Por Antonio Mart\u00ednez Lafuente (<\/span><\/strong>Abogado del Estado y <\/em><\/span>Doctor en Derecho)<\/em><\/span><\/p>\r\n <\/p>\r\n SUMARIO.<\/strong><\/span><\/p>\r\n I.LA SENTENCIA DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID DE 19 DE JULIO DE 2024.<\/span><\/strong><\/a><\/p>\r\n II.- EL SUPUESTO ESPEC\u00cdFICO DE LA ACEPTACI\u00d3N A BENEFICIO DE INVENTARIO Y EL DERECHO DE DELIBERAR.<\/strong><\/a><\/p>\r\n III.- LOS JUICIOS SUCESORIOS Y SU INCIDENCIA SOBRE LA SUSPENSI\u00d3N DE PLAZOS Y PRESCRIPCI\u00d3N<\/a>.<\/strong><\/p>\r\n IV.- LA JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO SOBRE LA CUESTI\u00d3N.<\/strong><\/a><\/p>\r\n \u00a0<\/p>\r\n <\/a>I.LA SENTENCIA DEL TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE MADRID DE 19 DE JULIO DE 20024.<\/span><\/strong><\/p>\r\n 1.- Damos cuenta de lo expuesto por la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 19 de Julio de 2024, que se pronuncia sobre la exigencia del Impuesto sobre Sucesiones cuestion\u00e1ndose si puede incidirse en el hecho imponible del tributo, sin haberse procedido a la previa aceptaci\u00f3n de la herencia; como veremos a lo largo del presente escrito los pareceres de la Jurisprudencia han sido variados y sin que se haya llegado a una soluci\u00f3n definitiva (1)<\/a> . La respuesta que hemos de ofrecer, en atenci\u00f3n a todo lo expuesto y, fundamentalmente, en consideraci\u00f3n a la jurisprudencia establecida en la Sentencia 539\/2013, de 11 de Septiembre de 2013, de la Sala de lo Civil de este Tribunal Supremo , es que se produce una sola adquisici\u00f3n hereditaria y, por ende, un solo hecho imponible, no dos hechos imponibles ni dos devengos del impuesto, corolario de lo cual es la afirmaci\u00f3n final de la rese\u00f1ada sentencia civil seg\u00fan la cual \u00ablos herederos transmisarios suceder\u00e1n directamente al causante de la herencia y en otra distinta sucesi\u00f3n al fallecido heredero transmitente\u00bb<\/em>; tal afirmaci\u00f3n es v\u00e1lida para las sucesiones mortis causa regidas, en el Derecho com\u00fan, por el C\u00f3digo Civil, as\u00ed como aquellas otras que menciona la Sentencia, en comunidades que reconozcan en su derecho civil com\u00fan o especial el \u201cius transmissionis\u201d, de forma semejante. NOTAS A PIE DE P\u00c1GINA.<\/strong><\/span><\/p>\r\n [<\/span><\/a>1] Me he ocupado recientemente del tema en: \u201cPresentaci\u00f3n de documentos y testamento ol\u00f3grafo\u201d, en \u201cQuincena Fiscal\u201d n\u00ba 19 (2024); en el mismo se hac\u00eda un comentario sobre la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 24 de Mayo de 2024<\/u>, que se ocup\u00f3 de la procedencia de exigir intereses de demora el haberse solicitado pr\u00f3rroga del plazo de presentaci\u00f3n por quien se consideraba con derecho a la herencia al haber sido mencionado en el testamento ol\u00f3grafo, si bien este a\u00fan no hab\u00eda sido protocolizado y en consecuencia reconocida su veracidad y en especial la designaci\u00f3n del llamado a la herencia.<\/span><\/p>\r\n <\/a>[2] A la citada Sentencia me refer\u00ed en: \u201cLa normativa civil y el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones\u201d, Bolet\u00edn de Informaci\u00f3n Tributaria, n\u00ba 279 (2023).<\/span><\/p>\r\n <\/a>[3] Por su parte el art. 58 (4) del Real Decreto 1629\/1991. de 8 de Noviembre,<\/u> por el que se aprob\u00f3 el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones a\u00f1ade que para que: \u00abLa renuncia del c\u00f3nyuge sobreviviente a los efectos y consecuencias de la sociedad de gananciales produzca el efecto de que los bienes renunciados pasen a formar parte, a los efectos de la liquidaci\u00f3n del impuesto, del caudal relicto del fallecido ser\u00e1 necesario que la renuncia, adem\u00e1s de reunir los re\u00adquisitos del apartado 1, se haya realizado por escritura p\u00fablica con anterioridad al fallecimiento del causante. No concurriendo estas condiciones se girar\u00e1 liquidaci\u00f3n por el concepto de donaci\u00f3n del renunciante a favor de los que resulten beneficiados por la renuncia;\u00bb v\u00e9ase: \u00abEl principio de igualdad en la partici\u00f3n hereditaria en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y las competencias normativas de las Comunidades Aut\u00f3nomas de R\u00e9gimen Com\u00fan en relaci\u00f3n con dicho Impuesto\u00bb, de Huesca Boadilla, en \u00abBolet\u00edn de Informaci\u00f3n Tributaria\u00bb, n\u00b0 267 (2022).