En el presente trabajo citaremos diversas Sentencias y Resoluciones que sobre el tema hemos localizado, siendo de inter\u00e9s su rese\u00f1a, a\u00f1adiendo la doctrina relevante que se ha publicado sobre la cuesti\u00f3n.<\/p>\n
La secci\u00f3n 2\u00aa de la Sala de lo Contencioso del Tribunal catal\u00e1n recientemente en much\u00edsimas sentencias ha reiterado su criterio de no sujetar la fianza constituida al tiempo de la subrogaci\u00f3n en el pr\u00e9stamo hipotecario, al estar entonces en presencia de una nueva relaci\u00f3n obligatoria. Entre otras podemos citar la Sentencia de 2 de octubre de 2015, Recurso 368\/2012: \u201cno se comparte el alegato de la Generalitat cuando mantiene que el supuesto de controversia no es el mismo que el de la Sentencia que recoge el TEARC en la resoluci\u00f3n, m\u00e1xime cuando en nuestra Sentencia de 4 de julio de 2013 antes citada hemos dicho que \u00abde las cl\u00e1usulas de la escritura resulta que la subrogaci\u00f3n supuso una novaci\u00f3n subjetiva en la persona del deudor, en la responsabilidad derivada de la hipoteca y en la obligaci\u00f3n personal con ella garantizada, lo que conforme al art. 118 de la Ley Hipotecaria desligaba de la obligaci\u00f3n al primitivo deudor desde el momento en que el acreedor prest\u00f3 su consentimiento, no d\u00e1ndose la coexistencia de dos cr\u00e9ditos contra dos deudores, y por ello se cre\u00f3 una nueva relaci\u00f3n obligatoria respecto a la cual la constituci\u00f3n de fianza s\u00ed fue simult\u00e1nea. La ajenidad de este negocio jur\u00eddico es puesta de manifiesto por el Letrado de la Generalitat, si bien para llegar a una conclusi\u00f3n que no es considerada correcta por esta Sala, porque no se trata de relacionar la inicial constituci\u00f3n del pr\u00e9stamo hipotecario con la escritura de subrogaci\u00f3n y constituci\u00f3n de fianza, sino de relacionar la constituci\u00f3n de fianza con la nueva relaci\u00f3n obligatoria constituida, esto es el pr\u00e9stamo hipotecario a favor de los adquirientes de la finca; el cual adem\u00e1s se configur\u00f3 como una hipoteca de m\u00e1ximo, car\u00e1cter que no consta que tuviere la anterior, y con unas condiciones en cuanto a plazo de devoluci\u00f3n y cuant\u00eda diferentes de aqu\u00e9lla, seg\u00fan se desprende de la escritura incorporada, sea dicho a mayor abundamiento. Esto en cuanto al cr\u00e9dito inicial, y sin necesidad de acudir al razonamiento expuesto en cuanto a la ampliaci\u00f3n que es por s\u00ed nueva relaci\u00f3n como no establecida en el pr\u00e9stamo inicial, operando por tanto la simultaneidad lo que lleva a la exclusi\u00f3n de uno de los dos conceptos a los que, en otro caso, hubiera quedado sujeta la operaci\u00f3n, esto es AJD para el prestatario y TP para el prestamista, debiendo quedar excluido, por lo dicho, el concepto de fianza. En tal sentido se pronuncia la sentencia del TSJ de Valencia citada, y la del TSJ de La Rioja, n\u00fam. 234\/2009, de 3 de julio de 2009, recurso n\u00fam. 395\/2005. \u00bb En definitiva, en raz\u00f3n de la doctrina de este Tribunal expuesta en el anterior fundamento, la simultaneidad de la fianza se produjo, pero lo fue con el acto de la subrogaci\u00f3n de hipoteca, y al haber simultaneidad no procede someter a la fianza a un nuevo impuesto.\u201d<\/p>\n
En la Sentencia del TSJ de Catalu\u00f1a de 5 de octubre de 2015, Recurso 2181\/2010, relativo a la devoluci\u00f3n de ingresos indebidos al haber satisfecho ITP en la constituci\u00f3n de una fianza al tiempo de una subrogaci\u00f3n el Tribunal declar\u00f3 que \u201cno estamos ante un error material, de hecho o aritm\u00e9tico, pues la discrepancia se centra en si existi\u00f3 o no hecho imponible, o en su caso si el sujeto pasivo del Impuesto liquidado era la actora o la entidad crediticia en cuya posici\u00f3n se subroga. Por tanto, se trata de diferentes interpretaciones jur\u00eddicas, lo que evidentemente constituye una discrepancia de interpretaci\u00f3n jur\u00eddica que en modo alguno puede equipararse a un error de hecho, material o aritm\u00e9tico. Las razones expuestas determinan que se deba desestimar el recurso contencioso administrativo, pues no concurre el supuesto previsto en el art. 220 de la Ley General Tributaria y por ello no proceder\u00eda entrar a analizar el contenido de la liquidaci\u00f3n, pues es firme, y la discrepancia que manifiesta el recurrente en relaci\u00f3n con la liquidaci\u00f3n por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados, debe precisarse que tal discrepancia no determina la existencia del error que se alega, teniendo en cuenta, como se ha dicho, que estamos ante un supuesto de diferentes interpretaciones jur\u00eddicas.\u201d<\/p>\n
