{"id":2640,"date":"2015-02-24T23:05:02","date_gmt":"2015-02-24T22:05:02","guid":{"rendered":"http:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/?p=2640"},"modified":"2015-02-25T00:17:04","modified_gmt":"2015-02-24T23:17:04","slug":"cuatro-sentencias-escogidas-del-tribunal-supremo-en-materia-fiscal","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/secciones\/fiscal\/sentencias-fiscal\/cuatro-sentencias-escogidas-del-tribunal-supremo-en-materia-fiscal\/","title":{"rendered":"Cuatro sentencias escogidas del Tribunal Supremo en materia fiscal."},"content":{"rendered":"

SELECCI\u00d3N DE SENTENCIAS RECIENTES DEL TRIBUNAL SUPREMO<\/span><\/h1>\n

Joaqu\u00edn Zejalbo Mart\u00edn, Notario con residencia en Lucena (C\u00f3rdoba)<\/strong><\/span><\/p>\n

\u00a0.<\/p>\n

Ganancia Patrimonial.<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

Pacto Anticr\u00e9tico.<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

Diligencia de Rectificaci\u00f3n.<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

Acta de Notoriedad.<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

\u00a0<\/a><\/p>\n

Sentencia de 15 de enero de 2015, Recurso 1370\/2013. El principio de vinculaci\u00f3n a los propios actos exige que valorada una enajenaci\u00f3n a efectos del IRPF en una determinada cantidad, \u00e9sta sirva de valor de adquisici\u00f3n para determinar una posterior ganancia patrimonial en el IRPF.<\/strong><\/p>\n

\u00a0\u201cLa cuesti\u00f3n en debate se centra en la ganancia patrimonial obtenida por la parte recurrente en la enajenaci\u00f3n de varias parcelas. Consta que la parte recurrente adquiri\u00f3 en 2002 de D. Rodolfo unas determinadas parcelas, que a su vez fueron vendidas por la parte recurrente en 2003; la Junta de Andaluc\u00eda no acept\u00f3 a efectos del ITP el valor de las parcelas transmitidas que se hizo constar en la escritura de compraventa de 8 de agosto de 2002, siendo valoradas en la suma de 10 euros\/m2. Al mismo tiempo a los efectos de determinar el incremento patrimonial obtenido por el Sr. Rodolfo en el IRPF de 2002, se tuvo como valor de enajenaci\u00f3n el de 10 euros\/m2.<\/strong> Respecto al incremento patrimonial imputado a la parte recurrente es de se\u00f1alar que esta inst\u00f3 tasaci\u00f3n pericial contradictoria que coincidi\u00f3 en la asignaci\u00f3n de valor para 2003 con el se\u00f1alado por la Junta de Andaluc\u00eda, 10 euros\/m2. La Inspecci\u00f3n consider\u00f3 que la parte recurrente obtuvo una ganancia patrimonial por la diferencia del valor de adquisici\u00f3n, 1,75 euros\/m2, frente al valor de enajenaci\u00f3n, 10 euros \/m2, sin tener en cuenta que el valor de adquisici\u00f3n lo hab\u00eda valorado en la primara enajenaci\u00f3n en la suma de 10 euros\/m2.\u201d<\/strong><\/p>\n

\u201cEl precio de transmisi\u00f3n que tuvo en cuenta la Administraci\u00f3n Tributaria para obtener el incremento del Sr. Rodolfo fue de 10 euros\/m2; sin embargo, la misma Administraci\u00f3n para calcular el incremento patrimonial obtenido por la parte recurrente toma en consideraci\u00f3n el valor de adquisici\u00f3n de los mismos reflejado en la escritura de compraventa. Entiende la Sala de instancia que tal proceder resulta contrario a los m\u00e1s elementales principios de derecho pues no cabe la atribuci\u00f3n de una consideraci\u00f3n diferente a la misma realidad material, bas\u00e1ndose las relaciones entre la Administraci\u00f3n p\u00fablica y los ciudadanos en los principios de buena fe, confianza leg\u00edtima, seguridad jur\u00eddica o en la doctrina de los actos propios, que impide a la Administraci\u00f3n desconocer las situaciones de hecho creadas al amparo de su actuaci\u00f3n.<\/strong> Pone de relieve como la Administraci\u00f3n respecto de la misma operaci\u00f3n y respecto de la misma materia imponible, atribuye distinto valor a los mismos bienes, sin que pueda aceptarse que el valor de la misma operaci\u00f3n resulte diverso para el transmitente y el adquirente, que debe declarar un valor inferior con ocasi\u00f3n de dicha adquisici\u00f3n frente al superior comprobado por la Administraci\u00f3n. Por tanto, dado que el precepto aplicable, art\u00ba 33 \u2013del IRPF-, hace referencia gen\u00e9rica a importe real de adquisici\u00f3n, el sentido y alcance en el significado de la norma aplicable al supuesto concreto exige su identificaci\u00f3n en el marco de los criterios interpretativos que fueron expuestos, que adem\u00e1s se vinculan con los propios de la coherencia interna del sistema,<\/strong> con arreglo al cual el sistema normativo no puede regular dos situaciones id\u00e9nticas de forma contradictoria e incompatible.\u201d<\/p>\n

Para el Tribunal \u201clo sorprendente del caso es que arrojando las distintas valoraciones un resultado id\u00e9ntico, la Administraci\u00f3n acoge dicha valoraci\u00f3n para lo que le favorece, liquidar ITP a 10 euros\/m2 y calcular el incremento patrimonial a efectos de IRPF del primitivo vendedor, y la ignora y se desentiende de la misma para calcular el incremento patrimonial en el IRPF en la parte recurrente.<\/strong> No estamos, pues, ante un supuesto de distintas valoraciones, ni de aplicaci\u00f3n del principio de estanqueidad o unicidad, simplemente se trata de un claro caso de abuso de derecho bajo el aparente amparo de la aplicaci\u00f3n literal del art\u00ba 33 de la Ley 40\/1998 y la excusa de la distinta posici\u00f3n contractual que ocupan los afectados,<\/strong> obviando las previas actuaciones realizadas por la propia Administraci\u00f3n y desentendi\u00e9ndose de los efectos derivados de las mismas. No tiene amparo jur\u00eddico el abuso de derecho, y el deber de buena fe que debe presidir el actuar administrativo constri\u00f1e a la Administraci\u00f3n\u00bb a desenvolver la conducta que aquellos actos anteriores hac\u00edan prever, no pudiendo realizar otros que los contradigan, desmientan o rectifiquen\u00bb.\u201d<\/em><\/p>\n

\u201c<\/em><\/strong>Si la Administraci\u00f3n, en este caso, determin\u00f3 el \u00abimporte real\u00bb de la enajenaci\u00f3n en una determinada compraventa, viene vinculada cuando en las mismas circunstancias ha de determinar el \u00abimporte real\u00bb de la adquisici\u00f3n de la misma compraventa;<\/strong> y ese y no otro ha de ser el importe real de la adquisici\u00f3n a los efectos de calcular el incremento patrimonial de una segunda operaci\u00f3n que parte ineludiblemente de un hecho determinante previamente delimitado y acogido por la propia Administraci\u00f3n.\u201d<\/p>\n

A la cuesti\u00f3n planteada hicimos referencia en el Informe Fiscal correspondiente al mes de marzo de 2013, en el que escribimos lo siguiente:<\/strong><\/p>\n

\u201cSentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 27 de febrero de 2013, Recurso 15440\/2012. Determinaci\u00f3n del valor de la adquisici\u00f3n a efectos de la ganancia patrimonial en el IRPF: prevalece el valor comprobado frente al precio escriturado.<\/strong><\/p>\n

\u201c<\/strong>Actora y Administraci\u00f3n discuten si el valor que deb\u00eda tenerse en cuenta a efectos de calcular la ganancia patrimonial derivada de la adquisici\u00f3n de la finca litigiosa, era el consignado en la escritura de compraventa (145.831,13 #), como sostiene la Administraci\u00f3n tributaria, o era el que calcul\u00f3 la Administraci\u00f3n auton\u00f3mica gallega a la hora de liquidar el Impuesto de transmisiones patrimoniales (que result\u00f3 ser 370.749,60 #), como defiende la parte actora.\u201d<\/p>\n

Sobre el tema se cita la Sentencia\u00a0 del TSJ de la Comunidad Valenciana de 31 de marzo de 2005 en la que se expres\u00f3 lo siguiente<\/strong>: \u201cPues bien, si tenemos en cuenta, de un lado, que el valor de adquisici\u00f3n a los efectos de los incrementos patrimoniales del IRPF se corresponde con el \u00abimporte real\u00bb de la adquisici\u00f3n<\/strong> (que, como la pr\u00e1ctica diaria nos demuestra, no tiene necesariamente que coincidir con el importe reflejado en las escrituras p\u00fablicas de compraventa), y, de otro, que el \u00abvalor real\u00bb a que se refiere el ITP persigue la finalidad de determinar el valor\u00a0 o importe cierto, verdadero o real<\/strong>, habremos de concluir con que, en supuestos como el presente, ambos tipos de valores (para los incrementos patrimoniales a computar en el IRPF, y para el ITP) deben ser considerados como equivalentes; o, dicho en otras palabras, que en los casos en que la Administraci\u00f3n proceda a realizar una comprobaci\u00f3n de valores a los efectos del ITP, dicho valor debe ser el considerado como valor de adquisici\u00f3n (\u00abimporte real\u00bb de la adquisici\u00f3n) a los efectos de los incrementos patrimoniales del IRPF.<\/strong><\/em><\/p>\n

