{"id":130985,"date":"2025-10-02T19:01:21","date_gmt":"2025-10-02T17:01:21","guid":{"rendered":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/?p=130985"},"modified":"2026-01-16T20:05:34","modified_gmt":"2026-01-16T19:05:34","slug":"informe-fiscal-septiembre-2025-pactos-sucesorios-donaciones-mortis-causa-y-economias-de-opcion","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/secciones\/fiscal\/informes-mensuales-fiscal\/informe-fiscal-septiembre-2025-pactos-sucesorios-donaciones-mortis-causa-y-economias-de-opcion\/","title":{"rendered":"Informe fiscal septiembre 2025. Pactos sucesorios, donaciones \u00abmortis causa\u00bb y econom\u00edas de opci\u00f3n"},"content":{"rendered":"

Autor: Javier M\u00e1ximo Ju\u00e1rez Gonz\u00e1lez, notario de Valencia.<\/h2>\n

PRESENTACI\u00d3N.<\/span><\/h2>\n

Informe del mes de septiembre, ya en el oto\u00f1o con temperaturas m\u00e1s templadas y lluvias. Se estructura en las tres partes cl\u00e1sicas.<\/p>\n

La primera parte, normativa<\/a>,<\/strong> no presenta nuevas destacables. En jurisprudencia y doctrina administrativa<\/a>, destacar la jurisprudencia del TS, reiterando, sus exigencia de visita completa para admitir una comprobaci\u00f3n de valores id\u00f3nea para enervar un valor declarado<\/a><\/strong>.<\/a><\/p>\n

El tema del mes<\/strong> se dedica a los pactos sucesorios con efectos de presente, donaciones \u201cmortis causa\u201d, su \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n<\/strong> (no tan restrictivo como pudiera parecer) y su uso como \u201ceconom\u00eda de opci\u00f3n\u201d.<\/strong><\/a><\/p>\n

JAVIER M\u00c1XIMO JU\u00c1REZ GONZ\u00c1LEZ.<\/strong><\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

ESQUEMA<\/span><\/h2>\n

PRIMERA PARTE. NORMATIVA<\/u>.<\/strong><\/a><\/h3>\n

A) ESTADO.<\/strong><\/a><\/p>\n

.- Ley 6\/2025, de 28 de julio (BOE 29\/7\/2025), de modificaci\u00f3n de la Ley 19\/1994, de 6 de julio, de modificaci\u00f3n del R\u00e9gimen Econ\u00f3mico y Fiscal de Canarias. Ver resumen en la web<\/a><\/strong><\/p>\n

.- Orden HAC\/911\/2025<\/strong>, de 28 de julio (BOE 14\/8\/2025), sobre resoluci\u00f3n de expedientes por incumplimiento de las condiciones establecidas en la concesi\u00f3n de incentivos al amparo de la Ley 50\/1985, de 27 de diciembre, de Incentivos Regionale<\/strong>s.<\/p>\n

.- Orden HAC\/855\/2025<\/strong>, de 11 de julio (BOE 6\/8\/2025), por la que se conceden incentivos regionales<\/strong>.<\/p>\n

.- Orden HAC\/856\/2025<\/strong>, de 31 de julio (BOE 6\/8\/2025), por la que se publica el Acuerdo de la Comisi\u00f3n Delegada del Gobierno para Asuntos Econ\u00f3micos, por el que conceden incentivos regionales<\/strong>.<\/p>\n

.- Orden APA\/847\/2025<\/strong> (BOE 5\/8\/2025), de 4 de agosto, por la que se modifica la Orden APA\/383\/2025, de 22 de abril, por la que se modifica la ayuda extraordinaria para compensar la p\u00e9rdida de renta en las explotaciones agrarias.<\/strong><\/p>\n

B) CATALU\u00d1A.<\/strong><\/a><\/p>\n

.- Decreto ley 15\/2025<\/strong>, de 26 de agosto (DOGC 28\/8\/2025), de medidas urgentes en el \u00e1mbito del r\u00e9gimen jur\u00eddico de la Agencia Tributaria de Catalu\u00f1a<\/strong>, para adaptarlo a las necesidades y nuevas funciones derivadas del sistema de financiaci\u00f3n singular de la Generalitat de Catalunya.<\/p>\n

PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.<\/u><\/strong><\/a><\/h3>\n

A) ISD, ITP E IRPF.<\/strong><\/a><\/p>\n

.- SENTENCIA TS DE 17\/9\/2025, REC. 259\/2024. ISD, ITP y AJD<\/strong>: Reitera el criterio jurisprudencial consolidado que el dictamen de perito de la administraci\u00f3n como medio de comprobaci\u00f3n exige la visita del t\u00e9cnico, tanto exterior como interior al inmueble,<\/strong> salvo que no se permita el acceso o concurra otra circunstancia que \u00e9ste debe justificar.<\/a><\/p>\n

B) ISD.<\/strong><\/a><\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 30\/5\/2025<\/strong>, N\u00ba 00-06258-2024. SUCESIONES: En la determinaci\u00f3n del ajuar<\/strong>, se debe distinguir entre inmuebles destinados a vivienda habitual o al uso residencial del causante y no otros. No deben considerarse \u00a0inmuebles arrendados ni tampoco los cedidos gratuitamente a familiares o a terceros<\/strong><\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 30\/05\/2025<\/strong>, N\u00ba \u00a000\/02286\/2022\/00\/01. SUCESIONES:<\/strong> En aplicaci\u00f3n del criterio del Tribunal Supremo, la mera presentaci\u00f3n de la declaraci\u00f3n del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no debe considerarse por s\u00ed sola como un acto de aceptaci\u00f3n t\u00e1cita<\/strong> de la herencia.<\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 23\/07\/2025<\/strong>, N\u00ba \u00a000\/07134\/2023\/00\/01. SUCESIONES: No puede aplicarse la reducci\u00f3n an\u00e1loga de participaciones en entidades<\/strong> en sucesiones cuando su \u00a0activo es una vivienda arrendada al propio causante<\/strong>, aunque la renta percibida sea igual o superior a la de mercado, pues la normativa auton\u00f3mica catalana excluye su aplicaci\u00f3n.<\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 27\/06\/2025<\/strong>, N\u00ba 00\/02097\/2024\/00\/00. SUCESIONES: La percepci\u00f3n por persona distinta al tomador de un seguro \u201cunit link\u201d, es donaci\u00f3n, si bien el devengo se verifica a la aceptaci\u00f3n, consider\u00e1ndose por tal la elevaci\u00f3n a p\u00fablico entre la aseguradora y el beneficiario,<\/strong> por lo que puede aplicarse el r\u00e9gimen especial establecido para las donaciones que consten en escritura p\u00fablica.<\/p>\n

C) ITP y AJD.<\/strong><\/a><\/p>\n

.- CONSULTA DGT V0701-25,<\/strong> de 15\/04\/2025. ITP y AJD: una escritura p\u00fablica de compraventa \u00a0ordenada por la autoridad judicial en ejecuci\u00f3n de una sentencia firme en la que la sociedad vendedora tiene el NIF revocado en la que se suple su intervenci\u00f3n y el precio consta en autos que est\u00e1 pagado, no queda sujeta al deber de abstenci\u00f3n general que incumbe a los notarios para su autorizaci\u00f3n. <\/strong><\/p>\n