En la Sentencia del TSJ de Catalu\u00f1a de 8 de octubre de 2015, Recurso 293\/2012, se contempl\u00f3 otro supuesto: \u201cno nos encontramos ante una subrogaci\u00f3n en la persona del deudor hipotecario, con constituci\u00f3n de fianza, que es el caso de las sentencias de esta Sala y Secci\u00f3n que cita la demandante para sostener la simultaneidad de la constituci\u00f3n del pr\u00e9stamo-cr\u00e9dito, sino que en la segunda escritura, manteni\u00e9ndose los mismos deudores prestatarios se var\u00edan las condiciones dichas al principio, constituy\u00e9ndose fianza, la cual no consta ni se alega que estuviere prevista en la primera escritura. La diferencia entre uno y otro caso es sustancial porque en el supuesto de subrogaci\u00f3n esta Sala y Secci\u00f3n viene entendiendo que se constituye una nueva relaci\u00f3n jur\u00eddica quedando desligado el deudor primitivo, lo que inclina a considerar que s\u00ed concurri\u00f3 simultaneidad de la nueva relaci\u00f3n y la prestaci\u00f3n de fianza, lo que adem\u00e1s determina la no concurrencia de abusos o actuaciones (ostensiblemente no queridas por el legislador) destinadas a burlar el impuesto o a establecer aut\u00e9nticas ficciones.\u201d<\/p>\n
\u201cPor tanto en el presente caso nos encontramos ante una primera escritura de concesi\u00f3n de un cr\u00e9dito inicial por importe de 214.000#, garantizado por hipoteca pero no con fianza ni previsi\u00f3n de constituci\u00f3n de la misma, y una segunda escritura en la que el cr\u00e9dito inicial se ampl\u00eda en 41.074,95# y se constituye fianza en garant\u00eda del cr\u00e9dito inicial m\u00e1s la ampliaci\u00f3n, es decir 255.074,95# y adem\u00e1s la fianza as\u00ed constituida se extiende a garantizar la cantidad de 21.400# establecida en la primera escritura como costas y gastos, m\u00e1s 15.304# previstos en la segunda escritura por el eventual exceso que pudiera producirse al cerrar la cuenta y adeudar en ella la partida de intereses a que se refer\u00eda el pacto primero de la escritura de cr\u00e9dito inicial, m\u00e1s 81.623# tambi\u00e9n establecidos en la segunda escritura en concepto de intereses de demora devengados a partir del cierre de la cuenta, m\u00e1s 25.507 igualmente previstos en la segunda escritura en concepto de costas y gastos, cantidades todas ellas que arrojan un total de 377.509,95# que el acuerdo de liquidaci\u00f3n fija como base imponible, siendo as\u00ed que la ampliaci\u00f3n del cr\u00e9dito y dem\u00e1s conceptos previstos en la segunda escritura han de tenerse como simult\u00e1neos a la prestaci\u00f3n de fianza, y por tanto la base imponible de \u00e9sta ha de excluir aquellos conceptos, quedando reducida a 235.400#.\u201d<\/p>\n
En diversas ocasiones hemos escrito sobre la tributaci\u00f3n de la fianza: el 19 de abril de 2009 publicamos en notariosyreregistradores.com un trabajo titulado \u201cNotas sobre la tributaci\u00f3n de la fianza\u201d<\/a> ; tambi\u00e9n publicamos en la misma p\u00e1gina web el 11 de septiembre otro trabajo titulado \u201cJurisprudencia reciente sobre la tributaci\u00f3n de la fianza\u201d<\/a> ; por \u00faltimo citamos que, entre otras ocasiones, en el Informe Fiscal correspondiente a enero de 2012, al rese\u00f1ar la Sentencia de 9 de diciembre de 2011, Recurso 1030\/2008 tambi\u00e9n estudiamos el tema. A lo escrito que es coincidente con la tendencia seguida, entre otros, por los TSJ de Catalu\u00f1a, Valencia, Murcia y Andaluc\u00eda, podemos a\u00f1adir lo siguiente:<\/p>\n En la obra \u201cTratado de los Derechos de Garant\u00eda\u201d cuyos autores son los Catedr\u00e1ticos de Derecho Civil \u00c1ngel Carrasco Perera, Encarna Cordero Lobato y Manuel Jes\u00fas Mar\u00edn L\u00f3pez, Tomo I, 2015, tercera edici\u00f3n, p\u00e1ginas 321 y 322 se escribe. \u201cel cambio de deudor, no consentido por el fiador, extingue la fianza, siempre que se trate de un cambio (extintivo o no) que, aceptado por el acreedor, extinga la responsabilidad del deudor originario \u2013citando a estos efectos la Sentencia del TS de 6 de noviembre de 1990, Sala 1\u00aa, n\u00ba 649-. No importa para ello si el cambio es novatorio \u2013extintivo o si se produce por v\u00eda de asunci\u00f3n debitoria liberatoria que no extinga la obligaci\u00f3n. La raz\u00f3n de esta liberaci\u00f3n no se halla en el efecto que la asunci\u00f3n o novaci\u00f3n produce en la obligaci\u00f3n preexistente, sino que la persona del deudor es un factor esencial en la prestaci\u00f3n del consentimiento por el fiador. Esto es, por lo dem\u00e1s, indiscutido.\u201d Como indica la Sentencia de la AP de Zaragoza de 16 de enero de 2013, Recurso 482\/2012, \u201cpuestos en relaci\u00f3n los arts. 1822, 1897 y 1207 C.C., la aparici\u00f3n de un nuevo deudor en el lugar del antiguo a quien el fiador avalaba supone una alteraci\u00f3n sustancial de la base del negocio de fianza, por lo que queda liberado de su obligaci\u00f3n; salvo que consienta expresamente esa sustituci\u00f3n.