDADES EQUIPARADAS.

La normativa del Impuesto no contiene disposición alguna sobre cuáles son las sociedades obligadas en la modalidad de OS, pero sí equipara a las mismas determinadas instituciones con o sin personalidad jurídica en el art. 22 del TR. Por tanto:

(I) Quedan sujetos los hechos imponibles que a continuación exponemos realizados por todo tipo de sociedades, mercantiles y la sociedad civil.

(II) Se equiparan los supuestos de otras personas jurídicas con finalidad de lucro, las comunidades de bienes que realice actividades empresariales incluidas las profesionales, el condominio de buques y el contrato de cuentas de participación, si bien como ha reconocido la DGT en consulta de 23 de noviembre de 2011 en su constitución y actos de aportación o afectación es igualmente aplicable la exención prevista en el art. 45.I.B.11 del TR.

 

2.- HECHO IMPONIBLE.

Los arts. 19 a 21 del TR regulan el HI de la modalidad de OS, debiéndose realizar las siguientes advertencias:

1ª) El HI se configura mediante la tipificación de determinadas operaciones sociales, por lo que las restantes quedan no sujetas a esta modalidad, por lo que resultarán sujetas a TPO o a la cuota gradual de AJD; sin que las transmisiones vinculadas a OS puedan incidir en TPO, dada la incompatibilidad y preferencia que establece el art. 1.2 del TR. Si bien está pendiente de pronunciamiento por el TS (auto 18/7/2019) la controvertida cuestión de la tributación adicional por TPO en los casos de aportación de inmuebles hipotecados con subrogación de la entidad en el préstamo hipotecario .

2ª) La presente modalidad es compatible con el IVA en los supuestos de aportaciones en especie por sujetos pasivos de IVA y adjudicaciones a los miembros en reducciones y disoluciones, conforme establece el art. 8.2.2º de la Ley del IVA.

a) La constitución y aumento de capital.

Se trata de operaciones sociales típicas, mediante las que se verifican de manera ordinaria las transferencias patrimoniales entre las sociedades y sus socios, resultando hoy exentas por aplicación del art. 45.I.B.11 del TR. Por lo que tan sólo indicar que respecto de los aumentos de capital con cargo a prima de emisión no quedan sujetos ni a OS ni a AJD, como afirma la sentencia del TS de 17 de diciembre de 2009.

b) La reducción de capital.

La reducción de capital queda sujeta la modalidad de operaciones societarias en todo caso, aunque carezca de base imponible por no proceder devolución de aportaciones a los socios. Determinados supuestos deben ser objeto de una referencia específica:

(I) La reducción de capital por condonación de dividendos pasivos queda sujeta a OS, si bien carece de BI, por lo que su tributación es nula, según la doctrina mayoritaria, aunque no es un criterio aceptado por la DGT.

(II) La reducción de capital para compensar pérdidas supone un acto sujeto pero desprovisto de base imponible pues no hay entrega de bienes a los socios.

(III) La disminución de capital para dotar reservas legales o voluntarias merecen el mismo comentario que el supuesto anterior.

(IV) La reducción de capital por amortización de acciones adquiridas por la sociedad tenía una mención específica en el art. 54.3 del R, conforme al mismo queda sujeta a la modalidad de Operaciones Societarias siendo su base imponible el valor nominal de las acciones amortizadas, precepto que fue declarado nulo por la sentencia del TS de 3 de noviembre de 1997, por lo que debe entenderse que al no haber restitución de aportaciones, carece de BI.

c) La disolución, si bien debemos de puntualizar que, en realidad, como ya afirmó el TS en sentencia de 3/11/1997, el devengo se produce con la liquidación simultánea o sucesiva al acuerdo de disolución.

e) Las aportaciones que efectúan los socios que no supongan un aumento de capital, incluyéndose los créditos participativos y resultan exentas por el art. 45.I.B.11.

f) Los traslados a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social.

Que se limitan a los traslados a España de la sede de dirección efectiva o del domicilio social de Estados extracomunitarios, estando además exentas por el art. 45.B.11.

g) Las sucursales y establecimientos permanentes de sociedades extranjeras.

El art. 20 del TR sujeta a gravamen las operaciones de su tráfico realizadas por entidades extranjeras en España mediante sucursales o establecimientos permanentes. Requisitos:

1º) Realización de operaciones de su tráfico en España.

2º) Que dichas operaciones sean realizadas mediante sucursales o establecimientos permanentes.

3º) Que la sede de dirección efectiva y el domicilio se sitúan en Estados no comunitarios.

Especial referencia merecen los casos de fusión, escisión, canje de valores y aportaciones de activos, que siempre que cumplan las definiciones del art. 76 de la Ley del Impuesto de Sociedades y sin necesidad de acogerse al régimen especial del mismo, quedan no sujetas a OS y exentas en TPO y AJD, de acuerdo al art. 45.I.B.10 del TR.

 

3.- SUJETO PASIVO Y RESPONSABLES SUBSIDIARIOS.

Conforme al art. 23 del TR debemos de distinguir dos grandes grupos de supuestos:

1º) SUPUESTOS EN QUE ES SUJETO PASIVO LA ENTIDAD. Son los supuestos de constitución, aumento de capital, traslado de la sede de dirección efectiva o domicilio social y aportaciones de los socios para reponer pérdidas.

2º) SUPUESTOS EN QUE SON SUJETOS PASIVOS LOS SOCIOS O COMUNEROS. Son los casos de reducción de capital y disolución. El art. 62 del R en el supuesto de reducción de capital por amortización de acciones propias, adquiridas a un socio, considera sujeto pasivo a la sociedad, precepto que fue declarado nulo en este punto por la sentencia del TS de 3 de noviembre de 1997, por lo que el sujeto pasivo son los socios, pero no tributan al carecer de BI.

El art. 24 del TR establece la responsabilidad subsidiaria de promotores, administradores, o liquidadores siempre que concurran los siguientes requisitos:

1º) Que hayan intervenido en el acto jurídico sujeto al impuesto.

2º) Que se hubieran hecho cargo del capital aportado o hubiesen entregado los bienes.

 

4.- LA BASE IMPONIBLE Y CUOTA TRIBUTARIA.

Conforme al art. 25 del TR distinguiremos:

a) La BI en la constitución y aumento de capital.

La determinación de la base imponible en este tipo de operaciones recibe un tratamiento tributario distinto según se trate de entidades o supuestos asimilados que limiten la responsabilidad de sus miembros o no.

(I) En las entidades que limitan la responsabilidad de los socios, la base imponible será el importe nominal del capital de constitución o el objeto de ampliación, con adición en su caso de las primas de emisión. Debiendo de tenerse en cuenta que las actas acreditativas de desembolso de dividendos pasivos no quedan sujetas a AJD, según la tantas veces dicha sentencia del TS de 3/11/1997.

(II) En las entidades que no limitan la responsabilidad de los socios, está constituida por el valor neto de la aportación, considerándose por tal el valor real de los bienes y derechos aportado minorado por las cargas y gastos que fueren deducibles y por el valor de las deudas que quedan a cargo de la sociedad con motivo de la aportación, por lo que sí que cabe comprobación de valores.

b) La BI en las aportaciones de socios que no supongan aumentos de capital está integrada en todo caso por el valor neto de los bienes y derechos aportados de la misma manera que la expuesta en el anterior apartado.

c) La BI en los traslados de la sede de dirección efectiva.

En estos supuestos la base imponible está constituida por el haber líquido de la sociedad el día de la adopción del acuerdo. Conforme al art. 64.3 del Reglamento por haber líquido se entiende la diferencia entre el valor del activo real y el pasivo exigible, recogiendo una reiterada doctrina del TEAC.

d) La base imponible en la reducción de capital y en la disolución.

En estos casos la base imponible es el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios con ocasión del acto sujeto, sin deducción de deudas y gastos.

f) La BI en las sucursales y establecimientos permanentes por entidades extranjeras extracomunitarias.

Conforme al art. 20 del TR la base imponible está constituida por la parte de capital que destinen a operaciones de su tráfico en territorio español

g) Tipo impositivo, cuota y devengo.

El tipo impositivo de donde se obtiene la cuota tributaria es único para todo acto sujeto a la modalidad de Operaciones Societarias y está fijado en el 1% – art. 26 del TR-, siendo dicho tipo competencia exclusiva del Estado.

El devengo se produce el día en que se formaliza el acto sujeto a gravamen, por tanto, el día del otorgamiento de la escritura pública cuando sea constitutiva o al menos obligatoria o en documento privado en otro caso.

 

5.- LAS COMUNIDADES DE BIENES: SU DISOLUCIÓN.

Pues bien, demanda el programa una especial referencia a la disolución de las comunidades de bienes y al respecto debemos de hacer referencia a su régimen de tributación por OS o AJD, una indicación especial de las denominadas extinciones parciales de comunidad, a la posible tributación por IVA de las adjudicaciones en especie o no dinerarias, a la posibilidad de excesos de adjudicación y su régimen:

(I) La disolución de la comunidad de bienes puede quedar sujeta a OS o a AJD o a ninguna modalidad, siempre partiendo de la base que exista proporcionalidad o equivalencia entre la participación teórica y la adjudicación conforme a valores declarados:

.- Queda sujeta a OS cuando la constitución quede sujeta a OS por realizar una actividad empresarial entendida en sentido amplio como actividad económica conforme a la normativa del IRPF.

.- Queda sujeta a AJD cuanto no teniendo carácter empresarial, se documenta en escritura pública y se refiere a inmuebles u otros bienes y derechos inscribibles en el RP y RBM .

.- Queda no sujeta a ninguna modalidad cuando no teniendo carácter empresarial, no concurren los requisitos anteriores.

(II) Por lo que se refiere a la extinción parcial de condominio, aunque la DGT mantiene una postura calificada como errática o extravagante por la doctrina, considerando permuta de cuotas sujeta a TPO cualquier extinción parcial de condominio, a criterio del autor debemos distinguir:

.- Las verdaderas o propias extinciones parciales de condominio como consecuencia de la salida de algún/os comunero/s o algunos bienes de la comunidad manteniendo la proporcionalidad en los bienes o comuneros que quedan y en las adjudicaciones respecto de los bienes o comuneros que salen. Las mismas deben tributar conforme a las reglas expuestas.

.- Las falsas extinciones parciales de condominio que no respetan la proporcionalidad ni respecto de los comuneros que quedan o los bienes que subsisten, que suponen una transmisión de cuotas sujeta a TPO.

(III) Por otra parte, las adjudicaciones en especie o no dinerarias pueden suponer entregas de bienes que tributen por IVA si la comunidad de bienes era sujeto pasivo de IVA, de acuerdo al art. 8 de la Ley del IVA.

(IV) Y, finalmente, si en la disolución de la comunidad no se respeta la proporcionalidad entre el haber teórico de los comuneros y las adjudicaciones, conforme a los valores declarados, pueden resultar excesos de adjudicación sujetos a TPO si son compensados en dinero, salvo los supuestos de indivisibilidad inevitables, o al ISD como donaciones, si no hay compensación onerosa.

 

6.- LA AGRUPACIÓN DE EMPRESAS.

Y, finalmente, debemos referirnos a la agrupación de empresas y al respecto apuntar que:

(I) Las fórmulas de colaboración empresarial no estables o no reconocidas por el ordenamiento jurídico como alianzas o joint venture, quedan no sujetas a la modalidad de OS.

(II) Las operaciones sujetas realizadas por las UTES quedan exentas en OS de acuerdo a la Ley 10/1982.

(III) Las operaciones sujetas realizadas por las AIE y las AIEE quedan exentas en OS de acuerdo a la Ley 12/1991.

 

Abril 2020.

Javier Máximo Juárez González.

 

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Informe Actualidad Fiscal Octubre 2019. Entregas de dinero entre particulares: ¿donación o préstamo?

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INFORME FISCAL OCTUBRE 2019

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN:

El presente informe de octubre, ya inmersos en el otoño, se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de septiembre, jurisprudencia y un tema del mes, aunque la parte normativa es muy escueta habida cuenta del devenir político.

Muy intensa la reseña jurisprudencial, siendo especialmente de subrayar:
(I) En el ISD pronunciamiento por providencia del TS en que contundentemente afirma que en caso de derecho de transmisión que la fecha de devengo de la sucesión del primer causante para los herederos del segundo causante (transmisarios) es la de su fallecimiento, rechazando el criterio de la administración catalana.
(II) En ITP y AJD, importante resolución del TEAC afirmando la no sujeción en AJD de las modificaciones hipotecarias cuando son necesarias para verificar una extinción de condominio formalizadas en unidad de acto.
(III) En plusvalía municipal, relevante sentencia del TC en recurso de amparo, considerando prueba bastante por sí sola para justificar la inexistencia de incremento de valor el contraste de valores declarados en las escrituras.

El tema del mes se dedica a una cuestión tan cotidiana y de tan evidente riesgo fiscal como las entregas de dinero entre particulares: ¿Cuándo es donación y cuándo es préstamo?

Saludos cordiales.
JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) CATÁSTROFES NATURALES.

.- Real Decreto-ley 11/2019, de 20 de septiembre, por el que se adoptan medidas urgentes para paliar los daños causados por temporales y otras situaciones catastróficas.

B) NAVARRA.

.- Orden Foral 3/2019, de 20/8 (BON 3/9/2019) reguladora la llevanza y el diligenciado de Libros registro en el IRPF.

C) PAÍS VASCO. 

.- Álava. Norma Foral 13/2019, de 6/9 (BOTHA 16/9/2019), de convalidación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/2019.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD.

.- PROVIDENCIA TS DE 14/10/2019. Sucesiones: en el derecho de transmisión los herederos del segundo causante (transmisarios-transmitente) heredan del primer causante directamente computándose el plazo, en todo caso, desde el momento del fallecimiento del primer causante.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, NÚMERO 0/03428/2016/00/00. Donaciones: la constitución de un depósito a favor de ambos cónyuges casados en separación de bienes siendo los fondos invertidos de uno solo de ellos por venta de bienes privativos del mismo, es una donación sujeta al impuesto por el 50% de los mismos.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/02652/2016/00/00. ISD: los no residentes ajenos a la UE y al EEE tienen derecho a aplicar ante la AEAT la normativa autonómica más próxima de acuerdo a la DA 2ª de la LISD.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02520/2016/00/00. Donaciones: los requisitos para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades en una donación deben cumplirse al momento de su devengo.

– RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02485/2016/00/00. Sucesiones: litigio de nulidad del testamento iniciado posteriormente al plazo de 6 meses de presentación comunicado a la administración: desde la presentación del mismo la administración está obligada a requerir la presentación, de no hacerlo en los cuatro años siguientes se gana la prescripción.

.- CONSULTA DGT V1447-19, DE 17/6/2019. Donaciones: el ingreso de dinero privativo en una cuenta titularidad indistinta de ambos cónyuges, no constituye donación.

B) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 4/10/2019, ROJ 3041/2019. AJD y TPO: la extinción de condominio mediante la adjudicación del único inmueble indivisible a uno de los comuneros que compensa a los restantes en dinero no está sujeta a TPO, incidiendo exclusivamente en AJD y solo por el valor de las cuotas correspondientes a los salientes.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/01406/2016/00/00. AJD: las segregaciones previas y necesarias para una subsiguiente extinción de condominio no tributan por AJD adicionalmente a la propia disolución de comunidad.

.- CONSULTA DGT V1644-19, DE 27/7/2019. AJD: la escritura de cambio de uso de una edificación queda sujeta a AJD por el valor del inmueble si cambia su configuración urbanística y su valor catastral.

.- CONSULTA DGT V1839-19, DE 15/7/2019. AJD: extinción de condominio proporcional a los haberes entre un matrimonio casado en gananciales y otro comunero: solo queda sujeta a AJD.

.- CONSULTA DGT V1669-19, DE 8/7/2009. AJD: la escritura de cancelación de obra nueva y división horizontal que no se va a realizar no queda sujeta a AJD al carecer de objeto valuable.

.- CONSULTA DGT V1838-19, DE 15/7/2019. TPO: expediente notarial para la reanudación del tracto del art. 208 de la LH: debe tributar por TPO, aunque el título suplido sea una herencia ya prescrita.

C) IVA.

.- SENTENCIA TJUE DE 4/9/2019, C-71/18. IVA: transmisiones sucesivas de un inmueble con edificaciones destinadas a demolición y nuevas construcciones: constituyen entregas independientes en el IVA, solo respecto de la última transmisión constituye una entrega de terreno edificable sujeta y no exenta de IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 15/7/2019. IVA: transmisión por sujeto pasivo de IVA de terreno rústico según registro y urbano en la realidad: queda sujeta y no exenta de IVA.

D) IRPF, IVA, IS.

.- CONSULTA DE LA DGT V1970-19, DE 29/7/2019. IRPF, IVA y SOCIEDADES: régimen en dichos impuestos de la transformación al amparo de la Ley 3/3009, de una sociedad civil dedicada al comercio en sociedad limitada.

E) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL DE 30/9/2019, Nº 107/2019. IIVTNU: para determinar la inexistencia de incremento de valor basta con el contraste entre los valores de adquisición y transmisión de las respectivas escrituras aportadas, la falta de valoración de las mismas vulnera la tutela jurisdiccional efectiva del art. 24.1 de la CE.

F) PROCEDIMIENTOS.

.- SENTENCIA TS DE 25/9/2019, ROJ 3146/2019. Delito fiscal: nulidad del número 2 del art. 197.bis del RD 1065/2007: la administración tributaria no puede una vez haya dictado liquidación e incluso impuesto sanción dar traslado a la jurisdicción penal por presunto delito fiscal.

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES: ENTREGAS DE DINERO ENTRE PARTICULARES: ¿CUÁNDO SON PRÉSTAMO Y CUÁNDO SON DONACIÓN?

1.- PLANTEAMIENTO DE LA CUESTIÓN: LAS TRANSFERENCIAS DE NUMERARIO ENTRE PARTICULARES: UNA OPERACIÓN COTIDIANA QUE PUEDE LLEVAR ANEJA OBLIGACIÓN DE RESTITUCIÓN O NO.

2.- CRITERIOS CIVILES PARA DISCRIMINAR ENTRE PRÉSTAMO Y DONACIÓN.
2.1.- La donación de dinero en el CC: puede ser verbal, pero siempre tiene que haber «animus donandi».
2.2.- El préstamo de dinero en el CC: también puede ser verbal. La no percepción de intereses no constituye donación.
2.3.- Entonces: ¿Cómo diferenciar en una entrega de dinero un préstamo de una donación? Primero la voluntad de las partes y, en caso de duda, debe considerarse préstamo y no donación.
2.4.- Especial referencia a los traspasos de dinero titularidad exclusiva a una cuenta indistinta cotitularidad con otra u otras personas: ni es préstamo ni es donación.
2.5.- Recapitulación de los aspectos civiles: regla general y regla especial respecto de las transferencias dinerarias a cuentas indistintas.

3.- REPERCUSIONES FISCALES.
3.1.- La administración tributaria es un tercero, pero en principio debe atenerse a las reglas civiles salvo que se acredite otra cosa en el procedimiento tributario o disponga a su favor de norma fiscal.
3.2.- Presunciones «iuris tantum» de donación en la normativa fiscal (art. 4 LISD) en entregas de dinero a favor de cónyuge y descendientes y adquisiciones onerosas por menores.
3.3.- Reglas de tributación para el donatario/prestatario según sea donación o préstamo. No aplicación de los beneficios fiscales establecidos en determinadas CCAA para la donación de dinero por parientes próximos.
3.4.- Reglas de tributación en el IRPF para los donantes/prestamistas de las donaciones y de los préstamos de dinero: no hay tributación para el transferente salvo en el caso de préstamo por los intereses que se devenguen.

4.- CONCLUSIÓN: LOS TRASPASOS DE DINERO SIGNIFICATIVOS DEBEN FORMALIZARSE EN ESCRITURA PÚBLICA EXPRESANDO LA CAUSA Y SU RÉGIMEN FISCAL.

5.- REGLA PRÁCTICA PARA LAS SITUACIONES INDETERMINADAS TRANSITORIAS ANTES DE RECIBIR REQUERIMIENTO DE LA ADMINISTRACIÓN.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

DESARROLLO DEL INFORME.

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) CATÁSTROFES NATURALES.

.- Real Decreto-ley 11/2019, de 20 de septiembre, por el que se adoptan medidas urgentes para paliar los daños causados por temporales y otras situaciones catastróficas.

Incluye los siguientes beneficios fiscales: exención en el IBI, reducción en el Impuesto de Actividades Económicas y exención de tasas de tráfico por bajas de vehículos. Estarán exentas del IRPF las ayudas excepcionales por daños personales. Art. 5

Ir al resumen completo.

B) NAVARRA.
Orden Foral 3/2019, de 20/8 (BON 3/9/2019), de la Consejera de Economía y Hacienda, por la que se regula la llevanza y el diligenciado de Libros registro en el IRPF.

C) PAÍS VASCO.
.- Álava. Norma Foral 13/2019, de 6/9 (BOTHA 16/9/2019), de convalidación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/2019, de 30 de julio, para aprobar la adaptación normativa tributaria alavesa de diversas modificaciones introducidas por el Estado en varios impuestos.

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD.

.- PROVIDENCIA TS DE 14/10/2019. Sucesiones: en el derecho de transmisión los herederos del segundo causante (transmisarios-transmitente) heredan del primer causante directamente computándose el plazo, en todo caso, desde el momento del fallecimiento del primer causante.

(…) «Acuerda su inadmisión a trámite, conforme al artículo 90.4 d) de la Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-Administrativa (“LJCA”), por carencia de interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, toda vez que la cuestión objeto de controversia -la determinación del dies a quo en el cómputo del plazo de prescripción del Derecho de la Administración a liquidar la deuda tributaria en supuestos de doble transmisión y adquisición hereditaria– está embebida dentro de la ya resuelta por la Sección Segunda de esta Sala Tercera del Tribunal Supremo, mediante sentencias de 5 de junio de 2018 (RCA/1358/2017;ES:TS2018:2183) y 29 de marzo de 2019 (RCA/1397/2017;ES:TS2019:1146), que declaran que no se es causahabiente por el solo hecho de la delación o llamamiento a la herencia sino que se precisa la recepción de los bienes o derechos mortis causa, lo que requiere, en caso de herencia, su aceptación, con lo que, en el supuesto de no aceptación de la primera causahabiente, la adquisición hereditaria se produce con la aceptación de los segundos causahabientes, computándose el plazo, en todo caso, desde el momento del hecho causante. (…)”.

Comentario:
Providencia del TS que reseño de la magnífica web www.tottributs.com que contundentemente elimina el extravagante criterio de la hacienda catalana, al considerar que en caso de juego del derecho de transmisión respecto de la herencia del primer causante, el devengo del impuesto de sucesiones para los herederos del segundo causante se verifica también a su fallecimiento.

Transcribo también el comentario a la misma en dicha web, agradeciendo su noticia:
«Por tanto, el TS desmonta, desde el inicio, el criterio sostenido por la Agencia Tributaria de Cataluña, aclarando que el cómputo del periodo de prescripción se inicia desde el momento del hecho causante, que no es otro que la defunción del primer causante.

De hecho, que el TS ni tan sólo entre a debatir dicha cuestión es muy sintomático de lo artificioso del criterio que sostiene la Agencia Tributaria de Cataluña.

Desde Tottributs queremos agradecer al abogado Raúl Martín su generosidad al compartir con nosotros el texto de la providencia así como sus impresiones sobre la misma».

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, NÚMERO 0/03428/2016/00/00. Donaciones: la constitución de un depósito a favor de ambos cónyuges casados en separación de bienes siendo los fondos invertidos de uno solo de ellos por venta de bienes privativos del mismo, es una donación sujeta al impuesto por el 50% de los mismos.

(…) «Dichas propuestas de liquidación se dictaron por concluir la inspección la existencia de dos donaciones a Dª Cx… por parte de su esposo Dº Mx… del 50% de las cantidades obtenidas por éste a raíz de la venta de 632 acciones (de titularidad privativa) de la sociedad «X…S.A.». Las donaciones se producen conforme se reciben los pagos: 3.158.244 euros en 2007 y 800.133,71 euros en 2008.
En concreto a juicio de la Administración Autonómica la presunta donación se habría instrumentado de la siguiente forma:
-Depósitos a plazos en el Banco Z y en el Banco W… a nombre de ambos cónyuges.

-Transferencia de parte de dicha suma pecuniaria a un depósito de titularidad exclusiva de la recurrente.
-Declaración tanto en el IRPF como en el Impuesto sobre el Patrimonio, de los saldos de dichos depósitos al 50% por ambos cónyuges».

(…) » La donación del dinero o fondos para el depósito a plazo fijo fue verbal, lo cual no es objeto de debate, y no supuso una entrega diferida, sino que se acompañó de la entrega simultánea de la cosa donada con la aceptación del donatario. Por tanto, lo que se infiere de la cotitularidad de los sucesivos depósitos, por participar ambos cónyuges en la celebración de los contratos, en los que consta la firma de ambos, es la simultaneidad del acto de entrega de la cosa con el de la aceptación de la donación. Consta a su vez la aceptación en los actos posteriores relativos a las declaraciones tributarias de los importes donados.
Pues bien, este Tribunal confirma la existencia de los tres elementos necesarios de la donación en el presente caso. En concreto Dª Mx… dispone gratuitamente del dinero de la venta de sus acciones privativas a favor de la donataria Dª Cx… . Dª Cx… como donataria acepta al suscribir los sucesivos depósitos, y su marido es conocedor de dicha aceptación como se pone de manifiesto con el devenir de los hechos».

Criterio:
(…) «Conforme a lo estipulado en los artículos 618 y siguientes del Código Civil, se dan todos los elementos para que tanto desde la perspectiva del Derecho civil como del tributario dicho acto sea considerado como una donación, ya que no se ha aportado prueba en contrario. Existe una acción de pura liberalidad del donante a favor de su cónyuge; un empobrecimiento de aquel y un enriquecimiento consecuente y proporcional de esta; la disposición gratuita y no onerosa del dinero a favor de la donataria y la aceptación de esta derivada de los hechos probados; la capacidad jurídica y de obrar para donar y para aceptar lo donado. Por consiguiente, tanto formal como jurídicamente se perfeccionó un contrato de donación». Criterio reiterado.

Comentario:
Interesante cuestión que, combinada con la coincidencia de una consulta de la DGT sobre materia parecida, merece el tema del mes.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/02652/2016/00/00. ISD: los no residentes ajenos a la UE y al EEE tienen derecho a aplicar ante la AEAT la normativa autonómica más próxima de acuerdo a la DA 2ª de la LISD.

(…) «SÉPTIMO.- De acuerdo con la anterior doctrina jurisprudencial que interpreta que la norma española es contraria a la normativa europea y habida cuenta de la jerarquía de fuentes establecida en el art 7 de la LGT (EDL 2003/149899) , se produce el efecto que nuestro Tribunal Constitucional denomina de «desplazamiento de la norma» de derecho interno, según el cual resulta inaplicable la norma afectada aunque no sea derogada expresamente, inaplicación que debe extenderse asimismo a los órganos de la Administración. Por ello, debe estimarse la reclamación y declarar inaplicables las restricciones contenidas en la normativa interna que discriminen a los residentes en terceros países respecto a bienes o derechos objeto de tributación por el Impuesto sobre Sucesiones.
En consecuencia, procede anular la resolución impugnada declarando tener derecho a la aplicación de las reglas contenidas en la Disposición Adicional Segunda de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones en su redacción dada por la Ley 26/2014 (EDL 2014/199484)».

Comentario:
Después de la DGT (consultas V2931-18, V1517-19 y V1256-19), es ahora el TEAC el que confirma el criterio que, de acuerdo a la normativa de la UE, tras la sentencia del TJUE de 3/9/2014, las reglas que establece a DA 2ª de la LISD para los no residentes de la UE y EEE, son igualmente aplicables para los no residentes de terceros Estados. ¡¡¡Bien¡¡¡

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02520/2016/00/00. Donaciones: los requisitos para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades en una donación deben cumplirse al momento de su devengo.

(…) «En conclusión para considerar la existencia de actividad económica realizándose la actividad de arrendamiento es necesario conforme a la redacción vigente en la fecha de devengo del presente caso la tenencia de un local y de una persona asalariada, como mínimo, pudiéndose admitir prueba en contrario. Este criterio es a su vez afirmado por TEAC, en resolución de 28 de mayo de 2013, de 8 de noviembre de 2007 (RG 1180/2006), de 19 de diciembre de 2007 (RG 957/2006) o de 3 de diciembre de 2009 (RG 254/2006), entre otras. Este sentido interpretativo ha sido confirmado por la Audiencia Nacional mediante sentencia de fecha de 05 de marzo de 2014 recurso 229/2013, criterio reiterado por el TEAC en resolución posterior de 02.06.2015 RG 6320/2011. En el presente caso la Inspección y el Tribunal Económico-Administrativo de Cataluña entendieron que se han de cumplir los requisitos referidos anteriormente atendiendo a las circunstancias existentes a 31 de diciembre del año en que se produce la donación. Sin embargo nada expresa al respecto la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio ni el Real decreto 1704/1999, hallándonos ante un vacío legal o laguna normativa».

(…) «Pues bien, entiende este Tribunal Central que, la Sentencia del Tribunal Supremo de fecha 16 de diciembre de 2013, aunque se refiere al caso de adquisiciones «mortis causa» es aplicable al caso de donaciones que en esta vía se está revisando, porque ambas son situaciones en las que existe laguna normativa y porque ni en la sucesión (cuando la persona en la que hay que analizar las rentas es distinta del causante), ni en la donación, la normativa del IRPF indica que se interrumpe el periodo impositivo de dicha persona o del donante ya que esta situación solo se produce en el causante, y sin embargo el criterio jurisprudencial expuesto es atender al momento del devengo.

Por lo tanto, el criterio de la reiterada Sentencia del Tribunal Supremo es perfectamente trasladable al caso que nos ocupa, donación de empresa, y por ello, se cumple el requisito de tener una persona contratada en el momento en que se produce la donación, lo que conlleva a que en el presente caso se cumpla el artículo 27.2 b de la Ley de IRPF, debiendose estimar el presente recurso de alzada».

Comentario:
Sensato el criterio del TEAC que transpone a una donación el establecido por el TS (sentencia de 16/12/2013) para las sucesiones. Poco a poco vamos sabiendo a qué atenernos en materia tan complicada como las reducciones de empresa familiar (participaciones en entidades, negocio profesional y empresa individual).

– RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02485/2016/00/00. Sucesiones: litigio de nulidad del testamento iniciado posteriormente al plazo de 6 meses de presentación comunicado a la administración: desde la presentación del mismo la administración está obligada a requerir la presentación, de no hacerlo en los cuatro años siguientes se gana la prescripción.

(…) «Como consta en Antecedentes, el causante falleció el 26 de marzo de 2003 y el litigio de nulidad testamentaria se inició el 18 de septiembre de 2004, esto es, con posterioridad al plazo de seis meses otorgado para presentar la declaración del art. 66 del Reglamento del Impuesto.

Así, conforme al art. 69.3 del Reglamento, la Administración estaba obligada a requerir a D. Hx…, en cuanto a heredero universal, y a Dña. Mx…, Dña. Ax… y Dña. Px…, en su condición de legitimarias -esposa e hijas, respectivamente, del causante- la presentación de la oportuna declaración, y a practicar la correspondiente liquidación del impuesto de sucesiones; sin perjuicio de haber podido, en su caso, suspender la liquidación hasta que hubiera recaído Sentencia firme en el procedimiento de nulidad testamentaria.

En consecuencia, la Administración Tributaria, tras el escrito de 13 de enero de 2005 de contenido expresado en Antecedentes, pudiendo y debiendo hacerlo, no requirió a las legitimarias, ni al heredero universal de la herencia, para que procedieran a presentar la declaración pertinente del impuesto, ni tampoco acordó expresamente la suspensión del plazo para declarar y liquidar el impuesto, dejando con su inactividad transcurrir el plazo de cuatro años de prescripción de su derecho.

En el presente caso el plazo para el ejercicio por la Administración de su derecho para practicar la pertinente liquidación del Impuesto de Sucesiones de la herencia de D. Bx… finalizó el 26 de septiembre de 2007, no habiendo en dicho periodo de tiempo realizado acto alguno con eficacia interruptiva. Así las cosas, en contra de lo que se sostiene en las resolución impugnada, este tribunal Central considera que ha prescrito el derecho de la Administración a practicar liquidación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones sobre la herencia de D. Bx…»

Comentario:
Tiene razón el TEAC que se limita a aplicar en sus términos el art. 69.3 del RISD para el caso concreto: suscitado litigio sobre la sucesión después de haber vencido el plazo de presentación voluntario sin haberse realizado por los sujetos pasivos y comunicado a la administración el mismo, la administración debía haber desde la misma compelido la presentación y realizar la liquidación, siendo facultativo de la misma la suspensión hasta que recayera sentencia firme.

La administración no lo hizo y pretendía aplicar la regla del art. 69.1 que es para los casos de litigio promovido vigente el plazo de presentación ordinario. Consecuencia: ha prescrito el derecho de la administración para exigir la deuda tributaria.

.- CONSULTA DGT V1447-19, DE 17/6/2019. Donaciones: el ingreso de dinero privativo en una cuenta titularidad indistinta de ambos cónyuges, no constituye donación.

HECHOS: La mujer del consultante va a ingresar en una cuenta corriente de titularidad común dinero privativo obtenido por herencia.

CUESTIÓN: Si se considera que el consultante está recibiendo una donación.

CONTESTACIÓN:

La DGT después de transcribir el art. 7 de la LIP, afirma: » Del artículo anterior se desprende con toda claridad que no existe un sistema de atribución de bienes o derechos diferente en el ámbito fiscal al que corresponde en el ordenamiento jurídico general. No obstante lo anterior, es bien conocido que la titularidad de los saldos de las cuentas de depósito que figuran a nombre de varias personas de forma indistinta es una cuestión que ha sido objeto de análisis por diversas instancias, pero que el Tribunal Supremo ha aclarado en varias sentencias, por ejemplo en la de 19 de diciembre de 1995, cuyos fundamentos de derecho tercero y cuarto recogen la jurisprudencia a seguir en estos casos –con citas de anteriores sentencias del mismo tribunal (sentencias de 24 de marzo de 1971, 19 de octubre de 1988, 8 de febrero de 1991, 23 de mayo de 1992, 15 de julio de 1993, 15 de diciembre de 1993 y 21 de noviembre de 1994)–, y que este Centro Directivo entiende plenamente aplicable».

Y añade: «Ya se ha dicho que el mero hecho de apertura de una cuenta corriente, en forma indistinta, a nombre de dos o más personas, lo único que comporta «prima facie», en lo referente a las relaciones derivadas del depósito irregular en que toda cuenta corriente bancaria se apoya, es que cualquiera de los titulares tendrá, frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta (titularidad de disposición). Por lo tanto, cualquiera de ellos puede disponer de parte o del todo y hasta resolverla o extinguirla vía artículo 279 del Código de Comercio. Todo ello, con independencia de la titularidad dominical, que deberá probarse con arreglo a derecho y al margen de la prueba sobre la cotitularidad de disposición de la cuenta.

Ahora bien, esta titularidad de disposición total sobre el saldo de la cuenta sólo mantendrá su vigencia mientras vivan los cotitulares de ella (salvo que antes decidan resolver o modificar las condiciones del contrato), pero no puede extenderse más allá de la muerte de alguno de ellos, pues, en ese momento, entran en juego las disposiciones civiles que regulen la sucesión del fallecido. Como ha dicho el Tribunal Supremo en la sentencia comentada, «… a la muerte de un cotitular, … y aun sin necesidad de proceder a la partición de la herencia, la suma cuyo dominio pertenecía a la titular fallecida debió pasar a sus herederos».

Es decir, a partir del momento del fallecimiento de uno de los cotitulares, el otro –u otros– deja de tener facultad de disposición sobre la parte del saldo de la cuenta indistinta cuya titularidad dominical correspondía al fallecido, que debe integrarse en el caudal relicto del causante y pasar a sus causahabientes (herederos o legatarios), según lo dispuesto en los artículos 659 («La herencia comprende todos los bienes, derechos y obligaciones de una persona, que no se extingan por su muerte») y 661 («Los herederos suceden al difunto por el hecho sólo de su muerte en todos sus derechos y obligaciones») del Código Civil.

Tercero: Porcentaje del dinero depositado en cuentas bancarias solidarias o indistintas que corresponde a cada cotitular de dichas cuentas.

De acuerdo con lo expuesto en los apartados anteriores, no es posible establecer a priori el porcentaje del dinero depositado en cuentas bancarias solidarias o indistintas que corresponde a cada uno de los cotitulares de dichas cuentas, ya que la titularidad dominical sobre el dinero vendrá determinada por la originaria pertenencia de los fondos o numerario de los que se ha nutrido cada cuenta, cuestión que deberá ser probada fehacientemente por quien quiera hacer valer ese derecho frente a terceros».

Comentario:
Muy clara la consulta que por otra parte es reiteración de doctrina consolidada del propio órgano administrativo y transposición de la jurisprudencia civil sobre la materia a la que se remite.

 

B) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 4/10/2019, ROJ 3041/2019. AJD y TPO: la extinción de condominio mediante la adjudicación del único inmueble indivisible a uno de los comuneros que compensa a los restantes en dinero no está sujeta a TPO, incidiendo exclusivamente en AJD y solo por el valor de las cuotas correspondientes a los salientes.

(…) «CUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia
La cuestión con interés casación consiste en «Determinar si la extinción de un condominio formalizada en escritura pública notarial, cuando se adjudica el bien inmueble sobre el que recae a uno de los condóminos, quien satisface en metálico a los demás el exceso de adjudicación, constituye una operación sujeta a transmisiones patrimoniales onerosas pero exenta o una operación no sujeta a esa modalidad y, por ende, si está no sujeta o está sujeta, respectivamente, a la modalidad gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados».

La respuesta que damos, en consonancia con lo expuesto, es que la extinción de un condominio, en el que se adjudica a uno de los condóminos un bien indivisible, que ya era titular dominical de una parte de este, a cambio de su equivalente en dinero, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas sino a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados «.

Comentario:
Suma y sigue el TS poniendo orden y claridad en la cuestión de las extinciones de condominio empozoñada artificialmente por la DGT. En este caso, reafirmando lo evidente (aunque, visto lo visto, no está de más) pues así resulta meridianamente del art. 7.2.B) del TRITPAJD, no sujetando a la modalidad de TPO los excesos de adjudicación por indivisibilidad consecuencia de la adjudicación a un comunero de bien indivisible compensando en dinero a los restantes, quedando nos sujeto a TPO, incidiendo en su caso en AJD. De nuevo afirma que la base imponible en AJD es el valor correspondiente a la cuota de los salientes.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/01406/2016/00/00. AJD: las segregaciones previas y necesarias para una subsiguiente extinción de condominio no tributan por AJD adicionalmente a la propia disolución de comunidad.

De esta forma, como declara el Tribunal Supremo, en los casos en que en la misma escritura pública se recoge tanto la división horizontal como la extinción del condominio, debe considerarse que la división horizontal es un acto preparatorio y necesario para poder llevar a cabo la extinción del condominio pretendido por los comuneros, por lo que si ambos actos jurídicos se incluyen en la misma escritura no debe tributarse por ambos conceptos por el gravamen documental».

(…) CUARTO.-Corresponde a este Tribunal Central analizar si la referida jurisprudencia aplicable a la Propiedad Horizontal es aplicable mutatis mutandi al supuesto a que se refiere el presente expediente de reclamación. No hay que olvidar que la constitución de Propiedad Horizontal tiene por objetivo crear, previamente a la adjudicación de los pisos o locales, las fincas registrales independientes que permitan su transmisión separada a cada uno de los futuros propietarios, y que aquí estamos contemplando una operación semejante consistente en la división de una finca en varias para su adjudicación inmediata en pleno dominio a los anteriores comuneros.

A juicio de este Tribunal Central la supresión de la doble tributación por división de fincas y de extinción de comunidad viene fundamentada en la citada Sentencia, y por tanto, condicionada, a la inexcusabilidad de tales actos para conseguir la extinción de condominio, por lo que dicha doctrina será aplicable en tanto en cuenta los actos jurídicos realizados sean necesarios para conseguir la extinción del proindiviso.

Criterio:
La doctrina de la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 1998, sobre la supresión de la doble tributación por el Impuesto sobre Actos jurídicos documentados cuando en un mismo documento se formalizaba una división de la propiedad horizontal y extinción del condominio, condicionada a inexcusabilidad de tales actos para conseguir la extinción del condominio, es aplicable al supuesto de segregación también a condición de que la segregación sea inexcusable para, mediante su adjudicación en pleno dominio, extinguir el proindiviso».

(Criterio aún no reiterado que no constituye doctrina vinculante a los efectos del artículo 239 LGT).

Comentario:
Desde la ya lejana sentencia del TS de 12 de noviembre de 1998, a propósito de una división horizontal y extinción de condominio, siendo la primera necesaria para verificar la segunda, es unánime la jurisprudencia menor de los TSJ en reconocer la única tributación por AJD de la operación principal de disolución de comunidad absorbiendo la modificación hipotecaria necesaria (ya sea segregación, división material o división horizontal).

Sin embargo no es este el criterio de la DGT que insiste en la procedencia de la doble tributación (entre otras, V0357-11 y V1308-15). Ahora el TEAC hace suya, como no podía ser menos, la doctrina del TS. A ver cuando le llega el turno a la DGT, porque el criterio no tiene carácter vinculante.

.- CONSULTA DGT V1644-19, DE 277/2019. AJD: la escritura de cambio de uso de una edificación queda sujeta a AJD por el valor del inmueble si cambia su configuración urbanística y su valor catastral.

«HECHOS: La consultante y su marido adquirieron una fábrica de quesos por la que en su día liquidaron el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Tienen intención de cambiar el uso del inmueble que en el Registro de la Propiedad figura como fábrica de quesos y pasaría a figurar como sala de velatorio con crematorio. Van a realizar obras de albañilería sin ampliar la superficie del inmueble».

CUESTIÓN: Si la referida escritura por cambio de uso estaría sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

CONTESTACIÓN:

La DGT después de transcribir el art. 31 del TRITPAJD, concluye:
«En el supuesto que se examina concurren los requisitos primero, tercero y cuarto, por lo que solo resta examinar si se cumple la exigencia de que la escritura en cuestión tenga por objeto cantidad o cosa valuable. Si la fábrica de quesos y la sala de velatorio con crematorio tuvieran la misma consideración desde el punto de vista urbanístico y no variara su valor catastral, la escritura de cambio de uso no tributaría por dicho concepto; ahora bien, si las normas urbanísticas consideraran que son elementos diferentes, deberán tributar por actos jurídicos documentados al reunir todos los requisitos del artículo 31.2. El contenido valuable sería el propio bien inmueble objeto de cambio de uso».

Comentario:
Consulta decepcionante pues si bien confirma criterio anterior respecto de la sujeción a AJD de los cambios de uso de edificaciones (consultas V1465-15 y V0075-17) salvo que no impliquen alteración del valor catastral, en esta última considera, no sabemos si incidentalmente, base imponible el propio bien inmueble objeto del cambio de uso, mientras que en las anteriores consideraba el coste de ejecución de obra, de modo análogo a las ampliaciones de obra nueva.

.- CONSULTA DGT V1839-19, DE 15/7/2019. AJD: extinción de condominio proporcional a los haberes entre un matrimonio casado en gananciales y otro comunero: solo queda sujeta a AJD.

HECHOS: El consultante y su esposa, casados en régimen de sociedad de gananciales, son propietarios de cinco sextas partes de dos fincas rusticas, perteneciendo la sexta parte restante a un tercero.

En este momento pretender extinguir el condominio otorgando escritura notarial en la que se adjudica al consultante y su esposa una de las dos fincas valorada en 216.364,36 €, adjudicándose la otra finca, valorada en 43.272,87 € al otro copropietario, de tal forma que el valor de las fincas adjudicadas es igual a sus haberes en la comunidad, por lo que no existen excesos de adjudicación. (Se adjunta borrador de la escritura).

CUESTIÓN: Qué impuestos corresponde satisfacer por la referida escritura de extinción de condominio y cuál sería la base imponible que corresponda a cada adjudicatario en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

CONTESTACIÓN:
(…) «CONCLUSIÓN

1. Dado que la disolución del condominio se produce de tal forma que cada comunero no reciba más de lo que le corresponda en proporción de su cuota de participación en la comunidad, sin que se origine exceso de adjudicación, la disolución no constituirá una transmisión patrimonial que deba tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, lo que determina la sujeción a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, de la escritura de disolución en tanto concurran los cuatro requisitos exigidos en el artículo 31.2 del texto refundido del Impuesto.

2. La base imponible será el valor declarado del bien que a cada uno se adjudique, sin perjuicio de la comprobación administrativa».

Comentario:
Han tenido que haber dos sentencias del TS (de 9/7/2019 y 26/3/2019, reseñadas en informes anteriores) para que por fin la DGT modifique con «la boca pequeña» el errático criterio de considerar en las disoluciones de comunidad que las adjudicaciones a favor de esposos casados en gananciales no extinguen la comunidad, pues subsiste entre los cónyuges casados en gananciales, con la secuela de considerarla permuta ( consultas de 28/1/2013, 7 y 9712/2014 y más).

Ahora bien, sigue terco el órgano administrativo en discriminar la existencia de una o más comunidades por el origen, aunque sean los mismos comuneros, todos los comuneros tengan en todos los bienes la misma cuota y la comunidad se rija por las mismas reglas respecto de todos los bienes.

.- CONSULTA DGT V1669-19, DE 8/7/2009. AJD: la escritura de cancelación de obra nueva y división horizontal que no se va a realizar no queda sujeta a AJD al carecer de objeto valuable.

HECHOS: La entidad consultante está interesada en la adquisición de una finca que incluye una obra nueva y una división horizontal que no se han materializado ni se podrán materializar, por lo que, una vez realizada la compra, tendrá que proceder a otorgar la escritura de cancelación de obra nueva y división horizontal.

CUESTIÓN: Si dicha escritura de cancelación debe tributar por el concepto de actos jurídicos documentados.

CONTESTACIÓN: La DGT por referencia y transcripción de la consulta V1395-14, concluye que: «La escritura de cancelación de la declaración de obra nueva y división horizontal no tendrá contenido valuable, por lo que no tributará por dicho concepto al no cumplir uno de los requisitos del artículo 31.2 del texto refundido».

Comentario:
Más razón que un santo tiene la DGT en esta consulta que es de agradecer pues la lógica de las cosas a veces es incompatible con el afán recaudatorio de las administraciones. El criterio ya había sido establecido en las consultas V1395-14 y V0732-18.

Por la misma razón la constancia registral de la demolición de una edificación en el registro de la propiedad debe considerarse no sujeta a AJD e igualmente la extinción del régimen de propiedad horizontal. No hay objeto valuable que valga, aunque en ocasiones la DGT no ha opinado lo mismo.

.- CONSULTA DGT V1838-19, DE 15/7/2019. TPO: expediente notarial para la reanudación del tracto del art. 208 de la LH: debe tributar por TPO, aunque el título suplido sea una herencia ya prescrita.

HECHOS: Los consultantes, hermanos entre sí, han formalizado la correspondiente escritura de adjudicación de herencia de su padre, quien, a su vez, había heredado como legatario de su abuelo, fallecido en 1945, una serie de fincas. La escritura de entrega del referido legado no se formalizó en su día, siendo imposible hacerlo en la actualidad, pues los herederos a los que correspondía proceder a la entrega emigraron a Argentina, estando probablemente todos fallecidos y se ignora quienes puedan ser sus herederos.

Por tal razón los consultantes pretenden promover un expediente notarial para la reanudación del tracto sucesivo del artículo 208 de la Ley Hipotecaria, a fin de suplir el título de su causante. Dicho título, correspondiente al legado, estaría sujeto al Impuesto sobre Sucesiones, aunque, dado el tiempo transcurrido desde el fallecimiento del causante en 1945, es presumible que esté prescrito.

CUESTIÓN: Si al ser el título suplido de carácter sucesorio y, por tanto, no sujeto al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, determinaría ello que el expediente de reanudación del tracto no se consideraría en tal caso transmisión patrimonial a efectos de liquidación y pago del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales Onerosas y si, en tal caso, se produciría la sujeción del acta notarial al gravamen gradual del Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados o únicamente cuando el título sucesorio suplido se hubiese beneficiado de la prescripción fiscal.

CONTESTACIÓN:
La DGT después de transcribir los arts. 7.2.b), 8.b), 10.1 , 11.1.a) y 31.2 del TRITPAJD, afirma:
«La modificación de los diversos procedimientos destinados a lograr la concordancia entre el Registro y la realidad extra registral no ha afectado a la naturaleza del procedimiento de reanudación del tracto sucesivo, sino tan solo a la tramitación del mismo, que culmina con la formalización de un acta de notoriedad que sigue siendo perfectamente subsumible en el artículo 7.2.C del ITP y AJD. Su finalidad es la de facilitar un título inmatriculador mediante la acreditación ante Notario del hecho de que una persona es notoriamente dueña de una finca inscrita en el Registro. Dicho título supletorio tiene entidad en sí mismo y se configura en el ITP y AJD como hecho imponible diferenciado e independiente de las anteriores transmisiones que no hayan tenido reflejo registral y a las que suple. A estos efectos, resulta indiferente la naturaleza del título que se suple, ya sea oneroso o lucrativo, como en el supuesto que se examina, en el que se trata de un legado (título hereditario), pues lo que realmente tributa no es el título anterior sino la expedición del título supletorio, razón por la cual es la fecha de éste último la que se deberá tomar en cuenta para determinar la prescripción.

La único que exceptúa de tributar por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas es que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión cuyo título se supla con el referido expediente notarial y por los mismos bienes. Es decir, en el supuesto examinado debería justificarse el pago del impuesto o la declaración de exención o no sujeción por la adquisición de las fincas objeto del legado, siendo irrelevante, sin embargo, que tal adquisición haya prescrito pues, como se ha señalado, no constituye el hecho imponible del impuesto».

Comentario:
Aunque este es el criterio consolidado de la DGT, en mi opinión no deja de ser muy opinable especialmente cuando el título de adquisición del promotor del expediente, aunque inhábil para acceder al registro, existe y resulta sujeto a tributos distintos de TPO, como IVA y el ISD.

Así, en el caso de una adquisición hereditaria, el TS en sentencia de 27/10/2004 (ROJ 6681/2004) dice:
Siendo esto así, como lo es, entendemos que el tenor literal del artículo 7.2 c) del Real Decreto Legislativo 3050/1980, de 30 de diciembre , demuestra que se sujetan a gravamen exclusivamente los Expedientes de Dominio que suplan el título de la transmisión, quedando fuera de la órbita del precepto los Expedientes de Dominio cuyo título transmisivo no sea suplido por ellos. En estas hipótesis, existencia de título transmisivo, la tributación de la transmisión se rige por las reglas aplicables al título que contenga la transmisión de que se trate, en el caso litigioso herencia.
Que lo que venimos razonando es correcto se infiere porque en el supuesto enjuiciado el Expediente de Dominio no ha suplido título de transmisión alguno, pues la que hubo se derivó de la herencia en su día producida, transmisión a la que el Expediente de Dominio gravado es ajeno.
El precepto analizado pretende someter a tributación transmisiones que no han sido objeto de liquidación. No puede entenderse el texto legal invocado por las resoluciones recurridas como un cauce puramente formal para reabrir el devengo de impuestos cuyo régimen jurídico tiene cauces específicos. Entender las cosas de otra manera supondría gravar, en hipótesis como la litigiosa, por razones estrictamente formales, hechos en los que no se pone de relieve capacidad económica alguna».

 

C) IVA.

.- SENTENCIA TJUE DE 4/9/2019, C-71/18. IVA: transmisiones sucesivas de un inmueble con edificaciones destinadas a demolición y nuevas construcciones: constituyen entregas independientes en el IVA, solo respecto de la última transmisión constituye una entrega de terreno edificable sujeta y no exenta de IVA.

(…) «La ratio legis de las mencionadas disposiciones es la relativa inexistencia de valor añadido generado por la venta de un edificio antiguo. En efecto, la venta de un edificio con posterioridad a su primera entrega a un consumidor final, que marca el fin del proceso de producción, no genera un valor añadido significativo y, por lo tanto, en principio, debe quedar exenta (sentencia de 16 de noviembre de 2017, Kozuba Premium Selection, C-308/16, EU:C:2017:869, apartado 31)».

(…) «En el caso de autos, no parece que ni la primera venta del bien inmueble controvertido en el litigio principal ni la segunda hayan incrementado el valor económico de dicho bien, por lo que ninguna de esas dos operaciones de venta ha generado un valor añadido significativo que implique su sujeción al IVA, de conformidad con la jurisprudencia citada en los apartados anteriores de la presente sentencia».

(…)»De las consideraciones anteriores resulta que procede responder a la cuestión prejudicial planteada que el artículo 12, apartados 1, letras a) y b), 2 y 3, y el artículo 135, apartado 1, letras j) y k), de la Directiva 2006/112 deben interpretarse en el sentido de que una operación de entrega de un terreno sobre el que, en el momento de la entrega, se levanta un edificio no podrá calificarse de entrega de un ≪terreno edificable≫ cuando tal operación sea económicamente independiente de otras prestaciones y no forme, junto con ellas, una operación única, aunque la intención de las partes fuera la demolición total o parcial del edificio a fin de dejar espacio para un nuevo edificio».

Comentario:
Simplemente por su origen la sentencia ya es digna de reseña. Por lo demás, el TJUE resuelve con lógica jurídica: en sucesivas transmisiones entre sujetos pasivos de IVA de un terreno con edificaciones aptas para su uso, aunque previstas su demolición para realizar nuevas edificaciones, no habiendo realizado los adquirentes intermedios actuación alguna, material o jurídica, las transmisiones intermedias estás sujetas y exentas de IVA y solo la última queda sujeta y no exenta de IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 15/7/2019. IVA: transmisión por sujeto pasivo de IVA de terreno rústico según registro y urbano en la realidad: queda sujeta y no exenta de IVA.

