{"id":32017,"date":"2017-01-23T21:10:43","date_gmt":"2017-01-23T20:10:43","guid":{"rendered":"http:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/?p=32017"},"modified":"2024-05-21T21:15:58","modified_gmt":"2024-05-21T19:15:58","slug":"la-tributacion-en-el-itp-y-ajd-de-las-disoluciones-de-comunidad","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/secciones\/fiscal\/articulos-fiscal\/la-tributacion-en-el-itp-y-ajd-de-las-disoluciones-de-comunidad\/","title":{"rendered":"La tributaci\u00f3n en el ITP y AJD de las disoluciones de comunidad."},"content":{"rendered":"

<\/a>LA TRIBUTACI\u00d3N EN EL ITP Y AJD DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD<\/strong><\/h1>\n

JAVIER M\u00c1XIMO JU\u00c1REZ GONZ\u00c1LEZ. <\/strong><\/h2>\n

NOTARIO DE VALENCIA Y <\/strong><\/h2>\n

MIEMBRO DE LA SECCI\u00d3N DE LA EMPRESA FAMILIAR DE LA AEDAF<\/strong><\/h2>\n

NOVEDAD:<\/span> VER RESUMEN DE LAS IMPORTANTES STS 26\/04\/2024 Y 30\/04\/2024<\/a><\/strong><\/span><\/p>\n

1.- PLANTEAMIENTO.<\/a><\/span><\/strong><\/p>\n

1.1.- LA CONTROVERTIDA TRIBUTACI\u00d3N DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD.<\/a><\/span><\/p>\n

1.2.- REGLAS GENERALES DE TRIBUTACI\u00d3N DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD.<\/a><\/span><\/p>\n

2.- \u00bfQU\u00c9 ES UNA COMUNIDAD O CONDOMINIO Y QU\u00c9 ES SU DISOLUCI\u00d3N A EFECTOS FISCALES?<\/a><\/span><\/strong><\/p>\n

2.1- AUSENCIA DE CONCEPTO DE COMUNIDAD Y DE EXTINCI\u00d3N DE CONDOMINIO A EFECTOS FISCALES.<\/a><\/span><\/p>\n

2.2.- CONCEPTO DE COMUNIDAD EN EL DERECHO CIVIL.<\/a><\/span><\/p>\n

2.3.- CONCEPTO CIVIL DE DISOLUCI\u00d3N DE COMUNIDAD Y EXTINCI\u00d3N DE CONDOMINIO.<\/a><\/span><\/p>\n

2.4.- ESPECIAL REFERENCIA A LA EXTINCI\u00d3N PARCIAL DE CONDOMINIO: DIFERENCIAS ENTRE LA \u00abEXTINCI\u00d3N PARCIAL DE CONDOMINIO PROPIA\u00bb Y LA \u00abFALSA EXTINCI\u00d3N PARCIAL DE CONDOMINIO\u00bb.<\/a><\/span><\/p>\n

3.- LOS EXTRAVAGANTES Y CONTRADICTORIOS CRITERIOS DE LA DGT EN LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO.<\/a><\/span><\/strong><\/p>\n

3.1.- TODA EXTINCI\u00d3N PARCIAL DE CONDOMINIO DEBE TRIBUTAR POR TPO COMO PERMUTA DE CUOTAS.<\/a><\/span><\/p>\n

\u00a0 \u00a03.1.1.- La \u00abextinci\u00f3n parcial de condominio propia\u00bb subjetiva.<\/a><\/p>\n

\u00a0 \u00a03.1.2.- La \u00abextinci\u00f3n parcial de condominio propia\u00bb objetiva.<\/a><\/p>\n

3.2.- \u00bfCU\u00c1NDO ESTAMOS ANTE UNA \u00daNICA COMUNIDAD O VARIAS COMUNIDADES?<\/a><\/span><\/p>\n

\u00a0 \u00a03.2.1.- EL CRITERIO CIVIL.<\/a><\/p>\n

\u00a0 \u00a03.2.2.- EL CRITERIO DE LA DGT.<\/a><\/p>\n

\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a03.2.2.1.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos en copropiedad por c\u00f3nyuges casados en r\u00e9gimen de separaci\u00f3n de bienes.<\/a><\/p>\n

\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a03.2.2.2.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos en copropiedad ordinaria por herencia.<\/a><\/p>\n

\u00a0 \u00a0 \u00a0\u00a03.2.2.3.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos \u00abinter vivos\u00bb en copropiedad ordinaria.<\/a><\/p>\n

4.- REFERENCIA A SUPUESTOS ESPECIALES.<\/a><\/span><\/strong><\/p>\n

4.1.- La comunidad hereditaria como comunidad distinta de la comunidad ordinaria \u00abVERSUS\u00bb la comunidad ordinaria derivada de la partici\u00f3n.<\/a><\/span><\/p>\n

\u00a0 \u00a04.1.1.- La comunidad hereditaria como comunidad distinta de la comunidad ordinaria \u00abversus\u00bb la comunidad ordinaria derivada de la partici\u00f3n.<\/a><\/p>\n

\u00a0 \u00a04.1.2.- Consecuencias fiscales.<\/a><\/p>\n

4.2.- EL \u00abTOTUM REVOLUTUM\u00bb EN LAS PARTICIONES DE HERENCIA DE CAUSANTES C\u00d3NYUGES CON IDENTIDAD DE HEREDEROS.<\/a><\/span><\/p>\n