D) ITP Y AJD, IVA E IRPF.<\/strong><\/a><\/p>\n

.- CONSULTA DGT V0774-25, de 05\/05\/2025. IVA, TPO e IRPF: <\/strong>Con independencia de su uso conforme a registro o urban\u00edstico, el arrendamiento por una persona f\u00edsica \u00a0de un inmueble para vivienda habitual del arrendatario queda sujeto y exento de IVA, sujeto y exento en TPO y para el arrendador sujeto en su IRPF como rendimiento de su capital inmobiliario con aplicaci\u00f3n de la reducci\u00f3n que proceda<\/strong>, salvo que constituya actividad econ\u00f3mica.<\/p>\n

E) IVA.<\/strong><\/a><\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N DE 19\/6\/2025<\/strong>, N\u00ba 00\/07484\/2022\/00\/00. IVA: El tipo impositivo aplicable por el arrendador financiero al arrendatario financiero que subarrienda parte del inmueble a su uso para viviendas, vigente el contrato de arrendamiento financiero, es el ordinario del 21%.<\/strong><\/p>\n

F) IRPF.<\/strong><\/a><\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 24\/6\/2025,<\/strong> N\u00ba \u00a000\/05884\/2023\/00\/00. IRPF: No procede extender la reducci\u00f3n establecida en el art\u00edculo 55 LIRPF para las pensiones compensatorias satisfechas al c\u00f3nyuge por decisi\u00f3n judicial, a parejas de hecho.<\/strong><\/p>\n

.- CONSULTA DE LA DGT V1138-25<\/strong>, de 30\/6\/2025. IRPF: Para la aplicaci\u00f3n de la deducci\u00f3n por inversi\u00f3n en empresas de nueva o reciente creaci\u00f3n, deben cumplirse los requisitos previstos en su regulaci\u00f3n,<\/strong> en especial los l\u00edmites de participaci\u00f3n con terceros \u201crelacionados\u201d.<\/p>\n

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. FISCALIDAD DE LOS PACTOS SUCESORIOS Y DONACIONES \u201cMORTIS CAUSA\u201d, \u00c1MBITO DE APLICACI\u00d3N SUBJETIVO \u00a0Y ECONOM\u00cdAS DE OPCI\u00d3N).<\/u><\/strong><\/a><\/h3>\n

0.- PRESENTACI\u00d3N.<\/strong><\/p>\n

1.- ISD.<\/strong><\/a><\/p>\n

2.- IRPF (ARTS. 35 Y 36 LIRPF Y 9.3 LISD).<\/strong><\/a><\/p>\n

3.- \u00c1MBITO DE APLICACI\u00d3N SUBJETIVO.<\/strong><\/a><\/p>\n

3.1.- Aplicaci\u00f3n de los pactos sucesorios a los nacionales no residentes en la CA reguladora del pacto sucesorio.<\/strong><\/a><\/p>\n

3.2.- Aplicaci\u00f3n de los pactos sucesorios a los extranjeros.<\/strong><\/a><\/p>\n

3.3 Vecindad civil y Hacienda competente y normativa aplicable en el ISD.<\/strong><\/a><\/p>\n

4.- ELEMENTOS RELEVANTES DEL \u201cPACTO SUCESORIO CON ATRIBUCI\u00d3N PATRIMONIAL DE PRESENTE\u201d COMO ECONOM\u00cdA DE OPCI\u00d3N.<\/strong><\/a><\/p>\n

5.- REFERENCIA A LAS DONACIONES \u201cMORTIS CAUSA\u201d.<\/strong><\/a><\/p>\n

5.1.- Aspectos civiles.<\/strong><\/p>\n

5.2.- R\u00e9gimen fiscal de las \u201cdonaciones \u201cmortis causa\u201d.<\/strong><\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

DESARROLLO<\/span><\/h2>\n

<\/a>PRIMERA PARTE. NORMATIVA.<\/span><\/h2>\n

<\/a>A) ESTADO.<\/strong><\/p>\n

.- Ley 6\/2025<\/strong>, de 28 de julio (BOE 29\/7\/2025), de modificaci\u00f3n de la Ley 19\/1994, de 6 de julio, de modificaci\u00f3n del R\u00e9gimen Econ\u00f3mico y Fiscal de Canarias<\/strong>, para la regulaci\u00f3n de las inversiones en elementos patrimoniales afectos a la actividad de arrendamiento de vivienda en las Islas Canarias, Ver resumen en la web<\/a><\/p>\n

.- Orden HAC\/911\/2025<\/strong>, de 28 de julio (BOE 14\/8\/2025), sobre resoluci\u00f3n de expedientes por incumplimiento de las condiciones establecidas en la concesi\u00f3n de incentivos al amparo de la Ley 50\/1985, de 27 de diciembre, de Incentivos Regionales.<\/strong><\/p>\n

.- Orden HAC\/855\/2025<\/strong>, de 11 de julio (BOE 6\/8\/2025), por la que se conceden incentivos regionale<\/strong>s, previstos en la Ley 50\/1985, de 27 de diciembre, para la realizaci\u00f3n de proyectos de inversi\u00f3n, y se resuelven solicitudes de modificaci\u00f3n de expedientes en vigor.<\/p>\n

.- Orden HAC\/856\/2025<\/strong>, de 31 de julio (BOE 6\/8\/2025), por la que se publica el Acuerdo de la Comisi\u00f3n Delegada del Gobierno para Asuntos Econ\u00f3micos, por el que conceden incentivos regionales <\/strong>previstos en la Ley 50\/1985, de 27 de diciembre, para la realizaci\u00f3n de proyectos de inversi\u00f3n y se resuelve modificaci\u00f3n de condiciones de expediente en vigor.<\/p>\n

.- Orden APA\/847\/2025<\/strong> (BOE 5\/8\/2025), de 4 de agosto, por la que se modifica la Orden APA\/383\/2025, de 22 de abril, por la que se modifica la ayuda extraordinaria para compensar la p\u00e9rdida de renta en las explotaciones agrarias<\/strong> afectadas dispuesta en el art\u00edculo 24 del Real Decreto-ley 7\/2024, de 11 de noviembre, por el que se adoptan medidas urgentes para el impulso del Plan de respuesta inmediata, reconstrucci\u00f3n y relanzamiento frente a los da\u00f1os causados por la Depresi\u00f3n Aislada en Niveles Altos (DANA) en diferentes municipios entre el 28 de octubre y el 4 de noviembre de 2024, y se aprueban adaptaciones y concreciones.<\/p>\n

<\/a>B) CATALU\u00d1A.<\/strong><\/p>\n

.- Decreto ley 15\/2025<\/strong>, de 26 de agosto (DOGC 28\/8\/2025), de medidas urgentes en el \u00e1mbito del r\u00e9gimen jur\u00eddico de la Agencia Tributaria de Catalu\u00f1a<\/strong>, para adaptarlo a las necesidades y nuevas funciones derivadas del sistema de financiaci\u00f3n singular de la Generalitat de Catalunya.<\/p>\n