<\/span><\/p>\r\n <\/a>[4] La regulaci\u00f3n de la suspensi\u00f3n en el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es preferente, por ello si consideramos que el art.190.3.a del Real Decreto 1065\/2007, de 22 de Julio<\/u>, por el que se regula el Reglamento General de las actuaciones y procedimientos de gesti\u00f3n tributaria ampara la calificaci\u00f3n como provisional de una liquidaci\u00f3n dictada en un procedimiento de comprobaci\u00f3n cuando \u00ab…exista una reclamaci\u00f3n judicial o proceso penal que afecte a los hechos comprobados\u00bb, se est\u00e1 reconociendo impl\u00edcitamente por la Administraci\u00f3n que, a resultas de dicho procedimiento judicial, puede verse alterado el contenido de la liquidaci\u00f3n practicada (lo que justificar\u00eda su calificaci\u00f3n como provisional); pero precisamente para esos casos y en el \u00e1mbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se prev\u00e9 un procedimiento especial propio de la regulaci\u00f3n de este Impuesto, la suspensi\u00f3n de la liquidaci\u00f3n bajo el art\u00edculo 69 del Reglamento sobre el Impuesto sobre Sucesiones y<\/span> Donaciones. Siendo por tanto de aplicaci\u00f3n el principio de preeminencia de la norma especial (prevista en la regulaci\u00f3n del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones) sobre la norma general tributaria (prevista en el Reglamento ya citado sobre las actuaciones y procedimientos de gesti\u00f3n tributaria y que es lo que propone la Inspecci\u00f3n), entiende esta parte que corresponde aceptar preferentemente la aplicaci\u00f3n de lo establecido bajo el art\u00edculo 69 del Reglamento ya citado de las actuaciones y procedimientos de gesti\u00f3n tributaria y en consecuencia, la suspensi\u00f3n del procedimiento de liquidaci\u00f3n hasta la sustanciaci\u00f3n definitiva de los procedimientos judiciales abiertos, como as\u00ed fue apreciado por el Tribunal Econ\u00f3mico Administrativo Regional en su resoluci\u00f3n estimatoria cuya confirmaci\u00f3n proceder\u00eda mediante la desestimaci\u00f3n del presente Recurso Contencioso-Administrativo.<\/span><\/p>\r\n <\/a>[5] El Tribunal Supremo en Sentencia de 23 de Marzo de 2004<\/u>, expuso: \u201cTodo el esfuerzo argumental que la parte recurrente hace y que acabamos de reflejar\u00a0 resumidamente, quiebra tan pronto se tenga en cuenta -como ha puesto de manifiesto el Abogado del Estado al oponerse al recurso- que, tanto si se entiende aplicable el antiguo Reglamento de Derechos Reales y la Transmisi\u00f3n de Bienes, como el ahora vigente Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, la\u00a0 suspensi\u00f3n o interrupci\u00f3n de los plazos de presentaci\u00f3n de documentaci\u00f3n y solicitud de liquidaci\u00f3n del tributo, que establecen los respectivos preceptos, cuando se inicia el juicio voluntario de testamentaria, solo pueden l\u00f3gicamente referirse al juicio que se tramite para determinar y distribuir la herencia del causante, cuya sucesi\u00f3n va a ser sometida al impuesto, pero no cuando ese juicio es el de la herencia de otra persona<\/u>, aunque, como en este caso, se trate del marido de aquella y padre de los ahora de nuevo herederos, porque la circunstancia de que dicha sucesi\u00f3n haya permanecido largos a\u00f1os en la indivisi\u00f3n, por decisi\u00f3n voluntaria de los interesados, no puede hacer presumir que entre los bienes de la m\u00e1s reciente herencia hayan podido incluirse bienes privativos del marido premuerto, como llega a decir la parte recurrente y en todo caso, esa supuesta situaci\u00f3n no aparece probada, lo que sin duda llev\u00f3 al Tribunal Econ\u00f3mico Administrativo Regional de Madrid a considerar que no exist\u00eda \u00abuna cuesti\u00f3n litigiosa\u00bb sobre los bienes que figuraban en los documentos , presentados por uno de los herederos\u201d.