ENLACES<\/span><\/a><\/p>\n

 <\/p>\n

<\/a>1.- PLANTEAMIENTO.<\/strong><\/h2>\n

<\/a>1.1.- LA CONTROVERTIDA TRIBUTACI\u00d3N DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD. <\/strong><\/h3>\n

La tributaci\u00f3n en el ITP y AJD de las extinciones de condominio en el ITP y AJD, con inevitables secuelas en el ISD, es una de las cuestiones de mayor actualidad en el tributo. La doctrina reciente de la DGT y algunos pronunciamientos de \u00f3rganos jurisdiccionales han sembrado la confusi\u00f3n y el caos en una cuesti\u00f3n que tradicionalmente no suscitaba gran controversia.<\/p>\n

El prop\u00f3sito de estas notas es intentar dar un poco de luz a esta materia, apuntando los criterios en boga, expresando mi opini\u00f3n sobre los mismos e indicar unas reglas pr\u00e1cticas para salir airoso desde la perspectiva tributaria de las operaciones que se nos plantean.<\/p>\n

No se pretende en modo alguno un trabajo te\u00f3rico y erudito a la vieja usanza. Por el contrario, sint\u00e9tico y pragm\u00e1tico, que los tiempos no est\u00e1n para lo primero y es cada vez con mayor el apremio de lo segundo.<\/p>\n

Pero, inevitablemente, la extinci\u00f3n de condominio conlleva una referencia a la propia comunidad objeto de disoluci\u00f3n, pues la anterior es el trance final de la siguiente en la secuencia de las cosas.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>1.2.- REGLAS GENERALES DE TRIBUTACI\u00d3N DE LAS DISOLUCIONES DE COMUNIDAD. <\/strong><\/p>\n

Las presentes notas se refieren a disoluciones de comunidad puras y simples, sin excesos de adjudicaci\u00f3n. El tratamiento fiscal de los excesos de adjudicaci\u00f3n ser\u00e1 objeto de an\u00e1lisis en una segunda parte.<\/p>\n

Todos los supuestos que se exponen lo son de comunidades no empresariales. De acuerdo al art. 22 del TR del ITP y AJD y los arts. 55 y 61 del RITPAJD, quedan sujetas a Operaciones Societarias (OS) la constituci\u00f3n y disoluci\u00f3n de comunidades empresariales. Pero lo que aqu\u00ed se expone es igualmente aplicable a las comunidades empresariales con la salvedad de la modalidad del ITP y AJD aplicable.<\/p>\n

Recordemos que las disoluciones de comunidades no empresariales tienen el siguiente r\u00e9gimen fiscal:<\/p>\n

a) La extinci\u00f3n de comunidad ordinaria queda no sujeta a TPO e incide en AJD en cuanto que conste en escritura p\u00fablica y se refiera a bienes o derechos inscribibles en el Registro de la Propiedad, Bienes Muebles o de la Propiedad Industrial (art. 31.2 del TR del ITP y AJD).<\/p>\n

b) La liquidaci\u00f3n de gananciales y de reg\u00edmenes an\u00e1logos forales queda exenta en cualquier modalidad de ITP y AJD conforme al art. 45.I.B.3 del TR del ITP y AJD. Exenci\u00f3n que no es aplicable a actos de liquidaci\u00f3n del r\u00e9gimen de separaci\u00f3n de bienes seg\u00fan criterio de la DGT – consulta 27\/1\/2010 – y del TS – sentencia de 30\/4\/2010.<\/p>\n

c) La partici\u00f3n de herencia no queda sujeta a ninguna modalidad de ITP y AJD. Es doctrina consolidada de que la tributaci\u00f3n de las adquisiciones \u00abmortis causa\u00bb por el Impuesto de Sucesiones y Donaciones (ISD) excluye AJD de la partici\u00f3n.<\/p>\n

En el caso de hechos imponibles adicionales reales o presuntos a la propia disoluci\u00f3n de comunidad, generalmente por excesos de adjudicaci\u00f3n, transmisiones encubiertas o permutas, estos quedan sujetos a IVA, TPO o ISD seg\u00fan la naturaleza onerosa o gratuita y la condici\u00f3n o no de sujeto pasivo de IVA del transmitente de acuerdo a las reglas generales de dichos tributos. A efectos de estas notas hacemos referencia al supuesto m\u00e1s habitual de incidencia en TPO.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>2.- \u00bfQU\u00c9 ES UNA COMUNIDAD O CONDOMINIO Y QU\u00c9 ES SU DISOLUCI\u00d3N A EFECTOS FISCALES?<\/strong><\/h2>\n

<\/a>2.1- AUSENCIA DE CONCEPTO DE COMUNIDAD Y DE EXTINCI\u00d3N DE CONDOMINIO A EFECTOS FISCALES.<\/strong><\/h3>\n

Pues bien, lo primero que hemos de remarcar es que en la normativa del ITP y AJD no hay un concepto fiscal propio o aut\u00f3nomo del civil ni de la comunidad de bienes ni de la disoluci\u00f3n de comunidad o extinci\u00f3n de condominio.<\/p>\n

Tampoco hay un tratamiento fiscal espec\u00edfico de la comunidad de bienes ni de las extinciones de condominio, sino meras referencias puntuales en la normativa del Impuesto que relacionamos sin \u00e1nimo exhaustivo:<\/p>\n

a) Las constituciones de comunidad sujetas a OS como actos equiparados a sociedades y su disoluci\u00f3n, incluida la comunidad \u00abpost mortem\u00bb como consecuencia de continuaci\u00f3n por los sucesores del causante-ejerciente de una actividad empresarial de la misma. (art. 22 del TR del ITP y AJD y 55 y 61 del RITPAJD).<\/p>\n

b) La sujeci\u00f3n a la cuota gradual de AJD de las disoluciones de comunidad no empresariales relativas a inmuebles que se documenten en escritura p\u00fablica, derivada de su no sujeci\u00f3n a TPO (art. 61 del RITPAJD).<\/p>\n

c) Am\u00e9n del tratamiento de los excesos de adjudicaci\u00f3n (7.2.B del TR, art. 27 de la Ley del ISD y concordantes de sus respectivos Reglamentos).<\/p>\n