\u00a0<\/p>\n

<\/a>PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.<\/span><\/h2>\n

<\/a>A) ISD, ITP E IRPF.<\/strong><\/p>\n

<\/a>.- SENTENCIA TS DE 17\/9\/2025, REC. 259\/2024. ISD, ITP y AJD<\/strong>: Reitera el criterio jurisprudencial consolidado que el dictamen de perito de la administraci\u00f3n como medio de comprobaci\u00f3n exige la visita del t\u00e9cnico, tanto exterior como interior al inmueble,<\/strong> salvo que no se permita el acceso o concurra otra circunstancia que \u00e9ste debe justificar.<\/p>\n

(\u2026) \u201cCUARTO.- Contenido interpretativo de esta sentencia.<\/p>\n

Reiterando nuestra doctrina contenida, entre otras, en las STS de 4 de julio de 2023 -rec. 7756\/2021- y de 24 de junio de 2025 -rec 6908\/2023-, no cabe considerar motivada de forma suficiente la pericial efectuada cuando \u00abno se ha efectuado la visita al inmueble ni explicado de modo claro y terminante por qu\u00e9 no se hizo. La regla sobre la exigencia de comprobaci\u00f3n personal y directa no est\u00e1 concebida para comodidad de los funcionarios o de la Administraci\u00f3n\u00bb, debiendo \u00abde razonarse individualmente y caso por caso, con justificaci\u00f3n racional y suficiente, por qu\u00e9 resulta innecesaria, de no llevarse a cabo, la obligada visita personal al inmueble\u00bb.<\/p>\n

La realizaci\u00f3n de visita exterior, confirmada por la pr\u00e1ctica de algunas fotograf\u00edas, no es suficiente para enervar la necesidad de visita interior del inmueble, debiendo el perito explicar y motivar en su informe las razones que, en su caso, puedan justificar su imposibilidad o innecesaridad\u201d.<\/p>\n

<\/a>B) ISD.<\/strong><\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 30\/5\/2025<\/strong>, N\u00ba 00-06258-2024. SUCESIONES: En la determinaci\u00f3n del ajuar<\/strong>, se debe distinguir entre inmuebles destinados a vivienda habitual o al uso residencial del causante y no otros. No deben considerarse \u00a0inmuebles arrendados ni tampoco los cedidos gratuitamente a familiares o a terceros<\/strong><\/p>\n

Asunto:<\/p>\n

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Ajuar dom\u00e9stico. Bienes inmuebles.<\/p>\n

Criterio:<\/p>\n

En la determinaci\u00f3n del ajuar, se debe distinguir entre inmuebles destinados a vivienda habitual o al uso residencial del causante, que ser\u00edan todas aquellas viviendas y anejos que se pueden destinar a satisfacer las necesidades continuadas (vivienda habitual) u ocasionales (segunda y ulteriores\u00a0 viviendas) de residencia y la suma del valor de las mismas constituir\u00eda la base sobre la que aplicar el porcentaje del 3% para calcular el valor del ajuar dom\u00e9stico a efectos del ISD. Y, por otro lado, no habr\u00edan de considerarse afectos al uso personal de la persona causante aquellos inmuebles arrendados ni tampoco los cedidos gratuitamente a familiares o a terceros en el momento del devengo, por cuanto la previsible falta de residencia del causante en los mismos permite deducir la ausencia de bienes de su ajuar en el mismo.<\/p>\n

Se reitera criterio de la Resoluci\u00f3n TEAC de de 22 de marzo de 2024 (RG 5553-2022).<\/p>\n

(Extracto de la web oficial DYCTEA).<\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 30\/05\/2025<\/strong>, N\u00ba \u00a000\/02286\/2022\/00\/01. SUCESIONES:<\/strong> En aplicaci\u00f3n del criterio del Tribunal Supremo, la mera presentaci\u00f3n de la declaraci\u00f3n del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no debe considerarse por s\u00ed sola como un acto de aceptaci\u00f3n t\u00e1cita<\/strong> de la herencia.<\/p>\n

Asunto:<\/p>\n

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Aceptaci\u00f3n de la herencia. Aceptaci\u00f3n t\u00e1cita.<\/p>\n

Criterio:<\/p>\n

En aplicaci\u00f3n del criterio del Tribunal Supremo, la mera presentaci\u00f3n de la declaraci\u00f3n del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones no debe considerarse por s\u00ed sola como un acto de aceptaci\u00f3n t\u00e1cita de la herencia, salvo que vaya acompa\u00f1ada de otros actos de los que, en su conjunto, se desprenda claramente la voluntad del actor de hacer suya la herencia.<\/p>\n

Criterio a\u00fan no reiterado que no constituye doctrina vinculante a los efectos del art\u00edculo 239 LGT.<\/p>\n

Nota: En el mismo sentido, criterio de la Resoluci\u00f3n del TEAR de Valencia de 10-10-2023 (RG 12\/59\/2020)<\/p>\n

(Extracto de la web oficial DYCTEA).<\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 23\/07\/2025<\/strong>, N\u00ba \u00a000\/07134\/2023\/00\/01. SUCESIONES: No puede aplicarse la reducci\u00f3n an\u00e1loga de participaciones en entidades<\/strong> en sucesiones cuando su \u00a0activo es una vivienda arrendada al propio causante<\/strong>, aunque la renta percibida sea igual o superior a la de mercado, pues la normativa auton\u00f3mica catalana excluye su aplicaci\u00f3n.<\/p>\n

Asunto:<\/p>\n

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Reducci\u00f3n auton\u00f3mica catalana por adquisici\u00f3n de participaciones de empresas. Afectaci\u00f3n de bienes a la actividad econ\u00f3mica. Elementos destinados exclusivamente al uso personal del sujeto pasivo. Bien arrendado al sujeto pasivo por precio igual o superior al de mercado: no afectaci\u00f3n.<\/p>\n

Criterio:<\/p>\n

En interpretaci\u00f3n de lo previsto en el apartado 2.2.a) del art\u00edculo 1 del Decreto de la Generalitat de Catalunya 414\/2011, se considera que \u00fanicamente se recogen dos supuestos en los que los bienes no se consideran afectos a la actividad, uno, los elementos destinados exclusivamente al uso personal del sujeto pasivo o de cualquiera de los integrantes del grupo de parentesco y, dos, los que se cedan por precio inferior al de mercado a personas o entidad vinculadas. Por tanto, en ning\u00fan caso podr\u00e1 considerarse que, si el bien estaba destinado exclusivamente al uso personal del transmitente y fue arrendado por precio igual o superior al de mercado, el bien se encuentra afecto pues, de acuerdo con lo previsto en dicho art\u00edculo, no se establece posibilidad alguna de que una contraprestaci\u00f3n superior a la de mercado implique considerar la afectaci\u00f3n, l\u00edmite que si se establece respecto a las personas o entidades vinculadas.<\/p>\n

Este criterio es el recogido en la Resoluci\u00f3n de la Direcci\u00f3n General de Tributos y Juego de Catalu\u00f1a por la que se resuelve la Consulta Vinculante n\u00famero V47\/21 bis de 29 de julio de 2022 que a su vez se remite a las sentencias del Tribunal Superior de Justicia de Catalu\u00f1a, Sentencias 716\/19, de 26 de septiembre, y 769\/19, de 10 de octubre, cuyos razonamientos jur\u00eddicos y conclusi\u00f3n este Tribunal Central comparte.<\/p>\n

