{"id":84096,"date":"2021-07-05T20:03:49","date_gmt":"2021-07-05T18:03:49","guid":{"rendered":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/?p=84096"},"modified":"2021-12-01T18:27:28","modified_gmt":"2021-12-01T17:27:28","slug":"informe-fiscal-junio-2021-pactos-sucesorios-en-isd-e-irpf-perdidas-patrimoniales-por-donacion","status":"publish","type":"post","link":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/secciones\/fiscal\/informes-mensuales-fiscal\/informe-fiscal-junio-2021-pactos-sucesorios-en-isd-e-irpf-perdidas-patrimoniales-por-donacion\/","title":{"rendered":"Informe Fiscal junio 2021. Pactos sucesorios en ISD e IRPF. P\u00e9rdidas patrimoniales por donaci\u00f3n."},"content":{"rendered":"

<\/p>\r\n

INFORME FISCAL JUNIO 2021<\/strong><\/h1>\r\n

JAVIER M\u00c1XIMO JU\u00c1REZ GONZ\u00c1LEZ<\/strong><\/h2>\r\n

Notario de Valencia<\/h2>\r\n

PRESENTACI\u00d3N:<\/span><\/h2>\r\n

Informe de junio de 2021, mes a caballo entre la primavera y el verano, que no se libra de recibir novedades y, especialmente, el presente, de intentar anticiparlas.<\/p>\r\n

Estructurado en las tres porciones cl\u00e1sicas de normativa, doctrina jurisprudencial y administrativa y tema del mes:<\/p>\r\n

.- En normativa<\/strong> es relevante el regreso de Castilla Le\u00f3n en el ISD a las bonificaciones del 99% en cuota a parientes pr\u00f3ximos<\/a>, tanto en sucesiones como en donaciones.<\/strong><\/p>\r\n

.- En jurisprudencia y doctrina administrativa<\/strong>, destacar:
\r\n(I) Consulta de la DGT a prop\u00f3sito de las donaciones \u00abmortis causa\u00bb<\/a> en el ISD<\/strong>.
\r\n(II) Sentencia del TSJ de Andaluc\u00eda relativa a considerar adjudicaci\u00f3n a \u00abuno\u00bb por indivisibilidad y, por tanto, no sujeta a TPO, la adjudicaci\u00f3n de un bien indivisible a matrimonio en gananciales para su sociedad conyugal.<\/strong><\/a>
\r\n(III) En IVA, sentencia del TS que estima no puede el sujeto pasivo de IVA deducirse el IVA de bienes adquiridos para atenciones a clientes.<\/strong><\/a>
\r\n(IV) En IRPF, resoluci\u00f3n del TEAC que considera no computables en el IRPF del donante las p\u00e9rdidas patrimoniales consecuencia de una donaci\u00f3n.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

Finalmente, el tema del mes se dedica al presente, pasado y futuro de la fiscalidad en el ISD e IRPF de los pactos sucesorios <\/strong><\/a>con atribuci\u00f3n actual de bienes, a la vista de la jurisprudencia que ha conformado su r\u00e9gimen vigente y lo previsto en el proyecto de ley de medidas antifraude ya en el Senado.<\/p>\r\n

JAVIER M\u00c1XIMO JU\u00c1REZ GONZ\u00c1LEZ.<\/strong><\/p>\r\n

Los informes fiscales son redactados con la colaboraci\u00f3n de mis compa\u00f1eros Jos\u00e9 Mar\u00eda Carrau Carbonell, Jes\u00fas Beneyto Feliu, Jaime Fern\u00e1ndez Tussy, Juan Gald\u00f3n L\u00f3pez, Conrado G\u00f3mez Bravo, Federico Palasi Roig y Jos\u00e9 Antonio P\u00e9rez \u00c1lvarez, a los que agradezco su contribuci\u00f3n.<\/p>\r\n

ESQUEMA:<\/strong><\/span><\/p>\r\n

\u00a0PARTE PRIMERA. NORMATIVA.<\/a><\/h3>\r\n

\u00a0A) UNI\u00d3N EUROPEA.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- Recomendaci\u00f3n (UE)<\/strong> 2021\/801 de 18 de mayo (DOUE 20\/5\/2021), de la Comisi\u00f3n, sobre el tratamiento fiscal de las p\u00e9rdidas incurridas durante la crisis de la COVID-19<\/strong>.<\/p>\r\n

.- Reglamento (UE) 2021\/847,<\/strong> de 20 de mayo (DOUE 20\/5\/2021) del parlamento europea y del Consejo, por el que se establece el Programa \u00abFiscalis\u00bb para la cooperaci\u00f3n en el \u00e1mbito de la fiscalidad y<\/strong> se deroga el Reglamento (UE) n.\u00ba 1286\/2013.<\/p>\r\n

B) ESTADO.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- RDL 10\/2021<\/strong>, de 18 de mayo (BOE 19\/5\/2021), por el que se adoptan medidas urgentes para paliar los da\u00f1os causados por la borrasca \u00abFilomena\u00bb. IRPF, IBI, IAE.\u00a0<\/a><\/strong>Ir a resumen en la web.<\/a><\/p>\r\n

.- RD 366\/2021,<\/strong> de 25 de mayo (BOE 26\/5\/2021) por el que se desarrolla el procedimiento de presentaci\u00f3n e ingreso de las autoliquidaciones del Impuesto sobre las Transacciones Financieras<\/strong> y se modifican otras normas tributarias. Ir a resumen en la web.<\/a><\/p>\r\n

C) CANARIAS.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- Orden de 22 de abril de 2021<\/strong> (BOC 6\/5\/2021), por la que se aprueban, conforme a lo previsto en el art\u00edculo 57.1.c) de la Ley 58\/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, los precios medios en el mercado de determinados veh\u00edculos y embarcaciones (ITP y AJD e ISD).<\/strong><\/p>\r\n

D) CASTILLA Y LE\u00d3N.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- Ley 3\/2021<\/strong>,<\/a> de 3 de mayo (BOCL 8\/5\/2021), por la que se modifica el TR de las disposiciones legales de la Comunidad de Castilla y Le\u00f3n en materia de tributos propios y cedidos<\/strong>, aprobado por el Decreto Legislativo 1\/2013, de 12 de septiembre. ISD.<\/strong><\/p>\r\n

E) CASTILLA LA MANCHA.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- Ley 2\/2021<\/strong>, de 7 de mayo (DOCLM 12\/5\/2021), de Medidas Econ\u00f3micas, Sociales y Tributarias frente a la Despoblaci\u00f3n y para el Desarrollo del Medio Rural. IRPF.<\/strong><\/p>\r\n

F) CATALU\u00d1A.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- DL 12\/2021<\/strong>, de 18 de mayo (DOGC 20\/5\/2021) relativo al impuesto sobre las estancias en establecimientos tur\u00edsticos.<\/strong><\/p>\r\n

G) GALICIA.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- Resoluci\u00f3n de 14 de mayo de 2021<\/strong> (DOG 21\/5\/2021), por la que se modifica el anexo II de la Orden de 21 de enero de 2021 por la que se aprueban los diferentes modelos de autoliquidaci\u00f3n del ISD.<\/strong>
\r\n.- Resoluci\u00f3n de 14 de mayo de 2021<\/strong> (DOG 21\/5\/2021), por la que se modifica el anexo II de la Orden de 9 de diciembre de 2020 por la que se aprueban los diferentes modelos de autoliquidaci\u00f3n del ITP y AJD.<\/strong><\/p>\r\n

G) PA\u00cdS VASCO.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- VIZCAYA. Decreto Foral 69\/2021<\/strong>, de 18 de mayo (BOB 27\/5\/2021), por el que se modifican el Reglamento del IRPF, el Reglamento del IS<\/strong> y otros reglamentos.<\/p>\r\n

H) VALENCIA.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- DL 7\/2021<\/strong>, de 7 de mayo (DOGV 13\/5\/2021), de medidas extraordinarias de apoyo a la solvencia empresarial<\/strong> en respuesta a la pandemia de la Covid-19.<\/p>\r\n

.- Orden 5\/2021<\/strong>, de 20 de mayo (DOGV 27\/5\/2021), por la que se establecen los coeficientes aplicables en 2021 al valor catastral a los efectos del ITP y AJD e ISD.<\/strong><\/p>\r\n

PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.<\/a>
\r\n<\/strong><\/span>
\r\nA) PROCEDIMIENTOS.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC N\u00ba 00\/03281\/2018\/00\/00, DE 20\/4\/2021. PROCEDIMIENTOS: No proceden los recargos por extemporaneidad del art. 27 de la LGT cuando se trata de autoliquidaciones complementarias extempor\u00e1neas de ejercicios posteriores no sujetos a inspecci\u00f3n.<\/p>\r\n

B) ISD E ITP Y AJD.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- CONSULTA DGT V0564-21, DE 11\/3\/2021. ISD e ITP y AJD: La consolidaci\u00f3n por fallecimiento en la nudo propietaria del usufructo vitalicio de su marido de una VPO adquirido simult\u00e1neamente a la nuda propiedad en una compraventa sujeta a IVA y a AJD, no queda sujeta al ISD, sino a la modalidad de TPO y no resulta exenta.<\/p>\r\n

C) ISD.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.<\/strong>– CONSULTA DGT V0655-21, DE 22\/3\/2021. ISD: La donaci\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb es un t\u00edtulo sucesorio y tributa por las reglas de las sucesiones tanto respecto de hacienda competente, reducciones, bonificaciones y dem\u00e1s elementos de la obligaci\u00f3n tributaria.<\/a><\/p>\r\n

D) ITP Y AJD. <\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- SENTENCIA TS DE 22\/4\/2021 (ROJ 1545\/2021). AJD: Las comunidades de bienes no pueden ser sujetos pasivos en la modalidad de AJD y, en consecuencia, no cabe derivar la responsabilidad solidaria a los comuneros.<\/p>\r\n

.- SENTENCIA TSJ DE ANDALUC\u00cdA DE 16\/11\/2020, ROJ 15271\/2020. TPO y AJD: La extinci\u00f3n de condominio de un inmueble indivisible que pertenec\u00eda una mitad indivisa a un condue\u00f1o y la otra a la sociedad de gananciales de un matrimonio, con adjudicaci\u00f3n \u00edntegra al matrimonio para su sociedad conyugal con compensaci\u00f3n en met\u00e1lico al comunero saliente, queda no sujeta a TPO y sujeta a AJD.<\/a><\/p>\r\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC N\u00ba 00\/06466\/2019\/00\/00, DE 28\/4\/2021. AJD: Las novaciones no exentas de pr\u00e9stamos hipotecarios quedan sujetas a AJD, pero su base imponible debe limitarse al importe en que dicho acto jur\u00eddico modifica el acto anterior, es decir, el contenido econ\u00f3mico de las cl\u00e1usulas financieras valuables que constituyen la novaci\u00f3n.<\/p>\r\n

.- CONSULTA DGT V0565-21, DE 11\/3\/2021. TPO y AJD: La transmisi\u00f3n onerosa de las participaciones de una sociedad alemana comanditaria simple (que carece de personalidad jur\u00eddica) ante notario alem\u00e1n a una fundaci\u00f3n familiar, cuyo \u00fanico activo es un inmueble en Espa\u00f1a por los socios – matrimonio residentes en Alemania -, no queda sujeta a TPO ni a AJD, ya que se produce fuera del \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n del impuesto y no son de aplicaci\u00f3n las excepciones a la exenci\u00f3n del art. 314 del TRLMV.<\/p>\r\n