Pues bien, secuelas de lo expuesto es:<\/p>\n

a) Que para considerar cuando estamos ante una comunidad y cuando ante una extinci\u00f3n de condominio, debemos acudir al origen, es decir, al Derecho Civil.<\/p>\n

b) Que delimitados los contornos de ambos conceptos conforme al Derecho Civil procede aplicar la normativa fiscal en sus t\u00e9rminos, salvo el juego de instituciones aut\u00f3ctonas del Derecho Tributario como la simulaci\u00f3n y el conflicto en la norma aplicable o fraude de ley.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>2.2.- CONCEPTO DE COMUNIDAD EN EL DERECHO CIVIL.<\/strong><\/h3>\n

Entiendo que en este punto no procede extenderse en exceso, pero al menos apuntar que nuestro C\u00f3digo Civil regula la comunidad de bienes en el T\u00edtulo III del Libro II, en los art\u00edculos 392 y siguientes, y precisamente, dispone el art. 392 CC en su p\u00e1rrafo primero que: \u00bb Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas\u00bb.<\/p>\n

Y al respecto, apuntar que:<\/p>\n

a) Se debe discriminar entre cotitularidad o confluencia de titularidades respecto de un \u00fanico derecho subjetivo, copropiedad o confluencia de titularidades sobre una cosa y comunidad o confluencia de titularidades sobre un derecho real. Por tanto: la cotitularidad es la categor\u00eda m\u00e1s amplia que se proyecta sobre los derechos personales y reales; la comunidad se acota a los derechos reales; y, todav\u00eda m\u00e1s restringida, la copropiedad incide sobre el dominio o derecho de propiedad.<\/p>\n

b) Adem\u00e1s, como indica D\u00cdEZ-PICAZO y es pr\u00e1cticamente un\u00e1nime la doctrina y la jurisprudencia, la comunidad de bienes no se predica solamente al fen\u00f3meno aislado de la titularidad de un \u00fanico derecho real, sino que se aplican tambi\u00e9n a los casos en que la totalidad de un patrimonio pertenece en com\u00fan a varias personas (lo que se denomina \u201cpatrimonio colectivo\u201d) que puede ser objeto de formaci\u00f3n inst\u00e1nea (comunidad hereditaria y la derivada de una herencia adjudicada en pro indiviso), sucesiva (c\u00f3nyuges en separaci\u00f3n de bienes que adquieren a lo largo del tiempo varios bienes o comuneros que adquieren bienes en pro indiviso ordinario para disfrutarlos o explotarlos en com\u00fan) y sucesiva y simult\u00e1nea (yuxtaposici\u00f3n de las dos anteriores).<\/p>\n

c) Elemento nuclear de la comunidad de bienes es la falta de personalidad jur\u00eddica propia y separada de la de sus componentes lo que le distingue de las sociedades.<\/p>\n

En consecuencia:<\/p>\n

(I) S\u00f3lo hay comunidad y copropiedad o condominio en el \u00e1mbito de los derechos reales, trat\u00e1ndose de derechos personales hay mera cotitularidad sobre los mismos cuyo ejercicio ser\u00e1 solidario o mancomunado conforme a las reglas del CC.<\/p>\n

(II) La comunidad o copropiedad puede recaer sobre un \u00fanico bien o una pluralidad de bienes constituyendo un patrimonio colectivo carente de personalidad jur\u00eddica y que se rige por las reglas determinadas por los comuneros, por las reglas de la comunidad de bienes o por normas especiales (caso de la sociedad de gananciales).<\/p>\n

Cuesti\u00f3n esencial es el de discriminar cuando estamos en el caso de pluralidad de bienes ante una \u00fanica comunidad recayente sobre todos ellos o tantas comunidades como bienes y al respecto considero decisivo los criterios de identidad cualitativa y cuantitativa. Es decir, habr\u00e1 un patrimonio colectivo en una \u00fanica comunidad cuando haya identidad de part\u00edcipes, dichos part\u00edcipes en todos los bienes mantengan una misma participaci\u00f3n y las reglas aplicables a la comunidad sean iguales para todos los bienes que la integran. Por tanto:<\/p>\n

(I) Hay una \u00fanica comunidad cuando surge de una sucesi\u00f3n simult\u00e1nea en la titularidad y respecto de todos ellos los comuneros tienen igual participaci\u00f3n: adquisici\u00f3n de bienes por varios compradores con participaciones en la misma proporci\u00f3n en cada adquisici\u00f3n y con aplicaci\u00f3n de las mismas reglas.<\/p>\n

(II) Tambi\u00e9n hay una \u00fanica comunidad cuando sucesivamente se adquieren bienes por los mismos comuneros con participaciones en la misma proporci\u00f3n en cada adquisici\u00f3n y con aplicaci\u00f3n de las mismas reglas (casos del patrimonio por mitad y pro indiviso formado por c\u00f3nyuges en separaci\u00f3n de bienes, de los casados en r\u00e9gimen de gananciales respecto de las adquisiciones onerosas o de los comuneros que adquieren bienes con cuotas en la misma proporci\u00f3n a lo largo del tiempo y sujetos a las mismas reglas).<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>2.3.- CONCEPTO CIVIL DE DISOLUCI\u00d3N DE COMUNIDAD Y EXTINCI\u00d3N DE CONDOMINIO.<\/strong><\/h3>\n