(…) «Criterio:
Venta de suelo en la que se repercute IVA cuya deducción la administración deniega porque consta en el Registro de la propiedad como suelo rústico. Según la STS de 13 de julio de 2011, el Registro de la Propiedad da fe de la situación jurídica de los inmuebles en él inscritos, pero no de las demás cuestiones de hecho relativas a los mismos. Constatado a través de elementos diversos, entre los que se cuenta con certificaciones administrativas, que efectivamente el suelo transmitido está urbanizado, procede reconocer la deducción.

Subsidiariamente se alega renuncia a la exención como consecuencia de la repercusión del impuesto, lo que se acepta, aunque sin dejar de señalar que las cuotas indebidamente repercutidas, ya que a este tipo de operaciones se les aplica en la actualidad, y ya a la fecha de la operación, la inversión del sujeto pasivo, no son deducibles. Se asume con ello el criterio del TEAR de Cantabria fijado en Resolución de 24 de abril de 2019, al que se hace referencia y que se hace propio por el TEAC».

(Criterio aún no reiterado que no constituye doctrina vinculante a los efectos del artículo 239 LGT).

Comentario:
De cajón esta resolución del TEAC que hace suyo el criterio del TS en sentencia de 13/7/2011 (ya confirmado desde antiguo). Añadir que aunque es cierto que la reforma de la LH del 2015 ha supuesto un refuerzo indudable en la deseable ruta que el registro brinde seguridad jurídica no solo de titularidades y gravámenes, sino también de la realidad física, la regla general de voluntariedad de la inscripción y la propia dinámica de la propiedad inmobiliaria impide una fehaciencia del mismo.

 

D) IRPF, IVA, IS.

.- CONSULTA DE LA DGT V1970-19, DE 29/7/2019. IRPF, IVA y SOCIEDADES: régimen en dichos impuestos de la transformación al amparo de la Ley 3/3009, de una sociedad civil dedicada al comercio en sociedad limitada.

«HECHOS:
La entidad consultante es una sociedad civil constituida en 1987 mediante documento privado que se aportó a la Agencia Tributaria para solicitar el CIF y dar de alta las actividades económicas.

La sociedad se dedica actualmente al comercio al por menor de calzados. Hasta el 31/12/2015 la sociedad tributó en el régimen de atribución de rentas en el IRPF y recargo de equivalencia en IVA. Debido a los cambios normativos, a partir de 2016 la sociedad es sujeto pasivo del Impuesto sobre Sociedades al tener objeto mercantil y personalidad jurídica. Además no ha decidido ni disolverse ni liquidarse, ni tampoco transformarse de momento en sociedad limitada.

CUESTIÓN: Si la sociedad civil decidiese transformarse en sociedad limitada, ¿se consideraría que tiene la sociedad civil personalidad jurídica según lo establecido por los recientes cambios normativos de IRPF e Impuesto sobre Sociedades al hacer públicos los acuerdos de constitución solicitando el CIF correspondiente a la Agencia Tributaria en su día?, y por tanto, si habría incremento de patrimonio en IRPF para los socios por la transformación. ¿Cuál sería la tributación de los socios en esa transformación de Sociedad civil con personalidad jurídica a sociedad limitada? ¿Tendría la sociedad civil que devengar el IVA de su activo por la transformación? O al ser un traspaso global ¿estaría exenta de IVA la operación.»

CONTESTACIÓN:
IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.
(…) «En el presente caso, la entidad consultante es una sociedad civil que tiene personalidad jurídica a efectos del Impuesto sobre Sociedades, puesto que se constituyó mediante documento privado que debió presentar ante la Administración tributaria para la obtención de número de identificación fiscal. Adicionalmente, la entidad consultante desarrolla una actividad de comercio al por menor de calzado, por lo que su actividad no se encuentra excluida del ámbito mercantil. Por lo tanto, la entidad consultante, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, será contribuyente del Impuesto sobre Sociedades.

IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS.
Partiendo del hecho manifestado en la consulta de que la sociedad civil tiene personalidad jurídica en los términos establecidos en el artículo 1669 del Código Civil, correspondiendo, por tanto, el patrimonio aportado a la sociedad limitada a la titularidad de la sociedad civil, se debe señalar que la transformación de esa entidad en sociedad de responsabilidad limitada no modifica la personalidad jurídica de la sociedad, según se establece en los artículos 3 y 4 de la Ley 3/2009, de 3 abril, de Modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles (BOE de 4 de abril). Por tanto, en la medida en que no altere la participación de los socios, dicha operación no determina ninguna ganancia o pérdida patrimonial para los socios personas físicas en los términos del artículo 33 la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), -en adelante LIRPF-.

A efectos de futuras transmisiones, tanto la fecha como el valor de adquisición de las participaciones sociales recibidas como consecuencia de la transformación, serán los que correspondan a la participación en la sociedad civil que se transforma.

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.
(…) «Por tanto, siempre que los elementos transmitidos constituyan una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, su transmisión no se sujetará al Impuesto. Si la transmisión abarca elementos corporales y, en su caso, incorporales que, conjuntamente, constituyen una empresa o una parte de una empresa capaz de desarrollar una actividad económica autónoma por sus propios medios, la operación de transmisión de patrimonio empresarial quedará no sujeta según dispone el art. 7.1º de la Ley 37/1992.

Por el contrario, si la transmisión abarca exclusivamente la cesión de activos empresariales sin acompañarlos de la estructura organizativa de factores de producción necesaria para el desarrollo de una actividad empresarial, se habrá de concluir que dicha transmisión constituye una mera cesión de bienes que quedaría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo el transmitente repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido sobre el destinatario de la operación». (…)

Comentario:
Consulta interesante porque resumen didácticamente las consecuencias fiscales de la transformación de una sociedad civil en limitada, en los diversos tributos:
.- En el IS la sociedad civil estaba constituida mediante documento privado liquidado y dispone de CIF (dotada de personalidad jurídica) siendo su objeto mercantil (el comercio) por lo que ya era sujeto pasivo del IS antes de la transformación y lo continua siendo sin incidencias.
.- En el IRPF: tampoco hay repercusiones fiscales para los socios, no hay alteración patrimonial ni tributación por cualquier otra fuente de renta, pasan de tener participaciones en la sociedad civil a en la SL. A efectos de futuras transmisiones el valor y fecha de adquisición es el originario.
.- En IVA: estamos ante un supuesto de no sujeción en cuanto que la unidad económica empresarial de la sociedad civil se traslada a la sociedad limitada (art. 7 LIVA).
.- Y añadir que en el ITP y AJD, las transformaciones acogidas a la Ley 3/2009 (con continuidad de personalidad jurídica) no quedan sujetas a OS – art. 19.2.3º TRITPAJD – ni tampoco pueden incidir en AJD (sentencia del TS de 3/11/1997 que declaró la nulidad del art. 75.3 del RITPAJD).

 

E) IIVTNU (PLUSVALÍA MUNICIPAL).

.- SENTENCIA DEL TRIBUNAL CONSTITUCIONAL DE 30/9/2019, Nº 107/2019. IIVTNU: para determinar la inexistencia de incremento de valor basta con el contraste entre los valores de adquisición y transmisión de las respectivas escrituras aportadas, la falta de valoración de las mismas vulnera la tutela jurisdiccional efectiva del art. 24.1 de la CE.

(…) «Los hechos de los que trae causa la demanda de amparo, relevantes para la resolución del caso son, en síntesis, los siguientes:
a) La entidad demandante de amparo, Inves, S.A., presentó ante el ayuntamiento de Torrelodones (Madrid) una solicitud de devolución de ingresos indebidos por la cantidad (8.570,26 €) satisfecha en concepto de impuesto sobre el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana, correspondiente a la transmisión de un inmueble sito en dicha localidad. Junto con la solicitud aportaba las escrituras de adquisición y transmisión, en las que se reflejaba un valor de venta (289.000 €) inferior al de compra (455.000 €).
La citada solicitud fue desestimada por la resolución de la alcaldía de 22 de mayo de 2015″.

b) Frente a la misma se interpuso recurso ante el Juzgado de lo Contencioso-Administrativo núm. 33 de Madrid, en el que se argumentaba la inexistencia de incremento de valor en el inmueble transmitido».

(…)»El recurso fue resuelto por la sentencia de 25 de noviembre de 2016″.
(…)»Se razona así en la sentencia que debe ser la parte actora la que acredite que no se ha producido un incremento de valor del terreno, lo que considera que no ha hecho, y no puede suplir la parte demandante la ausencia de prueba mediante la mera solicitud en su escrito de demanda de una prueba pericial judicial. Por tanto, el órgano judicial entiende que el contribuyente es quien debe probar la inexistencia de incremento y que para ello ha de presentar un informe pericial, no estando obligado el juez a instar una prueba pericial judicial solo porque el demandante lo pida».

(…) «La vulneración del art. 24.1 CE se sustenta en la falta de valoración de las escrituras de compraventa, cuya veracidad no fue tampoco contestada por el ayuntamiento, por lo que su valoración por el órgano judicial resultaba en este caso insoslayable. Por último, el razonamiento contenido en la sentencia, con remisión a otra del Juzgado núm. 22 de Madrid, de 9 de febrero de 2015 (dictada en el procedimiento ordinario 233-2014), no enerva la anterior conclusión, pues precisamente la sentencia que se cita abordaba un supuesto en el cual ni siquiera había sido solicitado el recibimiento a prueba, sino que el demandante se había limitado a realizar alegaciones generales sobre la evolución del mercado inmobiliario. Por tanto, el argumento exteriorizado en la sentencia recurrida para justificar la insuficiencia probatoria resulta irrazonable, al contenerse una remisión a un supuesto sustancialmente distinto. La revisión que se lleva a cabo en el auto que desestima el incidente de nulidad de actuaciones, en fin, no remedia la anterior lesión.

Por los razonamientos expuestos, debe estimarse el presente recurso de amparo, declarando vulnerado el derecho fundamental de la recurrente a la tutela judicial efectiva (art. 24.1 CE), por no valorarse la prueba documental citada (escrituras de compra y de posterior venta del inmueble) conforme a las reglas de la sana crítica. La estimación del recurso y el otorgamiento del amparo por la mencionada vulneración conducen a anular las resoluciones recurridas y a retrotraer las actuaciones, a fin de que sean los órganos de la jurisdicción ordinaria quienes se pronuncien, de forma respetuosa con el derecho fundamental».

Comentario:
Muy útil esta sentencia del TC al resolver un recurso de amparo en que aportando tanto ante el ayuntamiento como ante el juzgado de lo contencioso las respectivas escrituras públicas de adquisición inicial y transmisión actual de las que confome a los valores declarados resulta una inexistencia de incremento de valor, las dos instancias (la administrativa y la jurisdiccional) desestimaron la reclamación.

A partir de ahora, ya no podrán hacerlo, para el TC es prueba bastante sin más.

F) PROCEDIMIENTOS.

.- SENTENCIA TS DE 25/9/2019, ROJ 3146/2019. Delito fiscal: nulidad del número 2 del art. 197.bis del RD 1065/2007: la administración tributaria no puede, una vez haya dictado liquidación e incluso impuesto sanción, dar traslado a la jurisdicción penal por presunto delito fiscal.

(…) «Sin embargo, la lectura detallada del Título VI de la Ley General Tributaria («actuaciones y procedimientos de aplicación de los tributos en supuestos de delito contra la Hacienda Pública») pone de manifiesto que nunca estuvo en la mente del legislador una potestad como la que -ahora- reconoce a la Administración el artículo 197.bis del Real Decreto 1065/2007 tras la modificación operada en diciembre de 2017″.

(…) «4.6. La previsión contenida en el repetido artículo 197.bis no es ya solo, a nuestro juicio, que carezca de habilitación legal suficiente, sino que se opone de manera radical a los preceptos legales que disciplinan la forma en que debe conducirse la Administración Tributaria cuando aprecia que un contribuyente ha podido cometer un delito contra la Hacienda Pública.
A fuerza de ser repetitivos, debemos insistir en algo obvio: la ley no contempla que se pase el tanto de culpa o que se remitan al Fiscal unas actuaciones de comprobación después de haberse dictado una liquidación administrativa; y mucho menos después de haberse sancionado la conducta infractora tras el oportuno expediente sancionador».

(…) «Pero es que, además, entendemos también que una regulación como la contenida en la norma reglamentaria impugnada compromete seriamente los principios de confianza legítima y prohibición del ne bis in idem».

Fallo:
(…) «Segundo. Anulamos el número 2 del artículo 197.bis del Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio en cuanto permite que la Administración Tributaria pase el tanto de culpa a la jurisdicción competente o al Fiscal cuando aprecie indicios de delito en los casos en que se hubiera dictado liquidación administrativa o, incluso, impuesto sanción».

Comentario:
El que Hacienda pueda liquidar y sancionar en vía administrativa y luego denunciar por delito fiscal como que no casa ni con la seguridad jurídica, ni con la tutela jurisdiccional efectiva, ni con la confianza legítima, ni con la preferencia de la jurisdicción penal, ni con el principio «non bis in idem».

Es difícil que una norma reglamentaria vulnere tantos principios y derechos, ésta se puede atribuir este dudoso honor.

 

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES: ENTREGAS DE DINERO ENTRE PARTICULARES: ¿CUÁNDO SON PRÉSTAMO Y CUÁNDO SON DONACIÓN?

1.- PLANTEAMIENTO DE LA CUESTIÓN: LAS TRANSFERENCIAS DE NUMERARIO ENTRE PARTICULARES: UNA OPERACIÓN COTIDIANA QUE PUEDE LLEVAR ANEJA OBLIGACIÓN DE RESTITUCIÓN O NO.

Han sido de siempre y serán frecuentes las entregas de dinero entre particulares, generalmente en la órbita familiar, aunque también respecto de extraños con cierto vínculo de amistad (respecto de estos último incluso tenemos un término «ad hoc», el famoso «sablazo» reconocido por la RAE).

Y en relación a dichas transferencias de dinero que no responden a ninguna contraprestación onerosa es esencial el considerar si llevan aneja o no la obligación de restitución. En el primer caso estaremos ante un préstamo, en el segundo ante una donación.

Y de lo dicho ya resulta que, como casi todo en la vida, dichos traspasos de dinero tienen o pueden tener sus evidentes repercusiones fiscales. Más es premisa inexcusable para su análisis tributario el examinar los aspectos civiles de la cuestión, pues salvo norma fiscal especial que altere su régimen, es el derecho civil el que determina si estamos ante un préstamo o una donación.

2.- CRITERIOS CIVILES PARA DISCRIMINAR ENTRE PRÉSTAMO Y DONACIÓN.

2.1.- La donación de dinero en el CC: puede ser verbal, pero siempre tiene que haber «animus donandi».

Respecto de la donación, de acuerdo a los arts. 618 y siguientes del CC, como expone muy bien la resolución del TEAC de 16/9/2019 reseñada en este informe, basta que exista una transferencia de dinero y que la misma se haga con «animus donandi», por pura liberalidad, dispensando de la obligación de restitución y, en consecuencia, conllevando un empobrecimiento en el aportante de los fondos y un enriquecimiento en el receptor que la acepta, haciendo suyos los mismos (prescindamos de los efectos del conocimiento de la aceptación por el donante en caso que sea diferida a la que se refieren los arts. 623 y 629 del CC que tanta controversia han suscitado; y, como botón de muestra las sentencias del TS de la Sala de lo Civil de 1/7/2003 y 17/5/2006)

En fin, tratándose de dinero, no es preciso observar requisito de forma alguno (art. 632 del CC): la voluntad de donar y aceptar puede ser meramente verbal siempre que vayan unidas a la efectiva transferencia de los fondos.

En conclusión, es perfectamente posible una donación de dinero meramente verbal.

2.2.- El préstamo de dinero en el CC: también puede ser verbal. La no percepción de intereses no constituye donación.

Tampoco el préstamo (el antiguo mutuo de cosa fungible), al que se refieren los arts. 1740 y siguientes del CC, está sujeto a requisito alguno; y, además, puede ser gratuito o no, en el sentido de devengar intereses o no, intereses que solo se generan en caso de pactarse expresamente (art. 1755 CC).

Precisar que el hecho de que no haya devengo de intereses no constituye en ningún caso donación, ni civil ni fiscalmente: los intereses no implican un traspaso patrimonial del prestamista al prestatario, sino que el dinero prestado que debe devolverse no genera «frutos» a favor del prestamista.

2.3.- Entonces: ¿Cómo diferenciar en una entrega de dinero un préstamo de una donación? Primero la voluntad de las partes y, en caso de duda, debe considerarse préstamo y no donación.

Pues primero atendiendo a la voluntad de las partes. Lógicamente si se ha formalizado al menos por escrito la causa de la entrega de numerario, ello es lo que prevalece. Pero, si no ha mediado formalización escrita y de los actos de las partes previos, simultáneos o posteriores al traspaso de dinero no puede inferirse la presencia de «animus donandi», es criterio consolidado desde antiguo que debe reputarse préstamo y no donación (entre las más recientes, la sentencia del TS de la Sala de lo Civil de 31/10/2016, ROJ 4776/2016, en recurso de revisión que así lo reafirma).

2.4.- Especial referencia a los traspasos de dinero titularidad exclusiva a una cuenta indistinta cotitularidad con otra u otras personas: ni es préstamo ni es donación.

Mención aparte merecen las transferencias o ingresos de peculio exclusivo a una cuenta cotitularidad indistinta con otra u otras personas.

Pues bien, en este supuesto ni hay donación ni hay préstamo. Congruentemente con la naturaleza de mero contrato de depósito con la entidad de crédito, como acertadamente sienta el TEAC en la resolución de 16/9/2019, haciendo suyo el criterio civil y también fiscal de la jurisprudencia que cita con reiteración, concluyendo: «Por ello, el mero hecho de apertura de una cuenta corriente bancaria, en forma indistinta, a nombre de dos o más personas, lo único que significa prima facie, es que cualquiera de los titulares tendrá frente al Banco depositario, facultades dispositivas del saldo que arroje la cuenta, pero no determina por sí sólo la existencia de un condominio que vendrá determinado únicamente por las relaciones internas y, más concretamente, por la propiedad originaria de los fondos o numerario de que se nutre dicha cuenta»

Empero, cualquier acto dispositivo del numerario existente en la cuenta a favor de los otros cotitulares, sí que puede constituir una donación o un préstamo. Esta última cuestión se regirá civilmente por las reglas antes expuestas.

2.5.- Recapitulación de los aspectos civiles: regla general y regla especial respecto de las transferencias dinerarias a cuentas indistintas.

Pues bien, civilmente la cuestión está, al menos en teoría, bastante clara:
a) En general en primer lugar hay que atender a la voluntad de las partes que resulte de los documentos suscritos o de actos previos, coetáneos o posteriores al traspaso de dinero y, en caso de duda, se presume el efecto más débil: préstamo con obligación de restitución, sin devengo de intereses.
b) En el caso específico de los ingresos de numerario propios a una cuenta indistinta con otro/s cotitular/es no hay donación ni préstamo. Ahora bien, las disposiciones de los fondos propios en la cuenta a favor de los cotitulares pueden suponer un préstamo o una donación.

3.- REPERCUSIONES FISCALES.

3.1.- La administración tributaria es un tercero, pero en principio debe atenerse a las reglas civiles salvo que se acredite otra cosa en el procedimiento tributario o disponga a su favor de norma fiscal.

La cuestión no está tan clara en el ámbito fiscal. Y es que la administración tributaria no es parte en la relación interna entre el emisor y el receptor de fondos, es un tercero sujeto a una legislación y jurisdicción propia, la administrativa. Aunque debe advertirse que tal condición de tercero no supone desvirtuar las reglas civiles salvo que en el procedimiento tributario se acredite lo contrario.

Por tanto, a falta de norma fiscal especial y de acreditación en el procedimiento tributario, las transferencias de numerario, » per se» no constituyen donación, sino préstamo.

Ahora bien, la justificación en el procedimiento tributario de donación es relativamente sencilla y es que con relación a cualquier receptor basta con que el dinero con la anuencia del emisor, expresa o tácitamente, sea dispuesto.
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3.2.- Presunciones «iuris tantum» de donación en la normativa fiscal (art. 4 LISD) en entregas de dinero a favor de cónyuge y descendientes y adquisiciones onerosas por menores.

En las transferencias de dinero entre particulares no hay ninguna presunción «iuris et de iuere» o ficción legal (subsiste la del art. 14.6 del TRITPAJD en las cesiones a cambio de pensión), pero sí que existen presunciones «iuris tantum» especialmente aplicables al caso en el art. 4 de la LISD:
a) Respecto de cónyuge y descendientes, la presunción del art. 4.1 de la LISD que reputa donación cualquier disminución y correlativo incremento en el transferente y en el receptor cuando sean cónyuge o descendientes.
b) Respecto de los descendientes menores no emancipados sujetos a patria potestad o tutela, cuando adquieren bienes a título oneroso a través de sus representantes legales en el número 2 de dicho artículo.

En consecuencia, prescindiendo de la dotación de fondos en cuentas indistintas, los traslados de dinero a favor de cónyuge y descendientes en la normativa fiscal se presumen donación susceptible de destruirse mediante prueba bastante; además del caso puntual de adquisiciones por personas sujetas a representación legal.

3.3.- Reglas de tributación para el donatario/prestatario según sea donación o préstamo. No aplicación de los beneficios fiscales establecidos en determinadas CCAA para la donación de dinero por parientes próximos.

Distingamos:
a) Si se trata de donación, queda sujeto el receptor al ISD y, salvo que cumplan los requisitos de formalización establecidos en la normativa de determinas CCAA, no podrá aplicar los beneficios fiscales establecidos por las mismas (la generalidad exige escritura pública en un determinado plazo desde el movimiento de fondos).
b) Si estamos ante un préstamo, el mismo queda sujeto a la modalidad de TPO y exento (arts. 15 y 45.I.B.15 del TRITPAJD y 25 de su Reglamento), sin más consecuencias fiscales salvo en su caso en el IP que lo debe incluir como pasivo.

3.4- Reglas de tributación en el IRPF para los donantes/prestamistas de las donaciones y de los préstamos de dinero: no hay tributación para el transferente salvo en el caso de préstamo por los intereses que se devenguen.

Para el titular de los fondos que transmite:
a) Tratándose de una donación no constituye alteración patrimonial en su IRPF pues el dinero al cederse tiene el mismo valor que al adquirirse. Si declara IP, la cantidad donada causa baja.
b) Si estamos ante un préstamo tampoco constituye alteración patrimonial en su IRPF por la misma razón. Si percibe intereses (que en principio se presumen de acuerdo al art. 6.5 de la LIRPF), deben sr objeto de declaración como rendimientos del capital mobiliario. En su caso, en el IP, el numerario causa baja y el crédito alta.
Para saber más de la tributación de los préstamos ver: «El préstamo de un padre rey».

4.- CONCLUSIÓN: LOS TRASPASOS DE DINERO SIGNIFICATIVOS DEBEN FORMALIZARSE EN ESCRITURA PÚBLICA EXPRESANDO LA CAUSA Y SU RÉGIMEN FISCAL.

De lo hasta aquí dicho podemos extraer una conclusión: dada la condición de tercero de la administración tributaria, las entregas de dinero por liberalidad, préstamo o «sablazo» deben formalizarse en escritura pública, siempre antes de cualquier requerimiento de la administración, pues.
a) Tratándose de una donación en la que el donatario tiene derecho a beneficios fiscales establecidos por la normativa de una CA, es la única forma de gozar de ellos, cumpliendo los requisitos temporales y formales de la misma.
b) Tratándose de un préstamo, es la forma idónea de acreditar respecto de la administración que estamos ante tal operación y destruir la presunción de onerosidad para el prestamista del art. 6.5 de la LIRF. Advertir que la simple autoliquidación de un préstamo en la oficina liquidadora competente atribuye fecha fehaciente al documento, pero no hace prueba respecto de tercero de su contenido (la administración tributaria) – arts. 1218, 1225 y 1227 del CC -.

5.- REGLA PRÁCTICA PARA LAS SITUACIONES INDETERMINADAS TRANSITORIAS ANTES DE RECIBIR REQUERIMIENTO DE LA ADMINISTRACIÓN.

Si estamos ante un traspaso de numerario del que la administración tributaria puede considerar que es una donación, bien por actos de los sujetos implicados, bien por el juego de la presunción del art. 4.1. de la LISD; y no es tal: antes de recibir un requerimiento de la administración tributaria, se debe formalizar en escritura pública, como reconocimiento de deuda o préstamo la transferencia de numerario, sin que sea suficiente, conforme a lo expuesto, su mera autoliquidación ante la oficina liquidadora (reconocimiento de deuda o préstamo que está exento en TPO de acuerdo a los preceptos indicados).

Posteriormente, si es el caso, se podrá condonar la misma, acogiéndose el entonces deudor-prestatario, al beneficio fiscal que le fuera aplicable como donatario.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

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Manzano en el Prao Santo de Amieva-Villaverde (Asturias). Por Javier Máximo Juárez.

Informe Actualidad Fiscal Septiembre 2019. Aportación a sociedad de bienes hipotecados. No residentes e ISD.

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INFORME FISCAL SEPTIEMBRE 2019

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN:

El presente informe de septiembre, que ha traído desafortunadamente más lluvias que las deseadas, se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de agosto, jurisprudencia y un tema del mes.

En el plano normativo, destacar Aragón que mediante una orden regula la autoliquidación en el ISD de su hermosa institución de la fiducia sucesoria.

Mucho más interesante la reseña jurisprudencial, siendo especialmente de subrayar:

Precisamente el tema del mes se dedica al ISD y a los no residentes abordando el también complejo problema de la conciliación entre la competencia estatal y autonómica en situaciones de tránsito de no residente a residente y a la inversa.

Saludos cordiales.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ (www.notariajaviermaximojuarez)

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) ESTADO.
.-  inexigibilidad de deudas tributarias inferiores a tres euros.

B) ARAGÓN.
.-  Sucesiones ordenadas mediante fiducia.

C) NAVARRA.
.- Modelos y presentación telemática en el ISD.
.- Reforma de diversos reglamentos tributarios.

D) PAÍS VASCO.
.- ÁLAVA. Adaptación a diversas modificaciones introducidas por el Estado en varios Impuestos.
.- VIZCAYA. Reglamento de Recaudación, revisión en vía administrativa, inspección tributaria, IRPF e IS.
– VIZCAYA. Modelo 182 de declaración informativa de donativos, donaciones, prestaciones gratuitas de servicios, aportaciones y disposiciones a efectos de IRPF, IS e IRNR.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E ITP Y AJD.
.- SENTENCIA DEL TSJ DEL PAÍS VASCO DE 8/5/2019 (ROJ 1692/2019). Donaciones y TPO: la aportación a gananciales fundada en compensación al trabajo para la casa es una donación remuneratoria sujeta al ISD y no a TPO.

B) ISD.
.- SENTENCIA TSJ MADRID DE 27/6/2019 (ROJ 4922/2019). Sucesiones: el legado de un inmueble con «todo lo que exista de puertas para adentro» no faculta a la administración para repercutir al legatario el 3% de su valor como ajuar.

.- SENTENCIA TSJ MADRID DE 27/6/2019 (ROJ 5388/2019) en recurso de casación autonómica. Sucesiones y donaciones: en la Comunidad de Madrid, la equiparación a cónyuge en el impuesto exige su declaración e inscripción en el registro de Uniones de Hecho de la CA de Madrid.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2019, Nº 0/01485/2016/00/00. Sucesiones: la reducción de participaciones en entidades en caso de activos no afectos, solo se aplica proporcionalmente a los afectos. Las inversiones financieras y la tesorería solo pueden considerarse afectas cuando sean necesarias para el ejercicio de la actividad.

.- CONSULTA DGT V1256 DE 3/6/2019. Sucesiones. En caso de causante no residente y sucesores no residentes extraños a la UE y al EEE, la competencia corresponde al Estado, pero los sujetos pasivos tienen derecho a aplicar la normativa de la CA donde se encuentre el mayor valor de los bienes situados en España.

C) ITP Y AJD.
.- AUTO TS DE 18/7/2019 (ROJ 8393/2019). OS Y TPO: el TS se pronunciará sobre si la aportación de inmuebles hipotecados en una ampliación de capital de sociedad con asunción de la deuda hipotecaria por la entidad incide en TPO, además de en OS.

.- SENTENCIAS TSJ MURCIA DE 24/7/2019 (ROJ 1736/2019) Y MADRID DE 26/6/2019 (ROJ 4788/2019). OS y TPO: la aportación de inmuebles hipotecados en una ampliación de capital de sociedad con asunción de la deuda hipotecaria por la entidad incide en TPO, además de en OS.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 2/7/2019 (ROJ 4805/2019). AJD: la novación de un crédito hipotecario concedido por entidad de crédito consistente en ampliación de plazo y de carencia, reducción del crédito y consiguiente reducción de la responsabilidad hipotecaria, modificación de intereses con devengo de comisión por novación, está sujeta y no exenta en AJD.

.- CONSULTA V1258-19 DE 3/6/2019. AJD: póliza en garantía de anticipo de recibos: los mismos no quedan sujetos a AJD documentos mercantiles al no cumplir función de giro y no ser susceptibles de endoso.

D) ITP Y AJD E IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 15/7/2019, Nº 0/02456/2016/00/00. IVA y AJD: la transmisión por sujeto pasivo de IVA de terrenos con edificaciones preexistentes para su demolición y nueva promoción está sujeta y no exenta de IVA, aunque el terreno no sea actualmente edificable. En AJD procede aplicar el tipo ordinario y no el reforzado de renuncia a la exención.

E) IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 25/6/2019, Nº 00/05683/2015/00/00. IVA. La transmisión de terreno edificable por una sociedad no está sujeta a IVA cuando el terreno no está afecto a la actividad. La presunción de actuar en el ejercicio de una actividad empresarial de las sociedades es meramente «iuris tantum».

F) IVA E IRPF.

CONSULTA V1246-19, DE 3/6/2019. IVA e IRPF. Edificio heredado por varios sucesores destinado a alquiler: en IVA solo constituye una comunidad de bienes sujeto pasivo cuando la actividad se ejerce conjuntamente por los comuneros; en IRPF tributa como rendimiento de capital inmobiliario si no constituye actividad económica, debiendo imputarse las rentas directamente los copropietarios en proporción a su titularidad.

G) IRPF.
.- CONSULTA DGT V1259-19, de 3/6/2019. IRPF. Rendimientos de actividades económicas: el fondo de comercio de un negocio adquirido por donación no es susceptible de amortización ni de deducción.

PARTE TERCERA, TEMA DEL MES.

ISD: CONCILIACIÓN ENTRE LA COMPETENCIA ESTATAL Y AUTONÓMICA EN SITUACIONES DE TRÁNSITO DE NO RESIDENTE/RESIDENTE A RESIDENTE/NO RESIDENTE.

1.- IMPORTANCIA DE LA CONDICIÓN DE NO RESIDENTE EN EL SUJETO PASIVO Y/O EN EL CAUSANTE DE UNA SUCESIÓN.
1.1.- Competencia estatal en caso de sucesiones en que el causante es no residente y respecto de todos los hechos imponibles en que sea sujeto pasivo por sucesiones o donaciones un no residente.
1.2.- Régimen fiscal aplicable.
1.3.- Esencialidad de la condición de no residente en el tributo.
1.4.- El ámbito de aplicación del presente estudio se circunscribe a las CCAA en régimen común (todas menos Navarra y País Vasco).

2- ¿CUÁL ES EL CONCEPTO DE NO RESIDENTE EN EL ISD? EL APARENTE AGUJERO NEGRO ENTRE LA LEY DEL IMPUESTO Y LA LEY DE CESIÓN.
2.1.- Una cuestión que debería estar muy clara, pero en absoluto lo está.
2.2.- Concepto de no residente respecto del sujeto pasivo en la LISD y en su Reglamento.
2.3.- Concepto de residente en una CA en la Ley 22/2009, de Cesión de Tributos.
2.4.- El aparente «agujero negro» entre la Ley del Impuesto y la Ley de Cesión en las situaciones transitorias de cambio de residente/no residente de sujeto pasivo o causante en los cinco años anteriores al devengo.

3.- LA SOLUCIÓN DEL ENIGMA Y SUS CONSECUENCIAS PRÁCTICAS: CONSULTAS DE LA DGT V0443-16 Y V1255-19.
3.1.- La necesaria conciliación entre los conceptos de no residente de la LISD y de residente en una CA de la Ley 22/2009: prevalencia de la normativa del ISD.
3.2.- Las consultas de la DGT V0443-16 y V1255-19.
3.3.- Conclusión.

Ponente: Javier Máximo Juárez González.

 

DESARROLLO DEL INFORME:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) ESTADO.
Resolución de 29/7/2019 (BOE 13/8/2019) conjunta de la Intervención General de la Administración del Estado y de la Dirección General de la AEAT, por la que se acuerda la anulación y baja en contabilidad de todas aquellas liquidaciones correspondientes a recursos de derecho público de la hacienda pública estatal recaudados por la AEAT, de las que resulte una deuda pendiente de recaudar por importe inferior a tres euros.

B) ARAGÓN.
.- Orden HAP/975/2019, de 26/7/2019 (BOA 14/8/2019), por la que se dictan normas de presentación de la autoliquidación a cargo de la herencia yacente en las sucesiones ordenadas mediante fiducia (ISD).

C) NAVARRA.
.- Orden Foral 95/2019, de 1/7/2019 (BON 12/8/2019) de julio, del Consejero de Hacienda y Política Financiera, por la que se aprueban modelos y presentación telemática en el ISD.
.- Decreto Foral 75/2019, de 26/6/2019 (BON 30/7/2019) de junio, por el que se modifican el Reglamento del IVA, el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, el Reglamento del IRPF, el Reglamento del IS y el Decreto Foral 8/2010, de 22 de febrero, por el que se regula el NIF y determinados censos relacionados con él (IRPF, IVA).

D) PAÍS VASCO.
.- ÁLAVA. Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/2019, del Consejo de Gobierno Foral de 30/7/2019 (BOTHA 12/8/2019) de julio. Adaptación a la normativa tributaria alavesa de diversas modificaciones introducidas por el Estado en varios Impuestos.
.- VIZCAYA. Decreto Foral 125/2019, de 21/8/2019 (BOB 23/8/2019) de agosto, de la Diputación Foral de Bizkaia, por el que se aprueba el Reglamento de Recaudación, se desarrolla el régimen fiscal de la fase final de la UEFA Euro 2020 y se modifican el Reglamento de desarrollo de la Norma Foral 2/2005, de 10 de marzo, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa, el Reglamento de inspección tributaria del y los Reglamentos del IRPF e IS (IRPF).
– VIZCAYA. Orden Foral 1487/2019, de 23/7/2019 (BOB 2/8/2019), del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se aprueba el modelo 182 de declaración informativa de donativos, donaciones, prestaciones gratuitas de servicios, aportaciones y disposiciones a efectos de IRPF, IS e IRNR.

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E ITP Y AJD.

.- SENTENCIA DEL TSJ DEL PAÍS VASCO DE 8/5/2019 (ROJ 1692/2019). Donaciones y TPO: la aportación a gananciales fundada en compensación al trabajo para la casa es una donación remuneratoria sujeta al ISD y no a TPO.

(…) «La Sala no tiene ninguna duda sobre el propósito elusivo del ITP-onerosas o del Impuesto sobre donaciones, a través de las operaciones recogidas en las escrituras notariales otorgadas en la misma fecha (22-05-2009) visto el objeto y concatenación de ambas transmisiones y los actos posteriores de los intervinientes; esto es, la aplicación de la exención del artículo 41.1B.3 de la Norma Foral 18/1987 de 30 de diciembre en las autoliquidaciones de dichos documentos y la no presentación de declaración o autoliquidación en el Impuesto de donaciones, no obstante sostener, al menos en este proceso, que la aportación «gratuita» de las fincas a la sociedad de gananciales está gravada por ese tributo.
Pero la aportación de las fincas privativas del cónyuge de la recurrente a la sociedad de gananciales constituida por ambos no puede considerarse onerosa ya que no se ha realizado en contraprestación debida por el esposo a la esposa, o sea, en razón a una deuda exigible por ella a él, sino en compensación al trabajo con el que la recurrente había contribuido a los gastos o cargas del matrimonio; esto es, una donación remuneratoria sujeta a las mismas reglas que las donaciones realizadas por pura y simple liberalidad ( Artículos 618 y 619 del Código Civil ); y esto al margen de lo expuesto en el fundamento jurídico 5º de la sentencia 532/2015, a la vista de lo argumentado en el proceso resuelto por la misma, sin relevancia en su fallo». (…)

Comentario:

Interesante la sentencia en cuanto sin abordarlo expresamente pone de manifiesto las distintas repercusiones tributarias de las adjudicaciones por el trabajo para la casa realizado por uno de los cónyuges, según el régimen sea de separación de bienes o gananciales:
.- En separación de bienes hay un derecho de compensación exigible a la extinción del régimen (art. 1438 del CC), por tanto, estaremos ante una transmisión onerosa que según el TS (sentencia 30/4/2010 contra criterio del TSJ de Cataluña) debe tributar por TPO, si bien no genera alteración patrimonial en el IRPF del transmitente – art. 33.3.d) de la LIRPF -.
.- En gananciales no hay tal derecho de compensación exigible, suponiendo, como bien califica el tribunal, una donación remuneratoria que como tal tributa de manera ordinaria en el ISD del donatario (en el caso concreto del País Vasco, exenta) y en el IRPF del donante.

B) ISD.

.- SENTENCIA TSJ MADRID DE 27/6/2019 (ROJ 4922/2019). Sucesiones: el legado de un inmueble con «todo lo que exista de puertas para adentro» no faculta a la administración para repercutir al legatario el 3% de su valor como ajuar.

(…) «a).- Doña Lina falleció en Madrid el 31 de octubre de 2013. En su último testamento, la fallecida estableció una serie de legados de bienes (inmuebles) determinados a favor de sus sobrinos, entre los que está la recurrente, doña Custodia, a la que legó el inmueble situado en la CALLE000 NUM001, piso NUM002, puerta NUM003, Madrid-28.003, referencia catastral NUM004 . El legado en cuestión, según el testamento, se extendía a «todo lo que exista de puertas para adentro».
En el mismo testamento, la fallecida nombró como heredera universal del resto de sus bienes y derechos a su hermana Dña. Custodia». (…)
«CUARTO: La cuestión que debemos resolver es, por tanto, si el ajuar doméstico debe ser incluido en el cálculo de la porción hereditaria individual que corresponde al legatario de cosa determinada.
La cuestión se encuentra resuelta en el precepto reglamentario que se invoca en la demanda, art. 23 del Reglamento del Impuesto, aprobado por RD 1621/1991″. (…)
«Del precepto que acabamos de transcribir deducimos, por lo que aquí interesa, por un lado, que el ajuar doméstico ha de añadirse a la porción individual de cada causahabiente, pero por otro, que el ajuar doméstico sólo debe ser abonado por el heredero y no por el legatario, por tanto, tal y como se sostiene por la parte actora, el ajuar doméstico sólo debe añadirse a la porción individual que corresponda al heredero, pero no a la que corresponda al legatario (o en los términos utilizados por el precepto reglamentario, «persona a quien el testador hubiese atribuido bienes determinados con exclusión de cualesquiera otros del caudal hereditario»).
Así parece entenderlo, además, el TEAR cuando afirma que el ajuar doméstico corresponde con carácter general al heredero . Es quizás por ello por lo que considera que el ajuar que se ha incluido en la liquidación girada a la actora es, realmente, el valor que da la Administración al contenido del piso que también formaba parte
del legado.
Y ciertamente, el legado consistía, no sólo en el piso que se describen, sino también, con todo lo que se encuentra en el mismo desde puertas a adentro. Y ciertamente también, no parece que haya sido valorado por la actora en su autoliquidación este contenido del piso, al haber sido objeto de valoración solamente el inmueble, el piso, pero no su contenido.
Ahora bien, si la Administración, que aceptó los valores de los inmuebles declarados por la actora, entendía que el contenido del piso merecía una valoración aparte, debió haber efectuado la correspondiente valoración por cualquiera de los medios previstos en el art. 57 LGT -indicándoselo así a la obligada tributaria para que
pudiera rebatir tal valoración- ya que se trataría de valorar dicho contenido del piso como parte integrante del legado recibido por la actora y no como «ajuar» en el sentido jurídico que esta figura tiene en el Impuesto de Sucesiones ya que, en este último sentido, no corresponde su pago al legatario.
Razones por las cuales la demanda debe ser estimada, anulándose las resoluciones impugnadas y, tal y como se solicita por la actora, acordando la devolución de la cantidad indebidamente ingresada con los intereses correspondientes». (…)

Comentario:
También digna de reseña esta sentencia del TSJ en cuestión tan delicada como el ajuar familiar cuando parte del mismo es objeto de asignación por vía de legados, estableciendo unos criterios sensatos:
.- Que la imputación del ajuar calculada conforme a la regla del art. 15 de la LISD corresponde en principio a los herederos en su condición de sucesores universales.
.- Pero ello salvo que determinados bienes del ajuar sean objeto de atribución concreta por vía de legados, en cuyo caso corresponde la imputación al legatario.
.- Y en este supuesto de atribución concreta al legatario de un inmueble con su ajuar no cabe determinar el valor del ajuar correspondiente al legatario aplicando la regla del 3%, sino que es inexcusable una valoración individualizada del mismo.

.- SENTENCIA TSJ MADRID DE 27/6/2019 (ROJ 5388/2019) en recurso de casación autonómica. Sucesiones y donaciones: en la Comunidad de Madrid, la equiparación a cónyuge en el impuesto exige su declaración e inscripción en el registro de Uniones de Hecho de la CA de Madrid.

(…) «SEXTO .- CONCLUSIÓN.
Resulta así que el artículo 3 de la Ley 11/2.001, que establece que «1. Las uniones a que se refiere la presente Ley producirán sus efectos desde la fecha de la inscripción en el Registro de las Uniones de Hecho de la Comunidad de Madrid, previa acreditación de los requisitos a que se refiere el artículo 1 en expediente contradictorio ante el encargado del Registro. 2. Reglamentariamente se regulará tal expediente contradictorio. En todo caso, la previa convivencia libre, pública, notoria e ininterrumpida en relación de afectividad, habrá de acreditarse mediante dos testigos mayores de edad en pleno ejercicio de sus derechos civiles. 3. La existencia de la unión de hecho se acreditará mediante certificación del encargado del Registro», debe ponerse en relación con el artículo 1.1 de la misma Ley según el cual «La presente Ley será de aplicación a las personas que convivan en pareja, de forma libre, pública y notoria, vinculadas de forma estable, al menos durante un período ininterrumpido de doce meses, existiendo una relación de afectividad, siempre que voluntariamente decidan someterse a la misma mediante la inscripción de la unión en el Registro de Uniones de Hecho de la Comunidad de Madrid».
Por tanto, para que pueda aplicarse esta Ley es preciso que quienes formen pareja de hecho decidan voluntariamente acogerse a la misma mediante la inscripción que se establece. El legislador podría haber adoptado otra decisión, pero ha considerado conveniente este modo de publicidad de una relación de hecho, y tal publicidad se exige para que sean aplicados beneficios fiscales, entre otros.
En concreto, el caso examinado afecta al derecho a una deducción fiscal, siendo por tanto materia tributaria, disponiendo el artículo 9 de la reiterada Ley 11/2.001 que «Los derechos y obligaciones establecidos en la normativa madrileña de Derecho Público para los miembros de parejas que hayan contraído matrimonio, serán de aplicación a los miembros de la unión de hecho, en especial en materia presupuestaria, de subvenciones y de tributos propios».
Como consecuencia, la disposición contenida en el artículo 3.6 de la Ley 10/2.009 de Medidas Fiscales y Administrativas de la Comunidad de Madrid, cuando establece que «A efectos de la aplicación de lo dispuesto en este artículo se asimilarán a cónyuges los miembros de uniones de hecho que cumplan los requisitos establecidos en la Ley 11/2001, de 19 de diciembre, de Uniones de Hecho de la Comunidad de Madrid», exige que se cumplan los requisitos establecidos en la tan reiterada norma para que puedan ser consideradas parejas de hecho a efectos de aplicación de las deducciones fiscales previstas para los cónyuges».(…)

Comentario:
Correcto el criterio del TSJ de Madrid exigiendo la constancia de la unión de hecho en el registro de la Comunidad, lo que exige expresamente norma con rango de ley.
Lo lamentable de la cuestión es que cada CA, salvo Cataluña, solo reconoce efectos fiscales a las uniones de hecho constituidas de acuerdo a su propia normativa cuando es perfectamente posible que una unión de hecho constituida conforme a la normativa de otra CA dé lugar a una sucesión o donación en otra.
Paradójico el caso de Valencia que casi inmediatamente después que el TC declarará cuasi totalmente inconstitucional la Ley autonómica 5/2012 de Uniones de Hecho por sentencia de 9/6/2016, por fin introdujo la equiparación fiscal de las uniones de hecho (solo las de la Ley valenciana) con cónyuges por la Ley 13/2016, de 29/12.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2019, Nº 0/01485/2016/00/00. Sucesiones: la reducción de participaciones en entidades en caso de activos no afectos, solo se aplica proporcionalmente a los afectos. Las inversiones financieras y la tesorería solo pueden considerarse afectas cuando sean necesarias para el ejercicio de la actividad.

(…) «Es cuestión a analizar por tanto la remisión normativa que la Ley del Impuesto sobre Sucesiones hace a la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. En concreto la cuestión controvertida es si el objetivo de la remisión es únicamente determinar las sociedades a las cuales es aplicable el beneficio fiscal, como entienden los recurrentes, o por el contrario si se trata de una remisión que implica la extrapolación al ámbito del Impuesto sobre Sucesiones de la limitación a la exención existente para el Impuesto sobre el Patrimonio, como sostiene la resolución impugnada y que por ello se hayan de considerar objeto de la exención sólo los bienes afectos.
Pues bien este Tribunal Central mantiene el criterio sostenido en resoluciones anteriores (RG 4016/2008, RG 4195/2008 o RG 3212/2008). La remisión que la normativa reguladora del Impuesto sobre Sucesiones efectúa a la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio en la transmisión de las participaciones en empresas familiares, determina que el importe del beneficio fiscal se vea limitado de acuerdo con el artículo 4. Ocho de la Ley Impuesto sobre el Patrimonio. Así esta exención se ha de calcular teniendo en cuenta el 95% (que es el importe de la reducción que fija el artículo 20.2.c) de la Ley Impuesto sobre Sucesiones) sobre el valor proporcional de las participaciones determinado en función de los activos de la entidad afectos a la actividad empresarial. Este criterio es confirmado por sentencia del Tribunal Supremo de 16 de julio de 2015 (Rec. cas. unificación doctrina 171/2014) considerando la Sala que: «debe aplicarse en el Impuesto de Sucesiones el principio de proporcionalidad presente en el Impuesto sobre el Patrimonio, esto es, la exención se reconoce a los bienes y derechos necesarios para el ejercicio de la actividad, y atender al objetivo perseguido por el legislador para atribuir el beneficio fiscal, cual es favorecer a los bienes y derechos que estén afectos a una actividad económica y la continuidad de dicha situación.» (…)
«Por tanto en el presente caso los inmovilizados financieros, las inversiones financieras temporales y la tesorería procedente de las inversiones de las sociedades referidas en Antecedentes no pueden considerarse bienes afectos por éstablecerse así expresamente en el TRLIRPF, salvo acreditación expresa del importe requerido para tesorería o financiación que sea racionalmente necesario para el ejercicio de la actividad económica».(…)
«Así este Tribunal Central siguiendo la interpretación dada por el Tribunal Supremo al artículado alegado del TRLIS, ha de decir que este no es contradictorio con el art. 27.1.c) del TRLIRPF, sino que no es aplicable al presente caso porque su inciso final señala de una forma taxativa que: «…En ningún caso tendrán esta consideración los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros». Por todo ello por imposición taxativa del TRLIRF, no hemos de entrar a valorar si es de aplicación o no lo dispuesto en el Impuesto sobre Sociedades, sino que directamente por la categoría de activos del presente caso éstos no pueden considerarse bienes afectos en términos del artículo 27.1.c) del TRLIRPF». (…)

Comentario:
Refrenda el TEAC el criterio ya mantenido por el TS que cita (sentencia 16/7/2015) que la reducción de participaciones en entidades se aplica proporcionalmente sobre el valor de las mismas correspondiente a los elementos afectos. Añade que los excedentes de tesorería e inversiones financieras no precisos para el desarrollo de la actividad económica quedan excluidos del cómputo a efectos de la aplicación de la reducción.

.- CONSULTA DGT V1256 DE 3/6/2019. Sucesiones. En caso de causante no residente y sucesores no residentes extraños a la UE y al EEE, la competencia corresponde al Estado, pero los sujetos pasivos tienen derecho a aplicar la normativa de la CA donde se encuentre el mayor valor de los bienes situados en España.

(…) «CONCLUSIONES:
Primera: La normativa española que regula el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es contraria a la normativa de la Unión Europea, en tanto en cuanto no respeta el principio de libertad de movimiento de capitales regulado en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, que prohíbe todas las restricciones a los movimientos de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países.
Segunda: Conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo y de acuerdo con la jurisprudencia del TJUE sobre el alcance del principio de libertad de movimiento de capitales consagrado en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, los efectos de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014 resultan aplicables a los residentes en países extracomunitarios.
Tercera: En consecuencia, no ha de tenerse en cuenta la exclusión de los países terceros ajenos al EEE en relación con el ámbito de aplicación de la disposición adicional segunda de la Ley 19/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Por lo tanto, el régimen regulado en dicha disposición adicional resultará aplicable en relación con todos los no residentes, con independencia de que residan en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo o en un país tercero.
Cuarta: Los consultantes deberán presentar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por los bienes y derechos que adquieran cuando estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español y tendrán derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma en donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España, en este caso Madrid. Al no ser el causante residente en ninguna Comunidad Autónoma de España y no existir punto de conexión con ninguna de ellas, el organismo competente para la exacción del impuesto es la Administración Central del Estado, esto es, la Agencia Estatal de Administración Tributaria, en concreto, la Oficina Nacional de Gestión Tributaria, Departamento de Sucesiones de no Residentes».

Comentario:
Tercera consulta ya de la DGT (las anteriores V2931-18 y V1517-19) que ponen fin por criterio administrativo a la discriminación en el ISD de los no residentes de terceros estados ajenos a la UE y al EEE. La primera mereció el tema del mes en el informe de febrero 2019.

C) ITP Y AJD.

.- AUTO TS DE 18/7/2019 (ROJ 8393/2019). OS Y TPO: el TS se pronunciará sobre si la aportación de inmuebles hipotecados en una ampliación de capital de sociedad con asunción de la deuda hipotecaria por la entidad incide en TPO, además de en OS.

(…) «La Sección de Admisión acuerda:
1º) Admitir el recurso de casación RCA/2378/2019, preparado por DIECISIETE DE DICIEMBRE 83, S.L., contra
la sentencia dictada el 21 de enero de 2019 por la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior
de Justicia de Andalucía, con sede en Málaga, en el recurso 260/2017.
2º) Precisar la cuestión que presenta interés casacional objetivo para la formación de jurisprudencia, que consiste en:
Determinar si, a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la constitución de una sociedad cuyo contravalor consiste en la aportación de bienes inmuebles garantizados con hipoteca supone la existencia de una única operación sujeta a la modalidad de operaciones societarias (constitución de sociedad) o si, además, comprende otra operación (adjudicación en pago de asunción de deudas), sujeta a la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas por los bienes inmuebles que se entregan al asumir la deuda hipotecaria que los grava.
3º) Identificar como normas jurídicas que, en principio, serán objeto de interpretación: el artículo 7.2.A) del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, en relación con los artículos 1.2, 4, 19.1 y 25 del mismo texto legal».

Comentario:
La cuestión de la tributación adicional por TPO de las aportaciones no dinerarias de inmuebles hipotecados con asunción de deuda en operaciones de constitución y aumentos de capital en las sociedades de capital ya fue abordada por el TS en la sentencia de 1/7/2013 inclinándose por la procedencia de la doble tributación (por OS y por TPO), aunque sin constituir jurisprudencia consolidada. Desde entonces, la mayoría de los TSJ continúan el criterio del alto tribunal, aunque no de manera unánime.

Sin embargo, el caso no es lineal ni está cerrado, de lo que es buena prueba este auto que anuncia un pronunciamiento mucho más meditado. Por mi parte, me ratifico en mi criterio ya expuesto en la revista el Notario del Siglo XXI en el lejano 2013 donde terminaba: «La sentencia del TS no puede significar la condena fiscal de estas operaciones. Por el contrario, debe reabrir el debate para que la fuerza del derecho reubique las mismas en su hábitat natural que no es otro que la modalidad de Operaciones Societarias del ITP y AJD».

.- SENTENCIAS TSJ MURCIA DE 24/7/2019 (ROJ 1736/2019) Y MADRID DE 26/6/2019 (ROJ 4788/2019). OS y TPO: la aportación de inmuebles hipotecados en una ampliación de capital de sociedad con asunción de la deuda hipotecaria por la entidad incide en TPO, además de en OS.

(…) «Alega la mercantil recurrente, de forma resumida, que, en virtud de escritura pública de 10 de noviembre de 2009, se documentó la aportación no dineraria al capital social de esta consistente en dos inmuebles, ampliándose el capital social de la entidad en la cantidad de 100.000 €, declarándose exenta del Impuesto sobre operaciones societarias.
Estos bienes consistían en una vivienda valorada en 106.272 €, gravada con un préstamo sin cancelar de 18.030,36 € y carga viva al momento de la aportación de 16.272 € y una finca rústica valorada en 124.946,51 €, que respondía de una hipoteca a favor de la CAM de 40.868,82 y otra a favor de la Caixa de 75.126,51€, quedando un saldo vivo de la primera de 39.820 y de la segunda de 75.126,51 €».
(…) «La representación de la Comunidad Autónoma, por su parte, destacó, tal y como había hecho el TEAR, que la asunción de deuda por la entidad que amplía el capital al subrogarse en la hipoteca constituida sobre el bien inmueble aportado, aunque su constitución no está sujeta al ITP y AAJD, sí lo está la adjudicación de bienes en pago de la asunción de una deuda por considerarse una transmisión patrimonial onerosa en aplicación de la dispuesto en el artículo 7.2 del Texto Refundido de la ley del Impuesto». (…)
(El extracto es de la sentencia del TSJ de Murcia).