\u201d<\/p>\n Hoy est\u00e1 admitido que el cambio de deudor se considere como una novaci\u00f3n modificativa y no extintiva, sin perjuicio de que extinga la fianza constituida previamente, por lo que, siguiendo a Lacruz, para el nuevo fiador dicha relaci\u00f3n obligatoria que garantiza no es la misma que la anterior, aunque s\u00ed lo sea para el nuevo deudor y el primitivo acreedor. Sobre ello escribe la Profesora Mar\u00eda Jos\u00e9 Vaquero Prieto en el Tomo VI de los \u201cComentarios al C\u00f3digo Civil\u201d, dirigidos por Rodrigo Bercovitz Rodr\u00edguez-Cano, p\u00e1ginas 8915 a 8925, 2013: \u201cSin duda, la expresi\u00f3n \u00abmodificarse\u00bb (art. 1.203 CC) permite articular una novaci\u00f3n modificativa por cambio de deudor, bien considerando que puede atribuirse un mayor alcance al art. 1.205 CC, pues \u00e9ste se limita a exigir el consentimiento del acreedor; bien construyendo la figura con fundamento directo en la autonom\u00eda de la voluntad (art. 1.255 CC) y una interpretaci\u00f3n sistem\u00e1tica de los preceptos que el C\u00f3digo dedica a la novaci\u00f3n. Detr\u00e1s de esta posibilidad se encuentra el debate en torno a la posible transmisi\u00f3n de las deudas a t\u00edtulo singular.\u201d<\/p>\n A\u00f1ade dicha Profesora que a partir de los estudios de Clemente de Diego sobre la transmisibilidad de las obligaciones \u201cse consolida una posici\u00f3n doctrinal mayoritaria que propugna la posibilidad de novaci\u00f3n modificativa por cambio de deudor y el car\u00e1cter residual de la novaci\u00f3n extintiva, en ese mismo caso, de modo que s\u00f3lo procede cuando se declare terminantemente o la nueva obligaci\u00f3n sea totalmente incompatible con la anterior -argumento anal\u00f3gico ex art. 1.204 CC.\u201d<\/p>\n Concluye la citada autora que \u201cel an\u00e1lisis de la jurisprudencia revela que no existe obst\u00e1culo normativo para que el cambio de deudor se configure como novaci\u00f3n modificativa (10.6.2003) e, incluso, se muestra la preferencia de \u00e9sta, respecto de la extintiva. En este sentido, afirma la STS 11.4.1944\u00a0que \u00ablo t\u00edpico en la novaci\u00f3n subjetiva es que la nueva deuda mantenga la estructura sustancial de la antigua, y as\u00ed, a falta de declaraci\u00f3n de voluntad en contrario, resulta inexplicable que el (…) titular de un cr\u00e9dito originariamente en firme, puro y simple, quisiera modificarlo en cr\u00e9dito eventual\u00bb. Son excepcionales los supuestos en que el Tribunal Supremo aprecia novaci\u00f3n extintiva por -mero- cambio del deudor.\u201d<\/p>\n A continuaci\u00f3n, transcribimos por su inter\u00e9s del Acuerdo de 21 de diciembre de 1999, n\u00ba 960254 del Departamento de Hacienda y Pol\u00edtica Financiera del Gobierno de Navarra la siguiente consideraci\u00f3n: \u201cEs \u00e9sta de los cambios de deudor una cuesti\u00f3n que ha sido objeto de arduo debate en nuestra doctrina cient\u00edfica y nuestra jurisprudencia. En concreto, seg\u00fan D\u00edez-Picazo son dos las corrientes doctrinales claramente diferenciadas que se pueden distinguir en relaci\u00f3n con esta cuesti\u00f3n, con fundamento siempre en la normativa que nuestro C\u00f3digo Civil contiene en materia de novaci\u00f3n y modificaci\u00f3n de obligaciones. Por un lado, se halla la postura tradicional de quienes entienden que nuestro C\u00f3digo Civil ha recogido el dogma romanista de la \u201cintransmisibilidad de las deudas\u201d, de suerte que no existe ning\u00fan procedimiento de sustituci\u00f3n del deudor, que no sea el procedimiento novatorio, con el alcance, adem\u00e1s, de que la novaci\u00f3n subjetiva por cambio de deudor crea una relaci\u00f3n jur\u00eddica nueva entre nuevo deudor y acreedor y extingue la relaci\u00f3n jur\u00eddica anterior. Frente a esta postura tradicional se ha ido abriendo, sin embargo, camino la opini\u00f3n de quienes propugnan la idea de la transmisibilidad de las obligaciones observada desde el punto de vista del deudor, con mantenimiento de la obligaci\u00f3n contra\u00edda por el primitivo deudor. El precursor de esta corriente es De Diego. Por otro lado, ha de subrayarse que, aunque dentro del sistema de nuestro C\u00f3digo Civil el cambio de deudor quiera construirse como novaci\u00f3n, \u00e9sta no tiene por qu\u00e9 ser una novaci\u00f3n extintiva. La palabra novaci\u00f3n no tiene en nuestro C\u00f3digo un significado riguroso, ni alude necesariamente a una extinci\u00f3n de la obligaci\u00f3n. Puede significar simple \u201cmodificaci\u00f3n de la obligaci\u00f3n\u201d. El efecto extintivo es adem\u00e1s excepcional y no puede presumirse nunca. Exige una declaraci\u00f3n expresa de las partes o una objetiva incompatibilidad de la situaci\u00f3n nueva con la antigua. Por su parte, la jurisprudencia ha venido a orientarse poco a poco en este mismo \u00faltimo sentido doctrinal.\u201d<\/p>\n En la pr\u00e1ctica se observa que en la redacci\u00f3n de las escrituras se suele expresar que el comprador que se subroga asume la deuda hipotecaria pendiente de pago, \u201csin novaci\u00f3n\u201d; ello quiere decir que no tiene lugar la novaci\u00f3n objetiva o subjetiva de tipo extintivo, no siendo m\u00e1s que un tributo a la antigua doctrina que estimaba que todo cambio de deudor implicaba la extinci\u00f3n de la obligaci\u00f3n y la constituci\u00f3n de una nueva, que es precisamente lo que se quiere evitar mediante dicha expresi\u00f3n, constatando que no se contiene en los difundidos \u201dFormularios Notariales\u201d de Pedro \u00c1vila Navarro.