temas fiscal registros &#8211; Notarios y Registradores

L.I.T.P. R.I.T.P.

Tema 8 de Derecho Fiscal para Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 8 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Marzo 2021

TEXTO EXTRAÍDO DEL BOE:

Registros Tema 8. La inspección de tributos. La recaudación de los tributos. Procedimiento de recaudación en periodo voluntario. Procedimiento de recaudación en vía de apremio: la providencia de apremio.

1.- LA INSPECCIÓN DE TRIBUTOS.

La inspección de tributos tiene a su cargo el ejercicio, con el carácter de autoridad pública, de las funciones administrativas dirigidas fundamentalmente a la investigación de hechos imponibles no declarados, la comprobación de la veracidad y exactitud de las declaraciones y autoliquidaciones presentadas por los obligados tributarios, la verificación de la debida aplicación de los beneficios fiscales y regímenes tributarios especiales; y, como consecuencia de ello, la práctica de las liquidaciones tributarias e imposición de infracciones y sanciones que procedan de la regularización tributaria.

Las diferencias con los órganos de gestión son pues competenciales, como un segundo estadio de la administración tributaria, sin embargo, determinadas actuaciones de investigación y comprobación están hoy encomendados a los órganos de gestión como el procedimiento de verificación de datos y comprobación limitada.

El procedimiento se inicia de oficio o a petición del obligado tributario si está siendo objeto de una actuación inspectora parcial, debiéndose llevar a cabo en un plazo máximo ordinario de doce meses y al respecto, distinguiremos:

(I) Actuaciones inspectoras que comprenden examen de la documentación, entrada en fincas y locales sujeta a determinados requisitos y comparecencia del obligado tributario.

(II) Documentación de las actuaciones inspectoras mediante:

.- Comunicaciones: notificaciones y requerimientos al obligado tributario o terceros.

.- Diligencias que son los documentos públicos en los que se hacen constar hechos y manifestaciones del obligado tributario o su representante.

.- Informes que son los documentos que expresan la opinión o juicio sobre un expediente por parte del órgano de inspección explicando las razones que llevan a formular una determinada propuesta de resolución. Son actos de trámite y por tanto no son objeto de recurso.

.- Actas o los documentos públicos que se extiende con el fin de recoger el resultado de las actuaciones inspectoras, proponiendo la regularización de la situación tributaria del obligado que estime procedente o declarando correcta la misma, poniendo fin al procedimiento inspector.

2.- PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN EN PERIODO VOLUNTARIO.

Entendemos por recaudación tributaria aquella parte de los ingresos públicos que obtienen las distintas Administraciones públicas a través de la exigencia de los tributos, establecidos de forma unilateral por el Estado a consecuencia del poder fiscal que el ordenamiento jurídico le ha conferido.

Y por procedimiento de recaudación el ejercicio de las funciones administrativas conducentes al cobro de las deudas y sanciones tributarias y demás recursos de naturaleza pública que deben satisfacer los obligados al pago. Dicha recaudación puede realizarse tanto en período voluntario como en período ejecutivo. Además, la LGT incluye dentro de las actuaciones y procedimientos de recaudación el procedimiento frente a los responsables y sucesores.

Pues bien, en período voluntario, la recaudación de la deuda tributaria podrá realizarse mediante el pago o cumplimiento del obligado tributario en los siguientes plazos:

– Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días uno y 15 de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día 20 del mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente.

– Si la notificación de la liquidación se realiza entre los días 16 y último de cada mes, desde la fecha de recepción de la notificación hasta el día cinco del segundo mes posterior o, si éste no fuera hábil, hasta el inmediato hábil siguiente.

Todo ello referido a las liquidaciones tributarias emitidas por la administración, pues las autoliquidaciones (también llamadas declaración-liquidación), se ingresan directamente por los obligados tributarios dentro de los plazos previstos en la normativa de cada tributo.

3.- PROCEDIMIENTO DE RECAUDACIÓN EN VÍA DE APREMIO: LA PROVIDENCIA DE EMBARGO.

El procedimiento de apremio es un conjunto de actos administrativos dirigidos por parte de la Administración al aseguramiento y el cobro de deudas y sanciones tributarias y otros recursos de naturaleza pública cuando no ha sido satisfecha por el obligado al pago dentro del período voluntario.

Este procedimiento se regula en el capítulo V del Título III de la LGT y en los artículos 70 a 116 del RGR, normativa que resulta aplicable a las Administraciones tributarias estatal, autonómica y local y tiene como notas características las siguientes:

a) Se ha de desarrollar dentro del período ejecutivo, el cual se inicia automáticamente al día siguiente de finalizar el período voluntario de pago. Finalizado dicho período voluntario, el procedimiento de apremio comienza con la notificación al obligado de la “providencia de apremio”.

b) Todos sus trámites se inician e impulsan de oficio.

c) Es un procedimiento de carácter exclusivamente administrativo, manifestación del principio de autotutela; es decir, corresponde solo a la Administración la competencia para iniciarlo y resolver todas sus incidencias.

d) Tiene la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder contra el patrimonio de los deudores.

Y antes de referirnos a los trámites del procedimiento, hacer una referencia a los recargos en vía ejecutiva:

.- Recargo ejecutivo del 5%: Cuando se satisfaga la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario antes de la notificación de la providencia de apremio.

Recargo de apremio reducido del 10%: Cuando se satisfaga la totalidad de la deuda no ingresada en periodo voluntario antes de la finalización del plazo para el pago de la deuda tributaria señalado en la propia providencia de apremio notificada.

Recargo de apremio ordinario del 20%: Cuando se satisfaga la totalidad de la deuda una vez transcurrido el plazo previsto para el pago de la misma en la providencia de apremio.

Se inicia por la denominada providencia de apremio o acto administrativo dirigido al obligado tributario donde se identifica la deuda pendiente, se liquidan los recargos del período ejecutivo y se le requiere para que efectúe el pago. La providencia de apremio es título suficiente para iniciar el procedimiento de apremio y tendrá la misma fuerza ejecutiva que la sentencia judicial para proceder contra los bienes y derechos de los obligados tributarios.

El procedimiento de apremio tiene unas causas tasadas o «numerus clausus» de suspensión y oposición:

(I) Suspensión:

.- En aquellos casos de suspensión de las liquidaciones en los casos de recursos de reposición y reclamaciones económico-administrativas y otros recogidos en la normativa tributaria.

– Además, se suspenderá de forma automática cuando el obligado al pago demuestre que se ha producido un error material, aritmético o de hecho en el cálculo de la deuda; que esta se ha extinguido por ingreso, condonación compensación o prescripción; que ha sido aplazada o que ha sido suspendida.

– Por último, cuando una persona tercera pretenda el levantamiento del embargo, bien por considerar que le corresponde el dominio o titularidad de los bienes o derechos embargados, o bien por considerar que tiene derecho al cobro de su deuda con preferencia a la Administración. En este caso deberá presentar una “reclamación de tercería” ante el organismo administrativo competente.

(II) Oposición:

El obligado al pago de la deuda podrá oponerse al procedimiento de apremio siempre y cuando alegue alguno de los siguientes motivos que se recogen en el artículo 167.3 de la Ley General Tributaria:

– Extinción total de la deuda exigida o que haya prescrito el derecho a exigir el pago.

– Solicitud de aplazamiento, fraccionamiento o compensación durante el período voluntario de pago y otras causas de suspensión.

– Falta de notificación de la liquidación.

– Anulación de la liquidación.

– Error u omisión en el contenido de la providencia de apremio que impida la identificación del deudor o la deuda exigible.

Javier Máximo Juárez González. Marzo 2021.

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L.I.T.P. R.I.T.P.

Tema 7 de Derecho Fiscal para Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 7 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Marzo 2021

TEXTO EXTRAÍDO DEL BOE:

Registros Tema 7. La gestión tributaria. Órganos administrativos competentes, con especial referencia a las Comunidades Autónomas. Clases de liquidaciones tributarias. Las autoliquidaciones y su rectificación. La notificación de las liquidaciones tributarias.

1.- LA GESTIÓN TRIBUTARIA.

Como especifica el artículo 83 de la LGT, en su apartado tercero, la función de aplicación de los tributos engloba las subfunciones de gestión, inspección y recaudación, a las que dedica, respectivamente, los Capítulos III, IV y V del Título III de la Ley.

La gestión tributaria es definida en sentido amplio como la función administrativa dirigida a la aplicación de los tributos que estaría integrada por todas las actividades tendentes a la cuantificación y determinación de la deuda tributaria (liquidación tributaria), la comprobación del comportamiento del sujeto pasivo por parte de la Administración (inspección) y la recaudación o pago de las deudas tributarias (recaudación), pero en un sentido estricto abarcaría únicamente la liquidación y comprobación inicial; siendo esta última a la que, conforme al programa, nos vamos a referir.

En todo caso, debemos apuntar que la gestión tributaria desde las praxis comprende el primer estadio de la relación tributaria entre los obligados o posibles obligados tributarios con la administración tributaria y en consecuencia sus funciones esenciales se despliegan en un doble plano:

(I) Asistencia al contribuyente en el cumplimiento de sus deberes tributarios, desde las declaraciones censales, atribución de NIF, cuenta corriente tributaria y el auxilio para la preparación de declaraciones y autoliquidaciones tributarias.

(II) Recepción de las declaraciones tributarias, emisión de las liquidaciones derivadas de las mismas, recepción y control de las autoliquidaciones tributarias, teniendo a cargo de su competencia, entre otros los procedimientos de verificación de datos, comprobación de valores y de comprobación limitada y, con carácter residual, las demás actuaciones de aplicación de los tributos no asignadas específicamente a las funciones de inspección y recaudación.

Como consecuencia de ello, debe destacarse que no hay una absoluta separación de funciones, de tal forma que los órganos de gestión tienen atribuidas determinadas competencias de investigación, comprobación y recaudación, además de sancionadoras.

2.- ÓRGANOS ADMINISTRATIVOS COMPETENTES, CON ESPECIAL REFERENCIA A LAS COMUNIDADES AUTÓNOMAS.

Pues bien, la aplicación de los tributos y la administración tributaria como ejercicio de potestad pública tradicionalmente ha estado encomendada en el ámbito estatal al Ministerio con competencias en materia de hacienda y en el ámbito de las CCAA a la Consejería u órgano equivalente con rango ministerial.

Sin embargo, el modelo implantado hace ya años de la AEAT como una entidad autónoma, de carácter administrativo, adscrito al Ministerio con competencias de Hacienda como ente con personalidad jurídica pública propia, autonomía funcional y de gestión y plena capacidad de actuar para organizar y ejercer las funciones que se le atribuyan se ha generalizado en las CCAA que han creado sus respectivas Agencias Tributarias Autonómicas adscritas a la Consejería de Hacienda.

Pues bien, aunque con particularidades, su estructura es semejante y centrándonos en las CCAA:

.- Cuentan con unos servicios centrales integrados por Presidencia, Consejo y Dirección/es General/es y las respectivas subdirecciones o áreas de gestión, recaudación, inspección, valoración e informática.

.- Y los periféricos integrados por los servicios territoriales generalmente coincidentes con las provincias y las administraciones u oficinas liquidadoras que se pueden encomendar a los registradores de la propiedad especialmente en el ámbito del ISD e ITP y AJD cuya cobertura normativa se encuentra:

.- Para las CCAA en régimen común: en los arts. 34 de la LISD y 63 de su Reglamento y en el art. 56 y DA2ª del TRITPAJD.

