{"id":104764,"date":"2023-04-18T22:04:09","date_gmt":"2023-04-18T20:04:09","guid":{"rendered":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/?p=104764"},"modified":"2023-08-09T19:03:18","modified_gmt":"2023-08-09T17:03:18","slug":"devolucion-de-la-prima-de-emision-o-de-asuncion-un-supuesto-de-no-sujecion","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/secciones\/oficina-mercantil\/otros-temas-o-m\/devolucion-de-la-prima-de-emision-o-de-asuncion-un-supuesto-de-no-sujecion\/","title":{"rendered":"Devoluci\u00f3n de la prima de emisi\u00f3n o de asunci\u00f3n: un supuesto de no sujeci\u00f3n"},"content":{"rendered":"\r\n

DEVOLUCI\u00d3N DE LA PRIMA DE EMISI\u00d3N O DE ASUNCI\u00d3N: UN SUPUESTO DE NO SUJECI\u00d3N<\/span><\/h1>\r\n

ANTONIO MART\u00cdNEZ LAFUENTE <\/strong><\/h2>\r\n

Abogado del Estado. <\/strong>Doctor en Derecho<\/strong><\/h2>\r\n

\u00a0<\/h2>\r\n

\u00cdNDICE SUMARIO:<\/strong><\/h2>\r\n

I.- Introducci\u00f3n.<\/span><\/strong><\/a><\/p>\r\n

II.- La prima de emisi\u00f3n.<\/span><\/strong><\/a><\/p>\r\n

III.- Su capitalizaci\u00f3n.<\/span><\/strong><\/a><\/p>\r\n

IV.- Su devoluci\u00f3n.<\/span><\/strong><\/a><\/p>\r\n

Enlaces<\/span><\/strong><\/a><\/p>\r\n

 <\/p>\r\n

<\/a>I.- INTRODUCCI\u00d3N<\/strong><\/span><\/h2>\r\n

1.-Diversas Sentencias de la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, todas ellas de 23 de Diciembre de 2022<\/u>, han establecido como doctrina que la devoluci\u00f3n de la prima de emisi\u00f3n o de asunci\u00f3n no est\u00e1 sujeta al Impuesto sobre Operaciones Societarias, al no mencionarse entre los hechos imponibles contemplados en la normativa del tributo contenida en el Real Decreto Legislativo 1\/1993, de 24 de Septiembre<\/u>, [1<\/sup>]<\/sup><\/a> ni en la emanada de la Uni\u00f3n Europea, Directiva 2008\/7\/CE, del Consejo de 12 de Febrero<\/a> [2<\/sup>]<\/sup><\/a><\/p>\r\n

2.- Desde el punto de vista sustantivo, debe traerse a colaci\u00f3n lo expuesto en el art. 298<\/a> del Real Decreto Legislativo 1\/2010, de 2 de Julio<\/u>, por el que se aprob\u00f3 el Texto Refundido de la Ley de Sociedades de Capital a cuyo tenor:<\/p>\r\n

\u201cAumento con prima.<\/em><\/p>\r\n

1.- En los aumentos del capital social ser\u00e1 l\u00edcita la creaci\u00f3n de participaciones sociales y la emisi\u00f3n de acciones con prima<\/u>.<\/em><\/p>\r\n

2.- La prima deber\u00e1 satisfacerse \u00edntegramente en el momento de la asunci\u00f3n de las nuevas participaciones sociales o de la suscripci\u00f3n de las nuevas acciones\u201d.<\/em><\/p>\r\n

Nos ocupamos de la prima de emisi\u00f3n o de asunci\u00f3n en el momento de su aportaci\u00f3n, de su capitalizaci\u00f3n y de su devoluci\u00f3n, siendo esto \u00faltimo lo que se refleja en las Sentencias ya mencionadas, que ofrecen singular novedad. [3)<\/sup><\/a><\/p>\r\n

 <\/p>\r\n

<\/a>II.- LA PRIMA DE EMISI\u00d3N<\/span><\/h2>\r\n

3.- Las aportaciones del socio a la sociedad a t\u00edtulo de prima de emisi\u00f3n guardan relaci\u00f3n con el aumento de capital social; la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 14 de Octubre de 2000<\/u> [<\/sup>4]<\/sup> <\/a>record\u00f3 que:<\/p>\r\n