Criterio a\u00fan no reiterado que no constituye doctrina vinculante a los efectos del art\u00edculo 239 LGT.<\/p>\n

(Extracto de la web oficial DYCTEA).<\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 27\/06\/2025<\/strong>, N\u00ba 00\/02097\/2024\/00\/00. SUCESIONES: La percepci\u00f3n por persona distinta al tomador de un seguro \u201cunit link\u201d, es donaci\u00f3n, si bien el devengo se verifica a la aceptaci\u00f3n, consider\u00e1ndose por tal la elevaci\u00f3n a p\u00fablico entre la aseguradora y el beneficiario,<\/strong> por lo que puede aplicarse el r\u00e9gimen especial establecido para las donaciones que consten en escritura p\u00fablica.<\/p>\n

Asunto:<\/p>\n

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.\u00a0 Percepci\u00f3n de cantidades dinerarias derivadas de una p\u00f3liza de seguro de vida mixto en la modalidad Unit Linked. Procedencia de aplicar la tarifa bonificada del art\u00edculo 57.1 de la Ley 19\/2010, de la Comunidad Aut\u00f3noma de Catalu\u00f1a. Requisito formal de elevaci\u00f3n a escritura p\u00fablica de la donaci\u00f3n o del negocio jur\u00eddico equiparable.<\/p>\n

Criterio:<\/p>\n

Si bien a efectos fiscales esta operaci\u00f3n de liquidaci\u00f3n de un unit linked con cl\u00e1usula de supervivencia se califica como \u00abnegocio jur\u00eddico equiparable a donaci\u00f3n\u00bb no podemos olvidar su verdadera naturaleza jur\u00eddica privada: se trata de un contrato oneroso que se constituye entre el tomador y asegurador, (sin intervenci\u00f3n de beneficiario) y que\u00a0 podr\u00e1 o no tener posteriormente una vertiente gratuita en funci\u00f3n de que se cumplan o no las condiciones previstas en el contrato, pudiendo adem\u00e1s quedar frustrada su expectativa por diversas causas (premoriencia, rescate del tomador, cambio de designaci\u00f3n de beneficiario…).<\/p>\n

Trat\u00e1ndose el hecho imponible del incremento patrimonial a t\u00edtulo lucrativo con ocasi\u00f3n de la percepci\u00f3n de cantidades de un seguro mixto por parte del beneficiario, deveng\u00e1ndose en el momento en que sean exigibles, cabe considerar que el documento a elevar a escritura p\u00fablica es la aceptaci\u00f3n de tales cantidades y no el contrato de seguro propiamente, siendo el momento de cumplimiento de las condiciones establecidas en la p\u00f3liza del contrato cuando se produce el devengo del impuesto y por consiguiente nace la obligaci\u00f3n tributaria principal.<\/p>\n

Reitera criterio de resoluci\u00f3n TEAC de 26-02-2021 (RG 922-2019), confirmada por Sentencia del TSJ de Catalu\u00f1a de 3 de marzo de 2023, Recurso 2465\/2021.<\/p>\n

<\/a>C) ITP y AJD.<\/strong><\/p>\n

.- CONSULTA DGT V0701-25,<\/strong> de 15\/04\/2025. ITP y AJD: una escritura p\u00fablica de compraventa \u00a0ordenada por la autoridad judicial en ejecuci\u00f3n de una sentencia firme en la que la sociedad vendedora tiene el NIF revocado en la que se suple su intervenci\u00f3n y el precio consta en autos que est\u00e1 pagado no queda sujeta al deber de abstenci\u00f3n general que incumbe a los notarios para su autorizaci\u00f3n. <\/strong><\/p>\n

\u201cHECHOS: El consultante manifiesta en su escrito lo siguiente:<\/p>\n

Una sociedad con el n\u00famero de identificaci\u00f3n fiscal (NIF) revocado es condenada en virtud de sentencia firme a otorgar escritura de venta de una plaza de garaje a favor del demandante (parte compradora). El demandante no tiene que efectuar ning\u00fan pago a la sociedad con NIF revocado (parte demandada). En el auto de ejecuci\u00f3n de la sentencia se dice que se tiene por emitida por la sociedad con NIF revocado la siguiente declaraci\u00f3n de voluntad: \u201cque otorga escritura de compraventa y confiesa tener recibido el precio con anterioridad a favor de la parte demandada\u201d.<\/p>\n

En virtud de todo lo anterior, no es el representante de la sociedad con NIF revocado (parte demandada) la que se persona en la notar\u00eda a otorgar la escritura p\u00fablica de venta sino la propia compradora (parte demandante) en sustituci\u00f3n de aquella por orden del juez en su sentencia.<\/p>\n

CUESTI\u00d3N: El consultante es un notario que plantea si opera la prohibici\u00f3n de autorizar o intervenir cualquier instrumento p\u00fablico de una entidad con n\u00famero de identificaci\u00f3n fiscal revocado de conformidad con la normativa tributaria, cuando el otorgamiento de la escritura p\u00fablica est\u00e9 ordenado por la autoridad judicial.<\/p>\n

CONTESTACI\u00d3N\u201d:<\/p>\n

(\u2026) \u201cDe los hechos manifestados por el consultante se deduce que en virtud de una sentencia firme, se condena a una sociedad con el n\u00famero de identificaci\u00f3n fiscal revocado de acuerdo con la normativa tributaria a escriturar la venta de una plaza de garaje en favor de la parte demandante (parte compradora), sin que \u00e9sta tenga que efectuar pago alguno a la sociedad demandada (parte vendedora).<\/p>\n

Adem\u00e1s, en la referida sentencia, seg\u00fan lo declarado por el consultante, se orden\u00f3 que fuera la propia demandante (parte compradora) quien emitiera en la escritura p\u00fablica la declaraci\u00f3n de voluntad de venta en nombre de la sociedad demandada (parte vendedora) confesando haber recibido \u00e9sta el precio con anterioridad.<\/p>\n

La citada disposici\u00f3n adicional sexta de la LGT establece que la publicaci\u00f3n en el BOE de la revocaci\u00f3n del NIF de una entidad determina, entre otros efectos, que el notario deba abstenerse de autorizar respecto de dicha entidad cualquier instrumento p\u00fablico relativo a declaraciones de voluntad, actos jur\u00eddicos que impliquen prestaci\u00f3n de consentimiento, contratos y negocios jur\u00eddicos de cualquier clase. Este precepto ha de interpretarse de acuerdo con lo previsto en el aludido art\u00edculo 23 de la Ley del Notariado de 28 de mayo de 1862 que precisa que la citada prohibici\u00f3n del notario de intervenir o autorizar cualquier instrumento p\u00fablico de una entidad con el NIF revocado se refiere a aquellas escrituras p\u00fablicas que \u201cpretenda\u201d, como dice literalmente la norma, otorgar la entidad con NIF revocado, es decir, de una manera voluntaria.<\/p>\n