<\/p>\n La conclusi\u00f3n que se obtiene de los expuesto es que el fiador que garantiza una obligaci\u00f3n en la que se subroga el deudor no est\u00e1 garantizando en dicho momento la misma obligaci\u00f3n que exist\u00eda antes de la subrogaci\u00f3n, sino una nueva, pues para \u00e9l lo es, sin perjuicio de que entre el acreedor y el nuevo deudor exista la misma obligaci\u00f3n en la que s\u00f3lo se ha producido una novaci\u00f3n modificativa de tipo subjetivo, pero al ser nueva dicha obligaci\u00f3n para el fiador, su fianza es simult\u00e1nea a la constituci\u00f3n de la nueva obligaci\u00f3n y , por lo tanto, no debe estar sujeta a ITP.<\/p>\n Por otro lado, la alteraci\u00f3n del plazo determina la extinci\u00f3n de la fianza, expresando la Sentencia de la AP de Asturias, Sede de Gij\u00f3n, de 10 de marzo de 2005, Recurso 401\/2004, que \u201cen cuanto a la novaci\u00f3n respecto del cr\u00e9dito contenido en la p\u00f3liza de 31-5-88 mediante la escritura de 11-7-88 ha de calificarse como hace la Sentencia de la Audiencia como novaci\u00f3n modificativa respecto del plazo de vencimiento aduciendo el recurrente que en cuanto que no consentido por el fiador, la fianza queda extinguida ( 1851 C\u00f3digo Civil ) pues no interviene en la p\u00f3liza de mayo de 1988 ni en la escritura 11-7-88.\u201d En el mismo sentido la Sentencia de la AP de Badajoz de 17 de marzo de 2005, Recurso 9\/2005, en un supuesto de aplazamiento de pago y nuevas condiciones de la obligaci\u00f3n, entendi\u00f3 que \u201cal no apreciarse incompatibilidad entre ambos contratos y establecerse nuevos compromisos por parte del obligado que modalizan el cumplimiento de dicha responsabilidad originaria del contrato de financiaci\u00f3n, entiende la Sala que nos encontramos ante una simple novaci\u00f3n modificativa que tan solo afecta a las condiciones del pago de la deuda (aplazamiento y fracci\u00f3n) y del sujeto responsable que pasa a ser uno solo, liber\u00e1ndose al fiador, sin manifestaci\u00f3n expresa de que la novaci\u00f3n sea extintiva o sustitutiva, debiendo entenderse modificativa por el efecto d\u00e9bil o diluido de la novaci\u00f3n.\u201d A\u00f1adi\u00f3 el Tribunal que \u201cComo tiene declarado el Tribunal Supremo, la existencia de pr\u00f3rroga concedida al deudor por el acreedor, sin el consentimiento del fiador, a que se contrae este precepto, requiere la acreditaci\u00f3n de la existencia de un convenio expl\u00edcito, con se\u00f1alamiento de nuevo plazo, con relaci\u00f3n al en principio convenido, con fecha determinada para el pago (SS. 7 abril 1975 [RJ 1975\\1412], 8 octubre 1986 [RJ 1986\\5333] y 29 octubre 1991 [RJ 1991\\7488]). Habiendo llegado la jurisprudencia a declarar la extinci\u00f3n de la fianza \u00abya que al aceptar el acreedor, sin intervenci\u00f3n del fiador, un tal\u00f3n bancario en pago del saldo est\u00e1 concediendo impl\u00edcitamente al deudor una pr\u00f3rroga, con se\u00f1alamiento de nuevo plazo, por lo que no puede dirigirse ya contra el fiador si no logr\u00f3 hacerlo efectivo, encontr\u00e1ndose ante supuestos an\u00e1logos al que fue decidido en el mismo sentido por la Sentencia de esta Sala de 18 junio 1914, aunque en \u00e9ste lo que aceptara el acreedor como pago del saldo fueran letras de cambio no hechas efectivas a su vencimiento\u00bb ( STS 1 marzo 1983 [RJ 1983\\1412 ]). De manera que, por iguales motivos, no puede prosperar la acci\u00f3n contra el fiador en el caso de autos, una vez aplazada y fraccionada la deuda con el nuevo contrato de reconocimiento que se firm\u00f3, en el que no tuvo ninguna intervenci\u00f3n la demandada que prest\u00f3 la garant\u00eda fiadora.\u201d El Magistrado ponente de dicha Sentencia fue Miguel \u00c1ngel Narv\u00e1ez Bermejo que a\u00f1os despu\u00e9s como Magistrado del TSJ de Castilla La Mancha fue ponente de la Sentencia de 15 de julio de 2013, Recurso 314\/2009, en la que, citando nuestros trabajos que reproduce parcialmente, se aborda directamente el problema fiscal estudiado: \u201cdebemos sostener un matiz importante, debe de tratarse del mismo pr\u00e9stamo, es una necesidad estructural para la aplicaci\u00f3n del precepto \u2013art.25 del Reglamento del Impuesto de ITP-. La obligaci\u00f3n del deudor debe coincidir con la obligaci\u00f3n primitiva, si no coincide estamos ante obligaciones distintas. A nuestro juicio no se tratar\u00eda del mismo pr\u00e9stamo para el fiador cuando haya tenido lugar su novaci\u00f3n objetiva, ya sea extintiva o modificativa, o subjetiva. Una prueba de lo anterior es que en estos casos de novaci\u00f3n objetiva o subjetiva la fianza anterior se extingue por imperativo legal; por el contrario, si para el fiador el pr\u00e9stamo fuese el mismo, continuar\u00eda en vigor la fianza inicialmente constituida.