\u201cEl aumento de capital<\/u> es un concepto econ\u00f3mico caracterizado por un dato de extraordinaria sencillez: la existencia de un desplazamiento patrimonial a favor de la sociedad<\/u>. Este dato, puesto constantemente de relieve por la Jurisprudencia, no necesita siquiera ser subrayado por ninguna norma, ni de rango de Ley, ni de nivel reglamentario. Sencillamente acompa\u00f1a inexcusablemente a todo aumento de capital. Si la Ley recoge como hecho imponible el aumento de capital, impl\u00edcitamente est\u00e1 indicando que en este concepto caben todas las operaciones, del tipo que sea, que contengan dicho dato<\/u>. Pues bien, el art. 37 impugnado se ha limitado a desarrollar, como aumento de capital, un supuesto de desplazamiento patrimonial consistente en las aportaciones efectuadas por los socios para compensar p\u00e9rdidas sociales<\/u>.\u201d<\/em><\/p>\r\n

4.-El art\u00edculo 25, apartado primero, de la Ley del Impuesto, conforme a su regulaci\u00f3n en el Texto Refundido, aprobado por Real Decreto Legislativo 1\/1993, de 24 de Septiembre<\/u>, dispone que:<\/p>\r\n

\u201cEn la constituci\u00f3n y aumento de capital de sociedades que limiten de alguna manera la responsabilidad de los socios, la base imponible coincidir\u00e1 con el importe nominal en que aqu\u00e9l quede fijado inicialmente o ampliado con adici\u00f3n de las primas de emisi\u00f3n en su caso exigidas<\/u>.\u201d<\/em><\/p>\r\n

No ofrece pues duda alguna de que en la base imponible del Impuesto sobre Operaciones Societarias, se incluye el importe de las primas de emisi\u00f3n exigidas; el Tribunal Supremo ha introducido interesantes precisiones sobre el particular, y as\u00ed, la Sentencia de 20 de Octubre de 2006<\/u> expone:<\/p>\r\n

\u201cAl carecer la Ley fiscal de una definici\u00f3n espec\u00edfica del concepto de ‘prima de emisi\u00f3n de acciones’<\/u>\u00a0se ha de acudir a lo dispuesto sobre ella en las leyes mercantiles.\u00bb<\/em><\/p>\r\n

Si bien la Ley de Sociedades An\u00f3nimas (Texto Refundido de 22 de Diciembre de 1989<\/u>) tampoco presta una definici\u00f3n de la misma, limit\u00e1ndose a establecer en su art. 47.3 que es \u00abl\u00edcita la emisi\u00f3n de acciones con prima\u00bb, se denomina com\u00fanmente por tal a la diferencia<\/u> entre el tipo de emisi\u00f3n de las acciones nuevas y su valor nominal, constituyendo un desembolso adicional<\/u> que los suscriptores de las nuevas deben satisfacer \u00edntegramente en el momento de suscribir las mismas.<\/p>\r\n

En cuanto a la naturaleza jur\u00eddica de la prima de emisi\u00f3n de acciones, la mayor\u00eda de la doctrina mantiene que la prima no constituye una aportaci\u00f3n de capital propiamente dicha, por lo que no se integra en la cifra de \u00e9ste. Tampoco tiene la consideraci\u00f3n de beneficio. Se trata, m\u00e1s bien, de una especie de aportaci\u00f3n de segundo grado que ha de figurar en el pasivo del balance de la sociedad<\/u>, como parte de sus recursos propios. No se discute, en consecuencia, su car\u00e1cter de reserva pues, en efecto, no puede haber prima de emisi\u00f3n que no integre los fondos propios de la Entidad, pero el hecho de que los 62.259.000.000 ptas<\/u>. no quedaran contabilizadas en la cuenta de fondos propios de SEAT S.A. como reserva no evidencia que no pasaran a engrosar los fondos propios de la sociedad ni, en consecuencia, la desnaturaliza. En definitiva, que si bien la prima de emisi\u00f3n de acciones no constituye propiamente una reserva<\/u>, al no proceder de beneficios obtenidos por la sociedad, es cierto que su utilizaci\u00f3n es similar a la de una reserva voluntaria y como tal disponible, sin que en principio existiese ning\u00fan l\u00edmite para distribuir directamente la prima de emisi\u00f3n.\u201d<\/p>\r\n

5.- Lo que plante\u00f3 serias dudas fue la sujeci\u00f3n a gravamen de la aportaci\u00f3n para reponer p\u00e9rdidas sociales<\/u>, pues no estaba contemplado este supuesto en la Ley del tributo y s\u00f3lo en un precepto reglamentario por lo que podr\u00eda cuestionarse si no quedaba infringido el principio de reserva de Ley tributaria [5<\/sup>]<\/sup><\/a>; en efecto el art. 37 del Real Decreto 3491\/1981, de 29 de Diciembre<\/u>, por el que se aprob\u00f3 el Reglamento del Impuesto sobre Trasmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados expuso:<\/p>\r\n