<\/span><\/p>\r\n P\u00c1GINAS POR IMPUESTOS:\u00a0GENERAL<\/a>\u00a0\u2013\u00a0ISD<\/a>\u00a0\u2013\u00a0ITPAJD<\/a>\u00a0\u2013\u00a0IRPF<\/a>\u00a0\u2013\u00a0IVA<\/a>\u00a0\u2013\u00a0PLUSVAL\u00cdA<\/a><\/strong><\/p>\r\n OTROS TRABAJOS DE ANTONIO MART\u00cdNEZ LAFUENTE<\/a><\/strong><\/p>\r\n INFORMES MENSUALES<\/a><\/strong><\/p>\r\n RECURSOS EN ESTA WEB SOBRE:\u00a0NORMAS<\/a>\u00a0\u2013\u00a0RESOLUCIONES<\/a><\/strong><\/p>\r\n OTROS RECURSOS:\u00a0Secciones<\/a>\u00a0\u2013\u00a0Participa<\/a>\u00a0\u2013\u00a0Cuadros<\/a>\u00a0\u2013\u00a0Pr\u00e1ctica<\/a>\u00a0\u2013\u00a0Modelos<\/a>\u00a0\u2013\u00a0Utilidades<\/a><\/strong><\/p>\r\n WEB:\u00a0Qu\u00e9 ofrecemos<\/a>\u00a0\u2013\u00a0NyR, p\u00e1gina de inicio<\/a>\u00a0\u2013\u00a0Ideario Web<\/a><\/strong><\/p>\r\n
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\r\nEl punto de partida es lo dispuesto en la Ley 29\/1987, de 18 de Diciembre, reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, que dispone:
\r\n– Art. 3 y art. 5:
\r\n\u201cArt. 3 : Hecho imponible \u00ab1. Constituye el hecho imponible: a) La adquisici\u00f3n de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro t\u00edtulo sucesorio\u00bb y el art. 5. Sujetos pasivos \u00abEstar\u00e1n obligados al pago del Impuesto a t\u00edtulo de contribuyentes, cuando sean personas f\u00edsicas: a) En las adquisiciones \u00abmortis causa\u00bb, los causahabientes\u201d.<\/em>
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\r\nEl supuesto de hecho hac\u00eda referencia a la solicitud de liquidaci\u00f3n del Impuesto de Sucesiones en relaci\u00f3n con la escritura p\u00fablica de aceptaci\u00f3n de herencia a beneficio de inventario y formulaci\u00f3n de inventario.
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\r\n2.- Con referencia a la solicitud de liquidaci\u00f3n del Impuesto Sucesorio, en la Sentencia se recuerda que el pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones es un deber jur\u00eddico que impone la normativa fiscal y ha de ser entendido por definici\u00f3n como un acto debido, y no como un acto libre, y por tanto no supone aceptaci\u00f3n t\u00e1cita de la herencia, al ser, como se ha dicho, un acto debido que se realiza para evitar una sanci\u00f3n, Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de fecha 26 de Octubre de 2009, de la Secci\u00f3n 4\u00aa de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Rec. 2792\/2004) que recoge, a su vez, el contenido de las Sentencias del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2.003 y de 5 de Abril de 2.006.
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\r\nPero la conclusi\u00f3n no es uniforme; y as\u00ed la Sentencia del Tribunal Supremo de 10 de Mayo de 2019, recuerda que: \u00abExiste un abundante n\u00famero de Sentencias en las que se analiza qu\u00e9 actos suponen aceptaci\u00f3n t\u00e1cita de la herencia, bien con la finalidad de determinar si el heredero que no ha utilizado el beneficio de inventario, pero ha realizado actos concluyentes que suponen aceptaci\u00f3n t\u00e1cita, debe responder tambi\u00e9n con sus propios bienes de todas las cargas de la herencia (art. 1003 del C\u00f3digo Civil), bien para valorar la eficacia de una renuncia posterior, que ya no ser\u00eda posible si hubo previa aceptaci\u00f3n (art. 997 del C\u00f3digo Civil). De acuerdo con esta jurisprudencia, conforme al art. 999 del C\u00f3digo Civil, para que haya aceptaci\u00f3n t\u00e1cita, es preciso que la actuaci\u00f3n del llamado revele de forma clara, precisa e inequ\u00edvoca la voluntad de aceptar (\u00abactos que suponen necesariamente la voluntad de aceptar\u00bb), o que sus actos sean incompatibles con la ausencia de la voluntad de aceptar (actos \u00abque no habr\u00eda derecho a ejecutar sino con la cualidad de heredero\u00bb), adem\u00e1s la presentaci\u00f3n de los documentos ante la Oficina Liquidadora, o la autoliquidaci\u00f3n del Impuesto sobre Sucesiones, se considera como aceptaci\u00f3n t\u00e1cita de la herencia (2)<\/a>.