La doctrina que emana de las anteriores consideraciones ya fue acogida en la sentencia de la Sala de lo Contencioso- Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del Pa\u00eds Vasco de fecha 27.9.2002<\/em><\/strong>, n\u00ba de sentencia 632\/2002, dictada en el procedimiento ordinario n\u00ba 808\/2000 (sentencia de la que fue ponente el que hoy lo es de la presente \u2013<\/em>Manuel Jos\u00e9 Baeza D\u00edaz-Portales-), siendo que tal doctrina es plenamente compartida por esta Sala\u201d<\/em>.<\/p>\n

\u201cEl criterio expuesto en la sentencia del TSJ de Valencia de 31 de mayo de 2005 fue seguido por otros Tribunales como el TSJ de Andaluc\u00eda en sentencias de 29 de septiembre de 2008 (Recurso: 375\/2001) y 12 de mayo de 2008 (Recurso: 2644\/2000 ), el TSJ Castilla-Le\u00f3n en sentencia de 9 de abril de 2008 (Recurso: 566\/2006), el TSJ Castilla-La Mancha en Sentencia 2 de julio de 2007 (Recurso: 454\/2003 ), o el TSJ de Pa\u00eds Vasco en sentencia de 14 de mayo de 2003 (Recurso: 1704\/2000 ).<\/strong><\/p>\n

Pero esta postura no era un\u00e1nime<\/strong>. Muestra de la soluci\u00f3n contraria la encontramos en la sentencia de la Audiencia Nacional de 29 de marzo de 2007, tambi\u00e9n citada en la nuestra de 16 de abril de 2008 \u201c<\/p>\n

\u201cEl mismo criterio fue adoptado por otros Tribunales en sentencias posteriores, como han sido los Tribunales Superiores de Justicia de Madrid (sentencia 3 de noviembre de 2011), de Catalu\u00f1a (sentencia de 22 de junio de 2011), o de Cantabria (sentencia de 22 de enero de 2009).\u201d<\/p>\n

La conclusi\u00f3n del Tribunal es la de que \u201cen ambos impuestos \u2013ITP e IRPF- lo que se trata es de conocer el valor real de unos bienes en un determinado momento, de manera que, comprobado ese valor al practicar la liquidaci\u00f3n del ITP, no puede ofrecer un resultado diferente con motivo de la liquidaci\u00f3n del IRPF, lo que determina que el recurso ha de ser estimado<\/strong> en cuanto a la primera cuesti\u00f3n planteada en el escrito de demanda.\u201d<\/p>\n

La doctrina de la AEAT es totalmente contraria a la de la jurisprudencia contenida en estas l\u00edneas, que no suele ser citada en los estudios sobre el incremento de patrimonio en el IRPF, ni siquiera para criticarla; una excepci\u00f3n es la de Julio Banacloche P\u00e9rez en su \u201cVadem\u00e9cum Fiscal\u201d, 2010, p\u00e1ginas 979 a 987.<\/p>\n

————————————————————————————————————————<\/p>\n

\u00a0<\/a><\/p>\n

Sentencia de 15 de enero de 2015, Recurso 1929\/2013. Recurso de casaci\u00f3n para la unificaci\u00f3n de doctrina contra la Sentencia del TSJ de Madrid de 25 de octubre de 2012, Recurso 1266\/2009 \u2013abajo referenciada-. Cl\u00e1usula contenida en escritura de constituci\u00f3n de hipoteca en garant\u00eda de un pr\u00e9stamo por un banco a favor de una sociedad mercantil, en la que se conviene que las rentas que produce el inmueble hipotecado se aplicar\u00e1 al pago de los intereses y despu\u00e9s al capital. Pacto anticr\u00e9tico, que solo obliga a las partes y que no es inscribible en el Registro de la Propiedad. No sujeci\u00f3n al Impuesto de Actos Jur\u00eddicos Documentados.<\/strong><\/p>\n

\u201c<\/strong>Ha surgido como normal la incorporaci\u00f3n a las escrituras de pr\u00e9stamo hipotecario, de una cl\u00e1usula, a la que se denomina com\u00fanmente \u00abpacto anticr\u00e9tico\u00bb, mediante la cual se concede al acreedor la facultad de recibir los frutos del inmueble para aplicarlos al pago de los intereses y despu\u00e9s al capital, con efectos desde el momento en que reclame judicialmente el cobro del cr\u00e9dito garantizado con la hipoteca.<\/strong> Pues bien, es cierto que la sentencia de contraste resalta la ausencia de determinados caracteres que no son esenciales para la configuraci\u00f3n del derecho real de anticresis, pero tambi\u00e9n lo es que pone de relieve la falta de oponibilidad a tercero, sin la cual no puede concebirse la existencia del mismo.<\/p>\n

Por ello, debemos dar la raz\u00f3n a la sentencia de contraste y no a la impugnada, puesto que el supuesto sobre el que se resuelve es el de un mero pacto de vinculaci\u00f3n para las partes, pero sin producci\u00f3n de efectos respecto de terceros, no resultando por ello inscribible en el Registro de la Propiedad,<\/strong> seg\u00fan lo dispuesto en el art\u00edculo 9 del Reglamento Hipotecario , a cuyo tenor \u00abNo son inscribibles la obligaci\u00f3n de constituir, transmitir, modificar o extinguir el dominio o un derecho real sobre cualquier inmueble, o la de celebrar en lo futuro cualquiera de los contratos comprendidos en los art\u00edculos anteriores, ni en general cualesquiera otras obligaciones o derechos personales, sin perjuicio de que en cada uno de estos casos se inscriba la garant\u00eda real constituida para asegurar su cumplimiento o se tome anotaci\u00f3n cuando proceda, de conformidad con el art\u00edculo 42 de la Ley.\u00bb <\/em>Y ello es ratificado por la nota del Registrador de la Propiedad, que, en contra de lo manifestado en la sentencia recurrida, resulta suficientemente expresiva, al indicarse en ella que se ha excluido de la inscripci\u00f3n \u00ablos pactos o cl\u00e1usulas no inscribibles por constituir pactos obligacionales o carecer de eficacia frente a terceros\u00bb, mientras que, en cambio, se practic\u00f3 la \u00fanica inscripci\u00f3n de la hipoteca constituida en la escritura.<\/p>\n

En consecuencia, no d\u00e1ndose el presupuesto de que la escritura p\u00fablica contenga acto o contrato \u00abinscribible\u00bb (art\u00edculo 31.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1\/1993, de 24 de septiembre), resulta improcedente la liquidaci\u00f3n girada por este \u00faltimo concepto y el recurso debe ser estimado, con anulaci\u00f3n de la sentencia impugnada.\u201d<\/strong><\/p>\n

En el Informe Fiscal correspondiente a julio de 2010 escribimos lo siguiente:<\/strong><\/p>\n

\u201cSentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 26 de abril de 2010, Recurso 1949\/2006.<\/strong> No tributaci\u00f3n de la cl\u00e1usula de anticresis contenida en escritura de pr\u00e9stamo hipotecario<\/strong>. Habi\u00e9ndose otorgado una escritura p\u00fablica de pr\u00e9stamo hipotecario bancario con pacto de anticresis, constituido como derecho real, aparte de la autoliquidaci\u00f3n por la constituci\u00f3n de la hipoteca, se presenta tambi\u00e9n otra autoliquidaci\u00f3n por raz\u00f3n de la constituci\u00f3n del derecho real de anticresis con una base diez veces inferior a la de la hipoteca y con resultado a ingresar. La Oficina Liquidadora practica una liquidaci\u00f3n complementaria en la que se estima como base del derecho real de anticresis igual cantidad que la correspondiente a la constituci\u00f3n de la hipoteca. Se recurre lo anterior al TEAR que confirma la liquidaci\u00f3n, declarando que la constituci\u00f3n de dicho real tambi\u00e9n est\u00e1 sujeta a AJD. El Tribunal de Justicia estima el recurso por considerar que no est\u00e1 sujeta a tributaci\u00f3n singular y aut\u00f3noma la constituci\u00f3n del derecho real de anticresis<\/strong>, \u201cal haberse constituido de manera simultanea al pr\u00e9stamo hipotecario, lo que se traduce tambi\u00e9n al derecho de devoluci\u00f3n de lo ingresado en su d\u00eda por este concepto\u201d.<\/p>\n