\u201cLa base imponible en la constituci\u00f3n, aumento de capital y fusi\u00f3n de sociedades consistir\u00e1 en el valor real de las aportaciones en su favor realizadas. En este sentido, todo<\/u> acto que d\u00e9 lugar a nuevas aportaciones de todos o de alguno de los socios se considerar\u00e1 como aumento de capital, incluso cuando las aportaciones se hagan para compensar p\u00e9rdidas sociales<\/em> al amparo de los arts. 99 y 150, 3o<\/sup> de la Ley de Sociedades An\u00f3nimas<\/u>.\u201d<\/p>\r\n

La Sentencia del Tribunal Supremo de 5 de Junio de 1995<\/u> expuso sobre el particular lo siguiente:<\/p>\r\n

\u00abLas aportaciones<\/u> realizadas por los socios, con objeto de eliminar p\u00e9rdidas<\/u> y equilibrar el capital social y el patrimonio efectivo, coinciden precisamente con esa cifra de p\u00e9rdidas, lo que significa que mediante esa aportaci\u00f3n se increment\u00f3 el capital social, lo que no es otra cosa que un aumento de capital a cuya operaci\u00f3n han dado los interesados otra denominaci\u00f3n, lo que es intranscendente a efectos fiscales, ya que, como dice el art. 2 del Texto Refundido del Impuesto\u201d, el de Transmisiones Patrimoniales, se exigir\u00e1 con arreglo a la verdadera naturaleza jur\u00eddica del acto o contrato liquidable, cualquiera que sea la denominaci\u00f3n que las partes le hayan dado\u00bb.<\/em><\/p>\r\n

La Sentencia de 14 de Octubre de 2000<\/u>, confirm\u00f3 la adecuaci\u00f3n a Derecho del art. 37.a) del Real Decreto 3494\/1981, de 29 de Diciembre<\/u>, por el que se aprob\u00f3 el Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados, o sea, la constataci\u00f3n de que las operaciones gravadas lo eran aqu\u00e9llas que ten\u00edan como finalidad reponer el capital social, minorado como consecuencia de las p\u00e9rdidas sufridas y en los t\u00e9rminos en que se pronunciaron los arts. 99 y 150 (3o<\/sup>) de la Ley de Sociedades An\u00f3nimas de 17 de Julio de 1951<\/u>.<\/p>\r\n

 <\/p>\r\n

<\/a>III- SU CAPITALIZACI\u00d3N<\/span><\/h2>\r\n

6.- En algunas ampliaciones de capital se exige a los accionistas una aportaci\u00f3n suplementaria, conocida como prima de emisi\u00f3n<\/u>, con una doble finalidad: se efect\u00faan, bien porque los accionistas quieren fortalecer el patrimonio social aprovechando el aumento del capital, o bien como desembolso suplementario que han de hacer quienes ingresan, en calidad de accionistas en una sociedad an\u00f3nima con un patrimonio social superior a la cifra del capital social; en tal caso, si las acciones se emitieran por su valor nominal tendr\u00edan desde su nacimiento un valor mayor que el nominal en la medida en que participan de las reservas de la sociedad, reduci\u00e9ndose proporcionalmente la diferencia entre capital y patrimonio a costa de las acciones antiguas cuyo valor necesariamente desciende; para evitar el \u00abaguamiento\u00bb<\/em> o empobrecimiento de los antiguos t\u00edtulos se suele exigir a los suscriptores de acciones nuevas una prima o sobreprecio<\/u> por cada t\u00edtulo, en proporci\u00f3n a la diferencia previamente existente entre capital y patrimonio, de esa forma se nivela la situaci\u00f3n econ\u00f3mica de los nuevos accionistas respecto de los antiguos, en lo que toca a la conservaci\u00f3n por \u00e9stos de sus derechos latentes sobre las reservas.<\/p>\r\n

La Directiva 2008\/7\/CE<\/u> no alude expresamente al tratamiento que debe recibir la prima de emisi\u00f3n, estableciendo con car\u00e1cter general que la base imponible est\u00e1 constituida por el valor real de los bienes aportados por los socios; su gravamen depender\u00e1 por tanto de la naturaleza que se les otorgue. A la vista de que la doctrina considera mayoritariamente que su naturaleza es la de una aportaci\u00f3n suplementaria del accionista<\/u>, en cuanto que son requisito necesario para la adquisici\u00f3n de la condici\u00f3n de socio, con la particularidad de que no integran el capital social, parece l\u00f3gico que se graven en el momento de aportarse<\/u>; t\u00e9ngase presente que cae en el \u00e1mbito de la Directiva cualquier incremento del patrimonio social derivado de prestaciones efectuadas por un socio que, aun no suponiendo un aumento del capital, incremente el valor de las partes sociales.<\/p>\r\n