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\r\nEn todo caso la normativa tributaria no se refiere a la aceptaci\u00f3n de la herencia sino solo a su repudiaci\u00f3n al indicarse en el art\u00edculo 28 de la Ley del Impuesto que:
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\r\n\u201ca) En la repudiaci\u00f3n o renuncia pura, simple y gratuita de la herencia o legado, los beneficiarios de la misma tributar\u00e1n por la adquisici\u00f3n de la parte repudiada o renunciada aplicando siempre el coeficiente que corresponda a la cuant\u00eda de su patrimonio preexistente. En cuanto al parentesco con el causante, se tendr\u00e1 en cuenta el del renunciante o el del que repudia cuando tenga se\u00f1alado uno superior al que corresponder\u00eda al beneficiario.<\/em>
\r\nb) En los dem\u00e1s casos de renuncia en favor de persona determinada, se exigir\u00e1 el impuesto al renunciante, sin perjuicio de lo que deba liquidarse, adem\u00e1s, por la cesi\u00f3n o donaci\u00f3n de la parte renunciada.<\/em>
\r\nc) La repudiaci\u00f3n o renuncia hecha despu\u00e9s de prescrito el impuesto correspondiente a la herencia o legado se reputar\u00e1 a efectos fiscales como donaci\u00f3n (3)<\/a>\u201d<\/em>
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\r\n<\/a>II.- EL SUPUESTO ESPEC\u00cdFICO DE LA ACEPTACI\u00d3N A BENEFICIO DE INVENTARIO Y EL DERECHO DE DELIBERAR.<\/strong>
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\r\n3.- M\u00e1s complicado es lo concerniente a la presentaci\u00f3n en la Oficina Liquidadora de una escritura p\u00fablica de aceptaci\u00f3n de herencia a beneficio de inventario y formulaci\u00f3n de inventario en los t\u00e9rminos que se desprenden de lo dispuesto en los art\u00edculos 67 y 68 de la Ley del Notariado, en la redacci\u00f3n procedente de la Ley de la Jurisdicci\u00f3n Voluntaria de 2 de Julio de 2015.
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\r\n4.- En relaci\u00f3n con el beneficio de inventario y el derecho de deliberar, el C\u00f3digo Civil regula en los art. 1010 y ss., ambas instituciones con muchos preceptos comunes, puesto que en los dos se realiza inventario y esto es lo que regula de forma conjunta el C\u00f3digo Civil , pero siendo la diferencia fundamental, a nivel civil, que en el derecho de deliberar, hay posibilidad posterior de aceptar, renunciar a la herencia, o manifestar que se hace a los efectos del beneficio de inventario, mientras que en el beneficio de inventario queda vedada la posibilidad de renunciar al estar ya aceptada la herencia y ser la aceptaci\u00f3n irrevocable, art. 997 del C\u00f3digo Civil; por ello es preciso para hacer inventario previamente manifestar si es a los efectos del derecho de deliberar o que se hace a los efectos del beneficio de inventario; as\u00ed la Ley exige que el llamado invoque el derecho de deliberar, art 1010.2\u00ba o el beneficio de inventario, art. 1010.1\u00ba del C\u00f3digo Civil , al hacer el inventario, para evitar que pueda entenderse que ha aceptado y lo ha hecho pura y simplemente; ciertamente a veces se utilizan ambas terminolog\u00edas como si fueran la misma figura, aunque se ha de estar al art. 1019 del C\u00f3digo Civil, a cuyo tenor:
\r\n\u201cEl heredero que se hubiese reservado el derecho de deliberar, deber\u00e1 manifestar al Juzgado, dentro de treinta d\u00edas contados desde el siguiente al en que se hubiere concluido el inventario, si acepta o repudia la herencia. Pasados los treinta d\u00edas sin hacer dicha manifestaci\u00f3n, se entender\u00e1 que la acepta pura y simplemente\u201d.