E) IVA.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- SENTENCIA TS DE 22\/4\/2021, ROJ 1563\/2021. IVA: La limitaci\u00f3n establecida en el art\u00edculo 96. Uno. 5\u00ba LIVA, que excluye la deducci\u00f3n de las cuotas soportadas por la adquisici\u00f3n de bienes destinados a atenciones a clientes y regalos, no es contraria al Derecho UE (art\u00edculos 16, 168.a y 176 de la Directiva 2006\/112\/CE).<\/a><\/p>\r\n

F) IRPF.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC N\u00ba 00\/03746\/2020\/00\/00, DE 31\/5\/2021. IRPF: Las transmisiones lucrativas inter vivos no pueden generar p\u00e9rdidas patrimoniales computables.<\/a><\/p>\r\n

G) IIVTNU (PLUSVAL\u00cdA MUNICIPAL), ITP Y AJD E IRPF.<\/strong><\/a><\/p>\r\n

.- CONSULTA DGT V0709-21, DE 25\/3\/2021. IIVTNU, ITP Y AJD E IRPF: La disoluci\u00f3n de una comunidad de bienes de dos comuneros, integrada por tres inmuebles registralmente independientes sin vinculaci\u00f3n \u00abob rem\u00bb que puede constituir una unidad econ\u00f3mica, adjudic\u00e1ndoselos \u00edntegramente uno de los comuneros compensando al otro en met\u00e1lico, conlleva alteraci\u00f3n patrimonial en IRPF y sujeci\u00f3n al IIVTNU y TPO.<\/p>\r\n

PARTE TERCERA. TEMA DEL MES. PRESENTE Y FUTURO DE LOS PACTOS SUCESORIOS EN EL ISD Y EN EL IRPF.<\/strong><\/span><\/a><\/p>\r\n

1.- EL LARGO CAMINO DE LOS PACTOS SUCESORIOS EN EL ISD Y EN EL IRPF.<\/strong><\/a>
\r\n1.1.- Breve referencia al Derecho Civil.
\r\n1.2.- El ostracismo de los pactos sucesorios en la normativa estatal inicial del ISD y sus secuelas en su tributaci\u00f3n.
\r\n1.3.- La modificaci\u00f3n del art. 24 de la LISD por la Ley 62\/2003.
\r\n1.4.- El silencio de la normativa estatal respecto de la tributaci\u00f3n en el IRPF para el disponente por los pactos sucesorios que conllevan atribuci\u00f3n patrimonial de presente.<\/p>\r\n

2.- PRESENTE DE LOS PACTOS SUCESORIOS CON ATRIBUCI\u00d3N PATRIMONIAL INMEDIATA EN EL ISD Y EN EL IRPF.<\/strong><\/a>
\r\n2.1.- R\u00e9gimen tributario en el ISD: transmisi\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb con devengo precoz como hecho imponible independiente de la sucesi\u00f3n ordinaria del disponente.
\r\n2.2.- R\u00e9gimen tributario en el IRPF: No hay alteraci\u00f3n patrimonial para el disponente, siendo de aplicaci\u00f3n la no sujeci\u00f3n de la \u00abplusval\u00eda del muerto\u00bb, aunque est\u00e9 vivo.<\/p>\r\n

3.- FUTURO DE LOS PACTOS SUCESORIOS EN EL ISD E IRPF.<\/strong><\/a>
\r\n3.1.- El proyecto de ley de medidas de prevenci\u00f3n y lucha contra el fraude fiscal remitido al Senado por el Congreso de los Diputados.
\r\n3.2.- Incidencia en el ISD del beneficiario.
\r\n3.3.- Impacto en el IRPF del disponente y del beneficiario.<\/p>\r\n

PONENTE: JAVIER M\u00c1XIMO JU\u00c1REZ GONZ\u00c1LEZ.<\/strong><\/p>\r\n

DESARROLLO:<\/strong><\/span><\/h2>\r\n

<\/a>PARTE PRIMERA. NORMATIVA.<\/strong><\/span><\/h2>\r\n

<\/a>A) UNI\u00d3N EUROPEA.<\/strong><\/p>\r\n

.- Recomendaci\u00f3n (UE) 2021\/801<\/strong> de 18 de mayo (DOUE 20\/5\/2021), de la Comisi\u00f3n, sobre el tratamiento fiscal de las p\u00e9rdidas incurridas durante la crisis de la COVID-19.<\/strong><\/p>\r\n

.- Reglamento (UE) 2021\/847<\/strong>, de 20 de mayo (DOUE 20\/5\/2021) del parlamento europea y del Consejo, por el que se establece el Programa \u00abFiscalis\u00bb para la cooperaci\u00f3n en el \u00e1mbito de la fiscalida<\/strong>d y se deroga el Reglamento (UE) n.\u00ba 1286\/2013.<\/p>\r\n

<\/a>B) ESTADO.<\/strong><\/p>\r\n

.-<\/a> RDL 10\/2021<\/strong>, de 18 de mayo (BOE 19\/5\/2021), por el que se adoptan medidas urgentes para paliar los da\u00f1os causados por la borrasca \u00abFilomena\u00bb. IRPF, IBI, IAE. Ir a resumen en la web.<\/a><\/strong><\/p>\r\n

.- RD 366\/2021,<\/strong> de 25 de mayo (BOE 26\/5\/2021) por el que se desarrolla el procedimiento de presentaci\u00f3n e ingreso de las autoliquidaciones del Impuesto sobre las Transacciones Financieras<\/strong> y se modifican otras normas tributarias. Ir a resumen en la web.<\/a><\/p>\r\n

<\/a>C) CANARIAS.<\/strong><\/p>\r\n

.- Orden de 22 de abril de 2021<\/strong> (BOC 6\/5\/2021), por la que se aprueban, conforme a lo previsto en el art\u00edculo 57.1.c) de la Ley 58\/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, los precios medios en el mercado de determinados veh\u00edculos y embarcaciones. ITP y AJD e ISD.<\/strong><\/p>\r\n

<\/a>D) CASTILLA Y LE\u00d3N.<\/strong><\/p>\r\n

.- <\/a>Ley 3\/2021, de 3 de mayo<\/strong> (BOCL 8\/5\/2021), por la que se modifica el TR de las disposiciones legales de la Comunidad de Castilla y Le\u00f3n en materia de tributos propios y cedidos<\/strong>, aprobado por el Decreto Legislativo 1\/2013, de 12 de septiembre.
\r\nISD:<\/strong>
\r\n.- En la modalidad de sucesiones, se a\u00f1ade un nuevo art\u00edculo 17.bis en el texto refundido para recoger una bonificaci\u00f3n del 99 por 100 de la cuota \u00edntegra del impuesto en las adquisiciones efectuadas por el c\u00f3nyuge, descendientes o adoptados, o ascendientes o adoptantes. Se mantiene la actual reducci\u00f3n variable por parentesco de 400.000 euros en la base imponible para no perjudicar las adquisiciones de familiares directos hasta esa cuant\u00eda, pues si se suprimiera pasar\u00edan de no tributar a hacerlo al 1 por 100.
\r\n.- En la modalidad de donaciones, se a\u00f1ade un nuevo art\u00edculo 20.bis en el texto refundido para recoger una bonificaci\u00f3n del 99 por 100 de la cuota \u00edntegra del impuesto en las adquisiciones efectuadas por el c\u00f3nyuge, descendientes o adoptados, o ascendientes o adoptantes. Es requisito necesario la formalizaci\u00f3n en documento p\u00fablico.
\r\n.- Se modifica el art. 22 del TR extendiendo su aplicaci\u00f3n, adem\u00e1s de a las reducciones, a las bonificaciones.<\/p>\r\n

<\/a>E) CASTILLA LA MANCHA.<\/strong><\/p>\r\n

.- Ley 2\/2021<\/strong>, de 7 de mayo (DOCLM 12\/5\/2021), de Medidas Econ\u00f3micas, Sociales y Tributarias frente a la Despoblaci\u00f3n y para el Desarrollo del Medio Rural en Castilla-La Mancha. DF 9\u00aa, IRPF<\/strong>: Deducci\u00f3n por adquisici\u00f3n o rehabilitaci\u00f3n de la vivienda habitual en zonas rurales.<\/p>\r\n

<\/a>E) CATALU\u00d1A.<\/strong><\/p>\r\n

.- DL 12\/2021<\/strong>, de 18 de mayo (DOGC 20\/5\/2021) relativo al impuesto sobre las estancias en establecimientos tur\u00edsticos.<\/strong><\/p>\r\n

<\/a>F) GALICIA.<\/strong><\/p>\r\n

.- Resoluci\u00f3n de 14 de mayo de 2021<\/strong> (DOG 21\/5\/2021), por la que se modifica el anexo II de la Orden de 21 de enero de 2021 por la que se aprueban los diferentes modelos de autoliquidaci\u00f3n del ISD<\/strong> y se regulan el procedimiento y las condiciones para su pago y presentaci\u00f3n, as\u00ed como determinadas obligaciones formales y de suministro de informaci\u00f3n tributaria.
\r\n.- Resoluci\u00f3n de 14 de mayo de 2021<\/strong> (DOG 21\/5\/2021), por la que se modifica el anexo II de la Orden de 9 de diciembre de 2020 por la que se aprueban los diferentes modelos de autoliquidaci\u00f3n del ITP y AJD<\/strong> y se regula el procedimiento y las condiciones para su pago y presentaci\u00f3n, as\u00ed como determinadas obligaciones formales y de suministro de informaci\u00f3n tributaria.<\/p>\r\n

<\/a>G) PA\u00cdS VASCO.<\/strong><\/p>\r\n

.- VIZCAYA. Decreto Foral 69\/2021<\/strong>, de 18 de mayo (BOB 27\/5\/2021), por el que se modifican el Reglamento del IRPF, el Reglamento del IS<\/strong>, el Reglamento por el que se regulan las obligaciones tributarias formales en relaci\u00f3n con las obligaciones tributarias del proyecto BATUZ, el Reglamento de gesti\u00f3n de los tributos y el Reglamento para la aplicaci\u00f3n del r\u00e9gimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo.<\/p>\r\n

<\/a>H) VALENCIA.<\/strong><\/p>\r\n

.- DL 7\/2021<\/strong>, de 7 de mayo (DOGV 13\/5\/2021), de medidas extraordinarias de apoyo a la solvencia empresarial en respuesta a la pandemia de la Covid-19.<\/strong><\/p>\r\n

.- Orden 5\/202<\/strong>1, de 20 de mayo (DOGV 27\/5\/2021), por la que se establecen los coeficientes aplicables en 2021 al valor catastral a los efectos del ITP y AJD e ISD<\/strong> , as\u00ed como la metodolog\u00eda empleada para su elaboraci\u00f3n y determinadas reglas para su aplicaci\u00f3n.<\/p>\r\n

<\/a>PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.<\/strong><\/span><\/p>\r\n

\u00a0<\/a>A) PROCEDIMIENTOS.<\/strong><\/span><\/h3>\r\n

\u00a0.- RESOLUCI\u00d3N TEAC N\u00ba 00\/03281\/2018\/00\/00, DE 20\/4\/2021. PROCEDIMIENTOS: No proceden los recargos por extemporaneidad del art. 27 de la LGT cuando se trata de autoliquidaciones complementarias extempor\u00e1neas de ejercicios posteriores no sujetos a inspecci\u00f3n.<\/strong><\/p>\r\n