Amor\u00f3s Guardiola <\/strong>escrib\u00eda en la p\u00e1gina 63 del Libro Homenaje al Profesor Beltr\u00e1n de Heredia, Salamanca 1984, que en \u201cla pr\u00e1ctica no suele jugar el pacto anticr\u00e9tico como garant\u00eda independiente, sino como un pacto complementario de la garant\u00eda hipotecaria\u201d. A\u00f1adimos que es observable dicho pacto en aquellos supuestos de fincas arrendadas que se hipotecan, teniendo como fin garantizar y facilitar el pago del cr\u00e9dito.<\/p>\n

Seg\u00fan las Notas Pr\u00e1cticas contenidas en el n\u00famero 127 del Bolet\u00edn del Colegio Nacional de Registradores, septiembre de 2006, p\u00e1ginas 2378 y 2379,<\/strong> para que la cesi\u00f3n de las rentas y de los derechos de cr\u00e9dito derivados de los arrendamientos de los bienes hipotecados a favor del acreedor sean inscribibles en el Registro de la Propiedad es necesario que se constituya expresamente como derecho real de anticresis, o, en su defecto, que se le atribuya expresamente car\u00e1cter real, bien indic\u00e1ndolo as\u00ed o estipulando que dicho pacto afectar\u00e1 a terceros u otra formula semejante. En otro caso, tendr\u00eda car\u00e1cter meramente obligacional y, por tanto, no ser\u00eda inscribible. En este sentido, podemos citar que la Resoluci\u00f3n de la Direcci\u00f3n General de los Registros y del Notariado de 17 de octubre de 1945,<\/strong> resolvi\u00f3 a prop\u00f3sito del pacto en que se compensaban los intereses con los frutos, contenido en una hipoteca, que al no poderse entender como constitutivo de una anticresis, habr\u00eda que estimarlo como personal, sin que pueda reflejarse en la inscripci\u00f3n de la hipoteca, produciendo \u00fanicamente efectos civiles extrarregistrales.<\/p>\n

El Profesor de Reina Tarti\u00e8re <\/strong>en un trabajo publicado en el n\u00famero 3 de la Actualidad Civil, 2009, escribe que la instituci\u00f3n de la anticresis \u2013cuya etimolog\u00eda es griega, significando goce mutuo o rec\u00edproco- posee una indudable naturaleza real. El Catedr\u00e1tico Tom\u00e1s Rubio Garrido <\/strong>en su estudio sobre la figura contenido en Jurisprudencia Civil Comentada, tomo III, 2009, p\u00e1gina 3821, afirma que \u201cninguna resoluci\u00f3n se ha detenido en aclarar si el acreedor anticr\u00e9tico tiene o no preferencia para el cobro, dato \u00e9ste tambi\u00e9n silenciado por el C\u00f3digo Civil, y del que, en verdad, depende la calificaci\u00f3n real u obligacional del derecho\u201d.<\/p>\n

El Catedr\u00e1tico de Derecho Civil Carrasco Perera <\/strong>escribe en el pr\u00f3logo a la primera edici\u00f3n, 2001, de la obra Tratado de los Derechos de Garant\u00eda, que dentro de las garant\u00edas inmobiliarias no incluye la anticresis, justificando la falta de su estudio en la obra en que, por un lado, no produce ning\u00fan derecho de preferencia sobre el inmueble, y, por otro lado, no es concebida exactamente por el legislador como un derecho de realizaci\u00f3n del valor, siendo un derecho de disfrute liquidatorio, ayuno de desarrollo jurisprudencial y ajeno a la pr\u00e1ctica de los operadores. Para el aludido Catedr\u00e1tico que junto a la Profesora Ana Carretero <\/strong>son autores de un art\u00edculo sobre la regulaci\u00f3n catalana contenida en la Ley 19\/2002, de Catalu\u00f1a, de Derechos Reales de Garant\u00eda, publicado en la Revista Jur\u00eddica de Catalunya, 2004, n\u00famero 1, p\u00e1ginas 9 a 34, exponen que dicha Ley \u201cno promueve ning\u00fan avance en la regulaci\u00f3n de la anticresis, capaz de solventar las disfuncionalidades expuestas en la legislaci\u00f3n codificada, y lo dicho arriba sobre el C\u00f3digo Civil debe reiterarse respecto de la Ley Catalana\u201d, no gozando la anticresis catalana de \u201cninguna preferencia crediticia\u201d. Dicha regulaci\u00f3n ha pasado al Libro V del C\u00f3digo Civil de Catalu\u00f1a, Ley 5\/2006, art\u00edculo 569, apartados 22 a 26.<\/p>\n

Hoy, el art\u00edculo 90.1 de la Ley Concursal proclama el car\u00e1cter privilegiado de los cr\u00e9ditos anticr\u00e9ticos sobre los frutos del inmueble gravado, aplicable, como indica de Reina Tarti\u00e8re, solo en los casos de insolvencia.<\/strong> Para la Profesora Cordero Lobato <\/strong>la anticresis es \u00fanicamente un derecho de disfrute liquidatorio, que tras la Ley Concursal confiere un derecho de garant\u00eda sobre los frutos del inmueble, a\u00f1adiendo en los Comentarios a la Ley Concursal, I, 2004, p\u00e1gina 1065, que con la nueva regulaci\u00f3n el legislador ha creado una garant\u00eda inmobiliaria sin desplazamiento de la posesi\u00f3n, no regulada en la Ley de Hipoteca Mobiliaria, ni inscribible en el Registro de los Bienes Muebles.<\/strong><\/p>\n

Est\u00e1 claro que si se configura la cl\u00e1usula anticr\u00e9tica como un derecho personal, nunca dar\u00eda lugar su constituci\u00f3n en escritura p\u00fablica al devengo del impuesto de AJD<\/strong>, al no ser inscribible, estando su constituci\u00f3n no sujeta a ITP si tiene lugar al mismo tiempo que la del pr\u00e9stamo que garantiza. Si, por el contrario, el pacto anticr\u00e9tico contenido en una escritura de pr\u00e9stamo hipotecario se conceptuase como un derecho real,<\/strong> al no tener como finalidad la realizaci\u00f3n del valor de la finca a la que afecte, sino el cobro de los frutos, normalmente civiles, que produzca la finca hipotecada con una finalidad extintiva de lo adeudado, constituye uno de los pactos voluntarios admisibles en la constituci\u00f3n de un pr\u00e9stamo hipotecario,<\/strong> cuyo sentido no se puede comprender fuera de la deuda garantizada, siendo un pacto accesorio que debe seguir el mismo r\u00e9gimen que el pr\u00e9stamo hipotecario al que sirve.<\/strong> Pensamos que es aplicable la definici\u00f3n que D\u00edaz Fraile <\/strong>daba a prop\u00f3sito de la regla 6 del art\u00edculo131 de la Ley Hipotecaria, relativa a la posesi\u00f3n y administraci\u00f3n interina de los bienes hipotecados, vigente hasta la nueva Ley de Enjuiciamiento Civil que regula la cuesti\u00f3n en el art\u00edculo 690: \u201cconvenio especial vinculado a la hipoteca pero distinto de ella\u201d.<\/strong> Por tanto, igual que este antiguo pacto ten\u00eda efectividad frente a terceros desde la inscripci\u00f3n del pr\u00e9stamo hipotecario, y que nunca se estim\u00f3 que era liquidable en ITP y AJD, igualmente, el pacto que estamos estudiando, tampoco debe ser liquidable. La Sentencia que hemos rese\u00f1ado confirma esta opini\u00f3n.\u201d<\/p>\n

En el Informe Fiscal correspondiente al mes de abril de 2011 tambi\u00e9n escribimos:<\/strong><\/p>\n

\u201cSentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 1 de febrero de 2011, Recurso 540\/2008.<\/strong> Tributaci\u00f3n del pacto anticr\u00e9tico. <\/strong>Habi\u00e9ndose hipotecado un bien inmueble arrendado en garant\u00eda de un pr\u00e9stamo, se pacta que el hipotecante \u201cced\u00eda irrevocablemente y salvo buen fin el derecho de cobro que ostentaba frente al arrendatario hasta una determinada cantidad\u201d. La Administraci\u00f3n Fiscal de la Comunidad de Madrid pretendi\u00f3 liquidar ITP por raz\u00f3n de dicho pacto anticr\u00e9tico. La Resoluci\u00f3n del TEAR estim\u00f3 el recurso del obligado tributario, que posteriormente es anulada por el Tribunal Madrile\u00f1o al considerar que la cesi\u00f3n de los derechos arrendaticios est\u00e1 sujeta a AJD. Para el tribunal lo que no est\u00e1 sujeto a ITP es la constituci\u00f3n de una anticresis con simultaneidad al pr\u00e9stamo que lo garantiza.<\/p>\n

Sin embargo, la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 3 de febrero de 2011,<\/strong> Recurso 237\/2008, Sala de lo Contencioso, Secci\u00f3n 9, ofrece las siguientes siete razones por las que dicho pacto anticr\u00e9tico no tributa en ITP y AJD:<\/strong><\/p>\n