.- Y para el País Vasco y Navarra donde constituyen tributos propios en su Concierto y Convenio y normativa de desarrollo.

Y así, como tiene declarado la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de julio de 2003, “las Oficinas Liquidadoras actúan como órganos propios de la Administración Autonómica, sin que la confluencia de funciones liquidadoras y registrales en la figura del Registrador sea suficiente para convertir en independiente la función liquidadora de éste”. Como señala la propia sentencia, la expresión “encomienda” es meramente formal y materialmente existe delegación, como instrumento para dar competencias resolutorias, como son las ejercitadas por los Registradores-liquidadores.

Concluyendo, de acuerdo con los principios eficacia y proximidad al administrado, los registradores de la propiedad por su cualificación jurídica y tributaria pueden asumir las competencias correspondientes a los tributos del ISD e ITP y AJD, cumpliendo los principios tributarios, incluido el de su exigencia por autoridad pública, dado su carácter de funcionarios públicos.

3.- CLASES DE LIQUIDACIONES TRIBUTARIAS.

Según el artículo 101 de la LGT, la liquidación tributaria es el acto resolutorio a través del cual el órgano competente de la Administración realiza la cuantificación y determinación del importe de la deuda tributaria, que podrá resultar positiva (a ingresar), a devolver o a compensar, según proceda en cada caso.

Pues bien, pueden ser provisionales o definitivas:

(I) Son definitivas las practicadas en el procedimiento inspector previa comprobación e investigación de la totalidad de los elementos de la obligación tributaria, salvo en determinados supuestos excepcionales.

(II) Son provisionales, todas las demás.

Y, en el ámbito concreto del ISD e ITP y AJD las liquidaciones que se giren sin haber practicado la comprobación definitiva del hecho imponible y de su valoración tendrán carácter provisional.

Desde otro punto de vista se denomina liquidación complementaria a la emitida por la administración en el correspondiente procedimiento frente a la autoliquidación del obligado tributario, pues los datos consignados por los obligados tributarios en las autoliquidaciones o declaraciones tributarias, comunicaciones o cualquier otro documento no vinculan ni obligan a la Administración tributaria a la hora de practicar las correspondientes liquidaciones. E igualmente pueden ser provisionales o definitivas.

4.- LAS AUTOLIQUIDACIONES Y SU RECTIFICACIÓN.

El artículo 120 de la LGT define las autoliquidaciones como las declaraciones en las que los obligados tributarios, además de comunicar a la Administración los datos necesarios para la liquidación del tributo y otros de contenido informativo, realizan por sí mismos las operaciones de calificación y cuantificación necesarias para determinar e ingresar el importe de la deuda tributaria o, en su caso, determinar la cantidad que resulte a devolver o a compensar.

El resultado de la autoliquidación no tiene un carácter definitivo ya que dichas autoliquidaciones podrán ser objeto de verificación y comprobación por la Administración, mediante el procedimiento de verificación de datos, comprobación limitada o inspección, a resultas de los cuales practicará, en su caso, la liquidación que proceda.

Y, contra la propia autoliquidación puede el obligado tributario instar su rectificación cuando de la rectificación resulte un menor importe a ingresar o un mayor importe a devolver, que el inicialmente calculado en la autoliquidación.

La solicitud de rectificación sólo podrá hacerse una vez presentada la correspondiente autoliquidación y antes de que la Administración tributaria haya practicado la liquidación definitiva o, en su defecto, antes de que haya prescrito el derecho de la Administración tributaria para determinar la deuda tributaria mediante la liquidación o el derecho a solicitar la devolución correspondiente. Se sustancia mediante un procedimiento de gestión en donde, si recae resolución estimatoria, comprende intereses de demora.

Finalmente, puede también espontáneamente presentar el obligado tributario una autoliquidación complementaria cuando considere que debe ingresar mayor cantidad o le corresponde menor devolución de la consignada en la autoliquidación inicial.

5.- LA NOTIFICACIÓN DE LAS LIQUIDACIONES TRIBUTARIAS.

De acuerdo con los arts. 109 y siguientes de la LGT, debemos distinguir:

(I) Si se trata de procedimientos iniciados a solicitud de los interesados, la notificación debe practicarse en el lugar señalado a tal efecto por el obligado tributario o, en su caso, por su representante o, a falta de tal indicación expresa, en el domicilio fiscal de uno u otro.

(II) Si se trata de procedimientos iniciados de oficio, la Administración tributaria puede optar entre practicar la notificación en cualquiera de los siguientes lugares, para cuya elección la ley no impone ningún orden de preferencia: el domicilio fiscal del obligado tributario o, si existe, de su representante, en el centro de trabajo, en el lugar donde se desarrolle la actividad económica o en cualquier otro lugar adecuado a tal fin.

En principio, la notificación debe practicarse al obligado tributario interesado o a su representante. No obstante, en el supuesto específico de que la notificación se practique en el lugar señalado expresamente a tales efectos o en el domicilio fiscal de uno u otro, de no hallarse estos presentes en el momento de la entrega, también quedan legitimados para recibir las notificaciones cualquier persona que se encuentre en dicho lugar o domicilio siempre que haga constar su identidad, así como los empleados de la comunidad de vecinos donde radique el lugar señalado a efectos de notificaciones o el domicilio fiscal del obligado interesado o de su representante.

Para entender rechazada una notificación es preciso siempre que el rehúse sea realizado por el propio interesado o por su representante. Ello implicará que la notificación se tenga por efectuada a todos los efectos legales, continuándose la tramitación del procedimiento. Si el rechazo fuera realizado por persona distinta, estaríamos ante un mero intento de notificación.

Y, finalmente, cabe acudir a la notificación por edicto en el BOE requiriendo su comparecencia, cuando no haya sido posible efectuar la notificación al obligado tributario o a su representante, por causas no imputables a la Administración e intentada al menos dos veces en el domicilio fiscal, o en el designado por el, debiendo constar en el expediente las circunstancias de dichos intentos de notificación.

Al respecto de las notificaciones edictales, la sentencia del TC 160/2020 considera que constituye un remedio último de carácter supletorio y excepcional según la doctrina constitucional, debiendo extremarse las gestiones en la averiguación del paradero de los destinatarios, incluso cuando estos no hayan actuado con toda la diligencia debida.

Por otra parte, cabe la notificación electrónica prevista en el art. 41 de la Ley 39/2015 respecto de aquellos obligados tributarios que estén obligados a relacionarse por medios electrónicos con las administraciones públicas, estando en concreto obligados, entre otros, todas las personas jurídicas, mediante la denominada Dirección Electrónica Habilitada.

Javier Máximo Juárez González. Marzo 2021. Base Guías fiscal CEF y Wolters Kluwer.

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L.I.T.P. R.I.T.P.

Tema 4 de Derecho Fiscal para Notarías y Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 4 NOTARÍAS / 4 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Marzo 2021

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 4. Las fuentes formales del ordenamiento tributario. Las normas tributarias. Aplicación e interpretación de las normas tributarias: la consulta. El fraude a la ley tributaria. La simulación y la analogía en el Derecho Tributario. El principio de calificación.

Registros Tema 4. Las fuentes formales del ordenamiento tributario. Las normas tributarias. Aplicación e interpretación de las normas tributarias: la consulta. El fraude a la ley tributaria. La simulación y la analogía en el Derecho Tributario. El principio de calificación.

1.- LAS FUENTES FORMALES DEL ORDENAMIENTO TRIBUTARIO

Los tributos se regirán, tal y como dispone el artículo 7 de la LGT:

Por la Constitución.
Por los tratados o convenios internacionales que contengan cláusulas de naturaleza tributaria y, en particular, por los convenios para evitar la doble imposición, en los términos previstos en el artículo 96 de la CE.
Por las normas que dicte la UE y otros organismos internacionales o supranacionales a los que se atribuya el ejercicio de competencias en materia tributaria de conformidad con el artículo 93 de la CE.
Por la LGT, por las leyes reguladoras de cada tributo y por las demás leyes que contengan disposiciones en materia tributaria.
Por las disposiciones reglamentarias dictadas en desarrollo de las normas anteriores y, específicamente en el ámbito tributario local, por las correspondientes ordenanzas fiscales.

En el ámbito de competencias del Estado, corresponde al Ministro de Hacienda dictar disposiciones de desarrollo en materia tributaria, que revestirán la forma de orden ministerial o reglamento objeto de desarrollo.

Y como Derecho supletorio las disposiciones generales del derecho administrativo y los preceptos del derecho común.

Pues bien, advertir:

.- La reserva de ley tributaria que establece el art. 31 de la CE y el 8 de la LGT y la vigencia del principio de jerarquía normativa que ha llevado a declarar nulos parcialmente determinados arts. de los Reglamentos del ITP e ISD.

.- La costumbre no puede considerarse fuente del derecho tributario, si bien subsiste un curioso caso de costumbre contra-legem en la cuota fija de AJD en el Valle de Arán donde los documentos notariales por tradición secular no se extienden en papel timbrado.

2.- LAS NORMAS TRIBUTARIAS

Se define el derecho tributario como el conjunto de normas y principios del Derecho mediante los que se crean, desarrollan, regulan, modifican y derogan los tributos, el marco legal de los diferentes procedimientos tributarios), las normas tributarias generales (LGT) y los Órganos de la Administración tributaria. Una división generalmente aceptada es aquella que distingue entre:

a) Derecho tributario constitucional. Integrado por aquellos preceptos constitucionales que sientan las bases de nuestro sistema tributario y los dedicados a delimitar el ejercicio del poder tributario, originariamente atribuido por la Constitución española al Estado, y a distribuir las facultades que de él emanan entre el Estado, las CCAA y las Corporaciones Locales.

b) Derecho tributario sustantivo o material. Está integrado por el conjunto de normas que definen los diferentes supuestos de la obligación tributaria e identifican a los contribuyentes llamados a cumplirlas. Derecho tributario sustantivo que puede estar integrado por normas internas y también por normas de la UE.

c) Derecho penal tributario. Conjunto de normas que define las infracciones y su régimen sancionador.

d) Derecho tributario internacional. Integrado por el conjunto de acuerdos en los cuales la nación es parte, a efectos de evitar la doble imposición y asegurar la colaboración de las Administraciones tributarias.

3.- APLICACIÓN E INTERPRETACIÓN DE LAS NORMAS TRIBUTARIAS: LA CONSULTA.

De acuerdo con los arts. 10 y 11 de la LGT:

.- Las normas tributarias entrarán en vigor a los veinte días naturales de su publicación en el boletín oficial que corresponda, si en ellas no se dispone otra cosa, y se aplicarán por plazo indefinido, salvo que se fije un plazo determinado.

.- Salvo que se disponga lo contrario, las normas tributarias no tienen efecto retroactivo y se aplicarán a los tributos sin período impositivo devengados a partir de su entrada en vigor y a los demás tributos cuyo período impositivo se inicie desde ese momento. Si bien, por tanto, no se prohíbe la retroactividad, aunque matiza el TC que puede ser cuestionada cuando entre en colisión con otros principios constitucionales, específicamente el de seguridad jurídica. En todo caso son irretroactivas las normas sancionadoras, salvo respecto de los actos que no sean firmes cuando su aplicación resulte más favorable para el interesado.

.- Los tributos se aplican conforme a los criterios de residencia o territorialidad que establezca la ley en cada caso. En su defecto, los tributos de carácter personal se exigirán conforme al criterio de residencia y los demás tributos conforme al criterio de territorialidad que resulte más adecuado a la naturaleza del objeto gravado.