Comentario:
Y, botón de muestra de la corriente imperante en los TSJ, estas dos recientes sentencias, ambas se limitan a aplicar linealmente el también lineal criterio de la sentencia del TS de 2013, cuando la cosa tiene mayor enjundia y es que la tributación por OS se determina en primer término por normativa de la UE, como bien indica el TS en el auto anterior que vale la pena leer íntegro.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 2/7/2019 (ROJ 4805/2019). AJD: la novación de un crédito hipotecario concedido por entidad de crédito consistente en ampliación de plazo y de carencia, reducción del crédito y consiguiente reducción de la responsabilidad hipotecaria, modificación de intereses con devengo de comisión por novación, está sujeta y no exenta en AJD.

(…) En el contrato de novación modificativa, elevado a público mediante escritura de 29 de marzo de 2010,
1. se amplía el plazo final del crédito hasta el día 1 de abril de 2042.
2. se aumentó el plazo del periodo de carencia de amortizaciones que alcanzará como máximo al 31 de marzo de 2012.
3. Se modifican los intereses, señalando que «la segunda fase comprenderá desde el día siguiente al de la finalización de la primera fase el día 31 de marzo de dos mil doce (31/3/2012). Y que el diferencial aplicable durante toda esta fase es del 1,75%»
4. Se modifica el límite del capital del préstamo. Originariamente el límite máximo del capital del préstamo era 45.000.000€. En la presente escritura se reduce el límite máximo en 15.744.039,80€, por lo que a raíz de esta modificación el nuevo límite del capital del préstamo es de 29.255.960,20€.
5. Se atribuye a la Caixa una comisión de modificación de condiciones sobre el capital pendiente del préstamo de 146.279,80€.
6. Se modifica el cuadro de distribución hipotecaria, como consecuencia de la reducción del capital realizada en dicha escritura pública. Cuadros contenidos en los folios 652 y ss. del expediente».
(…) Por otro lado, además de la modificación del plazo y del interés se modifica el límite máximo de préstamo hipotecario que pasa de 45.000.000€ a 29.255.960,20€. Se prevé el pago a la Caixa de una comisión por modificación del préstamo que se cuantifica en 146.279,80€. Y finalmente se modifica el cuadro de distribución hipotecaria entre las distintas fincas, en los términos reflejados en los cuadros contenidos en los folios 652 y siguientes del expediente, que reflejan las nuevas cuantías de responsabilidad hipotecaria de cada uno de los inmuebles.
Se trata por tanto de una modificación evaluable económicamente».
(…) El art. 9 de la Ley 2/1994, en tanto establece una exención, parte de que las escrituras públicas de novación modificativa de préstamos hipotecarios pactados de común acuerdo entre acreedor y deudor, están sujetas a la modalidad de AJD, concretando la exención respecto a mejora de las condiciones del tipo de interés, inicialmente pactado o vigente, añadiendo que además con esta mejora se podrá pactar la alteración del plazo.
Lo que parece sugerir este artículo es que las escrituras públicas de novación de préstamos hipotecarios están sujetas a la modalidad de AJD, sean cuales sean los pactos o condiciones recogidos, o al menos, art. 4.2 de la citada Ley…..»

Comentario:
Mal, muy mal el TSJ de Madrid en esta sentencia, rematadamente mal porque además cita la sentencia del TS de 13/3/2019 que expresamente establece el criterio de circunscribir la base en las novaciones no exentas por la Ley 2/1994 que queden sujetas a AJD por reunir los requisitos del art. 31.2 del TRITPAJD al contenido económico de la novación.

Pues bien, la sentencia no establece ninguna modulación, dando por buena la tributación como «hipoteca nueva», pero, además, es harto discutible que contenga una novación no exenta puesto que:
.- Las modificaciones de plazo y tipos de interés están exentas (art. 9 de la Ley 2/1994).
.- Las reducciones del límite del crédito y consiguiente cancelación parcial de la responsabilidad hipotecaria también están exentas (art. 45.I.B.18 TRITPAJD).
.- Y el establecimiento de una carencia, puede considerarse incluida en la ampliación de plazo y no en modificación del sistema de amortización.
.- De considerarla sujeta por la comisión de novación, mejor ni hablar.
Ahora bien, también «se lució» la entidad de crédito en la minuta de novación que podría haber incardinado con mayor precisión en los supuestos exentos de novación y cancelación.

.- CONSULTA V1258-19 DE 3/6/2019. AJD: póliza en garantía de anticipo de recibos: los mismos no quedan sujetos a AJD documentos mercantiles al no cumplir función de giro y no ser susceptibles de endoso.

«HECHOS: El consultante firmó con una entidad bancaria una póliza de negociación de letras de cambio, documentos mercantiles y otras operaciones bancarias con el objeto de anticipar mensualmente el importe de unos recibos.

CUESTIÓN: Si el anticipo de los recibos está sujeto a gravamen por Actos Jurídicos Documentados, documentos mercantiles».

CONTESTACIÓN:
La DGT, después de transcribir los arts. 33 del TRITPAJD y 76 del Reglamento, concluye que:
«En el escrito de consulta presentado se indica que los documentos sobre los que se cuestiona la liquidación del gravamen por actos jurídicos documentados son recibos cuyo importe es anticipado por el banco, considerando el consultante que los mismos no son susceptibles de endoso ni de giro y que la entidad bancaria no está amparada por la ley cambiaria para actuar contra el cedente como consecuencia de impago, de forma que si este se llega a producir la entidad cargaría en la cuenta del consultante el importe correspondiente sin asumir responsabilidad alguna.

Si, efectivamente, los recibos presentan las anteriores características, estaremos ante documentos no aptos para cumplir la función de giro, pues no acreditarían el derecho económico de su legítimo tenedor, y contra el pago de la deuda podría oponer el deudor todas las excepciones propias que tuviera contra el acreedor original, derivadas de la relación jurídica que las originó, como se deriva del hecho de que la entidad bancaria, en caso de impago, cargará en la cuenta del cliente el importe correspondiente, sin asumir, por tanto, obligación o responsabilidad alguna ni adquirir la titularidad de los créditos, respondiendo sus clientes en todo caso de la existencia, legitimidad y solvencia de los mismos. En este caso, la referida operación no estaría sujeta a tributación por el gravamen de Actos Jurídicos Documentados, documentados mercantiles». (…)

Comentario:
Irreprochable la consulta que delimita los contornos de los documentos mercantiles sujetos a AJD, excluyendo los recibos, sean en soporte papel o informático, que no participan del carácter de aquellos que cumplan función de giro.

D) ITP Y AJD E IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 15/7/2019, Nº 0/02456/2016/00/00. IVA y AJD: la transmisión por sujeto pasivo de IVA de terrenos con edificaciones preexistentes para su demolición y nueva promoción está sujeta y no exenta de IVA, aunque el terreno no sea actualmente edificable. En AJD procede aplicar el tipo ordinario y no el reforzado de renuncia a la exención.

(…) «A tenor de los datos ya referidos, no cabe sino concluir que la compraventa de la finca antes referida tenía por objeto la demolición de edificaciones industriales para iniciar posteriormente una promoción inmobiliaria, con independencia de que el terreno sobre el que se enclavaban no tuviera la condición de edificable en el preciso momento de la compraventa, y, en consecuencia, concurren los presupuestos necesarios para aplicar la excepción a la exención del IVA antes referida, por lo que la transmisión resulta sujeta y no exenta de dicho impuesto.
La anterior es coincidente con lo señalado por este mismo Tribunal en relación con la transmisión de suelo urbanizado o en curso de urbanización pero todavía no edificable, que se ha considerado extramuros de la exención. En este sentido se ha pronunciado este Tribunal Central, entre otras, en su resolución de 8 de noviembre de 2011, R.G. 3752/2009, en la que se concluyó que no están exentas las entregas de terrenos que, aún no completamente urbanizados, ya se han incorporado a la cadena de producción de edificaciones, resultando el dato decisivo la condición objetiva del suelo. Añadió este Tribunal que había de pasar a segundo plano la condición de cedente, que debía ser entendida no como «promotor» en sentido estricto, con el significado de persona que impulsa el proceso urbanizador, sino con un alcance mayor, como la que interviene en el mismo realizando operaciones en ese proceso. Con el fin de evitar la ruptura de la cadena de deducciones en las fases intermedias del proceso de producción de edificaciones, la exención no se extiende a los terrenos en los que existan edificaciones en curso de construcción ni a las primeras transmisiones de terrenos urbanizados, sometiendo de este modo al tributo el proceso de producción de las edificaciones.
Siendo que las edificaciones objeto de la controversia habían de demolerse para la posterior edificación del suelo así resultante, el hecho de que el suelo no resultase inmediatamente edificable, por razón de las actuaciones de urbanización, entendida esta en su más amplia acepción, pendientes, no le resta al mismo su condición de suelo parcialmente urbanizado e incardinado en un proceso encaminado a la construcción de nuevas edificaciones, habiendo de concluirse, en tal caso, que su entrega debía considerarse sujeta y no exenta». (…)

Comentario:
Bien el TEAC al puntualizar que en supuestos de transmisión de terrenos con edificaciones para su demolición y nueva promoción entre sujetos pasivos de IVA, aunque los terrenos no sean en el momento de la transmisión edificables, estamos ante una entrega de bienes sujeta y no exenta de IVA, con la secuela lógica que en AJD se tributa al tipo ordinario y no al reforzado previsto en algunas CCAA para los casos de renuncia a la exención.

E) IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 25/6/2019, Nº 00/05683/2015/00/00. IVA: la transmisión de terreno edificable por una sociedad no está sujeta a IVA cuando el terreno no está afecto a la actividad. La presunción de actuar en el ejercicio de una actividad empresarial de las sociedades es meramente «iuris tantum».

(…) «Se presume que las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas por una sociedad mercantil se realizan en el desarrollo de su actividad empresarial y, por tanto, están sujetas a IVA. No obstante, la Administración puede probar que determinadas operaciones realizadas por una sociedad mercantil, cuya condición de empresario a efectos de IVA no se discute, se realizan al margen de su actividad empresarial y quedan fuera del ámbito de aplicación del IVA.
En el caso planteado, se transmite un terreno en el que la vendedora no había efectuado ninguna actividad económica, permaneciendo en su patrimonio como un bien de mera tenencia. En consecuencia, la posterior entrega no está sujeta a IVA.
La citada sociedad transmitente KYQ… SA tiene como actividad el alquiler de locales de acuerdo a los propios modelos de declaraciones tributarias presentados; ni siquiera constando alta censal alguna en la actividad de promoción inmobiliaria. Y el terreno transmitido consta adquirido en la escritura de permuta a Z SA el 16/01/2006 de acuerdo a la citada escritura de compraventa de 10/01/2014; por tanto, habiendo transcurrido 8 años aproximadamente desde la adquisición, sin que el interesado haya probado actividad alguna sobre dicha parcela de la entidad KYQ… SA y, en este caso concreto, no se observa la realización de operación alguna de carácter empresarial sujeta a IVA con el citado terreno que permaneció como mera tenencia en la citada sociedad transmitente del terreno KYQ… SA.
Por último es preciso puntualizar que el hecho de que parte del objeto social de la sociedad transmitente KYQ… SA sea la promoción inmobiliaria (como así consta en la citada escritura pública de fecha 10/01/2014 aportada por el interesado de compraventa del citado terreno), no supone ni mucho menos prueba de la realización de operación alguna de carácter empresarial sujeta a IVA con el citado terreno». (…)

Comentario:
Pues discutible el criterio del TEAC. Tiene razón que el hecho de estar investido de forma societaria mercantil no conlleva que inexcusablemente todos los elementos patrimoniales de la misma estén afectos a una actividad empresarial (el art. 5 de la LIVA en la redacción por la Ley 4/2008 por imperativo de la jurisprudencia de la UE cambió la consideración de sujeto pasivo de las sociedades mercantiles de «en todo caso» a «salvo prueba en contrario»).

Sin embargo, introduce un componente de incertidumbre al adquirir a sociedades mercantiles pues la acreditación de la no afectación queda en primer término a criterio de la propia sociedad, luego de los órganos tributarios y en última instancia de los tribunales. Más aún cuando por la depresión económica un montón de terrenos se quedaron paralizados años y años.

E) IVA E IRPF.

CONSULTA V1246-19, DE 3/6/2019. IVA e IRPF. Edificio heredado por varios sucesores destinado a alquiler: en IVA solo constituye una comunidad de bienes sujeto pasivo cuando la actividad se ejerce conjuntamente por los comuneros; en IRPF tributa como rendimiento de capital inmobiliario si no constituye actividad económica, debiendo imputarse las rentas directamente los copropietarios en proporción a su titularidad.

«HECHOS: El consultante y su madre recibieron como legado de su tío y hermano, respectivamente, los tres pisos superiores de un edificio (el consultante) y los bajos y el primer piso (la madre). El edificio no tiene hecha la división horizontal, viviendo la madre en el primer piso y estando alquilados los bajos. En la escritura de aceptación de herencia constan las adjudicaciones tal como se han descrito y en el Registro de la Propiedad la titularidad de la finca consta un 60% a nombre de la madre y un 40% a nombre del consultante, en virtud de la escritura de aceptación de herencia (así consta en la nota simple emitida por el Registro). Actualmente, pretender hacer obras de reforma en el edificio (hacer dos pisos por planta, mantener el local comercial igual) y destinarlo todo al alquiler, excepto la vivienda de la madre.

CUESTIÓN: Tributación en IVA e IRPF.

CONTESTACIÓN.
Impuesto sobre el Valor Añadido». (…)
La DGT después de transcribir los arts. 4, 5 y 84.3 de la LIVA, afirma:
«No obstante, para que la comunidad de bienes sea sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a efectos del Impuesto.
La consideración como sujeto pasivo del Impuesto de la comunidad de bienes requiere que las operaciones que han de efectuarse, en este caso, la reforma del inmueble y su arrendamiento posterior, se puedan entender referidas a una actividad empresarial o profesional ejercida por la comunidad de bienes y no por sus miembros o comuneros. Para ello, sería necesario que las operaciones, y el riesgo o ventura que de ellas derive, se refiriese a la citada comunidad de forma indiferenciada y no a sus miembros o componentes, así como que la normativa sustantiva de la actividad por desarrollar sea tal que permita su ejercicio a través de una entidad con esta configuración.
En caso de que las operaciones se refieran a los miembros o componentes de la entidad, de manera que sean éstos, y no la entidad, los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, no se podrá considerar a efectos del Impuesto la existencia de una entidad que, por sí misma y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del Impuesto». (…)

«.- Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
En relación con este impuesto se cuestiona por parte del consultante cómo se distribuyen los ingresos y los gastos de los alquileres, asunto que se procede a analizar a continuación con el planteamiento de que nos encontramos en el ámbito de los rendimientos del capital inmobiliario, pues cabe entender —al no indicarse nada en el escrito de consulta— que el arrendamiento de inmuebles no se realiza como actividad económica en los términos que exige el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29): “(…) se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa”.
Y, después de referir determinados apartados del art. 11 de la LIRF concluye que: «Conforme con esta regla de individualización, será la titularidad de los pisos y locales de la que provengan los rendimientos la que determine la atribución de los rendimientos (ingresos y gastos), por lo que habrá que acudir al origen de esa titularidad, la cual vendrá determinada por el propio título de adquisición, que en este caso no es otro que las disposiciones testamentarias (legado de los bajos y del primer piso a la madre del consultante y legado a este último de los tres pisos superiores) y la escritura de aceptación de herencia, escritura en que los legatarios aceptan y se adjudican sus respectivos legados».

Comentario:
Se adiciona esta consulta al informe porque respecto a un conjunto de bienes adjudicados por herencia en proindiviso destinados a arrendamientos nos recuerda la tributación en IVA e IRPF:
.- IVA, donde el arrendamiento siempre es una actividad empresarial, indica que no es preciso constituir una CB fiscal, salvo que conjuntamente los comuneros realicen actuaciones comunes a través de la misma.
.- IRPF, donde constituye rendimientos de capital inmobiliario de cada uno de los comuneros de acuerdo a su cuota, salvo que se trate de una actividad económica por disponer de una persona empleada con contrato laboral a jornada completa

F) IRPF.

.- CONSULTA DGT V1259-19, de 3/6/2019. IRPF. Rendimientos de activades económicas: el fondo de comercio de un negocio adquirido por donación no es susceptible de amortización ni de deducción.

«HECHOS: El consultante ha adquirido por donación un negocio, compuesto por local, mobiliario, existencias y fondo de comercio. La adquisición se ha producido con posterioridad al 1 de enero de 2015.

CUESTIÓN: Si es posible amortizar el fondo de comercio.

CONTESTACIÓN:
La determinación del rendimiento neto de las actividades económicas se efectúa con carácter general según las normas del Impuesto sobre Sociedades, de acuerdo con lo establecido en el artículo 28.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, (BOE de 29 de noviembre), –en adelante LIRPF-.
Esta remisión genérica a las normas del Impuesto sobre Sociedades para la determinación del rendimiento neto de actividades económicas, nos lleva al artículo 10 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades, en adelante LIS, que en su apartado 3 dispone que «en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.
Contablemente, la Norma de Registro y Valoración 6ª, en su apartado c), del Plan General de Contabilidad (PGC), aprobado por el Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, establece que:
“c) Fondo de comercio. Sólo podrá figurar en el activo, cuando su valor se ponga de manifiesto en virtud de una adquisición onerosa, en el contexto de una combinación de negocios… «(…)
«Como en el caso consultado, la adquisición del negocio no ha tenido carácter oneroso, no se podrá amortizar el fondo de comercio, al no poderse contabilizar, dado que su valor, como anteriormente se ha manifestado, solamente se contabiliza cuando se haya puesto de manifiesto como consecuencia de una adquisición onerosa, circunstancia que no concurre en el caso planteado».

Comentario:
Pues no está de más el saberlo.

 

PARTE TERCERA, TEMA DEL MES.

ISD: CONCILIACIÓN ENTRE LA COMPETENCIA ESTATAL Y AUTONÓMICA EN SITUACIONES DE TRÁNSITO DE NO RESIDENTE/RESIDENTE A RESIDENTE/NO RESIDENTE.

1.- IMPORTANCIA DE LA CONDICIÓN DE NO RESIDENTE EN EL SUJETO PASIVO Y/O EN EL CAUSANTE DE UNA SUCESIÓN.

1.1.- Competencia estatal en caso de sucesiones en que el causante es no residente y respecto de todos los hechos imponibles en que sea sujeto pasivo por sucesiones o donaciones un no residente.

Siempre que el causante de una sucesión sea no residente, la competencia es estatal tal y como resulta a «contrario sensu» del art. 32.2.a) de la Ley 22/2009, de Cesión de Tributos y ello con independencia donde tengan la residencia los sujetos pasivos.
Y también siempre que haya un sujeto pasivo no residente, tanto en una sucesión o en una donación (aunque el causante/donante sea residente), la competencia es estatal respecto de el/los no residentes (así también resulta a «contrario sensu de la frase inicial del art. 32.2 de la Ley 22/2009.

1.2.- Régimen fiscal aplicable.
Pues bien, partiendo de la premisa de tal competencia estatal en dichos supuestos, sin embargo, tras la sentencia del TJUE de 3/9/2014, la DA 2ª de la LISD en su redacción por la Ley 26/2014, la doctrina jurisprudencial del TS iniciada por la sentencia de 19/2/2018 y el criterio consolidado de la DGT (consultas V2931-18, V1517-19 y V1256-19), con independencia de donde sean no residentes (de la UE, del EEE o de terceros estados) el/los sujetos pasivos, en todo caso de competencia estatal se tiene derecho a aplicar la normativa de la CA más próxima.
La cuestión mereció un comentario específico en esta web y  está expuesta con detalle en el tema del mes del informe de febrero de 2019.

1.3.- Esencialidad de la condición de no residente en el tributo.
De lo hasta aquí narrado resulta el carácter medular de la determinación de la condición de no residente o residente de los sujetos pasivos y del causante en las sucesiones en cuanto que determina la competencia de la Administración del Estado (AEAT, oficina de no residentes), de tal manera que cualquier autoliquidación/liquidación ante o por administración incompetente es unidireccionalmente para la jurisprudencia y la doctrina administrativa nula de pleno derecho, carente de efectos liberatorios y no exime al obligado tributario del pago ante la competente, sin perjuicio de instar la rectificación de autoliquidación y devolución de ingresos indebidos.

1.4.- El ámbito de aplicación del presente estudio se circunscribe a las CCAA en régimen común (todas menos Navarra y País Vasco).
Y es que, tratándose del País Vasco y Navarra, los puntos de conexión, conceptos y reglas de atribución de competencias están recogidos respectivamente en el Concierto y el Convenio.

2- ¿CUÁL ES EL CONCEPTO DE NO RESIDENTE EN EL ISD? EL APARENTE AGUJERO NEGRO ENTRE LA LEY DEL IMPUESTO Y LA LEY DE CESIÓN.

2.1.- Una cuestión que debería estar muy clara, pero en absoluto lo está.

Y, llegados a este punto, es sorprendente que el concepto de no residente no solo no está resuelto meridianamente por la normativa del tributo, sino que, del contraste de la regulación en la LISD y su Reglamento y la Ley 22/2009, de Cesión, inicialmente se constata una discondancia en orden a la delimitación de las nociones de no residente y residente, cuando ambas debían estar perfectamente sincronizadas, puesto que se es residente o no residente, más no ambas cosas o ninguna y, si se es residente, deberá serlo en alguna CA.

2.2.- Concepto de no residente respecto del sujeto pasivo en la LISD y en su Reglamento.

En la normativa del ISD (la Ley 29/1987 y su Reglamento) no descubrimos un concepto de no residente respecto del causante de una herencia, pero sí en lo que atañe a los sujetos pasivos que debemos reputar no residentes, que quedan sujetos al impuesto exclusivamente por obligación real (por los bienes y derechos que adquieran en España).

Así, son sujetos pasivos no residentes los contribuyentes que no tengan su residencia habitual en España. Para su determinación se atiende a lo dispuesto en las normas del IRPF (que permanezcan más de 183 días fuera de territorio español computándose los días de no residencia con relación a los trescientos sesenta y cinco días anteriores al devengo ( art. 6 LISD, 9 LIRPF y 17 del RISD).

2.3.- Concepto de residente en una CA en la Ley 22/2009, de Cesión de Tributos.

Pues bien, en la Ley 22/2009 no encontramos una definición de no residente, pero sí de residente en una CA y al respecto, el art. 28 de dicha norma, que se ubica como pórtico de los puntos de conexión en el Título III, indica en su apartado 1º, letra b) que:
«1. A efectos de lo dispuesto en este Título, se considerará que las personas físicas residentes en territorio español lo son en el territorio de una Comunidad Autónoma:
1.º Cuando permanezcan en su territorio un mayor número de días: (…)
b) Del período de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al de devengo, en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones».
Y aquí, en principio sí que se está refiriendo tanto al causante (del que no tenemos ninguna referencia en la normativa del Impuesto) como a los sujetos pasivos, puesto que el subsiguiente art. 32 que establece los puntos de conexión, se refiere a ambos.

2.4.- El aparente «agujero negro» entre la Ley del Impuesto y la Ley de Cesión en las situaciones transitorias de cambio de residente/no residente de sujeto pasivo o causante en los cinco años anteriores al devengo.

Por tanto, en principio, nos encontramos ante una zona oscura si aplicamos en sus términos los que predica el art. 28 de la Ley 22/2009 respecto del ISD con la secuela de considerar en todo caso no residentes al sujeto pasivo o causante que no hayan completado cinco años de residencia en España antes del devengo.

3.- LA SOLUCIÓN DEL ENIGMA Y SUS CONSECUENCIAS PRÁCTICAS: CONSULTAS DE LA DGT V0443-16 Y V1255-19).

3.1.- La necesaria conciliación entre los conceptos de no residente de la LISD y de residente en una CA de la Ley 22/2009: prevalencia de la normativa del ISD.

Pues bien, la contradicción entre la normativa del ISD y la Ley de Cesión al regular los puntos de conexión es falaz y debe forzosamente resolverse a favor de la normativa del ISD y también del IRPF al amparo de los siguientes argumentos:
1º) Respecto de los sujetos pasivos, su condición de no residente o residente, se determina en la normativa del tributo (LISD) que fija como criterio delimitador el año anterior al devengo. Los cinco años que establece la Ley 22/2009 sirven para delimitar la CA competente establecida la residencia del sujeto pasivo en España como indica el inicio del art. 28.
2ª) Respecto del causante, su condición de residente o no residente resulta directamente de la normativa del IRPF, impuesto vertebral de la imposición de las personas físicas en el sistema español que realiza un deslinde exhaustivo con el IRNR, de tal forma que no hay un concepto distinto de residente o no residente a efectos del ISD en la Ley 22/2009.
3ª) La Ley 22/2009 es instrumental, en cuanto su objeto se ciñe a delimitar la competencia interna de las CCAA en régimen común entre sí y con el Estado, evitando los conflictos, pero en modo alguno subvertir los conceptos de cada tributo.

3.2.- Las consultas de la DGT V0443-16 y V1255-19.
Y, en este mismo sentido, se ha pronunciado recientemente la DGT, confirmando el criterio de una consulta anterior de 2016 (la primera referida a sucesiones, la segunda a donaciones, ambas reseñadas en el enunciado). Aunque no con la claridad deseada del «iter» argumental, sí que son palmarias las conclusiones:
1ª.- De la consulta V0443-16, referida a un causante de una herencia que había sido no residente hasta dos años antes del devengo de la sucesión y que lo es al devengo de acuerdo a la normativa del IRPF: «Segunda: En ese caso, la exacción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones corresponderá a la Comunidad Autónoma en la que el causante haya permanecido mayor número de días de los últimos cinco años. No es necesario que haya estado la mitad más uno de los días de los últimos cinco años, sino que es suficiente que no haya otra Comunidad Autónoma en la que hubiera permanecido más días (solo deben tenerse en cuenta ya los días en que permaneció en España, pues los días pasados en el extranjero no computarán)».
2ª.- De la consulta V1255-19, referida a una donataria que es residente el año 2018 y el presente de acuerdo a la normativa del IRPF: Segunda: En ese caso, la exacción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones corresponderá a la Comunidad Autónoma en la que el donatario haya permanecido mayor número de días de los cinco años inmediatos anteriores. No es necesario que haya estado la mitad más uno de los días de los últimos cinco años, sino que es suficiente que no haya otra Comunidad Autónoma en la que hubiera permanecido más días (solo deben tenerse en cuenta ya los días en que permaneció en España, pues los días pasados en el extranjero no computarán)».

3.3.- Conclusión.
La calificación de residente o no residente debe realizarse conforme a la normativa del ISD y del IRPF y:
.- Si resulta no residente, será competente la hacienda estatal, rigiéndose su tributación por la DA 2ª de la LISD aplicada, conforme al derecho de la UE,  a todos los no residentes de acuerdo al criterio de la DGT.
.- Si se es residente, habiendo adquirido tal condición en plazo inferior a cinco años, para delimitar la competencia interna entre CCAA debe atenderse a la CA donde el causante o sujeto pasivo hubiera tenido su residencia habitual el mayor número de días del período de residencia contados de fecha a fecha desde que se adquirió la residencia al anterior de devengo.

Ponente: Javier Máximo Juárez González.

 

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Informe Actualidad Fiscal Septiembre 2019. Aportación a sociedad de bienes hipotecados. No residentes e ISD.

Montañas de Amieva (Asturias) desde Villaverde. Por Javier Máximo Juárez.

Informe Actualidad Fiscal Agosto 2019. Extinciones de condominio. Inversión sujeto pasivo IVA.

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INFORME FISCAL AGOSTO 2019

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN:

El presente informe de agosto, postrimerías de verano, se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de julio, jurisprudencia y un tema del mes.

En el plano normativo, destacar Cataluña que mediante un DL sube AJD al 2% a las escrituras de préstamos hipotecarios concedidos por entidades de crédito.

Mucho más interesante la reseña jurisprudencial, siendo especialmente de subrayar: (I) la reiteración por la DGT del criterio de equiparar todos los no residentes en el ISD, (II) nuevo pronunciamiento del TS en extinciones de condominio continuando la enmienda de los criterios erráticos de la DGT y (III) sentencia del TS aclarando la controvertida cuestión en el IRPF de la deducibilidad de los vehículos automóviles de los autónomos.

El tema del mes se dedica al IVA, en concreto a la inversión del sujeto pasivo en las transmisiones inmobiliarias, inversión que no es ni un derecho ni una opción del adquirente sujeto pasivo de IVA, sino un deber tributario que solo opera cuando procede normativamente.

Saludos cordiales.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) ESTADO.
.- Orden HAC/773/2019, de 28 de junio (BOE 17/7/2019), por la que se regula la llevanza de los libros registros en el IRPF.

B) ANDALUCÍA.
.- Ley 3/2019, de 22 de julio (BOJA 24/7/2019) de presupuestos 2019.

C) CATALUÑA.
.- DECRETO LEY 12/2019, de 9 de julio (DOGC 11/7/2019). AJD. Se fija en el 2% el tipo impositivo de préstamos y créditos hipotecarios en que resulte sujeto pasivo el prestador.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E IVA.
.- CONSULTA DGT V0467-19, DE 1/3/2019. IVA, IRPF E ISD. Fallecido el propietario de un local arrendado son sus sucesores, en su caso la herencia yacente, los que están obligados a realizar las declaraciones e ingresos de IVA.

B) ISD E IRPF.
.- V1021-19, DE 9/5/2019. SUCESIONES E IRPF. Sustitución fideicomisaria con atribución de derechos de crédito del causante a los fiduciarios mientras subsista la fiducia. Renuncia a la herencia y aceptación de legado o a la inversa. Los planes de pensiones a percibir por beneficiarios por muerte del titular quedan sujetos al IRPF de los mismos.

C) ISD.
.- CONSULTA DGT V0831-19, DE 16/4/2019. SUCESIONES. La hacienda competente y la normativa aplicable de una herencia en la que el causante ha residido en varias CCAA antes del fallecimiento es la correspondiente a la CA en donde hubiera residido el causante durante más tiempo en los cinco últimos años.

.- CONSULTA DGT V1517-19, DE 24/6/2019. SUCESIONES. La hacienda competente en el caso de sucesión donde el causante era no residente extraño a la UE y al EEE es la estatal y los sucesores igualmente no residentes ajenos a la UE y al EEE, pero los sujetos pasivos tienen derecho a aplicar la normativa de la CA donde se encuentre los bienes de mayor valor en España.

.- CONSULTA DGT V1160-19, DE 28/5/2019. DONACIONES. La asunción de la totalidad de un préstamo hipotecario de la que eran inicialmente codeudores dos personas por uno de ellos es donación salvo que se acredite que la parte del préstamo correspondiente al deudor liberado constituyó a su vez un préstamo de éste último a favor del primero.

D) ITP Y AJD.
.- SENTENCIA TS DE 9/7/2019, ROJ 2490/2019. TPO y AJD. La extinción de condominio adjudicándose una vivienda y su plaza de garaje indivisibles (fincas independientes) un matrimonio que titulaba una cuota indivisa del 50% con carácter ganancial compensando en dinero a los otros comuneros y a la usufructuaria queda sujeta a AJD siendo la base imponible el valor de los derechos de los salientes.

E) IVA.
.- RESOLUCIÓN TEAC DE 23/4/2019, REC 5598/2015. IVA.  Promoción en régimen de comunidad: las cantidades entregadas a cuenta por los comuneros para la edificación deben ser objeto de repercusión de IVA como pagos anticipados de la adjudicación futura.

F) IRPF.
.- SENTENCIA TS DE 13/6/2019, ROJ 2096/2019. IRPF. Rendimientos de actividades económicas: la adquisición y los gastos en un vehículo automóvil que se dedica indistintamente a la actividad económica y privada no son deducibles en el IRPF, ni siquiera parcialmente, al tratarse de un elemento patrimonial indivisible.

G) PLUSVALÍA MUNICIPAL (IIVTNU) E IMPUESTO DE PATRIMONIO.
.- CONSULTA DGT V1045-19, DE 13/5/2019. IIVTNU e IP. Usufructo sucesorio con facultad de disponer: usufructuario y nudo propietarios tributan inicialmente por sus respectivos derechos conforme a las reglas generales.

PARTE TERCERA, TEMA DEL MES: LA INVERSIÓN DEL SUJETO PASIVO EN EL IVA SOLO ES POSIBLE CUANDO TOCA.

1.- la inversión del sujeto pasivo en las transmisiones inmobiliarias una consecuencia de la crisis. Ventajas para el adquirente de ser sujeto pasivo.
2.- Presupuestos subjetivos para que opere la inversión del sujeto pasivo: ambos transmitente y adquirente deben ser sujetos pasivos de IVA.
3.- Presupuestos objetivos: carácter tasado («numerus clausus») de los supuestos en que procede la inversión del sujeto pasivo.
4.- Conclusión: la inversión del sujeto pasivo no es un derecho ni una opción. Efectos de su aplicación indebida.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ.

 

DESARROLLO DEL INFORME.

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) ESTADO.

.- Orden HAC/773/2019, de 28 de junio (BOE 17/7/2019), por la que se regula la llevanza de los libros registros en el IRPF. Ir al resumen de la misma publicado en la web

B) ANDALUCÍA.

.- Ley 3/2019, de 22 de julio (BOJA 24/7/2019) de presupuestos 2019.

C) CATALUÑA.

.- DECRETO LEY 12/2019, de 9 de julio (DOGC 11/7/2019), de medidas urgentes en materia tributaria y de lucha contra el fraude fiscal. AJD. Se fija en el 2% el tipo impositivo de préstamos y créditos hipotecarios en que resulte sujeto pasivo el prestador.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD E IVA.

.- CONSULTA DGT V0467-19, DE 1/3/2019. IVA, IRPF E ISD. Fallecido el propietario de un local arrendado son sus sucesores, en su caso la herencia yacente, los que están obligados a realizar las declaraciones e ingresos de IVA.

HECHOS: El consultante es un descendiente de una persona física fallecida que era arrendador de un local de negocio desconociéndose en la actualidad los herederos de dicho fallecido.

CONTESTACIÓN:
La DGT después de reseñar los arts. 4.1, 5, 11 y 84 de la LIVA y 39 de la LGT, concluye: «En consecuencia con los indicados preceptos, serán los herederos o, en su caso, la herencia yacente, a través de su representante, quienes deberán declarar y liquidar el Impuesto en la declaración trimestral correspondiente a la fecha del devengo de todas las operaciones que se hubieran realizado en ese trimestre natural. Igualmente, en caso de que fuera necesario, deberán expedir las correspondientes facturas conforme a lo previsto en el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre), que aprueba el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación».

Comentario:
Lógico el criterio de la DGT que no obstante merece algunas puntualizaciones tanto civiles como fiscales:
.- Si el inmueble arrendado es objeto de legado a quien corresponde la renta y debe realizar la declaración es el legatario de acuerdo al art. 882 del CC.
.- La percepción de las rentas puede constituir un supuesto de aceptación tácita de la herencia, excluyendo la posibilidad de acudir a la aceptación a beneficio de inventario o ejercitar el derecho a deliberar.

B) ISD E IRPF.

.- V1021-19, DE 9/5/2019. SUCESIONES E IRPF. Sustitución fideicomisaria con atribución de derechos de crédito del causante a los fiduciarios mientras subsista la fiducia. Renuncia a la herencia y aceptación de legado o a la inversa. Los planes de pensiones a percibir por beneficiarios por muerte del titular quedan sujetos al IRPF de los mismos.

«HECHOS: La madre de los consultantes falleció recientemente. En el testamento otorgado les lega una serie de inmuebles con obligación de conservarlos y al fallecimiento de estos pasarán a los descendientes directos de la testadora, con obligación de ser designados por los consultantes. Para conservar dichos bienes uno de los consultantes recibirá una cantidad anual con cargo a un derecho de crédito que ostentaba la causante por la venta a plazos de una oficina de farmacia. También recibirá el 50 por 100 del derecho de crédito que ostentaba la causante, del cual se detraerá la cantidad anual que se le va a entregar. El otro consultante recibirá por legado unos inmuebles, la otra parte del derecho de crédito, en forma de renta vitalicia, y un plan de pensiones.

CUESTIÓN:
Tributación de los planes de pensiones.
Si el derecho de crédito pendiente de cobro forma parte de la base imponible del ISD.
Si deben incluir dicho derecho de cobro en la autoliquidación de la renta de la causante.
Tratamiento de la renta vitalicia que van a recibir los fiduciarios.
Tributación de los fideicomisarios y de los fiduciarios en el ISD».
CONTESTACIÓN:
(…) » CONCLUSIONES:
Primera: Los herederos deberán presentar el IRPF del último ejercicio de la causante.
Segunda: Los planes de pensiones tributarán en el IRPF del beneficiario del mismo en el periodo en que las prestaciones sean exigibles por su perceptor.
Tercera: Los consultantes, herederos y legatarios al mismo tiempo, podrán renunciar a la herencia y aceptar el legado, o renunciar al mismo y aceptar la herencia. La base imponible del ISD de los consultantes estará compuesta por el valor real de todos los bienes y derechos que reciban, incluidos los derechos de crédito de la causante.
Cuarta: Los consultantes respecto de los bienes dejados en legado con la obligación de conservarlos tributarán por los mismos como si los recibieran en usufructo.
Quinta: Los fideicomisarios tributarán en el momento que se produzca el fallecimiento de los fiduciarios. Heredarán directamente de la primera causante».

Comentario:
Consulta que aborda múltiples cuestiones con desigual fortuna:
.- Correcto que las cantidades que corresponden a los beneficiarios de planes de pensiones por fallecimiento del titular tributan en el IRPF de estos últimos y no en el ISD.
.- Correcto que corresponde a los herederos realizar el IRPF del causante correspondiente a su último período impositivo y que en la misma se deben incluir los derechos de crédito devengados antes de su fallecimiento, aunque no hubieran sido satisfechos. Añadir que si resulta cuota positiva es deuda deducible en el ISD; y si es negativa, constituye un derecho de crédito a incluir en la base imponible de dicho tributo.
.- Correcto que si un sucesor es llamado por varios títulos en el título sucesorio, puede aceptar unos y renunciar otros sin implicaciones tributarias.
.- Sin embargo, sumamente imprecisa respecto de los derechos de crédito que deben ser objeto de imputación en el ISD de los sucesores conforme al título sucesorio.
.- Y mal, muy mal en cuanto a la tributación de la sustitución fideicomisaria pues el heredero fiduciario tiene la obligación de conservar para que el bien haga tránsito al fideicomisario, siendo de aplicación el art. 53.3 del RISD (el fiduciario se considera mero usufructuario y el fideicomisario nudo propietario).

C) ISD.

.- CONSULTA DGT V0831-19, DE 16/4/2019. SUCESIONES. La hacienda competente y la normativa aplicable de una herencia en la que el causante ha residido en varias CCAA antes del fallecimiento es la correspondiente a la CA en donde hubiera residido el causante durante más tiempo en los cinco últimos años.

HECHOS: El causante (padre del consultante) ha vivido durante el periodo 20/12/2017 a 14/01/2019, fecha en que fallece, en Santa Cruz de Tenerife. Anteriormente su residencia estaba en Madrid.

CUESTIÓN: Lugar de liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

CONTESTACIÓN:
La DGT después de reseñar los arts.28 y 32 de la Ley 22/2009 y 24 de la LISD, concluye:
«De acuerdo con los preceptos transcritos, las adquisiciones por causa de muerte tributan en la Comunidad Autónoma donde radique la residencia habitual del causante a la fecha de devengo del impuesto, el día del fallecimiento del causante. En cuanto a la residencia habitual del causante, se considera que estará situada en la Comunidad Autónoma donde haya permanecido más tiempo de los últimos cinco años, a contar –hacia atrás– desde el día de su fallecimiento.

En este caso, la residencia habitual del causante está situada en la Comunidad de Madrid, pues es donde ha permanecido más tiempo en los últimos cinco años desde su fallecimiento, ya que solo vivió su último año de vida en Canarias. La Comunidad Autónoma de Madrid será, por lo tanto, la competente para la exacción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Por último, la normativa aplicable será la establecida por la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, sin perjuicio de la normativa dictada por la Comunidad Autónoma de Madrid en el ejercicio de sus competencias normativas, cuyo alcance se recoge en el artículo 48 de la Ley 22/2009″.

Comentario:
La DGT aplica, como no podía ser menos, el criterio que establece el art. 28.1.1º c) de la Ley 22/2009, debiendo atender a los cinco años inmediatamente anteriores al fallecimiento, siendo competente y aplicable la normativa de la Hacienda autonómica donde el causante en dicho período hubiera residido el mayor número de días, aunque no sea la última.

Recordar que para pasar a ser de no residente (sujeción por obligación real) a residente (sujeción por obligación personal) basta con que transcurra un año – arts. 6 y 7 de la LISD y 17 y 18 del RISD en relación con la normativa del IRPF – por lo que en tales supuestos, de no haber transcurrido cinco años, debe aplicarse el mismo criterio pero atendiendo a la fecha en que se inició la residencia en España.

.- CONSULTA DGT V1517-19, DE 24/6/2019. SUCESIONES. La hacienda competente en el caso de sucesión donde el causante era no residente extraño a la UE y al EEE es la estatal y los sucesores igualmente no residentes ajenos a la UE y al EEE, pero los sujetos pasivos tienen derecho a aplicar la normativa de la CA donde se encuentre los bienes de mayor valor en España.

«HECHOS: Los consultantes, residentes en Suiza, son herederos ab intestato de la causante, residente en Suiza en el momento del fallecimiento. Los consultantes son el cónyuge supérstite y las dos hijas del matrimonio.
Las hijas de la causante renuncia a la herencia a favor del padre.
La herencia se compone, entre otros, de bienes inmuebles y cuentas bancarias repartidos entre las Comunidades Autónomas de Galicia y de Valencia».

CUESTIÓN: Cuál es la Administración tributaria competente para liquidar el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Si es posible aplicar la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones aprobada por las Comunidades Autónomas. En su caso, la normativa de qué Comunidad Autónoma».

CONTESTACIÓN:
(…) » CONCLUSIONES:

Primera: En la adquisición “mortis causa”, la exacción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones corresponderá a la Administración General del Estado cuando el sujeto pasivo sea no residente.

Segunda: La normativa española que regula el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es contraria a la normativa de la Unión Europea, en tanto en cuanto no respeta el principio de libertad de movimiento de capitales regulado en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, que prohíbe todas las restricciones a los movimientos de capitales entre Estados miembros y entre Estados miembros y terceros países.

Tercera: Conforme a la jurisprudencia del Tribunal Supremo y de acuerdo con la jurisprudencia del TJUE sobre el alcance del principio de libertad de movimiento de capitales consagrado en el artículo 63 del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea, los efectos de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014, resultan aplicables a los residentes en países no pertenecientes a la Unión.

Cuarta: En consecuencia, no ha de tenerse en cuenta la exclusión de los países terceros ajenos al EEE en relación con el ámbito de aplicación de la disposición adicional segunda de la Ley 19/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. Por lo tanto, el régimen regulado en dicha disposición adicional resultará aplicable en relación con todos los no residentes, con independencia de que residan en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo o en un país tercero.

Quinta: Los sujetos pasivos del impuesto podrán aplicar la normativa de la Comunidad Autónoma en donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España.

Sexta: La renuncia en favor de persona determinada se trata fiscalmente como dos operaciones (cada una de las cuales debe tributar por el impuesto correspondiente): la primera, como adquisición sucesoria del renunciante (Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones); la segunda, como transmisión de éste a favor del beneficiario de su renuncia (Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, según sea lucrativa u onerosa)».

Comentario:
La virtualidad de esta consulta radica en reiterar el criterio que ya sentó la DGT en la consulta V3151-18, de 11 de diciembre de 2018, poniendo fin a la discriminación que sufrían los no residentes ajenos a la UE y al EEE en la DA 2ª de la LISD (dicha consulta mereció un comentario específico en esta web).

Así pues, para todos los no residentes y los residentes cuando el causante es no residente, la competencia es estatal pero tienen derecho a aplicar la normativa autonómica más próxima prevista en la DA 2ª de la LISD con independencia de estar incluidos en la UE/EEE o no.

.- CONSULTA DGT V1160-19, DE 28/5/2019. DONACIONES. La asunción de la totalidad de un préstamo hipotecario de la que eran inicialmente codeudores dos personas por uno de ellos es donación salvo que se acredite que la parte del préstamo correspondiente al deudor liberado constituyó a su vez un préstamo de éste último a favor del primero.

HECHOS: El consultante, propietario único de una vivienda, formalizó, junto con a su pareja, un préstamo hipotecario para adquirir la misma, garantizándose dicho préstamo con la vivienda del consultante.
Posteriormente rompió la relación con su pareja, por lo que va a proceder a realizar una novación del préstamo hipotecario excluyendo a su expareja como codeudora del mismo, sin ningún tipo de contraprestación y sin perjuicio de la devolución por el consultante de las cantidades satisfechas por su expareja para la devolución de préstamo.

CUESTIÓN: Si la liberación del codeudor está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
CONTESTACIÓN:
(…) «CONCLUSIONES:
Primera: En la novación de un préstamo recibido por el consultante y su expareja, consistente en excluir a ella de su condición de deudora, asumiendo el consultante su deuda, si la liberación de la deuda de ella se realiza sin contraprestación, tal operación está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”, por tratarse de la asunción liberatoria de la deuda de otro sin contraprestación (artículo 12, RISD).
Segunda: No obstante lo anterior, si la parte del importe del préstamo correspondiente a la expareja fue prestado por esta al consultante, la novación descrita no constituiría el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones referido en la conclusión anterior, ya que faltaría el “animus donandi” –la intención de hacer una liberalidad– inherente a los negocios lucrativos y necesario para la configuración del hecho imponible de este impuesto, circunstancia que deberá ser suficientemente probada por los interesados, para enervar la presunción que se deriva del contrato de préstamo hipotecario».

Comentario:
Las vicisitudes de los prestamos hipotecarios para financiar la adquisición de inmuebles puede tener consecuencias tributarias muy relevantes. La casuística es enorme y en este caso (asunción del préstamo hipotecario por uno de los codeudores iniciales, liberando al otro) la DGT establece unos criterios sensatos:
.- Si es puramente gratuita, debe tributar como donación del que queda como único deudor a favor del deudor inicial liberado.
.- Si por el contrario obedece a una causa onerosa como el supuesto que apunta esta consulta de haberse aplicado el préstamo hipotecario obtenido a una adquisición onerosa a favor de exclusivamente el prestatario que queda como único deudor, se trataría de la devolución de un préstamo que hizo el prestatario liberado al prestatario que permanece, con lo que no tributaría por el ISD, constituyendo una mera carta de pago del préstamo interno entre los coprestatarios.

D) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 9/7/2019, ROJ 2490/2019. TPO y AJD. La extinción de condominio adjudicándose una vivienda y su plaza de garaje indivisibles (fincas independientes) un matrimonio que titulaba una cuota indivisa del 50% con carácter ganancial compensando en dinero a los otros comuneros y a la usufructuaria queda sujeta a AJD siendo la base imponible el valor de los derechos de los salientes.

(…) «PRIMERO.- Hechos y actos administrativos litigiosos; proceso de instancia; e indicación de quien es aquí la parte recurrente en la actual casación.
1.- Entre las personas que seguidamente se indican, y en los términos que también a continuación se expresan, existió una comunidad respecto de la titularidad de estas dos fincas: la vivienda señalada con la letra NUM000 en la planta NUM001 del edificio sito en CALLE000 número NUM002 de la ciudad de Cádiz; y plaza de garaje o aparcamiento número NUM001 en planta NUM003 del mismo edificio.
– D. Demetrio y Dña. Lina eran dueños con carácter ganancial de 6/12 partes indivisas adquiridas por compra a Edigadir, S.L. en escritura de 1 de febrero de 2007;
– Dña. Salome era dueña con carácter privativo de 3/12 avas partes indivisas, más el usufructo vitalicio de otra 1/12 ava parte, adjudicadas al fallecimiento de su esposo en fecha 17 de julio de 2007; y
– D. Jesús , D. Obdulio , D. Demetrio , Dña Ángela , Dña Emilia , y D. Jose Ángel eran dueños con carácter privativo, por sextas e iguales partes entre ellos, de 2/12 avas partes indivisas, más la nuda propiedad de 1/12 parte indivisa, adjudicadas al fallecimiento en fecha 17 de julio de 2007 de su padre.
2.- En la escritura notarial otorgada en fecha 27 de noviembre de 2014, Dña. Salome , D. Jesús , D. Obdulio , Dña Ángela , Dña. Emilia y D. Demetrio , Dña Lina y D. Jose Ángel disolvieron la comunidad existente entre ellos sobre las dos fincas urbanas que se han mencionado.
En virtud de la referida escritura, y tratándose de fincas indivisibles que desmerecen por la división, sus otorgantes adjudicaron las mismas al matrimonio formado por los cónyuges D. Demetrio y Dña. Lina , con la obligación de abonar: a Dña. Salome la cantidad de 25.655,40 euros; y a los hermanos D. Jesús , D. Obdulio , Dña. Ángela , Dña Emilia , y D. Jose Ángel la cantidad de 3.691,60 euros a cada uno de ellos».

(…) «5.- La operación enjuiciada por el tribunal andaluz no es, por tanto, una operación que tenga encaje en el artículo 7 TRITPyAJD referido al hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas».

(…) «Y la tercera es que la base imponible, en este caso litigioso, no es 95.610 euros, sino el porcentaje de ese importe que se adjudicó a la sociedad de gananciales del matrimonio formado por don Demetrio y doña Lina y que con anterioridad pertenecía a los otros comuneros; y así debe ser porque la sociedad de gananciales que resultó adjudicataria de dicho inmueble ya era titular de otro porcentaje en esas dos fincas comunes a título dominical.

OCTAVO.- Contenido interpretativo de la sentencia.
La respuesta que ha de darse a la cuestión de interés casacional antes mencionada, en consonancia con lo expuesto, es que la extinción de un condominio, en el que se adjudica un bien indivisible a uno de los condóminos, que ya era titular dominical de una cuota de dicho bien, a cambio de su equivalente en dinero, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas sino a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados».

Comentario:
Suma y sigue el TS consolidando doctrina en la tan controvertida cuestión de las extinciones de condominio. En este caso considerando la no sujeción a TPO y sujeción a AJD de una disolución de comunidad relativa a dos bienes (una vivienda y su garaje que constituyen fincas registrales independientes) donde se adjudican alegando su indivisibilidad ambos inmuebles un matrimonio comunero para su sociedad de gananciales, compensando a los restantes comuneros en metálico sus haberes.

Mismo supuesto y solución radicalmente antitética con la consulta de la DGT V0245-19, de 7/2/2019 que reseñamos en el informe del mes pasado. Además, segunda sentencia del TS que considera a un matrimonio que titula con carácter ganancial su cuota como un único comunero a efectos de la no sujeción a TPO del exceso de adjudicación declarado fundado en indivisibilidad inevitable.

E) IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 23/4/2019, REC 5598/2015. IVA. Promoción en régimen de comunidad: las cantidades entregadas a cuenta por los comuneros para la edificación deben ser objeto de repercusión de IVA como pagos anticipados de la adjudicación futura.

(…) «SEGUNDO.- Este Tribunal debe pronunciarse respecto a lo siguiente:
En primer lugar, en aras de determinar si la liquidación es conforme a derecho, debemos analizar si la adjudicación de las edificaciones a los comuneros es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido».

(…) En este caso, la comunidad de bienes se dio de alta en la actividad de construcción y de promoción inmobiliaria y procedió a deducir el impuesto soportado en su actividad, obteniendo las devoluciones solicitadas, por lo que queda claro que la comunidad realizaba una actividad empresarial y era sujeto pasivo del IVA».

(…) De conformidad con los artículos anteriormente citados, la adjudicación de edificaciones promovidas por una comunidad de bienes en favor de los comuneros constituye una entrega sujeta y por lo tanto se realiza uno de los hechos imponibles del IVA.

Así mismo, el Tribunal Supremo, en sentencia no 370/2018, de 7 de marzo de 2018, fijó el siguiente criterio interpretativo: «El artículo 8.Dos.2º LIVA, a la luz de la Directiva IVA y de la jurisprudencia del TJUE, debe ser interpretado en el sentido de que la adjudicación de bienes o cuotas de participación en ellos con ocasión de la disolución y liquidación de una comunidad de bienes que ha sido sujeto pasivo del IVA constituye una «entrega de bienes», a efectos de considerarla hecho imponible de dicho tributo y quedar sujeta al mismo, si la adquisición de tales bienes dio en su momento lugar a la deducción de las cuotas repercutidas».

(…) «De acuerdo con lo expuesto, este Tribunal Económico-Administrativo Central cambia el criterio mantenido en la resolución no 1215/2000 de fecha 20 de marzo de 2002 que ha sido previamente expuesto, asumiendo el criterio seguido por el Tribunal Supremo: las aportaciones de capital de los cooperativistas a la cooperativa cuando, de la documentación aportada resulte que tenían como objeto sufragar las obras, cesión del uso o gestión de las plazas de aparcamiento, estarían sujetas al IVA, en cuanto que se trata de la prestación de servicios de la cooperativa a los socios (la cesión del derecho de uso en el presente caso), y por lo tanto gravadas de conformidad con lo establecido en el artículo 4 de la Ley 37/1992, devengándose el Impuesto como pago anticipado de la prestación de servicios en virtud del artículo 75.Dos de la Ley 37/1992, en el momento de su aportación, y constituyendo la base imponible el total de la aportación en virtud del artículo 78.Uno de la Ley. En virtud de lo expuesto procede anular el acuerdo de liquidación impugnado, pues las aportaciones de los socios al capital de la cooperativa son operaciones sujetas que tienen la consideración de pagos anticipados y que deberían haber tributado en el momento en que dichas aportaciones se realizaron.»