Pues bien, efecto natural y secuencial a la comunidad es la posibilidad de cesar en la misma mediante el ejercicio de la acci\u00f3n de divisi\u00f3n a la que se refiere el art. 400 del CC en su p\u00e1rrafo primero al decir: \u00abNing\u00fan copropietario estar\u00e1 obligado a permanecer en la comunidad. Cada uno de ellos podr\u00e1 pedir en cualquier tiempo que se divida la cosa com\u00fan\u00bb y todo ello sin perjuicio del pacto de indivisi\u00f3n que establece el p\u00e1rrafo segundo del mismo precepto.<\/p>\n

Por tanto, cualquier comunero tiene derecho a separase de la comunidad y ello implica en principio, sea uno o todos los que se separen la disoluci\u00f3n de la comunidad existente, de tal forma que:<\/p>\n

.- Si se separa uno o m\u00e1s, pero subsiste la comunidad entre dos o m\u00e1s restantes, estaremos ante la llamada disoluci\u00f3n parcial de comunidad o extinci\u00f3n parcial de condominio.<\/p>\n

.- Si se separan todos, despareciendo absolutamente la cotitularidad, estaremos ante una disoluci\u00f3n de comunidad ordinaria o extinci\u00f3n de condominio ordinaria.<\/p>\n

Y, siendo as\u00ed, es opini\u00f3n pr\u00e1cticamente un\u00e1nime en la doctrina, la jurisprudencia (sentencias TS 3\/2\/1982, 12\/4\/2007\/ y 25\/2\/2011, entre muchas otras) y el criterio de la DGRN (entre las m\u00e1s recientes, resoluci\u00f3n de 2\/1\/2004) que estamos ante un negocio jur\u00eddico declarativo, determinativo o especificativo, pero en modo alguno traslativo, siempre que se cumpla una equivalencia o proporcionalidad que se traduce en los siguientes requisitos:<\/p>\n

a) Que en la extinci\u00f3n parcial u ordinaria sean las adjudicaciones al comunero saliente proporcionales o equivalentes a su participaci\u00f3n en la comunidad.<\/p>\n

b) Que los bienes que se le adjudiquen formen parte del patrimonio colectivo de la comunidad.<\/p>\n

c) Que respecto de la extinci\u00f3n parcial en cuanto a los bienes que quedan en la comunidad, la participaci\u00f3n del saliente se reparta proporcionalmente a la cuota entre los comuneros que permanecen.<\/p>\n

Y, as\u00ed resulta tambi\u00e9n en sede del ITP y AJD y en el ISD en cuanto que:<\/p>\n

a) En la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas (TPO), que grava las mismas a las que responde su denominaci\u00f3n, \u00fanicamente quedan sujetos los excesos de adjudicaci\u00f3n declarados con determinadas excepciones a las que luego haremos referencia (art. 7.2.B del TR del ITP y AJD).<\/p>\n

b) El ISD es concordante en este punto con el ITP y AJD, con la \u00fanica especialidad de que determinados excesos de adjudicaci\u00f3n no declarados y puestos de manifiesto por la comprobaci\u00f3n de valores pueden incidir en TPO – art.27.3 de la LISD -, aunque su efectividad pr\u00e1ctica es muy limitada dados los requisitos que se exigen.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>2.4.- ESPECIAL REFERENCIA A LA EXTINCI\u00d3N PARCIAL DE CONDOMINIO: DIFERENCIAS ENTRE LA \u00abEXTINCI\u00d3N PARCIAL DE CONDOMINIO PROPIA\u00bb Y LA \u00abFALSA EXTINCI\u00d3N PARCIAL DE CONDOMINIO\u00bb.<\/strong><\/h3>\n

Especial referencia merece la extinci\u00f3n parcial de condominio, probablemente la causante del desaguisado presente. Pues bien, al respecto hay que diferenciar la \u00abextinci\u00f3n parcial de condominio propia\u00bb de la \u00abfalsa extinci\u00f3n parcial de condominio\u00bb:<\/p>\n

La \u00abextinci\u00f3n parcial de condominio propia\u00bb puede ser subjetiva u objetiva.<\/p>\n

(I) La subjetiva se refiere a la salida de la comunidad de un comunero y se asienta en las siguientes premisas:<\/p>\n

.- Que un comunero abandona la comunidad y en pago de su cuota se le adjudican bienes de la comunidad equivalentes a su haber te\u00f3rico en la misma.<\/p>\n

.- Que los comuneros que permanecen en la comunidad siguen en la misma, manteniendo su cuota respecto de los bienes no adjudicados al comunero saliente acrecentada en proporci\u00f3n a la misma con la prorrata proporcional del comunero saliente.<\/p>\n

Por tanto, estamos ante una aut\u00e9ntica disoluci\u00f3n parcial de comunidad: un comunero abandona la comunidad, su haber se concreta en bienes de la comunidad y en proporci\u00f3n a su extinta participaci\u00f3n y los comuneros que perduran ven incrementada su participaci\u00f3n en los restantes bienes en proporci\u00f3n a su cuota originaria.<\/p>\n

(II) \u00a0La objetiva se refiere a la salida de la comunidad de determinados bienes integrantes del condominio (\u00abpatrimonio colectivo\u00bb) y se asienta en las siguientes premisas:<\/p>\n