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\r\nPor lo que parece deducirse que se ha optado por la formaci\u00f3n de inventario, no tras una aceptaci\u00f3n a beneficio de inventario, sino a efectos de reservarse el derecho a deliberar y por lo tanto no se ha producido la aceptaci\u00f3n; pero tales disquisiciones son especialmente importantes a nivel civil o sucesorio, pero a nivel fiscal lo relevante es si el instituido heredero es sujeto pasivo del Impuesto con independencia de que se haya producido la aceptaci\u00f3n de la herencia y de los mecanismos que utilice para proceder finalmente a dicha aceptaci\u00f3n, siempre y cuando no conste ya la renuncia o la imposibilidad de aceptaci\u00f3n, como en el supuesto de fallecimiento antes de aceptar o repudiar la herencia; de la normativa tributaria no se deduce en ning\u00fan caso que no nazca la obligaci\u00f3n de declarar y la consiguiente liquidaci\u00f3n hasta que no proceda a la aceptaci\u00f3n seg\u00fan las normas civiles, sino que procede tal declaraci\u00f3n y obligaci\u00f3n tributaria, sin perjuicio de que en el supuesto de que finalmente se proceda a la renuncia de la herencia, o si las deudas son superiores al activo, se proceda a articular los mecanismos de devoluci\u00f3n de lo ingresado.
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\r\n5.- Del Art. 69 del Real Decreto 1629\/1991, de 8 de Noviembre, por el que se aprob\u00f3 el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se desprende lo siguiente en orden a la suspensi\u00f3n de los plazos de presentaci\u00f3n (4):<\/a>
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\r\n\u201c1. Cuando, en relaci\u00f3n a actos o contratos relativos a hechos imponibles gravados por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se promueva litigio o juicio voluntario de testamentar\u00eda, se interrumpir\u00e1n los plazos establecidos para la presentaci\u00f3n de los documentos y declaraciones, empezando a contarse de nuevo desde el d\u00eda siguiente a aquel en<\/em> que sea firme la resoluci\u00f3n definitiva que ponga t\u00e9rmino al procedimiento judicial. <\/em>
\r\n2.- Cuando se promuevan despu\u00e9s de haberse presentado en plazo el documento o la declaraci\u00f3n, la Administraci\u00f3n suspender\u00e1 la liquidaci\u00f3n hasta que sea firme la resoluci\u00f3n definitiva. <\/em>
\r\n3.- Si se promovieran con posterioridad a la expiraci\u00f3n del plazo de presentaci\u00f3n o del de la pr\u00f3rroga que se hubiese concedido sin que el documento o la declaraci\u00f3n hubiesen sido presentados, la Administraci\u00f3n requerir\u00e1 la presentaci\u00f3n pero podr\u00e1 suspender la liquidaci\u00f3n hasta que recaiga resoluci\u00f3n firme, sin perjuicio de las sanciones que, en su caso, procedan.<\/em>
\r\n4.- Si se promovieran despu\u00e9s de practicada la liquidaci\u00f3n podr\u00e1 acordarse el aplazamiento de pago de conformidad con lo dispuesto en los art\u00edculos 84 y 90 de este Reglamento. <\/em>
\r\n5.- No se considerar\u00e1n cuestiones litigiosas, a los efectos de la suspensi\u00f3n de plazos a que se refieren los apartados anteriores, las diligencias judiciales que tengan por objeto la apertura de<\/em> testamentos o elevaci\u00f3n de \u00e9stos a escritura p\u00fablica; la formaci\u00f3n de inventarios para aceptar la herencia con dicho beneficio o con el de deliberar, el nombramiento de tutor, curador o defensor judicial, la prevenci\u00f3n del abintestato o del juicio de testamentar\u00eda, la declaraci\u00f3n de herederos cuando no se formule oposici\u00f3n y, en general, las actuaciones de jurisdicci\u00f3n voluntaria cuando no adquieran car\u00e1cter contencioso. Tampoco producir\u00e1n la suspensi\u00f3n la demanda de retracto legal o la del beneficio de justicia gratuita, ni las reclamaciones que se dirijan a hacer efectivas deudas contra la testamentar\u00eda o abintestato, mientras no se prevenga a instancia del acreedor el correspondiente juicio universal\u201d<\/em>.
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\r\nCuando indica que no se considerar\u00e1n cuestiones litigiosas, a los efectos de la suspensi\u00f3n de plazos a que se refieren los apartados anteriores, la formaci\u00f3n de inventarios para aceptar la herencia con dicho beneficio o con el de deliberar, est\u00e1 demostrando que en ambos casos, esto es, tanto si se utiliza el beneficio de inventario como el derecho a deliberar y todav\u00eda no se ha aceptado la herencia, s\u00ed se ha devengado el Impuesto, puesto que solo as\u00ed se puede hablar de suspensi\u00f3n del plazo para liquidar, ya que si se entendiese en el sentido estrictamente civil, como a veces se sostiene, no es que no se suspendiera el plazo para presentar la declaraci\u00f3n, sino que no habr\u00eda nada que suspender porque ni habr\u00eda hecho imponible, ni devengo ni sujeto pasivo hasta dicho momento final de aceptaci\u00f3n del art. 1019 del C\u00f3digo Civil .