Comentario:
Razonable el criterio del TEAC que es secuela lógica de la jurisprudencia del TS sobre la materia que hace suya: si la adjudicación por una comunidad de bienes a los comuneros de las edificaciones construidas en régimen de comunidad es una entrega de bienes, los pagos realizados por los comuneros a la comunidad constituyen entregas a cuenta sujetas al IVA de acuerdo a las reglas generales del IVA.

F) IRPF.

.- SENTENCIA TS DE 13/6/2019, ROJ 2096/2019. IRPF. Rendimientos de actividades económicas: la adquisición y los gastos en un vehículo automóvil que se dedica indistintamente a la actividad económica y privada no son deducibles en el IRPF, ni siquiera parcialmente, al tratarse de un elemento patrimonial indivisible.

(…) «3.1. Esta Sala no puede compartir la tesis del recurrente. El actor estima que el criterio de la sentencia impugnada contradice el primer inciso del artículo 29.2 LIRPF/2006 , según el cual, «[c]uando se trate de elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate». De esa previsión legal don Santos hace derivar -no entendemos muy bien porqué- que «un vehículo es susceptible de afectación parcial, y por tanto desde el punto de vista de la ley no es indivisible».

Pero lo cierto es que, si acaso, la dicción del precepto conduce derechamente a una concepción de lo que debe entenderse por elemento patrimonial indivisible distinta de la que se postula en el recurso de casación. Porque la Ley comienza diciendo que cuando estemos ante elementos patrimoniales que sirvan sólo parcialmente al objeto de la actividad económica, la afectación se entenderá limitada a aquella parte de los mismos que realmente se utilice en la actividad de que se trate, para, acto seguido, declarar que en ningún serán susceptibles de afectación parcial elementos patrimoniales indivisibles. Y parece claro que al aludir a «partes» del elemento patrimonial se está refiriendo, no a los distintos usos que se pueden hacer de él, sino a un aspecto puramente físico, esto es, como señala el diccionario, a un «[e]lemento, fracción o cantidad que resulta de dividir un todo», de manera que si el bien no se puede dividir en partes físicas aptas por sí mismas para ser utilizadas en diversas actividades, no cabe su afectación parcial.

En definitiva, podríamos decir que los elementos patrimoniales indivisibles son aquellos que, por sus características materiales, no son susceptibles de destinarse simultáneamente (sino alternativamente) a una actividad privada y a una económica. Ejemplos de un elemento patrimonial indivisible son, precisamente, el automóvil de turismo y la motocicleta que, por su propia naturaleza, no son aptos para usarse al mismo tiempo en tareas diversas. Y el ejemplo típico de bien divisible es el de un inmueble, una parte del cual podría emplear el recurrente -abogado de profesión- a su vida privada y otra, perfectamente diferenciada, al ejercicio de su actividad profesional.

3.2 . En realidad, interpretando el artículo 29.2 LIRPF/2006 , hay que distinguir -el recurrente los confunde entre una afectación «parcial» (expresión que emplea la propia ley) y una afectación que podríamos calificar de «alternativa» (o uso alternativo). La primera, contemplada en el apartado primero del precepto legal, solo se admite cuando el bien es divisible, de manera que se pueda entender afecto de forma exclusiva la parte del mismo que realmente se utilice en la actividad de que se trate. La afectación alternativa, recogida en el apartado segundo, en cambio, es la que se produce en relación con aquellos elementos patrimoniales divisibles, afectos en su totalidad -desde una perspectiva exclusivamente material- al desarrollo de la actividad económica del contribuyente, respecto de los que se permite -ex artículos 29.2, párrafo 2º, LIRPF/2006 , y 22.4 RIRPF /2007- su utilización para necesidades privadas de forma accesoria y notoriamente irrelevante (esto es, en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpe el ejercicio de la actividad económica). Desde una perspectiva temporal se produce así un uso mayoritario del elemento patrimonial para el ejercicio de la actividad económica y una utilización residual del mismo para necesidades privadas del obligado tributario.

3.3 . El corolario lógico de lo que acabamos de exponer es que el artículo 22.4 RIRPF/2007 no contradice el artículo 29 LIRPF/2006″. (…)

«Como señala el abogado del Estado, pues, «no se trata de la consagración de una presunción iuris et de iure, que no admita prueba en contrario, establecida por una norma que no tiene rango de ley, sino simplemente de la concreción en el Reglamento de la no afectación de un elemento patrimonial indivisible, los vehículos automóviles y motocicletas, contenida, con carácter general, en el artículo 29.2, primer párrafo, de la LIRPF .- No es posible hablar, por tanto, de que se está impidiendo la prueba del obligado para acreditar que el elemento patrimonial citado se utiliza para el desarrollo de actividades profesionales y privadas, sino de que, la indivisibilidad del bien, a salvo las excepciones recogidas en el artículo 22.4 del Reglamento, impide de entrada su afectación parcial» (pág. 15 del escrito de oposición)». (…)

Comentario:
Lo de los coches y su deducibilidad como gasto en el IRPF por sujetos pasivos que realizan actividades económicas lleva años en el candelero. Esta sentencia aporta claridad a la cuestión, aunque no en la dirección que se pretendía por el recurrente: salvo que se demuestre la afectación exclusiva a la actividad no es posible la deducción como gasto de su adquisición ni de su mantenimiento, refrendando la legalidad del art. 22.4 del RIRPF que establece una mera presunción «iuris tantum».

Sin embargo, en el IVA sí que se otorga relevancia a la afectación parcial, permitiéndose la deducción del 50% del IVA soportado en la adquisición y mantenimiento (art. 95.3.2 de la LIVA).

G) PLUSVALÍA MUNICIPAL (IIVTNU) E IMPUESTO DE PATRIMONIO.

.- CONSULTA DGT V1045-19, DE 13/5/2019. IIVTNU e IP. Usufructo sucesorio con facultad de disponer: usufructuario y nudo propietarios tributan inicialmente por sus respectivos derechos conforme a las reglas generales.

«HECHOS: Una persona fallece el 16/07/2018 y en su testamento instituye usufructuaria vitalicia a su esposa, en tanto se conserve viuda, con facultad de disponer de los bienes usufructuados, en caso de necesidad, que apreciará ella a su libre albedrío, e instituye herederos a sus sobrinos (consultantes). Entre los bienes que forman la masa hereditaria hay varios inmuebles urbanos. A la fecha del fallecimiento del causante, el valor fiscal de la nuda propiedad es del 90% sobre el caudal hereditario. Se acepta la herencia con efectos 2018.

CUESTIÓN:
A efectos del IIVTNU ¿Cómo deben tributar los herederos por la adquisición de la nuda propiedad en el momento del fallecimiento del causante?

Si los sobrinos tributan por el IIVTNU en el momento de adquirir la nuda propiedad ¿Cómo deben proceder si la usufructuaria transmite alguno de los inmuebles del causante? Incluso si el IIVTNU está prescrito.

En caso contrario, si no han tributado al adquirir la nuda propiedad, ¿Cómo deben proceder los sobrinos nudos propietarios cuando fallezca la usufructuaria?

A efectos del Impuesto sobre el Patrimonio ¿Cómo deben tributar los herederos desde el momento que aceptan la herencia de su tío?»

CONTESTACIÓN:
(…) » En el caso objeto de informe, una persona en su testamento instituye usufructuaria vitalicia a su esposa, en tanto se conserve viuda, con facultad de disponer de los bienes usufructuados, en caso de necesidad, que apreciará ella a su libre albedrío, e instituye herederos a sus sobrinos (consultantes).

En la fecha del fallecimiento del causante, se realizan dos hechos imponibles del IIVTNU: en primer lugar, por la constitución del usufructo vitalicio a favor de la viuda del causante sobre los terrenos de naturaleza urbana y, en segundo lugar, por la transmisión de la nuda propiedad de dichos terrenos a los herederos (consultantes). En ambos casos, se gravará el incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana que se ponga de manifiesto con ocasión de la constitución del derecho de usufructo y de la transmisión de la nuda propiedad, respectivamente, por acto lucrativo por causa de muerte.

El devengo del IIVTNU, de acuerdo con el artículo 109.1 del TRLRHL se produce cuando se transmita la propiedad del terreno o cuando se constituya el derecho de usufructo, que, en caso de actos por causa de muerte, tendrá lugar en la fecha del fallecimiento del causante.

El sujeto pasivo a título de contribuyente, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 106.1.a) del TRLRHL será la viuda por la constitución del derecho de usufructo y los consultantes (herederos) por la adquisición a título lucrativo de la nuda propiedad de los terrenos de naturaleza urbana».

(…) El informe de la Dirección General de los Registros y del Notariado de 16 de diciembre de 2015 señala que, en el caso de donación de la nuda propiedad sobre un bien inmueble, reservándose el donante el derecho de usufructo vitalicio, así como la facultad de disponer, la titularidad del donatario es susceptible de valoración económica, siendo un bien patrimonial del cual el donatario puede disponer. Esta donación ha de ser tratada como una donación sujeta a condición resolutoria, dado que su actual propietario (el donatario) puede verse privado del dominio del bien transmitido, si se ejercita por el donante la facultad que se reservó.

Respecto a los actos o contratos sometidos a condición resolutoria, el artículo 109.4 del TRLRHL establece:

“4. En los actos o contratos en que medie alguna condición, su calificación se hará con arreglo a las prescripciones contenidas en el Código Civil. Si fuese suspensiva no se liquidará el impuesto hasta que ésta se cumpla. Si la condición fuese resolutoria, se exigirá el impuesto desde luego, a reserva, cuando la condición se cumpla, de hacer la oportuna devolución según la regla del apartado anterior.”

Por tanto, de acuerdo con lo anterior, en el caso objeto de consulta, por la transmisión de la nuda propiedad a los consultantes en la fecha del fallecimiento del causante, se exigirá el IIVTNU a los mismos y para la determinación de la base imponible correspondiente a la transmisión lucrativa de la nuda propiedad sobre el terreno de naturaleza urbana, se restará al valor catastral del terreno en la fecha de devengo, la parte del valor correspondiente al derecho de usufructo vitalicio constituido a favor de la viuda del causante, aplicando para ello, las normas fijadas a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que de acuerdo con la información facilitada por los consultantes, dicho usufructo vitalicio se valora en un 10 por ciento del valor del terreno.

En el caso de que, posteriormente, la usufructuaria ejercitase la facultad de disponer y procediese a la enajenación de alguno de los bienes inmuebles urbanos, procederá la devolución a los consultantes del impuesto satisfecho por la transmisión de la nuda propiedad, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 109.4 del TRLRHL».

(…) El Impuesto sobre el Patrimonio no regula de forma distinta al usufructo con facultad de disposición, respecto a un usufructo ordinario y no existe remisión alguna sobre la liquidación respecto al usufructo con facultad de disposición, por lo tanto, para el supuesto que plantea el escrito de consulta, es decir, bienes en nuda propiedad, habrá que estar a la norma del artículo 20, que se remite a las reglas de valoración del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentado, y que de acuerdo con la información facilitada por los consultantes, dicho usufructo vitalicio se valora en un 10 por ciento del valor de los inmuebles, por lo que la nuda propiedad se valorará por la diferencia, que es el 90 por 100.

El resultado de aplicar las reglas anteriores al valor asignado al bien de acuerdo con las normas valorativas de la Ley 19/1991 será el valor que habrá de declararse por los nudos propietarios en el Impuesto sobre el Patrimonio, con independencia de que la usufructuaria tenga la facultad de disposición».

Comentario:
En un supuesto de adquisición sucesoria de usufructo con facultad de disponer la DGT adopta unos criterios radicalmente distintos al ISD (art. 26 LISD), estableciendo las siguientes reglas:
1ª.- IIVTNU: el usufructuario con facultad de disponer tributa como mero usufructuario y el nudo propietario como tal, aplicando las reglas del ITP y AJD a las que se remite el TRLHL (art. 107.2.b)). Ahora bien, si el usufructuario ejerciendo su facultad de disponer enajena el inmueble, los nudo propietarios podrán solicitar devolución de la cuota satisfecha (siempre que no haya prescrito su derecho).
2ª.- IP: tanto usufructuario como nudo propietario deben incluir el valor de sus respectivos derechos de acuerdo a las normas del ITP y AJD a las que se remite el art. 20 de la LIP.

 

PARTE TERCERA, TEMA DEL MES: LA INVERSIÓN DEL SUJETO PASIVO EN EL IVA SOLO ES POSIBLE CUANDO TOCA.

1.- la inversión del sujeto pasivo en las transmisiones inmobiliarias una consecuencia de la crisis. Ventajas para el adquirente de ser sujeto pasivo.

La inversión del sujeto pasivo de IVA en las transmisiones inmobiliarias, alterando la regla general de considerar sujeto pasivo al transmitente y trasladando tal condición al adquirente obedeció a una razón eminentemente práctica: evitar el quebranto que suponía para la hacienda pública el régimen ordinario de la cadena del IVA cuando el IVA repercutido por el transmitente no revertía a la administración y, sin embargo el adquirente, también sujeto pasivo de IVA, se deducía el IVA soportado generando derecho a compensar o a devolver el IVA satisfecho; de modo y manera que la Hacienda no solo no ingresaba, sino que incluso perdía.

Por tal motivo, el art. 84 de la LIVA regulador del sujeto pasivo, fue objeto de sucesivas reformas (Leyes 38/2011 y 7/2012) introduciendo en sede inmobiliaria la institución de la inversión del sujeto pasivo que no era extraña para el tributo en otras operaciones.

Pues bien, todo cambio normativo, como conocemos los juristas, tiene unos efectos directos previstos y otros indirectos, también previstos o (a veces) inesperados. Y es que, como secuela de la atribución al adquirente de la cualidad de sujeto pasivo, la operación se torna mucho más favorable para éste puesto que no tiene que realizar desembolso alguno del IVA al transmitente, aplicando una compensación automática entre IVA repercutido y soportado; de suerte que hay un entendible afán del adquirente por aplicar la inversión del sujeto pasivo.

2.- Presupuestos subjetivos para que opere la inversión del sujeto pasivo: ambos transmitente y adquirente deben ser sujetos pasivos de IVA.

Para que pueda aplicarse la inversión del sujeto pasivo es preciso en primer término que tanto transmitente y adquirente sean sujetos pasivos de IVA: faltando tal condición en el primero, estamos ante una transmisión no sujeta a IVA; careciendo de dicha cualidad el segundo, no puede actuar la inversión.

La cuestión de los sujetos pasivos de IVA en el ámbito inmobiliario es, como casi todo en este tributo, muy compleja. Baste apuntar aquí que, de acuerdo al art. 5 de la LIVA, las sociedades mercantiles se consideran sujetos pasivos de IVA, salvo prueba en contrario; y también quienes efectúen urbanización de terrenos o promoción de edificaciones para su enajenación, aunque sea ocasionalmente.

3.- Presupuestos objetivos: carácter tasado («numerus clausus») de los supuestos en que procede la inversión del sujeto pasivo.

El art. 84 de la LIVA configura los siguientes supuestos de inversión del sujeto pasivo en su apartado Uno.2º.e):
«e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:
– Las entregas efectuadas como consecuencia de un proceso concursal.
– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.
– Las entregas efectuadas en ejecución de la garantía constituida sobre los bienes inmuebles, entendiéndose, asimismo, que se ejecuta la garantía cuando se transmite el inmueble a cambio de la extinción total o parcial de la deuda garantizada o de la obligación de extinguir la referida deuda por el adquirente».

Pues bien, prescindiendo de la enorme casuística de los mismos, lo cierto es que constituyen un catálogo cerrado o “numerus clausus” de manera que no puede aplicarse la inversión del sujeto pasivo a otros casos distintos del elenco de la norma.

Por tanto, en ningún caso procede la inversión del sujeto pasivo, aunque se pretenda, en las restantes transmisiones inmobiliarias realizadas por sujetos pasivos de IVA de inmuebles afectos a su actividad; en concreto, no es posible en todos aquellos supuestos de transmisiones sujetas y no exentas de IVA que no se verifiquen por una concursada y que no supongan daciones en pago de deudas con garantía real o equiparadas.

En consecuencia, no pueden acogerse a la inversión del sujeto pasivo supuestos tan frecuentes como las transmisiones de terrenos edificables o solares o en curso de urbanización (salvo que se realicen en pago de la asunción de los gastos de urbanización garantizados con afección real), ni las primeras entregas de edificaciones terminadas o rehabilitadas (salvo que haya préstamo hipotecario y el mismo sea objeto de subrogación por el adquirente o se cancele con el importe del precio en los términos que determina la DGT).

Tampoco los casos de constitución y transmisión de derechos reales inmobiliarios pues constituyen en el IVA prestaciones de servicios y no entregas de bienes.

4.- Conclusión: la inversión del sujeto pasivo no es un derecho ni una opción. Efectos de su aplicación indebida.

En fin, que la inversión del sujeto pasivo no constituye técnicamente ni una opción ni un derecho del adquirente sujeto pasivo de IVA, sino un deber tributario a observar por transmitente y adquirente cuando normativamente procede. Su incumplimiento constituye infracción tributaria para ambos (transmitente y adquirente), además de las correspondientes regularizaciones.

Del mismo modo, la aplicación de la institución cuando no toca es también constitutiva de infracción tributaria para ambos (transmitente y adquirente) sin perjuicio de las correspondientes regularizaciones.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ.

 

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Informe Actualidad Fiscal Agosto 2019. Extinciones de condominio. Inversión sujeto pasivo IVA.

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Informe Actualidad Fiscal Febrero 2019. Mapa fiscal No Residentes sobre Herencias y Donaciones

Informe Actualidad Fiscal Junio 2019. STS sobre extinciones de condominio. Fiscalidad confesión de privatividad

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INFORME FISCAL JUNIO 2019

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN DEL INFORME

El presente informe de junio de este año, sorprendentemente agradable de temperaturas (a la hora de redactarlo), se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de mayo, jurisprudencia y un informe del mes.

A destacar, la reseña jurisprudencial, en especial dos muy importantes sentencias del TS en la controvertida cuestión de las extinciones de condominio. Nuestro alto tribunal empieza a poner orden, aunque quizás no con la claridad deseada, enervando la extravagante y errática doctrina de la DGT. También fija criterios relevantes en comprobación de valores, IVA y en la cuestión tan extraña de las posibles costas en la vía económico-administrativa.

El tema del mes se dedica a una institución civil aparentemente inocua fiscalmente: la confesión de privatividad. Pues bien, no lo es tanto y por ello conviene analizar brevemente sus posibles repercusiones fiscales.

Saludos cordiales.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

 

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) CANARIAS. 

.- LEY 17/2019, DE 9/5/2019 (BOC 16/5/2019), IGIC e Impuesto Especial de la CA de Canarias sobre combustibles derivados del petróleo.

B) CATALUÑA.

.- DL 8/2019, DE 14/5/2019 (DOGC 16/5/2019): modificación de la Ley 6/2017, de 9 de mayo, del impuesto sobre los activos no productivos de las personas jurídicas.

C) PAÍS VASCO.

.- VIZCAYA. DECRETO FORAL 55/2019, DE 21/5/2019 DE LA DIPUTACIÓN FORAL (BOB 24/5/2019), Reglamento para la aplicación del régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y mecenazgo.

.- VIZCAYA. ITP Y AJD E ISD. ORDEN FORAL 1053/2019, DE 22/5/2019 (BOB 30/5/2019), DEL DIPUTADO FORAL DE HACIENDA, precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD e ISD.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA

A) GENERAL-PROCEDIMIENTOS.

.- SENTENCIA TS 3/6/2019 (ROJ 1740/2019). El art. 51.2 del RD 520/2005 en su redacción por el RD 1073/2017, es nulo: aunque el art. 234.5 de la LGT permite en el procedimiento económico-administrativo la imposición de costas en caso de temeridad o mala fe, no pueden ser cuantificadas de manera general y abstracta.

B) ISD E ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 23/4/2019, ROJ 1344/2019. ISD e ITP y AJD: No cabe comprobación de valores si la valoración del sujeto pasivo se ajusta a valores publicados por la propia Administración tributaria.

.- CONSULTA DGT V0230-19, DE 5/2/2019. SUCESIONES E ITP y AJD: La inclusión en la herencia y tributación en el ISD de los derechos previos a escriturar como socio cooperativista correspondientes al causante en la vivienda no eximen al escriturar la adjudicación al heredero de la tributación que corresponda en el ITP y AJD.

C) ISD E IRPF.

.- CONSULTA DGT V0229-19, DE 4/2/2019. SUCESIONES E IRPF. Repercusiones de la renuncia pura y simple a la herencia prescrita: tributa como donación en el ISD, pero no en el IRPF.

.- CONSULTA DGT V0279-19, DE 12/2/2019. DONACIONES E IRPF. Las donaciones de participaciones en entidades a que le son de aplicación la reducción del art. 20.6 de la LISD no generan alteración patrimonial en el IRPF del donante. Si la entidad está dedicada al alquiler, debe tener una persona empleada con contrato laboral y jornada completa, no pudiendo ser suplida por una empresa de gestión o profesional autónomo.

.- CONSULTA DGT V0329-19, DE 15/2/2019. IRPF y SUCESIONES. Los intereses de demora percibidos por el heredero como consecuencia del retraso en el pago de una expropiación de una finca de su causante constituyen ganancias patrimoniales del causante a imputar en su último período impositivo y quedan sujetos al ISD del heredero.

D) ISD.

.- SENTENCIA TS DE 22/4/2019 (ROJ 1416/2019). SUCESIONES: El fallecimiento anterior del cónyuge no extingue el parentesco con los afines.

.- CONSULTA DGT V0312-19, DE 14/2/2019. DONACIONES: Las entregas de dinero de un «trust» realizadas por el constituyente («settlor») a favor de los hijos (beneficiarios después del fallecimiento) constituyen donaciones del constituyente a los beneficiarios.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS 26/3/2019, ROJ 1058/2019. TPO y AJD. La extinción de condominio de un bien indivisible que pertenece una mitad indivisa a un comunero y la otra mitad indivisa a un matrimonio con carácter ganancial, con adjudicación íntegra del mismo al matrimonio y compensación en metálico al otro comunero, queda sujeta a AJD y no a TPO.

.- SENTENCIA TS 30/5/2019, ROJ 1824/2019. TPO Y AJD: Las extinciones de condominio de varias fincas en que los condueños se adjudican unos unas fincas por mitades indivisas y otros otras por mitades indivisas, siendo las adjudicaciones proporcionales a los haberes en la comunidad inicial, quedan sujetas a AJD y no a TPO.

.- CONSULTA DGT V0294-19, DE 13/2/2019. AJD. Acta de fin de obra: no se debe autoliquidar si ya se ha tributado la escritura de declaración de obra nueva en construcción.

.- CONSULTA DGT V0231-19, DE 5/2/2019. AJD: La simple modificación de coeficientes de una propiedad horizontal no queda sujeta a AJD, sí la modificación de superficies, pero solo en cuanto al valor del incremento de la misma.

.- CONSULTA DGT V0246-19, DE 7/12/2019. TPO. El préstamo a la pareja para cancelar el préstamo hipotecario con el banco queda sujeto a TPO y exento, pero debe autoliquidarse.

.- CONSULTA DGT V0400-19, DE 26/2/2019. AJD y TPO: la disolución de comunidad entre seis comuneros previa segregación, adjudicando una de las fincas resultantes de la segregación a cuatro y otra a tres, incide en AJD en cuanto a la segregación y en TPO como permuta de cuotas.

D) IVA.

.- SENTENCIA TS DE 23/4/2019 (ROJ 1434/2019). IVA: la base imponible en el IVA de una prestación de servicios, entre partes no vinculadas, cuya contraprestación consiste en la entrega de terrenos es el importe en dinero en que se ha valorado, sin que la administración pueda tomar como referencia el valor de mercado.

E) IRPF.

.- CONSULTA DGT V0255-19, DE 7/2/2019. PATRIMONIO PROTEGIDO: las cantidades aportadas al patrimonio protegido por un pariente previsto en la normativa (abuelo) aplicadas para la atención de las necesidades vitales del beneficiario no deben considerarse como disposición de bienes o derechos que vulneren el requisito de mantenimiento.

PARTE TERCERA. INFORME DEL MES: REPERCUSIONES FISCALES DE LA CONFESIÓN DE PRIVATIVIDAD.

1.- REFERENCIA A LA CONFESIÓN DE PRIVATIVIDAD EN EL ÁMBITO CIVIL Y REGISTRAL.

2.- LA POSICIÓN DE LA DGT: PUEDE CONSTITUR UNA NUEVA TRANSMISIÓN EN TPO O ISD E IRPF.

3.- CUÁNDO ES Y CUÁNDO NO ES FISCALMENTE NEUTRAL LA CONFESIÓN DE PRIVATIVIDAD?

3.1.- La confesión de privatividad es neutral fiscalmente cuando es un negocio de fijación de la realidad y es un negocio traslativo en otro caso.

3.2.- La importancia de la justificación de la causa de la confesión de privatividad

3.3.- Relevancia del momento para realizarla.

4.- RÉGIMEN FISCAL DE LA CONFESIÓN DE PRIVATIVIDAD CUANDO ES UN NEGOCIO TRASLATIVO.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

PARTE PRIMERA: NORMATIVA.

A) CANARIAS.

.- LEY 17/2019, DE 9/5/2019 (BOC 16/5/2019), por la que se fija el tipo cero aplicable a la entrega, importación, arrendamiento o ejecución de obra de determinados vehículos en el IGIC, y se establece el régimen de devolución del combustible profesional en el Impuesto Especial de la CA de Canarias sobre combustibles derivados del petróleo.

B) CATALUÑA.

.- DL 8/2019, DE 14/5/2019 (DOGC 16/5/2019): modificación de la Ley 6/2017, de 9 de mayo, del impuesto sobre los activos no productivos de las personas jurídicas.

C) PAÍS VASCO.

.- VIZCAYA. DECRETO FORAL 55/2019, DE 21/5/2019 DE LA DIPUTACIÓN FORAL (BOB 24/5/2019), por el que se aprueba el Reglamento para la aplicación del régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.

.- VIZCAYA. ITP Y AJD E ISD. ORDEN FORAL 1053/2019, DE 22/5/2019 (BOB 30/5/2019), DEL DIPUTADO FORAL DE HACIENDA, por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) GENERAL-PROCEDIMIENTOS.

.- SENTENCIA TS 3/6/2019 (ROJ 1740/2019). El art. 51.2 del RD 520/2005 en su redacción por el RD 1073/2017, es nulo: aunque el art. 234.5 de la LGT permite en el procedimiento económico-administrativo la imposición de costas en caso de temeridad o mala fe, no pueden ser cuantificadas de manera general y abstracta.

(…) » Resolución de la controversia.

De la impugnación que formula la parte recurrente cabe distinguir dos apartados. Uno, referido a la improcedencia del establecimiento de las costas en el procedimiento económico administrativo. Dos, el carácter ultra vires de los apartados 2 y 5 del art. 51.

Respecto de las alegaciones oponiéndose al establecimiento de costas en el procedimiento, realizada por el art. 234.5 de la LGT, dado que es la consecuencia del ejercicio legítimo de la potestad legislativa por quien la tiene encomendada, sin que se cuestione su constitucionalidad, el valor de dichas alegaciones es el de mera opinión, legítima desde luego, pero sin fuerza jurídica alguna para el éxito de las pretensiones de la parte recurrente.

Ha de centrarse el análisis, pues, en los apartados 2 y 5 del art. 51 del Reglamento, en cuanto se denuncia su carácter ultra vires.

Dispone el apartado 2 del art. 51 lo siguiente:

«Cuando se imponga el pago de las costas, estas se cuantificarán en un porcentaje del 2 por ciento de la cuantía de la reclamación, con un mínimo de 150 euros para las reclamaciones o recursos resueltos por órgano unipersonal, y de 500 euros para los que se resuelvan por órgano colegiado. En caso de reclamaciones de cuantía indeterminada, las costas se cuantificarán en las cuantías mínimas referidas. Estas cuantías podrán actualizarse por orden ministerial».

(…) «Sucede, sin embargo, que la modificación del art. 51.2 del Real Decreto 520/2005 , introducida por el Real Decreto 1073/2017, en tanto cuantifica el importe de forma general y abstracta desvinculándolo del concreto procedimiento en el que se produce los gastos a sufragar y prescindiendo de estos, en tanto que se desconecta de los costes del concreto procedimiento, le hace perder su verdadera naturaleza, pues ya no podemos estar hablando de costas del procedimiento, sino, dependiendo de la perspectiva desde la que nos aproximemos, tal y como hacen las partes al examinar el art. 51.2, cabe identificarlas como tasa, como medida sancionadora o como prestación patrimonial de carácter público no tributario, y de ser alguna de estas figuras lo que es evidente es que no pueden ser costas del procedimiento. Es la propia parte recurrida la que en definitiva viene a negar a las costas del procedimiento su condición de tal, y aboga porque se considere que los arts. 245 de la Ley y 51.2 del Reglamento establecen una prestación patrimonial de carácter público no tributario.

Lo cual debe llevarnos estimar la pretensión de la parte recurrente en este punto y declarar la nulidad del art. 51.2 del Real Decreto 520/2005 , modificado por Real Decreto 1073/2017″.(…)

Comentario:

Razón tiene el TS: aunque el art. 234.5 otorga cobertura legal a la posible imposición de costas en la vía económico-administrativa en los casos de mala fe o temeridad (lo que no deja de ser paradójico, dado que es un órgano administrativo) su regulación reglamentaria debe atenerse a tal naturaleza. La fijación de unos porcentajes y unos mínimos en el precepto reglamentario lo asimilan más a una tasa o sanción para lo que, obviamente, no es vehículo normativo suficiente un reglamento.

 

B) ISD E ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 23/4/2019, ROJ 1344/2019. ISD e ITP y AJD: No cabe comprobación de valores si la valoración del sujeto pasivo se ajusta a valores publicados por la propia Administración tributaria.

(…) «CUARTO.- La valoración por el obligado tributario con arreglo a valores publicados por la propia Administración tributaria actuante

Es conveniente recordar que, como ya señalamos en nuestra STS de 21 de mayo de 208, cit., la redacción del artículo 57.1.b) LGT tras la Ley 36/2006 no cambia el medio de comprobación de valores previsto conforme a su redacción inicial. Es el mismo, si bien precisa que la estimación en que consiste el método de valoración puede plasmarse en la aplicación de coeficientes multiplicadores determinados y publicados por la Administración tributaria competente, añadiendo que, tratándose de bienes inmuebles, el registro oficial de carácter fiscal es el Catastro Inmobiliario.

Por otra parte, el texto del artículo 134.1 ha sido siempre el mismo, antes de la Ley 36/2006 y después, de modo que, desde la entrada en vigor de la LGT, la Administración no puede comprobar los valores declarados por los obligados utilizando los parámetros publicados por ella en aplicación de alguno de los nueve métodos de comprobación previstos en el artículo 57.1 .

Pues bien, la Generalidad de Cataluña publicó, mediante la Instrucción, unos coeficientes por municipio y por tributo que, aplicados al valor catastral -aprobado, por tanto, en virtud de la legislación del Estado sobre el Catastro Inmobiliario-, permitían alcanzar el valor real a efectos del impuesto sobre sucesiones y donaciones, así como del que grava las transmisiones patrimoniales y los actos jurídicos documentados.

Siendo así, no podía comprobar un valor fijado conforme a sus propios criterios, pues se lo impedía el inciso final del artículo 134.1 LGT , que es expresión positiva en este concreto ámbito del principio de seguridad jurídica, proclamado en el artículo 9.3 de la Constitución española [«CE «], y de sus corolarios consistentes en que no cabe defraudar la confianza legítima originada en los administrados por la propia Administración y en que esta última no puede ir contra sus propios actos». (…)

Comentario:

Lógica jurídica y sentido común en esta sentencia: si el valor declarado por el sujeto pasivo se ajusta a los valores de referencia publicados por la CA competente, no cabe comprobación de valores (así lo dice meridianamente el art. 134.1 de la LGT). Y que no se venga con cuentos.

No empece a ello que el TS, de acuerdo a la sentencia de 23 de mayo de 2018 y posteriores, considere que las disposiciones administrativas de fijación de coeficientes sobre valores catastrales no sean por sí mismo suficientes para realizar una comprobación de valores capaz de enervar el valor declarado por el contribuyente.

.- CONSULTA DGT V0230-19, DE 5/2/2019. SUCESIONES E ITP y AJD: La inclusión en la herencia y tributación en el ISD de los derechos previos a escriturar como socio cooperativista correspondientes al causante en la vivienda no eximen al escriturar la adjudicación al heredero de la tributación que corresponda en el ITP y AJD.

HECHOS: El consultante ha adquirido por herencia unos derechos sobre un inmueble, como socio cooperativista, tributando por ello en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Los citados derechos habían sido adquiridos por el causante diez años antes, habiendo estado destinada la vivienda durante ese tiempo al alquiler. Los derechos se valoraron tasando el inmueble a valor de mercado a la fecha del fallecimiento del causante.

En este momento, unos meses después de adquirir los derechos en la herencia, se va a proceder a la adjudicación por la cooperativa de las viviendas a los socios cooperativistas.

CUESTIÓN: Tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados de la adjudicación por la cooperativa al socio cooperativista, considerando que el valor de mercado en la adjudicación es el mismo declarado en la herencia, por lo que la tributación por el citado impuesto daría lugar a una doble imposición.

CONTESTACIÓN: (…) «CONCLUSIÓN

  1. Si la adjudicación de la vivienda al consultante por parte de la cooperativa estuviera sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, estaría sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD. Si por el contrario dicha adjudicación no estuviera exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido, debería tributar por la cuota variable del documento notarial de Actos Jurídicos Documentados.
  2. La tributación por la modalidad del ITP y AJD que corresponda, ya sea transmisión patrimonial onerosa o actos jurídicos documentados, no supondría en ningún caso una doble tributación por el hecho de haber tributado anteriormente el consultante por el Impuesto de Sucesiones por la adquisición de los derechos del causante como cooperativista, puesto que se trata de dos actos jurídicos independientes: la adquisición de los derechos del cooperativista anterior, que permite al consultante subrogarse en la posición de aquel y el ejercicios los derechos adquiridos, que se traduce en la adjudicación de la vivienda al consultante». (…)

Comentario:

Sensato el criterio de la DGT: una cosa es la adquisición mortis causa de los derechos personales que correspondían al causante al no haberse verificado la transmisión dominical que tributan por el ISD; otra, la escrituración y consiguiente adjudicación y transmisión de dominio a favor del heredero que tributa conforme a las reglas generales como transmisión onerosa por la que no había tributado el causante.

C) ISD E IRPF.

.- CONSULTA DGT V0229-19, DE 4/2/2019. SUCESIONES E IRPF. Repercusiones de la renuncia pura y simple a la herencia prescrita: tributa como donación en el ISD, pero no en el IRPF.

CONCLUSIONES:

Primera: La repudiación de la herencia es una acción voluntaria y libre por la que el llamado a suceder renuncia a su derecho sobre la herencia, es irrevocable, no puede hacerse en parte, a plazo, ni condicionalmente, debe hacerse ante notario en instrumento público y sus efectos se retrotraen al momento del fallecimiento del causante.

Segunda: La regla contenida en el apartado 3 del artículo 28 de la LISD («La repudiación o renuncia hecha después de prescrito el impuesto correspondiente a la herencia o legado se reputará a efectos fiscales como donación») solo produce en el ISD el efecto de gravar la adquisición lucrativa del beneficiario de la repudiación, pero sin que ello signifique que se presuma que el repudiante haya adquirido previamente la porción hereditaria objeto de la repudiación. Con esta regla se finge que el beneficiario de la repudiación recibe la porción hereditaria repudiada por donación del repudiante, acto que se produce en el momento de dicha repudiación, pero no puede extender sus efectos más allá de sus términos estrictos. En concreto, no puede interpretarse como efecto de dicha regla que el repudiante adquirió previamente la porción hereditaria objeto de la repudiación, ni desde el punto de vista civil, ni desde el punto de vista fiscal. Y ello porque tanto la aceptación como la repudiación de la herencia tienen efectos “ex tunc”, esto es, que se retrotraen al momento del fallecimiento del causante, lo que significa que tales bienes no pudieron pertenecer en ningún momento al repudiante.

Tercera: En el Impuesto sobre el Patrimonio, el repudiante no debe incluir los bienes correspondientes a la porción hereditaria repudiada, pues en ningún momento entraron en su patrimonio, sino que entraron directamente en el patrimonio del beneficiario de la repudiación con efectos desde la muerte del causante de la sucesión.

Cuarta: En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el repudiante no debe declarar por la repudiación ninguna ganancia o pérdida patrimonial por la porción hereditaria repudiada, ya que al no haberse integrado en su patrimonio, no se produjo alteración patrimonial alguna.

Comentario:

Muy interesante esta consulta que en el ISD corrobora lo que ya dice la LISD: que la renuncia a la herencia prescrita es en este impuesto donación adicional a la sucesión del renunciante a favor de los beneficiarios; sin embargo, no tiene las consecuencias de una donación ordinaria en el IRPF para el renunciante (no hay alteración patrimonial).

Por tanto, la ficción legal de la norma del ISD se limita a dicho tributo y no se traslada al IRPF ( a diferencia de las asimetrías en la cesión de bienes a cambio de pensión del art. 14.6 del TRITPAJD). Ahora bien, matizando, ello será así siempre que la renuncia sea pura y simple, si es a favor de persona determinada (gratuita u onerosa) tributará el renunciante por sucesiones e IRPF y los beneficiarios de la renuncia por donación o TPO.

.- CONSULTA DGT V0279-19, DE 12/2/2019. DONACIONES E IRPF. Las donaciones de participaciones en entidades a que le son de aplicación la reducción del art. 20.6 de la LISD no generan alteración patrimonial en el IRPF del donante. Si la entidad está dedicada al alquiler, debe tener una persona empleada con contrato laboral y jornada completa, no pudiendo ser suplida por una empresa de gestión o profesional autónomo.

HECHOS: La consultante, mayor de 65 años, es propietaria del 50,08 por ciento del capital de una sociedad dedicada a la tenencia, alquiler y explotación de activos inmobiliarios. Es su intención realizar una donación de sus acciones a sus dos hijas, las cuales ya participan en el capital social de la sociedad en un 24,96 por ciento cada una.

CUESTIÓN: Aplicación de la exención prevista en el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

CONTESTACIÓN:

La DGT después de transcribir el art. 33.3.c) de la LIRPF, el 20.6 de la LISD, el art. 4.8.2 de la LIP, concluye:

(…) » En los términos expuestos en el escrito de consulta y en tanto se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987 así como los establecidos para la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, condición necesaria pero no suficiente para el disfrute de la reducción a que se refiere el primer artículo y apartado citado, procedería el doble beneficio fiscal para la donación tanto de la plena propiedad como de la nuda propiedad de las participaciones en la entidad que se menciona.

En relación con el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y de acuerdo con la dicción literal del reproducido artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, debe considerarse que este artículo resulta aplicable a las transmisiones “…a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987…”; es decir, tal y como ha señalado este Centro Directivo en la consulta V0480-12, de 5 de marzo, se refiere a los requisitos de aplicabilidad del apartado 6 del artículo 20 de la citada Ley 29/1987.

Por tanto, en la medida en que se cumplan los requisitos establecidos en este último artículo, con independencia de que el donatario aplique o no la referida reducción, se estimará la inexistencia de ganancia o pérdida patrimonial para el donante como consecuencia de su transmisión, siendo irrelevantes a dichos efectos los requisitos que establezca la normativa autonómica.

Por último, se debe precisar que en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa (artículo 27.2 de la LIRPF). Ello implica que en el caso de que para la gestión de la actividad de arrendamiento se contratara a una empresa de gestión especializada o a un profesional autónomo a tiempo completo, no mediaría con los mismos un contrato laboral, sino un contrato de prestación de servicios, por lo que no se cumplirían los requisitos previstos en el mencionado artículo 27.2 de la LIRPF.

Comentario:

Digna de mención esta consulta en cuanto:

.- Recuerda que para que las donaciones de participaciones en entidades no supongan alteración patrimonial en el IRPF se deben cumplir los requisitos para la aplicación de la reducción estatal de participaciones en entidades del art. 20.6 de la LISD. Por tanto, no basta con cumplir los requisitos de las reducciones de participaciones en entidades de las CCAA, sean reducciones análogas o propias.

.- Y que, respecto de entidades dedicadas al alquiler de inmuebles, para disfrutar de la exención en el IP y de la reducción estatal en el ISD es preciso tener una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa, no pudiendo sustituirse por un contrato de servicios con una empresa o un profesional autónomo.

.- CONSULTA DGT V0329-19, DE 15/2/2019. IRPF y SUCESIONES. Los intereses de demora percibidos por el heredero como consecuencia del retraso en el pago de una expropiación de una finca de su causante constituyen ganancias patrimoniales del causante a imputar en su último período impositivo y quedan sujetos al ISD del heredero.

HECHOS: El consultante ha percibido, en su condición de legítimo heredero, una cantidad de dinero en concepto de intereses de demora en el pago de la expropiación forzosa de una finca rústica que pertenecía a su padre, fallecido en el año 2015.

CUESTIÓN: Tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

CONTESTACIÓN:

«En el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas los intereses percibidos por el contribuyente tienen diferente calificación, en función de su naturaleza remuneratoria o indemnizatoria. Los intereses remuneratorios constituyen la contraprestación, bien de la entrega de un capital que debe ser reintegrado en el futuro, bien del aplazamiento en el pago, otorgado por el acreedor o pactado por las partes. Estos intereses tributarán en el impuesto como rendimientos del capital mobiliario, salvo cuando, de acuerdo con lo previsto en el artículo 25 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, proceda calificarlos como rendimientos de la actividad empresarial o profesional.

Por otro lado, los intereses indemnizatorios tienen como finalidad resarcir al acreedor por los daños y perjuicios derivados del incumplimiento de una obligación o el retraso en su correcto cumplimiento. Estos intereses, debido a su carácter indemnizatorio, no pueden calificarse como rendimientos del capital mobiliario. En consecuencia, a tenor de lo dispuesto en los artículos 25 y 33.1 de la LIRPF, han de tributar como ganancia patrimonial:» (…)

«Desde la consideración de ganancias y pérdidas patrimoniales que, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas tienen las cantidades satisfechas al consultante, como legítimo heredero de su padre fallecido, procede atribuirlos a la persona que ha generado el derecho a su percepción, condición que, de acuerdo con lo previsto en el artículo 11.5 de la LIRPF, únicamente puede corresponder al padre del consultante.

Respecto a su imputación temporal, procede indicar que como regla general las ganancias y pérdidas patrimoniales se imputan al período impositivo en que tiene lugar la alteración patrimonial, de acuerdo con lo previsto en el artículo 14.1.c) de la LIRPF. Ahora bien, junto con esta regla general la Ley del Impuesto recoge en su artículo 14.4 la siguiente regla de imputación temporal:

“En el caso de fallecimiento del contribuyente todas las rentas pendientes de imputación deberán integrarse en la base imponible del último período impositivo que deba declararse”.

Por todo ello procederá imputar los intereses de demora al período impositivo en el que se produjo el fallecimiento del causante.

Aclarado lo anterior y ya en relación con la tributación del propio consultante, el incremento patrimonial obtenido por éste deriva exclusivamente de su condición de heredero del causante. Ese derecho económico se integra, por tanto, en el caudal relicto o masa hereditaria (recuérdese, al respecto, que el artículo 659 del Código Civil determina que “la herencia comprende todos los bienes, derechos y obligaciones de una persona, que no se extingan por su muerte”) y, por ello, habrá de tributar por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en cuanto adquisición de un derecho por título sucesorio (artículo 3.1.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones».

Comentario:

La consulta tiene la virtud de despejar la cuestión nunca diáfana de la prolongación en el tiempo de los procedimientos de expropiación en este caso referido a los intereses de demora estableciendo los siguientes criterios, siempre considerando que la efectiva transmisión dominical del inmueble como consecuencia de la expropiación se realizó en vida del causante:

.- Los intereses de demora deben imputarse en el IRPF del causante y, en concreto, en su última declaración mediante la correspondiente complementaria como ganancia patrimonial. Añadir que, al no derivar de la transmisión de un elemento patrimonial (art. 46 LIRPF), tributan en la base imponible general.

.- El sucesor debe incluir en la base imponible del ISD los mismos, si bien, matizando, podrá minorar de la base la cuota diferencial positiva correspondiente al causante como consecuencia de su imputación en el IRPF del mismo.

D) ISD.

.- SENTENCIA TS DE 22/4/2019 (ROJ 1416/2019). SUCESIONES: El fallecimiento anterior del cónyuge no extingue el parentesco con los afines.

TERCERO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.

Teniendo en consideración la cuestión suscitada en el auto de admisión procede, en función de todo lo razonado precedentemente, declarar lo siguiente:

A efectos de aplicar las reducciones de la base imponible del impuesto sobre sucesiones y donaciones en las adquisiciones mortis causa e incluir al heredero sujeto pasivo en alguno de los grupos que contempla el artículo 20.2.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el parentesco de los colaterales por afinidad subsiste una vez extinguido el matrimonio entre el causante y el pariente consanguíneo del heredero».

Comentario:

Sentencia que reitera un criterio ya consolidado por el TS. Su virtualidad radica en el contenido interpretativo que sienta al establecer que se mantiene el parentesco por afinidad una vez extinguido el matrimonio que lo generó.

Pues bien, ello es claro en el caso de fallecimiento de uno de los cónyuges, pero no tanto en el de divorcio. Y yo no tengo claro si la generalidad de la redacción es intencionada o involuntaria. El caso concreto se refería al fallecimiento.

.- CONSULTA DGT V0312-19, DE 14/2/2019. DONACIONES: Las entregas de dinero de un «trust» realizadas por el constituyente («settlor») a favor de los hijos (beneficiarios después del fallecimiento) constituyen donaciones del constituyente a los beneficiarios.

HECHOS: En 2009, el padre de la consultante acordó la constitución de un «trust» (revocable) de acuerdo con las leyes de las Islas Vírgenes Británicas. Las partes en el «trust» fueron las siguientes: el constituyente del «trust» («settlor»), no residente fiscal en España y titular de las acciones en una compañía residente en las Islas Vírgenes Británicas, que fueron objeto de aportación al «trust»; los gestores o fiduciarios del «trust» («trustees»), sobre los que no se aporta información en el escrito de consulta y los beneficiarios del «trust», que son en vida del «settlor», el propio «settlor» o sus descendientes directos (sus hijos), según indicaciones del «settlor» y trascurridos seis meses desde su fallecimiento, sus tres hijos, entre los que se encuentra la consultante (residente fiscal en España). Por lo tanto, el «settlor» es el único que está facultado (hasta su fallecimiento) para acordar el reparto de los bienes del «trust», careciendo la consultante y el resto de descendientes de poder de disposición sobre el activo del «trust».

El padre tiene intención de donar una suma de dinero a sus hijas, entre las que se encuentra la consultante. Los fondos para realizar la donación proceden del «trust».

CUESTIÓN: Tributación de la donación a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

CONTESTACIÓN:

(…) «CONCLUSIONES:

Primera: A efectos fiscales del ordenamiento jurídico tributario español, a falta del reconocimiento de la figura del “trust”, en principio, se tiene por no constituido, por lo que no surten efectos las relaciones jurídicas reguladas por el mismo. Por tanto, las aportaciones de bienes al “trust” constituido por el padre del consultante no tienen, en principio, efectos. En consecuencia, las transmisiones de bienes y derechos de la persona que constituyó el “trust” –o de los rendimientos producidos por tales bienes y derechos– ordenados por el gestor del “trust” (trustee) a favor de los beneficiarios, a efectos del ordenamiento jurídico tributario español, se consideran transmisiones directas del grantor al beneficiario.

Segunda: A efectos fiscales del ordenamiento jurídico tributario español y de acuerdo con la conclusión anterior, en caso de que con posterioridad a la aportación de bienes al “trust”, se formalice la donación de todo o parte de los bienes o derechos aportados o de los rendimientos producidos por tales bienes o derechos en un documento al efecto en el que los beneficiarios acepten la donación, se entenderá producida una transmisión inter vivos directamente del “grantor o settlor” a aquellos beneficiarios que hayan aceptado la donación, pues tal transmisión no se entendió producida con la aportación de los bienes al “trust”.

Tercera: Por lo tanto, en el caso planteado, el otorgamiento por el padre de la consultante de una escritura pública para formalizar una donación de dinero a favor de sus hijas como beneficiarias del “trust” constituido por aquel conforma el hecho imponible regulado en la letra b) del artículo 3.1 de la LISD, ya que constituye una adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e “intervivos”, siendo sujetos pasivos del impuesto la consultante y su hermana.

Cuarta: Por último, cabe indicar que, dado que la legislación por la que se rige en cada caso un “trust” puede ser de muy diversa índole y que los acuerdos que los regulan pueden ser complejos y de distinta naturaleza, las conclusiones anteriores quedan condicionadas a la valoración de las cuestiones de hecho que realicen los órganos de Inspección y Gestión de la Administración Tributaria y a las reglas de interpretación y calificación de la Ley General Tributaria».

Comentario:

Ya desde antiguo, con razón o sin ella, la DGT considera los «trusts» como perversos y, congruente con dicho criterio, los tiene por inexistentes, por lo que no surten efectos las relaciones jurídicas reguladas por el mismo.

Consecuencia de dicha posición cualquier transferencia de numerario que se realice como gratuita de fondos del «trust» por el settlor (constituyente del trust) a sus hijos (beneficiarios del mismo) es donación del primero a los segundos.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS 26/3/2019, ROJ 1058/2019. TPO y AJD. La extinción de condominio de un bien indivisible que pertenece una mitad indivisa a un comunero y la otra mitad indivisa a un matrimonio con carácter ganancial, con adjudicación íntegra del mismo al matrimonio y compensación en metálico al otro comunero, queda sujeta a AJD y no a TPO.

(…)»A través de la señalada escritura de junio de 2014 sus otorgantes extinguieron el condominio sobre la indicada finca, valorada en 59.000,00 euros, y atendiendo a su carácter indivisible adjudicaron el pleno dominio de la misma a D. Sergio y Dña. Angustia con carácter ganancial, quienes se obligaban a compensar al otro condómino en la cantidad de 29.500,00 euros en la forma y plazos reseñados en la escritura».

(…) TERCERO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.

La cuestión con interés casación consiste en «determinar si la extinción de un condominio formalizada en escritura pública notarial, cuando se adjudica el bien inmueble sobre el que recae a uno de los condóminos, quien satisface en metálico a los demás el exceso de adjudicación, constituye una operación sujeta a transmisiones patrimoniales onerosas pero exenta o una operación no sujeta a esa modalidad y, por ende, si está no sujeta o está sujeta, respectivamente, a la modalidad gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados».

La respuesta que damos, en consonancia con lo expuesto, es que la extinción de un condominio, en el que se adjudica a uno de los condóminos un bien indivisible, que ya era titular dominical de una parte de este, a cambio de su equivalente en dinero, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas sino a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados del Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados».

Comentario:

Bien, muy bien el TS, que en tiempos recientes se dedica a clarificar la confusión creada artificiosamente por la DGT en las extinciones de condominio, aliviando nuestra tribulación.

En este caso, sin ni siquiera merecer mención alguna, considera que la adjudicación íntegra de un bien indivisible a favor de un matrimonio que titulaba una mitad indivisa con carácter ganancial pagando al otro comunero por su mitad indivisa su haber en dinero, obviamente queda sujeta a AJD y no a TPO.

Y para ello no es obstáculo (contra el extravagante criterio de la DGT en varias consultas) que el adjudicatario sea un matrimonio casado en gananciales a quien pertenecía su cuota inicial con tal carácter.

( Y la base imponible en AJD es el valor de la cuota correspondiente al comunero saliente – sentencias TS 9/10/2018, y 20/3/2019 -).

.- SENTENCIA TS 30/5/2019, ROJ 1824/2019. TPO Y AJD: Las extinciones de condominio de varias fincas en que los condueños se adjudican unos unas fincas por mitades indivisas y otros otras por mitades indivisas, siendo las adjudicaciones proporcionales a los haberes en la comunidad inicial, quedan sujetas a AJD y no a TPO.

(…) «PRIMERO.- Inexistencia de exceso de adjudicación.

La resolución del TEAR de Madrid de 05/04/2016, como la propia sentencia recurrida en los antecedentes de hecho antes transcritos parte de que los recurrentes con la disolución de la primitiva sociedad no han recibido un exceso de adjudicación. En efecto, se parte de que los hermanos Rodolfo ostentaban cada uno de ellos con carácter privativo un 25% pro indiviso de tres fincas urbanas en Madrid, valoradas en 130.143 euros, 159.708 euros y 29.565 euros. Su título de propiedad derivaba de la adjudicación por herencia por fallecimiento de su padre en el año 1996, acuerdo transaccional entre los herederos de 11 de julio de 2013, homologado judicialmente por auto de 16 de julio de 2013. Y por escritura pública de 30 de diciembre de 2014 otorgada por todos ellos, se estipula la permuta de participaciones indivisas de finca, adquiriendo Doña Otilia y Doña Patricia una cuarta parte indivisa de las fincas NUM000 y NUM001 , por un importe total de 39.927 euros (de modo que quedan como titulares cada una de la mitad de las fincas NUM000 y NUM001 ), Y Rodolfo y D. Federico adquieren cada uno una cuarta parte indivisa de la finca NUM003 por un importe de 39.927 euros (de modo que quedan como titulares cada uno de la mitad de esta finca NUM003 ). En consecuencia, no existe exceso de adjudicación de conformidad con lo dispuesto en el articulo. Artículo 7. [Operaciones sujetas] de la Ley del ITP 1. Son transmisiones patrimoniales sujetas: A) Las transmisiones onerosas por actos «inter vivos» de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas. Y  efectos de liquidación y pago del impuesto: B) Los excesos de adjudicación declarados, salvo los que surjan de dar cumplimiento a lo dispuesto en los artículos 821 , 829 , 1056 (segundo) y 1062 (primero) del Código Civil.