\u00a0.- Que determinados bienes abandonan la comunidad, siendo adjudicados a los respectivos comuneros en proporci\u00f3n a su cuota en la misma.<\/p>\n

.- Que los bienes que permanecen en la comunidad siguen en la misma, manteniendo los comuneros su participaci\u00f3n inicial respecto de los mismos.<\/p>\n

Por tanto, estamos ante una aut\u00e9ntica disoluci\u00f3n parcial de comunidad: ciertos bienes se excluyen de la comunidad adjudic\u00e1ndose a los comuneros en proporci\u00f3n a su participaci\u00f3n y los bienes que perduran siguen correspondiendo a los part\u00edcipes ven incrementada su participaci\u00f3n en los restantes bienes en proporci\u00f3n a su cuota originaria. A la misma se refiere la resoluci\u00f3n de la DGRN de 4 de abril de 2016 en un caso m\u00e1s extremo en cuanto que \u00fanicamente sale de la comunidad un bien que se adjudica a un comunero y respecto del bien que permanece lo adjudica por cuotas desiguales a las originarias con el fin de mantener en cuanto a valores el equilibrio entre los comuneros; pues bien, la califica la DGRN como negocio de disoluci\u00f3n de la comunidad.<\/p>\n

Por el contrario, la \u00abfalsa extinci\u00f3n parcial de condominio\u00bb disfraza una transmisi\u00f3n de cuotas en cuanto no se respetan los requisitos antes expuestos que adem\u00e1s es satisfecha en especie en cuanto que no suele mediar precio, por lo que merece civil y fiscalmente la consideraci\u00f3n de permuta. A la \u00abfalsa extinci\u00f3n parcial de condominio\u00bb se refiere de manera concordante la jurisprudencia reciente del TS y de la DGRN. As\u00ed:<\/p>\n

a) La sentencia del TS de 12\/12\/2012, partiendo de una situaci\u00f3n de cotitularidad de cuatro hermanos sobre cuatro inmuebles por partes iguales, considera que hay un exceso de adjudicaci\u00f3n consecuencia de quedar uno de los cuatro titulares de \u00be partes indivisas y otro en la \u00bc parte restante de los cuatro inmuebles, entendiendo que encubre una transmisi\u00f3n de cuotas entre los comuneros que debe tributar por TPO.<\/p>\n

b) La resoluci\u00f3n de la DGRN de 11\/11\/2011 en un caso en que los titulares de tres quintas partes indivisas de una finca adquieren una quinta parte indivisa de otro cotitular por iguales partes siendo la contraprestaci\u00f3n pactada cierta suma de dinero, considera que ello no puede constituir una extinci\u00f3n de comunidad pues no recae sobre la totalidad de la cosa com\u00fan, sino que es una transmisi\u00f3n de cuotas entre comuneros. Acierta la DGRN en el diagn\u00f3stico, pero no en la motivaci\u00f3n del mismo: estamos ante una transmisi\u00f3n de cuotas porque de los cinco comuneros iniciales uno sale y de los cuatro restantes, tres adquieren la cuota del saliente y uno no, determinando la alteraci\u00f3n de la proporcionalidad preexistentes entre los comuneros que permanecen.<\/p>\n

Recapitulando entiendo que a efectos fiscales:<\/p>\n

a) La delimitaci\u00f3n de la frontera entre la verdadera extinci\u00f3n parcial de condominio y la transmisi\u00f3n de cuotas debe ser lo m\u00e1s di\u00e1fana posible.<\/p>\n

b) Ello conlleva que en la \u00abextinci\u00f3n parcial de condominio\u00bb subjetiva el comunero saliente debe queda absolutamente fuera de la comunidad; y en la objetiva, debe mantenerse la correspondiente proporcionalidad tanto en las adjudicaciones de los bienes que se excluyen de la comunidad como respecto de las cuotas que recaen sobre los bienes sobre los que subsiste la comunidad, que deben ser coincidentes con las originarias.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>3.- LOS EXTRAVAGANTES Y CONTRADICTORIOS CRITERIOS DE LA DGT EN LAS EXTINCIONES DE CONDOMINIO.<\/strong><\/h2>\n

<\/a>3.1.- TODA EXTINCI\u00d3N PARCIAL DE CONDOMINIO DEBE TRIBUTAR POR TPO COMO PERMUTA DE CUOTAS.<\/strong><\/h3>\n

Parte la DGT de considerar en ocasiones, no siempre, que la \u00abextinci\u00f3n parcial de condominio propia\u00bb no es tal, sino siempre una permuta de cuotas sujeta a TPO. Tal punto de partida carece de todo fundamento en cuanto que el ejercicio de la acci\u00f3n de divisi\u00f3n por uno de los comuneros no conlleva que los restantes comuneros deban cesar en la indivisi\u00f3n como hemos expuesto en los apartados 1.3. y 1.4.<\/p>\n

Pues bien, debemos insistir en que dicho criterio adem\u00e1s de carecer de fundamento, es extravagante y contradictorio con la propia doctrina de la DGT.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>3.1.1.- La \u00abextinci\u00f3n parcial de condominio propia\u00bb subjetiva.<\/strong><\/h4>\n

Considera en ocasiones, no siempre, la DGT que lo que he denominado extinci\u00f3n parcial de condominio propia subjetiva que implica salida de uno de los comuneros adjudic\u00e1ndole determinados bienes de la comunidad proporcionales a su haber conforme valores declarados y manteniendo los comuneros que contin\u00faan su condominio sobre los restantes bienes proporcionales a sus cuotas originarias acrecentadas proporcionalmente con la cuota del saliente, supone una permuta de cuotas sujeta a TPO.<\/p>\n