Y en cuanto a su interpretación, destacamos las siguientes reglas:

.- En principio con arreglo a lo dispuesto en el apartado 1 del artículo 3 del Código Civil.

.- En tanto no se definan por la normativa tributaria, los términos empleados en sus normas se entenderán conforme a su sentido jurídico, técnico o usual, según proceda, regla que ha servido al TS para delimitar la imposición en el ISD del ajuar familiar (sentencias 19 de mayo de 2020).

.- Y una regla especial: prohibición de la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.

Pues bien, el art. 12 de la LGT reconoce al Ministerio de Hacienda la facultad de dictar disposiciones interpretativas y aclaratorias que tienen carácter vinculante para la administración y son objeto de publicación en el BOE como la Resolución 2/1999 de la DGT a propósito de la aplicación de las reducciones en el ISD.

Más referencia específica demanda el programa de las consultas y al respecto:

.- Los obligados tributarios y también organismos que representen intereses comunes, pueden realizar a la Administración tributaria consultas por escrito en relación con el régimen que deben aplicar y la calificación tributaria de las operaciones que realizan.

.- Es órgano competente respecto del Estado la DGT del Ministerio de Hacienda y respecto de las normas de las CCAA, la DGT de la correspondiente Consejería de Hacienda.

.- Tienen carácter vinculante para los órganos de la Administración tributaria encargados de la aplicación de los tributos relacionados con la consulta. Ahora bien, perderán su efecto vinculante cuando se alteren las circunstancias, antecedentes o datos consignados en la consulta o cuando se modifique la normativa o jurisprudencia aplicable.

.- La contestación a las consultas tiene carácter meramente informativo, sin que, por tanto, sea susceptible de recurso.

.- La presentación y contestación de consultas tributarias no interrumpe los plazos de cumplimiento de las obligaciones tributarias.

.- Cumplen una importante labor informativa de los criterios para la aplicación de la normativa tributaria.

4.- EL FRAUDE A LA LEY TRIBUTARIA.

Hoy denominado conflicto en la aplicación de la norma tributaria partiendo de la aplicación del concepto civil de fraude de ley se define como el resultado contrario a una norma tributaria producido por uno o varios actos que se han realizado bajo el amparo formal de una ley tributaria dictada con distinta finalidad de la perseguida por los interesados.

Así se entiende que existe dicho conflicto cuando se evite total o parcialmente la realización del hecho imponible o se minore la base o la deuda tributaria mediante actos o negocios en los que concurran las siguientes circunstancias:

a) Que, individualmente considerados o en su conjunto, sean notoriamente artificiosos o impropios para la consecución del resultado obtenido.

b) Que de su utilización no resulten efectos jurídicos o económicos relevantes, distintos del ahorro fiscal y de los efectos que se hubieran obtenido con los actos o negocios usuales o propios.

En las liquidaciones que se realicen como consecuencia de su aplicación se exige el tributo aplicando la norma que hubiera correspondido a los actos o negocios propios o eliminando las ventajas fiscales obtenidas, y se liquidarán intereses de demora, sin que proceda la imposición de sanciones.

Institución que debe diferenciarse de las legítimas economías de opción, del negocio indirecto y la simulación a la que pasamos a referirnos.

5.- LA SIMULACIÓN Y LA ANALOGÍA EN EL DERECHO TRIBUTARIO

El apartado primero del art. 16 LGT afirma que en los actos o negocios en los que exista simulación, el hecho imponible gravado será el efectivamente realizado por las partes, si bien en los casos de simulación absoluta no se tratará de gravar un «hecho imponible disimulado», efectivamente realizado, sino de regularizar la situación tributaria del interesado como si el negocio jurídico declarado simulado no hubiera producido ningún efecto tributario.

Y, de acuerdo con el apartado segundo de ese art. 16 LGT, la facultad de declarar la simulación corresponde a la Administración, que no precisa para ello acudir a la jurisdicción civil ni tampoco incoar ningún procedimiento especial, si bien la calificación de un acto o negocio como simulado no producirá más efectos que los exclusivamente tributarios, lo cual significa que la declaración de un acto o negocio como simulado no conlleva la nulidad del mismo en el ámbito civil o mercantil pues ello- es competencia de los tribunales civiles como afirma el TEAC en resolución de 17/12/2019.

Y, como ya hemos adelantado, es regla de interpretación específica de las normas tributarias la prohibición de la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales.

6.- EL PRINCIPIO DE CALIFICACIÓN.

Al principio de calificación se refiere el art. 13 de la LGT conforme al cual las obligaciones tributarias se exigirán con arreglo a la naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, cualquiera que sea la forma o denominación que los interesados le hubieran dado, y prescindiendo de los defectos que pudieran afectar a su validez.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ. ENERO 2021.

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L.I.T.P. R.I.T.P.

Tema 12 de Derecho Fiscal para Notarías y 14 para Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 12 NOTARÍAS / 14 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Febrero 2021

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 12. Impuesto sobre Sociedades. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible: Concepto y determinación. Tipo de gravamen y cuota íntegra. Devengo del impuesto. El régimen de transparencia y los criterios de imputación.

Registros Tema 14. Impuesto sobre Sociedades. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible: Concepto y determinación. Tipo de gravamen y cuota íntegra. Devengo del impuesto. El régimen de transparencia y los criterios de imputación.

1.- IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.

Es un tributo que grava la renta de las sociedades y demás entidades jurídicas, con independencia de su fuente u origen. Las notas que determinan la naturaleza de este impuesto son: (i) Directo (II) Personal (el hecho imponible se define por referencia a la persona jurídica receptora de la renta) (III) Que grava la renta total del contribuyente que son las sociedades y demás entidades jurídicas calificadas como como contribuyente y (IV) De devengo periódico.

Su regulación básica está constituida por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, así como por el Reglamento del IS (RD 634/2015, de 10 de julio). Se exige en todo el territorio español, si bien tiene un régimen especial en el País Vasco y Navarra y determinados incentivos en Canarias, Ceuta y Melilla.

2.- HECHO IMPONIBLE.

La LIS, en su artículo 4.1, establece que constituirá hecho imponible en el IS la obtención de renta por el contribuyente, cualquiera que fuese su fuente u origen, si bien, entre los supuestos de no sujeción destacamos Las reducciones de capital, cuya finalidad no sea la de devolver aportaciones.

Y, entre las exenciones hay que destacar la objetiva de doble imposición y las subjetivas siendo totales en el caso del Estado, CCAA y Entidades Locales, además del régimen especial de las entidades sin fines lucrativos de la Ley 49/2002.

3.- SUJETOS PASIVOS.

El criterio fundamental de delimitación de los contribuyentes en el IS es la personalidad jurídica. Si bien, existe una serie de excepciones a la regla general mencionada:

Las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil, aunque posean personalidad jurídica, no son contribuyentes del IS. A este respecto, cabe señalar que se entenderá por objeto mercantil la realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil.

.- los grupos de sociedades, fondos de inversión, las UTES, los fondos de capital-riesgo, de pensiones, de regulación del mercado hipotecario, entre otros entes, aun careciendo de personalidad jurídica, son contribuyentes del IS.

Especial importancia tienen respecto de los sujetos pasivos los conceptos de actividad económica y entidad patrimonial y así, de acuerdo con el art. 5 de la LIS:

.- Se entiende por actividad económica la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Y en el caso del de arrendamiento de inmuebles se requiere contar de una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

.- Es entidad patrimonial y, por tanto, no realizará una actividad económica, aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica.

Y destacar:

.- El régimen especial que tienen las denominadas empresas de reducida dimensión (entidades cuya cifra de negocios en el periodo impositivo inmediato anterior sea inferior a 10.000.000 de euros (art. 101 de la LIS), salvo que la entidad tenga la consideración de entidad patrimonial: libertad de amortización para inversiones generadoras de empleo, amortización acelerada, aplicación de reserva de nivelación).

.- La neutralidad fiscal no solo en el IS, sino en general, de las operaciones de reestructuración empresarial que se acojan al régimen del Capítulo VII del Título VII de la LIS (fusiones, escisiones, canjes de valores, etc…).

4.- BASE IMPONIBLE: CONCEPTO Y DETERMINACIÓN.

El artículo 10.1 de la LIS señala que la base imponible «estará constituida por el importe de la renta obtenida en el periodo impositivo minorada por la compensación de bases imponibles negativas de periodos impositivos anteriores».

La base imponible del IS se determina, con carácter general, en régimen de estimación directa, previendo el apartado segundo del artículo 10 que pueda utilizarse el régimen de estimación objetiva en aquellos casos en que se precise, así como de forma subsidiaria el régimen de estimación indirecta conforme a lo dispuesto en la LGT.

En el caso de estimación directa, el Plan General de Contabilidad (PGC), , es válido a efectos de determinar la base imponible del IS en su calidad de norma reglamentaria del Código de Comercio en materia de contabilidad. Una vez determinado el resultado contable, la base imponible se obtendrá corrigiéndolo con los ajustes extracontables positivos o negativos establecidos en la propia LIS.

Especial referencia merecen:

(I) Las amortizaciones que serán deducibles en la medida que sean efectivas, entendiendo que tal depreciación es efectiva cuando se practique conforme a alguno de los métodos establecidos en la LIS. Y son métodos legalmente establecidos: la amortización según la tabla de la LIS, amortización según porcentaje constante sobre el valor pendiente de amortización (que no es aplicable a edificios) y el método de números dígitos.

Y, como especialidades:

.- En cuanto al inmovilizado intangible se amortiza atendiendo a su vida útil y si no pudiera determinarse con el límite anual máximo de la veinteava parte de su importe.

.- El arrendamiento financiero tiene un régimen especial más beneficioso

.-Y existen supuestos de libertad de amortización y de amortización acelerada como por ejemplo en el caso de las empresas de reducida dimensión.

(II) Por lo que respecta a las pérdidas por deterioro de valor es la expresión contable de las correcciones de valor motivadas por las pérdidas debidas al deterioro de los elementos del activo, corriente o no corriente. A efectos de determinar su deducibilidad fiscal rige el principio de inscripción contable (art. 11.3 de la LIS), quedando excluidas algunas (como de inversiones inmobiliarias) y admitidas otras como las de existencias e insolvencias.

(III) Respecto a las provisiones, como criterio general se puede destacar la no deducibilidad de los gastos derivados de obligaciones implícitas o tácitas. Es decir, la deducibilidad exige que el gasto realizado se refiera a obligaciones legales o contractuales.

(IV) y Finamente, en cuanto a los gastos, para que sean deducibles deben, además de ser necesarios para el ejercicio de la actividad, estar contabilizados, justificados e imputados en el ejercicio. Por lo que se refiere a los gastos financieros netos, están sujetos a una limitación en su deducibilidad que ha sido reformada para el año 2021.

(V) En cuanto a la valoración de los elementos patrimoniales, estos deben ser valorados por su valor contable con las correcciones que establezca la norma fiscal. En concreto:

.- En el caso de operaciones vinculadas (operaciones entre entidad, socio y administradores y parientes directos de los mismos y entre entidades de un mismo grupo) deben valorarse por valor de mercado.

.- Igualmente deben valorase a valor de mercado los elementos patrimonios objeto de determinados negocios jurídicos: permuta, aportaciones, disolución, reducción de capital.

Por lo que se refiere a las reducciones en la base imponible destacamos la denominada reserva de capitalización y la compensación de las bases imponibles negativas.

5.- TIPO DE GRAVAMEN Y CUOTA ÍNTEGRA.