As\u00ed se desprende de la Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de la Uni\u00f3n Europea; en la Sentencia ESTAC <\/em>(Sentencia de 17 de Octubre de 2002, asunto C-339\/99<\/u>) el Tribunal consider\u00f3 que entre los aumentos de capital mediante la aportaci\u00f3n de bienes de cualquier naturaleza contemplados por el art\u00edculo 3.c) de la Directiva 2008\/7\/CE<\/u> se inclu\u00edan las aportaciones de fondos efectuadas con ocasi\u00f3n de un aumento formal del capital social cuya cuant\u00eda sobrepasaba el valor nominal de dicho aumento y era una condici\u00f3n previa de \u00e9ste<\/u>, se\u00f1alando que el valor real de las aportaciones efectuadas en el marco de tal aumento correspond\u00eda al valor nominal de las acciones emitidas m\u00e1s el de las aportaciones de fondos adicionales recibidas. En la Sentencia S\u00e9nior Engineering Investments <\/em>(Sentencia de 12 de Enero de 2006, asunto C-494\/03<\/u>) el Tribunal estim\u00f3 que una aportaci\u00f3n efectuada por una matriz a su filial de segundo grado a la cuenta de prima de emisi\u00f3n<\/u> no pod\u00eda integrarse en el apartado relativo al aumento del capital [art. 3.c) Directiva 2008\/7\/CE, por no implicar un aumento formal del mismo, pero s\u00ed en el relativo al incremento del patrimonio social, art. 3.h<\/u>).<\/p>\r\n

En coherencia con tal calificaci\u00f3n, en Espa\u00f1a su aportaci\u00f3n se sujeta a gravamen por la modalidad de Operaciones Societarias del Impuesto sobre Trasmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados (art. 25), disponi\u00e9ndose su no sujeci\u00f3n<\/u> cuando se capitalice. [6]<\/sup><\/a><\/p>\r\n

7.- Como es conocido el art. 19, apartado segundo, del vigente Texto Refundido de 24 de Septiembre de 1993<\/u>, expuso que con relaci\u00f3n al gravamen sobre operaciones societarias:<\/p>\r\n

\u201cNo estar\u00e1 sujeta la ampliaci\u00f3n de capital que se realice con cargo a la reserva constituida exclusivamente por prima de emisi\u00f3n de acciones\u201d. [7)<\/sup><\/a><\/em><\/p>\r\n

Esta declaraci\u00f3n expresa de no incidencia en el Impuesto est\u00e1 en relaci\u00f3n directa con la inclusi\u00f3n en la base imponible de las primas de emisi\u00f3n y ello tanto en el aumento de capital como en la fusi\u00f3n.<\/span><\/p>\r\n

Nuestro parecer es que en la actual estructura del tributo, que atiende a la formalidad de las operaciones societarias realizadas y no a su trasfondo econ\u00f3mico, hubiera sido m\u00e1s congruente haber procedido a la inversa, o sea, a gravar todos los aumentos de capital, con inclusi\u00f3n por tanto del que se produce con cargo a la reserva por prima de emisi\u00f3n de acciones, y limitarse a hacer tributar a las Sociedades por la cifra de capital procedente de su aumento, haciendo caso omiso de los desembolsos suplementarios a t\u00edtulo de prima, pues hace tiempo que esta modalidad de gravamen prescindi\u00f3 de su componente patrimonial.<\/p>\r\n

Pero con independencia de lo expuesto, que no pasa de ser una opini\u00f3n, lo que es bien cierto es que la declaraci\u00f3n de no sujeci\u00f3n que contempla el art. 19 del Texto Refundido obedece al deseo de no gravar en dos momentos distintos la prima de emisi\u00f3n de accio\u00adnes, a saber, en el momento de su exigencia y cuando se procede a su capitalizaci\u00f3n, lo cual s\u00ed que ocurr\u00eda con anterioridad a la Ley 32\/1980, de 21 de Junio<\/u><\/p>\r\n

Pues bien, en desarrollo de esta idea nos parece del todo punto justificado que la ampliaci\u00f3n de capital con cargo a la reserva constituida por prima de emisi\u00f3n de acciones tampoco tribute por el Impuesto sobre Actos Jur\u00eddicos Documentados, pues se man\u00adtendr\u00eda el doble gravamen, siquiera parcial, sobre una misma rea\u00adlidad.<\/p>\r\n

El art. 75 del Real Decreto 828\/1995, de 29 de Mayo<\/u>,<\/em> por el que se aprob\u00f3 el Reglamento del Impuesto, dispuso en su apartado primero:<\/p>\r\n

\u201cLa primera copia de la escritura notarial que documente una ampliaci\u00f3n de capital con cargo a reservas constituidas exclusivamente por prima de emisi\u00f3n de acciones no sujeta a la modalidad de operaciones societarias, tributar\u00e1 por la cuota gradual de actos jur\u00eddicos documentados, a que se refiere el art. 72 de este Reglamento.\u201d<\/p>\r\n