\u00abAsunto:
\r\nLGT. Recargos por extemporaneidad. En un procedimiento inspector previo se incrementaron las bases imponibles de IVA declaradas por el contribuyente, al incluir los gastos financieros en la base imponible de las operaciones de arrendamiento de veh\u00edculos. Presentadas autoliquidaciones complementarias extempor\u00e1neas por ejercicios posteriores, se aplican por la AEAT los recargos que regula el art\u00edculo 27 de la LGT, que se discuten. CAMBIO DE CRITERIO<\/p>\r\n

Criterio:
\r\nCon base en la STS de 23-11-2020, n\u00famero de recurso 491\/2019, se entiende que el requerimiento previo al que se refiere el art\u00edculo 27 LGT debe interpretarse como un concepto amplio, siendo aplicable a una situaci\u00f3n en la que el obligado tributario presenta autoliquidaciones extempor\u00e1neas para ajustar su conducta a lo se\u00f1alado por la Administraci\u00f3n. Apoyan esta interpretaci\u00f3n el hecho de que la conducta del contribuyente no fuera sancionada, as\u00ed como la posibilidad de rectificar la repercusi\u00f3n del IVA sin necesidad de presentar autoliquidaciones complementarias cuando la actuaci\u00f3n del obligado tributario es considerada como fundada en derecho.<\/p>\r\n

Con base en las anteriores consideraciones, se entiende que no es procedente la liquidaci\u00f3n de recargos practicada por la administraci\u00f3n, estim\u00e1ndose la reclamaci\u00f3n.<\/p>\r\n

CAMBIO DE CRITERIO respecto a RG 00\/04672\/2017 (17-09-2020), RG 00\/06505\/2013 (03-11-2016), RG 00\/03945\/2018 (27-10-2020) y RG 00\/01959\/2019 (24-11-2020)\u00bb<\/p>\r\n

(Extracto de la web del TEAC).<\/p>\r\n

Comentario:\u00a0<\/em><\/p>\r\n

L\u00f3gico el criterio del TEAC. El inicio y tramitaci\u00f3n de un procedimiento inspector acotado a a un hecho imponible,\u00a0 no obsta al sujeto pasivo a realizar autoliquidaciones voluntarias fuera de plazo que, aunque referidas al mismo tributo, no se circunscriben al hecho imponible sujeto a investigaci\u00f3n y comprobaci\u00f3n, sin que se pueda considerar que la sustanciaci\u00f3n del mismo es extensible a obligaciones tributarias no incluidas en el mismo.<\/em><\/p>\r\n

<\/a>B) ISD E ITP Y AJD.<\/span><\/strong><\/p>\r\n

.- CONSULTA DGT V0564-21, DE 11\/3\/2021. ISD e ITP y AJD: La consolidaci\u00f3n por fallecimiento en la nudo propietaria del usufructo vitalicio de su marido de una VPO adquirido simult\u00e1neamente a la nuda propiedad en una compraventa sujeta a IVA y a AJD, no queda sujeta al ISD, sino a la modalidad de TPO y no resulta exenta.<\/strong><\/p>\r\n

\u00abHECHOS: La consultante posee la nuda propiedad de una vivienda que fue adquirida de nueva construcci\u00f3n; por tanto, la transmisi\u00f3n qued\u00f3 sujeta al Impuesto sobre el Valor A\u00f1adido y a la modalidad de actos jur\u00eddicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD. El usufructo vitalicio correspondi\u00f3 a ella y a su marido y se constituy\u00f3 en el mismo acto de compra de la vivienda.<\/p>\r\n

CUESTI\u00d3N: Tributaci\u00f3n de la consolidaci\u00f3n del dominio en la consultante por fallecimiento del marido.
\r\nCONTESTACI\u00d3N:
\r\nLa DGT despu\u00e9s de transcribir los arts. 26.c) de la LISD, 14 del TRITPAJD y 42.2. del RITPAJD, concluye afirmando:<\/p>\r\n

\u00abEn primer lugar, es preciso aclarar que la consultante no consolida el dominio de la vivienda por v\u00eda hereditaria, sino por extinci\u00f3n del derecho real de goce sobre cosa ajena que pesaba sobre aquella, por el usufructo constituido en la adjudicaci\u00f3n de la vivienda mediante negocio oneroso, por lo tanto, habr\u00e1 que determinar la operaci\u00f3n teniendo en cuenta el car\u00e1cter oneroso de la desmembraci\u00f3n del dominio.
\r\nConsecuencia de lo anterior es que no resulta aplicable la Ley 29\/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que regula la fiscalidad de las transmisiones lucrativas, sino el texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados que regula las transmisiones onerosas.
\r\nEn cuanto a la base imponible, estar\u00e1 constituida por el resultado de aplicar al valor real actual de la vivienda el porcentaje por el que no tribut\u00f3 la nuda propietaria en la adquisici\u00f3n de la nuda propiedad.
\r\nPor \u00faltimo, el tipo de gravamen aplicable ser\u00e1 el que haya aprobado la Comunidad Aut\u00f3noma en la que radique la vivienda y, si no hubiera establecido ninguno, el 6 por 100.
\r\nEn el momento de la adjudicaci\u00f3n se practic\u00f3 la exenci\u00f3n por el concepto de actos jur\u00eddicos documentados por la escritura de adquisici\u00f3n de vivienda de protecci\u00f3n oficial; actualmente la consultante tendr\u00e1 que tributar por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, sin que el art\u00edculo 45.I.B.12 del TRLITPAJD recoja ninguna exenci\u00f3n por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas por la transmisi\u00f3n de viviendas de protecci\u00f3n oficial\u00bb.<\/p>\r\n

Comentario:<\/em><\/p>\r\n

Aunque en apariencia elemental, esta consulta nos recuerda que la\u00a0 consolidaci\u00f3n por fallecimiento del usufructuario no\u00a0 siempre conlleva la sujeci\u00f3n al ISD.\u00a0 En este caso es patente, pues tanto usufructuario y nudo propietario hab\u00edan adquirido sus respectivos derechos a t\u00edtulo oneroso simult\u00e1neamente.<\/em><\/p>\r\n

Sin embargo, predeterminada la exclusi\u00f3n al ISD, quiz\u00e1s la cuesti\u00f3n en sede de ITP y AJD merec\u00eda mayor an\u00e1lisis, puesto que la adquisici\u00f3n de la nuda propiedad qued\u00f3 sujeta y no exenta de IVA como primera transmisi\u00f3n de edificaci\u00f3n terminada por el promotor, obviando cualquier referencia a\u00a0 que la adquisici\u00f3n del usufructo quedaba sujeta a TPO (art. 20.1.23 de la LIVA), lo que justificar\u00eda la incidencia en TPO de la consolidaci\u00f3n ordinaria en el nudo propietario.<\/em><\/p>\r\n

<\/a>C) ISD.<\/span><\/strong><\/span><\/p>\r\n

<\/a>.- CONSULTA DGT V0655-21, DE 22\/3\/2021. ISD: La donaci\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb es un t\u00edtulo sucesorio y tributa por las reglas de las sucesiones tanto respecto de hacienda competente, reducciones, bonificaciones y dem\u00e1s elementos de la obligaci\u00f3n tributaria.<\/span>\u00a0<\/strong><\/p>\r\n

\u00abHECHOS: El padre del consultante se plantea realizar una escritura p\u00fablica de donaci\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb.<\/p>\r\n

CUESTI\u00d3N: Tributaci\u00f3n de la donaci\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones\u00bb.<\/p>\r\n

CONTESTACI\u00d3N:
\r\nLa DGT despu\u00e9s de transcribir los arts. 3 de la LISD y 11 del RISD, concluye afirmando:
\r\n\u00abLa donaci\u00f3n mortis causa, tal y como este centro directivo ha manifestado, entre otras, en las consultas vinculantes V1442-03 de 30 de septiembre y V3067-19 de 31 de octubre, si bien tiene la naturaleza jur\u00eddica de donaci\u00f3n, constituye una donaci\u00f3n de caracter\u00edsticas especiales, ya que despliega sus efectos con ocasi\u00f3n de la muerte del donante. Por ello, la normativa del impuesto la califica como t\u00edtulo sucesorio \u2013que constituye el hecho imponible recogido en el art\u00edculo 3.1.a) de la LISD\u2013 y no como negocio jur\u00eddico gratuito e inter vivos \u2013hecho imponible contenido en la letra b) del citado art\u00edculo\u2013. Esta calificaci\u00f3n de la donaci\u00f3n mortis causa como t\u00edtulo sucesorio es determinante del tratamiento de dicha figura en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, pues se aplicar\u00e1n siempre las normas relativas a las adquisiciones por causa de muerte y no las relativas a adquisiciones a t\u00edtulo gratuito e inter vivos.
\r\nA este respecto, la base imponible estar\u00e1 constituida por el valor neto de la adquisici\u00f3n individual de cada causahabiente, de acuerdo con el art\u00edculo 9.a) de la LISD. As\u00ed mismo, le son aplicables a la donaci\u00f3n mortis causa las reducciones correspondientes a adquisiciones mortis causa, reguladas en los apartados 1 y 2 del art\u00edculo 20 de la LISD. A este respecto, ser\u00e1n aplicables las normas especiales aprobadas por la Comunidad Aut\u00f3noma donde resida el causante, tanto en lo que se refiere a reducciones, como a tarifa, coeficientes multiplicadores y deducciones y bonificaciones. En cuanto al devengo, se producir\u00e1 el d\u00eda del fallecimiento del causante.
\r\nRespecto a las obligaciones formales, la oficina competente ser\u00e1 la de la Comunidad Aut\u00f3noma donde el causante tuviera la residencia habitual. Por \u00faltimo, el plazo de presentaci\u00f3n ser\u00e1 el fijado por la Comunidad Aut\u00f3noma competente para la declaraci\u00f3n de adquisiciones por causa de muerte; en su defecto, el plazo ser\u00e1 de seis meses a contar desde el d\u00eda del fallecimiento del causante\u00bb.<\/p>\r\n

Comentario:<\/em><\/p>\r\n

Las donaciones \u00abmortis causa\u00bb, aunque tienen en principio ciertas similitudes con los pactos sucesorios y generalmente conviven con ellos en los Derechos Civiles de determinadas CCAA, sin embargo, no tienen en el ISD un r\u00e9gimen fiscal equivalente cuando los pactos sucesorios conllevan atribuciones patrimoniales de presente.\u00a0 Las donaciones por causa de muerte despliegan sus efectos al fallecimiento del donante, siendo hasta entonces revocables, lo que determina su devengo;\u00a0 mientras que los pactos sucesorios con atribuci\u00f3n patrimonial coet\u00e1nea determinan tambi\u00e9n una adquisici\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb pero anticipada al fallecimiento del disponente. Volveremos sobre el tema.<\/em><\/p>\r\n

<\/a>D) ITP Y AJD.<\/strong><\/span><\/p>\r\n

.- SENTENCIA TS DE 22\/4\/2021 (ROJ 1545\/2021). AJD: Las comunidades de bienes no pueden ser sujetos pasivos en la modalidad de AJD y, en consecuencia, no cabe derivar la responsabilidad solidaria a los comuneros.<\/strong><\/p>\r\n