Debemos distinguir un tipo de gravamen general del 25% y especiales:

.- Del 15% para entidades de nueva creación que realicen actividades económicas en el primer periodo impositivo en que la base imponible resulte positiva y en el siguiente.

.- Del 30% para entidades de crédito y de explotación de hidrocarburos.

.- Del 20% a cooperativas fiscalmente protegidas.

.- Del 10% a entidades sin fines lucrativos acogidas al régimen fiscal de la Ley 49/2002.

.- Del 1% a, entre otras, sociedades de inversión de capital variable, fondos de inversión financiero con más de 100 partícipes.

.- 0% para fondos de pensiones.

La cuota íntegra será la cantidad resultante de aplicar a la base imponible el tipo de gravamen. En el supuesto de entidades que apliquen lo dispuesto en el artículo 105 de la LIS relativo a la reserva de nivelación de bases imponibles aplicable en el régimen especial de entidades de reducida dimensión, y, en su caso con aplicación de la deducción en cuota de doble imposición internacional y otras (I + D, creación de empleo, etc…)

La cuota líquida resultará de minorar la cuota íntegra con las retenciones, ingresos a cuenta y pagos fraccionados establecidos en la normativa del I.

6.- DEVENGO DEL IMPUESTO.

El período impositivo coincide con el ejercicio económico de la entidad, sin poder exceder en ningún caso de 12 meses. El devengo del impuesto, es decir, el nacimiento de la obligación tributaria, corresponde al último día del periodo impositivo

7.- EL RÉGIMEN DE TRANSPARENCIA Y LOS CRITERIOS DE IMPUTACIÓN.

Suprimido con carácter general el régimen de transparencia, subsiste en dos ámbitos:

.- AIE y UTES donde se imputan a los socios residentes en territorio español las bases imponibles positivas o negativas, no siendo estas últimas susceptibles de compensación por la entidad que las obtuvo.

.- La denominada transparencia internacional, de acuerdo con la cual los contribuyentes del IRPF deberán incluir en la base imponible general de la renta del período impositivo, como un componente más independiente y autónomo de la misma, la renta positiva obtenida por una entidad no residente en territorio español, en cuanto que dicha renta pertenezca a alguna de las clases y se cumplan los requisitos generales relativos al grado de participación (igual o superior al 50%) y nivel de tributación de la entidad no residente participada.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ. Febrero 2021.

Basado en guía fiscal CEF.

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Tema 11 de Derecho Fiscal para Notarías y 13 para Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 11 NOTARÍAS / 13 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Febrero 2021

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 11. Ganancias y pérdidas patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y su repercusión en el Impuesto de Sucesiones. La cuota tributaria: deducciones. Retenciones a cuenta y pago fraccionado. Devengo de este impuesto.

Registros Tema 13. Ganancias y pérdidas patrimoniales en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y su repercusión en el Impuesto de Sucesiones. La cuota tributaria: deducciones. Retenciones a cuenta y pago fraccionado. Devengo de este impuesto.

1.- GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS Y SU REPERCUSIÓN EN EL IMPUESTO DE SUCESIONES.

Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquel, salvo que por la LIRPF se califiquen como rendimientos. Destacaremos los supuestos de no sujeción y exentos de mayor importancia desde el punto de vista notarial y registral.

(I) No sujetos:

.- División de cosa común y disolución de comunidad, disolución de gananciales o extinción del régimen de participación (siempre en todos estos casos que sean proporcionales a los haberes, los excesos de adjudicación declarados suponen una transmisión sujeta.

.- Las transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente («plusvalía del muerto»). Debe tenerse en cuenta que las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, donde el Impuesto se devenga el día en que se cause o celebre dicho acuerdo (art. 24.1 de la LISD), queda sujeto al régimen de las transmisiones «mortis causa» en el ISD según criterio reiterado de la DGT y en consecuencia participan de la no sujeción de la plusvalía del muerto en el IRPF según criterio del TS en sentencia de 9 de febrero de 2016, aceptado por la DGT en consulta V0430-17, de 17/2/2017.

.- las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la LISD.

.- En los regímenes de separación de bienes cuando por imposición legal o resolución judicial se produzcan compensaciones, dinerarias o mediante la adjudicación de bienes, por causa distinta de la pensión compensatoria entre cónyuges ( ejemplo adjudicaciones en compensación de trabajo para la casa).

(II) Exentos.

.- Transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia

.- Dación en pago de la vivienda habitual del deudor o garante del deudor, para la cancelación de deudas garantizadas con hipoteca que recaiga sobre la misma, contraídas con entidades de crédito o de cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios.

.- Las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto con ocasión de la transmisión de la vivienda en que concurran los requisitos anteriores, realizada en ejecuciones hipotecarias judiciales o notariales.

.- Reinversión para adquisición de una vivienda habitual por las ganancias obtenidas en la transmisión de la vivienda habitual anterior en el importe reinvertido.

.- Reinversión en rentas vitalicias de las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto en la transmisión de elementos patrimoniales por contribuyentes mayores de 65 años, siempre que el importe total obtenido por la transmisión se destine a constituir una renta vitalicia asegurada.

Y no se computan como pérdidas patrimoniales las no justificadas, las debidas al consumo y las debidas a transmisiones lucrativas inter vivos.

El cálculo de la ganancia se realiza por regla general por regla general por la diferencia entre el valor de adquisición y el valor de transmisión de acuerdo con los arts. 34 y siguientes de la Ley del IRPF :

a) El valor de adquisición está formado por la suma de: el importe real de la adquisición o, tratándose también ésta de una adquisición a título lucrativo, el valor declarado o comprobado administrativamente a efectos del ISD; las inversiones y mejoras efectuadas en los bienes adquiridos; y los gastos y tributos inherentes a la adquisición. Todo ello minorado por las amortizaciones fiscalmente deducibles si fuera el caso

b) El valor de transmisión está formado por importe real en las transmisiones onerosas o el valor declarado o comprobado administrativamente a efectos del ISD, minorado por los gastos y tributos inherentes a la transmisión que sean de cargo del transmitente. En el caso de donaciones, si el donante asume gastos y pago de Impuestos que legalmente corresponden al donatario, no sólo no se los puede deducir, sino que tienen mayor ganancia patrimonial en cuanto que dicha asunción de gastos constituye mayor valor de la donación.

Además, se establecen unas reglas especiales para determinados elementos patrimoniales: transmisiones onerosas de acciones liberadas, de valores admitidos a cotización y no admitidos a cotización, de fondos de inversión, de aportación no dinerarias a sociedades, separación de socios y disolución de sociedades, permutas, traspasos, etc…

Pues bien, ya hemos hecho referencia a supuestos de interrelación de este concepto con el ISD, recapitulando:

.- Los incrementos patrimoniales obtenido a título lucrativo quedan no sujetos al IRPF.

.- La denominada plusvalía del muerto queda igualmente no sujeta. Respecto de donaciones las mismas no pueden generar pérdidas patrimoniales.

.- Quedan no sujetas en IRPF las ganancias patrimoniales derivadas de donaciones de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades que cumplan los requisitos del art. 20.6 de la LISD.

.- El valor comprobado en el ISD se utiliza para calcular el valor de adquisición o transmisión según la adquisición o transmisión resulte sujeta al ISD.

Por regla general las ganancias o pérdidas patrimoniales se integran en la base imponible del ahorro, sin embargo, las ganancias no justificadas y las derivadas de transmisión de elementos no patrimoniales (por ejemplo, prima en opción de compra, los premios) se integran en la base imponible general.

Finalmente, hay que indicar que, de acuerdo con la DT 9ª de la Ley del IRPF, a las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, les serán de aplicación los coeficientes reductores establecidos en la anterior normativa del Impuesto a la parte de ganancia generada con anterioridad al 20 de enero de 2006, si bien hasta un importe de alteraciones de 400.000 euros.

2..- LA CUOTA TRIBUTARIA: DEDUCCIONES.

2.1.- REFERENCIA A LA BASE LIQUIDABLE Y BASE GENERAL Y DEL AHORRO.

Previamente a la aplicación de las tarifas, integrar cada fuente de renta según proceda en la base general o en la del ahorro y obtener la base liquidable:

.- Se integran en la base imponible general: los rendimientos del trabajo, del capital inmobiliario, de actividades económicas y, como se ha indicado, las ganancias patrimoniales no justificadas y las derivadas de transmisión de elementos no patrimoniales.

.- Se integran en la base del ahorro además de en general las ganancias y pérdidas patrimoniales, los rendimientos del capital mobiliario.

Tanto una como otra base son objeto de integración y compensación en principio individualmente, incluyendo en su caso las compensaciones pendientes de los cuatro años anteriores.

Y, en cuanto a las reducciones destacamos:

.- En la base imponible general: por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social, a patrimonio protegidos y por pensiones compensatorias, sin que pueda resultar negativa.

.- En la base liquidable del ahorro, el remanente, si lo hubiera, de la reducción por pensiones compensatorias, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de tal disminución.

Además de la reducción por tributación conjunta general de 3.400 euros y especial de 2150 euros en el caso de familias monoparentales.

Finalmente, se aplican los mínimos personal y familiar (por descendientes, ascendientes convivientes) y discapacidad. Dichos mínimos se aplican en principio a la base imponible general y, si hubiera sobrante, a la del ahorro.

2.2.- DETERMINACIÓN DE LA CUOTA ÍNTEGRA.

Debemos distinguir entre el gravamen estatal y el gravamen autonómico, siendo el punto de conexión de este último la residencia habitual del contribuyente en el territorio de la comunidad autónoma correspondiente.

Ambas se calculan de la misma manera: Es le respectiva suma de la cuota íntegra general (obtenida de aplicar a la base imponible general la tarifa general estatal o autonómica) y la cuota íntegra del ahorro (obtenida de aplicar a la base imponible del ahorro la tarifa del ahorro estatal o autonómica). Ambas tarifan ha sido subidas para el año 2021 para las rentas más altas.

De la suma de las cuotas íntegras respectivas, estatal y autonómica, se obtiene la cuota íntegra total.

2.3.- LA CUOTA TRIBUTARIA: DETERMINACIÓN DE LA CUOTA LÍQUIDA.

La cuota líquida es la resulta de aplicar a la cuota íntegra las deducciones y bonificaciones en cuota establecidas en la normativa del impuesto, deducciones que pueden ser estatales o autonómicas.

Destacamos las siguientes estatales:

.- Por inversión en empresas de nueva o reciente creación.

.- Por actividades económicas en los términos que establece la normativa del IS, en especial a empresas de reducida dimensión.

.- Por donativos a entidades sin fines lucrativos, fundaciones y asociaciones de utilidad pública.

.- La deducción aplicable a contribuyentes cuyos restantes miembros de la unidad familiar sean residentes fiscales en la UE y el EEE.

.- Por maternidad, familia numerosa o personas con discapacidad a cargo.

.- Y quedan subsistentes en régimen transitorio las deducciones de vivienda habitual adquirida antes del 1 de enero de 2013 y la de alquileres de vivienda habitual anteriores a 1 de enero de 2015.

3.- RETENCIONES A CUENTA Y PAGO FRACCIONADO.

Pues bien, la cuota diferencial se obtiene minorando la cuota líquida por las retenciones e ingreso a cuenta practicados al contribuyente y los pagos fraccionados ingresados según la fuente de renta:

.- Quedan sujetos a retención o ingreso a cuenta los rendimientos del trabajo, capital mobiliario, de determinadas actividades económicas y de determinadas ganancias patrimoniales como el reembolso de los fondos de inversión. Y están obligados a retener las personas jurídica y demás entidades, así como los contribuyentes que ejerzan actividades económicas.