El citado precepto reglamentario no fue objeto de impugnaci\u00f3n directa, aunque el parecer del Tribunal Supremo plasmado en su Sentencia de 18 de Noviembre de 2002<\/u>,<\/em> es que no puede gravarse por el Impuesto sobre Actos Jur\u00eddicos Documentados la escritura p\u00fablica que refleja el aumento de capital con cargo a la reserva por prima de emisi\u00f3n de acciones, conclusi\u00f3n que se apoya en la argumentaci\u00f3n siguiente:<\/p>\r\n

\u201cResulta por lo tanto incuestionable que la Directiva Europea afecta a la percepci\u00f3n del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados del Ordenamiento espa\u00f1ol, en su modalidad de operaciones societarias, en el caso -como el de autos- de ampliaciones de capital de sociedades y que es incompatible con cualquier otra imposici\u00f3n que recaiga sobre las mismas operaciones<\/u>,<\/em> sin que pueda entenderse -como lo hizo la Sentencia de instancia- que el impuesto, en su modalidad de Impuesto sobre Actos Jur\u00eddicos Documentados, sea incluible en las excepciones del art. 12 de la Directiva, que van encaminadas, en lo que aqu\u00ed interesa, a mantener los grav\u00e1menes sobre las transmisiones de bienes muebles, valores, inmuebles, fondos de comercio y otras aportaciones, en cuanto no tengan como contrapartida las participaciones sociales o acciones, as\u00ed como los derechos de inscripci\u00f3n en el Registro de la Propiedad, los que recaen sobre la constituci\u00f3n, inscripci\u00f3n y cancelaci\u00f3n de hipotecas y los derechos, tasas, que tengan un car\u00e1cter remunerativo.<\/p>\r\n

En esta l\u00ednea doctrinal sobre la aplicaci\u00f3n de la Directiva Comunitaria 69\/335\/CEE, la Sentencia de esta Sala de 2 de Enero de 2001<\/u>,<\/em> remiti\u00e9ndose tambi\u00e9n a la ya citada de 3 de Noviembre de 1997<\/u>,<\/em> sobre impugnaci\u00f3n directa del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados de 1995, lleg\u00f3 a la conclusi\u00f3n de que las escrituras de desembolso de dividendos pasivos, tanto en caso de constituci\u00f3n como ampliaci\u00f3n de capital, no pueden estar sujetas al Impuesto sobre Actos Jur\u00eddicos Documentados, porque, al producirse la ampliaci\u00f3n con desembolso parcial de capital, ya han tributado por el concepto de operaciones societarias y constituir\u00eda una doble impo\u00adsici\u00f3n.\u00b7<\/p>\r\n

 <\/p>\r\n

<\/a>IV- SU DEVOLUCI\u00d3N<\/span><\/h2>\r\n

8.- Llegados a este punto y conocidas las vicisitudes previas de la prima de emisi\u00f3n o de asunci\u00f3n debemos ya ocuparnos de su incidencia impositiva cuanto tiene lugar su devoluci\u00f3n a los socios; las Sentencias mencionadas al inicio de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 23 de Diciembre de 2022<\/u>, [8]<\/sup> <\/a>contemplan al siguiente supuesto de hecho:<\/p>\r\n

\u201cEl objeto de la controversia parte del acuerdo de reducci\u00f3n del capital social de \u201cGlobal Beau Rivage, S.L.\u201d, que fue elevado a p\u00fablico en escritura de 7 de Julio de 2016<\/u>, consisti\u00f3 en reducir el capital social de la citada compa\u00f1\u00eda (2.953.598,00 euros<\/u>) en la cifra de 1.326.852,00 euros<\/u>, por el procedimiento de amortizaci\u00f3n de 1.326.852 participaciones sociales, de un euro de valor cada una de ellas, con la finalidad de devoluci\u00f3n de aportaciones a D. Florencio y a D. Gervasio . Se acuerda que la reducci\u00f3n se ejecute mediante la restituci\u00f3n\/ devoluci\u00f3n a D. Florencio , titular de 631.464 participaciones sociales, de la cantidad de 3.491.995,92 euros<\/u>, de los que 631.464,00 euros<\/u> son por su valor nominal y 2.860.531,92 euros<\/u> por devoluci\u00f3n de prima de emisi\u00f3n<\/u> y a D. Gervasio , titular de 695.388 participaciones sociales, de la cantidad de 3. 845.495,64 euros<\/u> de los que 695.388,00 euros<\/u> son por su valor nominal y 3.150.107,64 euros<\/u> por devoluci\u00f3n de prima de emisi\u00f3n.\u201d<\/p>\r\n