De ello se deduce que para que se de la sujeción al ITP por exceso en la adjudicación es presupuesto ineludible la existencia de ese exceso, esto es que alguno de los adjudicatarios en la extinción de la comunidad haya obtenido una ventaja o exceso de adjudicación sobre la que en principio le correspondía con arreglo a su titulo.

Y este presupuesto en el presente caso no se da».(…)

Comentario:

Suma y sigue. En este caso referido a un supuesto en que hay cuatro comuneros iniciales con cuotas copropietarios por cuartas partes indivisas de tres fincas, disolviendo la comunidad mediante la adjudicación de dos fincas a dos de los comuneros por mitades indivisas y la tercera a los otros dos por mitades indivisas, siendo el valor declarado de las adjudicaciones proporcionales a sus haberes en la comunidad inicial que se ha disuelto.

Pues bien, sobre dicho supuesto fáctico afirma el TS que no hay sujeción a TPO, sino a AJD puesto que «para que se dé la sujeción al ITP por exceso en la adjudicación es presupuesto ineludible la existencia de ese exceso, esto es que alguno de los adjudicatarios en la extinción de la comunidad haya obtenido una ventaja o exceso de adjudicación sobre la que en principio le correspondía con arreglo a su título. Y este presupuesto en el presente caso no se da».

En consecuencia: ni discriminación de comunidades por origen, ni consideración de que pervive la comunidad aunque transformada en dos, ni «gaitas». Estamos ante una disolución de comunidad proporcional a los haberes, siendo irrelevante su origen y que como consecuencia de la misma se generen otras comunidades.

El «pero» radica es que, salvo el fallo y el fundamento jurídico primero, desgraciadamente todos lo demás y el contenido interpretativo que fija (e incluso la narración de los hechos que se refiere a escritura de permuta), no tienen nada que ver con el supuesto de hecho. La cuestión merecía absoluta claridad que ya son muchos años.

.- CONSULTA DGT V0294-19, DE 13/2/2019. AJD. Acta de fin de obra: no se debe autoliquidar si ya se ha tributado la escritura de declaración de obra nueva en construcción.

(…) «Las escrituras de terminación o finalización de una obra nueva, declaradas previamente en construcción, constituyen documentos sujetos, en principio, al gravamen de Actos Jurídicos Documentados, concepto Documento Notarial, por reunir todos los requisitos del artículo 31.2 del TRLITPAJD: tratarse de una primera copia de una escritura, tener por objeto una cosa valuable, contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.

A la liquidación de las escrituras de manifestación de terminación de obra nueva por el citado concepto se refiere la Resolución del Tribunal Económico Administrativo Central de 19 de diciembre de 1996, partiendo de la consideración de la declaración de obra nueva en construcción como un acto jurídico de documentación compleja en cuanto supone la necesidad de dos instrumentos públicos para su inscripción registral: la escritura de declaración y el acta de terminación. En relación a estos actos de documentación compleja el citado Tribunal tiene establecido (Resolución. De 21 de septiembre de 1995) que ha de entenderse que la presentación de cualquiera de los instrumentos notariales inicia un procedimiento de liquidación del gravamen que recae sobre el acto jurídico documentado y que, de igual forma que no sería admisible que, merced al desdoblamiento documental, una obra nueva llegase a ser inscrita en el Registro de la Propiedad sin haber satisfecho el tributo, si en el curso del procedimiento se acreditase que éste ya ha sido liquidado en otro procedimiento anterior, sobre otro de los documentos, no deberá girarse nueva liquidación para no incurrir en duplicidad».

Comentario:

De cajón, pero no está de más traerlo a colación que de vez en cuando aparece algún iluminado

.- CONSULTA DGT V0231-19, DE 5/2/2019. AJD: La simple modificación de coeficientes de una propiedad horizontal no queda sujeta a AJD, sí la modificación de superficies, pero solo en cuanto al valor del incremento de la misma.

CONCLUSIÓN

  1. En cuanto a la rectificación de la superficie del inmueble será de aplicación la cuota variable del documento notarial de la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, dada la concurrencia de los requisitos establecidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido. La base imponible estará constituida, por un lado, por el valor declarado del incremento del valor real de coste de la declaración de obra nueva consecuencia del aumento de superficie de la edificación, y por otro lado, por el valor declarado que resulte del aumento de superficie del terreno. En ambos casos, siempre sin perjuicio de la comprobación administrativa de los valores declarados.
  2. En cuanto a la rectificación de los coeficientes de participación no estará sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, al no tener por objeto cantidad o cosa valuable.

Comentario:

Aunque en un caso extremo (rectificación de cuotas de participación de un título constitutivo de la propiedad horizontal de 1.980) vale el criterio que fija: si solo consiste en eso, no hay sujeción por AJD por carecer de objeto valuable.

.- CONSULTA DGT V0246-19, DE 7/12/2019. TPO. El préstamo a la pareja para cancelar el préstamo hipotecario con el banco queda sujeto a TPO y exento, pero debe autoliquidarse.

HECHOS: La pareja del consultante le va a prestar dinero para poder cancelar la hipoteca de la casa.

CUESTIÓN: Tributación del préstamo.

CONTESTACIÓN:

La DGT después de reseñar los arts. 7 y 45.I.B.15 del TRITPAJD concluye: «De los preceptos expuestos se deriva que los préstamos constituidos por quien no tenga la consideración de empresario o profesional en el ejercicio de su actividad y, en cualquier caso, cuando no constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, como parece ser en el presente caso, estarán sujetos al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, conforme a lo dispuesto en el artículo 7.1.B) del TRLITPAJD, pero exento de dicha modalidad en virtud de la exención establecida en el artículo 45.I.B.15 del mismo texto legal.

No obstante lo anterior, esta exención no exime de la presentación de la declaración del impuesto, ya que el artículo 51.1 del citado texto refundido establece dicha obligación en general para todos los hechos imponibles, con independencia de que estén o no exentos del impuesto. Este precepto tiene su desarrollo reglamentario en el artículo 98 del Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo (BOE de 22 de junio), por el que se aprueba el reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, cuyo apartado 2 recoge diversas excepciones a la obligación de presentación de la declaración, sin que ninguna de ellas sea aplicable al supuesto planteado».

Comentario:

Parece que la gente (dada las numerosas consultas sobre esta cuestión) no se acaba de convencer que los préstamos concedidos por particulares están sujetos y exentos en TPO. En todo caso hay obligación formal de autoliquidarlos.

.- CONSULTA DGT V0400-19, DE 26/2/2019. AJD y TPO: la disolución de comunidad entre seis comuneros previa segregación, adjudicando una de las fincas resultantes de la segregación a cuatro y otra a tres, incide en AJD en cuanto a la segregación y en TPO como permuta de cuotas.

(…) «Las dos operaciones tributarán de la siguiente manera.

– Segregación de la finca: Mediante la segregación, la finca inicial se divide en dos fincas, asignando a cada comunero un coeficiente de participación en las dos fincas, pero lo que no modifica la segregación es la titularidad de las nuevas fincas surgidas de la misma, ya que las dos fincas surgidas siguen perteneciendo a los mismos comuneros y en la misma proporción que antes de llevarse a cabo dicha segregación. Luego, si lo que se pretende es que cada comunero tenga, no una participación indivisa en el conjunto de las fincas, sino más participación en una de las fincas y ninguna participación en la otra finca, será necesario realizar un acto independiente de los anteriores.

La segregación tributará por el concepto de actos jurídicos documentados al cumplir con todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD. Serán sujetos pasivos todos comuneros en proporción a su cuota de participación en la comunidad de bienes y la base imponible se calculará en función de lo establecido en el artículo 70 del RITPAJD.º

– Permuta: Con motivo de la segregación de las fincas nos encontramos ante dos comunidades de bienes de origen intervivos. Respecto a la disolución de las comunidades de bienes, la operación que se pretende realizar no es una disolución de comunidad de bienes, ya que el Código Civil define la comunidad de bienes en su artículo 392, cuyo párrafo primero dispone que “Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”; precisamente el hecho de que las dos fincas sigan estando en pro indiviso entre, al menos, dos comuneros es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes, produciéndose en todo caso, lo que a veces se denomina “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución, o en cualquier caso, no lo es a los efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD). En realidad nos encontramos ante una permuta en la cual se va a producir la transmisión de cuotas de participaciones indivisas sobre unos inmuebles que efectúan los copropietarios entre sí, lo cual encaja en el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD descrito en el artículo 7.1.A) del TRLITPAJD, a la cual queda sujeta dicha operación, en la que el consultante y los demás comuneros tributarán por la adquisición del porcentaje de la finca que adquieren, al tipo de gravamen de los bienes inmuebles. La base Imponible será el valor real de la parte de la finca adquirida».

Comentario:

Pues nada, que la DGT no se entera:

.- No se entera que las operaciones de modificaciones hipotecarias precisas para realizar disoluciones de comunidad (segregaciones, propiedades horizontales, etc..) desde la sentencia del TS de 12 de noviembre de 1998, al ser estructuralmente precisas para la operación principal quedan subsumidas en la misma (la extinción de condominio) y no constituyen hecho imponible adicional por AJD. Criterio unidireccional mantenido por prácticamente todos los TSJ (a la doctrina del TSJ de Cataluña se refiere en un reciente «post» la magnífica web www.tottributs.com).

.- Y no se entera que el concepto de disolución de comunidad o extinción de condominio es puramente civil porque la normativa fiscal no contiene otro.

Hay que tener «barra» para decir, como dice esta consulta, que: «produciéndose en todo caso, lo que a veces se denomina “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución, o en cualquier caso, no lo es a los efectos del ITP y AJD».

En fin, en prácticamente idéntico supuesto el TS, en sentencia de 30 de mayo del corriente que consta en este mismo informe, resuelve en sentido antitético.

D) IVA.

.- SENTENCIA TS DE 23/4/2019 (ROJ 1434/2019). IVA: la base imponible en el IVA de una prestación de servicios, entre partes no vinculadas, cuya contraprestación consiste en la entrega de terrenos es el importe en dinero en que se ha valorado, sin que la administración pueda tomar como referencia el valor de mercado.

(…) SEXTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.

Teniendo en consideración que la cuestión suscitada en el auto de admisión, consiste en determinar «si la Administración Tributaria, a la hora de cuantificar la base imponible del impuesto sobre el valor añadido de una prestación de servicios, entre partes no vinculadas, cuya contraprestación se pacta en especie (entrega de unos terrenos), puede tomar como referencia el valor de mercado de dichos terrenos, determinado atendiendo a una transacción posterior, en lugar del valor o importe acordado entre las partes para la prestación de servicios» procede, en función de todo lo razonado precedentemente declarar lo siguiente:

El artículo 79.Uno de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido , analizado a la luz de la Directiva 2006/112/CE, del Consejo, de 28 de noviembre de 2006, relativa al sistema común del impuesto sobre el valor añadido y de la jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea debe ser interpretado en el sentido de que a los efectos de cuantificar la base imponible del IVA de una prestación de servicios, entre partes no vinculadas, cuya contraprestación no consista en dinero (entrega de unos terrenos) la Administración tributaria deberá atender al valor o importe acordado entre las partes como contraprestación de la prestación de servicios, sin que resulte posible, en las circunstancias de este caso (ausencia de vinculación entre las partes, y valor de la contraprestación expresado en dinero) tomar como referencia el valor de mercado de dichos terrenos, atendiendo a una transacción posterior». (…)

E) IRPF.

.- CONSULTA DGT V0255-19, DE 7/2/2019. PATRIMONIO PROTEGIDO: las cantidades aportadas al patrimonio protegido por un pariente previsto en la normativa (abuelo) aplicadas para la atención de las necesidades vitales del beneficiario no deben considerarse como disposición de bienes o derechos que vulneren el requisito de mantenimiento.

HECHOS: El consultante tiene intención de constituir un patrimonio protegido a favor de su nieto, que padece una minusvalía psíquica del 45% y una movilidad reducida. Tiene previsto que el gasto del dinero que va a aportar al mismo, será destinado a satisfacer necesidades de su nieto tales como gastos de escolarización, gastos en profesor particular de apoyo en aula, gastos para refuerzo del lenguaje, honorarios médicos a neurólogo y otros profesionales así como pruebas diagnósticas prescritas por los mismos, y gastos de aprendizaje de matemáticas.

CUESTIÓN: Si los conceptos de gastos detallados y que sean realizados en el período impositivo de la aportación o en los cuatro siguientes, no deben entenderse como disposición de bienes, a efectos de lo dispuesto en el artículo 54.5 de la LIRPF.

CONTESTACIÓN:

La DGT después de reseñar el art. 54.5 de la LIRPF, el último párrafo del apartado 2 de la Ley 41/2003 (añadido por la Ley 1/2009, haciendo expresa referencia a su Exposición de Motivos) concluye:

«No obstante lo anterior, lo cierto es que no puede desconocerse que la regulación de los beneficios fiscales correspondientes al patrimonio protegido en el IRPF se remite a la regulación civil del mismo, en cuanto a su concepto, requisitos y reglas de funcionamiento, sin perjuicio del establecimiento de requisitos fiscales adicionales a los previstos en la normativa civil.

Lo anterior implica la necesidad de interpretar de forma integradora y conjunta la regulación fiscal de los beneficios aplicables al patrimonio protegido y la regulación del mismo establecida en la normativa civil, teniendo en cuenta la finalidad atribuida legalmente a dichos patrimonios y que justifica su especial tratamiento fiscal, y que no debe olvidarse que es la constitución de un patrimonio y no la atención de las necesidades corrientes del discapacitado, para la cual se establecen otros beneficios fiscales en el IRPF, a través de los mínimos exentos y familiares aplicables en caso de discapacidad».

(…) Por tanto, teniendo en cuenta todo lo anterior, debe concluirse que el gasto de dinero y el consumo de bienes fungibles integrados en el patrimonio protegido, cuando se hagan para atender las necesidades vitales de la persona beneficiaria, no debe considerarse como disposición de bienes o derechos, a efectos del requisito de mantenimiento de las aportaciones realizadas durante los cuatro años siguientes al ejercicio de su aportación establecido en el artículo 54.5 de la LIRPF.

Ahora bien, para que tal conclusión sea posible, dado que los beneficios fiscales quedan ligados a la efectiva constitución de un patrimonio, deberá constituirse este último, lo que implica que, salvo en circunstancias excepcionales por las que puntualmente la persona con discapacidad pueda estar atravesando, el gasto de dinero o bienes fungibles antes del transcurso de cuatro años desde su aportación no debe impedir la constitución y el mantenimiento durante el tiempo del citado patrimonio protegido.

Evidentemente, tanto la concreción de las necesidades vitales del discapacitado, las circunstancias excepcionales anteriormente señaladas, así como la efectiva existencia de un patrimonio, son una cuestión de hecho, que deberán ser acreditadas por el contribuyente a través de medios de prueba admitidos en Derecho, según dispone el artículo 106 de la Ley General Tributaria (Ley 58/2003, de 17 de diciembre), correspondiendo su valoración a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria».

Comentario:

Aunque ya conocido el criterio de la DGT (consulta V0502-17, citada en el mapa fiscal del informe del mes de enero de 2019) no está de más recordar su ratificación en materia tan sensible socialmente.

 

PARTE TERCERA. INFORME DEL MES: REPERCUSIONES FISCALES DE LA CONFESIÓN DE PRIVATIVIDAD.

1.- REFERENCIA A LA CONFESIÓN DE PRIVATIVIDAD EN EL ÁMBITO CIVIL Y REGISTRAL.

La confesión de privatividad está prevista en el art. 1324 del CC en sede de régimen económico matrimonial primario y, por tanto, es aplicable cualquiera que sea el concreto régimen económico del matrimonio. Sin embargo, se proyecta fundamentalmente en el caso de casados en gananciales; su trasunto registral lo encontramos en el art. 95 del RH.

Tiene una enorme funcionalidad pues enerva entre cónyuges la presunción de ganancialidad del art. 1364 del CC y evita respecto de inmuebles, para obtener su constancia registral con tal carácter, acudir a la prueba diabólica de la privatividad de un bien adquirido por uno de los cónyuges al que le corresponde tal naturaleza privativa por resultar de la normativa sustantiva del CC vigente la sociedad conyugal en los términos que resultan de dicho art. 95 del RH (prueba documental pública con el rigor casi sacramental que desde antiguo exige la DGRN).

Empero, la eficacia de dicha confesión tiene una eficacia jurídica limitada, constreñida a los propios cónyuges, de tal forma que no hace prueba ni contra los legitimarios de Derecho Común ni contra los acreedores. La Resolución de la DGRN de 8 de octubre de 2014, invocando jurisprudencia reiterada del TS la considera no estrictamente un negocio jurídico en sí mismo, sino un medio de prueba judicial y extrajudicial de un negocio jurídico para acabar concluyendo que es un negocio de fijación de la verdadera naturaleza de un bien.

2.- LA POSICIÓN DE LA DGT: PUEDE CONSTITUR UNA NUEVA TRANSMISIÓN EN TPO O ISD E IRPF.

La cuestión ha sido abordada muy esporádicamente en el ámbito tributario. Es de destacar la consulta de la DGT V1574-13, de 10 de mayo de 2013 que en un supuesto de adquisición inicial de un inmueble en escritura por uno de los cónyuges con declaración del adquirente que una tercera parte del dinero era privativa de su cónyuge y que pretende posteriormente rectificar la misma mediante escritura complementaria compareciendo ambos cónyuges y haciendo constar formalmente la confesión de privatividad y solicitando se inscriba una tercera parte indivisa del inmueble adquirido con carácter privativo del cónyuge no otorgante de la escritura inicial.

Pues bien, la DGT considera que dicha adquisición era ganancial por aplicación de los arts. 1.355, 1358 y 1361 del CC, olvidando el art. 1354 que es precisamente el aplicable al caso y, consecuente con dicha premisa, considera que la confesión ulterior de privatividad es una nueva transmisión onerosa o gratuita según medie o no contraprestación con sus secuelas en TPO o ISD e IRPF del cónyuge inicial titular.

Prescindiendo de los desdichados avatares de la escrituración en el caso concreto que ponen de relieve una muy deficiente actuación del notario autorizante, lo cierto es que la consulta pone de manifiesto un evidente riesgo fiscal en las confesiones de privatividad y la necesidad de delimitar en cada caso sus repercusiones fiscales.

3.- CUÁNDO ES Y CUÁNDO NO ES FISCALMENTE NEUTRAL LA CONFESIÓN DE PRIVATIVIDAD?

3.1.- La confesión de privatividad es neutral fiscalmente cuando es un negocio de fijación de la realidad y es un negocio traslativo en otro caso.

El criterio decisivo para determinar si la confesión de privatividad es fiscalmente neutral o no depende de si la misma responde a una realidad o hecho objetivable susceptible de ser demostrado ante la administración tributaria o no. Es decir: de cumplir la confesión de privatividad su función típica de negocio de fijación de acuerdo a las normas civiles sustantivas y se pueda justificar ante la administración, estamos ante un negocio de fijación sin repercusiones fiscales; por el contrario, si mediante la confesión de privatividad se alteran titularidades patrimoniales que no se ajustan a las normas civiles, estamos ante una transmisión subyacente que debe tributar tanto en la imposición indirecta como en la directa de los cónyuges.

3.2.- La importancia de la justificación de la causa de la confesión de privatividad

De lo dicho se desprende el carácter constitutivo de poder justificar ante la administración tributaria la causa de la confesión de privatividad. Al respecto no es preciso la prueba documental pública que exige el art. 95 del RH, basta con demostrar la aplicación de fondos de origen privativo en la adquisición y que dicha adquisición con numerario privativo determina la adquisición también privativa de acuerdo a las reglas del CC.

Por tanto, aunque en principio registralmente no sea relevante, es muy aconsejable fiscalmente que en la propia escritura de adquisición se consignen las pruebas de la naturaleza privativa de la misma (básicamente el origen privativo de los fondos aplicados con su trazabilidad).

3.3.- Relevancia del momento para realizarla.

Y también es esencial la ocasión para realizarla, siendo el momento idóneo el de la propia adquisición debiendo comparecer ambos cónyuges y haciéndose constar en unidad de acto la confesión.

No obstante, tampoco entiendo debe haber problema cuanto en la adquisición comparece uno solo de los cónyuges haciendo constar que adquiere con carácter privativo, lo que ratificará su cónyuge mediante la correspondiente confesión posteriormente.

Mayores complicaciones traen otros supuestos de confesión sobrevenida a la adquisición, al respecto distinguiremos:

.- Adquisición inicial por uno de los cónyuges sin expresar si adquiere con carácter ganancial o privativo: ello determinará en principio una adquisición presuntivamente ganancial que puede enervarse por la confesión de privatividad. Si la confesión ulterior está fundada en principio la misma debe prevalecer civil, registral y fiscalmente.

.- Adquisición inicial por uno de los cónyuges expresando que adquiere para su sociedad de gananciales: la confesión de privatividad posterior del otro cónyuge y el asentimiento del cónyuge adquirente a la misma conlleva una acción contraria a los propios actos con el consiguiente riesgo que la administración considere la misma una transmisión ulterior.

.- Adquisición inicial por ambos cónyuges para su sociedad de gananciales y rectificación posterior por los mismos mediante confesión de privatividad: los riesgos que se considere un negocio dispositivo posterior, aunque no lo fuera en realidad, son obvios.

4.- RÉGIMEN FISCAL DE LA CONFESIÓN DE PRIVATIVIDAD CUANDO ES UN NEGOCIO TRASLATIVO.

Estaremos ante una transmisión con todas sus secuelas impositivas:

.- Realiza un hecho imponible sujeto a TPO o al Impuesto de Donaciones, según medie o no contraprestación.

.- Implica una alteración patrimonial en el IRPF del cónyuge respecto a la participación ganancial de la que queda desposeído.

.- E incluso, de referirse a inmuebles urbanos, se devenga la plusvalía municipal (IIVTNU).

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

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Informe Actualidad Fiscal Febrero 2019. Mapa fiscal No Residentes sobre Herencias y Donaciones

Informe Actualidad Fiscal Mayo 2019. Adjudicación en asunción de deudas de inmuebles hipotecados en operaciones societarias.

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INFORME FISCAL MAYO 2019

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ 

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN DEL INFORME:

El informe correspondiente al siempre hermoso mes de mayo se estructura en las tres partes ya conocidas: normativa publicada en el mes de abril, jurisprudencia y un informe del mes.

Respecto de la parte normativa, destacar Andalucía, donde, reflejo del reciente cambio político, el DL 1/2019 establece bonificaciones del 99% en el ISD a favor de parientes próximos.

La reseña jurisprudencial se centra de nuevo en la actividad del TS en el ISD que, entre otras cosas, reitera el criterio de considerar, por transposición del criterio civil, una única transmisión del primer causante a los transmisarios. Además, destacar resolución del TEAC y consultas de la DGT en la siempre complicada relación del binomio IVA-ITPAJD.

El informe del mes es un nuevo mapa fiscal dedicado a la tributación, muy compleja, de las adjudicaciones en asunción de deudas de inmuebles hipotecados en operaciones societarias. Todas las secuencias y todos los tributos del devenir societario (constitución, aumento y reducción del capital, liquidaciones, fusiones, escisiones y cesión global del activo y pasivo) son abordados con la pretensión de cumplir el objetivo de todos los mapas: ofrecer una geografía de todos los tributos que inciden a modo de noticia o alerta

Saludos cordiales.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

 

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS MES DE ABRIL.

A) ANDALUCÍA.

.- DECRETO-LEY 1/2019, de 9 de abril (BOJA 11/4/2019, entrada en vigor el mismo día), por el que se modifica el TR en materia de tributos cedidos, bonificaciones del 99% para parientes próximos en el ISD.

B) NAVARRA.

.- LEY FORAL 20/2019, de 4 de abril (BON 11/4/2019), por la que se modifica la Ley Foral 6/1990 de la Administración Local de Navarra, y la Ley Foral 4/2019, de Reforma de la Administración Local de Navarra.

C) PAÍS VASCO.

.- ÁLAVA. Norma Foral 10/2019, de 27 de marzo (DOTHA 10/4/2019), de modificación del IRPF.

.- VIZCAYA. NORMA FORAL 2/2019, de 20 de marzo (BOB 4/4/2019), por la que se modifica la Norma Foral 4/2016 del IBI.

.- VIZCAYA. NORMA FORAL 4/2019, de 20 de marzo (BOB 4/4/2019), de Régimen Fiscal de las Entidades sin fines lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA.

A) IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES.

.- SENTENCIA TS DE 10/4/2019 (ROJ 1266/2019). Sucesiones. No se puede revisar, ni por ende denegar, una reducción en la base imponible en un procedimiento de inspección, cuando el mismo ha sido aceptado por la administración en un procedimiento de gestión.

.- SENTENCIA TS DE 8/4/2019 (ROJ 1175/2019). Sucesiones. Reducción de empresa individual aplicada a explotaciones agrarias: el requisito de principal fuente de renta del causante puede apreciarse atendiendo al período impositivo anterior al fallecimiento en consideración a su ciclo productivo.

.- SENTENCIA TS de 29/3/2019, ROJ 1146/2019. Sucesiones. El juego civil derecho de transmisión del art. 1006 del CC o en el Derecho Civil propio de otras CCAA como Cataluña determina que respecto de la herencia del primer causante hay una única adquisición mortis causa del primer causante a los herederos del segundo causante (transmisarios y transmitente).

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 10/1/2019, ROJ 1365/2019. Sucesiones y donaciones. La equiparación a cónyuges que establece la normativa autonómica para uniones de hecho inscritas es aplicable a uniones de hecho no inscritas.

.- CONSULTA DGT V0143-19, DE 21/1/2019. Sucesiones y Patrimonio. A efectos de la exención en Patrimonio y reducción de participaciones en entidades en el ISD la afectación a la actividad económica del importe líquido obtenido por la venta de un inmovilizado depende de su adecuación a la actividad, volumen de operaciones y demás parámetros económicos y financieros.

.- CONSULTA DGT V0105-19, DE 16/1/2019. Donaciones e IRPF. La donación de un inmueble a un hijo reservándose el donante el derecho a percibir una cantidad en caso de venta por el donatario tributa como donación ordinaria en el ISD y como alteración patrimonial ordinaria en IRPF.

B) ITP Y AJD. 

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 28/2/2019, ROJ 1647/2019. TPO. La resolución extrajudicial de una permuta por incumplimiento de una de las partes en ejercicio de la facultad resolutoria del art. 1124 del CC sin oposición no supone una nueva convención sujeta a TPO.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 28/3/2019, NÚMERO DE RESOLUCIÓN 0/09438/2015/00/00. TPO. Los inmuebles comprendidos en la transmisión de una unidad económica autónoma no sujeta a IVA, tributan por TPO.

C) IRPF.

.- CONSULTA DGT V0333-19, DE 15/2/2019. IRPF, alteraciones patrimoniales. Para calcular la ganancia o pérdida patrimonial en la transmisión de un inmueble adquirido a título oneroso en el que se han realizado mejoras, cabe adicionar el importe de las mismas en el valor de adquisición siempre que esté justificado.

D) IVA.

.- CONSULTA DGT V3281-18, DE 27/12/2018. IVA-TPO. Arrendamiento con opción de compra de una vivienda por un particular a otro: tanto el arrendamiento como la venta posterior quedan sujetas y exentas de IVA y no cabe la renuncia a la exención por el adquirente, quedando sujetas las operaciones a TPO, pero la opción de compra queda sujeta a IVA al tipo ordinario del 21%.

.- CONSULTA DE LA DGT V3246-18, DE 20/12/2018. IVA. La permuta de partes indivisas de inmuebles entre los dos copropietarios, siendo los mismos los que figuran dados de alta en el IAE, quedando cada uno de ellos dueño exclusivo de los respectivos inmuebles, constituye sendas entregas de bienes sujetas a IVA de acuerdo a las reglas generales, ya se considere sujeto pasivo de IVA a los comuneros o a la comunidad.

.- CONSULTA DE LA DGT V3155-18, DE 12/12/2018. IVA. La adjudicación de una vivienda de la sociedad promovida por la misma a un socio, que es su único activo, es una entrega de bienes sujeta a IVA y no exenta, salvo que concurran los presupuestos para que opere la exención y no constituye un supuesto de transmisión de unidad empresarial.

PARTE TERCERA: INFORME DEL MES: MAPA FISCAL DE LAS ADJUDICACIONES EN PAGO DE ASUNCIÓN DE DEUDA EN OPERACIONES SOCIETARIAS.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

DESARROLLO DEL INFORME:

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS MES DE ABRIL.

A) ANDALUCÍA.

.- DECRETO-LEY 1/2019, de 9 de abril (BOJA 11/4/2019, entrada en vigor el mismo día), por el que se modifica el TR en materia de tributos cedidos.

Como referencia sucinta centrada en el ISD y en el ITP y AJD:

a) ISD: bonificación en cuota del 99% para las transmisiones mortis causa e inter vivos a favor de cónyuge, descendientes y ascendientes y equiparados.

b) ITP y AJD:

.- Tipos reducidos en TPO (3,5%) y AJD (0,1%) en las adquisiciones de vivienda habitual por familias numerosas sujeta su aplicación a determinados requisitos.

.- Derogación del tipo reforzado del 2% en AJD en los casos de transmisiones inmobiliarias sujetas efectivamente a IVA por renuncia a la exención.

.- Supresión de los tipos reducidos en AJD en los préstamos hipotecarios establecidos en atención a la consideración como sujeto pasivo del prestatario (hoy es el prestamista).

Ver artículo de Vicente Martorell.

B) NAVARRA.

.- LEY FORAL 20/2019, de 4 de abril (BON 11/4/2019), por la que se modifica la Ley Foral 6/1990 de la Administración Local de Navarra, y la Ley Foral 4/2019, de Reforma de la Administración Local de Navarra.

C) PAÍS VASCO.

.- ÁLAVA. Norma Foral 10/2019, de 27 de marzo (DOTHA 10/4/2019), de modificación del IRPF.

.- VIZCAYA. NORMA FORAL 2/2019, de 20 de marzo (BOB 4/4/2019), por la que se modifica la Norma Foral 4/2016 del IBI.

.- VIZCAYA. NORMA FORAL 4/2019, de 20 de marzo (BOB 4/4/2019), de Régimen Fiscal de las Entidades sin fines lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo.

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA

A) IMPUESTO DE SUCESIONES.

.- SENTENCIA TS DE 10/4/2019 (ROJ 1266/2019). Sucesiones. No se puede revisar, ni por ende denegar, una reducción en la base imponible en un procedimiento de inspección, cuando el mismo ha sido aceptado por la administración en un procedimiento de gestión.

(…) ·»CUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.

La cuestión con interés casacional consiste en «Determinar si el reconocimiento de la reducción de la base imponible prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , para la adquisición mortis causa de participaciones en entidades a las que sea de aplicación la exención regulada en el artículo 4.Octavo de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, en una liquidación provisional acordada en un procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración puede impedir, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 140.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre,

General Tributaria, la posterior comprobación por los órganos de inspección tributaria en un procedimiento de comprobación e investigación del cumplimiento de los requisitos legales exigidos para disfrutar de ese beneficio fiscal, efectuada al amparo del artículo 115.3 de este último texto legal, y, por ende, la denegación de la reducción de la base imponible anteriormente reconocida en la correspondiente liquidación definitiva».

Pues bien, ya hemos matizado la referencia al artículo 140.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, contenida en el auto de admisión, no por eso consideramos inaplicables los criterios jurisprudenciales sobre él; en última instancia lo que se está pretendiendo es la aplicación del artículo 133.3 RGGIT, éste sí referido al procedimiento iniciado mediante declaración, que contiene, como ya hemos dicho, expresiones similares al artículo 140.1 LGT . Es por ello que nuestro criterio es que el reconocimiento de la reducción de la base imponible prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, para la adquisición mortis causa de participaciones en entidades a las que sea de aplicación la exención regulada en el artículo 4.Octavo de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, en una liquidación provisional acordada en un procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración, impide la posterior comprobación por los órganos de inspección tributaria en un procedimiento de comprobación e investigación, del cumplimiento de los requisitos legales exigidos para disfrutar de ese beneficio fiscal, cuando la Administración tributaria tiene desde el primer momento todos los datos relativos a los requisitos condicionantes del dicho beneficio fiscal y éste fue reconocido por ella, salvo que en dicho procedimiento de comprobación o investigación posterior se descubran nuevos hechos o circunstancias que resulten de actuaciones distintas de las realizadas y especificadas en la liquidación provisional mediante la que terminó el procedimiento iniciado mediante declaración».

Comentario:

Las cuestiones procedimentales en materia tributaria tienen una enorme importancia y a las mismas se deben no solo los contribuyentes, también las administraciones.

Así, salvo que como consecuencia de la inspección se descubran nuevos hechos o circunstancias, la administración tributaria no puede revisar su propio criterio en materia tan sensible como las reducciones en la base imponible.

En fin, cosas del Estado de Derecho en el que los juristas creemos.

.- SENTENCIA TS DE 8/4/2019 (ROJ 1175/2019). Sucesiones. Reducción de empresa individual aplicada a explotaciones agrarias: el requisito de principal fuente de renta del causante puede apreciarse atendiendo al período impositivo anterior al fallecimiento en consideración a su ciclo productivo.

(…) «TERCERO.- Criterios interpretativos sobre el artículo 20.2.c) LISD, en relación con el apartado Ocho.Dos.c) del artículo 4 LIP.

1) En principio, a efectos de comprobar si la actividad económica desarrollada por el causante constituía su principal fuente de renta, en cuanto requisito exigido para el disfrute de la reducción prevista en el artículo 20.2.c) LISD, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por tal actividad es el del fallecimiento, es decir, el del devengo del ISD.

2) Sin embargo, cuando concurren circunstancias excepcionales como (a) que se trate de explotaciones agrícolas cuyos cultivos, por su propia naturaleza, no pueden generar beneficios hasta el segundo semestre del año, y (b) además se ha acreditado suficientemente que en los ejercicios anteriores dicha actividad económica era la principal fuente de renta del causante, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por la actividad agrícola es el inmediatamente anterior al del fallecimiento del causante». (…)

Comentario:

Dice el dicho (valga la redundancia) que «toda regla tiene su excepción». Este es un buen ejemplo: consolidada la doctrina jurisprudencial que en principio el requisito de principal fuente de renta en la reducción de empresa individual debe apreciarse en el período impositivo de su IRPF que discurre desde el 1 de enero a la fecha de su fallecimiento (sentencia de 16 de diciembre de 2013, entre otras), la misma debe matizarse en el caso de explotaciones agrarias con un ciclo de producción ajustado a la propia cosecha.

Bien el TS que no se olvida de la equidad en la maltratada y olvidada actividad agraria. San Isidro seguro que se lo agradece y yo también.

.- SENTENCIA TS de 29/3/2019, ROJ 1146/2019. Sucesiones. El juego civil derecho de transmisión del art. 1006 del CC o en el Derecho Civil propio de otras CCAA como Cataluña determina que respecto de la herencia del primer causante hay una única adquisición mortis causa del primer causante a los herederos del segundo causante (transmisarios y transmitente).

 (…) TERCERO. Respuesta a la cuestión interpretativa planteada en el auto de admisión.

Con lo razonado en el fundamento anterior -reproducción íntegra, insistimos, de la doctrinaexpresada en nuestra sentencia de 5 de junio de 2018- estamos en condiciones de dar respuesta a la cuestión que nos suscita la Sección Primera (determinar si, fallecido el heredero sin aceptar la herencia de su causante y transmitido a los suyos el derecho a hacerlo, al aceptar estos últimos la herencia de su causante -que falleció sin aceptar la del suyo- se produce una doble transmisión y adquisición hereditaria y, por ello, un doble devengo del impuesto sobre sucesiones, o sólo uno).

La respuesta que hemos de ofrecer, en atención a todo lo expuesto y, fundamentalmente, en consideración a la jurisprudencia establecida en la sentencia 539/2013, de 11 de septiembre de 2013, de la Sala de lo Civil de este Tribunal Supremo y en la citada sentencia de 5 de junio de 2018 , es que se produce una sola adquisición hereditaria y, por ende, un solo hecho imponible, no dos hechos imponibles ni dos devengos del impuesto, corolario de lo cual es la afirmación final de la reseñada sentencia civil según la cual «los herederos transmisarios sucederán directamente al causante de la herencia y en otra distinta sucesión al fallecido heredero transmitente».

Tal afirmación es válida para las sucesiones mortis causa regidas, en el Derecho común, por el Código Civil, así como aquellas otras que menciona la sentencia, en comunidades que reconozcan en su derecho civil común o especial el ius transmissionis, de forma semejante, tal y como sucede con el Código Civil de Cataluña.

Con tal criterio, que trae directa causa de la doctrina civil a que hemos hecho referencia, la cual entraña una cuestión prejudicial no devolutiva que hemos de despejar para resolver este recurso (artículos 4 LJCA y 10 LOPJ ), corregimos la doctrina establecida en nuestras sentencias de 14 de diciembre de 2011 y 25 de mayo de 2011 (recursos de casación nº 2610/2008 y 3362/2007)».

Comentario:

Sentencia que reitera el criterio de la sentencia del TS de 5/6/2018 (ROJ 2183/2018) reseñada en el informe de junio de dicho año con el añadido de declarar su doctrina aplicable a análogos derechos de transmisión vigentes en derechos civiles propios de CCAA, en el caso concreto de Cataluña.

Precisamente en el caso de Cataluña es de cita obligada la Instrucción 2/2018 y la consulta derivada de la misma de la ATC 345E/2017, reseñadas y comentadas por la magnífica web www.tottributs.com, que establecen, entre otras cosa, que, en casos de operar el derecho de transmisión, la fecha de cómputo de la prescripción para los herederos (transmisarios) del segundo causante (transmitente) respecto de la herencia del primer causante se computa desde la fecha de fallecimiento del segundo causante. Pues que no, que no estamos ante una adquisición mortis causa sujeta a condición o término o fideicomiso respecto del devengo (art. 24 LISD) ni el fallecimiento del segundo causante constituye normativamente un supuesto de interrupción de la prescripción respecto de la herencia del primero.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 10/1/2019, ROJ 1365/2019. Sucesiones y donaciones. La equiparación a cónyuges que establece la normativa autonómica para uniones de hecho inscritas es aplicable a uniones de hecho no inscritas.

El TSJ en esta sentencia, invocando sentencias del TC 81/2013 y 77/2015, destacando el carácter meramente declarativo del registro de uniones de hecho y la prevalencia de la situación de hecho material sobre la formal, incluso en materia tributaria, que:

(…) «CUARTO: En el presente supuesto podemos concluir, con fundamento en las reglas distributivas de la carga alegatoria y de la prueba (arts. 405.2 y 217 LEC), que entre el recurrente y su causante existía una unión de hecho por cumplirse los requisitos materiales del art. 1 de la Ley autonómica 11/2001. Este elemento fáctico no ha sido discutido por las Administraciones demandadas, como tampoco lo fue por el TEAR, dado que su oposición a la pretensión del reclamante se sustenta únicamente en la falta de inscripción de la unión en el registro.

De todos modos, obran en el expediente datos de los que cabe deducir la convivencia de los miembros de la pareja, tales como la condición de heredero del actor, la declaración de los testigos contenida en el acta notarial de manifestaciones aportada, la participación común en una cuenta bancaria, la convivencia en el mismo domicilio, el abono de gastos comunes en cuentas individuales, la declaración del testador de que formaban una unión de hecho, etc. elementos que, valorados en su conjunto, entendemos que tienen gran transcendencia indiciaria sobre la relación afectiva asimilable a la conyugal a los efectos tributarios de la Ley 10/2009, de la Comunidad de Madrid.

Comentario:

Los TSJ en muchas ocasiones hacen una gran labor atendiendo al principio de justicia material (moderno) o de equidad (clásico) y este es uno de ellos.

Además, es posible su transposición a las respectivas normativas de las CCAA que, salvo Cataluña, limitan la equiparación de uniones de hecho a matrimonio a que se observen los requisitos previstos en sus respectivas normativas autonómicas, como si no pudiera haber uniones de hechos constituidas conforme a la normativa de otra CA distinta.

Añadir que en la legislación estatal (LISD) no está prevista ninguna equiparación y, como consecuencia de ello, salvo que la normativa autonómica establezca otra cosa, la unión de hecho no crea una situación de parentesco análoga a la matrimonial (sentencia TS de 8/2/2002 y resolución TEAC de 25/2/2004).

.- CONSULTA DGT V0143-19, DE 21/1/2019. Sucesiones y Patrimonio. A efectos de la exención en Patrimonio y reducción de participaciones en entidades en el ISD la afectación a la actividad económica del importe líquido obtenido por la venta de un inmovilizado depende de su adecuación a la actividad, volumen de operaciones y demás parámetros económicos y financieros.

HECHOS:

El consultante es partícipe y consejero delegado en una sociedad a la que le es de aplicación la exención regulada en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. El padre del consultante es titular también de participaciones en la sociedad, cumpliéndose los requisitos para aplicar la reducción prevista en el artículo 20.2 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el supuesto de que este falleciera y los hijos adquirieran sus participaciones.

La sociedad cuenta con mucha liquidez por la enajenación de un inmovilizado, parte de la cual, se pretende invertir en la financiación de una promoción inmobiliaria en cumplimiento del objeto social de la entidad.

CUESTIÓN PLANTEADA:

1) Alcance de la exención de las participaciones en el Impuesto sobre el Patrimonio y de la reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

2) Interpretación del límite fijado por la normativa autonómica de la Comunidad Autónoma de Andalucía para aplicación de las reducciones en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

CONTESTACIÓN:

(…) «CONCLUSIONES:

Primera. La reducción prevista en el artículo 20.2 de la LISD resultaría de aplicación de forma proporcional al alcance objetivo de la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio.

Segunda. En cuanto a la afectación a la actividad del importe líquido obtenido en la venta de un inmovilizado y que mantiene la entidad en su activo, el artículo 4. Ocho. dos de la LIP y el artículo 6.3 del RD 1704/1999 remiten pura y simplemente al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas para determinar si un elemento está o no afecto a una actividad económica. Tratándose de participaciones en entidades, pueden estar afectos los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros, afectación que se entenderá existente, conforme señala hoy el artículo 29.1c) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando esos elementos patrimoniales sean «necesarios» para la obtención de los respectivos rendimientos. Ahora bien, la apreciación puntual de esa necesariedad es cuestión que escapa a las facultades interpretativas de esta Dirección General. Será preciso sopesar la adecuación y proporcionalidad de los elementos de que se trate al resto de los activos de la entidad, el tipo de actividad que esta desarrolla, el volumen de operaciones y demás parámetros económicos y financieros de la entidad, circunstancias respecto a las que, como es obvio, este Centro Directivo no puede pronunciarse y que deberán ser valoradas, en su caso, en las actuaciones de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.

Tercera: En cuanto a la interpretación del límite fijado para las reducciones por la normativa autonómica andaluza, este Centro Directivo no es competente para contestar aspectos relativos a la aplicación de las disposiciones dictadas por las Comunidades Autónomas en el ejercicio de sus competencias, tal y como recoge el artículo 55.2 a) de la Ley 22/2009 de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias».

Comentario:

La consulta enlaza con aspectos esenciales para la aplicación de la exención en el IP y consiguientes reducciones en el ISD. Recordemos que el TS en sentencia de 16/7/2015 acotó el juego de ambos beneficios fiscales al valor patrimonial neto de los activos y pasivos afectos a la actividad económica y que es esencial para su posible aplicación que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.

Pues bien, la liquidez obtenida por la enajenación de un activo del inmovilizado puede incidir directamente sobre ambos aspectos, destacando la DGT en esta consulta la necesidad de acreditar la afectación a la actividad económica, indicando que debe apreciarse en cada caso concreto.

En fin, más claro fue el TEAC que en resolución de 12/3/2016 manifestó que la tesorería no debe excluirse «per se» de su consideración de elemento afecto, solo en el caso que supere las necesidades de circulante cabe hablar de tesorería ociosa o no necesaria para la actividad.

.- CONSULTA DGT V0105-19, DE 16/1/2019. Donaciones e IRPF. La donación de un inmueble a un hijo reservándose el donante el derecho a percibir una cantidad en caso de venta por el donatario tributa como donación ordinaria en el ISD y como alteración patrimonial ordinaria en IRPF.

HECHOS: El consultante se está planteando la donación de determinados inmuebles a sus hijos, reservándose el derecho a percibir determinadas cantidades en el caso de que sus hijos procedan a su venta en el futuro.

CUESTIÓN: Base imponible de las donaciones proyectadas en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y valor de transmisión a los efectos de la determinación de la ganancia patrimonial derivada de la donación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

CONTESTACIÓN:

1.) Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

El supuesto que plantea el consultante es el de donación de determinados inmuebles a sus hijos con reserva no de la facultad de disponer sino del derecho a percibir determinadas cantidades si los donatarios las enajenasen, facultad dispositiva que estos últimos conservan.

A juicio de este Centro Directivo, no se trata de una donación con causa onerosa, que imponga al donatario una carga, gravamen o prestación inferior al valor de lo donado, valor que en este caso no resulta minorado. La facultad de percibir unas determinadas cantidades en caso de venta de los inmuebles donados queda subordinada a la circunstancia incierta de que el donatario decida su transmisión onerosa. Tampoco procede su calificación como donación remuneratoria en tanto en cuanto no consta que responda a los méritos o servicios prestados por los donatarios al donante, como dice el artículo 619 del Código Civil.

Desde esta perspectiva, la donación se regiría por la normativa general como tal siendo la base imponible el valor real de los bienes, sin minoración alguna. Igual régimen seguiría la donación monetaria prevista si se cumpliera la condición suspensiva de la transmisión por los donatarios.

Se plantea, a continuación, si la normativa y base imponible en el impuesto “en el momento de la consolidación del dominio por fallecimiento del donante” debe ser la aplicable en ese momento o la existente cuando se produjo la donación.

En el supuesto que describe el escrito de consulta no hay desagregación alguna del dominio, con constitución de usufructos o nudas propiedades, dado que la titularidad de los inmuebles correspondería exclusivamente a los donatarios. En consecuencia, la pregunta carece de sentido.

2.) Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

(…) En el caso planteado, y conforme a lo anteriormente dispuesto, el valor de transmisión será el valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, esto es, el valor real del bien, sin que proceda minorar el mismo por la cantidad que el donante se reserve en una futura venta de dicho bien.

Si se generase una pérdida patrimonial no se computaría por aplicación de lo dispuesto en la letra c) del apartado 5 del artículo 33 de la Ley del Impuesto, según el cual no se computarán como pérdidas patrimoniales, entre otras, las debidas a transmisiones lucrativas por actos ínter vivos o a liberalidades.

En caso contrario, la ganancia patrimonial se integraría en la base imponible del ahorro, en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley del Impuesto».

Comentario:

Sensato el criterio de la DGT de tributar en el ISD y en el IRPF de acuerdo a las reglas ordinarias: la transmisión dominical es plena a favor del donatario y el donante no se reserva ningún derecho real sobre el inmueble.

Más curioso es desde la perspectiva civil pues el supuesto no se puede incardinar en los pactos especiales típicos de reversión o reserva de la facultad de disponer (que en mi opinión, por la misma razón que en este caso, tributan como donaciones ordinarias), ni tampoco al régimen de las limitaciones de disponer por los donantes (neutrales fiscalmente). Sin embargo, me parece admisible.

En fin, tanto en el ISD como en el IRPF lo decisivo para la respectiva realización de los hechos imponibles se verifica con la transmisión dominical y consiguiente incremento patrimonial en el donatario y alteración patrimonial en el donante, aunque quede a expensas de ulteriores avatares que, en su caso, tendrán las correspondientes repercusiones fiscales.

 

B) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 28/2/2019, ROJ 1647/2019. TPO. La resolución extrajudicial de una permuta por incumplimiento de una de las partes en ejercicio de la facultad resolutoria del art. 1124 del CC sin oposición no supone una nueva convención sujeta a TPO.

(…) «Lo determinante para la sujeción o no a ITP de estas transmisiones inversas derivadas de una resolución contractual no es, pues, si la resolución contractual que determina el nuevo desplazamiento patrimonial deriva de una condición resolutoria expresa o implícita -como parecen entender ambas demandadas- de

forma que, en el primer caso, se trataría de un supuesto de no sujeción y, en el segundo, de sujeción (salvo que la resolución hubiera sido judicialmente declarada), entre otras razones, porque se trata de una dicotomía falsa la que pretende establecerse entre condición resolutoria expresa y condición resolutoria implícita o tácita

derivada del art. 1224 CC, ya que esta última no es una verdadera y propia «condición» por tener su origen en la ley y no en la voluntad de las partes, y además, a diferencia de la condición resolutoria propia, no actúa automáticamente, sino que únicamente «faculta» a la parte cumplidora a resolver el contrato. Lo determinante, según entendemos, es que la resolución contractual que en ambos supuestos se produce no tiene su origen en un nuevo concierto de voluntades, sino que deriva del propio contrato anterior que se resuelve, en un caso (condición resolutoria expresa), por plasmarse expresamente en dicho contrato anterior el supuesto determinante de su resolución, y en el otro (facultad resolutoria tácita) , por estar dicha facultad implícita en dicho contrato para el caso de que uno de los obligados incumpliere la obligación esencial que le incumbe.

En definitiva, al producirse la resolución contractual -tanto en la condición resolutoria expresa como en la facultad resolutoria tácita del art. 1224 del CC – por un efecto inherente al propio contrato anterior que se resuelve, es en dicho anterior contrato en el que tal resolución tiene su origen y no en un nuevo concierto de voluntades entre las mismas partes, razón por la cual no se da en este caso el hecho imponible del art. 57.5 del RD Legislativo 1/1993 , que exige que la resolución contractual tenga su origen en un nuevo acuerdo de voluntades. Se trate, entonces, de resolución contractual producida por una condición resolutoria expresa o de resolución contractual producida por el ejercicio de la facultad resolutoria tácita, en ambos casos la transmisión inversa del bien no se produce por un nuevo concierto de voluntades tendente a dicha transmisión, supuesto que sí debe tributar por ITP, sino por haber cesado los efectos del anterior contrato por su propio desenvolvimiento y, en concreto, por el efecto retroactivo que es propio, tanto de la condición resolutoria expresa como de la facultad resolutoria implícita, ambas inherentes, en fin, al anterior contrato que se resuelve.

Y no nos encontramos ante un supuesto de analogía prohibida por el art. 14 LGT (» No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales. «), analogía que el TEAR derivaría de aplicar al caso de autos, para eludir la sujeción al ITP, el art. 32.1 del Reglamento del ITP (RD 828/1995), a pesar de que dicho precepto se refiere sólo, como supuesto de no sujeción al ITP, a las transmisiones inversas derivadas de condiciones resolutorias expresas, y no a la facultad resolutoria tácita del art. 1224 del CC, que es la que se ejercita en la escritura aquí analizada.

Ahora bien, no es ésta la interpretación que aquí hemos realizado ya que nuestra interpretación ha recaído, no sobre dicho precepto reglamentario, sino sobre el precepto de rango legal que lo sustenta que es el que define el hecho imponible aquí aplicado por la Administración, art. 57.5 del RD Legislativo 1/1993 , llegando a la conclusión, al desentrañar su sentido y alcance, y sin colmar o integrar laguna alguna, de que el hecho imponible descrito por la ley en este precepto no abarcaba la operación realizada en la escritura de autos, se refiera o no a tal operación el reglamento del impuesto al describir en sus arts. 31 a 33 algunos supuestos de no sujeción, descripción reglamentaria que, lógicamente, no puede tener carácter exhaustivo por corresponder tal misión de definir el hecho imponible al legislador».

Comentario:

Loable esta sentencia del TSJ de Madrid que en la cuestión tan problemática de las resoluciones extrajudiciales de transmisiones inmobiliarias distingue con exquisita precisión:

.- Resoluciones extrajudiciales que operan por el ejercicio de condición resolutoria explícita del art. 1504 del CC y 11 de la LH: constituyen supuestos de no sujeción pues operan por virtud del propio pacto resolutorio anejo a la transmisión y así lo reconoce el art. 32.1 del RITPAJD.

.- Resoluciones extrajudiciales que operan por el ejercicio de la facultad resolutoria implícita del art. 1124 del CC: igualmente constituyen supuestos de no sujeción, aunque se carezca de apoyo reglamentario, pues dicha facultad resolutoria es ínsita al propio contrato que determinó la transmisión inicial.

.- Resoluciones de mutuo acuerdo: suponen una nueva transmisión sujeta.

Y es que cuestiones distintas son el derecho a devolución del impuesto satisfecho en la transmisión inicial cuya regulación marco está contenida en el art. 57 del TRITPAJD y otra que dicha resolución y consiguiente readquisición constituya una nueva transmisión sujeta. A ésta última se refiere el apartado 5 del art. 57, destacando el TSJ que el ejercicio de la facultad resolutoria del art. 1124 del CC no conlleva una resolución de mutuo acuerdo, aunque la otra parte no se oponga.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 28/3/2019, NÚMERO DE RESOLUCIÓN 0/09438/2015/00/00. TPO. Los inmuebles comprendidos en la transmisión de una unidad económica autónoma no sujeta a IVA, tributan por TPO.

(…) «Así las cosas, este Tribunal entiende que la referencia que efectúa el artículo 7.5 del Texto Refundido a la «transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial» debe comprender la «transmisión de un conjunto de elementos corporales y, en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial o profesional del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma en el transmitente», a la que alude el artículo 7.1 de la Ley 37/1992 para declarar la no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido, y que en términos tanto de la jurisprudencia comunitaria como nacional se sintetiza en que constituya una «unidad económica autónoma».