El ejemplo m\u00e1s evidente es el criterio mantenido por la consulta de la DGT de 28\/1\/2013, reiterada por otras de 7 de noviembre y 9 de diciembre de 2014, que se refieren al caso de dos matrimonios casados en r\u00e9gimen de gananciales, copropietarios por mitades indivisas para sus respectivas sociedades conyugales de varios inmuebles.<\/p>\n

Considera la DGT que, en la extinci\u00f3n de condominio consistente en adjudicar a cada matrimonio para su sociedad conyugal inmuebles de valor equivalente a su participaci\u00f3n en la comunidad, no hay extinci\u00f3n de comunidad sino respectivas transmisiones sujetas a TPO de cuotas, porque la disoluci\u00f3n de comunidad es \u00abparcial\u00bb, dado que unos inmuebles quedan perteneciendo a unos c\u00f3nyuges con car\u00e1cter ganancial y los restantes a los otros c\u00f3nyuges con car\u00e1cter ganancial.<\/p>\n

Para el \u00f3rgano directivo, la comunidad de bienes no se extingue, sino que persiste, lo que pasa es que se reduce el n\u00famero de copropietarios de cuatro a dos. Sobran los comentarios de esta doctrina que penalizar\u00eda fiscalmente cualquier disoluci\u00f3n de comunidad referida a bienes de naturaleza ganancial.<\/p>\n

Pero adem\u00e1s es contradictoria con la propia doctrina de la DGT porque son numerosas las consultas de la propia DGT que consideran deben tributar por AJD las extinciones de condominio parciales en que se adjudican determinados bienes al comunero saliente correspondientes a su haber y se mantiene el pro indiviso sobre los restantes bienes de los comuneros que permanecen de manera proporcional o correspondiente a su participaci\u00f3n en la inicial comunidad (consultas de la DGT de 21\/2\/2007, 4\/5\/2007, 22\/1\/2007, 22\/2\/2010, 15\/9\/2010 y 10\/3\/2016).<\/p>\n

\u00a0<\/p>\n

<\/a>3.1.2.- La \u00abextinci\u00f3n parcial de condominio propia\u00bb objetiva.<\/strong><\/h4>\n

Pero tambi\u00e9n respecto de la \u00abextinci\u00f3n parcial de condominio propia\u00bb objetiva es la DGT terca e ignorante. As\u00ed, la consulta de 13\/3\/2015 en el caso de dos hermanos titulares por mitades indivisas de una pluralidad de bienes que pretenden extinguir el condominio y adjudicarse determinados bienes en proporci\u00f3n a sus haberes, manteniendo otros en pro indiviso por iguales partes, considera sin mucho argumento que se trata de una permuta de cuotas sujeta a TPO respecto de los bienes adjudicados a cada uno.<\/p>\n

Obvia lo evidente la DGT y es que siempre que no haya excesos de adjudicaci\u00f3n y se mantenga la cotitularidad preexistente sobre los bienes que quedan en condominio, no hay ninguna transmisi\u00f3n de cuotas. Prueba de ello son las particiones de herencia parciales referidas a determinados bienes de la herencia, las liquidaciones de gananciales tambi\u00e9n limitadas a determinados bienes de la extinta sociedad conyugal y las propias extinciones de comunidades ordinarias que se ci\u00f1en a algunos bienes. Todas estas operaciones, extraordinariamente cotidianas, son civilmente, siempre que se observe la proporcionalidad o equivalencia, eso: particiones de herencia, liquidaciones de sociedad conyugal y extinciones de condominio parciales.<\/p>\n

Y si civilmente son eso, fiscalmente tambi\u00e9n, porque – como ya hemos indicado – no hay apoyo normativo fiscal para desvirtuar el r\u00e9gimen civil.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>3.2.- \u00bfCU\u00c1NDO ESTAMOS ANTE UNA \u00daNICA COMUNIDAD O VARIAS COMUNIDADES?<\/strong><\/h4>\n

<\/a>3.2.1.- EL CRITERIO CIVIL.<\/strong><\/h4>\n

Como hemos indicado en el apartado 1, la comunidad puede recaer sobre un \u00fanico bien o sobre varios constituyendo un patrimonio colectivo carente de personalidad jur\u00eddica:<\/p>\n

a) Habr\u00e1 un patrimonio colectivo en una \u00fanica comunidad cuando haya identidad de part\u00edcipes, dichos part\u00edcipes en todos los bienes mantengan una misma participaci\u00f3n y las reglas aplicables a la comunidad sean iguales para todos los bienes que la integran.<\/p>\n

b) Habr\u00e1 m\u00faltiples comunidades cuando los bienes no correspondan a los mismos part\u00edcipes; siendo los mismos, las cuotas no sean las mismas; o siendo los mismos y con las mismas cuotas las reglas aplicables no sean las mismas.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>3.2.2.- EL CRITERIO DE LA DGT.<\/strong><\/h4>\n

<\/a>3.2.2.1.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos en copropiedad por c\u00f3nyuges casados en r\u00e9gimen de separaci\u00f3n de bienes.<\/strong><\/p>\n

Entiende en este caso la DGT, por todas, la consulta de 21\/1\/2016, que se trata de una \u00fanica comunidad que se ha ido generando de forma continuada mediante sucesivas adquisiciones en que ambos c\u00f3nyuges adquir\u00edan por mitades indivisas, por tanto, con identidad de sujetos, de participaci\u00f3n en los bienes y de reglas aplicables al condominio.<\/p>\n