9.- La Resoluci\u00f3n del Tribunal Econ\u00f3mico Administrativo Regional de Madrid anul\u00f3 la liquidaci\u00f3n practicada por la Oficina Gestora que hab\u00eda incluIdo en la base imponible del tributo el importe de la prima de emisi\u00f3n devuelta; ante la Sala de lo Contencioso-Administrativo actu\u00f3 la Comunidad Aut\u00f3noma de Madrid como cesionaria del tributo, junto con el reclamante en la v\u00eda econ\u00f3mico-administrativa, pues hab\u00eda obtenido en dicha instancia un pronunciamiento estimatorio.<\/p>\r\n

Pero resulta curiosa la posici\u00f3n de la Abogac\u00eda del Estado que estuvo en el proceso como defensora del proceder del Tribunal Econ\u00f3mico Administrativo Regional que hab\u00eda emitido un pronunciamiento estimatorio de la pretensi\u00f3n y anulatorio de la liquidaci\u00f3n practicada. [<\/sup><\/a>9]<\/sup><\/a><\/p>\r\n

<\/a><\/p>\r\n

10.- Y as\u00ed la Representaci\u00f3n del Estado en defensa del proceder del Tribunal Econ\u00f3mico Administrativo Regional expuso:<\/p>\r\n

\u201cCentra la cuesti\u00f3n en determinar cu\u00e1l debe ser el valor de la base imponible de la liquidaci\u00f3n practicada por la reducci\u00f3n de capital formalizada en la escritura de 7 de Julio de 2016 <\/u>con la finalidad de lleva a cabo de devoluci\u00f3n de aportaciones mediante la amortizaci\u00f3n de las participaciones de los socios afectados. Parte de lo dispuesto en los art. 19.1 y 25.4 de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados. Para la interpretaci\u00f3n de dichos art\u00edculos el Tribunal Econ\u00f3mico Administrativo Regional hace propio el criterio de la Direcci\u00f3n General de Tributos en la Consulta Vinculante V0752\/14 de la Direcci\u00f3n General de Tributos de 18 de Marzo de 2014<\/u>, que analiza tres supuestos y uno de ellos es la devoluci\u00f3n a los socios de la prima de asunci\u00f3n<\/u> aportada y concluye que no constituye hecho imponible de la modalidad de operaciones societarias al no estar contemplado en el art. 19.1 del Texto Refundido. As\u00ed el Tribunal Econ\u00f3mico Administrativo Regional concluye que la redacci\u00f3n del art. 19 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados no permite inferir la sujeci\u00f3n a gravamen por la modalidad de operaciones societarias de la devoluci\u00f3n a los socios de la prima de asunci\u00f3n<\/u>. As\u00ed pues procede anular la liquidaci\u00f3n practicada al haberse contemplado en la misma como base imponible una cuant\u00eda que, junto con el valor de las participaciones sociales amortizadas, incluye indebidamente el importe de la prima de asunci\u00f3n devuelta al reclamante<\/u>. La demanda sostiene que la consulta no es aplicable porque parte del presupuesto de que la devoluci\u00f3n de primas de emisi\u00f3n que se acuerde sea independiente de la reducci\u00f3n de capital, considerando que en los supuestos de devoluci\u00f3n a los socios de la prima de asunci\u00f3n aportada, el reparto que se distribuye entre los socios es proporcional a su cuota de participaci\u00f3n en el capital social y en la que no se reduce el capital social. Niega que en el presente caso se produzca una devoluci\u00f3n de la prima de emisi\u00f3n y sostiene que la \u00fanica operaci\u00f3n realizada es la reducci\u00f3n de capital y que su base imponible debe ser el valor real de los bienes y derechos entregados a los socios, el cual se calcula en base al valor te\u00f3rico de las acciones. No es sin embargo, esta la conclusi\u00f3n que se extrae de la escritura presentada porque se diferencia entre el valor correspondiente a la aportaci\u00f3n del socio al capital social que es el valor nominal aportado, y el valor de la prima de emisi\u00f3n o asunci\u00f3n tambi\u00e9n aportada, que as\u00ed mismo se devuelve aunque no se haga menci\u00f3n espec\u00edfica a dicha operaci\u00f3n sino solo a la reducci\u00f3n de capital. Pero lo cierto es que ambas operaciones existen y pueden pactarse de forma independiente o simult\u00e1nea, como es el caso, teniendo distinto tratamiento fiscal tanto en el Impuesto sobre la Renta de las Personas F\u00edsicas como en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados al estar en el \u00faltimo la primera sujeta y la segunda no sujeta<\/u> a operaciones societarias conforme al art. 19.1 de la Ley Reguladora. De ah\u00ed que el importe de la devoluci\u00f3n realizada correspondiente a la prima de emisi\u00f3n no puede incluirse en la base imponible de la reducci\u00f3n de capital<\/u>, que solo puede identificarse con el valor real de los bienes entregados a los socios correspondiente a esta operaci\u00f3n, esto es, a la cifra en la que se reduce el capital social, que es la del valor nominal de las participaciones amortizadas, y no el valor te\u00f3rico contable de las mismas.\u201d<\/p>\r\n