En el presente caso objeto de consulta, nos encontramos con el otorgamiento de una escritura p\u00fablica que es ordenado por la autoridad judicial en ejecuci\u00f3n de una sentencia firme que, adem\u00e1s, produce efectos desfavorables para la sociedad con NIF revocado (parte demandada). Dicha sociedad no pretende en ning\u00fan momento otorgar la escritura p\u00fablica de venta del garaje a favor de la parte demandante, sino que es condenada en sentencia firme a escriturar la venta a favor de \u00e9sta. Por ello, en el auto de ejecuci\u00f3n de la sentencia, seg\u00fan lo manifestado por el consultante, se dice que es la parte demandante (compradora) la que emite, en nombre de la parte demandada (vendedora), cuyo NIF est\u00e1 revocado, la declaraci\u00f3n de voluntad de escriturar la venta de la plaza de garaje en favor de aquella.<\/p>\n

En consecuencia, en ning\u00fan caso la sociedad con NIF revocado es la que pretende otorgar la escritura p\u00fablica de venta de la plaza de garaje, sino que la misma debe otorgarse en ejecuci\u00f3n de una sentencia firme. En la medida en que el otorgamiento de la escritura p\u00fablica de venta de la entidad con NIF revocado es ordenado por la autoridad judicial en ejecuci\u00f3n de una sentencia firme, no resulta aplicable el deber de abstenci\u00f3n del notario previsto en la disposici\u00f3n adicional sexta de la LGT en relaci\u00f3n con el art\u00edculo 23 de la Ley del Notariado de 28 de mayo de 1862\u201d.<\/p>\n

<\/a>D) ITP Y AJD, IVA E IRPF.<\/strong><\/p>\n

.- CONSULTA DGT V0774-25, de 05\/05\/2025. IVA y TPO: <\/strong>Con independencia de su uso conforme a registro o urban\u00edstico, el arrendamiento por una persona f\u00edsica \u00a0de un inmueble para vivienda habitual del arrendatario queda sujeto y exento de IVA, sujeto y exento en TPO y para el arrendador sujeto en su IRPF como rendimiento de su capital inmobiliario con aplicaci\u00f3n de la reducci\u00f3n que proceda<\/strong>, salvo que constituya actividad econ\u00f3mica.<\/p>\n

\u201cHECHOS: Indica el consultante que \u00abRecientemente como particular he arrendado un local como vivienda habitual, sin ninguna finalidad empresarial\u00bb.<\/p>\n

CUESTI\u00d3N: Solicita \u00abuna respuesta motivada o consulta vinculante, en relaci\u00f3n al Articulo 20.1.23 de la ley de IVA 37\/92., donde manifieste que est\u00e1 exento de realizar el IRPF al no suponer una actividad mercantil, y si ser un arrendamiento como vivienda habitual\u00bb.<\/p>\n

CONTESTACI\u00d3N\u201d:<\/p>\n

En consecuencia, descendiendo al supuesto objeto de consulta, en la medida en que el arrendatario del inmueble objeto de consulta sea una persona f\u00edsica que lo destine a su uso exclusivo como vivienda, tal arrendamiento se encontrar\u00e1 sujeto, pero exento del Impuesto sobre el Valor A\u00f1adido.<\/p>\n

En lo que respecta al IRPF, el art\u00edculo 27 de la Ley 35\/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas F\u00edsicas y de modificaci\u00f3n parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, regulador de los rendimientos \u00edntegros de actividades econ\u00f3micas, determina en su apartado 2 que \u201cel arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad econ\u00f3mica, \u00fanicamente cuando para la ordenaci\u00f3n de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa\u201d.<\/p>\n

De lo indicado en el escrito de consulta \u2014\u201che arrendado un local como vivienda habitual, sin ninguna finalidad empresarial\u201d\u2014, el arrendamiento del inmueble no se va a realizar como actividad econ\u00f3mica \u2014lo que excluye las obligaciones que en el \u00e1mbito del IRPF puedan corresponder a los contribuyentes que desarrollen una actividad econ\u00f3mica\u2014, por lo que los rendimientos correspondientes a su alquiler proceder\u00e1 calificarlos como del capital inmobiliario, tal como resulta de lo dispuesto en el art\u00edculo 22.1 de la misma ley:<\/p>\n

\u201cTendr\u00e1n la consideraci\u00f3n de rendimientos \u00edntegros procedentes de la titularidad de bienes inmuebles r\u00fasticos y urbanos o de derechos reales que recaigan sobre ellos, todos los que se deriven del arrendamiento o de la constituci\u00f3n o cesi\u00f3n de derechos o facultades de uso o disfrute sobre aqu\u00e9llos, cualquiera que sea su denominaci\u00f3n o naturaleza\u201d.<\/p>\n

Finalmente, procede indicar que los rendimientos resultantes del arrendamiento objeto de consulta no se encuentran amparados por exenci\u00f3n alguna en el IRPF, ello sin perjuicio de la aplicaci\u00f3n de las reducciones que, en aplicaci\u00f3n de lo dispuesto en el art\u00edculo 23.2 de la Ley del Impuesto, pudieran corresponder (en su caso) sobre el rendimiento neto positivo del inmueble.<\/p>\n

<\/a>\u00a0<\/strong>E) IVA.<\/strong><\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N DE 19\/6\/2025<\/strong>, N\u00ba 00\/07484\/2022\/00\/00. IVA: El tipo impositivo aplicable por el arrendador financiero al arrendatario financiero que subarrienda parte del inmueble a su uso para viviendas, vigente el contrato de arrendamiento financiero, es el ordinario del 21%.<\/strong><\/p>\n

Asunto:<\/strong><\/p>\n

IVA. Contrato de arrendamiento financiero con opci\u00f3n de compra suscrito por una sociedad que destina el inmueble al subarrendamiento. Tipo de gravamen que se aplica en las prestaciones de servicios por arrendamiento de la parte del inmueble integrado por viviendas, anteriores al compromiso de ejercitar la opci\u00f3n de compra.<\/p>\n

Criterio:<\/p>\n

Se aplica el tipo impositivo general del 21% en los arrendamientos de viviendas que est\u00e9n sujetos y no exentos por destinarse al subarrendamiento, toda vez que la ley exige, para la aplicaci\u00f3n del tipo reducido, que el inmueble se destine exclusivamente a vivienda.<\/p>\n

En igual sentido, consulta de la DGT V3306-17, de 28-12-2017<\/p>\n

Criterio a\u00fan no reiterado que no constituye doctrina vinculante a los efectos del art\u00edculo 239 LGT.<\/p>\n

(Extracto de la web oficial DYCTEA)<\/p>\n

<\/a>F) IRPF.<\/strong><\/p>\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC DE 24\/6\/2025,<\/strong> N\u00ba \u00a000\/05884\/2023\/00\/00. IRPF: No procede extender la reducci\u00f3n establecida en el art\u00edculo 55 LIRPF para las pensiones compensatorias satisfechas al c\u00f3nyuge por decisi\u00f3n judicial, a parejas de hecho.<\/strong><\/p>\n

Asunto:<\/p>\n

IRPF. Pensi\u00f3n compensatoria. Reducci\u00f3n del art\u00edculo 55 Ley IRPF. Parejas de hecho.<\/p>\n