.- Están obligados a realizar pagos fraccionados los contribuyentes que realicen actividades económicas en distinta medida según la actividad y el régimen de estimación directa, normal o simplificada u objetiva.

4.- DEVENGO DE ESTE IMPUESTO.

Estamos ante un impuesto periódico cuyo devengo ordinario se verifica el 31 de diciembre de cada año, salvo fallecimiento del contribuyente en que el devengo se verifica el día del deceso.

La imputación temporal se rige en rendimientos del trabajo y del capital por el criterio de devengo, en actividades económicas por el de devengo o caja de acuerdo con la normativa del IS y las alteraciones patrimoniales deben imputarse en el período impositivo en que tenga lugar la alteración, si bien en el caso de precio aplazado superior a un año puede fraccionarse.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ. FEBRERO 2021.

BASE GUÍA FISCAL CEF.

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Tema 10 de Derecho Fiscal para Notarías y 12 para Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 10 NOTARÍAS / 12 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Febrero 2021

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 10. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: Naturaleza. Hecho imponible. EI sujeto pasivo. Base imponible: concepto de rendimientos procedentes del trabajo, de capitales mobiliarios e inmobiliarios y de actividades profesionales e industriales. Transmisión onerosa por no residentes de inmuebles sitos en España.

Registros Tema 12. Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: Naturaleza. Hecho imponible. El sujeto pasivo. Base imponible: concepto de rendimientos procedentes del trabajo, de capitales mobiliarios e inmobiliarios y de actividades profesionales e industriales. Transmisión onerosa por no residentes de inmuebles sitos en España.

1.- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS: NATURALEZA.

Es un tributo que grava la renta de las personas físicas de acuerdo con su naturaleza y sus circunstancias personales y familiares, con independencia del lugar donde se hubiese producido y cualquiera que sea la residencia del pagador.

Por tanto, estamos ante un impuesto directo, personal, subjetivo, progresivo y de devengo periódico. Es nuestro sistema tributario es alternativo al IS que grava las rentas obtenidas por las entidades y subsidiario respecto al ISD que grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por las personas físicas.

Las fuentes normativas básicas son la LIRPF 35/2006, de 28 de noviembre y su Reglamento ( Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, ambos objeto de sucesivas modificaciones. Además, debe tenerse en cuenta que, siendo exigible en todo el territorio español, sin embargo, cuenta con regulación propia en el País Vasco y Navarra; las CCAA en régimen común tienen cedido el 50% del rendimiento y cierta capacidad normativa en los términos de la Ley 22/2009, de Cesión de Tributos.

2.- HECHO IMPONIBLE.

Constituye el objeto de este Impuesto la renta del contribuyente, entendida como la totalidad de sus rendimientos, ganancias y pérdidas patrimoniales y las imputaciones de renta que se establezcan por la ley. Y, en concreto, distingue el art. 6 de la LIRPF las siguientes fuentes de renta: rendimientos de trabajo, del capital mobiliario e inmobiliario, ganancias y pérdidas patrimoniales e imputaciones de renta establecidas por ley.

Y, como supuestos de no sujeción destacamos:

.- Los incrementos patrimoniales gratuitos sujetos al ISD, sin embargo, el rescate de planes de pensiones tributa en todo caso por IRPF.

.- La denominada plusvalía del muerto o alteraciones patrimoniales puestas de manifiesto por fallecimiento de la persona física.

Y en exentas, destacamos:

.- Las indemnizaciones como consecuencia de responsabilidad civil por daños personales, en la cuantía legal o judicialmente reconocida.

.- Las indemnizaciones por despido o cese del trabajador, en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores (ET).

.- Las percepciones por ingreso mínimo vital y prestaciones CCAA por renta mínima de inserción (a partir del 2021).

3.- SUJETOS PASIVOS.

Son contribuyentes con carácter general, las personas físicas que tengan su residencia habitual en territorio español entendiéndose que tiene su residencia en España cuando concurra alguna de las siguientes circunstancias:

.- Que permanezca más de 183 días, durante el año natural, en territorio español.

.- Que radique en España el núcleo principal o la base de sus actividades o intereses económicos, de forma directa o indirecta.

Y, en cuanto a la individualización de rentas:

.- Los rendimientos del trabajo y de actividades económicas se deben imputar a quien genera el derecho a la percepción o realiza la actividad.

.- Los rendimientos del capital y de las alteraciones patrimoniales se deben imputar conforme a las reglas de titularidad jurídica.

4.BASE IMPONIBLE:

4.1- CONCEPTO DE RENDIMIENTOS PROCEDENTES DEL TRABAJO.

La base imponible está constituida por el importe de la renta del contribuyente y se determina con carácter general por el método de estimación directa.

Se consideran rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas. Por tanto, se incluyen los sueldos y salarios, incluidas las retribuciones en especie que normalmente se valoran a valor de mercado, las prestaciones por desempleo, etc…

El rendimiento íntegro se minora por las reducciones y gastos deducibles, obteniéndose el rendimiento neto:

.- Entre las reducciones destacar la reducción de entre el 30 y el 40% de los rendimientos que tengan un periodo de generación superior a dos años, así como aquellos que se califican reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo (por ejemplo, las indemnizaciones por traslado, por renuncia a derechos, por cese voluntario) y se imputen en un único periodo impositivo, sujeta a determinados límites y requisitos.

.- Y como gastos deducibles: cotizaciones a la SS y Mutualidades obligatorias de funcionarios, las detracciones por derechos y en concepto de otros gastos como regla general la suma de 2.000 anuales.

4.2.- CONCEPTO DE CAPITAL MOBILIARIO

Tienen la consideración de rendimientos íntegros del capital mobiliario, siempre que no se hallen afectos a actividades económicas:

1. Rendimientos obtenidos por la participación en los fondos propios de cualquier tipo de entidad (dividendos y cualquier rendimiento de activos (excepto la entrega de acciones liberadas, distribución de prima de emisión) y en general cualquier utilidad derivada de la condición de socio o partícipe.

2.- Rendimientos obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios. Tienen esta consideración los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos.

3. Rendimientos procedentes de operaciones de capitalización, de contratos de seguro de vida o invalidez y de rentas derivadas de la imposición de capitales. En el caso de rentas vitalicias se imputa un porcentaje de la percibida cada año variable en función de la edad y en las temporales variable en función de la duración.

4.- Y entre otros rendimientos del CM destacamos los procedentes de la propiedad intelectual cuando el contribuyente no sea el autor y de cesión de derechos de imagen.

El rendimiento íntegro se minora por las reducciones y gastos deducibles, obteniéndose el rendimiento neto:

.- Entre las reducciones destacar la reducción en el 30 % de su importe cuando los rendimientos se correspondan con otros rendimientos de capital mobiliario (arrendamientos, cesión de propiedad intelectual o industrial, derechos de imagen, etc.) y tengan un periodo de generación superior a dos años, así como cuando se califiquen reglamentariamente como obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo (indemnizaciones, constitución de derechos de uso vitalicios, etc.), siempre que se imputen a un único periodo impositivo.

.- Y son gastos deducibles, entre otros, los gastos de administración y depósito de valores negociables.

4.3.- CONCEPTO DE CAPITAL INMOBILIARIO.

Tienen tal consideración los rendimientos íntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aquéllos, siempre que no se hallen afectos a actividades económicas.

El rendimiento íntegro se minora por los gastos deducibles y las reducciones, obteniéndose el rendimiento neto:

.- Entre los gastos deducibles destacar la amortización (en principio el 3% sobre el coste de adquisición satisfecho o valor catastral, excluido el valor del suelo), intereses de capitales ajenos invertidos, IBI, seguros.

.- Y en reducciones, reducción del 60% en el arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda, el rendimiento neto positivo declarado se reducirá en un 60 %.

Y, aunque no forman parte estrictamente de los rendimientos de capital inmobiliario debe reseñarse la imputación de rentas inmobiliarias presuntas del art. 85 de la LIRPF referida básicamente a edificaciones urbanas que no sean la vivienda habitual, no generen rendimientos del capital inmobiliario y no estén afectos a actividades económicas, debiéndose imputarse el 2 % del valor catastral del inmueble, con carácter general o el 1,10 % del valor catastral del inmueble cuando hubiera sido revisado o modificado el periodo impositivo o en el plazo de los 10 periodos impositivos anteriores.

4.4.- CONCEPTO DE ACTIVIDADES PROFESIONALES E INDUSTRIALES.

Hoy englobadas bajo la única denominación de actividades económicas. Se considerarán tales aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del sujeto pasivo la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. En relación con el arrendamiento de inmuebles es económica cuando en el desarrollo de la actividad se cuente al menos con una persona empleada con contrato laboral y jornada completa.

Pues bien, el rendimiento neto se puede determinar en:

(I) Régimen de estimación directa ordinario, donde el rendimiento íntegro se minora con los gastos deducibles necesarios para la actividad debidamente justificados y se pueden aplicar entre otras:

.- Del 30% de los rendimientos netos correspondientes a rentas generadas en más de dos años, así como aquellas que se califiquen reglamentariamente como obtenidas de forma notoriamente irregular en el tiempo y del 20% por inicio de actividad el rendimiento neto positivo declarado en el primer periodo impositivo en que el mismo sea positivo y en el periodo impositivo siguiente, siempre que no supere dicho rendimiento los 100.000 euros.

(II) Estimación directa simplificada cuando el importe neto de la cifra de negocios del conjunto de todas sus actividades económicas, en el ejercicio anterior, no supere los 600.000 euros anuales y no se haya renunciado al mismo, cuya principal especialidad es que el conjunto de las provisiones y los gastos de difícil justificación se sustituyen por la aplicación de un porcentaje del 5 % sobre el rendimiento neto previo (diferencia entre ingresos y gastos) con un máximo de 2.000 euros.

(III) Estimación objetiva por aplicación de módulos referida a las actividades enumeradas en la orden ministerial que desarrolla el régimen de estimación objetiva (bares, restaurantes, etc…)

Finalmente, hay que indicar que en los regímenes de estimación directa ordinaria o simplificada se pueden aplicar los beneficios establecidos en la LIS para las empresas de reducida dimensión, siempre que su cifra de negocios no supere los diez millones de euros.

5.- TRANSMISIÓN ONEROSA POR NO RESIDENTES DE INMUEBLES SITOS EN ESPAÑA.

Los no residentes quedan sujetos al IRNR que grava la renta obtenida en territorio español por las personas físicas y entidades no residentes.

Pues bien, cuando los contribuyentes por el IRNR que actúen sin mediación de establecimiento permanente transmitan bienes inmuebles situados en España, el adquirente estará obligado a retener e ingresar el 3 % de la contraprestación acordada en concepto de pago a cuenta del impuesto del no residente. En el caso de que no se practique la retención, los bienes transmitidos quedarán afectos al pago del importe que resulte menor entre dicha retención y el impuesto correspondiente.

Por tanto, comprende en principio todas las transmisiones onerosas (incluida la permuta y la dación en pago), pero no hay obligación de retener en (I) Las aportaciones de bienes inmuebles, en la constitución o aumento de capitales de sociedades residentes en territorio español, (II) En las transmisiones a título lucrativo y (III) Cuando se acredite por parte del transmitente su sujeción al IRPF o al IS mediante certificación expedida por el órgano competente de la Administración tributaria.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ. FEBRERO 2021.

BASE GUÍA FISCAL CEF.

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L.I.T.P. R.I.T.P.