CUARTO.- Doctrina jurisprudencial que se forma en este recurso.
\r\nLa resoluci\u00f3n del recurso de casaci\u00f3n exige despejar la inc\u00f3gnita que nos propone el auto de admisi\u00f3n, enunciado del siguiente modo:
\r\n\u00ab[…] Explicitar si, en un caso como el de autos y en el \u00e1mbito de la modalidad de AJD (documentos notariales) del ITPAJD, puede derivarse responsabilidad solidaria, conforme a lo dispuesto en el art\u00edculo 42.1.b) LGT , a un miembro de una comunidad de bienes por considerar obligado tributario (como sujeto pasivo) de tal tributo a la propia comunidad de bienes o, por el contrario, tal acto de derivaci\u00f3n de responsabilidad no es posible por entenderse que las comunidades de bienes no son, conforme al ordenamiento vigente, sujetos pasivos del ITPAJD, modalidad AJD (documentos notariales) […]\u00bb.
\r\nPues bien, en raz\u00f3n a lo que hemos expuesto, cabe se\u00f1alar lo siguiente:
\r\n1) En la regulaci\u00f3n contenida en los art\u00edculos 27 a 32 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1\/1993, de 24 de septiembre (TRLITPyAJD), no hay previsi\u00f3n espec\u00edfica acerca del gravamen a las comunidades de bienes como sujetos pasivos del impuesto. Por tanto, se incumple la condictio legis que impone el art\u00edculo 35.4 LGT, toda vez que ninguna ley establece la condici\u00f3n de obligado tributario, en el impuesto liquidado y trasladado al recurrente por raz\u00f3n de la imputada responsabilidad solidaria, de las comunidades de bienes.
\r\n2) No cabe inferir de la regulaci\u00f3n legal y de la definici\u00f3n del sujeto pasivo que las comunidades de bienes deban entenderse incluidas, al menos en casos como el debatido, en que la \u00edndole de los negocios jur\u00eddicos que se autorizan notarialmente exige que el otorgante o adquirente del bien o derecho ostente personalidad jur\u00eddica, siendo que las CB que carecen de ella.
\r\n3) La menci\u00f3n contenida en el art. 22.4\u00ba del propio Texto Refundido s\u00f3lo afecta a la modalidad, distinta de la examinada, de operaciones societarias, sin que sea admisible extender anal\u00f3gicamente la condici\u00f3n de sujeto pasivo a casos diferentes del previsto formalmente ( arts. 14, 8.c) y 35.4 LGT).
\r\n4) No cabe extender a terceros la responsabilidad solidaria de las deudas de quien no es sujeto pasivo del tributo de cuya derivaci\u00f3n se trata. En las propias palabras del auto de admisi\u00f3n, el acto de derivaci\u00f3n de responsabilidad solidaria del art\u00edculo 42.1.b) LGT no es posible porque las comunidades de bienes no son, conforme al ordenamiento vigente, sujetos pasivos del ITPAJD, modalidad AJD -documentos notariales-.
\r\nEn s\u00edntesis, no cabe que quien no es, ni puede ser, sujeto pasivo, en relaci\u00f3n con este impuesto y para los actos jur\u00eddicos que en el asunto enjuiciado se instrumentaron en escritura p\u00fablica, traslade a terceros su inexistente responsabilidad tributaria como deudor principal.<\/p>\r\n

Comentario:<\/em><\/p>\r\n

Esta cuesti\u00f3n ya fue abordada a prop\u00f3sito del ISD en cuanto a las aportaciones gratuitas de un c\u00f3nyuge a la sociedad ganancial en el informe de abril de 2021.<\/a><\/em><\/p>\r\n

Ahora el TS lo reitera para la modalidad de la cuota gradual de AJD,\u00a0 impidiendo la derivaci\u00f3n de responsabilidad a los comuneros cuando la comunidad de bienes no pod\u00eda reputarse sujeto pasivo; lo que resulta obvio; m\u00e1s las comunidades de bienes son \u00abentes\u00bb et\u00e9reos, que sin embargo, pueden tener sus consecuencias tributarias dependiendo del tributo y su normativa.<\/em><\/p>\r\n

Por ello, la cuesti\u00f3n tiene una especial transcendencia que ser\u00e1 desarrollada en breve por Antonio Mart\u00ednez Lafuente, Abogado del Estado.\u00a0<\/em><\/p>\r\n

<\/a>.- SENTENCIA TSJ DE ANDALUC\u00cdA DE 16\/11\/2020, ROJ 15271\/2020. TPO y AJD: La extinci\u00f3n de condominio de un inmueble indivisible que pertenec\u00eda una mitad indivisa a un condue\u00f1o y la otra a la sociedad de gananciales de un matrimonio, con adjudicaci\u00f3n \u00edntegra al matrimonio para su sociedad conyugal con compensaci\u00f3n en met\u00e1lico, queda no sujeta a TPO y sujeta a AJD.<\/strong><\/p>\r\n

(\u2026) \u00abSEGUNDO: La cuesti\u00f3n nuclear a resolver en el recurso, no es otra que determinar si una vez que un bien de naturaleza indivisible — como es la vivienda ubicada en la NUM002 , del edificio sito en la AVENIDA000 n\u00ba NUM003 de Fuengirola, inscrita en el Registro de la Propiedad n\u00ba 1 con el n\u00famero 10291\/B – que pertenec\u00eda en condominio al recurrente y a D. On\u00e9simo , al amparo de lo dispuesto en el art 400 y 1062 del C. Civil, se adjudica a uno de ellos, el recurrente y a su esposa, D\u00aa Paula , que lo adquieren con car\u00e1cter ganancial, es procedente liquidar el impuesto en la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, como as\u00ed ha hecho la Administraci\u00f3n Tributaria, o si por el contrario, dicha operaci\u00f3n se encuentra exenta de dicho impuesto debiendo tributar \u00fanicamente por la modalidad de Acto Jur\u00eddico Documentado\u00bb.<\/p>\r\n

(\u2026) Pues bien, una vez que esta Sala ya se ha pronunciado en un caso id\u00e9ntico al actual, concretamente el 18 de noviembre de 2019 en la sentencia dictada en el recurso 146\/18, decant\u00e1ndose por entender que la operaci\u00f3n \u00fanicamente debe tributar como acto jur\u00eddico documentado, es suficiente con reproducir lo razonado en ella, que no es sino que: \u00ab… Pues bien, la soluci\u00f3n que se alcanza es la favorable la pretensi\u00f3n de la recurrente y ello por las siguientes consideraciones:
\r\nEn primer lugar, porque, bien se califique la sociedad de gananciales como una sociedad, o como una comunidad especial, bien como un patrimonio separado, lo cierto es que, en todo caso, constituye una comunidad de tipo germ\u00e1nico que como tal, se caracteriza por la inexistencia de cuotas entre los que forman la misma, as\u00ed como en la imposibilidad de disponer de la misma, caracter\u00edsticas estas que hace que no pueda incluirse en el r\u00e9gimen de la comunidad ordinaria o condominio, que se regula en los art\u00edculos 392 y siguientes del C .Civil, lo que conduce a la imposibilidad de entender que, una vez que los recurrentes han adquirido, para la sociedad de gananciales, de los dem\u00e1s condue\u00f1os sus cuotas, no haya desaparecido el condominio, pues ello supondr\u00eda confundir la figura del \u00abcondominio\u00bb con la \u00abcomunidad\u00bb. (\u2026)<\/p>\r\n

Comentario:<\/em><\/p>\r\n

M\u00e1s raz\u00f3n que un santo tiene esta sentencia que adem\u00e1s esta avalada por la doctrina jurisprudencial del TS (sentencia del 26\/3\/2019 (ROJ 1058\/2019), pero como la DGT sigue enajenada con esta cuesti\u00f3n, no sobra su referencia,<\/em><\/p>\r\n

.- RESOLUCI\u00d3N TEAC N\u00ba 00\/06466\/2019\/00\/00, DE 28\/4\/2021. AJD: Las novaciones no exentas de pr\u00e9stamos hipotecarios quedan sujetas a AJD, pero su base imponible debe limitarse al importe en que dicho acto jur\u00eddico modifica el acto anterior, es decir, el contenido econ\u00f3mico de las cl\u00e1usulas financieras valuables que constituyen la novaci\u00f3n.<\/strong><\/p>\r\n

(\u2026) TERCERO.- El presente supuesto plantea la elevaci\u00f3n a p\u00fablico de un contrato de novaci\u00f3n de hipoteca de fecha 23 de noviembre de 2017. Las partes acuerdan no alterar la responsabilidad hipotecaria m\u00e1xima, que asciende a 17.580.000 euros, e incrementar el pr\u00e9stamo en 75.000.000 euros.<\/p>\r\n

La parte reclamante alega que la base imponible de la operaci\u00f3n por el Impuesto sobre Actos Jur\u00eddicos Documentados ser\u00eda \u00abcero\u00bb en la medida en que no se ha producido una ampliaci\u00f3n de la responsabilidad hipotecaria como consecuencia de la ampliaci\u00f3n del pr\u00e9stamo\u00bb.<\/p>\r\n

(\u2026) \u00abCabe a\u00f1adir que la inscripci\u00f3n registral de dicha cl\u00e1usula ha sido tambi\u00e9n reconocida por el Tribunal Supremo en su sentencia de 13 de septiembre de 2013 (recurso 1471\/2011), por lo que es evidente que no se puede negar su inscribilidad en el Registro de la Propiedad, cumpli\u00e9ndose dicho requisito tambi\u00e9n a la hora de valorar la sujeci\u00f3n a la modalidad impositiva AJD\u00bb.<\/p>\r\n

(\u2026) \u00abS\u00c9PTIMO.- Por consiguiente, la novaci\u00f3n de dichas cl\u00e1usulas financieras tiene un contenido econ\u00f3mico de acuerdo a la sentencia rese\u00f1ada que determina que se cumplan los presupuestos se\u00f1alados en el art\u00edculo 31 del TRITPAJD por lo que la escritura objeto de discusi\u00f3n est\u00e1 sujeta a AJD constituyendo la base el importe de la modificaci\u00f3n del contrato, de conformidad con lo dispuesto en la Sentencia del Tribunal Supremo de 13 de Marzo de 2019, en la que se analiza el caso de que las escrituras p\u00fablicas de novaci\u00f3n de pr\u00e9stamos hipotecarios en las que se modifican no s\u00f3lo las condiciones referentes al tipo de inter\u00e9s y\/o al plazo del pr\u00e9stamo, sino adicionalmente otro tipo de cl\u00e1usulas financieras no exentas del Impuesto, aclarando que \u00abla base imponible se debe determinar en atenci\u00f3n al contenido material del hecho imponible, que en caso de la simple novaci\u00f3n modificativa de pr\u00e9stamo hipotecario incorporada a escritura p\u00fablica se concreta en el contenido econ\u00f3mico de las cl\u00e1usulas financieras valuables que delimitan la capacidad econ\u00f3mica susceptible de imposici\u00f3n\u00bb.<\/p>\r\n

De acuerdo con dicho criterio, en los supuestos de hechos imponibles, como ocurre con la novaci\u00f3n, en los que ya han tributado en su constituci\u00f3n, debe limitarse la base imponible al importe en que dicho acto jur\u00eddico modifica el acto anterior, es decir, el contenido econ\u00f3mico de las cl\u00e1usulas financieras valuables que constituyen la novaci\u00f3n, procediendo estimar la reclamaci\u00f3n en este punto\u00bb.<\/p>\r\n