<\/p>\n Lacruz Berdejo en la obra por \u00e9l dirigida \u00abDerecho de Obligaciones, Volumen Primero. Parte General, Teor\u00eda General del Contrato\u00bb, 1994, p\u00e1gina 331, escribe al estudiar la novaci\u00f3n que \u00abcuando se var\u00eda el objeto o las condiciones principales, si inter partes puede configurarse como modificaci\u00f3n, en relaci\u00f3n a terceros (prelaci\u00f3n de cr\u00e9ditos, relaciones de garant\u00edas<\/em>, etc) la obligaci\u00f3n resultante de la alteraci\u00f3n deber\u00e1 reputarse obligaci\u00f3n nueva\u00bb. En definitiva, de cara al fiador toda novaci\u00f3n, aunque sea modificativa, para el garante es extintiva, suponiendo la constituci\u00f3n de una nueva obligaci\u00f3n.<\/p>\n Tambi\u00e9n el profesor Rodrigo Bercovitz mantiene posiciones semejantes con relaci\u00f3n a la eficacia de la novaci\u00f3n extintiva por cambio de la persona del deudor que da origen a una nueva obligaci\u00f3n extintiva de la anterior e incompatible con ella. La exigencia de que sea la misma obligaci\u00f3n la que garantice el fiador para que la fianza quede sujeta es requerida por la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y Le\u00f3n, Sede de Burgos, de 17 de abril de 2009, Recurso 44\/2008 , que declar\u00f3 la no sujeci\u00f3n a ITP de una fianza constituida con motivo de la subrogaci\u00f3n de un pr\u00e9stamo hipotecario, contenida en una escritura de compraventa, como forma de pago del precio; con la particularidad de que se modifica simult\u00e1neamente y de forma sustancial el contenido de dicho pr\u00e9stamo hipotecario: ampli\u00e1ndose su importe, condiciones y tipo de inter\u00e9s. Todo ello lleva al Tribunal a declarar que \u00abno puede decirse propiamente que el pr\u00e9stamo garantizado con la fianza est\u00e9 constituido con anterioridad\u00bb: adem\u00e1s la fianza solo garantizaba parte del pr\u00e9stamo, extingui\u00e9ndose cuando disminuyese \u00e9ste en una determinada cantidad que era superior a la cantidad pactada en la ampliaci\u00f3n.<\/p>\n Somos conscientes de que con la interpretaci\u00f3n que realizamos del art\u00edculo 25 del Reglamento el \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n del concepto queda reducido a las fianzas y otras garant\u00edas prestadas y aceptadas por el acreedor, no simult\u00e1neas a la concepci\u00f3n del pr\u00e9stamo o cr\u00e9dito, siempre que no haya existido novaci\u00f3n objetiva o subjetiva de ning\u00fan tipo.<\/p>\n \u00a0En la actualidad, el TEAR y el TSJ de la Comunidad Valenciana mantienen en sus respectivas resoluciones y sentencias la no sujeci\u00f3n a ITP de las fianzas constituidas al tiempo de la subrogaci\u00f3n en el pr\u00e9stamo hipotecario por parte del comprador de una vivienda, apreci\u00e1ndose novaci\u00f3n. Entre otras sentencias del tribunal valenciano se puede citar la de 5 de febrero de 2010, Recurso 27\/2009. La Sentencia del Tribunal Superior de Catalu\u00f1a de 31 de marzo de 2006, Recurso 771\/2002, tambi\u00e9n ha mantenido un criterio semejante. El tribunal catal\u00e1n en la Sentencia de 15 de octubre de 2009, Recurso 339\/2006, tambi\u00e9n ha declarado la no sujeci\u00f3n a ITP de la constituci\u00f3n de una nueva fianza con motivo de la subrogaci\u00f3n de un pr\u00e9stamo hipotecario y novaci\u00f3n del mismo, que se ampl\u00eda, extingui\u00e9ndose la anterior fianza.<\/p>\n \u00a0No deja de ser significativo para el estudio del tema lo escrito por el Profesor Antonio G\u00e1lvez Criado en su obra \u00abLa Asunci\u00f3n de Deuda en el Derecho Civil\u00bb, Valencia, 2007, p\u00e1ginas 177 y 178, en las que tras afirmar que las fianzas prestadas por terceros se extinguen en todo supuesto de cambio de la persona del deudor, ya se entienda como novaci\u00f3n extintiva, ya se entienda como novaci\u00f3n modificativa, estudia la posibilidad de que los obligados accesoriamente consientan la subsistencia de la garant\u00eda, y en estos casos \u00abdebe entenderse que la fecha de la misma ser\u00e1 la correspondiente al contrato de asunci\u00f3n de deuda, como lo impone el principio de accesoriedad y la protecci\u00f3n de los acreedores de los garantes con t\u00edtulos posteriores a la primera garant\u00eda y anteriores a la renovaci\u00f3n del consentimiento\u00bb. Esto es una prueba m\u00e1s de que para el fiador el pr\u00e9stamo que garantiza no es el mismo que el anterior que se nova, incluso en aquellos casos en los que el fiador renueva su garant\u00eda.