En primer lugar<\/strong>, en la anticresis el acreedor debe tener la direcci\u00f3n econ\u00f3mica del inmueble pues siendo indiferente que el mismo entre en efectiva posesi\u00f3n de la misma, lo cierto es que s\u00ed debe tener facultades para dirigir la \u00abexplotaci\u00f3n del inmueble\u00bb, de las que se carece en el presente caso. Y es que la cl\u00e1usula vig\u00e9sima segunda del pr\u00e9stamo hipotecario no contempla a favor del acreedor el ejercicio de la direcci\u00f3n econ\u00f3mica del inmueble. N\u00f3tese que si el prestatario, no arrendara el inmueble, el prestamista no podr\u00eda obtener ni frutos ni rentas del inmueble, lo que es contrario al pacto anticr\u00e9tico.<\/p>\n

En segundo lugar<\/strong>, la parte acreedora no se ha hecho cargo del pago de contribuciones y cargas del inmueble, ni ha soportado los gastos de conservaci\u00f3n y mantenimiento del inmueble, lo que, a falta de pacto en contrario, le corresponde al acreedor anticr\u00e9tico seg\u00fan el art\u00edculo 1.882 del C\u00f3digo Civil.<\/p>\n

En tercer lugar<\/strong>, la anticresis, de acuerdo con la doctrina mayoritaria, debe llevar aparejada el derecho a instar la venta del inmueble para satisfacer el cr\u00e9dito garantizado, al se\u00f1alar el art\u00edculo 1.884 del C\u00f3digo Civil que \u00abel acreedor no adquiere la propiedad del inmueble por falta d\u00e9 pago de la deuda dentro del plazo convenido. Todo pacto en contrario ser\u00e1 nulo. Pero el acreedor en este caso podr\u00e1 pedir, […] el pago de la deuda o la venta del inmueble\u00bb. Pues bien, como f\u00e1cilmente se colige por la mera lectura de la cl\u00e1usula, en ella no se otorga al acreedor anticr\u00e9tico ning\u00fan derecho a vender el inmueble para hacerse pago de las cantidades garantizadas por la cesi\u00f3n de rentas.<\/p>\n

En cuarto lugar<\/strong>, prestamista y prestatario no pactaron que la cesi\u00f3n de rentas vinculase a terceros adquirentes del inmueble (como debiera suceder en un verdadero derecho real).<\/p>\n

En quinto lugar<\/strong>, tampoco puede considerarse que dicha vinculaci\u00f3n se halle impl\u00edcita en el texto de la cesi\u00f3n de rentas, ya que las partes no han manifestado en ning\u00fan momento la voluntad de constituir un derecho real, una anticresis o cualquier otra figura que implique la vinculaci\u00f3n de un hipot\u00e9tico tercer adquirente (en el derecho real, \u00abel derecho debe seguir a la cosa\u00bb).<\/p>\n

En sexto lugar<\/strong>, aunque es cierto, como afirma la actora que la cesi\u00f3n de rentas no se limita a las rentas del contrato de arrendamiento identificado en la cl\u00e1usula (el vigente en ese momento), pese a que en v\u00eda administrativa el prestatario afirm\u00f3 lo contrario, lo cierto es que no se pact\u00f3 que el acreedor percibiera otros \u00abfrutos del inmueble\u00bb (art. 1881 del C.c.) que no fueran los del arrendamiento vigente en el momento de otorgamiento de la escritura, o uno contratado en momento posterior. Es decir, la cl\u00e1usula no reconoce al prestamista el derecho a todos los frutos o rentabilidades del inmueble hipotecado.<\/p>\n

En s\u00e9ptimo lugar<\/strong>, la Ley del impuesto de AJD no requiere que el negocio se inscriba.<\/p>\n

Basta con que sea inscribible. Pero que dicho negocio no era inscribible en el presente caso resulta evidente dado que el Registrador no practic\u00f3 la inscripci\u00f3n de la cl\u00e1usula en cuesti\u00f3n.\u00bb<\/p>\n

El tema lo estudiamos con alguna profundidad al comentar en el informe de Jurisprudencia Fiscal correspondiente al mes de julio de 2010 la Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 26 de abril de 2010, Recurso 1949\/2006, que trataba de la no tributaci\u00f3n de la cl\u00e1usula de anticresis contenida en una escritura de pr\u00e9stamo hipotecario a la que nos remitimos.<\/p>\n

En el Informe de diciembre de 2012 a\u00f1adimos lo siguiente: \u201cSentencia del Tribunal Supremo de 20 de diciembre de 2012, Recurso 1435\/2011<\/strong>. <\/strong>No sujeci\u00f3n a ITP de la anticresis, debido a que se constituye simult\u00e1neamente con el pr\u00e9stamo que garantiza. <\/strong><\/p>\n

\u00abSe acord\u00f3, a favor de la prestamista, una cesi\u00f3n de las rentas del alquiler de un inmueble, propiedad de la prestataria, pero s\u00f3lo si se ha producido el impago de alguno de los vencimientos descritos en la cl\u00e1usula 6\u00aa del contrato y transcurrido al menos un mes desde dicha fecha del impago o bien desde el vencimiento anticipado del pr\u00e9stamo en caso de acordarse.\u00bb<\/strong><\/p>\n

\u00abNos encontramos en el presente caso ante la necesidad de aplicar lo dispuesto en el art\u00edculo 15.1 de la Ley del impuesto, que rige para la Modalidad Transmisiones Patrimoniales Onerosas, pues de manera simult\u00e1nea la Administraci\u00f3n pretende sujetar a tributaci\u00f3n con ocasi\u00f3n de la formalizaci\u00f3n de un acuerdo de pr\u00e9stamo con garant\u00eda hipotecaria, en el que se refuerza dicha garant\u00eda con la cesi\u00f3n del derecho de cobro de los alquileres de un inmueble propiedad de la prestataria, adem\u00e1s de la constituci\u00f3n del pr\u00e9stamo, el establecimiento de un derecho real al que califica de anticresis, lo que carece de respaldo legal al preverse, en estos casos, la tributaci\u00f3n con car\u00e1cter exclusivo por el concepto pr\u00e9stamo.\u00bb<\/p>\n

En la Sentencia objeto de recurso, sentencia del TSJ de Madrid de 3 de noviembre de 2011, Recurso 937\/2008 se daban seis razones por las que no pod\u00eda estar sujeto dicho pacto al Impuesto sobre TPO y AJD.<\/p>\n

Hay que destacar que la Sentencia del TSJ de Madrid de 25 de octubre de 2012, Recurso 1266\/2009 \u2013objeto del recurso de casaci\u00f3n-, estudia la sujeci\u00f3n de dicho pacto a AJD en un sentido afirmativo: \u201c<\/strong>se discute en el presente caso si el pacto anticr\u00e9tico cumple con el requisito de ser inscribible. La doctrina de esta Sentencia, que se reproduce a continuaci\u00f3n, ha quedado sin efecto merced a la Sentencia del TS de 15 de enero de 2015, Recurso 1929\/2013.<\/strong><\/p>\n

\u201cIndependientemente de que dicha figura jur\u00eddica tenga la constituci\u00f3n de un derecho real, lo cierto es que el encargado de hacer la calificaci\u00f3n de los documentos en cuya virtud se solicita la inscripci\u00f3n registrada (art\u00edculo 18 de la Ley Hipotecaria) ha dictado nota suspendiendo la misma por entender que el concreto pacto que aparece en la escritura de 4 julio 2003 ten\u00eda vedado el acceso al Registro. Sin embargo, el Registrador de la Propiedad no concreta por qu\u00e9 causa y en qu\u00e9 sentido no es inservible el documento. En efecto el 8 septiembre 2003 el Registrador emite nota en la que se hace constar: \u00abse han excluido de la inscripci\u00f3n los pactos o cl\u00e1usulas no inscribibles por constituir pactos obligacionales o carecer de eficacia frente a terceros o no contribuir a la constituci\u00f3n del derecho real de hipoteca, o ser repetici\u00f3n de la ley o implicar facultades o apoderamientos y en especial los siguientes: los relativos a comisiones y gastos, el pacto de anatocismo, las causas de resoluci\u00f3n anticipada, el acceso al registro, etc. Es decir, al no concretar el Registrador en cual causa se basa para denegar la inscripci\u00f3n, la Sala ignora (al igual que el interesado) cu\u00e1l ha sido la verdadera y concreta raz\u00f3n en que se funda la denegaci\u00f3n del acceso al registro.<\/p>\n

Lo que exige la norma transcrita, entre otros requisitos, es que el negocio sea inscribible. Pero esa cualidad de inscribible puede ser negada bien porque el acto no tenga acceso al registro por no tratarse, por ejemplo, de un derecho real o bien porque habi\u00e9ndose pactado un derecho real tenga alg\u00fan defecto formal que impida la inscripci\u00f3n en tanto no sea subsanado. Tampoco a esto dar respuesta la Nota del Registrador. Pero, pese a ello, parece evidente que la Nota no se puede referir a que el negocio en concreto no sea inscribible por tener car\u00e1cter obligaci\u00f3n al pues lo cierto es que la anticresis <\/strong>es un derecho real y, como tal, est\u00e1 regulado en el C\u00f3digo Civil.<\/p>\n