Comentario:<\/em><\/p>\r\n

Con sinceridad no acabo de comprender la actuaci\u00f3n de los intervinientes en el caso concreto, que, empero,\u00a0 sirve para que el TEAC acoja el criterio del TS a prop\u00f3sito de las novaciones, acotando la base imponible al importe en que dicho acto jur\u00eddico modifica el acto anterior.<\/em><\/p>\r\n

En el caso concreto, se trata de una ampliaci\u00f3n de un pr\u00e9stamo de 17.580.000 euros a\u00a0 75.000.000 euros, sin que la hipoteca inicialmente constituida se modifique ni en la obligaci\u00f3n garantizada ni en la responsabilidad hipotecaria.\u00a0<\/em><\/p>\r\n

Bastaba con formalizar la ampliaci\u00f3n en p\u00f3liza para eludir el riesgo de tributaci\u00f3n en AJD<\/em><\/p>\r\n

.- CONSULTA DGT V0565-21, DE 11\/3\/2021. TPO y AJD: La transmisi\u00f3n onerosa de las participaciones de una sociedad alemana comanditaria simple (que carece de personalidad jur\u00eddica) ante notario alem\u00e1n a una fundaci\u00f3n familiar, cuyo \u00fanico activo es un inmueble en Espa\u00f1a por los socios – matrimonio residentes en Alemania -, no queda sujeta a TPO ni a AJD, ya que se produce fuera del \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n del impuesto y no son de aplicaci\u00f3n las excepciones a la exenci\u00f3n del art. 314 del TRLMV.<\/strong><\/p>\r\n

\u00abHECHOS: La consultante es una fundaci\u00f3n familiar de nacionalidad alemana, constituida conforme al derecho alem\u00e1n y con domicilio en Alemania. Los miembros de la fundaci\u00f3n son un matrimonio residente en Alemania.
\r\nEste matrimonio adquiri\u00f3 por partes iguales un inmueble situado en Espa\u00f1a. Posteriormente el matrimonio transmiti\u00f3 el inmueble a una sociedad tipo \u00abKommanditgesellschaft\u00bb (sociedad comanditaria simple), cuya abreviatura es KG, residente en Alemania y cuyos \u00fanicos socios a partes iguales son los c\u00f3nyuges. La KG es una entidad que carece de personalidad jur\u00eddica diferente a la de sus socios. El \u00fanico activo de la KG es el inmueble. La referida KG procedi\u00f3 a liquidar en su d\u00eda como consecuencia de la adquisici\u00f3n de dicho inmueble al matrimonio el correspondiente impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jur\u00eddicos documentados en su modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. El inmueble se encuentra en la actualidad inscrito en el Registro de la Propiedad a nombre de la sociedad KG.
\r\nEl matrimonio tiene la intenci\u00f3n de transmitir la totalidad de sus participaciones en la entidad KG a la consultante, la fundaci\u00f3n familiar. La transmisi\u00f3n ser\u00e1 onerosa, pero no se producir\u00e1 pago de precio, sino que el matrimonio mantendr\u00e1 un derecho de cr\u00e9dito frente a la fundaci\u00f3n. La operaci\u00f3n de transmisi\u00f3n se llevar\u00e1 a cabo en Alemania ante un notario alem\u00e1n, sin que sea necesaria inscripci\u00f3n alguna en el Registro de la Propiedad, pues el inmueble seguir\u00e1 estando en el activo de la entidad KG.<\/p>\r\n

CUESTI\u00d3N:
\r\n– Si la transmisi\u00f3n de las participaciones de la entidad KG alemana a la consultante est\u00e1 sujeta a alguna de las modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados (ITPAJD) en Espa\u00f1a.
\r\n– Si resulta de aplicaci\u00f3n el art\u00edculo 314.2 del texto refundido de la Ley del Mercado de Valores aprobado por el Real Decreto Legislativo 4\/2015, de 23 de octubre.
\r\n– Si, en caso de que la transmisi\u00f3n pudiera considerarse sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, resultar\u00eda de aplicaci\u00f3n el supuesto de la letra c) del art\u00edculo 314.2 y, en consecuencia, no habr\u00eda tributaci\u00f3n en la transmisi\u00f3n del 50 % de las participaciones y, superado el plazo de 3 a\u00f1os desde esa primera transmisi\u00f3n, se transmite el otro 50 %\u00bb.<\/p>\r\n

CONTESTACI\u00d3N:
\r\nDespu\u00e9s de transcribir el art. 6 del TRITPAJD, la DGT concluye afirmando:
\r\n\u00abDe acuerdo con los preceptos transcritos y en la medida en que, tal y como se manifiesta en el escrito de consulta, la entidad KG sea el titular jur\u00eddico del inmueble situado en territorio espa\u00f1ol constando esta circunstancia en el Registro de la Propiedad, es decir, siendo el titular registral del bien inmueble, y que la operaci\u00f3n que se lleve a cabo consista en la transmisi\u00f3n de las participaciones en la entidad KG alemana por el matrimonio a la fundaci\u00f3n privada alemana (la consultante), la operaci\u00f3n no estar\u00e1 sujeta en Espa\u00f1a a ninguna de las modalidades del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados, ya que se produce fuera del \u00e1mbito de aplicaci\u00f3n del impuesto. Todo ello, siempre que esta operaci\u00f3n no tenga efectos en la titularidad jur\u00eddica del bien inmueble situado en territorio espa\u00f1ol, continuando la entidad KB como titular registral del mismo, de acuerdo a lo manifestado en el escrito de consulta\u00bb.<\/p>\r\n

Comentario:<\/em><\/p>\r\n

La verdad es que alucino bastante con esta consulta. Prescindiendo de los \u00abmatices jur\u00eddicos\u00bb singulares, el excluir la posible aplicaci\u00f3n de las excepciones a la exenci\u00f3n del art. 314 del TRLMV, me parece conceder \u00abpatente de corso\u00bb a los no residentes y sus entidades ampar\u00e1ndose en el art. 6 del TRITPAJD, cuando trat\u00e1ndose de inmuebles subyacentes\u00a0 ubicados en Espa\u00f1a, se debe aplicar precisamente por dicho precepto la normativa espa\u00f1ola.<\/em><\/p>\r\n

<\/a>E) IVA.<\/strong><\/span><\/h3>\r\n

<\/a>.- SENTENCIA TS DE 22\/4\/2021, ROJ 1563\/2021. IVA: La limitaci\u00f3n establecida en el art\u00edculo 96. Uno.5\u00ba LIVA, que excluye la deducci\u00f3n de las cuotas soportadas por la adquisici\u00f3n de bienes destinados a atenciones a clientes y regalos, no es contraria al Derecho UE (art\u00edculos 16, 168.a y 176 de la Directiva 2006\/112\/CE).<\/strong><\/p>\r\n

Sentencia que reitera el criterio de la sentencia del TS de 25\/9\/2020, recurso n\u00ba 2989\/2017, que en s\u00edntesis afirmaba:
\r\n.- \u00abTodo lo expuesto nos conduce a concluir que la mercantil recurrente no ha podido desvirtuar la afirmaci\u00f3n de la Administraci\u00f3n de que se estaba ante entregas gratuitas de material de terraza englobadas en el concepto de atenciones para clientes que no permiten deducir las cuotas soportadas por IVA en su adquisici\u00f3n\u00bb.
\r\n.- \u00abCon respecto a los segundos, -los calificados como regalos-, asegura C… que no obstante tal denominaci\u00f3n, en ning\u00fan caso se estar\u00eda ante una entrega sin contraprestaci\u00f3n, sino ante bienes entregados a sus clientes a fin de constituir descuentos en especie por el volumen de ventas, sostiene la sentencia en un p\u00e1rrafo de dicho fundamento sexto, que tales afirmaciones carecen de cualquier sustenta probatorio y, por tanto, que deben ser rechazadas, resultando, por el contrario atendibles las consideraciones vertidas en el acuerdo de liquidaci\u00f3n. Concluye, como ya se sabe \u00bb que no existe prueba alguna de que los denominados regalos tuvieran car\u00e1cter distinto de \u00e9se ni, desde luego, se ha documentado nada al respeto en la facturaci\u00f3n realizada a los clientes, lo que ser\u00eda obligado conforme a lo dispuesto en el art\u00edculo 78.dos.1\u00aa de la Ley 37\/1992, de 28 de diciembre (…) en proporci\u00f3n al valor de mercado de los bienes entregados o de los servicios prestados (…)\u00bb. .- \u00abLa interpretaci\u00f3n conjunta de los art\u00edculos 9. 1\u00ba, 7. 7\u00ba y 96. Uno.5\u00ba LIVA interpretados conforme a la luz y a la letra de la finalidad de la directiva permite sostener que el \u00faltimo de ellos, en particular, no es contrario a la Sexta Directiva.
\r\nHa resultado posible interpretar la normativa nacional conforme a las exigencias del Derecho de la Uni\u00f3n y, por tanto, no debemos abstenernos de aplicar dicho 96. Uno. 5\u00ba LIVA puesto que no es contrario al Derecho de la Uni\u00f3n Europea (cfr. a sensu contrario, Sentencia del Tribunal de Justicia de 11 de junio de 2020, SCT, C-146\/19, apartado 48)\u00bb.<\/p>\r\n

Comentario:<\/em><\/p>\r\n

Razonable el criterio del TS que asocia la cadena de IVA deducible a la conexi\u00f3n directa con\u00a0 la actividad del sujeto pasivo de IVA, de manera que no ser\u00e1 deducible el IVA soportado en la adquisici\u00f3n de bienes para destinados\u00a0 a \u00abatenciones y regalos a clientes\u00bb que no se demuestren que se incluyen en las entregas de bienes o prestaciones de servicios propias de su actividad,<\/em><\/p>\r\n

<\/a>F) IRPF.<\/span><\/strong><\/h3>\r\n

<\/a>.- RESOLUCI\u00d3N TEAC N\u00ba 00\/03746\/2020\/00\/00, DE 31\/5\/2021. IRPF: Las transmisiones lucrativas inter vivos no pueden generar p\u00e9rdidas patrimoniales computables.<\/strong><\/p>\r\n

(\u2026) \u00abLo que se debate en el presente recurso es si, caso de producirse esa \u00abp\u00e9rdida fiscal\u00bb, debe integrarse en la base imponible. del I.R.P.F. del transmitente porque, en lo que no hay discrepancia alguna es en que la \u00abp\u00e9rdida econ\u00f3mica\u00bb no debe tenerse en cuenta nunca, pues su importe nunca debe acceder a la base imponible del I.R.P.F. del donante.<\/p>\r\n

Partiendo de la anterior distinci\u00f3n, el T.E.A.R. de la Comunidad Valenciana considera que tales p\u00e9rdidas fiscales del transmitente deben acceder a la B.I. del sujeto pasivo concernido, minorando su base imponible (B.I.) en los t\u00e9rminos previstos en la normativa del Impuesto.<\/p>\r\n

Frente a ello, el Director considera que dichas p\u00e9rdidas no pueden computarse en la base imponible del IRPF y ello por impedirlo lo dispuesto en el art. 33.5.c) de la Ley 35\/2006,\u2026\u00bb<\/p>\r\n