 Por tanto, en el presente caso la operación controvertida constituye hecho imponible en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, ya que lo que se transmitió fueron los elementos afectos a una rama de la actividad empresarial de la entidad vendedora susceptible de funcionamiento autónomo.»

En consecuencia, y siguiendo la doctrina de este TEAC en la resolución referida, procede confirmar los acuerdos impugnados puesto que la operación se encuentra sujeta al ITPAJD en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, señalando la sujeción a la modalidad de TPO del ITPAJD de los inmuebles incluidos en la operación controvertida, no sujeta al IVA por mandato del artículo 7.1º de su Ley reguladora, por más que la misma no constituya la transmisión de la totalidad del patrimonio empresarial de la transmitente, por lo que se desestiman las alegaciones de la reclamante». (…)

Comentario:

Correcto el criterio del TEAC en una materia que siempre me ha causado una cierta perplejidad: la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial o de una unidad económica autónoma o rama de actividad no queda sujeta a IVA (art. 7 LIVA), pero por aplicación del art. 7.5 del TR las entregas de inmuebles incluidas en la transmisión global tributan por TPO. Y digo perplejidad porque en una transmisión típica empresarial donde en el impuesto indirecto natural (IVA) se establece una neutralidad fiscal, de rebote resulta una sujeción a TPO en cuanto a los inmuebles transmitidos

Lo que aclara esta resolución es que la sujeción de los inmuebles transmitidos a TPO procede tanto en el supuesto de transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial como de transmisión de un área o sector de la empresa que constituya una unidad económica autónoma o rama de actividad.

Y dos puntualizaciones:

.- En caso de que la transmisión de la empresa o de la rama de actividad se verifique como consecuencia de operaciones de reestructuración empresarial (fusiones, escisiones, etc..) no puede haber incidencia en TPO ni en AJD respecto de los inmuebles (arts. 19.2 y 45.I.B.10 del TRITPAJD). Tampoco como consecuencia de una aportación no dineraria ordinaria en el caso de constitución o aumento de capital por la incompatibilidad y preferencia de OS respecto a TPO y AJD (art. 1.2 TRITPAJD).

.- En el caso de transmisión de un patrimonio profesional, no parece, como apuntó «obiter dicta» el TS en sentencia de 17/12/2012, que proceda la tributación en TPO respecto de los inmuebles pues el 7.5 del TRITPAJD se refiere exclusivamente a transmisiones de la totalidad del patrimonio de los sujetos pasivos empresarios y no de los profesionales.

 

C) IRPF.

.- CONSULTA DGT V0333-19, DE 15/2/2019. IRPF, alteraciones patrimoniales. Para calcular la ganancia o pérdida patrimonial en la transmisión de un inmueble adquirido a título oneroso en el que se han realizado mejoras, cabe adicionar el importe de las mismas en el valor de adquisición siempre que esté justificado.

HECHOS: El consultante traslada su domicilio a Soria en 2019 a una vivienda que ha estado alquilada desde 2017. Piensa reformar dicha vivienda (cocina, baño, ventanas, puertas, y suelo), con motivo de venderla en 2019.

CUESTIÓN: Cuál sería el valor de adquisición de dicha vivienda, a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente derivada de su venta. En concreto, se pregunta si las obras de reforma formarían parte del valor de adquisición del inmueble.

CONTESTACIÓN:

La DGT, después de transcribir, entre otros, el art. 35 de la LIRPF, dice:

«Por tanto, en este caso, si la adquisición se realizó a título oneroso, a efectos de la determinación de la ganancia o pérdida patrimonial, de acuerdo con lo establecido en el artículo 35 de la Ley del Impuesto, formará parte del valor de adquisición el importe real por el que dicha adquisición se hubiere efectuado, así como el correspondiente a las inversiones y mejoras efectuadas en la vivienda y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente».

(…) «Por otro lado, el concepto de mejora no aparece contemplado expresamente en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Ahora bien, la Resolución de 1 de marzo de 2013, del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se dictan normas de registro y valoración del inmovilizado material y de las inversiones inmobiliarias (BOE de 8 de marzo de 2013), en el apartado 3 de su norma segunda entiende por “mejora” el conjunto de actividades mediante las que se produce una alteración en un elemento del inmovilizado, aumentando su anterior eficiencia productiva.

Por el contrario, no formarán parte del valor de adquisición los gastos de reparación y conservación de la vivienda a los cuales sí hace referencia el Reglamento del Impuesto en su artículo 13, al señalar los gastos deducibles en la determinación del rendimiento del capital inmobiliario.

Asimismo, el apartado 3 de la norma segunda de la citada Resolución del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas define el concepto de ampliación, que consiste en un proceso mediante el cual se incorporan nuevos elementos a un inmovilizado, obteniéndose como consecuencia una mayor capacidad productiva.

De acuerdo con estos preceptos, debe entenderse que constituyen reparaciones y conservaciones las destinadas a mantener la vida útil del inmueble y su capacidad productiva o de uso, mientras que cabe considerar como ampliaciones o mejoras las que redundan, bien en un aumento de la capacidad o habitabilidad del inmueble, bien en un alargamiento de su vida útil.

De tener las posibles inversiones que haya podido realizar el consultante la consideración de ampliación o mejoras, estas formarían parte del valor de adquisición del inmueble».

(…) «En general, la justificación, tanto de dichos gastos como de cualquier otro por los desembolsos a los que pueda realizar el consultante, deberá efectuarse mediante factura expedida por quien realice las obras o preste el servicio, que deberá reunir los requisitos establecidos en el artículo 3 del Real Decreto 2402/1985, de 18 de diciembre, o, más recientemente, en el artículo 3 y 6 del Real Decreto 1496/2003, de 28 de noviembre (BOE del 29), por los que se regula, sucesivamente, el deber de expedir y entregar factura que incumbe a los empresarios y profesionales, así como de conservar los justificantes de las operaciones realizadas.

Por último, y teniendo en cuenta que el inmueble objeto de consulta ha estado arrendado desde 2017, de acuerdo con el artículo 40 del RIRPF deberá tenerse en cuenta el importe de las amortizaciones fiscalmente deducibles, computándose en todo caso la amortización mínima con independencia de su efectiva consideración como gasto, que minorará el valor de adquisición del inmueble a la hora de calcular la ganancia o pérdida patrimonial correspondiente».

Comentario:

Correcto el criterio de la DGT, pero, puntualizando, puesto que la consulta no lo deja claro, que idéntico criterio debe seguirse en caso de que la adquisición del ahora transmitente hubiese sido a título gratuito, pudiendo añadir al valor comprobado a efectos del ISD, las mejoras realizadas (art. 36 LIRPF).

Vale la pena leerla íntegramente pues detalla todos los posibles costes y gastos que se pueden adicionar el valor de adquisición y minorar el valor de transmisión.

 

D) IVA.

.- CONSULTA DGT V3281-18, DE 27/12/2018. IVA-TPO. Arrendamiento con opción de compra de una vivienda por un particular a otro: tanto el arrendamiento como la venta posterior quedan sujetas y exentas de IVA y no cabe la renuncia a la exención por el adquirente, quedando sujetas las operaciones a TPO, pero la opción de compra queda sujeta a IVA al tipo ordinario del 21%.

HECHOS: El consultante es un particular propietario de una vivienda que adquirió de segunda mano y que ha utilizado como vivienda habitual. Actualmente ha suscrito con otro particular un contrato de arrendamiento con opción de compra sobre la vivienda, por el que cobrará una prima al inicio, un alquiler durante dos años y, en caso de que el adquirente ejercite la opción, un precio final de venta del que se descontarán la prima y el alquiler cobrados.

CUESTIÓN: Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la prima cobrada al inicio del contrato por la opción de compra.

CONTESTACIÓN:

La DGT después de transcribir total o parcialmente los arts. 4, 11 y 8 y partiendo de la base que todo arrendatario es sujeto pasivo de IVA (art. 5.1.c) de la LIVA) afirma:

«De lo expuesto se desprende que, a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, el arrendamiento con opción de compra de un bien tiene la consideración de prestación de servicios (artículo 11.Dos. 2º de la Ley 37/1992) hasta el momento en que el arrendatario se compromete frente al arrendador a ejercitar la opción de compra del citado bien (artículo 8.Dos.5º de la Ley del Impuesto), ya que a partir de dicho momento la operación indicada se considerará como una entrega de bienes, con todos los efectos que conlleva dicha calificación, entre otros, la aplicación de las distintas reglas del devengo del Impuesto para prestaciones de servicios y para las entregas de bienes así como la aplicación de los tipos impositivos correspondientes a cada operación.

2.- En relación con el tratamiento de los arrendamientos con opción de compra, debe tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 20.Uno de la Ley 37/1992, ordinales 22º y 23º» (…)

De acuerdo con los mencionados preceptos, si la entrega de la vivienda está sujeta y no exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido en atención a lo dispuesto por el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, el arrendamiento con opción de compra de la misma estará igualmente sujeto y no exento del Impuesto, debiendo el arrendador repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido a los arrendatarios.

Según se deduce de la información contenida en el escrito de consulta, el consultante adquirió la vivienda en virtud de una segunda entrega, de modo que su transmisión estará exenta de acuerdo con lo previsto en el artículo 20.Uno.22º de la Ley del Impuesto. Así pues, el arrendamiento con opción de compra estará igualmente sujeto al Impuesto pero exento.

3.- En relación con la concesión por un empresario o profesional de una opción de compra sobre un bien inmueble arrendado afecto a su actividad empresarial o profesional, es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido en la que se pueden distinguir, a su vez, una serie de operaciones bien diferenciadas:

a) De acuerdo con lo establecido en el artículo 11 de la Ley 37/1992, el arrendamiento con opción de compra se considerará «prestación de servicios», por cuanto la concesión de dicha opción no supone la transmisión del poder de disposición sobre el inmueble objeto de la opción y no tiene la consideración de entrega de bienes, sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, que podrá o no ejercitarla llegado el momento. Ahora bien, dentro del arrendamiento con opción de compra habrá que diferenciar el arrendamiento y la opción de compra, que son dos operaciones bien distintas.

En el caso objeto de consulta parece deducirse, como se recoge en el apartado anterior, que se tratará de un arrendamiento sujeto al Impuesto pero exento en virtud del artículo 20.Uno.22º.

b) Respecto a la opción de compra, esta se calificará como «entrega de bienes» si el beneficiario se compromete formalmente al ejercicio de la misma, en cuyo caso, más que ante una verdadera opción de compra, se está ante un contrato de promesa bilateral de compraventa; en esta hipótesis, serían de aplicación todas las normas previstas para las entregas de bienes inmuebles por la normativa reguladora del Impuesto (exenciones, devengo, etc.).

En el supuesto planteado en la presente consulta, debido a que parece deducirse que la opción de compra puede o no ejercitarse, no comprometiéndose el beneficiario a su ejercicio, su concesión constituye una “prestación de servicios” a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido. Esta consideración como prestación de servicios obedece al hecho de que esta opción no supone la transmisión del poder de disposición sobre el inmueble objeto de opción y no tiene la consideración de entrega de bienes, sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción de compra, que podrá ejercitarla o no llegado el momento. En este sentido, si no se ejercitara la opción de compra por el arrendatario, la arrendadora no habrá de reintegrar el importe abonado en concepto de prima de opción.

Según el artículo 90.Uno de la Ley 37/1992, la cantidad satisfecha como opción de compra se someterá al tipo impositivo general del 21 por ciento.

c) La entrega del inmueble en ejercicio de la opción de compra concedida será una operación distinta a la concesión de la opción. Mientras que esta última, en atención al caso aquí planteado, constituye una prestación de servicios, la primera operación constituye una compraventa, esto es, una entrega de un bien, por un precio determinado.

De acuerdo con el análisis de la operación que se recoge en el apartado anterior, parece deducirse que la entrega estará sujeta al Impuesto pero exenta en virtud del artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992, al tratarse de una segunda o ulterior entrega de una edificación, efectuada a favor de un particular. Lo anterior deberá entenderse sin perjuicio de su tributación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas».

Comentario:

Es lo que hay acudiendo al principio de fragmentación de operaciones:

.- El arrendador es siempre sujeto pasivo de IVA (art. 5 LIVA).

.- El arrendamiento está sujeto y exento de IVA (art. 20.1.23 LIVA), quedando sujeta a TPO donde ahora está exenta.

.- La opción de compra constituye una prestación de servicios independiente del arrendamiento y de la compraventa sujeta y no exenta del IVA al tipo ordinario del 21% (arts. 11 y 90.1 de la LIVA). En su caso, puede incidir en AJD.

.- La compraventa derivada de la opción queda sujeta y exenta de IVA y sujeta a TPO sin que se pueda renunciar a la exención puesto que el adquirente es un particular.

Otra cosa es que respecto de la opción de compra arrendador y arrendatario sean conscientes y hagan lo que dice la DGT.

.- CONSULTA DE LA DGT V3246-18, DE 20/12/2018. IVA. La permuta de partes indivisas de inmuebles entre los dos copropietarios, siendo los mismos los que figuran dados de alta en el IAE, quedando cada uno de ellos dueño exclusivo de los respectivos inmuebles, constituye sendas entregas de bienes sujetas a IVA de acuerdo a las reglas generales, ya se considere sujeto pasivo de IVA a los comuneros o a la comunidad.

HECHOS: Los consultantes son copropietarios de cuatro locales comerciales que destinan al arrendamiento, estando ambos dados de alta en el Impuesto sobre Actividades Económicas para el desarrollo de la actividad. Tres de los locales están alquilados a terceros y uno está desocupado desde el año 2014. Desean poner fin a la situación de copropiedad, por lo que van a realizar una permuta en virtud de la cual a uno de los copropietarios le corresponderá la titularidad del 100 por cien de los tres locales arrendados, y al otro le corresponderá la titularidad en exclusiva del local sin alquilar.

CUESTIÓN: Sujeción de la mencionada operación al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. En el primer caso, aplicación o no de la inversión del sujeto pasivo.

CONTESTACIÓN:

(…) «El artículo 84, apartado uno, número 1º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, dispone que serán sujetos pasivos de dicho tributo las personas físicas o jurídicas que tengan la condición de empresarios o profesionales y realicen las entregas de bienes o presten los servicios sujetos al Impuesto, salvo lo dispuesto en el número siguiente.

El apartado tres del citado precepto establece que tienen la consideración de sujetos pasivos las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, careciendo de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptible de imposición, cuando realicen operaciones sujetas al Impuesto.

A estos efectos, el artículo 392 del Código Civil, al tratar de las comunidades de bienes, señala que «hay comunidad de bienes cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas.».

En consecuencia, la adquisición en pro indiviso de un inmueble por varias personas determina la existencia de una comunidad de bienes. Y esto sucede así por imperativo legal, tal y como se establece en el Código Civil, por lo que la voluntad de las partes de constituir o no dicha comunidad resulta irrelevante a estos efectos.

No obstante, para que la comunidad de bienes sea sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido es necesario que tenga la condición de empresario o profesional y actúe en el desarrollo de una actividad empresarial o profesional a efectos del Impuesto.

La consideración como sujeto pasivo del Impuesto de la comunidad de bienes compuesta por los consultantes requiere que las operaciones que han de efectuarse se puedan entender referidas a una actividad empresarial o profesional ejercida por dicha comunidad y no por sus miembros o comuneros. Para ello, sería necesario que las operaciones, y el riesgo o ventura que de ellas derive, se refiriese a la citada comunidad de forma indiferenciada y no a sus miembros o componentes, así como que la normativa sustantiva de la actividad por desarrollar sea tal que permita su ejercicio a través de una entidad con esta configuración.

En caso de que las operaciones se refieran a los miembros o componentes de la comunidad, de manera que sean estos, y no aquella, los que asuman las consecuencias empresariales de las mismas, no se podrá considerar a efectos del Impuesto la existencia de una entidad que, por sí misma y con independencia de sus miembros, tenga la condición de sujeto pasivo del Impuesto.

En caso contrario, es decir, si hay una ordenación conjunta de medios y una asunción igualmente conjunta del riesgo y ventura de las operaciones, deberá considerarse que la entidad de que se trate, sociedad civil o comunidad de bienes, tiene la condición de sujeto pasivo del tributo.

De la somera descripción que se realiza en el escrito de consulta no puede deducirse con claridad en cuál de las dos circunstancias nos encontramos, por lo que dependiendo de las circunstancias concretas del caso se considerará como empresario o profesional a la comunidad de bienes o a cada uno de los consultantes.

En cualquier caso, el artículo 8 de la Ley del Impuesto establece en su apartado uno que “se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes”. Por tanto, la adjudicación de los inmuebles a los comuneros determinará la realización de una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al ser efectuada por empresario o profesional». (…)

Y, concluye afirmando que estamos en todo caso ante, como consecuencia de la permuta, respectivas entregas de bienes sujetas a IVA de acuerdo al art. 8 de la LIVA, que podrán resultas no exentas o exentas conforme a las reglas generales y, en éste último caso aplicar la renuncia a la exención con la consiguiente inversión del sujeto pasivo si ello es posible.

Comentario:

En el caso de las comunidades de bienes que pueden erigirse como sujetos pasivos de IVA de acuerdo al art. 84 es siempre difícil determinar quién es el sujeto pasivo de IVA, si la comunidad o los comuneros.

La importancia de esta consulta radica en que establece los criterios de delimitación, según sean los comuneros o el ente de la comunidad de bienes los que realicen la actividad empresarial a efectos de IVA y sean los primeros o la comunidad los que asuman su riesgo y ventura,

Todo esto está muy bien, pero sigo sin tenerlo claro.

.- CONSULTA DE LA DGT V3155-18, DE 12/12/2018. IVA. La adjudicación de una vivienda de la sociedad promovida por la misma a un socio, que es su único activo, es una entrega de bienes sujeta a IVA y no exenta, salvo que concurran los presupuestos para que opere la exención y no constituye un supuesto de transmisión de unidad empresarial.

HECHOS:

El consultante es el socio único de una entidad mercantil que tenía por objeto social la promoción inmobiliaria de viviendas, la cual ha cesado en dicha actividad, dándose de baja en el correspondiente censo. Dicha sociedad tiene como único activo una vivienda que fue promovida y construida por la misma en el año 2003 que, si bien no ha estado arrendada, ha sido utilizada por personal de la empresa durante más de dos años ininterrumpidos.

Se plantea la disolución y liquidación de la sociedad adjudicándose al socio la referida vivienda.

CUESTIÓN: Sujeción y, en su caso, exención de la referida adjudicación al Impuesto sobre el Valor Añadido, y la regularización de deducciones de bienes de inversión.

CONTESTACIÓN:

(…) «4.- En el supuesto objeto de consulta van a ser objeto de transmisión una vivienda.

En estas circunstancias, la referida transmisión que se va a poner de manifiesto como consecuencia de la operación objeto de consulta no constituye una unidad económica autónoma en los términos establecidos en los apartados anteriores de esta contestación tendrán la consideración de una mera cesión de bienes, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, al no verse acompañada de la necesaria estructura organizativa de factores de producción en los términos señalados en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992.

En consecuencia, la transmisión objeto de consulta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento independientemente según las normas que le sean aplicables.

5.- Por otra parte, al tratarse de la entrega de una edificación, podría resultarle de aplicación el supuesto de exención contenido en el artículo 20.uno.22º de la Ley 37/1992″. (…)

«Por tanto, en la medida en que no hubiera tenido lugar un autoconsumo de bienes en los términos del artículo 9.1º b) de la Ley 37/1992 y sin perjuicio de la existencia, en su caso, de un autoconsumo de servicios por el uso del inmueble por el personal, debe entenderse que la vivienda continúa afecta al patrimonio empresarial de la sociedad que se disuelve por lo que la entrega posterior de la misma al socio en virtud de la adjudicación por disolución será una segunda entrega de edificaciones sujeta y exenta, sin perjuicio de la tributación que corresponda en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

7.- En relación con la posibilidad de renuncia a la exención, si el socio, destinatario de la entrega de la vivienda que se va a transmitir con ocasión de la disolución de la sociedad, va a afectar la misma al desarrollo de una actividad empresarial o profesional y se cumplen el resto de requisitos previstos en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992 y el artículo 8 del Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre (BOE de 31 de diciembre), por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, podría tener lugar, en su caso, la renuncia a la exención». (…)

Comentario:

Prolija y un tanto confusa consulta que no obstante tiene el valor de recordar determinados aspectos esenciales en el juego del IVA en las operaciones de liquidaciones societarias con adjudicación de inmuebles:

.- Es una entrega de inmuebles realizada por un sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de su actividad, salvo que constituya un supuesto de transmisión de patrimonio empresarial o de rama de actividad.

.- Se aplican las reglas ordinarias tratándose de edificaciones de sujeción y no exención (si constituye una primera entrega) o de sujeción y exención (si constituye una segunda o ulterior entrega), siendo posible en este último caso si el adjudicatario es a su vez sujeto pasivo de IVA que va a afectar su adquisición a su actividad la renuncia a la exención concurriendo los restantes requisitos, lo que supone un supuesto de inversión del sujeto pasivo.

 

PARTE TERCERA: INFORME DEL MES. MAPA FISCAL DE LAS ADJUDICACIONES EN PAGO DE ASUNCIÓN DE DEUDA EN OPERACIONES SOCIETARIAS

 

IMPUESTO

IVA

ITP AJD

IRPF

IIVTNU

SUPUESTO

En constitución y aumento de capital

Por sujeto pasivo de IVA

Transmisión sujeta y no exenta: IVA, inversión del sujeto pasivo

OS, exención

Alteración patrimonial aportante persona física

SÍ, aportante. No se devenga en caso de no incremento.

Transmisión sujeta y exenta con renuncia a la exención; IVA, inversión del sujeto pasivo

Os exención

Alteración patrimonial aportante persona física

SÍ, aportante. No se devenga en caso de no incremento.

Transmisión sujeta y exenta sin renuncia a la exención: NO

OS exención

TPO por el valor de la deuda hipotecaria asumida

Alteración patrimonial aportante persona física

SÍ, aportante. No se devenga en caso de no incremento.

Transmisión de unidad económica autónoma que incluye inmueble y deuda garantizada con hipoteca: NO

OS exención

No puede incidir en TPO ni en AJD

 

 

 

 

No sujeción si se acoge al régimen especial de la LIS

NO, si se acoge al régimen especial de la LIS o no hay incremento

Por particular

NO

OS exención

TPO por el valor de la deuda hipotecaria asumida

Alteración patrimonial aportante persona física

SÍ, aportante. No se devenga en caso de no incremento

En operaciones de reestructuración empresarial (fusiones y escisiones)

Siempre es sujeto pasivo de IVA

NO sujeción. Aporta la empresa o una rama de actividad

OS no sujeción.

No puede incidir en TPO ni en AJD

 

No sujeción si se acoge al régimen especial de la LIS

NO, si se acoge al régimen especial de la LIS o no hay incremento

En reducciones de capital

La transmitente es la sociedad que, en principio, es sujeto pasivo de IVA

Transmisión sujeta y no exenta de IVA: IVA, inversión del sujeto pasivo

OS 1% , base imponible valor de activos adjudicados sin deducción deudas asumidas

Rendimientos del capital mobiliario en el socio persona física

SÍ, sociedad,

No se devenga en caso de no incremento

TPO: NO

Transmisión sujeta y exenta de IVA con renuncia a la exención: IVA con inversión del sujeto pasivo

OS 1% , base imponible valor de activos adjudicados sin deducción deudas asumidas

Si hay ganancia, rendimientos del capital mobiliario en el socio persona física

SÍ, sociedad,

No se devenga en caso de no incremento

TPO: NO

Transmisión sujeta y exenta sin renuncia a la exención: NO

OS 1%, , base imponible valor de activos adjudicados sin deducción deudas asumidas

Si hay ganancia, rendimientos del capital mobiliario en el socio persona física

SÍ, sociedad,

No se devenga en caso de no incremento

TPO: NO

En liquidaciones de sociedad

La transmitente es la sociedad que, en principio, es sujeto pasivo de IVA

Transmisión sujeta y no exenta de IVA: IVA, inversión del sujeto pasivo

OS 1% , base imponible valor de activos adjudicados sin deducción deudas asumidas

Alteración patrimonial en el socio persona física

SÍ, sociedad,

No se devenga en caso de no incremento

TPO: NO

Transmisión sujeta y exenta de IVA con renuncia a la exención: IVA con inversión del sujeto pasivo

OS 1% , base imponible valor de activos adjudicados sin deducción deudas asumidas

Alteración patrimonial en el socio persona física

SÍ, sociedad,

No se devenga en caso de no incremento

TPO: NO

Transmisión sujeta y exenta sin renuncia a la exención: NO

OS 1% , base imponible valor de activos adjudicados sin deducción deudas asumidas

Alteración patrimonial en el socio persona física

SÍ, sociedad,

No se devenga en caso de no incremento

TPO: NO

Claves, conceptos y reglas del mapa:

.- Referencia a aspectos civiles de la adjudicación de inmueble en pago de asunción de deudas garantizadas con hipotecas: negocio autónomo o integrante de otros negocios:

a) Como negocio autónomo carece de regulación propia en nuestro CC, pues no es una compraventa ni una dación en pago, constituyendo un contrato oneroso traslativo del dominio atípico. La contraprestación onerosa consiste en la asunción de deuda por el adquirente de la deuda con garantía hipotecaria, que surte efectos inter partes desde que se otorga el contrato si bien respecto del acreedor es precisa su aceptación para que produzca efectos liberatorios en el transmitente y novación subjetiva de deudor.

b) Como parte integrante de otros negocios puede presentarse en múltiples contratos: compraventa con subrogación, donación onerosa con asunción por el donante de la deuda, liquidaciones de sociedades conyugales, disoluciones de comunidad y operaciones sociales que conllevan transferencias de activos y pasivos entre sociedad y socios.

c) En operaciones sociales es frecuente en constituciones, aumentos y reducciones de capital, liquidaciones sociales, además de modificaciones estructurales (fusiones, escisiones, etc). A estos supuestos se refiere el presente mapa fiscal.

.- .Régimen fiscal en constituciones y aumentos de capital: debe diferenciarse según el aportante sea sujeto pasivo de IVA o particular y, en caso de ser sujeto pasivo si la aportación del inmueble constituye una entrega sujeta y no exenta, sujeta y exenta con o sin renuncia a la exención o de una unidad económica autónoma (empresa o rama de actividad).

a) Si es sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de la actividad y la transmisión es una entrega de bienes sujeta y no exenta en el IVA:

.- IVA: sujeción a IVA de acuerdo a las reglas generales. IVA es compatible con OS. Es un supuesto de inversión del sujeto pasivo (art. 84.1.e) LIVA.

.- ITP y AJD: modalidad OS exenta (art. 45.I.B.11 TR), no sujeción a TPO ni a AJD (incompatibilidad IVA-TPO y OS-TPO-AJD (arts. 1.2, 7..5 y 31.2 TRITPAJD).

.- IRPF: constituye una alteración patrimonial del aportante persona física (arts. 33 y ss).

.- IIVTNU: se devenga el hecho imponible si el inmueble es urbano (art. 104 TRLHL) y hay incremento de valor (sentencias TC 59/2017 y TS 9/7/2018), siendo sujeto pasivo el aportante.

b) Si es sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de la actividad y la transmisión es una entrega de bienes sujeta y exenta en el IVA y es posible y se ejercita la renuncia a la exención: igual que a). Añadir que la renuncia a la exención es también un supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IVA.

c) Si es sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de la actividad y la transmisión es una entrega de bienes sujeta y exenta en el IVA y no es posible y/o NO se ejercita la renuncia a la exención:

.- IVA: Exento, no hay repercusión efectiva.

.- ITP y AJD: modalidad OS sujeta y exenta (art. 45.I.B.11 TR), sujeción a TPO por el valor del inmueble coincidente con la deuda asumida según TS (sentencia 1/7/2013 sin constituir jurisprudencia consolidada), DGT y TEAC. Debe advertirse que en los TSJ esta es la posición mayoritaria, pero no faltan sentencias que entienden que no debe tributar por TPO por su incompatibilidad con OS.

.- IRPF: constituye una alteración patrimonial del aportante persona física (arts. 33 y ss).

.- IIVTNU: se devenga el hecho imponible si el inmueble es urbano (art. 104 TRLHL) y hay incremento de valor (sentencias TC 59/2017 y TS 9/7/2018), siendo sujeto pasivo el aportante.

d) Por sujeto pasivo de IVA comprendida dentro de la aportación de una unidad económica autónoma (son los supuestos de aportación de unidades económicas autónomas-ramas de actividad por personas físicas o entidades a través de constitución o aumento de capital sin necesidad de acogerse a la Ley 3/2009, de Modificaciones Estructurales, que han sido admitidos por la DGRN en resolución de 22/7/2016).

.- IVA: no sujeción (art. 7 LIVA).

.- ITP y AJD: si la operación se incardina en las definiciones del art. 76 de la LIS, o en el de aportaciones no dinerarias especiales del art. 87 de la LIS queda no sujeta a OS (art. 19.2 TRITPAJD) y no puede incidir ni en AJD ni en TPO (art. 45.I.B.10 TRITPAJD).

.- IRPF: si el aportante es persona física y se acoge al régimen especial de aportaciones no dinerarias del art. 87 de la LIS: no sujeción con traslado de valor y fecha de adquisición a la entidad (neutralidad fiscal del régimen de los arts. 76 y ss LIS).

.- IIVTNU: supuesto de no sujeción siempre que se acoja la operación al régimen especial de los arts. 77 y SS de la LIS ( en el caso de aportaciones no dinerarias por personas físicas deben estar integrados en una rama de actividad – DA 2ª LIS -.

e) Si es particular:

.- IVA: No sujeción.

.- ITP y AJD: modalidad OS sujeta y exenta (art. 45.I.B.11 TR), sujeción a TPO por el valor del inmueble coincidente con la deuda asumida según TS (sentencia 1/7/2013 sin constituir jurisprudencia consolidada), DGT y TEAC. Debe advertirse que en los TSJ esta es la posición mayoritaria, pero no faltan sentencias que entienden que no debe tributar por TPO por su incompatibilidad con OS.

.- IRPF: constituye una alteración patrimonial del aportante persona física (arts. 33 y ss).

.- IIVTNU: se devenga el hecho imponible si el inmueble es urbano (art. 104 TRLHL) y hay incremento de valor (sentencias TC 59/2017 y TS 9/7/2018), siendo sujeto pasivo el aportante.

.- Régimen fiscal en operaciones de reestructuración empresarial (fusiones y escisiones): reguladas mercantilmente en la Ley 3/2009, de Modificaciones Estructurales; fiscalmente en los arts. 76 y ss de la LIS que establece un régimen de neutralidad fiscal y su régimen en el IVA en el art. 7 de la LIVA. Por tanto:

.- IVA: no sujeción si se refiere a una unidad económica autónoma-rama de actividad.

.- ITP y AJD: si la operación se incardina en las definiciones del art. 76 de la LIS queda no sujeta a OS (art. 19.2 TRITPAJD) y no puede incidir ni en AJD ni en TPO (art. 45.I.B.10 TRITPAJD).

.- IRPF: neutralidad fiscal si la operación se incardina y se acoge al régimen especial de los arts. 76 y ss LIS.

.- IIVTNU: supuesto de no sujeción siempre que se acoja la operación al régimen especial de los arts. 77 y SS de la LIS ( en el caso de aportaciones no dinerarias por personas físicas deben estar integrados en una rama de actividad – DA 2ª LIS

.- Reducciones de capital: en este caso es la sociedad la que, con ocasión de una reducción de capital con restitución de aportaciones, incluye la adjudicación a un socio de un inmueble hipotecado asumiendo el socio adjudicatario el préstamo garantizado sobre el mismo. Por tanto, la transmitente es (salvo excepciones) siempre sujeto pasivo de IVA. En consecuencia, partiendo de la sujeción a IVA distinguiremos: si la adjudicación del inmueble constituye una entrega sujeta y no exenta y sujeta y exenta con o sin renuncia a la exención:

a) La adjudicación es una entrega de bienes sujeta y no exenta en el IVA:

.- IVA: sujeción a IVA de acuerdo a las reglas generales. IVA es compatible con OS. Es un supuesto de inversión del sujeto pasivo (art. 84.1.e) LIVA si el adjudicatario es sujeto pasivo de IVA.

.- ITP y AJD: modalidad OS al 1% siendo sujeto pasivo el socio y la BI el valor real de los bienes sin minoración de las deudas asumidas (arts. 19, 23 y 25 del TRITPAJD). No puede haber sujeción a TPO ni a AJD (incompatibilidad IVA-TPO y OS-TPO-AJD (arts. 1.2, 7.5 y 31.2 TRITPAJD). Además, debe tenerse en cuenta que en OS se tributa por el valor íntegro del inmueble adjudicado.

.- IRPF: si el adjudicatario es persona física, tributa como rendimientos de capital inmobiliario sujeto a reglas especiales (art. 33.3.a) LIRPF).

.- IIVTNU: se devenga el hecho imponible si el inmueble es urbano (art. 104 TRLHL) y hay incremento de valor (sentencias TC 59/2017 y TS 9/7/2018), siendo sujeto pasivo la sociedad.

b) La adjudicación es una entrega de bienes sujeta y exenta en el IVA y el adjudicatario es sujeto pasivo de IVA con derecho a la renuncia a la exención y se ejercita, mismo régimen que el apartado anterior. Añadir que la renuncia a la exención es también un supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IVA (art. 84.1.e) LIVA).

c) La adjudicación es una entrega de bienes sujeta y exenta de IVA y no hay renuncia a la exención:

.- IVA: no hay repercusión efectiva de IVA.

.- ITP y AJD: modalidad OS al 1% siendo sujeto pasivo el socio y la BI el valor real de los bienes sin minoración de las deudas asumidas (arts. 19, 23 y 25 del TRITPAJD). No puede haber sujeción a TPO ni a AJD por la incompatibilidad OS-TPO-AJD (arts. 1.2, y 31.2 TRITPAJD). Debe tenerse en cuenta que en OS se tributa por el valor íntegro del inmueble adjudicado.

.- IRPF: si el adjudicatario es persona física, tributa como rendimientos de capital inmobiliario para el adjudicatario sujeto a reglas especiales (art. 33.3.a) LIRPF).

.- IIVTNU: se devenga el hecho imponible si el inmueble es urbano (art. 104 TRLHL) y hay incremento de valor (sentencias TC 59/2017 y TS 9/7/2018), siendo sujeto pasivo la sociedad.

.- Liquidaciones sociales: en este caso es la sociedad la que, con ocasión de una liquidación social con adjudicaciones incluye la adjudicación a un socio de un inmueble hipotecado asumiendo el socio adjudicatario el préstamo garantizado sobre el mismo. Por tanto, la transmitente es (salvo excepciones) siempre sujeto pasivo de IVA. En consecuencia, partiendo de la sujeción a IVA distinguiremos: si la adjudicación del inmueble constituye una entrega sujeta y no exenta y sujeta y exenta con o sin renuncia a la exención:

a) La adjudicación es una entrega de bienes sujeta y no exenta en el IVA:

.- IVA: sujeción a IVA de acuerdo a las reglas generales. IVA es compatible con OS. Es un supuesto de inversión del sujeto pasivo (art. 84.1.e) LIVA si el adjudicatario es sujeto pasivo de IVA.

.- ITP y AJD: modalidad OS al 1% siendo sujeto pasivo el socio y la BI el valor real de los bienes sin minoración de las deudas asumidas (arts. 19, 23 y 25 del TRITPAJD). No puede haber sujeción a TPO ni a AJD (incompatibilidad IVA-TPO y OS-TPO-AJD (arts. 1.2, 7..5 y 31.2 TRITPAJD). Además, debe tenerse en cuenta que en OS se tributa por el valor íntegro del inmueble adjudicado.

.- IRPF: si el adjudicatario es persona física, alteración patrimonial en su IRPF (arts. 33 y ss LIRPF).

.- IIVTNU: se devenga el hecho imponible si el inmueble es urbano (art. 104 TRLHL) y hay incremento de valor (sentencias TC 59/2017 y TS 9/7/2018), siendo sujeto pasivo la sociedad.

b) La adjudicación es una entrega de bienes sujeta y exenta en el IVA y el adjudicatario es sujeto pasivo de IVA con derecho a la renuncia a la exención y se ejercita, mismo régimen que el apartado anterior. Añadir que la renuncia a la exención es también un supuesto de inversión del sujeto pasivo en el IVA (art. 84.1.e) LIVA).

c) La adjudicación es una entrega de bienes sujeta y exenta de IVA y no hay renuncia a la exención:

.- IVA: no hay repercusión efectiva de IVA.

.- ITP y AJD: modalidad OS al 1% siendo sujeto pasivo el socio y la BI el valor real de los bienes sin minoración de las deudas asumidas (arts. 19, 23 y 25 del TRITPAJD). No puede haber sujeción a TPO ni a AJD por la incompatibilidad OS-TPO-AJD (arts. 1.2, y 31.2 TRITPAJD). Debe tenerse en cuenta que en OS se tributa por el valor íntegro del inmueble adjudicado, sin deducción de la deuda asumida.

.- IRPF: si el adjudicatario es persona física, alteración patrimonial en su IRPF (arts. 33 y ss LIRPF).

.- IIVTNU: se devenga el hecho imponible si el inmueble es urbano (art. 104 TRLHL) y hay incremento de valor (sentencias TC 59/2017 y TS 9/7/2018), siendo sujeto pasivo la sociedad.

.- Referencia a la cesión global del activo y pasivo de los arts.. 81 y ss de la Ley 3/2009, de ME: este supuesto no se incluye en el mapa por no poder suministrar información con un mínimo de garantía. Sin embargo, se indican los siguientes puntos, teniendo especialmente en cuenta la consulta de la DGT V0566-15 y partiendo de que se estamos ante un único adquirente y que es socio de la misma:

.- IVA: no sujeción siempre que constituya una unidad económica autónoma.

.- ITP y AJD: modalidad OS como disolución-liquidación al 1% siendo sujeto pasivo el socio y la BI el valor real de los bienes sin minoración de las deudas asumidas (arts. 19, 23 y 25 del TRITPAJD). No puede haber sujeción a TPO ni a AJD por la incompatibilidad OS-TPO-AJD (arts. 1.2, y 31.2 TRITPAJD). Debe tenerse en cuenta que en OS se tributa por el valor íntegro del inmueble adjudicado.

.- NO aplicación del régimen especial de los arts. 76 y ss de la LISD ( no puede incardinarse en ninguno de los conceptos del primero de dichos arts).

.- IRPF: si el adquirente es socio persona física, alteración patrimonial en su IRPF (arts. 33 y ss LIRPF).

 

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

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Indice:
  1. NORMATIVA BÁSICA ITP y AJD
  2. OTRAS DISPOSICIONES ESTATALES ITP y AJD
  3. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA
  4. INFORMES SOBRE TEMAS CONCRETOS ITP y AJD
  5. ARTÍCULOS DOCTRINALES ITP y AJD
  6. TEXTOS REFUNDIDOS DE IMPUESTOS CEDIDOS:
  7. OTROS ENLACES:

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IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES

Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS

Javier Máximo Juárez Gonzalez, Notario de Valencia

 

NORMATIVA BÁSICA ITP y AJD

El Impuesto se encuentra regulado fundamentalmente en estas disposiciones:

NOTA: Los informes incluyen la normativa del mes anterior. Aquí se cita el mes en el que la normativa apareció en los boletines. Sólo se incluye normativa estatal. Para la normativa autonómica, acudir a cada informe.

 

OTRAS DISPOSICIONES ESTATALES ITP y AJD

DICIEMBRE 2023

.- Orden HFP/1396/2023, de 26 de diciembre (BOE 28/12/2023) por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. ITP Y AJD, ISD. Ir a resumen en la web

JUNIO 2023

.- Orden HFP/583/2023, de 7 de junio (BOE 10/6/2023), por la que se eleva a 50.000 euros el límite exento de la obligación de aportar garantías en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas derivadas de tributos cedidos cuya gestión recaudatoria corresponde a las comunidades autónomas (IP, ITP AJD e ISD). Ir a resumen en la web

MAYO 2023

.- Real Decreto-ley 4/2023, de 11 de mayo (BOE 12/5/2023), por el que se adoptan medidas urgentes en varias materias. (ITP y AJD, IS). Ir a resumen en la web

MARZO 2023

.- Ley 6/2023, de 17 de marzo (BOE 18/3/2023), de los Mercados de Valores y de los Servicios de inversión. ITP y AJD e IVA. Ir a resumen en la web

DICIEMBRE 2022

.- Ley 31/2022, de 23 de diciembre (BOE 24/12/2022), de Presupuestos Generales del Estado para 2023 (IS, IRPF, IIVTNU, IVA, ITP y AJD). Ir a resumen en la web

.- Ley 26/2022, por la que se modifica la Ley 38/2015, de 29 de septiembre, del sector ferroviario (BOE 20/12/2022). IVA e ITP y AJD. Ir a resumen en la web.

.- Orden HFP/1259/2022, de 14 de diciembre (BOE 20/12/2022) por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Ir a resumen en la web

NOVIEMBRE 2022

.- Real Decreto-Ley 19/2022, de 22 de noviembre (BOE 21/11/2022) por el que se establece un Código de Buenas Prácticas para aliviar la subida de los tipos de interés en préstamos hipotecarios sobre vivienda habitual.  Novaciones ITP y AJD. Ir a resumen en la web.

OCTUBRE 2022

.- Ley 22/2022, de 19 de octubre (BOE 20/10/2022) por la que se modifica la Ley 28/1990, de 26 de diciembre, por la que se aprueba el Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra (IRNR, IS. IRPF, IVA, ISD).
Ir a resumen en la web

MARZO 2022

.- Ley Orgánica 2/2022, de 21 de marzo (BOE 22/3/2022) de mejora de la protección de las personas huérfanas víctimas de la violencia de género. ITP y AJD, ISD, IIVTNU. Ir a resumen en la web

DICIEMBRE 2021

.- LEY 22/2021, de 28 de diciembre (BOE 29/12/2021), de Presupuestos Generales del Estado para el año 2022. IRPF, IVA, ITP y AJD. Ir a resumen en la web

.- Orden HFP/1442/2021, de 20 de diciembre (BOE 24/12/2021) por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Ir a resumen en la web.

OCTUBRE 2021

.- Orden HFP/1104/2021, de 7 de octubre (BOE 14/10/2021) por la que se aprueba el factor de minoración aplicable para la determinación de los valores de referencia de los inmuebles. IBI, ITP y AJD, ISD, IP.

SEPTIEMBRE 2021

.- RDL 20/2021, de 5 de octubre (BOE 6/10/2021). Nueva exención en AJD en las escrituras que formalicen moratorias de préstamos y créditos hipotecarios o sin garantía hipotecaria en el caso de afectados por las erupciones volcánicas en la isla de La Palma. ITP y AJD, IRPF, IBI.

JULIO 2021

.- Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016. 

DICIEMBRE 2020

.- Ley 11/2020, de 30 de diciembre (BOE 31/12/2020), de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021. IRPF, IP e ITP y AJD e ISD. Ir a resumen en la web.

.- Orden HAC/1275/2020, de 28 de diciembre (BOE 30/12/2020), por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Ir a resumen en la web.

NOVIEMBRE 2020

.- RDL 34/2020, de 17 de noviembre (BOE 18/11/2020), de medidas urgentes de apoyo a la solvencia empresarial y al sector energético, y en materia tributaria. ITP y AJD.
Se establece una exención en la modalidad de cuota gradual de AJD (art. 2):
.- Cuando exista garantía real inscribible, las escrituras en las que se eleve a público los aplazamientos previstos en el art. 1 (extensión de los plazos de vencimiento y de carencia de las operaciones de financiación a autónomos y empresas que han recibido aval público canalizado a través del ICO).
.- Cuando en la formalización del aplazamiento regulado en el art. 1, se proceda a la elevación a público o intervención de la operación de financiación objeto del acuerdo. Ir a resumen en la web.

SEPTIEMBRE 2020

.- Real Decreto-ley 30/2020, de 29 de septiembre (BOE 30/9/2020), de medidas sociales en defensa del empleo. recupera la redacción del nº 30 del art. 45.I.B del TR ITP y AJD de la Disposición Final 2ª del el Real Decreto-ley 27/2020 derogada por la Resolución del Congreso de 10/9/2020 (BOE 11/9/2020).  Ver página especial con resumen.

AGOSTO 2020

.- RDL 27/2020, de 4 de agosto (BOE 5/8/2020), de medidas financieras, de carácter extraordinario y urgente, aplicables a las entidades locales. ITP y AJD.  Ir a resumen de la web

La DF 2ª modifica el TRITPAJD. Da nueva redacción al número 30 del artículo 45.I.B), ampliando la exención en AJD a las moratorias del sector del transporte público de mercancías y discrecional de viajeros en autobús:
«30. Las escrituras de formalización de las moratorias de préstamos y créditos hipotecarios y de arrendamientos, préstamos, leasing y renting sin garantía hipotecaria que se produzcan en aplicación de la moratoria hipotecaria para el sector turístico, regulada en los artículos 3 a 9 del Real Decreto-ley 25/2020, de 3 de julio, de medidas urgentes para apoyar la reactivación económica y el empleo, y de la moratoria para el sector del transporte público de mercancías y discrecional de viajeros en autobús, regulada en los artículos 18 al 23 del Real Decreto-ley 26/2020 de 7 de julio, de medidas de reactivación económica para hacer frente al impacto del COVID-19 en los ámbitos de transportes y vivienda.»
(Advertencia: el RDL 27/2020 no ha sido convalidado por el Congreso, quedando derogado por acuerdo del mismo en Resolución publicada el 10/9/2020), siendo la redacción actualmente vigente la debida a la DF1ª del RDL 25/2020: «30. Las escrituras de formalización de las moratorias de préstamos y créditos hipotecarios y de arrendamientos sin garantía hipotecaria que se produzcan en aplicación de la moratoria hipotecaria para el sector turístico, regulada en los artículos 3 a 9 del Real Decreto-ley 25/2020, de 3 de julio, de 2020».

JULIO 2020

.- RDL 25/2020, de 3 de julio (BOE 6/7/2020), de medidas urgentes para apoyar la reactivación económica y el empleo. ITP y AJD. Ir a resumen de la web.
La DF 1ª modifica el TRITPAJD. Introduce una nueva exención en AJD, añadiendo un número 30 al artículo 45.I.B):
«30. Las escrituras de formalización de las moratorias de préstamos y créditos hipotecarios y de arrendamientos sin garantía hipotecaria que se produzcan en aplicación de la moratoria hipotecaria para el sector turístico, regulada en los artículos 3 a 9 del Real Decreto-ley 25/2020, de 3 de julio, de 2020.»

.- Real Decreto-Ley 26/2020, de 7 de julio (BOE 8/7/2020) de medidas de reactivación económica para hacer frente al impacto del COVID-19 en los ámbitos de transportes y vivienda. Ir a resumen en la web.

JUNIO 2020

.- Real Decreto-ley 22/2020, de 16 de junio, por el que se regula la creación del Fondo COVID-19 y se establecen las reglas relativas a su distribución y libramiento. Modificación de la LGT introduciendo la videoconferencia en los procedimientos tributarios. Ir a resumen en la web.

MAYO 2020

.- Real Decreto-ley 19/2020, de 26 de mayo (BOE 27/6/2020), por el que se adoptan medidas complementarias en materia agraria, científica, económica, de empleo y Seguridad Social y tributarias para paliar los efectos del COVID-19 (ITP y AJD).
Enlace a resumen en la web.

ABRIL 2020

.- RDL 11/2020, de 31/3/2020 (BOE 1/4/2020), por el que se adoptan medidas urgentes complementarias en el ámbito social y económico para hacer frente al COVID-19. Plazos CCAA y Entidades Locales, plazos recursos, suspensión de plazos prescripción y caducidad, modificación exención novaciones moratoria hipotecas ITP y AJD.
Enlace a resumen en la  web.

.- RDL 14/2020, de 14/4/2020 (BOE 15/4/2020): ampliación de plazos respecto a autoliquidaciones de tributos de titularidad y gestión estatal que venzan entre el 15/4/2020 y 20/5/2020 hasta el 20/5/2020 (salvo autoliquidaciones con domiciliación que es hasta el 15/5/2020) para sujetos pasivos con volumen de operaciones hasta 600.000 euros en el añ0 2019 y con determinadas excepciones) – IS, IRPF, IVA, ISD -.
Enlace a último miniinforme especial y a resumen web.

.- RDL 15/2020, de 21/4/2020 (BOE 22/4/2020): plazos para recurrir, plazos para ejecución resoluciones TEA, subastas tributarias AEAT, ampliación hasta el 30/5/2020 de plazos suspendidos por el art. 33 del RDL 8/2020, autoliquidaciones sin ingreso efectivo pendientes de obtención de financiación COVID 19, IVA (material sanitario y cultural, ingreso a cuenta régimen simplificado IVA), IS (pagos fraccionados), IRPF (estimación objetiva y pagos fraccionados) – IVA e IRPF -).  Enlace a resumen web.

FEBRERO 2020

.- Real Decreto-ley 3/2020, de 4 de febrero, de medidas urgentes por el que se incorporan al ordenamiento jurídico español diversas directivas de la Unión Europea en el ámbito de la contratación pública en determinados sectores; de seguros privados; de planes y fondos de pensiones; del ámbito tributario y de litigios fiscales.

DICIEMBRE 2019

.- Orden HAC/1273/2019, de 16/12 (BOE 31/12/2019), por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD e ISD. 

MARZO 2019

.- Real Decreto-ley 7/2019, de 1 de marzo (BOE 5/32019), de medidas urgentes en materia de vivienda y alquiler.

.- LEY 5/2019, de 15 de marzo (BOE 16/3/2019), reguladora de los contratos de crédito inmobiliario.

JULIO 2018

.- Ley 6/2019, de Presupuestos Generales del Estado de 3/7/2018 (BOE 4/7/2018) para el año 2018. Objeto de informe específico el 26/7/2018. 

ABRIL 2018

– Orden HFP/386/2018, de 13 de abril (BOE 17/4/2018), por la que se modifica la Orden EHA/2027/2007, de 28 de junio, por la que se desarrolla parcialmente el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación, en relación con las entidades de crédito que prestan el servicio de colaboración en la gestión recaudatoria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

ENERO 2018

Orden HFP/1258/2017, de 5 diciembre (BOE 22/12/2017) , por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Ver resumen.

Real Decreto 1075/2017, de 29 de diciembre (BOE 30/12/2017) , por el que se modifican el Reglamento del Impuesto sobre el Valor Añadido, aprobado por el Real Decreto 1624/1992, de 29 de diciembre, el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, el Reglamento de los Impuestos Especiales, aprobado por el Real Decreto 1165/1995, de 7 de julio, el Reglamento del Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero, aprobado por el Real Decreto 1042/2013, de 27 de diciembre, el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre, el Real Decreto 3485/2000, de 29 de diciembre, sobre franquicias y exenciones en régimen diplomático, consular y de organismos internacionales y de modificación del Reglamento General de Vehículos, aprobado por el Real Decreto 2822/1998, de 23 de diciembre, y el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos. Ver resumen.

JULIO 2017

– Presupuestos Generales del Estado

 

JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA

DICIEMBRE 2023

.- CONSULTA DGT 2994-23, de 14/11/2023. AJD: Las extinciones de nuda propiedad respecto de dos inmuebles en que son nudo propietarios y en la misma participación dos comuneros, suponen dos disoluciones de comunidad independientes que quedaran sujetas a AJD si ambos inmuebles son indivisibles y se verifican recíprocas compensaciones en metálico. El usufructo que subsiste no afecta a las mismas ni a su tributación.

NOVIEMBRE 2023

.- SENTENCIA TS DE 13/11/2023, ROJ STS 4708/2023. OS: La reducción de capital por condonación de dividendos pasivos, cuando todavía no son exigibles, está sujeta a OS, pero su base imponible es cero.

.- CONSULTA V2631-23, DE 2879/2023. TPO: La cesión de remate efectuada con posterioridad a la celebración de la subasta de un inmueble es una segunda transmisión del adjudicatario al cesionario que tributa por TPO conforme a las reglas generales, siendo su base imponible el valor de referencia salvo que el valor declarado o el precio sea superior.

.- CONSULTA DGT V2860-23, DE 24/10/2023. ITP Y AJD: Al pacto de agermanamiento de un inmueble en separación de bienes no le es de aplicación la exención prevista en el TRITPAJD para gananciales.

.- CONSULTA DGT V2496-23, DE 18/9/2023. TPO y AJD: La disolución de condominio de un inmueble indivisible con adjudicación íntegra a uno de los comuneros, compensando al resto en dinero, queda sujeta a AJD. La base imponible es el valor de referencia correspondiente a las cuotas de los salientes, salvo que la compensación sea superior.

.- CONSULTA DGT V2444-23, DE 8/9/2023. IVA y TPO: El arrendamiento con opción de compra por el promotor del inmueble queda sujeto a IVA y la transmisión derivada de su ejercicio constituye una primera entrega de edificación terminada sujeta y no exenta de IVA. Y ello, aunque hubieran mediado anteriores arrendamientos con opción de compra que no fue ejercitada.

.- CONSULTA DGT V2827-23, DE 18/10/2023. IVA e ITP y AJD: El testimonio judicial de la adjudicación en subasta de un inmueble, que queda sujeta y no exenta de IVA por renuncia a la exención no queda sujeto a AJD ni la transmisión a TPO

OCTUBRE 2023

.- SENTENCIA TS DE 6/11/2023, ROJ STS 4586/2023. ISD e ITP y AJD: La caducidad de una tasación pericial contradictoria que ha suspendido un procedimiento de gestión impide que puede reiterase la misma. En cuanto al procedimiento de gestión volverá a correr el plazo para su finalización, de suerte que computado el período inicial del mismo antes de la TPC y el posterior a la caducidad de la TPC, se agota el plazo dispuesto para su finalización, se producirá la caducidad del mismo con las consecuencias asociadas legalmente

.- SENTENCIA TS DE 30/10/2023, ROJ STS 4490/2023. ISD e ITP y AJD: La comprobación de valores por dictamen de perito de la administración de una finca rústica exige la visita al inmueble, no pudiendo prescindirse de ella por basarse el perito en el SIGPAC o en el Catastro.