11.- Los preceptos interpretados son los que a continuaci\u00f3n se exponen; en el art\u00edculo 19 del Real Decreto-Legislativo 1\/1993, de 24 de Septiembre<\/u>, [10]<\/sup><\/a> se dispone que:<\/p>\r\n

\u201c1. Son operaciones societarias sujetas: 1.\u00ba La constituci\u00f3n de sociedades, el aumento y disminuci\u00f3n de su capital social y la disoluci\u00f3n de sociedades…..\u00bb. Los art\u00edculos 23 b) y 25.4 del mismo texto legal, disponen lo siguiente: \u00abEstar\u00e1 obligado al pago del impuesto a t\u00edtulo de contribuyente y cualesquiera que sean las estipulaciones establecidas por las partes en contrario:….b) En la disoluci\u00f3n de sociedades y reducci\u00f3n de capital social, los socios, copropietarios, comuneros o part\u00edcipes por los bienes y derechos recibidos.\u00bb \u00ab4. En la disminuci\u00f3n de capital y en la disoluci\u00f3n, la base imponible coincidir\u00e1 con el valor de los bienes y derechos entregados a los socios, sin deducci\u00f3n de gastos y deudas, determinado de acuerdo con lo dispuesto en el art\u00edculo 10 de este Texto Refundido.\u201d<\/em><\/p>\r\n

12.- La doctrina que se fija es la siguiente:<\/p>\r\n

\u201cPlanteada la controversia en estos t\u00e9rminos procede desestimar el recurso igual que se ha procedido en las Sentencias de 23 de Diciembre de 2022<\/u> dictadas por la presente Secci\u00f3n en los Procedimientos Ordinarios anteriormente citados, dando por reproducida la fundamentaci\u00f3n recogida en dichas sentencias, \u00abEn primer lugar, es criterio reiterado de la Direcci\u00f3n General de Tributos, (Resoluci\u00f3n V1136-18, resoluci\u00f3n V0752\/14) que la recurrente no discute, la afirmaci\u00f3n de que la devoluci\u00f3n de las primas de emisi\u00f3n <\/u>a los socios es un acuerdo societario no sujeto a la modalidad de operaciones societarias. Como dec\u00edamos anteriormente, la recurrente no cuestiona lo declarado en resoluci\u00f3n vinculante V0752\/14 en base a la<\/em> cual se dicta la resoluci\u00f3n impugnada, sin embargo, estima, el caso tratado en aquella ocasi\u00f3n es distinto al de autos, afirmaci\u00f3n, que conforme exponemos, no compartimos: En el caso de autos, la finalidad declarada de la operaci\u00f3n, es la de \u00abdevoluci\u00f3n de las aportaciones a los socios\u00bb lo que se hace mediante amortizaci\u00f3n de acciones, percibiendo los socios dos importes diferenciados, correspondientes a la devoluci\u00f3n de capital, y a la devoluci\u00f3n de prima de emisi\u00f3n<\/u>. Supuesto que entendemos coincidente con el examinado en la resoluci\u00f3n vinculante V0752\/14, a saber, \u00aben virtud de esta operaci\u00f3n se devolver\u00edan aportaciones dinerarias a los socios por un determinado importe, la mayor parte procedente del capital social y otra parte mediante devoluci\u00f3n de parte de la prima de asunci\u00f3n\u00bb Para dicho supuesto, la resoluci\u00f3n establece que si la restituci\u00f3n se realiza mediante reducci\u00f3n del capital social, y devoluci\u00f3n de prima de asunci\u00f3n<\/u>, la segunda (que seg\u00fan los t\u00e9rminos de consulta puede ser previa, simultanea o posterior a la reducci\u00f3n de capital social) no es hecho imponible del impuesto de operaciones societarias<\/u>, y esto es lo que entendemos ha sucedido en el presente caso, en el que de forma simult\u00e1nea, pero diferenciada, tienen lugar ambos acuerdos, que seg\u00fan los planteamientos de la recurrente quedar\u00edan confundidos o absorbidos el uno en el otro, en lo que vendr\u00eda a ser una negaci\u00f3n de la idea principal de la consulta vinculante aplicada, en el sentido de diferenciar la prima de emisi\u00f3n, del capital social, no implicando en ning\u00fan caso la devoluci\u00f3n de la primera una reducci\u00f3n del segundo\u201d.<\/em><\/p>\r\n