As\u00ed pues, teniendo el pacto anticr\u00e9tico car\u00e1cter real, en principio, se trata de un acto susceptible de inscripci\u00f3n en el Registro de la Propiedad. Por tanto, cumple con el requisito que se examina.<\/p>\n

Frente a ello no cabe admitir, como afirmaba la demandada, que es el Registrador el \u00f3rgano encargado de determinar los actos que son o no inscribibles a trav\u00e9s de la funci\u00f3n calificadora, de tal manera que s\u00f3lo aquellos negocios que tengan entrada en el Registro est\u00e1n sujetos al impuesto de que se trata. Tal tesis ha de ser rechazada. Si la raz\u00f3n de ser de la modalidad de actos jur\u00eddicos documentados no es otra que la mayor seguridad, garant\u00eda y publicidad que ofrece a los interesados la utilizaci\u00f3n de una escritura p\u00fablica como medio para formalizar un negocio jur\u00eddico, esas cualidades concurren en el caso examinado por ser la anticresis <\/strong>un derecho real, independientemente de que pueda quedar suspendida su inscripci\u00f3n por la existencia de defectos formales pendientes de subsanaci\u00f3n.<\/p>\n

Cuando el interesado tiene conocimiento de la Nota pudo haberla impugnado o, incluso, pedir una aclaraci\u00f3n, dada la carencia de motivaci\u00f3n real de la misma. No consta que lo hiciera pero tampoco que el Registrador afirmara que no se trataba de un derecho que no ten\u00eda reconocido su acceso al Registro.<\/p>\n

De acoger la tesis de la demandada, tampoco quedar\u00edan sujetos al impuesto de actos jur\u00eddicos documentados aquellas escrituras que refiri\u00e9ndose a la creaci\u00f3n, transmisi\u00f3n, extinci\u00f3n, etc. de derechos reales sobre bienes inmuebles no lleguen a causar efecto en el Registro por el mero hecho de que el interesado no haya presentado el documento ante dicha oficina.<\/p>\n

L<\/strong>a segunda cuesti\u00f3n a tratar en la presente sentencia se refiere al sujeto pasivo del impuesto <\/strong>pues, como se ha visto, las partes discrepan respecto de la afirmaci\u00f3n contenida en la resoluci\u00f3n pugnar\u00e1 en el presente recurso jurisdiccional acerca de que es sujeto pasivo aquella persona o entidad a quien la garant\u00eda favorece. Esta cuesti\u00f3n ha sido resuelta de manera uniforme por la prudencia del Tribunal Supremo si bien la soluci\u00f3n cogida ha sido criticada por los autores. Cabe citar las sentencias de 20 enero 2004, 27 marzo 2006 y 31 octubre 2006<\/strong>. Se trata de una cuesti\u00f3n discutible pero que esta Secci\u00f3n la ha resuelto en el mismo sentido que el Tribunal Supremo. La anticresis como contrato de garant\u00eda y, como tal, accesorio puede pactarse juntamente con el contrato principal o de forma separada. En el primer caso, sigue el camino de aquel, siendo sujeto pasivo del impuesto el mismo que lo sea del negocio principal, esto es, el prestatario. En el segundo caso, siendo un negocio aislado aunque accesorio de otro principal, el sujeto pasivo es el prestamista. <\/strong>En efecto el art\u00edculo 28 del Texto Refundido recoge que el hecho imponible de la modalidad ibade qu\u00e9 se trata al disponer que \u00abest\u00e1n sujetas las escrituras, actas y testimonios notariales en los t\u00e9rminos que establece el art\u00edculo 31, el cual, a su vez, dispone que \u00ablas primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribible inscribibles en los Registros. Punto. No sujetos al Impuesto sobre Sucesiones o a los conceptos por Transmisiones Patrimoniales u Operaciones Societarias\u00bb.<\/p>\n

En el mismo sentido que la anterior podemos citar la Sentencia del TSJ de Madrid de 3 de febrero de 2011, Recurso 540\/2008.<\/p>\n

Sobre el tema nos remitimos a lo que escribimos al rese\u00f1ar la Consulta V2068-12 de 29\/10\/2012, contenida en el Informe Fiscal correspondiente al mes de octubre de 2012.<\/p>\n

El Registrador de la Propiedad I\u00f1igo Mateo y Villa<\/strong> en el trabajo publicado en la Revista de Derecho Privado correspondiente al mes de mayo de 2011, titulado \u201cDe la anticresis, algunas cuestiones\u201d, p\u00e1ginas 83 a 112, aboga por el car\u00e1cter real e inscribible de la anticresis.\u201d<\/p>\n

Recientemente contamos sobre la figura de la anticresis con la tesis doctoral de Jorge Alegre de Miquel, <\/strong>septiembre de 2013, presentada en ESADE, Facultad de Derecho. Universitat Ram\u00f3n LLul, titulada \u201cLa anticresis: funci\u00f3n y finalidad en el C\u00f3digo civil espa\u00f1ol y en el C\u00f3digo civil de Catalu\u00f1a\u201d<\/a>\u00a0 Para el autor el pacto anticr\u00e9tico, pg. 418, \u201ces tan solo un pacto que se suele unir al contrato de hipoteca para acabar de cerrar los efectos de \u00e9sta\u201d.<\/p>\n

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\u00a0<\/a><\/p>\n

Sentencia de 15 de enero de 2015, Recurso 507\/2013. Valor a efectos del IVA de la diligencia de rectificaci\u00f3n practicada por el Notario autorizante.<\/strong><\/p>\n

\u201cResulta la plena validez de la renuncia al IVA ejercitada por la transmitente y, por tanto y en concreto el cumplimiento por parte de la adquirente de los requisitos formales exigidos por el art\u00edculo 8.1, p\u00e1rrafo segundo RIVA, \u00fanico motivo, recordemos, por el que la sentencia recurrida considera inv\u00e1lida la renuncia efectuada tras admitir la concurrencia del resto de requisitos tanto de forma como materiales o sustantivos.<\/p>\n

\u00a0No se puede dejar de reconocer la trascendencia jur\u00eddica que tiene la Diligencia de rectificaci\u00f3n otorgada en documento p\u00fablico el 7 de julio de 2004, por el mismo Notario autorizante de la escritura de compraventa del terreno que viene a rectificar, otorgada el 23 de abril de 2004.<\/strong><\/p>\n

En la citada Diligencia de rectificaci\u00f3n, el Notario autorizante, hace constar que en la escritura que viene a rectificar, esto es, la de la compraventa del terreno, \u00abse cometi\u00f3 el siguiente error involuntario: En la Estipulaci\u00f3n Quinta se hizo constar que la compraventa estaba sujeta al IVA, cuando en realidad dicha compraventa estaba sujeta y exenta a dicho impuesto, y la sociedad vendedora renunciaba a la exenci\u00f3n del IVA\u00bb, redactando a continuaci\u00f3n, de nuevo, y una vez subsanado el error cometido, el contenido \u00edntegro de la citada estipulaci\u00f3n Quinta en la que se hace constar expresamente la condici\u00f3n de la recurrente de sujeto pasivo del IVA en el ejercicio de su actividad empresarial con derecho a la deducci\u00f3n total del IVA soportado lo que se notificaba a la parte transmitente.<\/p>\n

De dicha Diligencia de rectificaci\u00f3n, se desprende con total claridad, que la parte transmitente, en la fecha de la transmisi\u00f3n en escritura p\u00fablica del terreno (23-04-2004), conoc\u00eda perfectamente la condici\u00f3n de sujeto pasivo con derecho a la deducci\u00f3n total del IVA soportado de la recurrente.<\/p>\n

Por tanto, consideramos que con dicha Diligencia de rectificaci\u00f3n se subsana el error material sufrido por el propio notario (en la redacci\u00f3n del contenido de la escritura de compraventa que se rectifica), seg\u00fan se desprende de la propia diligencia, lo que evidencia que es el Notario el que manifiesta en documento p\u00fablico que es conocedor de que esa era la voluntad de las partes ya en el momento en que se otorg\u00f3 la escritura p\u00fablica de compraventa que se rectifica y que, por tanto, ambos contratantes eran conocedores de tales circunstancias en el momento de la transmisi\u00f3n.<\/strong><\/p>\n

Por tanto, es claro que con dicho documento queda subsanada la pretendida falta de cumplimiento del requisito formal (y por tanto, subsanable) exigido en el art\u00edculo 8.1, p\u00e1rrafo segundo RIVA, constituyendo, adem\u00e1s, el mismo, prueba documental p\u00fablica del cumplimiento de las exigencias contenidas en la citada norma (art\u00edculo 8.1, p\u00e1rrafo segundo RIVA).\u201d<\/strong><\/p>\n