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\r\nPor lo tanto, debe considerarse aplicable la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid, de fecha 26 de Octubre de 2009, de la Secci\u00f3n 4\u00aa de la Sala de lo Contencioso-Administrativo (Rec. 2792\/2004) que recoge, a su vez, el contenido de las Sentencias del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2003 y de 5 de Abril de 2006; asimismo la Sentencia del Tribunal Supremo de 17 de Julio de 2.003 expone lo siguiente:
\r\n\u00abFrente a la alegaci\u00f3n de que los recurrentes no son herederos (por no haber aceptado la herencia ni expresa ni t\u00e1citamente y porque, si bien no la han repudiado, ello no implica su aceptaci\u00f3n) y, por tanto, no ostentan la condici\u00f3n de sujetos pasivos o contribuyentes del Impuesto sobre Sucesiones (porque, al no ser herederos, no se ha materializado el hecho imponible de dicho Impuesto), ha de destacarse que, en el \u00e1mbito de los tributos, los preceptos de Derecho Com\u00fan tienen car\u00e1cter supletorio (\u00abex\u00bb art\u00edculo 9.2 de la Ley General Tributaria , y, por ello, si bien la Sentencia de la Sala Primera de este Tribunal Supremo de 20 de Enero de 1998 tiene declarado que la primera norma de la Secci\u00f3n del C\u00f3digo Civil dedicada a la aceptaci\u00f3n y repudiaci\u00f3n de la herencia, el art\u00edculo 988, proclama que el primero de los caracteres de la aceptaci\u00f3n es la voluntariedad, del que se desprende la naturaleza jur\u00eddica de la misma como negocio jur\u00eddico unilateral no recepticio (al especificar que la aceptaci\u00f3n y<\/em> repudiaci\u00f3n son actos enteramente voluntarios y libres), debe de tenerse en cuenta que esa misma Sentencia a\u00f1ade, por un lado, que el pago del Impuesto sobre Sucesiones es un deber jur\u00eddico que impone una Ley fiscal y no puede entenderse, pues, como un acto libre, sino, por definici\u00f3n, como un acto debido, y, por otro lado, que el que la norma tributaria establezca que el sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones es el heredero tampoco significa que su pago por un llamado, con delaci\u00f3n, implique una aceptaci\u00f3n t\u00e1cita de la herencia, al ser, como se ha dicho, un acto debido que se realiza para evitar una sanci\u00f3n, sin dejar de destacar, sin embargo, que la legislaci\u00f3n fiscal parece responder al sistema \u00abgerm\u00e1nico\u00bb de adquisici\u00f3n de la herencia, que se produce por la mera muerte del causante, al exigir al \u00abheredero\u00bb el pago del Impuesto, so pena de sanci\u00f3n econ\u00f3mica, a partir del instante de la muerte, como si en tal momento fuera ya heredero (5)<\/a>.\u201d<\/em>
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\r\nPor lo dicho anteriormente y aun cuando la escritura no pueda entenderse estrictamente como una aceptaci\u00f3n a beneficio de inventario, no puede negarse a priori, que como llamado a la herencia es sujeto pasivo, sin perjuicio de que en el supuesto de que renuncie finalmente a la herencia se proceda a la devoluci\u00f3n correspondiente
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\r\n
\r\n<\/a>III.- LOS JUICIOS SUCESORIOS Y SU INCIDENCIA SOBRE LA SUSPENSI\u00d3N DE PLAZOS Y LA PRESCRIPCI\u00d3N.\u00a0<\/strong>
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\r\n6.- La celebraci\u00f3n de juicios sucesorios, entendida esta expresi\u00f3n en su sentido amplio para que quede interrumpida la prescripci\u00f3n, pues como expone la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo de la Audiencia Nacional de 28 de Junio de 2024:
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\r\n\u201cAs\u00ed las cosas el art\u00edculo 69 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones se\u00f1ala, en lo que ahora importa, que cuando en relaci\u00f3n a actos o contratos relativos a hechos imponibles gravados por esta impuesto se promueva litigio o juicio voluntario de testamentar\u00eda, se interrumpir\u00e1n los plazos establecidos para la presentaci\u00f3n de documentos y declaraciones, empezando a contarse de nuevo desde el d\u00eda siguiente a aquel en que sea firme la resoluci\u00f3n definitiva que ponga t\u00e9rmino al procedimiento judicial. Y por esta raz\u00f3n se inst\u00f3 una nueva liquidaci\u00f3n del impuesto, una vez adjudicada la herencia ejecutando los designios de la Sentencia que los declar\u00f3 herederos abintestato.<\/em>