Tema 9 de Derecho Fiscal para Notarías y 11 para Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 9 NOTARÍAS / 11 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Enero 2021

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 9. Teoría de la imposición directa. El Impuesto sobre el Patrimonio: concepto y naturaleza. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible. Devengo. El impuesto especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes.

Registros Tema 11. Teoría de la imposición directa. El Impuesto sobre el Patrimonio: concepto y naturaleza. Hecho imponible. Sujetos pasivos. Base imponible. Devengo. El impuesto especial sobre bienes inmuebles de entidades no residentes.

1.- TEORÍA DE LA IMPOSICIÓN DIRECTA.

Son impuestos los tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos de naturaleza jurídica o económica, que ponen de manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo, como consecuencia de la posesión de un patrimonio, la circulación de los bienes o la adquisición o gasto de renta.

Y doctrinalmente se ha distinguido entre impuestos directos o indirectos según graven el patrimonio o renta obtenida IRPF, IRNR IS, IP, ISD e IIVTNU (plusvalía municipal) o el tráfico de riqueza ITP, IVA, Renta de Aduanas, Impuestos especiales, etc.

No hay definición legal de impuestos directos o indirectos, pero las respectivas leyes de cada impuesto suelen referirse a su naturaleza directa o indirecta. Tradicionalmente se ha asociado a los impuestos directos que tienen naturaleza personal (pues su hecho imponible se determina en relación con una persona concreta) y subjetiva (dado se tiene en cuenta para la cuantificación de la deuda tributaria las circunstancias personales del sujeto pasivo). Sin embargo, tal asociación está en crisis y así:

.- Hay Impuestos directos que son reales y objetivos como el IIVTNU (plusvalía municipal).

.- E impuestos indirectos subjetivos como el ITP y AJD en donde son numerosas las CCAA que han establecido tipos reducidos y bonificaciones atendiendo a las circunstancias del sujeto pasivo.

2.- EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO: CONCEPTO Y NATURALEZA. HECHO IMPONIBLE. SUJETOS PASIVOS. BASE IMPONIBLE. DEVENGO.

2.1.-Concepto y naturaleza.

El Impuesto sobre el Patrimonio (en adelante, IP) es un impuesto de carácter directo, general, personal, progresivo y complementario del IRPF, que grava el patrimonio neto de las personas físicas.

– Es directo ya que grava una manifestación directa de la capacidad económica como es la posesión de un patrimonio.

– Es general pues grava todo tipo de elementos patrimoniales.

– Es personal, por cuanto el hecho imponible queda delimitado por la relación entre la persona física y el objeto imponible, si bien no toma en consideración las circunstancias personales y familiares del contribuyente.

– Es progresivo, es decir, el tipo de gravamen aumenta a medida que lo hace la base liquidable del contribuyente.

Añadir que:

.- Aunque es un impuesto de carácter estatal, se encuentra cedida la totalidad del rendimiento producido por este impuesto a la Comunidad Autónoma correspondiente y además éstas tienen asumidas competencias normativas en los siguientes elementos: mínimo exento, tipo de gravamen y deducciones y bonificaciones de la cuota, existiendo actualmente una disparidad enorme en la tributación efectiva entre las CCAA.

.- Aunque cumple la ordinaria función recaudatoria, a la misma añade su carácter censal o de control a efectos de otros tributos.

Regulado por la Ley estatal 19/1991, las leyes autonómicas en lo que tienen capacidad normativa y la han desarrollado. Carece como tal de desarrollo reglamentario, pero el RD 1704/99 desarrolla la regulación de las exenciones de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades. Por su parte la Resolución 2/1999 de la DGT se extiende en la conciliación de dichas exenciones con las reducciones en el ISD.

La Ley de Presupuestos para el año 2021 eleva el tipo de gravamen aplicable al último tramo de la tarifa que pasa del 2,5% al 3,5% y afirma el mantenimiento indefinido del tributo.

2.2.- Hecho imponible.

El hecho imponible del impuesto lo constituye la titularidad por el sujeto pasivo del patrimonio neto en el momento del devengo, es decir, la propiedad de toda clase de bienes y la titularidad de derechos de contenido económico atribuibles al sujeto pasivo.

Varias son las exenciones que contempla el impuesto, de las cuales pueden destacarse, por su impacto cualitativo y cuantitativo, la que afecta a la vivienda habitual del contribuyente, hasta un máximo individual de 300.000 euros (el exceso debe declararse), ajuar doméstico, los derechos consolidados de los partícipes en un plan de pensiones, o bajo el cumplimiento de ciertas condiciones, los bienes y derechos necesarios para el desarrollo de la actividad empresarial, participaciones en entidades, Bienes del Patrimonio Histórico Español y objetos de arte y antigüedades, y valores en manos de no residentes.

2.3.- Sujetos pasivos.

Son sujetos pasivos, las personas físicas que sean titulares de bienes y derechos en el momento del devengo del impuesto, distinguiéndose por obligación personal (serán los residentes en territorio español que tributan por la totalidad de su patrimonio mundial) y por obligación real (serán los no residentes en territorio español que tributan únicamente por los bienes ubicados en España o los derechos de contenido económico que se ejercitaran en nuestro territorio.

Para la imputación individual se determina, salvo reglas especiales conforme a las titularidades jurídicas civiles, atendiendo en caso de matrimonios a su régimen económico matrimonial.

2.4.- Base imponible, cuota y gestión.

La base imponible está constituida por el valor del patrimonio neto del sujeto pasivo. El patrimonio neto se determina por diferencia entre:

— El valor de los bienes y derechos que sean atribuibles al sujeto pasivo.

— Las cargas y gravámenes de naturaleza real, cuando disminuyan el valor de los respectivos bienes y derechos, así como las deudas y obligaciones de carácter personal.

La normativa del impuesto establece diferentes normas de valoración para los distintos bienes y derechos de los sujetos pasivos

La cuota íntegra se obtiene por la aplicación a la base liquidable de la tarifa progresiva de gravamen. Además, se establece un límite cuantitativo de la cuota del impuesto, en concreto ésta, conjuntamente con la cuota IRPF no puede exceder del 60 % de la suma la parte general de la base imponible del IRPF.

Temporalmente bonificado al 100%, se ha reactivado desde 2011, existiendo CCAA como Madrid donde está bonificado al 100%.

2.5.- Devengo.

Se verifica el 31 de diciembre de cada año, siendo de devengo instantáneo, por lo que no deben de realizar la autoliquidación los herederos de quien haya fallecido antes de dicha fecha.

3.- EL IMPUESTO ESPECIAL SOBRE BIENES INMUEBLES DE ENTIDADES NO RESIDENTES.

Grava a las entidades no residentes que residan en un país o territorio que tenga la consideración de paraíso fiscal, que sean propietarias o posean en España, por cualquier título, bienes inmuebles o derechos reales de goce o disfrute sobre estos. Regulado en los arts. 40 a 45 del TR de la LIRNR.

Sin embargo, no es exigible a los Estados e instituciones públicas extranjeras y los organismos internacionales; a las entidades que lleven a cabo en España explotaciones económicas diferenciables de la simple tenencia o arrendamiento del inmueble y a las sociedades que coticen en mercados secundarios de valores oficialmente reconocidos.

Por lo demás:

.- Base imponible: está constituida por el valor catastral de los bienes inmuebles. De no existir valor catastral se usa el valor determinado conforme a las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.

.- Tipo de gravamen del 3%. Este gravamen tiene la consideración de gasto deducible (al igual que el IBI) para la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sociedades.

.- Devengo: El impuesto se devenga el 31 de diciembre de cada año y debe presentarse la declaración y el correspondiente ingreso en el mes de enero siguiente al devengo.

.- Afección: En el caso de transmisiones de inmuebles situados en territorio español por entidades sujetas al gravamen especial, los bienes transmitidos quedarán afectos al pago de dicho gravamen.

Javier Máximo Juárez González. Enero 2021.

Basado en Guía fiscal Wolters kluwers.

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L.I.T.P. R.I.T.P.

Tema 3 de Derecho Fiscal para Notarías y Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 3 NOTARÍAS / 3 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Diciembre 2020

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 3. Los tributos. Especial estudio del impuesto; concepto, fundamento y clasificación. Tasas. Contribuciones especiales y exacciones parafiscales.

Registros Tema 3. Los tributos. Especial estudio del impuesto; concepto, fundamento y clasificación. Tasas. Contribuciones especiales y exacciones parafiscales.

1.- LOS TRIBUTOS.

Define el art. 2.1 de la LGT los tributos como los ingresos públicos que consisten en prestaciones pecuniarias exigidas por una Administración pública como consecuencia de la realización del supuesto de hecho al que la ley vincula el deber de contribuir, con el fin primordial de obtener los ingresos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos.

Y en su segundo párrafo destaca su función primaria y secundarias al indicar que Los tributos, además de ser medios para obtener los recursos necesarios para el sostenimiento de los gastos públicos, podrán servir como instrumentos de la política económica general y atender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución.

Pues bien, de ello se derivan las notas que conforma la naturaleza de los tributos:

1.- Un ingreso público (el más importante y típico de todos).

2.- Pecuniario, aunque excepcionalmente puede consistir en la entrega de determinados bienes en especie (ej. el pago del ISD mediante obras de arte).

3.- Obligatorio y, por lo tanto, coactivo.

4.- De carácter contributivo: lo que significa que son ingresos destinados a la financiación del gasto público. Y

5.- De carácter social, pues son un instrumento de la política económica general para atender a la realización de los principios y fines contenidos en la Constitución.

6.- No pueden tener carácter confiscatorio por mandato del art. 31.1 CE, principio que ha servido al TC para declarar en la sentencia 126/2019, de 31/10/2019 la nulidad parcial y relativa de partes de las normas de TRLHL relativas al IIVTNU (plusvalía municipal) en los casos en que, por su aplicación, aun existiendo incremento de valor, la cuota tributaria a satisfacer supere el incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente.

Y, en fin, Como veíamos en los temas anteriores debe destacarse que los elementos esenciales del tributo quedan sujetos a reserva de ley en los términos que establecen los arts. 31.3 de la CE y el art. 10 de la LGT.

Pues bien, el art. 26 de la LGT clasifica los tributos en impuestos, tasas y contribuciones especiales a los que pasamos a referirnos.

2.- ESPECIAL ESTUDIO DEL IMPUESTO; CONCEPTO, FUNDAMENTO Y CLASIFICACIÓN.

Son impuestos, de acuerdo al art. 2.2 de la LGT, los tributos exigidos sin contraprestación, cuyo hecho imponible está constituido por negocios, actos o hechos de naturaleza jurídica o económica, que ponen de manifiesto la capacidad contributiva del sujeto pasivo, como consecuencia de la posesión de un patrimonio, la circulación de los bienes o la adquisición o gasto de renta.

Su fundamento último radica en el art. 31.1 de la Constitución, siendo históricamente la causa de existencia de las primeras Cortes en los Reinos de España y por ejemplo, los Estados Generales en Francia e instituciones similares.

Doctrinalmente los impuestos se clasifican desde diversos puntos de vista:

.- Impuestos directos o indirectos, según graven el patrimonio o renta obtenida IRPF, IRNR IS, IP, ISD, IIVTNU (plusvalía municipal); o el tráfico de riqueza ITP, IVA, Aduanero y los Impuestos especiales. Clasificación en crisis, de tal forma que hoy se ha reformulado su concepto por Sainz Bujanda distinguiendo entre métodos impositivos indirectos o directos, según el sujeto pasivo tenga o no derecho legal a resarcirse a cargo de otra persona ajena a la relación tributaria.