Pensamos que dicha diligencia de rectificaci\u00f3n no se puede confundir\u00a0 con el supuesto que describimos en nuestro trabajo publicado en estas p\u00e1ginas el pasado 31 de octubre de 2014, titulado \u201cRenuncia a la exenci\u00f3n del IVA\u201d, en el que escribimos lo siguiente: \u201ces importante se\u00f1alar que doctrina de Sentencias de TSJ, que llegan hasta la actualidad, rechaza que la falta de fehaciencia de la comunicaci\u00f3n previa o simult\u00e1nea a la adquisici\u00f3n de la renuncia a la exenci\u00f3n, se puede suplir con una escritura posterior de subsanaci\u00f3n o rectificaci\u00f3n en la propia escritura matriz en la que se constate fehacientemente, con posterioridad a la transmisi\u00f3n, el requisito omitido. Podemos citar, entre otras, las Sentencias del TSJ de las Islas Baleares de 2 mayo de 200, Recurso 649\/1998, y de 1 de septiembre de 2000, Recurso 1209\/1998, y m\u00e1s recientemente las Sentencias de los TSJ de Madrid de 20 de mayo de 2014, Recurso 1757\/2010, de Murcia de 21 de febrero de 2014, recurso 33572010, y de la Comunidad Valenciana de 14 de marzo de 2013, Recurso 100472010.<\/p>\n

Una excepci\u00f3n a lo dicho, representando un caso particular, es el contenido en la Sentencia del TSJ de Madrid de 25 de abril de 2014, Recurso 1316\/2010: \u201cEs preciso destacar una circunstancia trascendental que compromete el desenlace del debate que se nos traslada. Y es que el vendedor, don Luis Antonio era, a su vez, al momento de la transmisi\u00f3n, el administrador \u00fanico de la compradora, N…., SL.<\/p>\n

En estos casos, parece innecesaria la comunicaci\u00f3n de la renuncia a la exenci\u00f3n. La sentencia del Tribunal Supremo de 12-5-2011 (recurso de casaci\u00f3n 3597\/2007), para un supuesto en que coincid\u00edan el transmitente y el adquirente, declar\u00f3 lo siguiente:<\/p>\n

\u00abEl art. 8 (se refiere al Reglamento del Impuesto sobre el Valor A\u00f1adido , Real Decreto 1624\/1992) nada dice de que la renuncia deba hacerse por el transmitente, sino que la comunicaci\u00f3n deber\u00e1 hacerse fehacientemente al adquirente, en los supuestos normales el sujeto pasivo coincide con el transmitente, pero no siempre ello es as\u00ed, tal y <\/em>como sucede en este caso de inversi\u00f3n del sujeto pasivo, en el que este coincide con el adquirente, y siendo la misma persona es evidente que se cumple el requisito de la comunicaci\u00f3n…<\/em> mediante una manifestaci\u00f3n que igualmente haga fe frente a terceros (la Hacienda P\u00fablica en este caso), por lo que en este caso se cumple el requisito y su finalidad cuando la renuncia se realiza por el adquirente sujeto pasivo.\u00bb<\/em><\/strong><\/p>\n

\u201cEl TEAR, ya lo hemos dicho, desestim\u00f3 la reclamaci\u00f3n al considerar inv\u00e1lida y carente de efectos la renuncia contenida en la escritura de subsanaci\u00f3n y complementaria al no ser previa o simult\u00e1nea a la compraventa, ya que en la primera escritura nada se manifest\u00f3 al respecto.<\/p>\n

Pero el problema no debe focalizarse en el eventual efecto retroactivo de la posterior escritura p\u00fablica de subsanaci\u00f3n como entendi\u00f3 el TEAR. Sin olvidar que la rectificaci\u00f3n obedece a un error, por omisi\u00f3n, advertido en la primera escritura y subsanado con anterioridad a la presentaci\u00f3n de la autoliquidaci\u00f3n, a los pocos d\u00edas de que fuera otorgada la primera, lo cierto es que la vinculaci\u00f3n del vendedor con la compradora, de la que es administrador \u00fanico, permiten afirmar que se dio cumplimiento al fin perseguido con la regulaci\u00f3n contenida en los art\u00edculos 20, apartado 2, d la Ley 37\/1992, del IVA y 8.1 del Reglamento del impuesto (Real Decreto 1624\/1992), esto es, en esencia, que ambas partes conozcan el Impuesto al que se somete la operaci\u00f3n y evitar las consecuencias de la ruptura de la cadena de las deducciones producida por las exenciones. Por lo tanto, habr\u00e1 que concluir que no exist\u00eda duda sobre el conocimiento por ambas partes del impuesto al que se somet\u00eda la operaci\u00f3n.\u201d<\/p>\n

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\u00a0<\/a><\/p>\n

La Sentencia de 11 de diciembre de 2014, Recurso 3215\/2014, no ha admitido por raz\u00f3n de cuant\u00eda el recurso de casaci\u00f3n contra la Sentencia del TSJ de Madrid de 2 de abril de 2014 en el que se declar\u00f3 la sujeci\u00f3n a ITP del \u201cacta de notoriedad complementaria al t\u00edtulo p\u00fablico de adquisici\u00f3n, para la inmatriculaci\u00f3n de fincas no inscritas en el Registro de la Propiedad, acta otorgada el 19 de octubre de 2007\u00bb<\/em><\/strong><\/p>\n

En la Sentencia se \u201centra en el fondo del asunto planteado se\u00f1alando, en primer lugar, que \u00ab el t\u00edtulo que trata de suplir o reemplazar el acta de notoriedad no es el del actual propietario o interesado en la inmatriculaci\u00f3n (el ahora recurrente), sino el de su causante o transmitente, en este caso D. Eleuterio, quien carec\u00eda de t\u00edtulo fehaciente de su propia adquisici\u00f3n.<\/em><\/p>\n

El acta no esta destinada a sustituir el t\u00edtulo de adquisici\u00f3n del recurrente, que es el t\u00edtulo p\u00fablico dotado de fehaciencia, constituido por la escritura p\u00fablica de aceptaci\u00f3n de la herencia. La relaci\u00f3n de complementariedad entre ambos t\u00edtulos, el del causante o transmitente y el del recurrente, es esencialmente de naturaleza registral: el acta de notoriedad salva el inconveniente que supone la ausencia de t\u00edtulo del transmitente D. Eleuterio para el acceso del t\u00edtulo del comprador al Registro de la Propiedad\u00bb <\/em>, esto es, \u00ab el t\u00edtulo suplido con el acta de notoriedad es un t\u00edtulo aut\u00f3nomo del t\u00edtulo que posee el recurrente, y supone un acto nuevo, independiente y ajeno\u00bb <\/em>(FD Quinto).<\/p>\n

Y partiendo de dicha consideraci\u00f3n, la Sala de instancia, aplicando lo dispuesto en el art. 7.2.c) citado, concluye que \u00ab [dado que el t\u00edtulo suplido mediante el acta de notoriedad es el del transmitente del actual due\u00f1o del inmueble, el impuesto a que se refiere el precepto es el que habr\u00eda devengado en su momento la adquisici\u00f3n del bien por dicho transmitente y no el ITP abonado por el recurrente por su adquisici\u00f3n.<\/strong> No existiendo prueba alguna de que el transmitente del ahora recurrente abonara en su d\u00eda el impuesto devengado por su propia adquisici\u00f3n -impuesto sobre sucesiones, no es posible aplicar la exenci\u00f3n\u00bb<\/p>\n

\u201cContra la citada Sentencia de 2 de abril de 2014, la representaci\u00f3n procesal de don Alberto interpuso recurso de casaci\u00f3n para la unificaci\u00f3n de doctrina, con fundamento en que la Sentencia impugnada,<\/strong> al considerar ajustada a derecho la aplicaci\u00f3n hecha por la Administraci\u00f3n tributaria del art. 7.2 del Texto Refundido del TPyAJD, se opondr\u00eda a la doctrina recogida en las Sentencia dictada el 27 de octubre de 2004 (rec. cas. n\u00fam. 7941\/1999) por la Secci\u00f3n Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo; de 17 de febrero de 2012 (rec. n\u00fam. 1096\/2007) de la Secci\u00f3n Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Murcia; y de 1 de abril de 2004 (rec. n\u00fam. 551\/2003) de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del TSJ de Cantabria. Sentencias en las que se dice que \u00ablas actas de notoriedad que se hacen como complementarias de un t\u00edtulo adquirido por herencia no est\u00e1n sujetas al Impuesto de Transmisiones patrimoniales\u00bb (p\u00e1g. 11).\u201d<\/strong><\/p>\n

En efecto, cada vez son m\u00e1s las Sentencias que consideran que el acta do notoriedad complementaria del t\u00edtulo p\u00fablico de adquisici\u00f3n, al que no suple, no devenga ITP.<\/p>\n

\u00a0En el Informe Fiscal correspondiente al mes de octubre escribimos lo siguiente:<\/strong><\/p>\n

\u201cSentencia del TSJ de Cantabria de 28 de julio de 2014, Recurso 82\/2013. Tributaci\u00f3n de acta de notoriedad en la inmatriculaci\u00f3n.<\/strong><\/p>\n