En consecuencia, la disoluci\u00f3n de comunidad queda sujeta exclusivamente a AJD siempre que sean proporcionales las adjudicaciones a los haberes respectivos conforme a los valores declarados.<\/p>\n

<\/a>3.2.2.2.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos en copropiedad ordinaria por herencia.<\/strong><\/h5>\n

Presupone este caso, tambi\u00e9n muy habitual, que ha cesado la comunidad hereditaria mediante una partici\u00f3n \u00abno particional\u00bb, es decir, que al menos determinados bienes de la herencia se han adjudicado en condominio ordinario a una pluralidad de sucesores y en que los adjudicatarios tienen la misma cuota de participaci\u00f3n en todos los bienes, aunque sea desigual.<\/p>\n

Tampoco este supuesto plantea problemas para la DGT – consulta de 27\/1\/2015 – : se trata de una \u00fanica comunidad ordinaria que se ha ido generando de forma simult\u00e1nea por las adjudicaciones hereditarias en pro indiviso y, por tanto, con identidad de sujetos, de participaci\u00f3n en los bienes y de reglas aplicables al condominio.<\/p>\n

<\/a>3.2.2.3.- Extinciones de condominio respecto de bienes adquiridos \u00abinter vivos\u00bb en copropiedad ordinaria.<\/strong><\/h5>\n

Aqu\u00ed los criterios de la DGT son err\u00e1ticos:<\/p>\n

a) Si se trata de una comunidad sobre una pluralidad de bienes constituida de forma simult\u00e1nea o sucesiva mediante una o varias adquisiciones a t\u00edtulo oneroso, considera que se trata de una \u00fanica comunidad con la consecuencia de que la extinci\u00f3n de condominio proporcional a sus haberes incidir\u00e1 \u00fanicamente en AJD (consulta de la DGT de 13\/3\/2015).<\/p>\n

b) Si nos encontramos ante una serie de bienes respecto de los que todos los comuneros tienen la misma participaci\u00f3n en todos y cada uno de ellos y se rigen por las mismas reglas, pero unos han sido adquiridos por herencia, otros por donaci\u00f3n y otros por compraventa, son m\u00faltiples las consultas que consideran que las comunidades se delimitan por el origen de los bienes: los adquiridos por herencia forman una comunidad, los adquiridos por donaci\u00f3n otra y los adquiridos a t\u00edtulo oneroso otra (consultas de la DGT de 11\/6\/2012 y 1\/10\/2013, entre otras).<\/p>\n

La posici\u00f3n sustentada por la DGT es de nuevo estrafalaria: lo que determina una \u00fanica comunidad sobre una pluralidad de bienes no es el t\u00edtulo de adquisici\u00f3n, ni la simultaneidad en la misma; es la identidad de sujetos, de cuotas y de reglas aplicables a los bienes lo que conforma ese patrimonio colectivo carente de personalidad jur\u00eddica como una sola comunidad.<\/p>\n

Las consecuencias tributarias del criterio de la DGT son nefastas:<\/p>\n

a) Cada comunidad debe ser objeto de disoluci\u00f3n independiente con sus respectivas adjudicaciones proporcionales o en su caso con los excesos de adjudicaci\u00f3n que resulten.<\/p>\n

b) Y, adem\u00e1s, si los excesos y correlativos defectos de adjudicaci\u00f3n, son compensados no en dinero sino en bienes de la otra u otras comunidades, estaremos ante una transmisi\u00f3n onerosa sujeta a TPO.<\/p>\n

c) Y, todav\u00eda m\u00e1s, si se considera una comunidad \u00fanica por los interesados, habr\u00e1 m\u00faltiples permutas sujetas a TPO en lo que supongan excesos de adjudicaci\u00f3n declarados respecto de cada una de las comunidades independientes que son compensados con bienes de otras comunidades.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>4.- REFERENCIA A SUPUESTOS ESPECIALES.<\/strong><\/h2>\n

<\/a>4.1.- La comunidad hereditaria como comunidad distinta de la comunidad ordinaria \u00abVERSUS\u00bb la comunidad ordinaria derivada de la partici\u00f3n.<\/strong><\/h3>\n

<\/a>4.1.1.- L<\/strong>a comunidad hereditaria como comunidad distinta de la comunidad ordinaria \u00abversus\u00bb la comunidad ordinaria derivada de la partici\u00f3n.<\/strong><\/h4>\n

La comunidad hereditaria es una comunidad \u00absui g\u00e9neris\u00bb que surge cuando los llamados a t\u00edtulo de heredero a una herencia aceptan la misma y que tiene una marcada vocaci\u00f3n de interinidad en cuanto que pone fin a la misma la partici\u00f3n.<\/p>\n

Su naturaleza jur\u00eddica es muy discutida, pero es evidente que no constituye una comunidad ordinaria de los arts. 392 y siguientes del CC en cuanto que:<\/p>\n

a) Se proyecta en un \u00e1mbito m\u00e1s amplio de la comunidad ordinaria dado que tiene una vertiente personal pues conlleva la subrogaci\u00f3n de los herederos aceptantes en la personalidad jur\u00eddica del causante.<\/p>\n

b) En el plano patrimonial es cierto que estamos ante un patrimonio colectivo carente de personalidad jur\u00eddica, pero, a diferencia de la comunidad ordinaria:<\/p>\n

.- S\u00f3lo hay cuotas sobre la globalidad de ese patrimonio colectivo, no sobre cada uno de los bienes que lo componen.<\/p>\n