\u201d<\/p>\n La conclusi\u00f3n del Tribunal manchego es la siguiente: \u201cconsidera la Sala que estamos ante una operaci\u00f3n de subrogaci\u00f3n en el pr\u00e9stamo con garant\u00eda hipotecaria y constituci\u00f3n de fianza que produce los efectos propios de una novaci\u00f3n contractual, con establecimiento simult\u00e1neo de garant\u00edas, manteniendo la hipotecaria por subrogaci\u00f3n y constituyendo la fianza en el nuevo contrato de pr\u00e9stamo, de conformidad al art\u00edculo 15.1 de la Ley 1\/1993, de 24 de septiembre , lo que hace que entendamos que existe un solo hecho imponible gravado de forma unitaria como un pr\u00e9stamo, sujeto a ITP y AJD, modalidad de actos jur\u00eddicos documentados, y que no pueda tributar por el impuesto pretendido por la Administraci\u00f3n demandada y la codemandada, pues en la forma en que se constituy\u00f3 esa fianza se cumple con la exigencia de la simultaneidad en la concesi\u00f3n del pr\u00e9stamo y en la constituci\u00f3n de garant\u00edas impuesta por el art\u00edculo 25 del Reglamento del ITP y AJD , reforzando con ello la posici\u00f3n del acreedor, siendo indiferente a tales efectos, como ya hemos expuesto, que la fianza se constituyera con posterioridad al pr\u00e9stamo , pues, lo reiteramos, la subrogaci\u00f3n producida en la misma escritura de compraventa supone una novaci\u00f3n a todos los efectos, d\u00e1ndose en consecuencia, la simultaneidad de pr\u00e9stamo y garant\u00edas, debiendo evitar la doble imposici\u00f3n, lo que nos mueve en consecuencia a estimar el recurso y dejar sin efecto el acto impugnado…\u00bb<\/p>\n En la Sentencia de la AP de Palma de Mallorca de 14 de noviembre de 2014, Recurso 443\/2014, se declar\u00f3 extinguida la fianza de un pr\u00e9stamo hipotecario, habida cuenta que la carga hipotecaria que pesaba sobre una de las fincas hipotecadas, calificada como novaci\u00f3n modificativa, hab\u00eda sido cancelada sin el consentimiento de los fiadores, \u201cy con la liberaci\u00f3n de la carga respecto de una de las fincas, los fiadores deber\u00edan responder con mayor entidad y contenido.\u201d<\/p>\n Por \u00faltimo, reproducimos de \u201cBIT-PLUS Bolet\u00edn Informativo Tributario\u201d, editado por Registradores de Espa\u00f1a, n\u00fam. 191, pg. 36, la siguiente Resoluci\u00f3n del TEAC de 10 de diciembre de 2015, relativa a la escritura de liberaci\u00f3n de aval y constituci\u00f3n de afianzamiento de pr\u00e9stamo mercantil: \u201cEn este caso, se interpone recurso de alzada por la Directora General de la Agencia Tributaria de una Comunidad Aut\u00f3noma frente a la resoluci\u00f3n del Tribunal Econ\u00f3mico Administrativo Regional que, estimando la reclamaci\u00f3n interpuesta por los contribuyentes, hab\u00eda anulado las liquidaciones practicadas por la Administraci\u00f3n tributaria. Entiende la Directora recurrente que la constituci\u00f3n de una fianza es una operaci\u00f3n sujeta a la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados (salvo que quien la constituya sea un empresario o profesional en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, en cuyo caso tributar\u00e1 en el Impuesto sobre el Valor A\u00f1adido) y que s\u00f3lo tributar\u00e1 por el concepto de pr\u00e9stamo (tratamiento unitario del pr\u00e9stamo) cuando se constituya simult\u00e1neamente con \u00e9ste o cuando no constituy\u00e9ndose simult\u00e1neamente al estipular el pr\u00e9stamo est\u00e1 prevista su posterior constituci\u00f3n. Seg\u00fan recoge el recurso \u201cEn el caso que venimos analizando (…) de las actas de disconformidad incorporadas al expediente se deduce claramente que se trata de una constituci\u00f3n de fianza que es independiente del afianzamiento que se constituy\u00f3 en el pr\u00e9stamo original, es decir, se sustituye por una fianza con nuevos fiadores, dando lugar por tanto a una operaci\u00f3n distinta e independiente, y por tanto no prevista en ning\u00fan caso en la escritura original de pr\u00e9stamo\u201d. El TEAR, una vez analizadas las escrituras p\u00fablicas (tanto los pr\u00e9stamos como las propiamente referidas a la sustituci\u00f3n de los avalistas o fiadores), concluye que \u201cde las circunstancias expuestas debe entenderse que la constituci\u00f3n de fianza estaba prevista en el otorgamiento de los pr\u00e9stamos por lo que se cumple lo dispuesto en el citado arto 25 del Reglamento del Impuesto, tributando exclusivamente por el concepto de pr\u00e9stamo la constituci\u00f3n de las fianzas que nos ocupa y debiendo anularse las liquidaciones impugnadas\u201d. En la presente resoluci\u00f3n, el TEAC resuelve el recurso de alzada se\u00f1alando que es importante resaltar la situaci\u00f3n de partida: mediante dos escrituras otorgadas el 5 de mayo de 2005 el BANCO X, concede a dos sociedades mercantiles de responsabilidad limitada sendos pr\u00e9stamos hipotecarios, estipul\u00e1ndose en ambos una garant\u00eda personal solidaria \u2013 adicional a la hipoteca \u2013 asumida, en ese momento, por la entidad Y, S.A. y, por la persona f\u00edsica D. Jxxx, los cuales, \u201c(…)sin perjuicio de la responsabilidad personal e ilimitada de la parte prestataria y sin perjuicio tambi\u00e9n de cualquier otra garant\u00eda propia o de terceros que aqu\u00e9l\/aquellos pudieran aportar en el futuro, garantiza\/n todas las obligaciones y responsabilidades por cualquier concepto (principal, intereses, gastos, descubiertos, excedidos, comisiones, etc.) que puedan deducirse para la parte prestataria como consecuencia de este contrato, oblig\u00e1ndose