.- CONSULTA DGT V1353-23, DE 22/05/2023. AJD: La cancelación en escritura pública de una condición resolutoria con objeto valuable e inscrita, queda sujeta a AJD, siendo sujeto pasivo la persona que insta el documento notarial.

.- CONSULTA DGT V1916-23, DE 4/7/2023. ITP y AJD: El reconocimiento de dominio otorgado en escritura de una “fiducia cum amico” en cumplimiento de sentencia judicial no queda sujeto a TPO, incidiendo en AJD.

.- CONSULTA DGT V2152-23, DE 21/7/2023. IVA: El propietario cedente de un derecho de superficie sobre suelo urbano deviene sujeto pasivo de IVA, debiendo repercutir el IVA tanto del canon como de la reversión de la edificación periódicamente durante su vigencia.

SEPTIEMBRE 2023

.- SENTENCIA TS DE 29/9/2023 (ROJ STS 3980/2023). Aunque la caducidad acontece por el mero transcurso del plazo legalmente establecido, sin declaración expresa de caducidad de un procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración no es posible iniciar un ulterior procedimiento de inspección respecto de dicho concepto tributario ni incorporar en ese nuevo procedimiento los documentos y elementos de prueba obtenidos en el procedimiento caducado».

.- SENTENCIA TS DE 18/10/2023, ROJ STS 4278/2023. AJD: Cuando en un mismo documento notarial se formaliza la división en régimen de propiedad horizontal y la extinción del condominio preexistente con adjudicación a los comuneros de su porción, a los efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad de actos jurídicos documentados, solo procede que se liquide por la extinción del condominio al constituir la división horizontal una operación antecedente e imprescindible de la división material de la cosa común.»

.- CONSULTA DGT V1915-23, DE 4/7/2023. TPO y AJD: La adjudicación íntegra a esposos que titulaban cuotas gananciales en dos fincas rústicas compensando a los restantes comuneros en metálico, ya se trate de una única o doble disolución de comunidad, tributa por TPO pues la comunidad permanece en los cónyuges adjudicatarios al no tener la sociedad de gananciales personalidad jurídica y no ser sujeto pasivo en el ITP y AJD.

.- CONSULTA DGT V0092-23, DE 2571/2023. TPO: La constitución de hipoteca en garantía de la cantidad debida que queda aplazada por un cónyuge a otro en la liquidación de gananciales, queda sujeta a TPO y no exenta.

.- CONSULTA DGT V1337-23, DE 18/5/2023. AJD: La donación de madre a hijo de la cuota que titula con sus hermanos en una vivienda (además de otros inmuebles) y posterior disolución de comunidad con adjudicación íntegra al hijo compensado a los tíos en dinero queda sujeta a AJD.

.- CONSULTA V1354-23, DE 22/5/2023. TPO: La adquisición de las restantes dos terceras partes de las participaciones sociales (tomando el control) de una entidad cuyo único activo es un inmueble en el que no se desarrolla ninguna actividad económica, aunque se vaya a desarrollar en el futuro, incide en la presunción del apartado 2.a) del art. 338 de la LMSF, debiendo tributar como adquisición del inmueble.

.- SENTENCIA TS DE 22/9/2023 (ROJ STS 4098/2023). ITP e IVA: La presentación de una autoliquidación como no sujeta a TPO, por resultar en principio sujeta y no exenta de IVA por renuncia a la exención, interrumpe la prescripción a efectos del ITP y AJD.

AGOSTO 2023

.- CONSULTA DGT V1619-23, DE 7/6/2023. ISD, IRPF, ITP Y AJD: Las “autoaportaciones” a patrimonios protegidos por el titular del mismo quedan no sujetas en su IRPF, no constituyen transmisiones gratuitas u onerosas en el ISD y TPO y, de referirse a inmuebles y formalizarse en escritura pública quedan exentas de AJD.

.- CONSULTA DGT V1902-23, DE 30/6/2023. ISD E ITP Y AJD: El cambio de titular formal en tráfico de un coche ganancial de un cónyuge a otro queda no sujeto a ninguna de las modalidades del ITP y AJD ni al ISD.

.- CONSULTA DGT V1867-23, DE 2776/2023. TPO: En los inmuebles adjudicados en subasta pública la base imponible está constituida por el valor de referencia; de carecer de valor de referencia se aplicará el art. 39 del RITPAJD considerando valor de mercado el precio de la adjudicación.

.- CONSULTA DGT V1622-23. DE 7/6/2023. AJD: La cancelación de prenda sin desplazamiento es escritura pública queda sujeta a AJD, pues es inscribible en el Registro de Bienes Muebles.

.- CONSULTA DGT V1392-23, DE 25/5/2023. ITP y AJD e IIVTNU: En una liquidación de gananciales, la adjudicación a uno de los cónyuges de la vivienda con dos garajes, uno anejo y otro finca registral independiente, supone un exceso de adjudicación sujeto a TPO e IIVTNU, puesto que la plaza de garaje registral independiente podía haberse adjudicado al otro cónyuge.

JULIO 2023

– CONSULTA DGT V0899-23, DE 18/4/2023. TPO e IVA: La cesión por persona física por canon anual a su pareja de hecho de un local para el desarrollo de una actividad profesional o empresarial por el cesionario es una prestación de servicios sujeta y no exenta de IVA; de formalizarse en escritura pública incidirá en AJD.

JUNIO 2023

.- SENTENCIA TS DE 4/7/2023, ROJ STS 2969/2023. ISD e ITP y AJD: Reitera jurisprudencia consolidada de que para el medio de comprobación de dictamen de perito de la administración esté suficientemente motivado, debe tratarse de una auténtica pericia individualizada con visita al inmueble y justificación de los elementos utilizados en la misma.

.- SENTENCIA TS DE 27/6/2023, ROJ STS 3036/2023. ISD e ITP y AJD: En la comprobación de valores de inmuebles, el empleo del medio de comprobación de aplicación de coeficientes sobre valores catastrales del art. 57.1.b) de la LGT es inhábil, constituyendo un infracción material que no permite que la administración pueda realizar otra comprobación.

.- SENTENCIA TS DE 6/7/2023, ROJ STS 3035/2023. TPO: La minoración sobrevenida del importe del canon concesional producida por acuerdo de ambas partes con posterioridad al momento del devengo del impuesto, es un hecho nuevo que no permite considerar que ha existido un ingreso indebido, por lo que la autoliquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas efectuada en el momento del devengo sobre el valor inicial del canon concesional debe quedar inalterada.

.- CONSULTA V0900-23, DE 18/4/2023. TPO, AJD E IVA: La constitución de una concesión administrativa sobre inmueble queda sujeta a TPO en los términos del art. 7.2.B) del TRITP. Si su transmisión es realizada por un sujeto pasivo de IVA puede constituir: una entrega de bienes sujeta y no exenta de IVA análoga a la de los inmuebles (con incidencia en AJD); sujeta y exenta de IVA y sujeta a TPO o mediar renuncia a la exención con inversión del sujeto pasivo e incidencia en AJD; o no sujeta a IVA si se transmite como unidad económica, quedando sujeta a TPO por aplicación del art. 7.5 del TRITPAJD en cuanto al objeto de la concesión equiparado a inmueble.

.- CONSULTA DGT V0511-23, DE 3/3/2023. ITP y AJD e IVA: Contempla una serie de operaciones relativas a apartamentos turísticos: (I) Primera entrega de los mismos a los adquirentes iniciales, con subrogación en el préstamo hipotecario a promotor (II) cesión por los adquirentes iniciales a empresa gestora para explotar por cuenta propia las viviendas como apartamentos turísticos con prestación de servicios y (III) Arrendamientos turísticos a terceros por empresa gestora.

MAYO 2023

.- SENTENCIA TS DE 29/5/2023. ISD E ITP Y AJD: La solicitud de rectificación de una autoliquidación una vez iniciado un procedimiento inspector debe ser tenida en cuenta por la Administración, que deberá dar respuesta motivada a la procedencia o no de la misma antes de adoptar la decisión correspondiente en el seno de tal procedimiento de comprobación e inspección; pero ello no obliga a la administración, en el caso de que la rectificación se refiera al valor de los bienes afectados por el tributo, a que inicie un específico procedimiento de comprobación de valores.

.- SENTENCIA TS DE 16/5/2023, ROJ STS 2271/2023. TPO: El título que se suple en el caso del expediente de dominio para la reanudación del tracto sucesivo interrumpido es el de la previa adquisición del inmueble por el contribuyente. La prescripción que pudiera entenderse cumplida respecto al título que se suple con el expediente de dominio no alcanza al hecho imponible constituido por el auto del expediente de dominio, cuya prescripción se computará desde la fecha del auto aprobatorio del mismo.

.- CONSULTA DGT V0588-23, DE 10/3/2023.OS y AJD: La reducción de capital cuyo contravalor es la asunción por la sociedad de un préstamos del que eran deudores los socios, queda sujeta a OS y no puede incidir en TPO, pero puede resultar sujeta adicionalmente a AJD si se trata de un préstamo hipotecario y el acreedor consiente en escritura la liberación de los deudores iniciales.

.- CONSULTA DGT V0878-23, DE 13/4/2023. TPO: El acta de notoriedad complementaria para obtener la inmatriculación en el registro de un inmueble que consta su aportación a gananciales en escritura pública y su autoliquidación como exenta en TPO, queda sujeta a TPO pues es la falta de título de la transmisión previa a la aportación la que justifica su tributación.

.- CONSULTA DGT V0724-23, DE 24/3/2023. AJD y TPO: La extinción de condominio consistente en la adjudicación íntegra de un inmueble indivisible a uno de los condueños pagando el exceso de adjudicación al comunero saliente en especie, mediante transmisión de otro inmueble propiedad del adjudicatario es permuta.

ABRIL 2023

.- CONSULTA DGT V0059-23, de 17/01/2023. ISD, ITP Y AJD, IVA, IRPF: Las donación onerosa de una oficina de farmacia a cambio de una renta vitalicia de valor inferior al valor de la farmacia puede quedar sujeta a TPO; si está no sujeta o sujeta y exenta en el IVA, en cuanto a la parte onerosa de la oficina de farmacia; caso de resultar no sujeta a TPO, no puede incidir en AJD dado que la mera titularidad de las oficinas de farmacia no accede al Registro de Bienes Muebles. En cuanto a la parte gratuita queda sujeta al ISD, pudiendo respecto de la misma aplicar la reducción estatal o autonómica de empresa individual. La constitución de la renta vitalicia queda sujeta a TPO, siendo sujetos pasivos los beneficiarios de la misma.

.- SENTENCIA TS DE 11/4/2023, ROJ STS 1462/2023. TPO: No incide en TPO un expediente notarial de dominio para la reanudación del tracto pues consta que la adquisición del inmueble por el promotor fue liquidada por Operaciones Societarias, aunque resultó exenta. En ningún caso deben tenerse en cuenta anteriores transmisiones.

.- SENTENCIA TS DE 4/5/2023, ROJ STS 1886/2023. TPO: Los beneficios previstos en la Ley 19/1998, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias para las adquisiciones de primera instalación de explotación prioritaria, resultan de aplicación íntegra cuando tal adquisición se haya hecho por los dos cónyuges para su sociedad de gananciales, aunque solo uno de ellos tenga la condición de agricultor profesional.

.- CONSULTA DGT V0419-23, DE 24/2/2023. TPO e IVA: Las ventas de trasteros por sujeto pasivo de IVA, previa reforma de un local comercial para tal uso puede suponer una primera entrega de edificación rehabilitada en los términos de la normativa del IVA y, en consecuencia, sujeta y no exenta de IVA; o una segunda o ulterior entrega de edificación meramente reformada, que quedará sujeta a TPO, salvo que el adquirente sea sujeto pasivo de IVA y renuncie a la exención.

MARZO 2023

.- SENTENCIA TS DE 8/3/2023, ROJ STS 1438/2023. ISD e ITP y AJD: una actuación administrativa con trascendencia «ad extra» como es la solicitud de comprobación de valores cursada a otra Administración, excede del propio ámbito interno de la Administración actuante, y tiene el carácter de acto iniciador del procedimiento, en este caso de comprobación limitada, computándose desde dicha fecha el plazo para la caducidad del procedimiento.

.- CONSULTA DGT V0119-23, DE 3/2/2023. IVA e ITP y AJD: El arrendamiento por comuneros personas físicas de terrenos rústicos para la instalación de placas solares queda sujeto y no exento de IVA y no sujeto a TPO.

FEBRERO 2023

.- SENTENCIA TS DE 21/2/2023, ROJ STS 639/2023. ISD e ITP y AJD: La comprobación de valores por dictamen de perito de la administración exige visita al inmueble, salvo que se justifique su innecesaridad de forma suficiente y que los testigos o muestra empleados se identifiquen y conste aportación certificada al expediente de los documentos de donde resultan.

.- CONSULTA DGT V 0027-23, DE 11/01/2023. AJD: En una extinción de condominio con adjudicación a uno fundada en indivisibilidad y que la compensación al comunero saliente  consiste en la asunción íntegra del préstamo hipotecario por el comunero adjudicatario; si no comparece el acreedor hipotecario para consentir la liberación, no hay hecho imponible adicional por AJD.

ENERO 2023

.- SENTENCIA TS DE 23/01/2023 ROJ STS 157/2023. ISD e ITP y AJD: El resultado de la tasación pericial contradictoria, aunque el valor resulta del dictamen del tercer perito, está en todo caso sujeta a control de su legalidad por los Tribunales.

.- SENTENCIA TS DE 23/1/2023, TOJ STS 184/2023. ISD e ITP y AJD: la Administración debe motivar en la comunicación de inicio de un procedimiento de comprobación de valores, cualquiera que sea la forma en que se inicie conforme al artículo 134.1 de la LGT y el medio de comprobación utilizado, las razones que justifican su realización y, en particular, la causa de la discrepancia con el valor declarado en la autoliquidación. El método de comprobación utilizado por la Administración -dictamen de peritos- es un medio que, por sus propias características, resulta apto e idóneo para el caso.

.- CONSULTA DGT V2096-22, DE 30/09/2022. TPO y AJD: En una extinción de condominio relativa a dos viviendas y tres comuneros con la misma cuota en ambas, sea una única comunidad o dos comunidades, la adjudicación de cada una de las viviendas a un comunero distinto fundada en indivisibilidad inevitable, compensada onerosamente al copropietario saliente, queda sujeta a AJD, siendo la base imponible el valor de las cuotas de los salientes en cada inmueble.

.- CONSULTA DGT V1918-22, DE 8/9/2022. TPO y AJD: Una disolución de comunidad en las que previa segregación unos comuneros se adjudican una finca y otros otra, siendo las adjudicaciones proporcionales a los haberes es permuta sujeta a TPO. La segregación previa queda sujeta a AJD.

.- CONSULTA V1948-22, DE 13/9/2022. TPO y AJD: El expediente notarial para la reanudación del tracto constituye en sí mismo hecho imponible en TPO, quedando en consecuencia no sujeto a AJD, sea la transmisión que suple onerosa o gratuita, salvo que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exención o no sujeción por la transmisión cuyo título se supla.

.- CONSULTA DGT V2335-22, DE 10/11/2022. ITP y AJD e IVA: La consolidación en el nudo 
propietario del usufructo por fallecimiento del usufructuario de una vivienda que había sido adquirido por ambos en tales conceptos, quedando sujeta la adquisición del usufructuario a TPO y la del nudo propietario a IVA, queda sujeta a TPO.

.- CONSULTA DGT V2213-22, DE 22/10/2022. TPO e IVA: La elevación a público de un contrato privado de compraventa de parcela edificable por los herederos del vendedor que este realizó en el ejercicio de su actividad empresarial queda sujeta y no exenta de IVA, por lo que no puede quedar sujeta a TPO. A efectos de la prescripción en el IVA debe considerarse cuando tuvo el comprador efectiva puesta a su disposición, lo que se presume, salvo que otra cosa conste en la escritura por el otorgamiento de la escritura pública por los herederos, debiendo acreditarse si tuvo lugar con anterioridad.

DICIEMBRE 2022

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 21/12/2022, Nº 00/08964/2021/00/00. ISD e ITP AJD: La Resolución del Director General del Catastro sobre elementos precisos para la determinación de los valores de referencia de los inmuebles rústicos del ejercicio 2022 es ajustada a derecho.

SENTENCIA TS DE 19/12/2022, ROJ STS 4894/2022. TPO y AJD: La “presunta extinción parcial de condominio” por la que dos de los tres condueños se adjudican el inmueble, siendo éste indivisible, y compensan onerosamente al saliente, es una transmisión de cuota sujeta a TPO.

.- CONSULTA DGT V2166-22, DE 14/10/2022. TPO: No se considera que hay finalidad elusiva en la transmisión del 100% de las participaciones sociales a un único adquirente cuyo activo está integrado por inmuebles arrendados, si los mismos al estar arrendados resultan afectos a la actividad. El criterio de afectación es el del IVA y no el de la normativa del IRPF para inmuebles afectos a actividades económicas.

.- CONSULTA DGT V2148-22, DE 13/10/2022. TPO e IVA: La transmisión ulterior de una vivienda promovida por una sociedad mercantil y cuyo uso fue cedido al administrador, es una operación no sujeta a IVA, pues al construirse no existía intención de intervenir en el mercado, por lo que queda sujeta a TPO.

NOVIEMBRE 2022

.- CONSULTA DGT V1920-22, DE 8/9/2022. ISD e ITP y AJD: Las aportaciones gratuitas de inmuebles a la sociedad de gananciales quedan no sujetas a TPO ni al ISD y exentas de la cuota gradual de AJD.

.- CONSULTA DGT V1918-22, DE 08/09/2022. TPO y AJD: La segregación, aunque sea precisa para una extinción de condominio es hecho imponible autónomo en AJD; la extinción de condominio derivada de la segregación consistente en la adjudicación a dos condueños de una de las fincas resultante de la segregación y la otra a tres, proporcional a los haberes, es permuta de cuotas sujeta a TPO.

.- CONSULTA DGT V1948-22, DE 13/09/2022. TPO: Los expedientes de dominio notariales para la reanudación del tracto registral no pueden aprovechar a efectos de prescripción la fecha fehaciente de la transmisión que suplan.

.- CONSULTA DGT V1946-22, DE 13/09/2022. TPO: La adquisición por una sociedad de una participación minoritaria en otra sociedad cuyo único activo está constituido por un inmueble no afecto a actividad, puede constituir un supuesto de excepción a la exención del art. 314 TRLMV;  pero, al no incidir en ninguna de las presunciones de excepción, es a la administración a la que incumbe la carga de la prueba.

.- CONSULTA DGT V1956-22, DE 14/09/2022. TPO e IVA: La adquisición en subasta pública por persona física sujeto pasivo de IVA que la va a afectar a actividad a efectos de IVA de una nave de una sociedad que no fue promotora de la misma, es una transmisión sujeta y exenta de IVA, que admite renuncia a la exención de IVA e inversión del sujeto pasivo, aunque no comparezca la sociedad ejecutada.

OCTUBRE 2022

.- SENTENCIA TS DE 16/11/2022, ROJ STS 4180/2022. AJD: La base imponible en AJD de las escrituras en ejercicio de opción de compra en un arrendamiento financiero inmobiliario con cuotas pendientes está constituida por el valor residual y las cuotas pendientes objeto de amortización anticipada.

.- CONSULTA DGT V1761-22, DE 20/7/2022. AJD: Aunque se trate de cheques nominativos con cláusula “no a la orden”, aunque se trate de un mero endoso “para cobranza” del art. 129 de la LCC, se puede incidir en AJD Documentos Mercantiles.

.- CONSULTA DGT V1596-22, DE 1/7/2022. ITP Y AJD e IIVTNU: La consolidación ordinaria del usufructo en ulterior nudo propietario cuyo desmembramiento trae causa de la aportación de la nuda propiedad a una sociedad que quedó sujeta a OS, tributa por OS. Dicha consolidación queda no sujeta en el IIVTNU.

SEPTIEMBRE 2022

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2022, Nº 00/03686/2020/00/00. PROCEDIMIENTO: Las vulneraciones del Derecho de la UE pueden y deben ser examinadas por los TEA y su alegación exclusiva no es causa para inadmitir la reclamación.

– CONSULTA DGT V1743-22, DE 22/7/2022. ITP y AJD e IRPF: El convenio extrajudicial en una compraventa sujeta a TPO ante el retraso en el pago aplazado consistente en incrementar el precio y pactar una indemnización supone: (I) Por el incremento de precio una autoliquidación adicional a la inicial por el adquirente en TPO, lo que conlleva también una adicional ganancia patrimonial en el transmitente en su IRPF a integrar en la base imponible del ahorro y (II) Por la indemnización a percibir por el transmitente como indemnización lo que supone una ganancia patrimonial en su IRPF, pero a integrar en la base imponible general pues no procede de la transmisión de elementos patrimoniales.

AGOSTO 2022

.- SENTENCIA TS 12/09/2022, ROJ STS 3299/2022. SUCESIÓN DEUDAS TRIBUTARIAS: No cabe considerar sucesor en las deudas tributarias a un legatario de parte alícuota cuando la herencia declarada en concurso ha sido aceptada a beneficio de inventario y arroja saldo negativo el inventario, lo que impide satisfacer el legado.

.- SENTENCIA TS 21/7/2022 (ROJ S 3161/20222). PROCEDIMIENTOS: La solicitud de rectificación de autoliquidación o de devolución de ingresos indebidos es una vía perfectamente ejercitable en caso de que la autoliquidación se haya ejercitado en contravención de la Constitución o sea reconocida por normas de la UE.

.- CONSULTA DGT V1601-22, DE 1/7/2022. IRPF e ITP y AJD: El valor de referencia que determina la base imponible en el ITP y AJD no es de aplicación para la determinación del valor de adquisición ni del valor de transmisión en las transmisiones onerosas, conformándose ambos por el importe real.

JULIO 2022

.- SENTENCIA TJUE DE 28/6/2022, ASUNTO C278/2020. PROCEDIMIENTOS: Es contraria al derecho de la UE la regulación interna de la responsabilidad patrimonial al limitar extraordinariamente la efectividad de la indemnización de los daños ocasionados a particulares por incumplimiento del Derecho de la Unión.

.- SENTENCIA TS 21/7/2022 (ROJ S 3161/20222). PROCEDIMIENTOS: La solicitud de rectificación de autoliquidación o de devolución de ingresos indebidos es una vía perfectamente ejercitable en caso de que la autoliquidación se haya ejercitado en contravención de la Constitución o sea reconocida por normas de la UE.

.- SENTENCIA DEL TS DE 12/7/2022 (ROJ STS 3083/2022). ISD e ITP Y AJD: Los excesos de adjudicación declarados fundados en indivisibilidad de la vivienda conyugal, aunque no sean compensados onerosamente, no quedan sujetos al ISD, ni tampoco al ITP y AJD si están fundados en indivisibilidad inevitable.

.- CONSULTA DGT V1512-22, DE 24/6/2022. ITP Y AJD: La base imponible en las ventas concursales está también determinada por el valor de referencia, si es mayor que el valor declarado, pese a lo que establece el art. 46.5 del TRITPAJD.

JUNIO 2022

.- CONSULTA DGT V0767-22, DE 8/4/2022. AJD: En las hipotecas unilaterales sujetas a AJD, el sujeto pasivo es el hipotecante deudor.

.- CONSULTA DGT V0403-22, DE 2/3/2022. TPO y AJD: La disolución simultánea de varias comunidades entre los mismos comuneros globalmente consideradas con adjudicaciones proporcionales a los haberes o con excesos de adjudicación declarados inevitables compensados en bienes de alguna de las comunidades disueltas, queda sujeta exclusivamente a AJD.

.- CONSULTA DGT V0691-22, DE 30/3/2022. TPO Y AJD: La constitución de condiciones resolutorias carentes de objeto valuable, como la finalización del plazo de construcción en una fecha determinada, quedan no sujetas a TPO ni a AJD.

.- CONSULTA DGT V0876-22, DE 25 DE ABRIL DE 2022. TPO Y AJD: La extinción total simultánea de varias comunidades proporcionales a los haberes “globalmente considerados” queda sujeta a TPO. De consistir la adjudicación a algunos de los comuneros sobre determinado inmueble, solo respecto a dicho inmueble habría sujeción a TPO de los comuneros adjudicatarios por la cuota adquirida al comunero saliente.

.- CONSULTA DGT V0483-22, DE 10 DE MARZO DE 2023. ITP Y AJD: La transmisión ulterior por sujeto pasivo de IVA de plazas de garaje al acondicionamiento de un almacén en local apto para garaje, queda sujeta y no exenta de IVA al tipo ordinario del 21%, siempre que tal acondicionamiento haya conllevado su rehabilitación conforme a la normativa del IVA. En otro caso, queda sujeta y exenta de IVA y sujeta a TPO, salvo que sea posible y medie renuncia a la exención.

MAYO 2022

.- CONSULTA DGT V0806-22, DE 13/4/2022. AJD: El devengo de la modalidad de Documentos Mercantiles de AJD se verifica al momento de la emisión del documento sujeto, por lo que respecto a los pagarés, no se excluye su tributación por el hecho que con posterioridad al mismo se inserte la cláusula “no a la orden”.

ABRIL 2022

.- CONSULTA DGT V0453-2022, DE 9/3/2022. TPO: En subastas judiciales, la base imponible en TPO está constituida, si hay valor de referencia y éste es superior al precio de adjudicación, por dicho valor de referencia.

.- CONSULTA DGT V0664-22, DE 25/3/2022. AJD: Confirmada la sujeción a AJD por el TS de la transmisión de una oficina de farmacia, la base imponible está constituida por “el valor declarado del acto o contrato inscribible en el Registro de Bienes Muebles, es decir, el valor declarado de todos y cada uno de los extremos contenidos en la escritura que, siendo valuables, tengan la posibilidad de acceder al citado Registro. Todo ello, sin perjuicio de la comprobación administrativa”.

MARZO 2022

.- SENTENCIA TS DE 8/3/2022 (ROJ STS 861/2022). ISD E ITP: Anulada en sede económico-administrativa una comprobación de valores ordenada la retroacción de actuaciones para nueva comprobación de valores debidamente motivada, la Administración no puede girar una liquidación provisional a cuenta sobre los valores declarados.

.- CONSULTA DGT V0142-22, DE 28/1/2022. SUCESIONES: En caso de legado al cónyuge viudo del usufructo universal, la conmutación más allá de la cuota legal usufructuaria es permuta sujeta a TPO. Los nudo propietarios deberán pagar la mayor de las liquidaciones entre la correspondiente a la adquisición onerosa o la procedente en el ISD por la consolidación ordinaria.

.– CONSULTA DGT V0198-22, DE 7/2/2022. ISD, ITP Y AJD E IVA: La cesión de la nuda propiedad de un inmueble por un particular a cambio de una renta vitalicia por una sociedad queda sujeta a TPO, la renta en contraprestación al ser realizada por un sujeto pasivo de IVA, queda sujeta y exenta de IVA. Cuando la base imponible de la cesión en TPO supere a la base imponible de la cesión según el IVA en los parámetros del art. 14.6 TRITPAJD, puede resultar de aplicación el art. 14.6 TRITPAJD, si bien, al ser una sociedad tributará en el IS.

.- SENTENCIA TS DE 23/03/2022 (ROJ STS 1187/2022). AJD: Las escrituras de préstamos hipotecarios destinados a construir viviendas en régimen de VPO resultan exentas en proporción a las VPO calificadas en el edificio, quedando excluidos la parte del préstamo correspondiente a otros elementos inmobiliarios que no ostentan la calificación de protección oficial»

.- CONSULTA DGT V0298-22, DE 17/2/2022. TPO: Aunque se trate de la transmisión de una Vivienda de Protección Pública de precio máximo inferior al valor de referencia, se debe autoliquidar por el valor de referencia, si bien el sujeto pasivo puede instar la rectificación de la autoliquidación haciendo valer el precio máximo.

.- CONSULTA DGT V0052-22, DE 14/1/2022. AJD: Queda no sujeta a AJD la escritura que deja sin efecto una obra nueva y división horizontal no realizada. La segregación o división previa a una extinción de condominio para formación de lotes equivalentes es un hecho imponible en AJD adicional a la extinción de condominio. La extinción de condominio con adjudicaciones proporcionales a los haberes queda sujeta a AJD. En los supuestos sujetos, la base imponible es el valor de referencia salvo que el valor declarado sea superior.

FEBRERO 2022

.- CONSULTA DGT V2739-21, DE 10/11/2021. ITP Y AJD E IIVTNU: La disolución de varios condominios simultánea, donde se forman lotes equivalentes atendiendo a la globalidad de los bienes de las diferentes comunidades, queda sujeta a AJD y no sujeta al IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V2832-21, DE 16/11/2021. TPO: La transmisión de participaciones en comunidades de bienes y sociedades civiles por particulares queda sujeta y no exenta a TPO y tributa al tipo impositivo correspondiente a los bienes que integran el acervo de la comunidad o de la sociedad.

.- CONSULTA DGT V2738-21, DE 10/11/2021. TPO y AJD: La escritura de modificación de la descripción literaria de una finca con una representación gráfica georreferenciada alternativa no queda sujeta a TPO ni a AJD al carecer de objeto valuable.

.- CONSULTA DGT V28O22-21, DE 16/11/2021. AJD: La liberación en escritura pública de uno de los dos codeudores del préstamo hipotecario que en la extinción de condominio de una vivienda ha sido asumido íntegramente por el adjudicatario, queda sujeta a AJD, además de la tributación que corresponda a la disolución de comunidad.

.- CONSULTA DGT V0143-22, DE 28/1/2022. ITP y AJD y DONACIONES: En una extinción de condominio proporcional a los haberes conforme a los valores declarados, pero que por aplicación de los «valores de referencia» resulta una adjudicación desigual, tal exceso resultante de los valores de referencia supone donación del titular del defecto a favor del beneficiario del mismo.

.- CONSULTA DGT V2921-21. ISD E ITP Y AJD: Las aportaciones onerosas a la sociedad de gananciales quedan sujetas y exentas en TPO y las gratuitas no sujetas al ITP y AJD ni al ISD.

ENERO 2022.

.- RESOLUCIÓN TEC DE 16/12/2021, Nº 00/05772/2018/00/00. Comprobación de valores: El sistema de capitalización (y en especial el tipo de capitalización) es una materia reservada a la ley, no estando previsto en la ley del ITP este sistema, no resulta admisible su empleo, sin que se pueda eludir el principio de legalidad mediante la intervención de un perito.

.– SENTENCIA TS DE 20/1//2022, ROJ STS 164/2022. AJD: La primera copia de una escritura notarial en la que se documenta un contrato de compraventa de negocio de supermercado, es un acto sujeto a AJD, conforme a lo dispuesto en el artículo 31.2 TRLITPAJD, al ser inscribible tal título en el Registro de Bienes Muebles.

.- SENTENCIA TS DE 21/01/2022, ROJ STS 187/2022. TPO: La constitución de una concesión sobre el dominio público radioeléctrico al estar vinculado su hecho imponible a la concesión de los derechos de uso de radiofrecuencias no puede incidir en TPO, pues ya queda específicamente sujeta a una tasa por reserva del dominio público radioeléctrico.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 26/1/2022, Nº 00/01183/2020/00/00. AJD: En las novaciones de préstamos hipotecarios, de acuerdo a la reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo que exige la aplicación de la exención para las cláusulas modificativas del tipo de interés y/o plazo y el estudio de las condiciones de inscribibilidad y de cosa valuable para las restantes cláusulas novatorias, respecto de estas últimas sujetas, la administración debe cuantificar la base imponible atendiendo al contenido económico de la cláusula en concreto sujeta a tributación.

.- CONSULTA DGT V3001-21, DE 3/12/2021. OS: La disolución de una sociedad queda sujeta a OS y es competente la CA en la que la sociedad tenga su domicilio fiscal, aunque su principal activo sea un inmueble radicado en otra CA. Si hubiera un exceso de adjudicación declarado no fundado en indivisibilidad inevitable, el mismo quedaría sujeto a TPO, siendo competente la CA donde se ubique el inmueble.

DICIEMBRE 2021.

.- SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 8/10/2021, ROJ 10855/2021. OPERACIONES SOCIETARIAS: La reducción de capital donde la restitución de aportaciones consiste en la extinción de un débito  del socio con la sociedad queja sujeta a OS y su base imponible es el importe del crédito extinguido por compensación.

.- CONSULTA DE LA DGT V2889-21, DE 17/11/2021. TPO y AJD: Siempre que se trate de una única comunidad y haya, respecto de cada comunidad, adjudicaciones proporcionales a los haberes solo se incide en AJD.

.- CONSULTA DE LA DGT V2631-21, DE 29/10/2021. TPO: La base imponible en adjudicaciones resultantes de subastas es el importe de remate o adjudicación, con adición – en su caso – de las cargas anteriores que queden de cargo del adquirente. La fecha del devengo se computa desde la firmeza de la resolución judicial.

NOVIEMBRE 2021.

.- SENTENCIA TS de 27/9/2021, ROJ 3577/2021. AJD: La segregación de fincas documentada en escritura pública queda sujeta a AJD, aunque contenga el documento notarial otras operaciones y se refiera a una reparcelación urbanística. El art. 70.3 del RITP no constituye un supuesto de extralimitación reglamentaria.

.- CONSULTA DGT V2630-21, DE 29/10/2021. TPO y AJD: La disolución de comunidad de un inmueble con adjudicación de la nuda propiedad por indivisibilidad inevitable a uno de los hermanos, cuya nuda propiedad pertenece a tres hermanos, una sexta parte indivisa por herencia de su madre y otra sexta parte indivisa por donación del padre, inicial dueño en la liquidación de gananciales previa a la herencia de una mitad indivisa en pleno dominio y de la otra por herencia en usufructo, queda sujeta a AJD.

.- CONSULTA DGT V2552-21, DE 21/10/2021. TPO: La denegación de inscripción por defecto insubsanable es causa bastante para solicitar la devolución del impuesto satisfecho por vía del art. 57 del TRITPAJD.

.- SENTENCIA DEL TS DE 10/11/2021, ROJ 4279/2021. TPO e IVA: Las transmisiones onerosas de aprovechamientos urbanísticos por ayuntamientos, aunque estos aprovechamientos urbanísticos no se hayan materializado en bienes inmueble concretos al tiempo de la cesión, constituyen hecho imponible sujeto y no exento en el IVA como entrega de bienes, lo que excluye TPO.

.- CONSULTA DGT V2505-21, DE 6/10/2021. IVA y TPO: La transmisión de concesiones administrativas sobre bienes inmuebles demaniales constituye por el concesionario, sujeto pasivo de IVA, una entrega de bienes respecto de la que se aplican las reglas generales del IVA.

OCTUBRE 2021.

.- SENTENCIA TS DE 28/9/2021, ROJ 3581/2021. TPO: No están sujetas a la modalidad de TPO las prórrogas de las concesiones mineras previstas en el propio título concesional y sometidas a condiciones no discrecionales de la Administración para su prolongación temporal, siempre que tales prórrogas no comporten una ampliación del contenido material.

.- SENTENCIA TS DE 26/10/2021, ROJ 3994/2021. TPO: La base imponible en la constitución de concesiones administrativas sujetas a TPO puede realizarse acumulando las cantidades correspondientes al precio o canon fijo a satisfacer y la capitalización del canon o participación periódica igualmente establecida capitalizada conforme al art. 13.3.b) del TRITPAJD.

.- SENTENCIA TS DE 29/10/2021, ROJ 4104/2021. AJD e IVA: La transmisión de un terreno todavía no edificable por no disponer de la licencia, pero que de la escritura pública resulta la intención de las partes de que se transmita con tal carácter de edificable por haber asumido tal obligación la vendedora, queda sujeta y no exenta de IVA. En consecuencia, no puede tributar en AJD al tipo agravado para los supuestos de renuncia a la exención.

.- CONSULTA DGT V-1924-21, DE 21/6/2021. ITP y AJD, IRPF e IIVTNU: La disolución de una comunidad de una pluralidad de bienes inmuebles y, por tanto, con un destino común, proporcional a los haberes, no queda sujeta al IIVTNU, IRPF ni a TPO del ITP y AJD, pudiendo incidir en AJD u OS. Para ello no es obstáculo que algunos de los adjudicatarios sean matrimonios casados en gananciales y su adjudicación ganancial de ambos cónyuges.

SEPTIEMBRE 2021.

.- CONSULTA DE LA DGT V1900-21, DE 17/6/2021. TPO: La recíproca transmisión de fincas «intercambiadas erróneamente» al escriturar en su día, constituye en principio permuta sujeta a TPO, salvo que se acredite ante la Administración el «error» padecido.

.- CONSULTA DGT V1730-21, DE 3/6/2021. ITP Y AJD E IVA: Régimen en IVA e ITP y AJD de los arrendamientos de vivienda con opción de compra.

.– CONSULTA DE LA DGT V1969-21, DE 23/6/2021. ITP Y AJD e IRPF: La adjudicación a un comunero proporcional a su haber de una finca formada por segregación de la matriz que pertenecía a seis comuneros en pro indiviso, permaneciendo el resto copropietarios del resto de finca matriz solo queda sujeta a AJD y no supone alteración patrimonial en el IRPF de ninguno de los comuneros.

AGOSTO 2021.

.- SENTENCIA TS DE 1/7/2021, ROJ 3186/2021. TASACIÓN PERICIAL CONTRADICTORIA: La interdicción de la «»reformatio in peius» es susceptible de aplicarse en la tasación pericial contradictoria cuando se ha obtenido referido al mismo bien, pero distinto sujeto pasivo un valor inferior en la tasación pericial contradictoria instada por este último.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/05983/2018/00/00, DE 28/4/2021. AJD: La exención prevista en la modalidad de AJD para las escrituras que formalicen la primera transmisión de VPO, una vez obtenida la calificación definitiva no es aplicable a la compra conjunta de una promoción por una sociedad mercantil.

.- CONSULTA DGT V2305-21, DE 16/8/2021. AJD: En las novaciones de préstamos hipotecarios no concedidos por entidades de crédito, pero sí por otros sujetos pasivos de IVA, consistentes en ampliación de plazo, éstas no quedan exentas de AJD por la Ley 2/1994, pero la base imponible no es la total responsabilidad hipotecaria, sino que está constituida por los intereses añadidos y los costes adicionales que conlleva la ampliación del plazo.

.- CONSULTA DGT V1071-21, DE 23/4/2021. AJD: La recuperación de la propiedad de un inmueble en ejercicio de condición resolutoria expresa por incumplimiento no queda sujeta a TPO, incidirá en AJD si se documenta notarialmente y en ninguna de las modalidades si se aplica en sede judicial.

.- CONSULTA V0955-21, DE 19/4/2021. AJD: La adaptación de una propiedad horizontal antigua a la Ley de Propiedad Horizontal no queda sujeta a AJD.

JULIO 2021.

.- CONSULTA DGT V0839-21, DE 8/4/2021. OS: La reducción de capital por condonación de dividendos pasivos queda sujeta a OS, pero carece de base imponible pues no hay restitución de aportaciones.

.- CONSULTA V1378-21, DE 13/5/2021. TPO y AJD: La adjudicación por herencia de la mitad indivisa de un inmueble indivisible que titulaba la causante a un coheredero, compensando a los restantes en metálico queda sujeta a TPO, pues no se refiere a la totalidad del inmueble.

.- CONSULTA DGT V1569-21, DE 2575/2021. TPO: La adjudicación proporcional a los haberes de dos inmuebles que titulan proindiviso dos hermanos por herencia de sus padres tributa como permuta, pues no hay una única comunidad, sino tantas como inmuebles.

JUNIO 2021.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 27/5/2021, NÚMERO 00/05954/2018/00/00: ISD e ITP y AJD: El transcurso del plazo de seis meses establecido para la tasación pericial contradictoria por inactividad de la administración supone, de acuerdo a la jurisprudencia del TS, que se tenga por levantada la suspensión y reanudado el cómputo del plazo de duración del procedimiento principal, pudiendo determinar la caducidad del mismo.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 21/6/2012, NÚMERO 00/05889/2018/00/00. TPO: En las subastas extrajudiciales, las cesiones de remate suponen dos transmisiones a efectos fiscales dada la prohibición de la analogía: del ejecutado al adjudicatario inicial y del adjudicatario inicial al cesionario del remate.

.- CONSULTA DGT V0776-21, DE 31/3/2021. AJD: La constitución de una agrupación de comunidades conforme al artículo 24.2.b) de la Ley de Propiedad Horizontal no queda sujeta a AJD.

.- CONSULTA DGT V0715-21, DE 26/3/2021. AJD: La escritura pública de reparcelación realizada por el único propietario de los terrenos queda sujeta a AJD y no exenta.

.- CONSULTA V0952-21, DE 19/4/2021. AJD: Solo en los préstamos hipotecarios concedidos por entidades de crédito el sujeto pasivo en AJD es la entidad de crédito, en los que existe otra garantía real distinta es el prestatario.

.- SENTENCIA DEL TS DE 14/6/2021, ROJ 2571/2021. TPO E IVA: La compraventa por una sociedad de mera tenencia de bienes antes de la incorporación al derecho interno de la normativa comunitaria por la modificación del art. 5 de la LIVA se debe considerar realizada por sujeto pasivo de IVA. No cabe el efecto directo vertical descendente o inverso.

MAYO 2021.

.- CONSULTA DGT V0564-21, DE 11/3/2021. ISD e ITP y AJD: La consolidación por fallecimiento en la nudo propietaria del usufructo vitalicio de su marido de una VPO adquirido simultáneamente a la nuda propiedad en una compraventa sujeta a IVA y a AJD, no queda sujeta al ISD, sino a la modalidad de TPO y no resulta exenta.

.- SENTENCIA TS DE 22/4/2021 (ROJ 1545/2021). AJD: Las comunidades de bienes no pueden ser sujetos pasivos en la modalidad de AJD y, en consecuencia, no cabe derivar la responsabilidad solidaria a los comuneros.

.- SENTENCIA TSJ DE ANDALUCÍA DE 16/11/2020, ROJ 15271/2020. TPO y AJD: La extinción de condominio de un inmueble indivisible que pertenecía una mitad indivisa a un condueño y la otra a la sociedad de gananciales de un matrimonio, con adjudicación íntegra al matrimonio para su sociedad conyugal con compensación en metálico al comunero saliente, queda no sujeta a TPO y sujeta a AJD.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/06466/2019/00/00, DE 28/4/2021. AJD: Las novaciones no exentas de préstamos hipotecarios quedan sujetas a AJD, pero su base imponible debe limitarse al importe en que dicho acto jurídico modifica el acto anterior, es decir, el contenido económico de las cláusulas financieras valuables que constituyen la novación.

.- CONSULTA DGT V0565-21, DE 11/3/2021. TPO y AJD: La transmisión onerosa de las participaciones de una sociedad alemana comanditaria simple (que carece de personalidad jurídica) ante notario alemán a una fundación familiar, cuyo único activo es un inmueble en España por los socios – matrimonio residentes en Alemania -, no queda sujeta a TPO ni a AJD, ya que se produce fuera del ámbito de aplicación del impuesto y no son de aplicación las excepciones a la exención del art. 314 del TRLMV.

.- CONSULTA DGT V0709-21, DE 25/3/2021. IIVTNU, ITP Y AJD E IRPF: La disolución de una comunidad de bienes de dos comuneros, integrada por tres inmuebles registralmente independientes sin vinculación «ob rem» que puede constituir una unidad económica, adjudicándoselos íntegramente uno de los comuneros compensando al otro en metálico, conlleva alteración patrimonial en IRPF y sujeción al IIVTNU y TPO.

ABRIL 2021.

.- SENTENCIA TS DE 17/3/2021, ROJ 1134/2021. TASACIÓN PERICIAL CONTRADICTORIA: Suspendido el procedimiento principal por la promoción de la tasación pericial contradictoria, pasado seis meses sin la finalización de este, volverá a correr el plazo para finalizar el procedimiento principal, de suerte que si el tiempo de exceso de los seis meses previstos para finalizar el procedimiento de tasación pericial contradictoria, acumulado al ya trascurrido antes de la suspensión del procedimiento principal agota el plazo dispuesto para su finalización, se producirá la caducidad del mismo con las consecuencias asociadas legalmente incluida la prescripción.

.- SENTENCIAS TS DE 25/3/2021 y 15/4/2021, ROJS 1257/2021, 1142/2021 Y 1417/2021. ITP Y AJD: En el caso de fusión por absorción que conlleva un aumento de capital en la absorbente, dicho aumento no supone un hecho imponible adicional en OS, quedando integrado y sin tributación efectiva en cualquiera de las modalidades de ITP y AJD como operación de reestructuración empresarial.

.– SENTENCIA TS DE 24/3/2021, ROJ 1133/2021. OS: No es aplicable en OS la exención prevista a la constitución y aumento de capital a sociedades que tengan por exclusivo objeto la promoción o construcción de edificios en régimen de protección oficial, cuando en su objeto se incluyen otras actividades.

.- SENTENCIA DEL TSJ DE MADRID DE 22/9/2020, ROJ 11055/2020. ITP y AJD: COMPROBACIÓN DE VALORES: El valor de tasación a efectos hipotecarios no coincide con el valor de mercado según la propia normativa del mercado hipotecario, por lo que su aplicación como medio de comprobación de valores exige una motivación concreta e individualizada por la Administración de su correspondencia con el valor de mercado que constituye en los inmuebles el valor real.

.- SENTENCIA TSJ DEL PAÍS VASCO DE 18/1/2021, ROJ 164/2021. TPO Y AJD: La disolución de comunidad de un único inmueble que pertenece por herencia a los comuneros con carácter privativo con adjudicación íntegra a unos de ellos por indivisibilidad, compensando en metálico a los salientes con dinero ganancial, solicitando se inscriba con carácter ganancial las cuotas de los salientes, no es una compraventa de cuotas, sino una auténtica disolución de comunidad y atribución de ganancialidad, quedando la disolución sujeta a AJD y la atribución sujeta y exenta en TPO.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/02471/2013/50/00, DE 25/3/2021. TPO: Siendo procedente la aplicación de la excepción a la exención del art. 108 de la LMV (hoy art. 314 del TRLMV) por toma de control de la mayoría, y anulada la comprobación de valores, la administración puede adoptar el valor declarado que coincide con el valor neto contable como valor real.

MARZO 2021.

.- SENTENCIA TS DE 3/3/2021 (ROJ 1016/2021). ISD e ITP y AJD: Las aportaciones sin contraprestación – gratuitas – de un cónyuge a la sociedad de gananciales con su otro cónyuge no queda sujeta ni al ISD ni al ITP y AJD. Es un negocio específico por causa de matrimonio a un patrimonio separado del que también forma parte el cónyuge aportante y que no es sujeto pasivo en el ISD.

.- CONSULTA DGT V0093-21 DE 27/1/2021. AJD: La constitución de Juntas de Compensación quedará sujeta a AJD solo si contiene afección real inscribible de las fincas, pues concurrirán los requisitos de objeto valuable y acceso al registro.

.- CONSULTA DGT V-3514-20 DE 9/12/2020. TPO: La aplicación de exención de las permutas voluntarias prevista en el art. 12 de la Ley 19/1995, de MEA, exige autorización previa. Subsidiariamente puede aplicarse la reducción prevista en el art. 11 de la misma Ley.

FEBRERO 2021.

.- SENTENCIA TSJ DE ARAGÓN DE 25/1/2021 (ROJ 92/2001). AJD: La constitución simultánea al préstamo concedido por una entidad de crédito de hipoteca y prenda de créditos futuros, tributa exclusivamente por AJD por el concepto de préstamo hipotecario, aunque la prenda sea inscribible en el Registro de Bienes Muebles.

.- CONSULTA DGT V-3216-20 DE 28/10/2020. TPO Y AJD: La novación de un préstamo hipotecario concedido por un sujeto pasivo de IVA que no es entidad financiera queda sujeto a AJD y no exento por la Ley 2/1994; si el prestamista fuera un particular quedaría exenta en TPO.

.- CONSULTA DGT V3402-20 DE 23/11/2020. IVA: La persona física arrendadora de un local comercial es sujeto pasivo de IVA, por lo que la transmisión que realice queda sujeta y exenta de IVA. Si el adquirente es sujeto pasivo de IVA y reúne los demás requisitos, se puede renunciar a la exención, quedando sujeta efectivamente a IVA y AJD; si es un particular, no; quedando sujeta a TPO.

.- CONSULTA DGT V3270-20 DE 30/10/2020. IVA y TPO: La venta de un terreno urbanizado por usufructuario y nudo propietaria queda sujeta a TPO respecto del usufructuario y sujeta y no exenta de IVA respecto del nudo propietario.

ENERO 2021.

.- SENTENCIA TS DE 21/1/2021 (ROJ 110/2021). ISD E ITP: Se ratifican los criterios que el dictamen de peritos de la administración en la comprobación de valores de inmuebles exigen el reconocimiento personal y directo del perito de la administración y que no procede la comprobación si los sujetos pasivos se han ajustado a los valores de referencia publicados por la Administración competente.

.- CONSULTA DE LA DGT V3113-20 DE 19/10/2020. ISD y TPO: La formalización en escritura pública de la partición puede constituir permuta sujeta a TPO si difiere de partición previa en documento privado que se presentó ante la administración tributaria como declaración tributaria del ISD.

.- CONSULTA DGT V3319-20, DE 6/11/2020. IRPF, IP e ISD: A efectos de la consideración como actividad económica de una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles, de la exención en el IP de participaciones en entidades y consiguiente aplicación de la reducción en el ISD es preciso que mantenga el empleado un contrato laboral a jornada completa y, además, no esté pluriempleado.

.- SENTENCIA TS DE 17/12/2020 (ROJ 4367/2020). AJD y TPO: La extinción parcial objetiva de condominio de dos condueños sobre varios bienes, consistente en la adjudicación a uno de los comuneros de una vivienda y el garaje a su servicio con exceso de adjudicación fundado en indivisibilidad y con compensación al otro en dinero queda sujeta a AJD y no a TPO.

.- CONSULTA DGT V3456-20 DE 30/11/2020. AJD y OS: La constitución de Juntas de Compensación queda sujeta y exenta en AJD y también en OS.

.- CONSULTA DE LA DGT V3270-20 DE 30/10/2020. IVA y TPO: La transmisión de un terreno urbanizado en que se han incorporado gastos de urbanización por usufructuario y nudo propietarios queda sujeta y exenta de IVA (incidiendo en TPO) en cuanto al primero y sujeta y no exenta de IVA respecto de los segundos.

DICIEMBRE 2020.

.- SENTENCIA TS DE 17/12/2020, ROJ 4367/2020. TPO y AJD: La extinción de condominio o «modificación de comunidad» respecto a un bien indivisible que pertenece a cuatro comuneros por iguales partes indivisas (ambos matrimonios en separación de bienes) consistente en la adjudicación a dos de ellos (cónyuges en separación de bienes) alegando su indivisibilidad, queda sujeta a TPO.

.- SENTENCIA DEL TS DE 26/11/2020. TPO y AJD: La exención prevista en el art. 68 de la Ley de SGR no se extiende a las contragarantías de naturaleza real o personal que el sociopartícipe constituya a su favor.

.- SENTENCIA TS DE 19/11/2020 (ROJ 3959/2020). TPO: El plazo de prescripción de un beneficio fiscal establecido en la Ley 19/1995, de MEA, sobrevenido indebido por incumplimiento del sujeto pasivo se computa desde la fecha del incumplimiento.

.- SENTENCIA TSJ DE CATALUÑA, DE 26/10/2020, ROJ 8479/2020. TPO: La resolución de compraventa por cumplimiento de condición resolutoria, aunque sea tácita, no queda sujeta.

.- CONSULTA DGT V3159-20, DE 20/10/2020. TPO: La liquidación de gananciales en principio queda exenta en TPO y AJD siempre que las adjudicaciones sean proporcionales, pero si hay un exceso de adjudicación declarado, tributará por TPO salvo que sea inevitable.

.- CONSULTA DGT V2984-20, DE 5/10/2020. AJD: La escritura de rectificación de obra nueva y división horizontal como consecuencia de modificaciones en el proyecto inicial tributa de nuevo por AJD íntegramente por ambos conceptos.

.- CONSULTA DGT V2714-20, DE 4/9/2020. AJD, TPO e IIVTNU: La disolución de comunidad con excesos de adjudicación inevitables compensados en dinero, aunque quede la compensación aplazada, no queda sujeta a TPO ni al IVTNU, solo a AJD.

NOVIEMBRE 2020.

.- CONSULTA DE LA DGT V2935-20 DE 30/9/2020. ITP y AJD, ISD, IRPF e IIVTNU: Régimen fiscal de las liquidaciones de gananciales.

.- SENTENCIAS DEL TS DE 26/11/2020, ROJ 3965 Y 3966/2020. AJD: Las escrituras que documentan una transmisión onerosa de farmacia inciden en AJD pues son inscribibles en el Registro de Bienes Muebles.

.- SENTENCIA TS DE 21/10/2020, ROJ 3398/2020. TPO: La adquisición de un inmueble por prescripción adquisitiva, reconocida por sentencia judicial, se halla no sujeta a la modalidad de TPO y no constituye reconocimiento de dominio.

.- RESOLUCIÓN TEC DE 10/6/2020, Nº 00/04878/2018/00/00. AJD: La exención del art. 45.I.B. 12 relativa a las VPO y Protegidas es de aplicación a los préstamos hipotecarios para adquirir las mismas, aunque su precio sea libre, si bien limitada a que el importe del préstamo no supere el precio de la vivienda, y también que éste último no supere el precio máximo establecido para las viviendas de protección oficial vigente en la fecha de la transmisión de la vivienda.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 28/10/2020 Nº 00/04544/2017/00/00. TPO. La homologación judicial de una transacción propuesta por las partes, en el caso de una resolución de compraventa con condición resolutoria por impago de cuotas supone una nueva convención sujeta a TPO.