(\u2026) \u00abUna transmisi\u00f3n a t\u00edtulo lucrativo puede generar una ganancia o p\u00e9rdida patrimonial seg\u00fan que el valor de adquisici\u00f3n sea menor o mayor que el valor a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el momento de su transmisi\u00f3n. Y la norma lo que dice es que se excluya de su c\u00f3mputo s\u00f3lo si resulta una p\u00e9rdida patrimonial, no si resulta una ganancia. La diferenciaci\u00f3n que hace el TEAR entre la p\u00e9rdida econ\u00f3mica y la p\u00e9rdida fiscal no encuentra apoyo en la LIRPF, pues esta ley \u00fanicamente contempla el concepto fiscal de p\u00e9rdida patrimonial: lo define en el art. 33, denomin\u00e1ndolo p\u00e9rdida patrimonial, lo delimita, estableciendo c\u00f3mo ha de determinarse su importe, en los art\u00edculos 34 a 36, y, una vez determinado ese importe, si procede de una transmisi\u00f3n lucrativa intervivos, lo excluye del c\u00f3mputo en su apartado 3 letra c) si resulta una p\u00e9rdida patrimonial, pero no si resulta una ganancia\u00bb.<\/p>\r\n

(\u2026) \u00abPor lo expuesto,
\r\nEL TRIBUNAL ECON\u00d3MICO-ADMINISTRATIVO CENTRAL, EN SALA, en el recurso extraordinario de alzada para la unificaci\u00f3n de criterio interpuesto por el DIRECTOR DEL DEPARTAMENTO DE GESTI\u00d3N TRIBUTARIA DE LA AGENCIA ESTATAL DE ADMINISTRACI\u00d3N TRIBUTARIA, acuerda ESTIMARLO, fijando el criterio siguiente:
\r\nDe acuerdo con la Ley 35\/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas F\u00edsicas y de modificaci\u00f3n parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio, las p\u00e9rdidas patrimoniales derivadas de transmisiones lucrativas inter vivos no se computan fiscalmente, ni por el importe total del valor de adquisici\u00f3n, ni por la diferencia entre el valor de adquisici\u00f3n y el de transmisi\u00f3n\u00bb.<\/p>\r\n

Comentario:<\/em><\/p>\r\n

Resoluci\u00f3n del TEAC que pone fin a las expectativas despertadas por resoluci\u00f3n del TEAR de Valencia, Bien fundada la enervada de Valencia, tambi\u00e9n lo est\u00e1 la resoluci\u00f3n del TEAC. Y creo que \u00e9sta \u00faltima tiene la raz\u00f3n, pues es clara la literalidad de la norma, aunque siempre resulte parad\u00f3jico para un civilista que una donaci\u00f3n que, por axioma conlleva un empobrecimiento en el donante y enriquecimiento en el donatario, conlleve una ganancia patrimonial en el donante y nunca una p\u00e9rdida,\u00a0<\/em><\/p>\r\n

<\/a>G) IIVTNU (PLUSVAL\u00cdA MUNICIPAL), ITP Y AJD E IRPF.<\/span><\/strong><\/p>\r\n

.- CONSULTA DGT V0709-21, DE 25\/3\/2021. IIVTNU, ITP Y AJD E IRPF: La disoluci\u00f3n de una comunidad de bienes de dos comuneros, integrada por tres inmuebles registralmente independientes sin vinculaci\u00f3n \u00abob rem\u00bb que puede constituir una unidad econ\u00f3mica, adjudic\u00e1ndoselos \u00edntegramente uno de los comuneros compensando al otro en met\u00e1lico, conlleva alteraci\u00f3n patrimonial en IRPF y sujeci\u00f3n al IIVTNU y TPO.<\/strong><\/p>\r\n

\u00abHECHOS: Los consultantes, primos entre s\u00ed, son propietarios al 50% proindiviso cada uno, de 3 inmuebles que por sus circunstancias son considerados como una unidad econ\u00f3mica (uno es un local comercial en planta baja, que se comunica por el hueco de la escalera con los otros 2, que son locales destinados a garaje y f\u00edsicamente unidos entre s\u00ed). Los locales destinados a garaje tienen referencias catastrales distintas, porque pertenecen a dos edificios diferentes.
\r\nCada uno de los consultantes hered\u00f3 su porcentaje de propiedad de sus respectivos padres, que eran, a su vez, dos hermanos casados con dos hermanas. Los padres de ambos consultantes eran propietarios al 50% cada matrimonio, de una casa, que derribaron para construir un edificio de viviendas, local comercial en bajo y s\u00f3tano destinado a garaje. Con motivo de la ampliaci\u00f3n del n\u00famero de viviendas proyectadas sobre el nuevo edificio, adquirieron la propiedad del local en el s\u00f3tano del edificio colindante para unirlo con el otro s\u00f3tano y aumentar as\u00ed el n\u00famero de plazas de garaje. Posteriormente, se vendieron las viviendas, y quedaron en propiedad de ambos matrimonios, el local comercial y los 2 locales en s\u00f3tano destinados a garaje. El local comercial podr\u00eda unirse con una escalera interior con los locales del garaje, pero no se ha hecho por estar el bajo y el garaje arrendados a personas distintas. Los padres de ambos consultantes fallecieron y estos, ahora copropietarios, han decidido extinguir el condominio.
\r\nEl valor econ\u00f3mico del bajo comercial es distinto del valor de los locales destinados a garaje. Con el objetivo de mantener la unidad econ\u00f3mica de los 3 locales, dada la dificultad y el perjuicio econ\u00f3mico de su divisi\u00f3n, deciden adjudicar el pleno dominio de todos los inmuebles a uno de los comuneros, que compensar\u00e1 econ\u00f3micamente al otro comunero.<\/p>\r\n

CUESTI\u00d3N: Solicitan saber la tributaci\u00f3n de la operaci\u00f3n de extinci\u00f3n del condominio a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas F\u00edsicas, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados, y del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana\u00bb.<\/p>\r\n

CONTESTACI\u00d3N (en extracto):<\/p>\r\n

1.- IRPF.
\r\n(\u2026) \u00abLa disoluci\u00f3n de una comunidad de bienes y la posterior adjudicaci\u00f3n a cada uno de los comuneros de su correspondiente participaci\u00f3n en la comunidad no constituye ninguna alteraci\u00f3n en la composici\u00f3n de sus respectivos patrimonios que pudiera dar lugar a una ganancia o p\u00e9rdida patrimonial, siempre y cuando la adjudicaci\u00f3n se corresponda con la respectiva cuota de titularidad.
\r\nEn estos supuestos no se podr\u00e1n actualizar los valores de los bienes o derechos recibidos, que conservar\u00e1n los valores de adquisici\u00f3n originarios, y, a efectos de futuras transmisiones, las fechas de adquisici\u00f3n originarias.
\r\nSolo en el caso de que se atribuyesen a alguno de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, como ocurre en el caso objeto de consulta, existir\u00eda una alteraci\u00f3n patrimonial en los otros, gener\u00e1ndoseles una ganancia o p\u00e9rdida patrimonial, independientemente de que exista o no exista compensaci\u00f3n en met\u00e1lico, cuyo importe se determinar\u00e1, de acuerdo con lo dispuesto en el art\u00edculo 34 de la Ley del Impuesto, por diferencia entre los valores de adquisici\u00f3n y de transmisi\u00f3n, valores que vienen definidos en los art\u00edculos 35 y 36 de la Ley del Impuesto, para las transmisiones onerosas y lucrativas, respectivamente\u00bb.<\/p>\r\n

2.- Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.<\/p>\r\n

(\u2026) \u00abPor otra parte, tambi\u00e9n cabe considerar la existencia de una \u00fanica comunidad sobre una universalidad de bienes, como es el caso de la comunidad de bienes que realice actividades econ\u00f3micas, ya se haya constituido por actos \u201cinter vivos\u201d o se haya originado por actos \u201cmortis causa\u201d. Tambi\u00e9n es una \u00fanica comunidad de bienes la llamada comunidad hereditaria en general \u2013aunque no realice actividades econ\u00f3micas\u2013, es decir, la originada por la adjudicaci\u00f3n en proindiviso del caudal relicto a los herederos. En el supuesto de que se trate de dos condominios, su disoluci\u00f3n supondr\u00e1 la existencia de dos negocios jur\u00eddicos diferentes que, como tales, deben ser tratados, no solo separada, sino, lo que es m\u00e1s sustancial, independientemente\u00bb.<\/p>\r\n

(\u2026) \u00abUna vez se\u00f1alado lo anterior, lo que plantean los consultantes es la adjudicaci\u00f3n del pleno dominio de la totalidad de los bienes inmuebles que conforman la comunidad de bienes a uno solo de los comuneros, con compensaci\u00f3n econ\u00f3mica al otro. En el caso de que los tres bienes inmuebles constituyesen una unidad a efectos registrales, ya sea por constituir dichos bienes una \u00fanica finca registral o porque siendo fincas independientes estuvieran vinculadas registralmente en cuanto a su transmisibilidad (vinculaci\u00f3n ob rem), se considerar\u00eda que son indivisibles o desmerecen mucho con su divisi\u00f3n, por lo que su adjudicaci\u00f3n total a uno solo de los comuneros, no determinar\u00eda la sujeci\u00f3n al IIVTNU\u00bb.<\/p>\r\n

3. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jur\u00eddicos Documentados.<\/p>\r\n

(\u2026) Por otra parte, tambi\u00e9n cabe considerar la existencia de una \u00fanica comunidad sobre una universalidad de bienes, como es el caso de la comunidad de bienes que realice actividades econ\u00f3micas, ya se haya constituido por actos \u201cinter vivos\u201d o se haya originado por actos \u201cmortis causa\u201d; a ellas se refiere el art\u00edculo 22 del TRLITPAJD. Tambi\u00e9n es una \u00fanica comunidad de bienes la llamada comunidad hereditaria en general \u2013aunque no realice actividades econ\u00f3micas\u2013, es decir, la originada por la adjudicaci\u00f3n en proindiviso del caudal relicto a los herederos. En el supuesto de que se trate de dos condominios, su disoluci\u00f3n supondr\u00e1 la existencia de dos negocios jur\u00eddicos diferentes que, como tales, deben ser tratados, no solo separada, sino, lo que es m\u00e1s sustancial, independientemente.<\/p>\r\n

En el supuesto planteado nos encontramos ante una \u00fanica comunidad de bienes cuya disoluci\u00f3n deber\u00e1 tributar por actos jur\u00eddicos documentados. Si los tres inmuebles constituyesen una unidad a efectos registrales, ya sea por constituir dichos bienes una \u00fanica finca registral, vivienda con un anexo inseparable, o porque siendo fincas independientes estuvieran vinculadas registralmente en cuanto a su transmisibilidad (vinculaci\u00f3n ob rem), se considerar\u00eda que son indivisibles o desmerecen mucho con su divisi\u00f3n y no se dar\u00edan excesos de adjudicaci\u00f3n, por lo que no tributar\u00edan por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas. En caso de no ser as\u00ed, el exceso de adjudicaci\u00f3n ser\u00eda evidente, ya que se podr\u00edan haber hecho dos lotes lo m\u00e1s equilibrados posibles, por lo que dicho exceso deber\u00eda tributar por el concepto de transmisi\u00f3n patrimonial onerosa\u00bb.<\/p>\r\n

Comentario:\u00a0<\/em><\/p>\r\n

Se trae a colaci\u00f3n esta consulta porque, pese a sus conclusiones, contiene determinados elementos que ponen de manifiesto la endeble y extravagante posici\u00f3n de la DGT en las extinciones de condominio y, adem\u00e1s, reafirma su criterio en varios tributos;\u00a0 IRPF, IIVTNU e ITP y AJD,.<\/em><\/p>\r\n