\u201cEl abogado del Estado parte de que la jurisprudencia menor es contradictoria en el sentido de que en unos casos se ha opinado que el t\u00edtulo sustituido era el del causante o transmitente del que pretende inscribir mientras que, en otros, se ha opinado que el t\u00edtulo sustituido era el del propio adquirente; aqu\u00ed en Cantabria, la sala ha mantenido el criterio de que no procede tributar por transmisiones patrimoniales onerosas si se acredita el pago o la exenci\u00f3n del gravamen por la adquisici\u00f3n de la finca en virtud del t\u00edtulo que es complementado por el acta de notoriedad, circunstancia que aqu\u00ed no concurre, por lo que procede la confirmaci\u00f3n de la liquidaci\u00f3n y que no se impongan las costas ante la jurisprudencia contradictoria.\u201d<\/p>\n

Citando la Sentencia del TS de 27 de octubre de 2004, el Tribunal monta\u00f1\u00e9s constata que \u201centendemos que el tenor literal del art\u00edculo 7.2 c) del Real Decreto Legislativo 3050\/1980, de 30 de diciembre, demuestra que se sujetan a gravamen exclusivamente los Expedientes de Dominio que suplan el t\u00edtulo de la transmisi\u00f3n, quedando fuera de la \u00f3rbita del precepto los Expedientes de Dominio cuyo t\u00edtulo transmisivo no sea suplido por ellos.<\/p>\n

En estas hip\u00f3tesis, existencia de t\u00edtulo transmisivo, la tributaci\u00f3n de la transmisi\u00f3n se rige por las reglas aplicables al t\u00edtulo que contenga la transmisi\u00f3n de que se trate, en el caso litigioso herencia.<\/p>\n

Que lo que venimos razonando es correcto se infiere porque en el supuesto enjuiciado el Expediente de Dominio no ha suplido t\u00edtulo de transmisi\u00f3n alguno, pues la que hubo se deriv\u00f3 de la herencia en su d\u00eda producida, transmisi\u00f3n a la que el Expediente de Dominio gravado es ajeno.<\/p>\n

El precepto analizado pretende someter a tributaci\u00f3n transmisiones que no han sido objeto de liquidaci\u00f3n. No puede entenderse el texto legal invocado por las resoluciones recurridas como un cauce puramente formal para reabrir el devengo de impuestos cuyo r\u00e9gimen jur\u00eddico tiene cauces espec\u00edficos.<\/p>\n

Entender las cosas de otra manera supondr\u00eda gravar, en hip\u00f3tesis como la litigiosa, por razones estrictamente formales, hechos en los que no se pone de relieve capacidad econ\u00f3mica alguna.\u00bb<\/p>\n

\u201cEn el presente caso, la compraventa de las fincas tuvo lugar el 21 de septiembre de 1983 ante el notario don M……, si bien se otorg\u00f3 acta de notoriedad de inmatriculaci\u00f3n de finca no inscrita el 16 de diciembre de 2009 que estar\u00eda sujeta al concepto de transmisi\u00f3n patrimonial onerosa al no quedar probado el pago o la exenci\u00f3n en su d\u00eda por el correspondiente impuesto transmisorio que hubiere correspondido, sin embargo, aunque el sujeto pasivo no pudo probar el pago del impuesto de la compraventa de 1983, lo cierto es que el acta de notoriedad no sustituye a la compraventa de aquella fecha sino a la adquisici\u00f3n por herencia del transmitente de las fincas diez a\u00f1os antes, don Luis Enrique, como se refleja en el acta mencionada lo que provoca que no concurra el requisito de la suplencia del t\u00edtulo de transmisi\u00f3n.\u201d Se estim\u00f3 el recurso del contribuyente.<\/p>\n

La Sentencia del TSJ de Extremadura de 30 de septiembre de 2014, Recurso 694\/2013, estudia que \u00aba la vista de este precepto \u2013art.7.2.C) del Real Decreto legislativo 1\/2003- que es el invocado por el contribuyente, se deduce que un expediente de dominio se considerar\u00e1 transmisi\u00f3n onerosa sujeta al Impuesto, salvo que se acredite anteriormente haber satisfecho el Impuesto por la transmisi\u00f3n. La parte expone que el Impuesto no se abon\u00f3 por estar prescrito, como se indica en la escritura p\u00fablica de partici\u00f3n de herencia de fecha 6-3-2008, por lo que no puede gravarse la inmatriculaci\u00f3n y declaraci\u00f3n de dominio contenida en el Auto de fecha 12-2-2009. La parte actora trata el supuesto como si fuera similar a aquellos en que el Impuesto se ha satisfecho por la primera transmisi\u00f3n o se trata de una exenci\u00f3n o supuesto de no sujeci\u00f3n. Sin embargo, existe una diferencia sustancial en el presente juicio contencioso-administrativo que conlleva la desestimaci\u00f3n del recurso contencioso-administrativo, y es que el Impuesto no se abon\u00f3 debido a la prescripci\u00f3n de la acci\u00f3n para liquidar el Impuesto sobre Sucesiones. La prescripci\u00f3n es un modo de extinci\u00f3n de la obligaci\u00f3n tributaria distinto al pago o a los supuestos de exenci\u00f3n o no sujeci\u00f3n, por lo que no puede asimilarse a estas instituciones. La interpretaci\u00f3n que propone la parte actora es contraria a una regla b\u00e1sica del ordenamiento jur\u00eddico tributario contemplada en el art\u00edculo 14 de la Ley General Tributaria, que dispone que \u00abNo se admitir\u00e1 la analog\u00eda para extender m\u00e1s all\u00e1 de sus t\u00e9rminos estrictos el \u00e1mbito del hecho imponible, de las exenciones y dem\u00e1s beneficios o incentivos fiscales\u00bb, de modo que no cabe la interpretaci\u00f3n extensiva al no estar contemplada expresamente en el precepto la prescripci\u00f3n. Procede, por tanto, la aplicaci\u00f3n en sus propios t\u00e9rminos del art\u00edculo 7.2.C) antes citado que se refiere exclusivamente a los casos de haberse satisfecho el impuesto, exenci\u00f3n o no sujeci\u00f3n por la transmisi\u00f3n pero no incluye la prescripci\u00f3n de la acci\u00f3n.\u201d En id\u00e9ntico sentido, se pronuncia la sentencia del TSJ de Andaluc\u00eda, Sala de Granada, de fecha 15-7-2013, Recurso n\u00famero 1493\/2007: \u201c\u00bbTanto el expediente de dominio como el acta de notoriedad son t\u00edtulos supletorios que tienen por objeto adecuar la inscripci\u00f3n registral a la realidad jur\u00eddica, permitiendo el acceso al Registro de aquellos actos que carecen de titulaci\u00f3n aut\u00e9ntica. El hecho imponible lo constituye el otorgamiento del t\u00edtulo en s\u00ed, y no la transmisi\u00f3n que mediante \u00e9l se documenta, como lo prueba el hecho de que, seg\u00fan el art\u00edculo 7.2.C), el plazo de prescripci\u00f3n se computar\u00e1 \u00abdesde la fecha del expediente, acto o certificaci\u00f3n\u00bb. Por eso es indiferente cual sea el origen de la \u00faltima o \u00faltimas transmisiones que no hayan tenido reflejo registral, constituyendo hecho imponible de la modalidad \u00abTransmisiones Patrimoniales Onerosas\u00bb tanto si es oneroso como lucrativo, no excluy\u00e9ndose el que la transmisi\u00f3n haya sido efectuada incluso mediante documento privado. Ahora bien, si el expediente de dominio o el acta de notoriedad reemplazan a otro t\u00edtulo al que suple, y cuyos efectos jur\u00eddicos reitera, es l\u00f3gico que en la tributaci\u00f3n del expediente o acta incidan las circunstancias del t\u00edtulo anterior. As\u00ed, si en relaci\u00f3n a dicho t\u00edtulo se hubiese satisfecho el impuesto en su momento, o no hubiera debido satisfacerse, como en los casos de exenci\u00f3n o no sujeci\u00f3n, fiscalmente no habr\u00eda obligaciones pendientes, lo que se extender\u00e1 al expediente de dominio o acta de notoriedad, que no deber\u00e1n ser objeto de liquidaci\u00f3n. Por el contrario, si no se hubiera satisfecho el impuesto correspondiente a la transmisi\u00f3n que se documenta con el t\u00edtulo supletorio, debe gravarse \u00e9ste, y ello con independencia de que pudiera haber prescrito la acci\u00f3n de la Administraci\u00f3n para exigir el tributo. Por eso, a\u00fan cuando queda sujeta la expedici\u00f3n de estos t\u00edtulos supletorios como un acto nuevo e independiente de la transmisi\u00f3n anterior, el legislador ha querido excluir del pago del impuesto aquellos que vengan a acreditar una transmisi\u00f3n ya gravada por el impuesto, para evitar una doble imposici\u00f3n, o cuando se trate de una transmisi\u00f3n no sujeta o exenta, es decir, cuando resulte acreditado que no se derivaban obligaciones tributarias de la transmisi\u00f3n que\u00a0 ahora se verifica, o que estas han quedado cumplidas, sin que, como ya hemos dicho, se contemple como causa de exoneraci\u00f3n de los referidos\u00a0 t\u00edtulos la extinci\u00f3n de la deuda tributaria por virtud de la prescripci\u00f3n. En suma, el art\u00edculo 7.2.C) equipara a las transmisiones patrimoniales onerosas los expedientes de dominio o las actas de notoriedad \u00aba menos que se acredite haber satisfecho el impuesto o la exenci\u00f3n o no sujeci\u00f3n\u00bb, pero fuera de estos tres casos de exclusi\u00f3n, entre los que no se incluye la prescripci\u00f3n, proceder\u00e1 con car\u00e1cter general la liquidaci\u00f3n y pago del impuesto de estos t\u00edtulos supletorios.\u201d Estos son los criterios mantenidos por la Direcci\u00f3n General de Tributos.<\/p>\n