\r\nY por ello, ha de convenirse con la resoluci\u00f3n recurrida, en que no hubo prescripci\u00f3n del derecho de la Administraci\u00f3n Tributaria para liquidar, pues fue interrumpida por la inicial autoliquidaci\u00f3n y los posteriores actos de los herederos\u201d.<\/em>
\r\n
\r\n7.- La Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 11 de Julio de 2024, se ocup\u00f3 de la incidencia que ten\u00eda sobre la cuesti\u00f3n controvertida de revocaci\u00f3n del cargo del albacea contador-partidor; la cuesti\u00f3n ha sido resuelta en la Sentencia de fecha 28 de Junio de 2024 dictada en el Procedimiento Ordinario 968\/2022 con id\u00e9nticos par\u00e1metros que el presente, motivo por el cual reproducimos dicha fundamentaci\u00f3n, \u00abPor lo que se refiere al juicio de remoci\u00f3n de cargo del albacea, no entendemos que sea necesaria la suspensi\u00f3n de la liquidaci\u00f3n hasta que termine aquel procedimiento por la raz\u00f3n ya expuesta por la Comunidad de Madrid, de que el procedimiento de inspecci\u00f3n ha realizado sus propias actuaciones de comprobaci\u00f3n e inspecci\u00f3n, determinando los bienes que integran el haber hereditario, habiendo incluido incluso bienes no considerados por el albacea y los contribuyentes, no teniendo por ello que esperar al resultado de aquel juicio, ni a la eventual realizaci\u00f3n de nuevo inventario por un nuevo albacea, cuando la<\/em> Inspecci\u00f3n, en ejercicio de competencia que le es propia, ya ha procedido a la determinaci\u00f3n de este elemento de la base imponible del tributo; por lo que se refiere al juicio promovido ante el Juzgado de lo mercantil llegamos sin embargo a distintas conclusiones; estamos ante litigio que afecta al principal activo de la herencia, que la Comunidad de Madrid entiende sin embargo, no puede afectar a la liquidaci\u00f3n objeto de recurso, afirmaci\u00f3n que no entendemos suficientemente razonada a la vista de las alegaciones formuladas por la codemandada, que estimamos justificadas, no resultando evidente que el resultado del procedimiento resulte indiferente a efectos de la valoraci\u00f3n del haber hereditario, ni a efectos de aplicaci\u00f3n de las reducciones de empresa familiar, posible incidencia del resultado del procedimiento que viene a reconocer el acta de inspecci\u00f3n cuando acuerda dictar liquidaci\u00f3n provisional a resultas de lo que se resuelva en dicho procedimiento, en aplicaci\u00f3n del art 190.3 del Real Decreto 1065\/2007, esto es, por la existencia de una reclamaci\u00f3n judicial o proceso penal que afecte a los hechos comprobados, lo que en relaci\u00f3n al impuesto de sucesiones, se integra con el presupuesto de aplicaci\u00f3n del art 69 del Real Decreto 1629\/91 .<\/em>
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\r\n<\/a>IV.- LA JURISPRUDENCIA DEL TRIBUNAL SUPREMO SOBRE LA CUESTI\u00d3N.<\/strong>
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\r\n8.- Ya se expuso anteriormente que lo concerniente a la aceptaci\u00f3n de la herencia ha sido objeto de diversos pareceres, incluso de la Jurisprudencia del Tribunal Supremo pudiendo desprenderse conclusiones distintas, hasta las ahora ofrecidas; y es que la Sentencia del Tribunal Supremo de 5 de Junio de 2018, se expone que:
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\r\n\u201cLa buena doctrina que impide hablar de adquisici\u00f3n de la herencia cuando no ha habido aceptaci\u00f3n. Esto es, que: a) s\u00f3lo hay adquisici\u00f3n en caso de aceptaci\u00f3n -expresa o t\u00e1cita- ( art\u00edculo 3.1.a) de la Ley del Impuesto sobre Donaciones; b) la aceptaci\u00f3n retrotrae sus efectos a la fecha del fallecimiento ( art. 24 de la Ley del Impuesto sobre Donaciones y 989 del C\u00f3digo Civil .) lo que no equivale a la posibilidad de suceder sin aceptar y, desde el punto de vista tributario, a que haya una aceptaci\u00f3n presunta o ficticia de quien se sabe de modo formal y cierto que no acept\u00f3; c) si s\u00f3lo hay una adquisici\u00f3n acontece una sola vez el hecho imponible (art\u00edculo 3.1.a) de la Ley del Impuesto sobre Donaciones; y d) el derecho de transmisi\u00f3n opera un efecto transmisivo no de la herencia del transmitente, sino una traslaci\u00f3n del \u201cius delationis\u201d en favor de los transmisarios para aceptar en lugar de aqu\u00e9l la herencia del que hemos llamado causante\u201d.<\/em>