Como elemento a favor destacar el reconocer que una \u00fanica comunidad puede determinarse tanto por origen como por funci\u00f3n o destino y constituir una unidad econ\u00f3mica. Y todo lo dem\u00e1s es un desatino tras otro para acabar concluyendo que, trat\u00e1ndose de inmuebles, para aplicar la no sujeci\u00f3n en TPO y el IIVTNU es imprescindible que estemos ante una \u00fanica finca registral, o que los inmuebles est\u00e9n conectados registralmente\u00a0 en una relaci\u00f3n de finca principal y anejos o que, al menos est\u00e9n vinculados \u00abob rem\u00bb.<\/em><\/p>\r\n

M\u00e1s todav\u00eda, adem\u00e1s del sonrojo general, causa especial \u00abdolor\u00bb al jurista que denomine \u00abcomunidad hereditaria\u00bb a la originada por la adjudicaci\u00f3n en proindiviso del caudal relicto a los herederos, cuando precisamente, por lo que yo s\u00e9, la escritura o documento que formalice una adjudicaci\u00f3n pro indiviso pone fin a la comunidad hereditaria y conlleva una comunidad romana ordinaria por cuotas indivisas.\u00a0<\/em><\/p>\r\n

\u00a0<\/h2>\r\n

<\/a>PARTE TERCERA. TEMA DEL MES. PRESENTE Y FUTURO DE LOS PACTOS SUCESORIOS EN EL ISD Y EN EL IRPF.<\/strong><\/span><\/h2>\r\n

<\/a>1.- EL LARGO CAMINO DE LOS PACTOS SUCESORIOS EN EL ISD Y EN EL IRPF.<\/strong><\/span><\/h3>\r\n

1.1.- Breve referencia al Derecho Civil.<\/strong>
\r\nEl art\u00edculo 3.1 del Reglamento de la UE 650\/2012 define los pactos sucesorios como \u201ctodo acuerdo, incluido el resultante de testamentos rec\u00edprocos, por el que se confieran, modifiquen o revoquen, con o sin contraprestaci\u00f3n, derechos relativos a la sucesi\u00f3n o las sucesiones futuras de una o m\u00e1s personas que sean partes en dicho acuerdo\u201d.<\/span>
\r\n
\r\nSu proyecci\u00f3n en el derecho interno espa\u00f1ol es desigual, consecuencia de la distinta evoluci\u00f3n de los derechos civiles espa\u00f1oles. En Derecho Com\u00fan apenas existen manifestaciones residuales (arts. 826 y 827, 970 y 1341, los m\u00e1s reconocidos); mientras que en determinados derechos civiles de CCAA (especialmente Navarra, Pa\u00eds Vasco, Galicia, Arag\u00f3n, Catalu\u00f1a y Baleares) tienen una sustantividad propia relevante como t\u00edtulo ordenador de la sucesi\u00f3n, que pueden implicar atribuciones patrimoniales de presente o quedar pospuestas al fallecimiento del contratante futuro causante.<\/span>
\r\n
\r\nEn este informe nos centraremos en los pactos sucesorios que implican atribuci\u00f3n patrimonial de presente por el disponente a los beneficiarios. <\/span>
\r\n
\r\n1.2.- El ostracismo de los pactos sucesorios en la normativa estatal inicial del ISD y sus secuelas en su tributaci\u00f3n.<\/strong>
\r\n
\r\nSin embargo, los pactos sucesorios fueron inicialmente \u00abolvidados\u00bb en la normativa del ISD estatal. As\u00ed, el art. 3.1 de la LISD solo se refiere a \u00abla adquisici\u00f3n de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro t\u00edtulo sucesorio\u00bb y en t\u00e9rminos id\u00e9nticos el art. 10 del RISD; aunque, bien es cierto que el art. 11 del Reglamento menciona expresamente los contratos y pactos sucesorios como t\u00edtulos sucesorios.<\/span>
\r\n
\r\nDe resultas de ello, el criterio de la DGT, al que quedaban sujetas las CCAA en r\u00e9gimen com\u00fan, fue el considerar las atribuciones patrimoniales de presente derivadas de pactos sucesorios como transmisiones lucrativas \u00abinter vivos\u00bb (donaciones), con sus consiguientes secuelas, no solo en el ISD (devengo inmediato y aplicaci\u00f3n del r\u00e9gimen de las donaciones), sino tambi\u00e9n en el IRPF (eventual ganancia patrimonial en el disponente).<\/span>
\r\n
\r\nPor el contrario, las normativas auton\u00f3micas de Navarra y el Pa\u00eds Vasco, se han dotado de una regulaci\u00f3n espec\u00edfica de los pactos sucesorios tanto en el ISD como en el IRPF. Nos ce\u00f1iremos a la normativa estatal y a los pactos sucesorios que conllevan atribuci\u00f3n patrimonial de presente.<\/span>
\r\n
\r\n1.3.- La modificaci\u00f3n del art. 24 de la LISD por la Ley 62\/2003.<\/strong>
\r\n
\r\nNo ser\u00e1 hasta el 1 de enero de 2004 cuando el legislador estatal ubique claramente los pactos sucesorios como transmisi\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb, al dar la Ley 63\/2003 nueva redacci\u00f3n al art. 24 de la LISD, quedando como sigue el apartado 1: \u00abEn las adquisiciones por causa de muerte y en los seguros sobre la vida, el impuesto se devengar\u00e1 el d\u00eda del fallecimiento del causante o del asegurado o cuando adquiera firmeza la declaraci\u00f3n de fallecimiento del ausente, conforme al art\u00edculo 196 del C\u00f3digo Civil. No obstante, en las adquisiciones producidas en vida del causante como consecuencia de contratos y pactos sucesorios, el impuesto se devengar\u00e1 el d\u00eda en que se cause o celebre dicho acuerdo\u00bb. <\/span>
\r\n
\r\nPor tanto, se insertan los pactos sucesorios como transmisi\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb, con la \u00fanica especialidad de situar su devengo el d\u00eda de otorgamiento del pacto sucesorio.<\/span>
\r\n
\r\nEmpero, la orfandad regulatoria en la normativa estatal de los pactos sucesorios es fuente de nuevos interrogantes. Y es que, siendo obvio que tributan como adquisici\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb:<\/span>
\r\n(I) \u00bfC\u00f3mo puede conciliarse tal r\u00e9gimen con la aplicaci\u00f3n de las reducciones y bonificaciones establecidas en la normativa estatal que presuponen un \u00abmuerto\u00bb cuando en este caso el \u00abmuerto\u00bb est\u00e1 muy vivo?.<\/span>
\r\n(II) \u00bfC\u00f3mo puede armonizarse la tributaci\u00f3n como adquisici\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb por pacto sucesorio con atribuci\u00f3n patrimonial de presente con una posterior adquisici\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb por el fallecimiento? \u00bfEstamos ante un \u00fanico hecho imponible escindido temporalmente o ante dos hechos imponibles distintos?<\/span>
\r\n
\r\n1.4.- El silencio de la normativa estatal respecto de la tributaci\u00f3n en el IRPF para el disponente por los pactos sucesorios que conllevan atribuci\u00f3n patrimonial de presente.<\/strong>
\r\n
\r\nPues bien, sin embargo, en la normativa estatal del IRPF no encontramos ninguna referencia espec\u00edfica a las repercusiones que pueden tener las transferencias patrimoniales de presente derivadas del pacto sucesorio para el disponente. <\/span>
\r\n
\r\nTan solo hay una referencia gen\u00e9rica a la no sujeci\u00f3n de la \u00abplusval\u00eda del muerto\u00bb en el art. 33.3.b) de la LIRPF: \u00bb 3. Se estimar\u00e1 que no existe ganancia o p\u00e9rdida patrimonial en los siguientes supuestos:\u2026. b) Con ocasi\u00f3n de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente\u00bb.<\/span>
\r\n
\r\nPor ello, en sinton\u00eda con el tratamiento inicial de los pactos sucesorios en el ISD equipar\u00e1ndolos a donaciones, tradicionalmente la DGT los ha incardinado en la categor\u00eda de donaciones generadoras de una alteraci\u00f3n patrimonial en el disponente que solo pueden generar ganancias o neutralidad, pero nunca p\u00e9rdidas (art. 35.c) LIRPF).<\/span><\/p>\r\n

\u00a0
\r\n
\r\n<\/a>2.- PRESENTE DE LOS PACTOS SUCESORIOS CON ATRIBUCI\u00d3N PATRIMONIAL INMEDIATA EN EL ISD Y EN EL IRPF.<\/span><\/strong><\/h3>\r\n

2.1.- R\u00e9gimen tributario en el ISD: hecho imponible que constituye una transmisi\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb con devengo precoz como hecho imponible independiente de la sucesi\u00f3n ordinaria del disponente.<\/strong>
\r\n
\r\nPues bien, la nueva redacci\u00f3n del art. 24.1 de la LISD supuso el arranque de una nueva doctrina administrativa y jurisprudencial como ejes vertebradores de su tributaci\u00f3n en el ISD.<\/span>
\r\n
\r\nAs\u00ed, a partir de entonces la DGT considera reiteradamente que las atribuciones patrimoniales anticipadas derivadas de pactos sucesorios, siempre que revistan tal naturaleza civilmente, deben tributar como \u00abadquisiciones mortis causa\u00bb con la \u00fanica particularidad de su devengo adelantado (entre otras, consultas V2404-06; V1760-07, V2089-08, V0450-10). <\/span>
\r\n
\r\nAs\u00ed, la \u00faltima de las citadas consultas es tajante al afirmar que: \u00abDe la interpretaci\u00f3n conjunta de los preceptos anteriores, de los que resulta que la \u201cdefinici\u00f3n\u201d mallorquina tiene el car\u00e1cter de pacto sucesorio y de t\u00edtulo sucesorio a los efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se desprende que debe darse a la misma en el impuesto ser\u00e1 el que corresponde a las adquisiciones mortis causa; y ello, tanto en lo referente a la aplicaci\u00f3n de las reducciones como en lo relativo a todos los dem\u00e1s elementos del impuesto (hecho imponible, base imponible, base liquidable, tipo de gravamen, deuda tributaria, sujeto pasivo,\u2026.)\u00bb<\/span>
\r\n
\r\nY, por supuesto, tambi\u00e9n respecto de la aplicaci\u00f3n de los puntos de conexi\u00f3n establecidos en la Ley 22\/2009, de Cesi\u00f3n de Tributos y los plazos de presentaci\u00f3n.<\/span>
\r\n
\r\nM\u00e1s tal posici\u00f3n di\u00e1fana se ha empa\u00f1ado recientemente a la hora de integrar la aplicaci\u00f3n de las reducciones establecidas en la normativa estatal y auton\u00f3mica de las CCAA en r\u00e9gimen com\u00fan, especialmente en la relevante trilog\u00eda de empresa familiar (empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades). As\u00ed, las sentencias del TSJ de Galicia (entre otras, las n\u00fameros 552\/2010 y 30\/2012); pero, sobre todo, la consulta de la DGT V1777-20, de 5-6-2020, que considera que el pacto sucesorio Balear de \u00abfiniquito de leg\u00edtima\u00bb, queda sujeto en el ISD como adquisici\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb, pero no admite la aplicaci\u00f3n de las reducciones por empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades, ni la \u00abmortis causa\u00bb, ni la \u00abinter vivos\u00bb. Extravagante el criterio de la consulta que, adem\u00e1s ha sido reiterado por dos posteriores (V1790-20 y V1792-20): en las adquisiciones derivadas de pactos sucesorios calificados en la normativa del Impuesto como \u00abmortis causa\u00bb no pueden los sujetos pasivos aplicar las reducciones de empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades: La \u00abmortis causa\u00bb del 20.2.c) de la LISD porque no hay muerto, ni la \u00abinter vivos\u00bb del 20.6 de la LISD porque es una transmisi\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb.<\/span>
\r\n
\r\nEn cualquier caso, parece evidente que se trata de un hecho imponible \u00abmortis causa\u00bb previo e independiente a la sucesi\u00f3n ordinaria, sin que quepa \u00abacumularla\u00bb a la misma, en tal sentido se pronuncia la consulta de la DGT V1206-14, por lo que cabr\u00e1 aplicar redundantemente las reducciones subjetivas como la de parentesco y minusval\u00eda en cada adquisici\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb.<\/span>
\r\n
\r\n2.2.- R\u00e9gimen tributario en el IRPF: No hay alteraci\u00f3n patrimonial para el disponente, siendo de aplicaci\u00f3n la no sujeci\u00f3n de la \u00abplusval\u00eda del muerto\u00bb, aunque est\u00e9 vivo.<\/strong>
\r\n
\r\nEn sede de IRPF, la DGT mantuvo en principio una postura renuente: Consulta de la DGT V1691-07, de 30-7-2007 al considerar que, aunque para el adquirente su adquisici\u00f3n queda sujeta por el concepto de adquisici\u00f3n mortis causa en el ISD, para el transmitente s\u00ed que puede resultar una alteraci\u00f3n patrimonial sujeta en su IRPF. <\/span>
\r\n
\r\nSin embargo, el TSJ de Galicia, en criterio reiterado (STSJ de Galicia de 8-10-2014, rec. 15044\/2014), considera la inexistencia de ganancia patrimonial en el transmitente por tratarse de una transmisi\u00f3n mortis causa, criterio ratificado por la STS de 9-2-2016, rec. 325\/2015; resoluci\u00f3n del TEAC de 2-3-2016, rec. 2976\/2015 y, modificando el criterio del \u00f3rgano directivo, consultas V3195-17, V2618-18 y V13067-19, entre otras.<\/span><\/p>\r\n