Criterio:<\/p>\n

No procede extender la reducci\u00f3n establecida en el art\u00edculo 55 LIRPF para las pensiones compensatorias satisfechas al c\u00f3nyuge por decisi\u00f3n judicial, a presupuestos de hecho distintos del matrimonio y no previstos en el precepto, en atenci\u00f3n a la gen\u00e9rica prohibici\u00f3n de la interpretaci\u00f3n anal\u00f3gica que resulta de lo dispuesto por el art\u00edculo 14 LGT, y teniendo en cuenta que de la jurisprudencia Civil no resulta una equiparaci\u00f3n absoluta entre ambas figuras.<\/p>\n

Criterio relevante a\u00fan no reiterado que no constituye doctrina a los efectos del art\u00edculo 239 LGT.<\/p>\n

(Extracto de la web oficial DYCTEA).<\/p>\n

.- CONSULTA DE LA DGT V1138-25<\/strong>, de 30\/6\/2025. IRPF: Para la aplicaci\u00f3n de la deducci\u00f3n por inversi\u00f3n en empresas de nueva o reciente creaci\u00f3n, deben cumplirse los requisitos previstos en su regulaci\u00f3n,<\/strong> en especial los l\u00edmites de participaci\u00f3n con terceros \u201crelacionados\u201d.<\/p>\n

\u201cHECHOS: La sociedad consultante tiene previsto adquirir el 39,26 por ciento de una sociedad creada recientemente y de la que dispondr\u00e1 de forma adicional una participaci\u00f3n indirecta, no suponiendo el agregado de ambas el control de la misma (menos del 51 por ciento de la sociedad). Por su parte, inversores particulares, sin relaci\u00f3n directa con la sociedad, adquirir\u00e1n acciones de esa sociedad recientemente creada, con el objeto de aplicarse la deducci\u00f3n por inversi\u00f3n en empresas de nueva o reciente creaci\u00f3n.<\/p>\n

CUESTI\u00d3N: Si los inversores particulares (personas f\u00edsicas) podr\u00e1n aplicarse en su declaraci\u00f3n de IRPF la deducci\u00f3n por inversi\u00f3n en empresas de nueva o reciente creaci\u00f3n.<\/p>\n

CONTESTACI\u00d3N:<\/p>\n

La deducci\u00f3n por inversi\u00f3n en empresas de nueva o reciente creaci\u00f3n se regula en el art\u00edculo 68.1 de la Ley 35\/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas F\u00edsicas y de modificaci\u00f3n parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), que dispone, en la redacci\u00f3n dada por el apartado cuatro de la disposici\u00f3n final tercera de la citada Ley 28\/2022, de 21 de diciembre, de fomento del ecosistema de las empresas emergentes, lo siguiente:\u2026\u201d<\/p>\n

(\u2026) En principio, con el esquema accionarial planteado, cada uno de los inversores personas f\u00edsicas podr\u00eda aplicarse la deducci\u00f3n prevista en el art\u00edculo 68.1 siempre que se cumplieran todos los requisitos que exige la misma y en especial, el previsto en la letra b) del apartado 3\u00ba de dicho art\u00edculo 68.1, si bien se carece de datos para determinar de forma expresa el derecho a la aplicaci\u00f3n de la misma. No obstante, y en cualquier caso, la acreditaci\u00f3n del cumplimiento de los requisitos para la aplicaci\u00f3n de la deducci\u00f3n podr\u00e1 realizarse por cualquier medio de prueba v\u00e1lido en derecho, cuya valoraci\u00f3n no corresponde a este Centro Directivo sino a los \u00f3rganos de gesti\u00f3n e inspecci\u00f3n de la Agencia Estatal de Administraci\u00f3n Tributaria.<\/p>\n

\u00a0<\/p>\n

<\/a>TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. FISCALIDAD DE LOS PACTOS SUCESORIOS Y DONACIONES \u201cMORTIS CAUSA\u201d, \u00c1MBITO DE APLICACI\u00d3N SUBJETIVO \u00a0Y ECONOM\u00cdAS DE OPCI\u00d3N).<\/span><\/h2>\n

0.- PRESENTACI\u00d3N.<\/u><\/strong><\/h3>\n

Aunque los pactos sucesorios con atribuciones patrimoniales de presente ya han sido objeto de estudio en anteriores informes,<\/a> en el actual, adem\u00e1s de hacer una s\u00edntesis de su fiscalidad en el ISD e IRPF, se abordan cuestiones tan relevantes como su \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n subjetivo y pautas para su funcionalidad como econom\u00edas de opci\u00f3n.<\/p>\n

Finalmente, se contiene tambi\u00e9n una referencia a las donaciones \u201cmortis causa\u201d.<\/p>\n

Advertir que:<\/p>\n

(I) Omitimos referencia expresa a los pactos sucesorios con efectos de presente y donaciones \u201cmortis causa\u201d de normativa extranjera; m\u00e1s si se ajustan a la norma reguladora del pacto o donaci\u00f3n, las consecuencias deben reputarse equivalentes,<\/p>\n

(II) Y tambi\u00e9n hay preterici\u00f3n en los supuestos de Navarra y Pa\u00eds Vasco, supuestos que a mi juicio plantean una problem\u00e1tica que merece un estudio espec\u00edfico.<\/p>\n

<\/a>1.- ISD.<\/strong><\/h3>\n

(I) Los pactos sucesorios con atribuciones patrimoniales de presente constituyen transmisiones lucrativas \u201cmortis causa\u201d de devengo anticipado en el ISD, independientes de la sucesi\u00f3n ordinaria, sin perjuicio de las reglas de acumulaci\u00f3n del tributo con donaciones o sucesiones (arts. 24 y 30 LISD).<\/p>\n

(II) En r\u00e9gimen com\u00fan, la Hacienda competente y normativa aplicable y las condiciones de liquidaci\u00f3n se determinan aplicando las normas de las adquisiciones \u201cmortis causa\u201d al devengo ((consultas DGT, entre otras V2404-06; V1760-07, V2089-08, V0450-10 y V2434-23).<\/p>\n

(III) No obstante, la doctrina de la DGT considera inaplicables las reducciones objetivas en adquisiciones \u201cmortis causa\u201d, entre las que se encuentran las de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades (consultas DGT V1777-20, V1790-20, V1792-20, V1038-21 y V0593-24. Dicho criterio ha sido corregido por la acci\u00f3n normativa de algunas CCAA ( modificaci\u00f3n del TR de Tributos Cedidos de Arag\u00f3n por Ley 3\/2025 y del DL 1\/2014 de Baleares por las Leyes 6\/2022 y 6\/2025). Otras CCAA de r\u00e9gimen com\u00fan mantienen criterios administrativos distintos a la DGT estatal.<\/p>\n

(IV) La calificaci\u00f3n de una instituci\u00f3n como pacto sucesorio con atribuci\u00f3n patrimonial de presente depende de su regulaci\u00f3n en el Derecho Civil propio de las CCAA que los regulan.<\/p>\n

<\/a>2.- IRPF (ARTS. 35 Y 36 LIRPF Y 9.3 LISD).<\/strong><\/h3>\n

(I) Al igual que en el ISD, la calificaci\u00f3n de una instituci\u00f3n como pacto sucesorio con atribuci\u00f3n patrimonial de presente depende de su regulaci\u00f3n en el Derecho Civil propio de las CCAA que los regulan.<\/p>\n