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\r\n9.- La citada Sentencia se pronunci\u00f3 sobre el supuesto siguiente:
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\r\n\u201cLa correcta fundamentaci\u00f3n del presente caso requiere de una previa precisi\u00f3n de \u00edndole metodol\u00f3gica en el alcance del art\u00edculo 1006 del C\u00f3digo Civil .En este sentido interesa destacar que el derecho de transmisi\u00f3n que contempla el citado precepto \u201cius transmissionis\u201d refiere, sustancialmente, la cualidad del \u201cius delationis\u201d de poder ser objeto de transmisi\u00f3n, esto es, la<\/em> aplicaci\u00f3n ex lege de un efecto transmisivo en la adquisici\u00f3n de la herencia por el que el derecho a aceptar o repudiar la herencia que ten\u00eda el heredero transmitente, que fallece sin ejercitarlo, pasa a sus propios herederos, denominados en este proceso como herederos transmisarios. De esta forma, fuera de la mencionada cualidad el derecho de transmisi\u00f3n, en s\u00ed mismo considerado, ni configura ni altera la naturaleza y caracterizaci\u00f3n del \u201cius delationis\u201d, verdadera cuesti\u00f3n de fondo del caso planteado; por lo dem\u00e1s, la transmisibilidad de la delaci\u00f3n hereditaria debe enmarcarse en la progresiva flexibilizaci\u00f3n del rigorismo de la tradici\u00f3n roman\u00edstica, que no admit\u00eda la transmisi\u00f3n de la cualidad de heredero, que adopta y desarrolla nuestro C\u00f3digo Civil con abundantes muestras al respecto; en parecidos t\u00e9rminos, esta flexibilizaci\u00f3n se produce en los Derechos Forales en donde el \u201cius transmissionis\u201d goza de plena carta de naturaleza, art\u00edculos 461.13 del C\u00f3digo Civil, 39 LSCM y Ley 317 FNN\u201d.<\/em>
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\r\nSentada esta precisi\u00f3n, tambi\u00e9n conviene se\u00f1alar que recientemente la Sala Tercera del Tribunal Supremo ha profundizado en la naturaleza y caracterizaci\u00f3n del \u201cius delationis\u201d en el fen\u00f3meno sucesorio; as\u00ed en la Sentencia de 30 de Octubre de 2012 (n\u00fam. 624\/2012 ) se destaca como la figura del fideicomiso de residuo se integra en la estructura y unidad del fen\u00f3meno sucesorio en el que venga previsto como una proyecci\u00f3n de la centralidad y generalidad que presenta la instituci\u00f3n de heredero, de suerte que el fideicomisario trae directamente causa adquisitiva del fideicomitente o testador, ya que el fiduciario, a estos efectos, no fracciona la unidad del fen\u00f3meno sucesorio sin transmitir derecho sucesorio alguno que no estuviese ya en la esfera hereditaria del heredero fideicomisario.
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\r\n10.- La cuesti\u00f3n cuyo esclarecimiento nos encomienda el auto de admisi\u00f3n es la de \u00abdeterminar si, fallecido el heredero sin aceptar la herencia de su causante y transmitido a los suyos el derecho a hacerlo, al aceptar estos \u00faltimos la herencia de su causante -que falleci\u00f3 sin aceptar la del suyo- se produce una doble transmisi\u00f3n y adquisici\u00f3n hereditaria y, por ello, un doble devengo del impuesto sobre sucesiones, o s\u00f3lo uno.<\/em><\/p>\r\n
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\r\n
\r\n11.- Procede concluir reiterando que la relaci\u00f3n de la aceptaci\u00f3n de la herencia con el devengo y pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ha sido objeto de diversas interpretaciones seg\u00fan el enfoque sea civil o tributario y la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal de Justicia de Madrid de 19 de Julio de 2024, objeto de este breve comentario, es buena prueba de ello.<\/p>\r\nENLACES:<\/h2>\r\n
Devoluci\u00f3n de la prima de emisi\u00f3n o de asunci\u00f3n: un supuesto de no sujeci\u00f3n.<\/a><\/h1>\r\n
SECCI\u00d3N FISCAL<\/a>\u00a0<\/h2>\r\n
![\"\"](\"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-content\/uploads\/2022\/10\/Madrid-Auditorio-Nacional.jpg\")
<\/a>