.- CONSULTA DGT V2320-20 DE 7/7/2020. TPO:  La exención del art. 45.I.B.17 es aplicable siempre que el vehículo se venda en el plazo de un año desde la adquisición  aunque el ulterior adquirente lo destine a desguace.

D) ITP E IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 9/6/2020, Nº 00/01662/2017/00/00. ITP E IVA: No cabe la renuncia a la exención de IVA en una compraventa de fincas rústicas cuyo destino por el adquirente es su arrendamiento con opción de compra al resulta la operación subsiguiente exenta de IVA y no admitir la renuncia a la exención, por lo que queda sujeta a TPO.

OCTUBRE 2020.

.- SENTENCIA TSJ DE VALENCIA DE 22/7/2020, ROJ 4398/2020. ISD E ITP Y AJD: La extinción del derecho de uso y habitación reservado en una donación de un inmueble del que ulteriormente en unidad de acto se renuncia y el propietario hace dación en pago queda sujeta al Impuesto de Donaciones.

.- CONSULTA DE LA DGT V1733-20, DE 2/6/2020. ISD E ITP Y AJD. En escritura de liquidación de gananciales y partición de herencia la adjudicación por gananciales al cónyuge viudo de bien privativo del causante es permuta en TPO y el exceso de adjudicación en la herencia derivado de partes indivisas incluidas en el caudal relicto de un inmueble indivisible queda no sujeta a TPO, pero incide en AJD.

.- SENTENCIA TS DE 29/10/2020, ROJ 3699/2020. AJD: En la cesión de créditos hipotecarios sujetos a AJD en el que una parte de su importe ha sido ya satisfecha al acreedor, la base imponible está constituida por el capital pendiente de amortizar en el momento de la cesión, incluyendo gastos, indemnizaciones u otros conceptos y, por tanto, la garantía hipotecaria efectiva pendiente.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 28/10/2020, Nº 00/03902/2017/00/00. AJD: En el supuesto de ejercicio anticipado de opción de compra en los contratos de arrendamiento financiero, la base imponible es el precio que se ha fijado entre las partes para, dando fin a la financiación previamente acordada, adquirir el bien en propiedad.

SEPTIEMBRE 2020.

.- CONSULTA DGT V1732-20 DE 2/6/2020. ISD, ITP Y AJD E IIVTNU: La adjudicación alegando indivisibilidad de uno de los dos inmuebles que pertenecen a los tres comuneros por herencia a uno de ellos compensando a los restantes en dinero manteniendo el proindiviso en el restante es compraventa de cuotas sujeta a TPO y no se pierde la reducción por vivienda habitual del causante.

.- SENTENCIA DEL TS DE 16/9/2020, ROJ 2881/2020. TPO y AJD: No procede la no sujeción a TPO cuando el exceso de adjudicación declarado fundado en indivisibilidad no es inevitable o, al menos, puede minorarse con una adjudicación distinta más ajustada al principio de proporcionalidad entre la adjudicación y la cuota de cada comunero.

.- SENTENCIA DEL TS DE 11/9/2020, ROJ 2920/2020. TPO: La adquisición por una persona física de una participación en una sociedad cuyo activo está constituido por un inmueble, asumiendo el control (más del 50%) mediante la adquisición onerosa a una sociedad participada por la misma persona de la que tenía el control no excluye la aplicación de las excepciones a la exención del art. 108 de la LMV (hoy art. 314 del TRLMV).

.- CONSULTA DGT V2162-20, DE 26/6/2020. TPO: El contrato privado de compraventa celebrado con una promotora suscrito por uno de los miembros de una pareja y ulteriormente se escritura a favor de ambos igualando las aportaciones, constituye una transmisión adicional sujeta a TPO por el 50% del inicial suscriptor del contrato a la pareja que se incorpora a posteriori.

.- CONSULTA DGT V1911-20, DE 12/6/2020. ITP y AJD, IRPF e IIVTNU: La disolución de comunidad proporcional a los haberes entre matrimonios siendo sus cuotas respectivamente gananciales, no es disolución de comunidad sino permuta de cuotas pues la comunidad subsiste en cada matrimonio adjudicatario.

.- CONSULTA DE LA DGT V 2167-20. ITP Y AJD, IVA, IIVTNU: Régimen fiscal de la aportación no dineraria de una rama de actividad integrada por inmuebles por una comunidad de bienes a una sociedad limitada.

AGOSTO 2021

.- SENTENCIAS TS DE 23/7/2020 y 22/7/2020 (ROJ 2682/2020, 2688/2020 y 2717/2020). Sucesiones: La conmutación en la sucesión testada en Cataluña entre el cónyuge viudo usufructuario universal y los herederos nudo propietarios por respectivos bienes en pleno dominio es un hecho imponible adicional sujeto a TPO como permuta.

.- SENTENCIA TS DE 15/7/2020, ROJ 2410/2020. AJD: La constitución en escritura pública de un complejo inmobiliario previo a la declaración de división horizontal queda sujeta a AJD.

.- SENTENCIA TS DE 9/7/2020, ROJ 2419/2020. ITP Y AJD: El plazo para promover tasación pericial contradictoria reservada al tiempo de presentar recurso administrativo contra una liquidación derivada de una comprobación de valores se se inicia en el momento de dictarse el acto administrativo (resolución del recurso) que pone fin a la vía administrativa.

.- SENTENCIA TS DE 8/7/2020, ROJ 2800/2020. AJD Y VPO: La exención de VPO no se extiende a las redistribuciones de responsabilidad hipotecaria en escritura pública consecuencia de la división horizontal de una promoción de VPO.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 8/6/2020, ROJ 7119/2020. AJD: La exención de la hipoteca inversa en AJD es aplicable, aunque se permita la amortización anticipada en vida del deudor y se instrumente a través de una cuenta corriente de crédito donde se apuntan los intereses devengados por las disposiciones, pues ni e principal ni los intereses resultan exigibles hasta el fallecimiento del deudor.

JULIO 2020.

.- SENTENCIA TS DE 18/5/2020 (ROJ 1108/2020). AJD: El acta de fin de obra en las declaraciones de obra nueva tiene relevancia tributaria a efectos de dicho hecho imponible, interrumpe su prescripción y el valor dado por el propio interesado al «coste de ejecución de la obra» en el seguro decenal de la construcción puede ser aplicado por la administración.

.- CONSULTA V1160-20 DE 29/4/2020. TPO: No es de aplicación la excepción a la exención cuando la sociedad adquirente ya tenía indirectamente el control y además los inmuebles está afectos a la actividad de arrendamiento.

.- CONSULTA DGT V0508-20 DE 2/3/2020. TPO: La exención que establece el art. 45.I.B.21 del TRITPAJD a las aportaciones a Patrimonios Protegidos no es de aplicación a ulteriores adquisiciones de inmuebles con cargo a fondos del mismo.

.- CONSULTA V0509-20, DE 2/3/2020. TPO: El préstamo por un particular residente de dinero ubicado en España a un no residente está exento y es competente la Hacienda Estatal.

JUNIO 2020

B) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA DEL TS DE 16/7/2020, ROJ 2347/2020. TPO: Las adjudicaciones de bienes inmuebles en pago de deudas se encuentran comprendidas en las operaciones de reestructuración financiera de las empresas participadas por la Sociedad Estatal de Participaciones Industriales (SEPI) y, por tanto, resulta de aplicación a las mismas la exención de cualquier tributo contenida en el artículo 14.4 de la Ley 5/1996

.- CONSULTA DGT V0490-20, DE 27/2/2020. AJD: La novación de un préstamo hipotecario consistente en la eliminación de la cláusula suelo queda no sujeta al carecer de objeto valuable.

.- CONSULTA DGT V0448-20 DE 26/2/2020. AJD: El acta notarial de constitución de una persona física como emprendedor de responsabilidad limitada inscribible en el registro mercantil no queda sujeta a ninguna modalidad.

C) ITP-IVA.

.- CONSULTA DGT V0285-20, DE 7/2/2020. IVA-TPO: Aunque la transmitente sea una sociedad mercantil y lo que se transmita sean parcelas urbanas, al no haber realizado sobre los terrenos ninguna actividad económica, su transmisión queda sujeta a TPO y no a IVA.

.- CONSULTA DGT V0409-20, de 20/2/2020. IVA-TPO: La adquisición derivada de un arrendamiento con opción de compra suscrito con el promotor constituye una primera entrega sujeta y no exenta de IVA, aunque hayan pasado dos años.

MAYO 2020

A) ISD E ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 3/6/2020, ROJ 1427/2020. ISD e ITP y AJD: Comprobación de valores. La administración no puede comprobar valores de inmuebles cuando el obligado tributario ha declarado su valor ajustándose a los criterios publicados por la propia administración.

B) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 20/5/2020, ROJ 1103 2020. AJD: La liberación de un codeudor hipotecario en escritura pública queda sujeta a AJD.

.- SENTENCIA TS DE 18/5/2020, ROJ 963/2020. TPO y OS: la aportación de inmuebles hipotecados en las constituciones y aumentos de capital societarios con asunción de la deuda hipotecaria  queda sujeta a TPO y OS.

.- SENTENCIAS DEL TS DE 18/5/2020 (ROJ 1107 y 1008/2020). AJD: La base imponible de las escrituras de obra nueva es el coste de la obra y puede comprobarse por la administración pero no por el valor de mercado, sino por el valor de coste de ejecución.

.- CONSULTA DGT V0451-20, DE 26/2/2020. OS: El simultáneo aumento de capital y reducción con adjudicación de inmuebles a los socios constituye doble hecho imponible en OS, resultando el primero exento, y excluye la incidencia en cualquier otra modalidad del tributo.

ABRIL 2020

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 21/1/2020, ROJ 1027/2020. TPO: queda sujeta y no exenta a TPO la adquisición de participaciones sociales en un aumento de capital pasando a tener el control con inmuebles subyacentes determinándose la base imponible sobre el porcentaje total.

.- SENTENCIA TSJ DE CATALUÑA, DE 20/2/2020, ROJ 1513/2020. TPO: no queda sujeta una disolución de comunidad en que el esposo se adjudica los dos inmuebles y compensa en metálico a su cónyuge pues la diferencia de valor de los inmuebles impide adjudicaciones equivalentes.

SENTENCIA TSJ DE CATALUÑA, DE 10/2/2020, ROJ 1497/2020. AJD: la escritura de cancelación de una condición resolutoria no inscrita previamente no queda sujeta.

MARZO 2020

.- SENTENCIA TS 26/2/2020, ROJ 671/2020. AJD: La exención para VPO solo es aplicable a obras nuevas y propiedades horizontales de edificaciones sujetas a regímenes de protección de CCAA cuando cumplen los parámetros exigidos por la normativa estatal para VPO.

– CONSULTA DGT V0178-2020 DE 24/1/2020. TPO y AJD: La extinción de condominio con adjudicación de un inmueble indivisible a un matrimonio que titulaba con carácter ganancial una mitad indivisa, titulando la otra mitad indivisa otro comunero con carácter privativo que queda compensado en dinero queda sujeta a TPO puesto que, aunque el bien sea indivisible y se compense el exceso de adjudicación en dinero, no es “uno” sino son dos los adjudicatarios.

.- CONSULTA DGT V0148-20, DE 21/1/2020. TPO: La base imponible en las concesiones administrativas sujetas a TPO, al haber cánones previstos, debe tributar por la capitalización de los mismos al 10% de la cantidad anual.

.- CONSULTA DGT V0179-20, de 24/1/2020. AJD: la exención a los préstamos hipotecarios concedidos a Explotaciones Agrarias Prioritarias en el art. 8 de la Ley 19/1995 es objetiva y conserva su vigencia.

.- CONSULTA DGT V3452-19 DE 16/12/2019. AJD: De acuerdo al art. 45.I.B. 25 del TRITPAJD la concesión de un préstamo hipotecario por una cooperativa de crédito a una entidad de interés público no lucrativa queda exenta por la condición del prestatario.

FEBRERO 2020

A) ISD E ITP Y AJD

.- SENTENCIA TS 18/2/2020 (ROJS 535 y 597/2020). ISD e ITP AJD: son anulables las comprobaciones de valores realizadas por aplicación de coeficientes sobre valores catastrales y la administración no puede volver a comprobar de nuevo por dichos coeficientes.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 26/02/2020, ROJ 663/2020. AJD: solo tributan las novaciones modificativas de préstamos/créditos hipotecarios no exentas, que reúnan los requisitos del art. 31.2 del TRITPAJD que se deben justificar y su base es exclusivamente la cuantificación de la novación no exenta de objeto valuable inscribible.

.- SENTENCIA TS DE 04/03/2020, ROJ 752/2020. AJD: reitera la doctrina de la sentencia anterior, insistiendo en que es la administración tributaria la que debe justificar que la novación no exenta queda sujeta a AJD por concurrir los requisitos de sujeción del art. 31.2 del TRITPAJD y establecer los criterios de cuantificación para su eventual impugnación por el sujeto pasivo.

.- SENTENCIAS TS 30/1/2020 (ROJS 353, 358, 361/2020). AJD: las UTES pueden ser sujetos pasivos de AJD.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 21/1/2020, Nº 00/04835/2016/00/00. TPO: en las adjudicaciones en pago de deuda sujetas a TPO la base imponible es el importe de la deuda que se extingue, salvo que el valor real del inmueble sea mayor.

.- SENTENCIA TJS ANDALUCÍA DE 5/11/2019 ( ROJ 17288/2019). TPO: no procede por redundante la tributación por TPO de un expediente de dominio de reanudación del tracto cuando consta acreditada la liquidación por TPO de la transmisión que suple.

.- SENTENCIA TSJ DE MURCIA DE 12/12/2019 ( ROJ 669/2019). TPO y AJD: la adjudicación de la vivienda proporcional a la cuota de participación de una comunidad de bienes para promoción del edificio a un comunero no puede resultar sujeta a TPO porque es una entrega de bienes sujeta y no exenta de IVA.

.- CONSULTA DGT V3527-19 DE 23/12/2019. TPO: no se incurre en excepción a la exención de TPO del art. 314 TRLMV cuando el inmueble está arrendado por estar afecto en la normativa del IVA.

.- CONSULTA DGT V0102-20, DE 17/1/2020. AJD: cancelación de opción de compra sobre inmueble en garantía de préstamo a favor de sujeto pasivo de IVA: queda sujeta a AJD y la base imponible, al no constar prima de la opción, es el 5% del importe convenido para su ejercicio.

ENERO 2020.

.- TC, SENTENCIA DE 28/1/2020, RECURSO 2208/2019. TPO: Es constitucional la modificación del TRITPAJD por el RDL 7/2019 estableciendo una exención para los arrendamientos de vivienda para uso estable y permanente.

.- TS, SENTENCIA DE 27/1/2020, ROJ 135/2020. TPO Y AJD: la extinción de condominio de un inmueble indivisible que pertenece a dos partícipes por mitades indivisas y que se adjudica íntegramente a un comunero, compensando al saliente en metálico no queda sujeta a TPO y exenta, sino no sujeta a TPO y sujeta a AJD, donde no está exenta.

.- TS, AUTO DE 28/11/2019, ROJ 12713/2019. AJD: resolverá el TS sobre si la transmisión onerosa de oficina de farmacia en escritura pública queda o no sujeta.

.- CONSULTA DGT V3306-19, DE 2/12/2019. AJD: la base imponible de las obras nuevas «antiguas» está constituida por el coste de ejecución a su realización, sin que proceda actualización.

.- CONSULTA DGT V2985-19, DE 25/10/2019. TPO: la adjudicación en divorcio a un cónyuge de la mitad indivisa del domicilio familiar, que no formaba parte de la sociedad de gananciales por indemnización por razón de trabajo queda sujeta a TPO y no exenta.

DICIEMBRE 2019

A) ISD E ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 23/10/2019 (ROJ 11260/2019). DONACIONES y TPO. La cesión de bienes a cambio de renta vitalicia queda sujeta inicialmente a TPO, tanto la cesión como la pensión; pero, si se cumplen los presupuestos del art. 14.6 del TRITPAJD en cuanto a la diferencia de la base de la cesión respecto de la pensión, por dicha diferencia es donación del cedente al cesionario.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 22/10/2019 (ROJ 10565/2019). AJD. Posposición de hipoteca ya constituida a una ampliación de una hipoteca estando prevista la reserva de rango: queda sujeta.

.- CONSULTA DGT V2772-19, DE 4/10/2019. AJD Y TPO. Disolución de comunidad previa división horizontal entre tres comuneros por iguales partes de un edificio respecto de los que tres cuartas partes indivisas les pertenecen por herencia de su padre y una cuarta parte indivisa por herencia de su madre, adjudicándose proporcionalmente a los haberes cada comunero un departamento privativo del edificio y manteniendo el condominio sobre la planta baja: la división horizontal queda sujeta a AJD, hay dos comunidades atendiendo al origen y es permuta sujeta a TPO pues es una disolución parcial.

.- CONSULTA DGT V3133-19 DE 11/11/2019. AJD. Los préstamos hipotecarios sujetos a AJD en los que el sujeto pasivo es el prestamista quedan exentos en el caso de que el prestatario sea administración pública u otra persona o entidad del art. 45.I.A) del TR o en el supuesto de la hipoteca inversa.

NOVIEMBRE 2019

A) ISD, ITP Y AJD E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V2216-19, DE 19/8/2019. ISD, ITP Y AJD E IIVTNU: las aportaciones con causa onerosa a la sociedad de gananciales – sea previa, simultánea o diferida a la liquidación de la sociedad conyugal – no quedan sujetas al Impuesto de Donaciones, quedan exentas en la modalidad de TPO del ITP y AJD y no sujetas en el IIVTNU.

C) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TS DE 11/12/2019, ROJ 3905/2019. TPO: Las ventas de metales preciosos a un empresario o profesional del sector por particulares está sujeta y tributa por TPO.

.- CONSULTA DGT V3007-19, DE 25/10/2019. TPO Y AJD: Comunidad integrada por cuatro comuneros por iguales cuartas partes indivisas y cuatro bienes indivisibles: la separación de un comunero adjudicándole un bien de la comunidad y una cantidad en metálico que suman su haber, permaneciendo los restantes comuneros copropietarios de los restantes por terceras partes indivisas, solo tributa por AJD aunque dos veces: una por el inmueble que el comunero saliente se adjudica y otra por el exceso de adjudicación que compensan en metálico los salientes.

.- CONSULTA DGT V2862-19, DE 16/10/2019. AJD: la aceptación de una hipoteca unilateral cuya constitución tributó por AJD, no vuelve a incidir en AJD.

.- INSTRUCCIÓN DE LA DGRN DE 20/12/2019 PARA LA APLICACIÓN DE LA LEY 5/2019, DE CCC. AJD: las actas notariales del art. 15 de la LCCC para la comprobación del principio de transparencia notarial quedan sujetas a la cuota fija de AJD.

OCTUBRE 2019

.- SENTENCIA TS DE 30/10/2019, ROJ 3480/2019. TPO y AJD: Doble extinción de condominio en unidad de acto entre dos mismos condueños con un bien indivisible en cada uno de ellos y con diferentes cuotas indivisas, adjudicándose el mismo comunero los dos bienes por indivisibilidad y compensando el exceso parte mediante la asunción del préstamo hipotecario de los bienes, parte en especie mediante inmueble y muebles del adjudicatario: sin perjuicio de la tributación que corresponda por TPO por la transmisión de los bienes como pago en especie al titular del defecto de adjudicación, la adjudicación de los dos bienes indivisibles a uno de los comuneros solo tributa por AJD.

.- SENTENCIA TS DE 16/10/2019, ROJ 2019/3217. TPO y AJD: Reitera doctrina de la sentencia del TS de 4/10/2019 (ROJ 3041/2019) reseñada en el informe del mes anterior: la extinción de condominio mediante la adjudicación del único inmueble indivisible a uno de los comuneros que compensa a los restantes en dinero no está sujeta a TPO, incidiendo exclusivamente en AJD y solo por el valor de las cuotas correspondientes a los salientes.

.- SENTENCIA TSJ DE CATALUÑA DE 11/7/2019. TPO: el devengo de las adjudicaciones judiciales se computa desde la fecha de expedición del testimonio del decreto de adjudicación que constituye el título inscribible.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 10/7/2019, ROJ 6073/2019. TPO: queda sujeta a TPO la adquisición por un cónyuge casado en gananciales de participaciones sociales desde el 50% al 99,99%, la base imponible es la correspondiente al total de las participaciones (art. 108 LMV, hoy art. 314 TRLMV).

.- SENTENCIA TSJ DE MURCIA DE 14/10/2019, ROJ 2059/2019. AJD Y TPO: Constitución de hipoteca en garantía de pagaré, tributa por AJD.

.- CONSULTA DGT V2273-19, DE 29/8/2019. TPO: La dación de inmuebles y muebles en pago de responsabilidad civil criminal queda sujeta y no exenta.

SEPTIEMBRE 2019

.- SENTENCIA TS DE 4/10/2019, ROJ 3041/2019. AJD y TPO: la extinción de condominio mediante la adjudicación del único inmueble indivisible a uno de los comuneros que compensa a los restantes en dinero no está sujeta a TPO, incidiendo exclusivamente en AJD y solo por el valor de las cuotas correspondientes a los salientes.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/01406/2016/00/00. AJD: las segregaciones previas y necesarias para una subsiguiente extinción de condominio no tributan por AJD adicionalmente a la propia disolución de comunidad.

.- CONSULTA DGT V1644-19, DE 27/7/2019. AJD: la escritura de cambio de uso de una edificación queda sujeta a AJD por el valor del inmueble si cambia su configuración urbanística y su valor catastral.

.- CONSULTA DGT V1839-19, DE 15/7/2019. AJD: extinción de condominio proporcional a los haberes entre un matrimonio casado en gananciales y otro comunero: solo queda sujeta a AJD.

.- CONSULTA DGT V1669-19, DE 8/7/2009. AJD: la escritura de cancelación de obra nueva y división horizontal que no se va a realizar no queda sujeta a AJD al carecer de objeto valuable.

.- CONSULTA DGT V1838-19, DE 15/7/2019. TPO: expediente notarial para la reanudación del tracto del art. 208 de la LH: debe tributar por TPO, aunque el título suplido sea una herencia ya prescrita.

AGOSTO 2019

A) ISD E ITP Y AJD.
.- SENTENCIA DEL TSJ DEL PAÍS VASCO DE 8/5/2019 (ROJ 1692/2019). Donaciones y TPO: la aportación a gananciales fundada en compensación al trabajo para la casa es una donación remuneratoria sujeta al ISD y no a TPO.

C) ITP Y AJD.
.- AUTO TS DE 18/7/2019 (ROJ 8393/2019). OS Y TPO: el TS se pronunciará sobre si la aportación de inmuebles hipotecados en una ampliación de capital de sociedad con asunción de la deuda hipotecaria por la entidad incide en TPO, además de en OS.

.- SENTENCIAS TSJ MURCIA DE 24/7/2019 (ROJ 1736/2019) Y MADRID DE 26/6/2019 (ROJ 4788/2019). OS y TPO: la aportación de inmuebles hipotecados en una ampliación de capital de sociedad con asunción de la deuda hipotecaria por la entidad incide en TPO, además de en OS.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 2/7/2019 (ROJ 4805/2019). AJD: la novación de un crédito hipotecario concedido por entidad de crédito consistente en ampliación de plazo y de carencia, reducción del crédito y consiguiente reducción de la responsabilidad hipotecaria, modificación de intereses con devengo de comisión por novación, está sujeta y no exenta en AJD.

.- CONSULTA V1258-19 DE 3/6/2019. AJD: póliza en garantía de anticipo de recibos: los mismos no quedan sujetos a AJD documentos mercantiles al no cumplir función de giro y no ser susceptibles de endoso.

D) ITP Y AJD E IVA.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 15/7/2019, Nº 0/02456/2016/00/00. IVA y AJD: la transmisión por sujeto pasivo de IVA de terrenos con edificaciones preexistentes para su demolición y nueva promoción está sujeta y no exenta de IVA, aunque el terreno no sea actualmente edificable. En AJD procede aplicar el tipo ordinario y no el reforzado de renuncia a la exención.

JULIO 2019

.- SENTENCIA TS DE 9/7/2019, ROJ 2490/2019. TPO y AJD. La extinción de condominio adjudicándose una vivienda y su plaza de garaje indivisibles (fincas independientes) un matrimonio que titulaba una cuota indivisa del 50% con carácter ganancial compensando en dinero a los otros comuneros y a la usufructuaria queda sujeta a AJD siendo la base imponible el valor de los derechos de los salientes.

JUNIO 2019

B) ISD E ITP Y AJD.

.- CONSULTA DGT V0764-19, DE 8/4/2019. SUCESIONES, TPO Y AJD. La recuperación del dominio a favor de los herederos del vendedor por impago del precio aplazado del comprador de común acuerdo por el incumplimiento no queda sujeta a TPO, tampoco al ISD si ha transcurrido el plazo de prescripción, pero si se formaliza en escritura pública incide en AJD.

D) ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TSJUE, SALA SEXTA 12/6/2019, C-185/2019. TPO. La tributación por TPO de las compras de oro realizadas a particulares por empresas para su reventa no se opone al derecho de la UE.

.- SENTENCIA TS 26/6/2019, ROJ 2297/2019. TPO y AJD. La extinción de condominio de un bien indivisible que pertenece a cuatro comuneros por iguales partes mediante la adjudicación del mismo a dos de ellos, casados en separación de bienes y compensando en metálico a los otros dos, queda sujeta a TPO y no a AJD.

.- SENTENCIA TSJ DE VALENCIA DE 5/6/2019, ROJ 2392/2019. ITP y AJD: No es posible aplicar en la comprobación de valores el valor de tasación hipotecario cuando el valor declarado es igual o superior al comunicado por la Administración Tributaria o a los valores publicados por la administración en aplicación de los medios previstos en el art. 57 de la LGT.

.- CONSULTAS DGT V1133-19 y V1133-19. DE 23/5/2019. AJD: Sujeto pasivo y beneficios fiscales aplicables en las vicisitudes de los préstamos hipotecarios sujetos a AJD desde que el sujeto pasivo en su constitución es el prestamista (con referencias a la SAREB y al arrendamiento financiero inmobiliario).

.- CONSULTA DGT V0245-19, DE 7/2/2019. AJD. Disolución de condominio de vivienda, trastero y dos plazas de garaje en el mismo edificio, adjudicándose todos los elementos uno de los condueños por indivisibilidad y compensado al otro comunero en dinero: el exceso correspondiente a la vivienda tributa por AJD, el exceso correspondiente al trastero y garajes por TPO.

MAYO 2019.

.- SENTENCIA TS 26/3/2019, ROJ 1058/2019. TPO y AJD. La extinción de condominio de un bien indivisible que pertenece una mitad indivisa a un comunero y la otra mitad indivisa a un matrimonio con carácter ganancial, con adjudicación íntegra del mismo al matrimonio y compensación en metálico al otro comunero, queda sujeta a AJD y no a TPO.

.- SENTENCIA TS 30/5/2019, ROJ 1824/2019. TPO Y AJD: Las extinciones de condominio de varias fincas en que los condueños se adjudican unos unas fincas por mitades indivisas y otros otras por mitades indivisas, siendo las adjudicaciones proporcionales a los haberes en la comunidad inicial, quedan sujetas a AJD y no a TPO.

.- CONSULTA DGT V0294-19, DE 13/2/2019. AJD. Acta de fin de obra: no se debe autoliquidar si ya se ha tributado la escritura de declaración de obra nueva en construcción.

.- CONSULTA DGT V0231-19, DE 5/2/2019. AJD: La simple modificación de coeficientes de una propiedad horizontal no queda sujeta a AJD, sí la modificación de superficies, pero solo en cuanto al valor del incremento de la misma.

.- CONSULTA DGT V0246-19, DE 7/12/2019. TPO. El préstamo a la pareja para cancelar el préstamo hipotecario con el banco queda sujeto a TPO y exento, pero debe autoliquidarse.

.- CONSULTA DGT V0400-19, DE 26/2/2019. AJD y TPO: la disolución de comunidad entre seis comuneros previa segregación, adjudicando una de las fincas resultantes de la segregación a cuatro y otra a tres, incide en AJD en cuanto a la segregación y en TPO como permuta de cuotas.

ABRIL 2019:

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 28/2/2019, ROJ 1647/2019. TPO. La resolución extrajudicial de una permuta por incumplimiento de una de las partes en ejercicio de la facultad resolutoria del art. 1124 del CC sin oposición no supone una nueva convención sujeta a TPO.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 28/3/2019, NÚMERO DE RESOLUCIÓN 0/09438/2015/00/00. TPO. Los inmuebles comprendidos en la transmisión de una unidad económica autónoma no sujeta a IVA, tributan por TPO.

MARZO 2019: 

.- SENTENCIAS TS DE 20/3/2019, ROJS 966,969 Y 970. TPO Y AJD. En las disoluciones de comunidad con exceso de adjudicación declarado por indivisibilidad satisfecho en dinero no hay sujeción a TPO y solo se tributa en AJD por el valor del inmueble que correspondía a los comuneros salientes.

.- SENTENCIAS TSJ DE MADRID DE 10/12/2018, ROJ 12395/2018. AJD. La prenda sin desplazamiento documentada en póliza, aunque sea inscribible, no queda sujeta a AJD. Por tanto, el hecho de no haberla liquidado no es sancionable.

FEBRERO 2019

.- SENTENCIA TS DE 6/2/2019, ROJ 481/2019. TPO: la base imponible en las daciones en pago está constituida por el importe de la deuda que se extingue por la misma si es superior al valor real del inmueble.

– SENTENCIA TS DE 13/3/2019, ROJ 748/2019. AJD: Las novaciones de préstamos hipotecarios sujetos a AJD de cláusulas financieras no exentas por la ley 2/1994, sólo inciden en AJD cuando sean inscribibles y tengan objeto valuable. De resultar sujetas, no tributan como “hipoteca nueva”, sino que su base imponible se constriñe al contenido económico de la cláusula.

.- SENTENCIA TSJ DE MURCIA DE 28/11/2018, ROJ 2303/18. AJD DOCUMENTOS MERCANTILES: el pagaré nominativo a la orden tributa por AJD-documentos mercantiles.

.- SENTENCIA TSJ DE CASTILLA LA MANCHA DE 28/12/2018, ROJ 3107/2018. TPO: el expediente de dominio para inmatriculación o reanudación del tracto tributa por TPO a menos que se acredite el pago de la transmisión que suple.

.- CONSULTA V0142-19, DE 21/1/2019. TPO y AJD: los documentos notariales (entre otros, expediente del art. 201 de la LH) para justificar excesos de cabida no quedan sujetos a TPO ni a AJD.

.- CONSULTA V3115-18, DE 5/12/2018. TPO: compraventa verbal realizada hace 20 años: se devenga a la fecha en que se presenta la autoliquidación, aplicándose las normas de liquidación a tal fecha. No puede considerarse prescrita.

ENERO 2019

.- TS, SENTENCIA DE 18 DE DICIEMBRE DE 2018, ROJ 4406/2018. TPO. Base imponible en las transmisiones de valores sujetas a TPO por subyacer inmuebles cuando se toma el control: se calcula sobre la total participación (art. 108 LMV hoy art. 314 TRLMV).

.- TSJ CASTILLA Y LEÓN, SENTENCIA DE 20 DE DICIEMBRE DE 2018, ROJ 4919/2018. AJD. La base imponible de la cesión de crédito hipotecario en AJD es la total responsabilidad hipotecaria.

.- RESOLUCIÓN TEAC 21/1/2019, número 6377/2015. AJD: la base imponible en el caso de ejercicio anticipado de la opción de compra en un arrendamiento financiero inmobiliario (“leasing”) es el importe total a satisfacer por el arrendatario como consecuencia del mismo y no el valor residual.

.- CONSULTA DGT V3109-18, de 29 de noviembre de 2018. AJD. La base imponible en la cesión de préstamos hipotecarios por sujeto pasivo de IVA está constituida por el capital pendiente del préstamo y los restantes conceptos de la responsabilidad hipotecaria proporcionales a dicho capital pendiente.

.- CONSULTA DGT V2662-18, de 2 de octubre de 2018. TPO. La base imponible en los arrendamientos de viviendas sujetos a TPO está constituida por la suma de la renta a satisfacer durante tres años.

DICIEMBRE 2018

.- CONSULTA DGT V2688-18, de 3/10/2018. TPO y AJD: cuándo hay una única comunidad o varias comunidades para la DGT.

.- CONSULTA DGT V2641-18, de 1/10/2018. TPO: no sujeción de las reservas de inmuebles y sus resoluciones de mutuo acuerdo.

NOVIEMBRE 2018

.- SENTENCIA TSJ DE VALENCIA DE 20/7/2018, ROJ 3456/2018. Comprobación de valores: es admisible la comprobación por tasación realizada a efectos del préstamo hipotecario por el que se financia la adquisición.

.- TSJ DE MADRID. SENTENCIA de 3 de octubre de 2018, ROJ 10147/2018. AJD: cancelación de condición resolutoria en garantía del cumplimiento de ciertos deberes urbanísticos en una compraventa incide en AJD si se formaliza en escritura pública.

.- CONSULTA DGT V2853-18, de 31/10/2018. TPO: el expediente de dominio notarial para inmatricular queda sujeto a TPO, aunque haya tributado por TPO la compraventa del promotor del mismo.

OCTUBRE 2018

.- TS, SENTENCIA DE 16 DE OCTUBRE DE 2018, ROJ 3422/2018. AJD: el sujeto pasivo en los préstamos hipotecarios concedidos por bancos y entidades de crédito es el prestamista.

.- TS, PLENO DE LA SALA DE LO CONTENCIOSO, SENTENCIAS DE 27/11/2018, NÚMEROS DE SENTENCIAS 1669/1670/1761 DE 2018. AJD: sujeto pasivo en los préstamos hipotecarios concedidos por bancos y entidades de crédito es el prestatario.

.- TS, SENTENCIA DE 9/10/2018, ROJ 3634/2018. AJD: la extinción de condominio de un bien indivisible adjudicado a un comunero pagando el haber del otro comunero en dinero queda sujeta a AJD, siendo su base imponible la parte en el valor del referido inmueble correspondiente al comunero cuya participación desaparece. 

.- TS, SENTENCIA DE 9/10/2018, ROJ 3063/2018. AJD: confirma la sujeción a AJD de las escrituras de declaraciones de obra nueva y propiedad horizontal, constituyendo cada una hecho imponible y declara la no aplicación de la exención de VPO a dichas escrituras cuando las viviendas protegidas de una CA no cumplen los requisitos de las VPO.

.- TSJ castilla león, sentencia de 6 de septiembre de 2018, roj 3074/2018. AJD: una condición resolutoria que no tiene objeto valuable y no es inscribible no puede incidir en AJD.

.- TSJ andalucía. sentencia de 21/6/2018, roj 10354/2018. TPO y AJD: la liquidación del régimen de comunidad universal holandés queda sujeto y exento en TPO y no sujeto a AJD.

.- TSJ CASTILLA LA MANCHA, SENTENCIA DE 28/9/2018, ROJ 2262/2018. AJD: no procede la devolución puesto que la no aprobación por el juez de las operaciones de agrupación, segregación y extinción de comunidad realizadas por el tutor es un supuesto de anulabilidad y no media resolución judicial que la declare.

.- CONSULTA DGT V2582-18, DE 21/09/2018. AJD: vinculación «ob rem» de inmuebles: queda sujeta a AJD, pero sólo respecto de las fincas accesorias que se vinculan a las principales.

SEPTIEMBRE 2018:

A) ISD E ITP Y AJD.

.- TS, SENTENCIA DE 2/7/2018, ROJ 2770/2018. Procedimientos tributarios en ISD e ITP y AJD: la anulación de una liquidación tributaria como desenlace de un procedimiento de verificación de datos, cuando debió serlo en uno de comprobación limitada, es un supuesto de nulidad de pleno derecho y carece de efectos interruptivos de la prescripción.

.- TEAC. Resolución de 20/9/2018, número 05176/2015/00/00. ISD E ITP y AJD: la comprobación de valores por el método coeficientes sobre valores catastrales no es idóneo para valorar bienes inmuebles.

C) ITP Y AJD. 

.- TSJ MADRID, SENTENCIA DE 23 de julio de 2018, ROJ 8200/2018. TPO. Devengo en caso de mandato verbal: hay que atender a las circunstancias de cada caso.

.- CONSULTA DGT V2205/2018, DE 24/7/2018.TPO. Base imponible en las adjudicaciones en subasta judicial: es el precio del remate sin adicionar las cargas en que se subrogue el adquirente.

AGOSTO 2018

.- TSJ DE MADRID. SENTENCIA DE 14/3/2018, ROJ 3047/2018. AJD. La carta de pago de un precio aplazado sin condición resolutoria en escritura pública derivado de la compraventa de un inmueble formalizada en escritura pública incide en AJD.

.- TSJ DE MADRID. SENTENCIA DE 5/7/2018. ROJ 6689/2018. AJD. La transmisión de una oficina de farmacia no devenga AJD en cuanto que la inscripción de la misma en el Registro de Bienes Muebles es inespecífica: no tiene carácter preceptivo, ni constitutivo y no rigen los principios registrales.

.- TSJ MADRID, SENTENCIA DE 4/7/2018, ROJ 6686/2018. AJD Y TPO: disolución de comunidad con adjudicación a dos de los tres comuneros pagando al tercero su haber en metálico: queda sujeta a TPO como transmisión de cuotas.

.- CONSULTA DGT V1915-18, DE 29/6/2018. AJD. La base imponible en la cesión de créditos hipotecarios sujeta a AJD está constituida por el capital pendiente y la parte proporcional por intereses correspondientes al mismo, además de las costas. En todo caso, se deben excluir las partidas garantizadas que hayan sido declarados no conformes a derecho por sentencia firme.

.- CONSULTA DGT V1675-18. AJD. Los préstamos hipotecarios sujetos a AJD concedidos para financiar adquisiciones a la SAREB están exentos.

JULIO 2018

.- TSJ DE MADRID, SENTENCIA DE 16/3/2018. Prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación cuando se ha empleado indebidamente un procedimiento de verificación de datos.

.- TSJ DE ANDALUCÍA. Sentencia de 22/2/2018, ROJ 1476/2018. TPO. A efectos de la prescripción de un documento privado puede acreditarse la prueba de su fecha por otros medios distintos a los contemplados en el art. 1227 del CC.

.- TSJ DE MURCIA, SENTENCIA DE 30/4/2018., ROJ 924-18. Operaciones Societarias y TPO. En una ampliación de capital con aportación de inmuebles gravados con hipoteca y asunción de la deuda hipotecaria por la entidad no hay un hecho imponible adicional en TPO.

.- RESOLUCIÓN TEAC 05718/2015/00/00 de 14/06/2018. Operaciones Societarias y TPO. En una ampliación de capital con aportación de inmuebles gravados con hipoteca en garantía de deuda ajena sin subrogación de deuda y por tanto, sin aceptación por el acreedor, en la que se descuenta del valor de aportación el del gravamen hipotecario, hay un hecho imponible adicional en TPO.

.- CONSULTA DGT V1179-18, DE 9/5/2018. TPO. Documento privado que tiene fecha fehaciente por fallecimiento de uno de los otorgantes: desde que tiene fecha fehaciente civilmente produce efectos respecto de la prescripción en el impuesto.

.- CONSULTA DGT V1373-18, DE 24/5/2018. TPO. La escritura de rectificación de error padecido en la finca transmitida es permuta salvo que se acredite la transmisión esté afectada de vicio que implique inexistencia o nulidad.

JUNIO 2018

.- CONSULTA DGT V1914-18, DE 29/6/2018. AJD. La asignación de nuevo valor de tasación a efectos de procedimientos en préstamos hipotecarios no incide en AJD.

.- CONSULTA DGT DE 6/4/2018, V0894-18. AJD. Modificación de régimen de propiedad horizontal consistente en vinculación “ob rem” de departamento privativo de la promotora inicial a favor de todos los demás titulares de departamentos privativos en la propiedad horizontal: sólo tributa por AJD el departamento que se vincula.

C) ITP E IVA.

.- CONSULTA DGT DE 6/4/2019, V0889-18. Régimen en IVA e ITP de la cesión de suelo por ejecución de obra.

MAYO 2018

.- TS SENTENCIAS DE 23/5/2018, ROJS 2185/2018 Y 2186/201. Comprobación de valores: los coeficientes sobre valores catastrales aprobados por ordenes de las CCAA no son por sí mismo medio idóneo para determinar el valor real de los inmuebles.

C) ITP Y AJD.

.- TS, SENTENCIA DE 22/5/2017, ROJ 2040/2018. AJD. Exención para VPO prevista en el art. 45.I.B.12 del TR: los requisitos y condiciones para el beneficio fiscal no pueden ser alterados por las CCAA.

.- TSJ VALENCIA, SENTENCIA DE 11/4/2018, ROJ 692/2018. AJD: la prórroga de una opción de compra que ha tributado por AJD no incide de nuevo en AJD.

.- TSJ VALENCIA, SENTENCIA DE 21/3/2018, ROJ 698/2018. TPO Y AJD: la exención prevista en el art. 45.I.B.3 del TR del ITP y AJD se aplica tanto a la modalidad de TPO como a AJD. Ganancialidad sobrevenida de vivienda familiar adquirida en estado de solteros, pagada vigente la liquidación de sociedad mediante préstamo hipotecario.

.- TSJ VALENCIA, SENTENCIA DE 9/3/2018. TPO. Comprobación de valores: es admisible la comprobación aplicando valor de tasación hipotecaria.

.- TSJ ANDALUCÍA. SENTENCIA DE 23/1/2018, ROJ 1410/2018. TPO: la hipoteca en garantía del precio aplazado en una compraventa empresarial sujeta a AJD, queda sujeta también a AJD y no exenta.

.- CONSULTA DGT V0952-18, DE 11/4/2018. AJD. Extinción de comunidad con exceso de adjudicación inevitable por indivisibilidad: hay dos conceptos en AJD, la disolución de comunidad y el exceso de adjudicación no sujeto a TPO.

ABRIL 2018:

.- TSJ MADRID SENTENCIA DE 25/1/ 2018, ROJ 929/2018. TPO: los actos sucesivos de aportación a gananciales de bienes privativos por mitades indivisas de ambos cónyuges, capitulaciones matrimoniales pactando separación de bienes y liquidación de la sociedad de gananciales adjudicando los bienes “ganancializados” a uno solo de ellos, recibiendo el otro bienes gananciales es permuta y no goza de la exención prevista en el art. 45.I.B.3 para las aportaciones y liquidaciones de sociedad conyugal.

.- TSJ MADRID SENTENCIA DE 25/1/2018, ROJ 929/2018. TPO/AJD: El negocio jurídico por el cual un copropietario de una tercera parte indivisa de una vivienda abandona la comunidad sobre un único bien indivisible siendo compensado en metálico por los dos comuneros que permanecen cuyas cuotas resultan acrecidas queda sujeta como transmisión onerosa a TPO.

.- TSJ VALENCIA, SENTENCIA DE 19/2/2018, ROJ 120/2018. Operaciones Societarias: la base imponible en la reducción de capital con restitución de aportaciones a los socios es el valor real de los bienes y derechos, sin deducción de gastos y deudas.

.- TSJ GALICIA. SENTENCIA DE 14/2/ 2018, ROJ 711/.2018. TPO: la reducción en la BI del 75{81190e917790475744d1d81edcc4d7d0110a571f4848b7a9ee305cbac1831039} prevista en el art. 11 de la Ley 19/1995, de MEA, es aplicable a la adquisición por personas físicas que son agricultores y socios únicos de la sociedad civil titular de la explotación agraria prioritaria.

.- CONSULTA DGT V0863-18, DE 28/3/2018. AJD: modificación de préstamo hipotecario recayente sobre dos fincas consistente en la sustitución de la hipoteca recayente sobre una de ellas a otra finca: es cancelación exenta y constitución sujeta y no exenta en AJD sobre la responsabilidad hipotecaria de la finca hipotecada en su reemplazo.

.- CONSULTA DGT V0732-18, DE 19/3/2018. AJD: modificación de obra nueva y propiedad horizontal consistente en rectificar la obra nueva haciendo constar que determinadas edificaciones proyectadas no se han ejecutado ni se van a ejecutar y adaptar la propiedad horizontal a dicha realidad: no hay AJD en la obra nueva y sí en la propiedad horizontal.

MARZO 2018

.- TS, PLENO DE LA SALA DE LO CIVIL, SENTENCIAS DE 15/3/2018 (ROJ  848/2018 Y 849/2018). El sujeto pasivo de la cuota gradual de AJD, documentos notariales es el prestatario.

.- TSJ ASTURIAS 27/2/2018 (ROJ 317/2018). Extinción parcial de comunidad derivada de la adjudicación a los cuatro comuneros iniciales sobre dos bienes de la adjudicación respectiva  de los dos inmuebles por mitades indivisas a dos de los iniciales comuneros, sin excesos de adjudicación declarados: no es permuta

FEBRERO 2018

  • AUTO TS DE 11/12/2017, ROJ 11441/2017. El TS resolverá sobre la tributación por AJD o TPO de las extinciones parciales de condominio.
  • AUTO TS DE 15/1/2018, ROJ 163/2018. El TS se pronunciará sobre la base imponible en las daciones de pago en TPO.
  • SENTENCIA TSJ DE GALICIA DE 20/12/2017, ROJ 8515/2017. Segregación de una porción de finca y liberación de la hipoteca de la misma para su cesión obligatoria para viales al ayuntamiento: no tributa en AJD.
  • SENTENCIA TSJ DE ARAGÓN DE 15/11/2017, ROJ 1639/2017. En las declaraciones de obra nueva no puede determinarse la base imponible por referencia al valor de la total ejecución que consta en la póliza de seguro decenal.
  • SENTENCIA TSJ DE CASTILLA LEÓN DE 25/01/2018, ROJ 275/2018. Anulada una comprobación de valores por falta de motivación, la administración sólo puede practicar otra debidamente motivada.

ENERO 2018

  • SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 16/10/2017. ROJ 11050/2017. Hipoteca cambiaria: queda sujeta y no exenta en AJD, aunque lo esté en garantía de un préstamo inicialmente concedido por un particular. No es de aplicación la exención del art. 45.I.B.10 del TR del ITP y AJD.
  • SENTENCIA TSJ DE VALENCIA DE 29/9/2017, ROJ 6335/2017. TPO: base imponible en la dación de pago en adjudicación de deudas.

DICIEMBRE 2017

  • SENTENCIA TS ROJ 4178/2017, DE 22/11/2017. El sujeto pasivo en AJD en los préstamos hipotecarios concedidos por entidades de crédito es el prestatario por aplicación del art. 68 de reglamento del ITP Y AJD.
  • TEAC. RESOLUCIÓN DE 16 DE NOVIEMBRE DE 2017, NÚMERO 00998/2017. Operaciones Societarias: la reducción de capital por amortización de participaciones en autocartera previamente adquiridas por la sociedad a título para su autocartera queda sujeta a OS, pero carece de base imponible. La previa adquisición queda exenta por el art. 314 del TR de la LMV.
  • CONSULTA DGT V2216/2017, DE 5 SEPTIEMBRE DE 2017. ITP Y AJD, PLUSVALÍA MUNICIPAL, IRPF. La segregación y extinción de condominio parcial por salida íntegra de uno de los tres comuneros con adjudicación de la finca segregada que es de valor equivalente a su haber incide en AJD tanto por la segregación como por la disolución de comunidad. Si fuera urbano habría plusvalía municipal porque se trata de una permuta. No hay alteración patrimonial en IRPF.

NOVIEMBRE 2017

  • RESOLUCIÓN TEAC 6634/2014, DE 10/10/2017. La modificación del valor de tasación para subasta del inmueble en un préstamo hipotecario no incide en AJD.
  • CONSULTA DGT V2170-17, DE 22/8/2018. La venta de bienes muebles y artículos usados por particulares tributan por la modalidad de TPO, aunque sea a través de webs o plataformas electrónicas.
  • CONSULTA DGT V2064-2017, DE 1/8/2017. Las ventas por sociedad en concurso sujetas y no exentas de IVA quedan sujetas a AJD, siendo posible la comprobación de valores. Olvido inexcusable del art. 46.5 del TR del ITP y AJD.

OCTUBRE 2017

  • Sentencia TSJ de Madrid ROJ 8278/2017, de 19/7/2017. Las escrituras de cancelación de condiciones resolutorias en inmuebles en garantía del precio aplazado inciden en AJD y no quedan exentas.
  • Consulta DGT V1769-17, de 7/7/2017. Base imponible en AJD de la cesión de créditos hipotecarios: es la responsabilidad hipotecaria salvo la partida de capital en la que se adopta el saldo pendiente.

SEPTIEMBRE 2017

  • Sentencia TSJ Asturias, de 22/5/2017. En la modalidad de AJD los defectos insubsanables suponen el no devengo.
  • Sentencia TSJ de Madrid Roj 6875/2017, de 19/6/2017. AJD: la base imponible en el ejercicio de la opción de compra en el arrendamiento financiero es exclusivamente el valor residual y ello, aunque se ejercite de manera anticipada.
  • Sentencia TSJ Valencia Roj 3413/2017, de 8/6/2017. TPO: la simple manifestación en una escritura de donación  de que algunas de las fincas pertenecen al donante por herencia de sus padres careciendo de título formal escrito no constituye hecho imponible en TPO, ni como reconocimiento de dominio ni por ningún otro concepto.
  • Sentencia TSJ Madrid Roj 6681/2017, de 13/6/2017. Aplicación de la exención de VPO a las viviendas protegidas de las Comunidades Autónomas.
  • Consulta DGT V1262-17, de 23/05/2017. Sujeción a AJD de una disolución de una comunidad de bienes destinada a arrendamiento siendo las adjudicaciones proporcionales a los haberes y concretadas en bienes individuales para cada comunero.
  • CONSULTA DGT V1078-17, de 9/5/2017. El cambio del valor de tasación del inmueble hipotecado queda sujeto a AJD como «hipoteca nueva».
  • Consulta de la DGT V1079-2017, de 9/5/2017. TPO. En las transmisiones realizadas mediante subasta pública la base imponible es el precio del remate, sin tener en consideración el valor de las cargas en que se subrogue el comprador.

AGOSTO 2017

  • Sentencia TSJ de Aragón 649/ 2017 de 12/4/2017. Doble tributación por OS y TPO cuando se aportan en aumento de capital bienes hipotecados y el valor es el valor de los bienes minorado por el importe de la deuda pendiente.
  • Sentencia TSJ de Cataluña 3486/2017, de 5/4/2017. La sentencia que declara la adquisición de un bien por usucapión supone un reconocimiento de dominio sujeto a TPO.
  • Sentencia TSJ de Madrid 6003/2017, de 29/5/2017. La disolución de comunidad entre matrimonios casados en gananciales proporcional a los haberes no es permuta.
  • Sentencia TSJ de Madrid 5591/2017 de 25/5/2017. AJD. Cancelación de condición resolutoria explícita. Sujeción y sujeto pasivo.
  • Sentencia TSJ de Andalucía 1760/2017, de 4/4/2017. Compra e hipoteca. Comprobación de valores por tasación hipotecaria.

JULIO 2017.

  • TS: La constitución de juntas de compensación en escritura pública queda sujeta a AJD
  • STSJ Andalucía. Fianza en ampliación de préstamo hipotecario.
  • STSJ Madrid. Disolución de comunidad parcial con adjudicaciones proporcionales a los comuneros que queda: no es permuta.
  • STSJ Madrid. La división material de un inmueble en copropiedad y la extinción de condominio mediante la adjudicación a los comuneros de fincas resultantes proporcionales a sus cuotas tributa una vez por AJD.
  • STSJ Castilla La Mancha. Valor declarado y liquidado superior al precio que consta en la escritura: en ITP surte efectos el autoliquidado, excluyendo comprobación de valores.
  • Consulta DGT. Asunción de deudas hipotecarias vinculadas a promociones inmobiliarias constitutivas de ramas de actividad que se aportan a una sociedad.
  • Consulta DGT. Excesos de adjudicación sujetos a TPO en liquidación de gananciales.

 

INFORMES SOBRE TEMAS CONCRETOS ITP y AJD
ARTÍCULOS DOCTRINALES ITP y AJD

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TEXTOS REFUNDIDOS DE IMPUESTOS CEDIDOS:

ANDALUCÍA. Ley 5/2021, de 20 de octubre, de Tributos Cedidos. Trabajo de Vicente Martorell

ARAGÓN. Decreto Legislativo 1/2005, de 26 de septiembre

ASTURIAS. Decreto Legislativo 1/2014, de 23 de julio.

CANARIAS. Decreto Legislativo 1/2009, de 21 de abril.

CANTABRIA. Decreto Legislativo 62/2008, de 19 de junio.

CASTILLA-LA MANCHA. Ley 8/2013, de 21 de noviembre. Otras disposiciones.

CASTILLA-LEÓN.  Decreto Legislativo 1/2013, de 12 de septiembre.

CATALUÑA. Guía práctica.

EXTREMADURA. Decreto Legislativo 1/2018, de 10 de abril.

GALICIA. Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio. Trabajo de Vicente Martorell

ILLES BALEARS (BALEARES). Decreto Legislativo 1/2014, de 6 de junio, 

LA RIOJA.  Normativa.

MADRID. Decreto Legislativo 1/2010, de 21 de octubre

MURCIA. Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre

NAVARRA. Normativa

PAÍS VASCO. Vizcaya (Bizkaia).  Álava (Araba), Guipúzcoa (Guipuzkoa)

VALENCIA. Ley 13/1997, de 23 de diciembre. Trabajo de Jesús Beneyto

 

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