.- Cada comunero puede disponer de su cuota sobre el patrimonio colectivo, pero en modo alguno de su cuota sobre cada uno de los bienes que la integran por la sencilla raz\u00f3n de que no existe.<\/p>\n

Por tanto, mientras no se realice la partici\u00f3n, la comunidad hereditaria es una comunidad distinta de la comunidad ordinaria. Y ello porque, aunque exista identidad de sujetos y de participaci\u00f3n, falta la identidad de r\u00e9gimen jur\u00eddico.<\/p>\n

Por el contrario, la comunidad ordinaria que surge de la partici\u00f3n como consecuencia de la adjudicaci\u00f3n en pro indiviso ordinario de todos o parte de los bienes es una comunidad ordinaria y por tanto tiene identidad de sujetos, de cuotas y de reglas aplicables respecto de cualquier situaci\u00f3n de condominio equivalente y, adem\u00e1s, es susceptible de acrecentarse por ulteriores incorporaciones de bienes por los comuneros que mantengan la triple identidad de sujetos, cuotas y r\u00e9gimen jur\u00eddico.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>4.1.2.- Consecuencias fiscales.<\/strong><\/h4>\n

Consecuencias fiscales de todo lo expuesto son:<\/p>\n

(I) En caso de confluencia de comunidad hereditaria con comunidad de bienes, se deben considerar comunidades independientes a efectos de su respectiva disoluci\u00f3n:<\/p>\n

.- La comunidad hereditaria mediante la partici\u00f3n que s\u00f3lo podr\u00e1 referirse a bienes integrantes del caudal relicto.<\/p>\n

.- La comunidad ordinaria cuya disoluci\u00f3n s\u00f3lo podr\u00e1 referirse a bienes componentes de dicha comunidad.<\/p>\n

(II) La consideraci\u00f3n en tal caso de una comunidad \u00fanica e integraci\u00f3n en un \u00fanico \u00abbote\u00bb de los bienes de ambas es temerario, porque el c\u00f3mputo unitario improcedente determinar\u00e1 excesos de adjudicaci\u00f3n declarados que adem\u00e1s son compensados con otros bienes. Por tanto, permutas y excesos de adjudicaci\u00f3n sujetos.<\/p>\n

(III) Hecha la partici\u00f3n y concretado un pro indiviso ordinario sobre todos o algunos bienes, debemos distinguir:<\/p>\n

.- Puede ser el germen de una comunidad de bienes ordinaria que se acreciente con el tiempo siempre que se mantenga la triple identidad de sujetos, de cuotas y de r\u00e9gimen jur\u00eddico.<\/p>\n

.- Puede incorporarse a una comunidad de bienes preexistente cuando las adjudicaciones resultantes de la partici\u00f3n mantengan la triple identidad de sujetos, de cuotas y de r\u00e9gimen jur\u00eddico.<\/p>\n

(IV) Pero en todo caso, ya sea principio o desarrollo de una comunidad, estamos antes una \u00fanica comunidad.<\/p>\n

(V) Por tanto, a efectos de la disoluci\u00f3n de dicho condominio se debe considerar una \u00fanica comunidad derivada de la regla de la triple identidad (de sujetos, de cuotas y de r\u00e9gimen jur\u00eddico), con las consecuencias fiscales que lo expuesto representan.<\/p>\n

\u00a0<\/strong><\/p>\n

<\/a>4.2.- EL \u00abTOTUM REVOLUTUM\u00bb EN LAS PARTICIONES DE HERENCIA DE CAUSANTES C\u00d3NYUGES CON IDENTIDAD DE HEREDEROS.<\/strong><\/h3>\n

Un supuesto anacr\u00f3nico pero que todav\u00eda perdura es el de considerar al realizarse la partici\u00f3n de los padres casados en gananciales y fallecidos con m\u00e1s o menos distancia, una \u00fanica partici\u00f3n donde se engloban a efectos de adjudicaciones de los herederos – habitualmente coincidentes – los bienes de ambos.<\/p>\n

Pues bien, ello merece una serie de alertas:<\/p>\n

a) Que, caso de estar casados en gananciales, es presupuesto indispensable a efectos fiscales la liquidaci\u00f3n de la sociedad conyugal con referencia expresa a los bienes que a cada uno de los difuntos consortes corresponden en la liquidaci\u00f3n de la misma. Ello tiene impacto fiscal en cuanto que:<\/p>\n

.- Determina la fecha y el valor de adquisici\u00f3n de los herederos respecto de los bienes adquiridos de cada uno de los causantes a efectos de incorporaci\u00f3n a su patrimonio, lo que es relevante en caso de ulterior enajenaci\u00f3n de los mismos (alteraciones patrimoniales en IRPF).<\/p>\n

.- Se constituyen dos comunidades hereditarias distintas integradas por los bienes gananciales integrados en cada caudal relicto por la liquidaci\u00f3n de gananciales m\u00e1s los bienes privativos de cada c\u00f3nyuge difunto.<\/p>\n

b) Secuela de lo anterior es que deben realizarse dos particiones referidas a cada comunidad hereditaria y cada una de ellas debe respetar el t\u00edtulo sucesorio.<\/p>\n

c) La realizaci\u00f3n de una partici\u00f3n global que no respete lo indicado puede conllevar permutas con las consiguientes repercusiones fiscales: IRPF y TPO.<\/p>\n

(ESTUDIO TAMBI\u00c9N PUBLICADO EN CUADERNOS DE DERECHO Y COMERCIO)<\/p>\n

 <\/p>\n

<\/a>ENLACES:<\/strong><\/h2>\n