<\/a><\/p>\r\n

\r\n

PIES DE P\u00c1GINA<\/h3>\r\n

<\/a>[1] Me he ocupado de la citada modalidad de gravamen en mi: \u201cManual de Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados\u201d. Editorial Marcial Pons. Quinta Edici\u00f3n (1997)<\/span><\/p>\r\n

<\/a>[2] Me remito a lo que expuse en: \u201cLa armonizaci\u00f3n fiscal en el Impuesto sobre Operaciones Societarias\u201d, integrante de la obra colectiva: \u201cAn\u00e1lisis de la jurisprudencia comunitaria- Su incidencia en los tributos espa\u00f1oles,\u201d dirigida por el entonces Magistrado de la Sala Tercera del Tribunal Supremo, D. Juan Gonzalo Mart\u00ednez Mic\u00f3. Estudios de Derecho Judicial n\u00ba 143 (2007); una an\u00e1lisis del tributo desde temprana edad aparece mi estudio: \u201cDirectiva Comunitaria de 17 de Julio de 1969<\/u>, reguladora del derecho de aportaci\u00f3n\u201d. \u201cCr\u00f3nica Tributaria\u201d. Instituto de Estudios Fiscales n\u00ba 30 (1979).<\/span><\/p>\r\n

<\/a>[3] Ello no obstante, hay que indicarlo, pues as\u00ed procede, que en las mismas se cita como precedente la dictada por la Sala de lo Contencioso Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, el 3 de Febrero de 2021<\/u>.<\/a><\/span><\/p>\r\n

<\/a>[4] V\u00e9ase asimismo la Sentencia de la Sala Tercera del Tribunal Supremo de 2 de Enero de 2022<\/u>, que se remite a la que se menciona en el texto.<\/span><\/p>\r\n

<\/a>[5] Me remito a lo que expuse en: \u201cPrecisiones Jurisprudenciales sobre los reglamentos tributarios y la reserva de Ley\u201d. Libro Homenaje a D. Manuel Goded Miranda. Ministerio de Justicia, Direcci\u00f3n General del Servicio Jur\u00eddico de Estado (2019).<\/span><\/p>\r\n

<\/a>(6) [Sigo lo expuesto por el Profesor de Pablo Varona, en \u201cLa Directiva 2008\/7\/CE, del Consejo de 12 de Febrero <\/u>, relativa a los impuestos indirectos que gravan la concentraci\u00f3n de capitales,\u201d en \u201cNoticias de la Uni\u00f3n Europea\u201d n\u00ba 294 (2008).<\/span><\/p>\r\n

<\/a>(7) Me remito a mi estudio: \u201cAmpliaci\u00f3n de capital con cargo a la Reserva Especial por Prima de Emisi\u00f3n de Acciones\u201d, en \u201cCr\u00f3nica Tributaria\u201d n\u00ba 15 (1975) p\u00e1g. 35 y ss.<\/span><\/p>\r\n

<\/a>(8) Como se expuso, se invoc\u00f3 como precedente, lo expuesto por la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 3 de Febrero de 2021<\/u>, que concluy\u00f3: \u201cEn la devoluci\u00f3n de la prima de emisi\u00f3n tampoco se da la contraprestaci\u00f3n onerosa caracter\u00edstica de la modalidad imponible del art. 7.1 A) de la Ley del Impuesto. Por lo dem\u00e1s, hablar de una \u00abadjudicaci\u00f3n en pago de deudas\u00bb en los t\u00e9rminos del apartado 2 B) del mismo precepto legal es tanto como confundir una inexistente deuda previa con la sociedad con el derecho que ostenta el socio a un eventual reparto del patrimonio social.\u201d<\/span><\/p>\r\n

<\/a>[9] A mi entender debiera revisarse la intervenci\u00f3n procesal reflejada en el texto pues aunque formalmente se trate de defender en juicio un acto administrativo cual es la Resoluci\u00f3n del Tribunal Econ\u00f3mico-Administrativo Regional, el sustrato o cuesti\u00f3n de fondo es contradictorio con lo que se cuestiona en juicio; a mi entender la Abogac\u00eda del Estado no deb\u00eda defender el pronunciamiento anulatorio pues el tributo aunque cedido es estatal; pero esta cuesti\u00f3n supera de modo absoluto los l\u00edmites de este breve comentario.<\/span><\/p>\r\n

<\/a>[10] Reitero lo que ya expuse en: \u201cUn nuevo Texto Refundido: notas al Real Decreto Legislativo 1\/1993, de 24 de Septiembre<\/u>, sobre el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados\u201d, en \u201cImpuestos\u201d. Editorial la Ley, Volumen II (1993) p\u00e1g. 341 y ss.<\/span><\/p>\r\n

 <\/p>\r\n

<\/a>ENLACES:<\/span><\/h2>\r\n