.- Impuestos reales o personales, según su hecho imponible se determine con independencia ITP, IVA – o no de una persona concreta IRPF, IS, IP, ISD.

.- Subjetivos u objetivos, según se tenga en cuenta para la cuantificación de la deuda tributaria las circunstancias personales del sujeto pasivo.

.- Periódicos o instantáneos. Los primeros son aquellos en los que el hecho imponible se dilata en un espacio de tiempo (ej. IRPF), mientras que los instantáneos se exigen en el mismo momento en el que se produce el hecho imponible ( ej. Sucesiones y Donaciones).

.- Estatales, autonómicos o locales, atendiendo al sistema competencial vigente.

Sin embargo, debe apuntarse que tales clasificaciones están hoy en tela de juicio por la realidad. Así, por ejemplo, en el ITP y AJD considerado tradicionalmente un tributo objetivo son numerosas las CCAA que establecen tipos reducidos y bonificaciones atendiendo a las circunstancias personales de los sujetos pasivos.

3.- TASAS.

Define el art. 2.2 de la LGT las tasas como los tributos cuyo hecho imponible consiste en la utilización privativa o el aprovechamiento especial del dominio público, la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de derecho público que se refieran, afecten o beneficien de modo particular al obligado tributario, cuando los servicios o actividades no sean de solicitud o recepción voluntaria para los obligados tributarios o no se presten o realicen por el sector privado.

Así pues, a diferencia de la legislación anterior, la concurrencia de al menos una de las circunstancias indicadas: solicitud obligatoria y no concurrencia, suponen que nos hallemos ante una tasa y no un precio público.

Por otra parte, los precios públicos responden a la misma idea de cantidades exigibles por los mismos conceptos siempre que no concurran ninguna de las circunstancias anteriores: solicitud obligatoria y no concurrencia.

La diferencia fundamental entre las Tasas y los PP es que las primeras tienen naturaleza tributaria, quedando sujetas al principio de reserva de ley, mientras que los PP no tienen naturaleza tributaria y no quedan sujetos al principio de reserva de ley. Ello, a su vez, determina que mientras la tasa tiene como límite máximo el de cubrir el coste real o previsible, los PP pueden superar dicho límite.

Las fuentes normativas básicas de las tasas son la Ley 8/1989 y el TRLHL (RDL 2/2004).

Pues bien, antes de pasar al estudio de las contribuciones especiales, debemos hacer una referencia a una categoría tributaria inclasificable del ITP y AJD y es la cuota gradual de AJD que grava la mayoría de los documentos notariales:

.- Y es que La cuota gradual de AJD no puede incardinarse como impuesto por la obvia razón que en ningún caso grava manifestación, directa o indirecta, de capacidad económica alguna; son los impuestos indirectos de Transmisiones Patrimoniales o IVA, los que sujetan a gravamen los desplazamientos patrimoniales; pero, además, a mayor abundamiento convive con el IVA, suponiendo una tributación adicional justificada desde antaño por la jurisprudencia en su carácter de tributo formal o documental.

.- Tampoco puede clasificarse como tasa: La Administración no presta servicio alguno y el servicio que se presta, al menos dogmáticamente, es en la mayoría de los casos no obligatorio, aunque sí necesario para acceder al mayor nivel de protección que brinda el ordenamiento jurídico en la circulación de bienes y derechos de contenido patrimonial. Y es que la documentación notarial y la inscripción registral, binomio del sistema de seguridad jurídica preventiva extrajudicial sobre el que se sustenta este tributo, es ejercida por notarios y registradores. Ambos son estatutaria y competencialmente funcionarios pero orgánica y funcionalmente profesionales (híbrido entre profesional y funcionario que la LGT clasifica como «profesional público»).

4.- CONTRIBUCIONES ESPECIALES Y EXACCIONES PARAFISCALES.

4.1.- CONTRIBUCIONES ESPECIALES.

Las define el art. 2.3 de la LGT como los tributos cuyo hecho imponible consiste en la obtención por el obligado tributario de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos.

Es un tributo típico de las Haciendas Locales, aunque tanto el Estado como las CCAA art. 157 CE, LOFCA y Estatutos de Autonomía tienen potestad para su imposición, cuya regulación en la LHL se caracteriza por las siguientes notas:

– Establecimiento potestativo.

– Recurso tributario común a todos los entes locales.

– Su base imponible está constituida como máximo por el 90% del coste que

la Entidad local soporte.

.- Afectación presupuestaria a la financiación de los gastos por cuya razón

se hubieren exigido.

4.2.- EXACCIONES PARAFISCALES.

Las podemos definir como las detracciones coactivas de carácter económico caracterizadas porque, pese a tener materialmente los rasgos del tributo, ni se han creado por ley, ni se gestionan conforme a los principios de gestión de los tributos, ni su exacción está prevista en los Presupuestos Generales del Estado. Su existencia es pues contraria a los arts. 9 y 31 de la CE pues no se hallan sujetas a la reserva de ley e infringir el principio de seguridad jurídica.

La Ley 8/1989, de TPP ha dado cierta cobertura normativa a las mismas y su situación sintéticamente es la siguiente:

.- Tributos parafiscales: originariamente convalidados por la Ley de 1958 y que, conforme a la DT11 de la LTPP, continúan vigentes en tanto se regulen con arreglo a Ley.

.- Prestaciones percibidas por la SS: excluidas de la LTPP y sujetas a la normativa especial de la SS y al control del Tribunal de Cuentas.

.- Exacciones percibidas por entidades corporativas y Colegios Profesionales:

quedan sujetas a su normativa específica.

Las retribuciones por arancel de profesionales oficiales han sido incluidas por algún sector de la doctrina tributaria como tasas parafiscales. Hoy su cobertura legal se funda en la DA 3 de la LTPP.

A la vista de la cobertura legal de la que gozan las exacciones parafiscales, por la doctrina moderna se ha reformulado el concepto de parafiscalidad, considerando como tales exacciones las que teniendo justificada su existencia por una norma legal de cobertura, sin embargo, los elementos esenciales de las mismas no satisfacen el principio de reserva de ley predicable de los tributos.

Javier Máximo Juárez González.

Diciembre 2020.

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L.I.T.P. R.I.T.P.

Tema 1 de Derecho Fiscal para Notarías y Registros.

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DERECHO FISCAL TEMA 1 NOTARÍAS / 1 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Diciembre 2020

TEXTOS EXTRAÍDOS DEL BOE (coinciden):

Notarías Tema 1. Principios generales que informan el Derecho Tributario, con especial referencia a los contenidos en la Constitución: capacidad económica, legalidad, seguridad jurídica, igualdad, justicia tributaria y progresividad.

Registros Tema 1. Principios generales que informan el Derecho Tributario, con especial referencia a los contenidos en la Constitución: capacidad económica, legalidad, seguridad jurídica, igualdad, justicia tributaria y progresividad.

1.- PRINCIPIOS GENERALES QUE INFORMAN EL DERECHO TRIBUTARIO.

Dice el art. 31.1 de la CE: » Todos contribuirán al sostenimiento de los gastos públicos de acuerdo con su capacidad económica mediante un sistema tributario justo inspirado en los principios de igualdad y progresividad que, en ningún caso, tendrá alcance confiscatorio.»

Precepto que contiene los principios constitucionales en materia tributaria que son: generalidad, capacidad económica, igualdad, progresividad e interdicción de la confiscación. Todos ellos se reconducen a un único principio: el de justicia tributaria, pues el principio de igualdad exige el de generalidad, que a su vez sólo tiene sentido a la luz de la capacidad económica, y la progresividad no es sino un procedimiento técnico para lograr la efectiva igualdad.

Antes de hacer una breve referencia a cada uno de los mismos, se debe advertir que:

a) Conforme a los arts. 9 y. 53.1 de la CE, dichos principios son directamente vinculantes para los poderes públicos, aunque han sido sustraídos a la tutela directa de los ciudadanos, según se desprende del nº 2 del citado art. 53.

b) Que en el propio texto constitucional existen otra serie de principios de aplicación en materia tributaria:

.- El art. 9 de la Constitución que establece el sometimiento de los poderes públicos a la Constitución y al ordenamiento jurídico y los principios de legalidad, la jerarquía normativa, la publicidad de las normas, la irretroactividad de las disposiciones sancionadoras no favorables o restrictivas de derechos individuales, la seguridad jurídica, la responsabilidad y la interdicción de la arbitrariedad de los poderes públicos.

.- El art. 24 de la Constitución que sanciona el principio de tutela jurisdiccional efectiva en el que se apoyó el TC para declarar en sentencia de 5 de abril de 2006 inconstitucional las normas de los Impuestos de Transmisiones y Sucesiones que consideraban al presentante como mandatario ex lege del sujeto pasivo.

– El art. 25 de la Constitución que consagra los principios generales informadores y límites de la potestad sancionadora.

Por otra parte, en cuanto a su efectividad y garantías:

.- Los principios constitucionales se encuentran amparados por el TC que no solo se limita a la declaración de inconstitucionalidad de las leyes sino también a establecer la interpretación más conforme a la Constitución de las leyes.

.- Pero ello no impide la aplicación de los principios constitucionales por los tribunales ordinarios en dos ámbitos de actuación: de forma inmediata en la inconstitucionalidad sobrevenida de normas de rango legal y en los reglamentos y de forma mediata mediante la cuestión de inconstitucionalidad para normas con rango de ley dictadas con posterioridad a la Constitución, además de la obligación que les incumbe de interpretar la normativa de la manera más adecuada a los mismos.

También se debe destacar que en materia tributaria incide el Derecho de la Unión Europea, tanto el originario como el derivado, y buena prueba de ello es la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de septiembre de 2014, a propósito de la tributación en el ISD de los no residentes que ha obligado a establecer un nuevo régimen en la disposición adicional segunda de su Ley y la recepción por la jurisprudencia del denominado principio de confianza legítima.

Pues bien, la jurisprudencia del TJUE tiene incluso efectos más enérgicos que la propia jurisprudencia del TC que en principio en materia tributaria no afecta a situaciones firmes, sí en materia sancionadora incluida la tributaria (art. 41 LOTC). Los fallos del TJUE declarando contrarias a la normativa de la UE constituyen supuestos de nulidad de pleno derecho como a propósito del alcance de la citada sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014 ha reconocido el TS en sentencias de 16/7/2020.

Nos detendremos ahora en los más importantes, siguiendo el orden del programa.

2.- PRINCIPIOS DE CAPACIDAD ECONÓMICA, LEGALIDAD, SEGURIDAD JURÍDICA, IGUALDAD, JUSTICIA TRIBUTARIA Y PROGRESIVIDAD.

Siendo como ya ellos indicado el principio de justicia tributaria el resultado omnicomprensivo de los restantes como paradigma de un sistema tributario justo en su generalidad y en la particularidad de cada tributo.

(I) Principio de generalidad, también recogido en el art. 3 de la LGT, que en sentido negativo prohíbe la existencia de los privilegios fiscales y, por tanto, la reducción de las exenciones y beneficios a los supuestos estrictamente justificados, si bien el TC y la propia LGT han reconocido la legitimidad del empleo del sistema tributario con fines de política económica y social.

(II) Principios de igualdad y de capacidad contributiva, el primero es un reflejo en materia tributaria del art. 14 de la CE y que, en este campo, se halla indisolublemente ligado al de capacidad contributiva, pues la verdadera igualdad consiste en tratar desigualmente a los desiguales. Capacidad contributiva que tiene un doble aspecto: absoluto – han de contribuir los que tengan capacidad económica – y relativo ‑determinando en qué medida cada sujeto-.