En otra Sentencia del TSJ de Extremadura de 25 de septiembre de 2014, Recurso 168\/2013, la Sala ha declarado lo siguiente:<\/strong> \u201cTodo expediente de dominio o acta de notoriedad facilita una documentaci\u00f3n que permite el acceso al Registro de la Propiedad de las fincas objeto de aqu\u00e9llos. No puede negarse, sin embargo, que hay unos expedientes de dominio o actas de notoriedad que suplen el t\u00edtulo de la transmisi\u00f3n previa, y, otros, que no suplen dicho t\u00edtulo. En unos casos ese t\u00edtulo transmisivo existe, no est\u00e1 en discusi\u00f3n y su realidad material se encuentra probada. En otros, no existe este t\u00edtulo. Siendo esto as\u00ed, el tenor literal del art\u00edculo 7.2.C) del Real Decreto Legislativo 1\/1993 dispone que se sujetan a gravamen exclusivamente los expedientes de dominio o actas de notoriedad que suplan el t\u00edtulo de la transmisi\u00f3n, quedando fuera de la \u00f3rbita del precepto los expedientes o actas cuyo t\u00edtulo transmisivo no sea suplido por ellos.<\/p>\n

En este caso nos encontramos, pues el t\u00edtulo de transmisi\u00f3n a favor del sujeto pasivo del impuesto – compraventa por escritura p\u00fablica de 2002- fue liquidado y abonado. Es cierto que las transmisiones anteriores no fueron liquidadas y no tuvieron acceso al Registro de la Propiedad, raz\u00f3n precisamente por la cual se acude al expediente de dominio. Pero en este caso con el expediente no se trata de suplir el t\u00edtulo de adquisici\u00f3n del derecho real, que queda acreditado con la escritura p\u00fablica de compraventa, y que dio lugar a la liquidaci\u00f3n del impuesto. El Legislador ha querido excluir del pago del Impuesto aqu\u00e9llos expedientes de dominio que vengan a acreditar una transmisi\u00f3n que haya sido ya gravada por el Impuesto que corresponda, de acuerdo con el t\u00edtulo de transmisi\u00f3n. Y es este el caso que se examina, donde el expediente de dominio tramitado por el comprador permite el acceso de la finca al Registro de la Propiedad pero la transmisi\u00f3n no queda suplida por el expediente sino que tuvo lugar en el anterior contrato de compraventa, por lo que no puede gravarse dos veces la misma transmisi\u00f3n.<\/p>\n

Esta fundamentaci\u00f3n es la acogida en la sentencia del Tribunal Supremo de fecha 27 de octubre de 2004, recurso 7941\/1999.<\/strong> El objeto que tienen este t\u00edtulo supletorio y los dem\u00e1s previstos en la Ley Hipotecaria es adecuar la inscripci\u00f3n registral a la realidad para as\u00ed facilitar el normal tr\u00e1fico jur\u00eddico. El otorgamiento del t\u00edtulo en s\u00ed constituye un acto nuevo sujeto al impuesto como transmisi\u00f3n patrimonial onerosa. Ahora bien, estando sujeta como acto nuevo e independiente la expedici\u00f3n de estos t\u00edtulos supletorios, el legislador ha querido excluir del pago del Impuesto aqu\u00e9llos que vengan a acreditar una transmisi\u00f3n que haya sido ya gravada por el Impuesto que corresponda, de acuerdo con el t\u00edtulo de transmisi\u00f3n, que es lo que ocurre en el presente caso, o se trate de una transmisi\u00f3n no sujeta o exenta.<\/p>\n

En consecuencia, al haberse satisfecho el impuesto por la transmisi\u00f3n, no procede exigir de nuevo el gravamen con motivo del expediente de dominio promovido con el objeto de reanudar el tracto sucesivo en el Registro de la Propiedad.\u201d<\/p>\n

En el Informe correspondiente a abril de 2009 hicimos referencia a la Sentencia del TS de 2004. <\/strong>\u201cSentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia, de 18 de marzo de 2009, 15469\/2009. Se excluye del pago del Impuesto de TPO el expediente de dominio cuando acredite una transmisi\u00f3n que haya sido ya gravada por el impuesto que corresponda, o se trate de una transmisi\u00f3n no sujeta o exenta, no procediendo tampoco la liquidaci\u00f3n en caso de prescripci\u00f3n declarada por inexistencia de la obligaci\u00f3n tributaria, al igual que en los casos anteriores.<\/strong><\/p>\n

Solo se sujeta a gravamen los expedientes de dominio que suplan el t\u00edtulo de la transmisi\u00f3n quedando fuera de la \u00f3rbita del art\u00edculo 7.1.C del Texto Refundido de ITP y AJD los expedientes de dominio cuyo t\u00edtulo transmisivo no sea suplido por ellos, as\u00ed lo declar\u00f3 la sentencia del Tribunal Supremo 27 octubre de 2004, en la que se relata que habi\u00e9ndose instruido un expediente de dominio para inscribir varias fincas que hab\u00eda heredado una fundaci\u00f3n en el a\u00f1o 1872, creada por la condesa de Espoz y Mina, Juana de Vega, viuda del famoso militar de la guerra de la independencia, a la que aport\u00f3 diversos inmuebles, varios de ellos heredados de su padre, comerciante gallego enriquecido en Cuba, que a su vez lo hab\u00eda adquirido en un remate judicial por escritura otorgada el 16 de mayo 1803, no obstante la Conseller\u00eda de Econom\u00eda y Facenda de la Comunidad Aut\u00f3noma Gallega, requiri\u00f3 a dicha fundaci\u00f3n el 3 de diciembre de 1986 para la justificaci\u00f3n del pago del Impuesto por raz\u00f3n de la escritura otorgada dicho 16 de mayo de 1803 \u2013sic-. La prescripci\u00f3n del Impuesto de Sucesiones hab\u00eda sido declarada por el Abogado del Estado en el a\u00f1o 1902. La sentencia no aclara si dicha Conseller\u00eda especific\u00f3 que el Impuesto a justificar era el de Alcabalas, existente con este nombre en la Corona de Castilla desde la Baja Edad Media, vigente en la fecha del otorgamiento. En los distintos reinos y entidades que formaban parte la Corona de Arag\u00f3n reg\u00eda despu\u00e9s de la Nueva Planta en el Siglo XVIII otros Impuestos distintos de la Alcabala, que por cierto deb\u00eda satisfacer al vendedor salvo pacto en contrario, aunque en la pr\u00e1ctica se sol\u00eda encabezar con la Hacienda Real y cobrar por repartimiento, dado que el Impuesto de Hipotecas creado por el Real Decreto de 31 de diciembre de 1829, nuevamente regulado por la Ley de 23 de mayo de 1845, as\u00ed como el Impuesto sobre Derechos Reales y Transmisi\u00f3n de Bienes de 1872, creado por la Ley de Presupuestos de 26 de diciembre de 1872, antecedentes del actual ITP, son posteriores.\u201d<\/p>\n

El criterio expuesto contrario a la tributaci\u00f3n del por ITP tambi\u00e9n es el seguido por el TSJ de la Comunidad Valenciana, entre otros, en la Sentencia de 14 de enero de 2014, Recurso 1881\/2010, y por el TEAR de Andaluc\u00eda, Sede de Granada.<\/p>\n

Joaqu\u00edn Zejalbo Mart\u00edn<\/p>\n

 <\/p>\n

 <\/p>\n

\"Lucena<\/a>

Lucena (C\u00f3rdoba). Iglesia de San Mateo.<\/p><\/div>\n","protected":false},"excerpt":{"rendered":"<\/p>\n

<\/p>\n

Joaqu\u00edn Zejalbo Mart\u00edn<\/p>\n

<\/b><\/p>\n

<\/p>\n

\"\"<\/CENTER><\/p>\n

Ganancia Patrimonial.\u00a0Pacto Anticr\u00e9tico.\u00a0Diligencia de Rectificaci\u00f3n.\u00a0Acta de Notoriedad.<\/p>\n

<\/p>\n

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