solidariamente al pago con la parte prestataria y, en caso de ser varios los garantes, solidariamente tambi\u00e9n entre s\u00ed, con renuncia expresa a los beneficios de orden, excusi\u00f3n, divisi\u00f3n y cualquier otro que, con car\u00e1cter general o particular pudieran corresponderles. Las partes y el garante acuerdan que la fianza se har\u00e1 extensiva a cualesquiera pr\u00f3rrogas, renovaciones, novaciones o modificaciones de cualquier tipo expresas o t\u00e1citas que pudieran producirse en las obligaciones contenidas en este contrato\u201d (CL\u00c1USULA DECIMOTERCERA). Mediante escritura otorgada el 1 de marzo de 2006 se libera de la condici\u00f3n de avalistas a la mercantil y a la persona f\u00edsica dejando dicho afianzamiento sin efecto, quedando los fiadores liberados de cuantas obligaciones y responsabilidades pudieran derivarse del mismo. En el mismo documento, D. Mxxx asume la garant\u00eda de todas las obligaciones y responsabilidades que por cualquier concepto pudieran deducirse en relaci\u00f3n al pr\u00e9stamo formalizado el 5 de mayo de 2005. En la presente resoluci\u00f3n se establece que, dado que se trat\u00f3 de pr\u00e9stamos en los que, simult\u00e1neamente a su otorgamiento, se establecieron las referidas garant\u00edas personales y solidarias, este Tribunal Central no comparte la pretensi\u00f3n deducida por la Directora recurrente sobre la consideraci\u00f3n, como un hecho nuevo e independiente, de la sustituci\u00f3n de las personas de los fiadores por otros, habida cuenta de que, seg\u00fan las escrituras de liberaci\u00f3n, no se produjo rectificaci\u00f3n alguna en las condiciones estipuladas para los pr\u00e9stamos (salvo el cambio en la persona del fiador). Dicho de otra manera, si las fianzas originales debieron tratarse, a efectos tributarios, como los pr\u00e9stamos que garantizaban, este Tribunal Central no encuentra razones para no mantener dicho tratamiento para las liberaciones, con cambio en las personas avalistas, posteriormente estipuladas. En definitiva, procede confirmar el criterio expuesto por el Tribunal Regional en la resoluci\u00f3n objeto de la presente alzada.\u201d<\/p>\n Un supuesto de aplicaci\u00f3n de lo expuesto en relaci\u00f3n con la Ley 2\/1994 es el de la Sentencia del TSJ de Andaluc\u00eda, Sede de Granada, de 30 de noviembre de 2015, Recurso 177\/2010, en la que los hechos fueron los siguientes: en la \u201cescritura p\u00fablica el prestatario toma prestado de U\u2026. el importe del principal del pr\u00e9stamo que deb\u00eda al Banco\u2026.., S.L., con la finalidad de satisfacer esa deuda y subrogar a U\u2026.. en la posici\u00f3n acreedora de dicho pr\u00e9stamo. Esa subrogaci\u00f3n fue fruto de una oferta vinculante efectuada al amparo de la Ley 2\/1994, de subrogaci\u00f3n y modificaci\u00f3n de pr\u00e9stamos hipotecarios y conforme a la que la ahora impugnante entreg\u00f3 al deudor, parte prestatario, el importe del principal del pr\u00e9stamo que adeudaba a la entidad acreedora, Banco\u2026., S. L.. En esa escritura p\u00fablica, comparece, adem\u00e1s, como fiador don Luis Francisco, sin que hubiera constancia de que lo hiciera en esa condici\u00f3n en la escritura p\u00fablica de pr\u00e9stamo y constituci\u00f3n de la hipoteca originaria.\u201d<\/p>\n Para el Tribunal es claro \u201ces claro que durante el devenir de un pr\u00e9stamo puede que \u00e9ste, como acaece en el caso de autos, sufra variaciones cuya aut\u00e9ntica naturaleza hemos de precisar. En principio, para que se produzca el efecto extintivo de la obligaci\u00f3n que caracteriza a la novaci\u00f3n propia (art. 1156 CC), cre\u00e1ndose una nueva obligaci\u00f3n que sustituye o deroga a la primitiva, es necesario que, adem\u00e1s de darse alguna disparidad o \u00abaliquid novi\u00bb entre las dos obligaciones sucesivas, que puede afectar tanto a los sujetos como al objeto ( art. 1203 CC ), exista el \u00abanimus novandi\u00bb o voluntad de operar la extinci\u00f3n de la obligaci\u00f3n primitiva y su sustituci\u00f3n por otra, manifest\u00e1ndose esta voluntad, bien de forma expresa, cuando \u00abas\u00ed se declare terminantemente\u00bb, bien de forma t\u00e1cita, cuando \u00abla antigua y la nueva sean de todo punto incompatibles\u00bb ( art. 1204 CC ).<\/p>\n De acuerdo con estos requisitos, la jurisprudencia ha venido considerando la necesidad de que el \u00abanimus novandi\u00bb se manifieste de modo expreso, claro y terminante, sin que tal voluntad de novar pueda ser presumida, ya que debe constar de modo inequ\u00edvoco (SS TS 11 febrero 1974, 28 marzo 1985 (RJ 1985, 1218), 7 julio 1989 (RJ 1989, 5410), 15 abril 1993, 28 mayo 1996, 2 octubre 1998, 28 diciembre 2000, 22 diciembre 2003 (RJ 2003, 8902) y 19 noviembre 2007 (RJ 2007, 8456). Y en cuanto a la manifestaci\u00f3n t\u00e1cita o concluyente de la voluntad novatoria, vinculada legalmente a la incompatibilidad obligacional, el criterio doctrinal m\u00e1s generalizado es el de estimar que dos obligaciones son incompatibles cuando se ha modificado sustancialmente el objeto o las condiciones principales de la primitiva obligaci\u00f3n (SS TS 26 enero 1976, 23 mayo 1980, 26 enero 1988, 18 marzo 1992 (RJ 1992, 2206) y 9 febrero 1993). En todo caso y cuando pudiera existir duda acerca de si la novaci\u00f3n es extintiva o simplemente modificativa, la soluci\u00f3n ha de entenderse a favor del efecto m\u00e1s d\u00e9bil, o sea, el modificativo (SS TS 29 enero 1982, 20 octubre 1989 (RJ 1989, 6946), 9 enero 1992, 19 noviembre 1993, 2 octubre 2000 y 10 junio 2003 (RJ 2003, 4595).