(II) Para el disponente las atribuciones patrimoniales de presente derivadas de pactos sucesorios en ning\u00fan caso suponen una alteraci\u00f3n patrimonial en su IRPF.<\/p>\n

(III) Para el beneficiario, quedando su adquisici\u00f3n sujeta al ISD, la misma queda no sujeta en el IRPF. Las transmisiones de los elementos patrimoniales as\u00ed adquiridos suponen alteraciones patrimoniales en su IRPF; con la especialidad que si la transmisi\u00f3n se verifica antes del transcurso de los 5 a\u00f1os posteriores a su adquisici\u00f3n o del fallecimiento del causante si se verifica con anterioridad, se subroga en la posici\u00f3n del disponente respecto al valor y fecha de adquisici\u00f3n, siempre que este valor fuera inferior al de adquisici\u00f3n por el pacto sucesorio determinado conforme las reglas del ISD.<\/p>\n

(IV) En el caso de los inmuebles, la base imponible en el ISD, se establece por el mayor entre el valor declarado y el \u201cvalor de referencia\u201d. Caso de ser superior el valor declarado al \u201cvalor de referencia\u201d en IRPF no puede aplicarse un valor superior al de mercado para determinar el valor de adquisici\u00f3n (ver informe de mayo de 2025).<\/a><\/p>\n

<\/a>3.- \u00c1MBITO DE APLICACI\u00d3N SUBJETIVO.<\/strong><\/h3>\n

<\/a>3.1.- Aplicaci\u00f3n de los pactos sucesorios a los nacionales no residentes en la CA reguladora del pacto sucesorio.<\/strong><\/p>\n

De acuerdo a los arts. 14, 16.1 y 9.8 del CC al que se remite el segundo, lo decisivo es la vecindad civil del disponente en el momento de verificarse el pacto sucesorio, con independencia de donde est\u00e9n situados los bienes.<\/p>\n

En consecuencia, es posible realizar pactos sucesorios a favor de no residentes en la CA reguladora del pacto sucesorio (en este sentido, Resoluci\u00f3n de la DGRN de 29 de septiembre de 2016).<\/p>\n

Y todo ello, siempre que el propio Derecho Civil de la CA no excluya su aplicaci\u00f3n.\u00a0<\/p>\n

<\/a>3.2.- Aplicaci\u00f3n de los pactos sucesorios a los extranjeros.<\/strong><\/p>\n

Debemos distinguir:<\/p>\n

(I) Disponente nacional espa\u00f1ol con vecindad civil en una CA que regula el pacto sucesorio siendo el beneficiario no nacional, sea residente o no residente: de acuerdo con lo expuesto, es posible con independencia de donde se encuentren los bienes. Siempre que el propio Derecho Civil de la CA no lo excluya.<\/p>\n

(II) Disponente extranjero. Debe tenerse en cuenta el Reglamento de la UE 650\/2012 que establece:<\/p>\n

.- Como regla preferente de aplicaci\u00f3n en las sucesiones con un elemento internacional la ley correspondiente a a la residencia habitual en el momento del fallecimiento, salvo \u201cprofessio iuris\u201d expresa o t\u00e1cita.<\/p>\n

.- No obstante, el art. 25 del Reglamento parece referirse exclusivamente a los pactos sucesorios con atribuciones patrimoniales diferidas al fallecimiento del disponente.<\/p>\n

En conclusi\u00f3n, parece que el disponente extranjero aunque sea residente en una CA con derecho civil propio, no puede otorgar pactos sucesorios regulados en dicha CA (en este sentido, resoluciones de la DGSJFP de 24 de mayo de 2019 y 20 de enero de 2022, aunque la sentencia del TSJ de Baleares de 14\/5\/20221, rec. 1\/2021, s\u00ed que lo admite).<\/p>\n

<\/a>3.3.- Vecindad civil y Hacienda competente y normativa aplicable en el ISD.<\/strong><\/p>\n

Son instituciones distintas, la primera pertenece al derecho civil, la segunda al derecho tributario.<\/p>\n

(I) La vecindad civil se adquiere, modifica, conserva o se pierde de acuerdo a los arts. 14 y siguientes del CC, debiendo tenerse especialmente en cuenta que:<\/p>\n

.- Puede adquirirse \u201caceleradamente\u201d, mediante opci\u00f3n expresa a partir de dos a\u00f1os de residencia continuada.<\/p>\n

.- Puede en cualquier momento el c\u00f3nyuge adquirir la vecindad civil de su c\u00f3nyuge.<\/p>\n

.- Se puede optar por conservar la vecindad civil anterior en caso de cambio de residencia mediante declaraci\u00f3n expresa en el plazo de diez a\u00f1os.<\/p>\n

(II) En el \u00e1mbito fiscal, de acuerdo a los art\u00edculos 32 y 28 de la Ley 22\/2009 y la DA 2\u00aa de, de Cesi\u00f3n:<\/p>\n

.- El punto de conexi\u00f3n es la residencia habitual del disponente al devengo. Y se considera que una persona f\u00edsica residente en territorio espa\u00f1ol lo es en una CA \u00a0cuando permanece \u00a0en su territorio un mayor n\u00famero de d\u00edas del per\u00edodo de los cinco a\u00f1os inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finaliza el d\u00eda anterior al de devengo, en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.<\/p>\n

.- Siempre que el disponente sea no residente ( nacional no residente en el caso de los pactos sucesorios), es competente la hacienda estatal pero hay derecho a aplicar la normativa de la CA donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en Espa\u00f1a (objeto de transmisi\u00f3n en el caso de los pactos sucesorios). Si no hubiera ning\u00fan bien o derecho situado en Espa\u00f1a, se aplicar\u00e1 a cada sujeto pasivo la normativa de la Comunidad Aut\u00f3noma en que resida.<\/p>\n

.- Si el disponente es residente, pero el beneficiario es no residente, es tambi\u00e9n competente la hacienda estatal, pero el\u00a0 beneficiario tiene derecho a aplicar la normativa de la CA correspondiente a la residencia habitual del disponente.<\/p>\n

(III) Por tanto:<\/p>\n

.- Es compatible que otorgue como disponente un residente fiscal en una CA que \u00a0mantenga o haya adquirido \u00a0una vecindad civil correspondiente a otra CA reguladora del pacto sucesorio en su derecho civil; si bien, en el ISD ser\u00e1 hacienda competente y se aplicar\u00e1 la normativa de la CA correspondiente a su residencia fiscal.<\/p>\n

.- Es compatible que un nacional no residente, dado que conserva su vecindad civil, pueda ser disponente en un pacto sucesorio correspondiente al Derecho Civil propio de su vecindad civil; si bien en el ISD se aplicar\u00e1n las reglas indicadas.<\/p>\n

.- Y, como, ya se ha indicado, es compatible que un nacional y con vecindad civil en una CA donde se regulen los pactos sucesorios sea disponente a favor de un beneficiario no residente; si bien fiscalmente se aplicar\u00e1n las reglas indicadas.<\/p>\n