Son múltiples sus manifestaciones destacando:

.- Que amparándose en el citado art. 14 de la CE, el TC en sentencia de 18 de marzo de 2015 ha declarado inconstitucional el requisito de la residencia en la CA Valenciana para aplicar una bonificación del 99% en el Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

.- La ya antigua sentencia del TC de 19 de julio de 2000 que declaró la nulidad del art. 14.7 del TR del ITP y AJD por gravar por medio de una ficción legal una riqueza inexistente.

.- La sentencia del TC 59/2017 que ha declarado parcial y relativamente inconstitucional la normativa del TRLHL en el IIVTNU (plusvalía municipal) en los casos en que grava supuestos de inexistencia de incremento de valor en cualquier transmisión, inter vivos o mortis causa, pudiéndose incidir tanto en las en transmisiones onerosas como gratuitas, inter vivos o mortis causa (sentencia TS de 8/11/2018, ROJ 3765/2018) y bastando como principio de prueba para acreditar la inexistencia de dicho incremento, además de otros posibles, el contraste entre el valor de adquisición anterior y transmisión actual que conste en las respectivas escrituras (sentencia del TS de 9 de julio de 2018).

III) El principio de progresividad no impide la existencia de tributos con tipos proporcionales o fijos y se halla limitado en el mismo art. 31 de la CE, al decir que nunca podrá tener carácter confiscatorio. La existencia de tarifas progresivas es propia de los Impuestos Directos, mientras que en los Indirectos se suelen aplicar tipos proporcionales.

IV) Además, el número 3 del citado art. 31 de la CE, sanciona el principio de legalidad al decir que “sólo podrán establecerse prestaciones personales o patrimoniales de carácter público con arreglo a la ley», principio que debe ser interpretado de forma flexible, sujetando a reserva de ley únicamente los elementos básicos del tributo, tal y como desarrolla el 8 de la LGT y de forma relativa y no absoluta. Principio de legalidad que es, sin duda, el que mayores polémicas ocasiona, siendo de destacar las nulidades del RITP Y AJD en las sentencias del TS de 3/11/1997 y 5/12/1998.

V) El principio de seguridad jurídica ya citado o certidumbre para los destinatarios de las normas tributarias, que se plasma en principios tales como la posible retroactividad relativa, nunca absoluta de las normas tributaria y la irretroactividad de las normas sancionadoras, además del principio de legalidad antes expuesto.

VI) Y, para terminar, referirnos al principio de interdicción del carácter confiscatorio de los tributos, principio que ha servido al TC para declarar en la sentencia 126/2019, de 31/10/2019 la nulidad parcial y relativa de partes de las normas de TRLHL en los casos en que, por su aplicación, aun existiendo incremento de valor, la cuota tributaria a satisfacer supere el incremento patrimonial realmente obtenido por el contribuyente.

Javier Máximo Juárez.

Diciembre 2020.

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L.I.T.P. R.I.T.P.

Tema de Derecho Fiscal para Registros (39).

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DERECHO FISCAL TEMA 39 REGISTROS.

Javier Máximo Juárez González,

Notario de Valencia

Diciembre 2020

TEXTO EXTRAÍDO DEL BOE:

Registros Tema 39. Las oficinas liquidadoras a cargo del registrador de la propiedad. Alcance de las funciones y competencias del registrador. Trámites esenciales de la gestión de expedientes, recursos y control de las liquidaciones.

1.- LAS OFICINAS LIQUIDADORAS A CARGO DEL REGISTRADOR DE LA PROPIEDAD.

Con carácter general, casi excepto los supuestos referidos exclusivamente al ISD relativos a no residentes, las competencias en la gestión, comprobación, inspección y potestad sancionadora de los ISD e ITP y AJD están cedidas por las sucesivas Leyes de Cesión (art. 55 de la Ley 22/2009) a las CCAA de régimen común.

Sin embargo, ya antes de la cesión el Estado había encomendado a los registros de la propiedad por razón de su amplia distribución geográfica las funciones de oficinas liquidadoras de ambos tributos.

Hoy su cobertura normativa se encuentra:

.- Para las CCAA en régimen común: en los arts. 34 de la LISD y 63 de su Reglamento y en el art. 56 y DA2ª del TRITPAJD.

.- Y para el País Vasco y Navarra donde constituyen tributos propios en su Concierto y Convenio y normativa de desarrollo.

Y en la actualidad son mayoría las CCAA que tienen encomendada la función tributaria con el carácter de autoridad pública a los registros de la propiedad en ambos tributos. Al respecto: Como tiene declarado la Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de julio de 2003, “las Oficinas Liquidadoras actúan como órganos propios de la Administración Autonómica, sin que la confluencia de funciones liquidadoras y registrales en la figura del Registrador sea suficiente para convertir en independiente la función liquidadora de éste”. Como señala la propia sentencia, la expresión “encomienda” es meramente formal y materialmente existe delegación, como instrumento para dar competencias resolutorias, como son las ejercitadas por los Registradores-liquidadores.

Concluyendo, de acuerdo a los principios eficacia y proximidad al administrado, los registradores de la propiedad por su cualificación jurídica y tributaria pueden asumir las competencias correspondientes a los tributos del ISD e ITP y AJD, cumpliendo los principios tributarios, incluido el de su exigencia por autoridad pública, dado su carácter de funcionarios públicos.

2.- ALCANCE DE LAS FUNCIONES Y COMPETENCIAS DEL REGISTRADOR.

Como ya hemos adelantado, les corresponde a las oficinas liquidadoras atribuida la encomienda a los registros de la propiedad buena parte de las atribuciones que corresponden a las CCAA en estos tributos, pero en todo caso, debemos advertir que ello es con carácter general, pues en último término depende de la encomienda o delegación de cada CA :

a) La recepción y tramitación de declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones de datos y demás documentos con trascendencia tributaria.

b) La comprobación y realización de las devoluciones previstas en la normativa tributaria.

c) El reconocimiento y comprobación de la procedencia de los beneficios fiscales de acuerdo con la normativa reguladora del correspondiente procedimiento.

d) La realización de actuaciones de verificación de datos.

e) La realización de actuaciones de comprobación de valores.

f) La realización de actuaciones de comprobación limitada.

g) La práctica de liquidaciones tributarias derivadas de las actuaciones de verificación y comprobación realizadas.

h) La emisión de certificados tributarios.

i) La información y asistencia tributaria.

j) La realización de las demás actuaciones de aplicación de los tributos no integradas en las funciones de inspección y recaudación.

k) El ejercicio de las funciones administrativas conducentes al cobro de las deudas tributarias.

l) La iniciación, instrucción y terminación de procedimientos sancionadores.

m) La tramitación y resolución de los recursos de reposición que se presenten contra los actos y actuaciones de aplicación de los tributos y de imposición de sanciones tributarias; la rectificación de errores materiales, de hecho o aritméticos, la tramitación y resolución de las solicitudes de devolución de ingresos indebidos y la propuesta de declaración de nulidad de pleno derecho y de lesividad de actos anulables.

n) Archivar, clasificar y custodiar toda la documentación recibida en la Oficina, en los términos previstos en la normativa de la Comunidad Autónoma en materia de archivo de documentación administrativa.

ñ) Recibir, tramitar y resolver las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de pago que presenten los obligados tributarios respecto de aquellos expedientes que sean competencia de la Oficina.

o) Suministrar la información necesaria para contabilizar por la Intervención General de la Comunidad Autónoma de la que se trate los tributos cuya aplicación se encomienda, de acuerdo con la normativa reguladora con carácter general de la contabilidad pública de la Administración Pública de la Comunidad Autónoma y aquella que sectorialmente se pueda establecer por los órganos de la Consejería competente en materia de hacienda.

p) Colaborar con los Servicios de Inspección de la Dirección General de Tributos y con el órgano de este Centro Directivo encargado de la planificación de actuaciones inspectoras y selección de obligados tributarios.

q) Actuar como Oficina de Atención al Contribuyente.

En todo caso, debe tenerse bien presente:

a) Los actos de las Oficinas Liquidadoras de Distrito Hipotecario dictados en la aplicación de los tributos que se les encomiendan están sometidos al Derecho público.

b) Su ámbito territorial de competencias está subordinado al Decreto de encomienda y a lo establecido en las normativas del ISD e ITP y AJD, sin perjuicio de que dentro de cada CA los ingresos realizados tienen carácter liberatorio.

c) Los datos, informes o antecedentes obtenidos por las Oficinas Liquidadoras de Distrito Hipotecario en el ejercicio de las funciones tienen carácter reservado y sólo podrán ser utilizados para la efectiva aplicación de los tributos cuya gestión tienen encomendada y para la imposición de las sanciones que proceda. No podrán ser cedidos o comunicados a terceros.

d) Quedan las oficinas liquidadoras sujetas a la inspección y control de los órganos tributarios jerárquicamente superiores de la CA de la que se trate.

e) Su retribución no devenga honorarios a cargo de los particulares, haciéndose efectivos con cargo a los Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de la que se trate.

f) El Registrador de la Propiedad a cargo de la Oficina Liquidadora de Distrito Hipotecario es el responsable del ejercicio de las funciones administrativas encomendadas, respondiendo de las consecuencias que se puedan derivar para la Administración Tributaria Canaria o para terceros como consecuencia de las omisiones, errores, métodos inadecuados o conclusiones incorrectas en que se incurriera en esa gestión, salvo que las mismas se deriven de la estricta aplicación de instrucciones o criterios dictados por la Dirección General de Tributos,

Y , discrecionalmente, de acuerdo al Decreto de encomienda:

.- El ejercicio de funciones administrativas respecto de los tributos propios de la Comunidad Autónoma.

.- La realización de actividades de carácter material o técnico en la tramitación de expedientes derivados de la aplicación de tributos, sean propios o cedidos por el Estado, como consecuencia de las cuales los actos administrativos sean dictados por el órgano competente de la administración tributaria autonómica.

3.- TRÁMITES ESENCIALES DE LA GESTIÓN DE EXPEDIENTES, RECURSOS Y CONTROL DE LAS LIQUIDACIONES.

Pues bien, dada la competencia nuclear de las oficinas liquidadoras en los ISD e ITP y AJD y que las funciones de inspección están en principio encomendadas a los órganos administrativos de cada CA, debemos destacar:

.- Recepción de las autoliquidaciones y, en el caso del ISD las CCAA de Madrid, Extremadura y La Rioja, emisión de las liquidaciones caso de haberse optado por la presentación a liquidación. En consecuencia, control de las autoliquidaciones y liquidaciones mediante los procedimientos de gestión tributaria:

1.- Rectificación de actuaciones del sujeto pasivo, comprendiendo autoliquidaciones, presentaciones a liquidación y comunicaciones de datos.

2.- Verificación de datos.

3.- Comprobación de valores incluyendo la tasación pericial contradictoria.

4.- Comprobación limitada.

Además, de acuerdo con la encomienda o delegación:

1.- En los procedimientos de revisión y recursos: la resolución de recursos de reposición y la recepción de reclamaciones económicas administrativas.

2.- En los procedimientos sancionadores, el ejercicio de la potestad sancionadora.

Todo ello ajustado a la correspondiente normativa, que en las CCAA en régimen común está constituida por la LGT y sus reglamentos de desarrollo.

Javier Máximo Juárez González.

Diciembre 2020.

TEMA EN WORD

L.I.T.P. R.I.T.P.