<\/p>\n \u00a0Conforme a lo expuesto, la jurisprudencia del T.S. ha sostenido que el concepto romano de la novaci\u00f3n solamente extintiva, ha sido ampliado considerablemente en nuestro derecho para admitir hoy junto a la misma, la novaci\u00f3n impropia o meramente modificativa ( SS.T.S. 23 febrero 55, 15 marzo 96, 14 diciembre 99 y 24 octubre 2000 , entre otras muchas) como puede suceder en el supuesto del n\u00famero 3 del precitado art.1.203 del C.C , debiendo analizarse cada caso, en funci\u00f3n de la voluntad de las partes y la significaci\u00f3n econ\u00f3mica de la modificaci\u00f3n que se introduce, para llegar a la determinaci\u00f3n de cual sea el efecto producido por la novaci\u00f3n, si el extintivo o meramente modificativo (SS.T.S. 16 febrero 83 y 26 julio 97 ), pudiendo concluirse que el efecto de la novaci\u00f3n ser\u00e1 extintivo cuando la modificaci\u00f3n altere o var\u00ede su esencia, y cuando esto no suceda, la obligaci\u00f3n no se extinguir\u00e1 ( S.T.S. 31 octubre 62 ), si bien, en la duda, han de inclinarse los tribunales por la modificativa, sea esta expresa o t\u00e1cita (SS.T.S. 29 enero 82 y 18 junio y 16 febrero 83 ).<\/p>\n Las anteriores precisiones ponen de manifiesto, a criterio de la Sala, que la sustituci\u00f3n de la figura del prestamista acreedor tuvo lugar porque el deudor le abon\u00f3 el importe pendiente de amortizar del pr\u00e9stamo que en su d\u00eda se le concedi\u00f3 por lo que ese pago, con las naturales consecuencias extintivas, produjo como primer y principal efecto que aqu\u00e9l acreedor se diera por satisfecho con el pago de la deuda que con \u00e9l ten\u00eda contra\u00edda el deudor al que liber\u00f3 de la misma. Sin embargo, como el pago de esa deuda se hizo con la cantidad que le hab\u00eda facilitado la nueva entidad prestamista, \u00e9sta se erige en nuevo acreedor del antiguo deudor, que lo sigue siendo, pero ahora de la nueva entidad financiera.<\/p>\n Ese mecanismo produjo una novaci\u00f3n contractual que la Sala asocia a su modalidad extintiva por cuanto que es claro que la voluntad del acreedor y deudor originarios fue dar por extinguido el pr\u00e9stamo que inicialmente se constituy\u00f3. Su extinci\u00f3n vino determinada por el pago de la cantidad pendiente lo que produjo la desaparici\u00f3n de ese contrato y el surgimiento de otro con un nuevo acreedor, con un importe distinto del originario y con unas condiciones que tambi\u00e9n variaban y sobre todo con la incorporaci\u00f3n de una nueva garant\u00eda como era la de la fianza que prest\u00f3 quien compareci\u00f3 en la escritura p\u00fablica con esa condici\u00f3n, de manera que, propiamente, de acuerdo con los art\u00edculos. 1210.2 \u00ba, 1209 y 1204 del C\u00f3digo Civil , y la comunis opinio, nos encontramos ante una situaci\u00f3n que por todos los antecedentes que hemos expuesto la tenemos como una novaci\u00f3n que re\u00fane todos los ingredientes para ser considerada como extintiva, lo que significa que se diera la simultaneidad entre la fianza y el nuevo pr\u00e9stamo, de ah\u00ed que debamos declarar que la prestaci\u00f3n de la fianza en los t\u00e9rminos que hemos narrado se encuentra exenta del impuesto, lo que en definitiva nos compele a estimar el recurso origen del presente procedimiento y sin que de conformidad con el art\u00edculo 139 de la LJCA haya lugar a hacer expresa condena en las costas de la presente instancia.\u201d<\/p>\n \u00a0<\/p>\n Joaqu\u00edn Zejalbo Mart\u00edn<\/p>\n Hospital de Santiago en \u00dabeda (Ja\u00e9n). Por Paco Consuegra<\/p><\/div>\n <\/p>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"<\/p>\n <\/p>\n por Joaqu\u00edn Zejalbo Mart\u00edn, NotarioSECCI\u00d3N FISCAL<\/a><\/h2>\n
NOTAS SOBRE LA TRIBUTACI\u00d3N DE FIANZA 2010 (JZM)<\/a><\/h2>\n
LA FIANZA SOBREVENIDA Y EL FISCO FEROZ 2009 (Vicente Martorell)<\/a><\/h2>\n
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\u00bfEST\u00c1 SUJETA LA FIANZA SOBREVENIDA A ITP? (Jorge D\u00edaz Cad\u00f3rniga)<\/a><\/h2>\n
CONSULTA VINCULANTE SOBRE FIANZA EN ESCRITURA DE NOVACI\u00d3N DE HIPOTECA<\/a><\/h2>\n
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LA FIANZA Y LA MUERTE DEL FIADOR<\/a><\/h2>\n
MEMORIA DE RECLAMACIONES DEL BANCO DE ESPA\u00d1A 2014<\/a><\/h2>\n
![\"Hospital](\"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-content\/uploads\/2016\/03\/Ubeda_Hospital_de_Santiago.jpg\")
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