<\/a>4.- ELEMENTOS RELEVANTES DEL \u201cPACTO SUCESORIO CON ATRIBUCI\u00d3N PATRIMONIAL DE PRESENTE\u201d COMO ECONOM\u00cdA DE OPCI\u00d3N.<\/strong><\/h3>\n

(I) En ning\u00fan caso supone ganancia patrimonial para el disponente en su IRPF, a diferencia de las donaciones.<\/p>\n

(II) Para el beneficiario, las ulteriores transmisiones a su adquisici\u00f3n suponen alteraci\u00f3n patrimonial en su IRPF; pero, respecto de su valor de adquisici\u00f3n, a diferencia de las donaciones en las que concurran los requisitos establecidos en la normativa del ISD en el caso de empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades, no hay subrogaci\u00f3n autom\u00e1tica en el valor y fecha de adquisici\u00f3n del donante (arts. 33 y 36 LIPF). Con las excepciones apuntadas, su valor de adquisici\u00f3n est\u00e1 constituido por el valor resultante de la normativa del ISD.<\/p>\n

(III) En el ISD, el tratamiento de las donaciones en general es m\u00e1s gravoso que el de las sucesiones, tanto en materia de reducciones en la base como en bonificaciones en cuota. Adem\u00e1s, tambi\u00e9n en general, los requisitos para la aplicaci\u00f3n de las reducciones son m\u00e1s exigentes, adem\u00e1s de no existir en la normativa estatal la reducci\u00f3n por parentesco.<\/p>\n

(IV) Es esencial tener en cuenta el criterio administrativo de la DGT restrictivo en cuanto a la aplicaci\u00f3n de las reducciones objetivas en estas adquisiciones en el ISD, incluidas las de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades.<\/p>\n

(V) En cualquier caso, trat\u00e1ndose de parientes pr\u00f3ximos con bonificaciones en cuota por adquisiciones \u201cmortis causa\u201d absolutas o \u201ccuasi absolutas\u201d, puede resultar igualmente interesante realizar la operaci\u00f3n, habida cuenta de su r\u00e9gimen en el IRPF.<\/p>\n

(VI) Su \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n personal y territorial, al estar ante una sucesi\u00f3n \u201cmortis causa\u201d, se determina por la vecindad civil del disponente a su realizaci\u00f3n (que se puede adquirir aceleradamente por declaraci\u00f3n o adhesi\u00f3n a la del c\u00f3nyuge; tambi\u00e9n mantener en caso de cambio de residencia) , por lo que puede ser de empleo tanto respecto de beneficiarios nacionales de distinta vecindad civil como con relaci\u00f3n a a extranjeros, sean o no residentes. Siempre hay que considerar la hacienda competente y la normativa aplicable en el ISD del beneficiario.<\/p>\n

(VI) Es evidente que, ante un pr\u00f3ximo y anunciado cambio legislativo restrictivo en el ISD, puede ser utilizado como anticipo de la herencia futura, participando de la normativa aplicable a su realizaci\u00f3n.<\/p>\n

<\/a>5.- REFERENCIA A LAS DONACIONES \u201cMORTIS CAUSA\u201d.<\/strong><\/h3>\n

5.1.- Aspectos civiles.<\/strong><\/p>\n

La donaci\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb es un aut\u00e9ntico t\u00edtulo sucesorio en los Derechos Civiles donde es reconocida siendo nota que sus efectos jur\u00eddicos se producen tras la muerte del donante, por lo que, en consecuencia:<\/p>\n

(I)\u00a0 Lleva inherente la libre revocabilidad de la donaci\u00f3n por el donante, mientras viva.<\/p>\n

(II) El donatario debe sobrevivir al donante y tener capacidad para suceder.<\/p>\n

(III) La transmisi\u00f3n dominical se verifica, por regla general<\/u>, al fallecimiento del donante.<\/p>\n

(IV) Las donaciones \u201cmortis causa\u201d en Derecho Com\u00fan no existen como tales. El art. 620 del CC tradicionalmente es considerado por los civilistas su epitafio al decir: \u201cLas donaciones que hayan de producir sus efectos por muerte del donante participan de la naturaleza de las disposiciones de \u00faltima voluntad, y se regir\u00e1n por las reglas establecidas en el cap\u00edtulo de la sucesi\u00f3n testamentaria\u201d.<\/p>\n

Su distinci\u00f3n con las donaciones ordinarias es evidente, m\u00e1s al menos m\u00ednima referencia merece su discriminaci\u00f3n con los pactos sucesorios. Y es que los pactos sucesorios son contratos y, en consecuencia, llevan anejos en mayor o menor medida la nota de irrevocabilidad, pudiendo adem\u00e1s conllevar atribuciones patrimoniales actuales o diferidas al fallecimiento del disponente.<\/p>\n

5.2.- R\u00e9gimen fiscal de las \u201cdonaciones \u201cmortis causa\u201d.<\/strong><\/p>\n

La reciente consulta de la DGT V0304-25, de 17\/3\/2025 (que reitera la consulta de la DGT V0655-21), a prop\u00f3sito de una donaci\u00f3n mortis causa sujeta al Derecho Civil de Catalu\u00f1a, establece los siguientes criterios que comparto:<\/p>\n

(I) Las adquisiciones derivadas de donaciones \u201cmortis causa\u201d quedan siempre sujetas al ISD, como adquisici\u00f3n \u201cmortis causa\u201d, constituyendo t\u00edtulo sucesorio en la normativa del impuesto (art. 3 LISD).<\/p>\n

(II) Si conllevan atribuciones patrimoniales diferidas al fallecimiento del donante, se integran en su sucesi\u00f3n conforme a las reglas generales en el ISD y en el IRPF del donante no hay tributaci\u00f3n (no sujeci\u00f3n de la \u201cplusval\u00eda del muerto\u201d \u2013 art. 33.3.b) LIRPF -).<\/p>\n

(III) Si conllevan atribuciones patrimoniales de presente se equipar\u00e1n en su tratamiento tanto en el ISD como en IRPF a los pactos sucesorios con atribuciones patrimoniales de presente.<\/p>\n

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ENLACES:\u00a0<\/h2>\n

P\u00c1GINAS POR IMPUESTOS:\u00a0GENERAL<\/a>\u00a0\u2013\u00a0ISD<\/a>\u00a0\u2013\u00a0ITPAJD<\/a>\u00a0\u2013\u00a0IRPF<\/a>\u00a0\u2013\u00a0IVA<\/a>\u00a0\u2013\u00a0PLUSVAL\u00cdA<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

IR A LA SECCI\u00d3N<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

INFORMES MENSUALES<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

MAPAS FISCALES<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

MODELOS TRIBUTARIOS M\u00c1S USADOS<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

PORTADA HIST\u00d3RICA<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

JAVIER M\u00c1XIMO JU\u00c1REZ, NUEVO MIEMBRO DEL EQUIPO DE REDACCI\u00d3N DE NYR<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

NUEVO LIBRO: MAPAS FISCALES<\/b><\/a><\/span><\/p>\n

RECURSOS EN ESTA WEB SOBRE:\u00a0NORMAS<\/a>\u00a0\u2013\u00a0RESOLUCIONES<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

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PORTADA DE LA WEB<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

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Picos de Europa desde Tresviso (Cantabria). Por Gunter Steinkamp<\/p><\/div>\n

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