\u00a0
\r\n
\r\n<\/a><\/a>3.- FUTURO DE LOS PACTOS SUCESORIOS EN EL ISD E IRPF.<\/span><\/strong><\/h3>\r\n

3.1.- El proyecto de ley de medidas de prevenci\u00f3n y lucha contra el fraude fiscal remitido al Senado por el Congreso de los Diputados.<\/strong>
\r\nM\u00e1s la vida de los pactos sucesorios y de su tributaci\u00f3n, en su d\u00eda considerados a extinguir, es larga y din\u00e1mica. Tenemos un proyecto de Ley de medidas de prevenci\u00f3n y lucha contra el fraude fiscal, aprobado por el Congreso y remitido al Senado, publicado en el BOCG el 1\/6\/2021, que presagia un importante impacto normativo sobre los pactos sucesorios, tanto en el ISD como en el IRPF.<\/p>\r\n

Pero en mi opini\u00f3n no es tan funesto como los or\u00e1culos medi\u00e1ticos nos han pretendido hacer saber.<\/p>\r\n

3.2.- Incidencia en el ISD del beneficiario.<\/strong>
\r\nEl proyecto de ley modifica el art. 30 de la LISD estableciendo una doble acumulaci\u00f3n de las adquisiciones derivadas de pactos sucesorios:
\r\n(I) Respecto de las donaciones en las que sea el donante el mismo disponente y donatario el mismo beneficiario realizadas en el plazo de tres a\u00f1os a contar desde su respectiva fecha.
\r\n(II) Respecto de la sucesi\u00f3n ordinaria por fallecimiento del disponente a favor del mismo beneficiario-sucesor, siempre que el plazo que medie no exceda de cuatro a\u00f1os.
\r\n(III) En todo caso, la consecuencia de la acumulaci\u00f3n es la aplicaci\u00f3n a la base liquidable de la \u00faltima transmisi\u00f3n (sea donaci\u00f3n o sucesi\u00f3n ordinaria) del tipo medio de gravamen correspondiente a la base liquidable te\u00f3rica del total de las adquisiciones acumuladas.<\/p>\r\n

Por tanto:
\r\na) Los pactos sucesorios permanecen como adquisici\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb, sujeta su liquidaci\u00f3n, salvo el devengo anticipado, a las reglas de las mismas, en especial en cuanto a la aplicaci\u00f3n de hacienda competente, reducciones y bonificaciones.
\r\nb) Los pactos sucesorios siguen consider\u00e1ndose una adquisici\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb independiente de la sucesi\u00f3n \u00abmortis causa\u00bb ordinaria, lo que conlleva la posible aplicaci\u00f3n redundante de las reducciones para tales adquisiciones \u00abmortis causa\u00bb, especialmente las subjetivas de parentesco y minusval\u00eda.
\r\nc) Manteniendo dicho perfil, sin embargo, son acumulables a las donaciones y sucesiones que se verifiquen en los intervalos temporales expuestos. Pero ello \u00fanica y exclusivamente a los efectos de determinar el tipo medio de gravamen correspondiente a la base liquidable te\u00f3rica (es decir, despu\u00e9s de aplicar las reducciones en la base imponible y antes de aplicar las bonificaciones en cuota que, en su caso procedan, a cada adquisici\u00f3n) a la \u00faltima transferencia patrimonial, sea \u00abinter vivos\u00bb o \u00abmortis causa\u00bb.<\/p>\r\n

3.3.- Impacto en el IRPF del disponente y del beneficiario.<\/strong>
\r\nEl proyecto de ley contiene una modificaci\u00f3n del art. 36 de la LIRPF especialmente dedicada a los pactos sucesorios con atribuci\u00f3n patrimonial actual y dice:
\r\n\u00abNo obstante, en las adquisiciones lucrativas por causa de muerte derivadas de contratos o pactos sucesorios con efectos de presente, el beneficiario de los mismos que transmitiera antes del fallecimiento del causante los bienes adquiridos se subrogar\u00e1 en la posici\u00f3n de este, respecto al valor y fecha de adquisici\u00f3n de aquellos, cuando este valor fuera inferior al previsto en el p\u00e1rrafo anterior\u00bb.<\/p>\r\n

Por tanto:
\r\n(I) El disponente queda indemne en su IRPF, sin que la transferencia patrimonial de presente conlleve alteraci\u00f3n patrimonial en su IRPF.
\r\n(II) El beneficiario o adquirente, solo en el caso de enajenaci\u00f3n del bien recibido antes del fallecimiento del disponente, se subroga (mantiene) el valor y fecha de adquisici\u00f3n de su benefactor, a efectos de determinar el valor de su adquisici\u00f3n para calcular su eventual ganancia o p\u00e9rdida patrimonial.
\r\n(III) Si el beneficiario o adquirente enajena despu\u00e9s del fallecimiento del causante, aplicar\u00e1 como valor de adquisici\u00f3n, el declarado (o, en su caso, comprobado) al otorgarse el pacto sucesorio; y, como fecha de adquisici\u00f3n, la del contrato sucesorio por el que se verific\u00f3 la transmisi\u00f3n anterior al fallecimiento.<\/p>\r\n

PONENTE: JAVIER M\u00c1XIMO JU\u00c1REZ GONZ\u00c1LEZ.<\/strong><\/span><\/p>\r\n

ENLACES:<\/h2>\r\n

P\u00c1GINAS POR IMPUESTOS:\u00a0GENERAL<\/a>\u00a0\u2013\u00a0ISD<\/a>\u00a0\u2013\u00a0ITPAJD<\/a>\u00a0\u2013\u00a0IRPF<\/a>\u00a0\u2013\u00a0IVA<\/a>\u00a0\u2013\u00a0PLUSVAL\u00cdA<\/a><\/strong><\/span><\/p>\r\n

IR A LA SECCI\u00d3N<\/a><\/strong><\/span><\/p>\r\n

INFORMES MENSUALES<\/a><\/strong><\/span><\/p>\r\n

MAPAS FISCALES<\/a><\/strong><\/span><\/p>\r\n

PORTADA HIST\u00d3RICA<\/a><\/strong><\/span><\/p>\r\n

JAVIER M\u00c1XIMO JU\u00c1REZ, NUEVO MIEMBRO DEL EQUIPO DE REDACCI\u00d3N DE NYR<\/a><\/strong><\/span><\/p>\r\n

NUEVA EDICI\u00d3N DE TODO TRANSMISIONES Y DE TODO SUCESIONES<\/b><\/a><\/span><\/p>\r\n

NORMAS:\u00a0Cuadro general.<\/a>\u00a0Por meses.\u00a0<\/a>+ Destacadas<\/a><\/strong><\/p>\r\n

NORMAS:\u00a0Res\u00famenes 2002 \u2013 2021.<\/a>\u00a0Futuras.<\/a>\u00a0Consumo<\/a><\/strong><\/p>\r\n

NORMAS:<\/strong>\u00a0Tratados internacionales<\/a>,\u00a0Derecho Foral<\/a>,\u00a0Uni\u00f3n Europea<\/a><\/span><\/strong><\/p>\r\n

RESOLUCIONES:\u00a0Por meses.<\/a>\u00a0Por titulares.<\/a>\u00a0\u00cdndice Juan Carlos Casas<\/a><\/strong><\/p>\r\n

WEB:\u00a0Qu\u00e9 ofrecemos<\/a>\u00a0NyR, p\u00e1gina de inicio<\/a>\u00a0Ideario<\/a><\/strong><\/p>\r\n

CASOS PR\u00c1CTICOS:\u00a0Madrid y Bilbao.<\/a>\u00a0Internacional<\/a>.<\/strong><\/p>\r\n

PORTADA DE LA WEB<\/a><\/strong><\/span><\/p>\r\n\r\n

\"\"<\/a>

Playa de Cuevas del Mar en Llanes (Asturias). Por Javier Carriles S\u00e1nchez en Wikipedia.<\/p><\/div>\r\n\r\n

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INFORME FISCAL JUNIO 2021 JAVIER M\u00c1XIMO JU\u00c1REZ GONZ\u00c1LEZ Notario de Valencia PRESENTACI\u00d3N: Informe de junio de 2021, mes a caballo entre la primavera y el verano, que no se libra de recibir novedades y, especialmente, el presente, de intentar anticiparlas. Estructurado en las tres porciones cl\u00e1sicas de normativa, doctrina jurisprudencial y administrativa y tema del […]<\/p>\n","protected":false},"author":10,"featured_media":76824,"comment_status":"open","ping_status":"closed","sticky":false,"template":"","format":"standard","meta":{"_bbp_topic_count":0,"_bbp_reply_count":0,"_bbp_total_topic_count":0,"_bbp_total_reply_count":0,"_bbp_voice_count":0,"_bbp_anonymous_reply_count":0,"_bbp_topic_count_hidden":0,"_bbp_reply_count_hidden":0,"_bbp_forum_subforum_count":0,"footnotes":""},"categories":[259],"tags":[937,15009,6934,5814,15010,15007,15013,7881,15006,15008,12334,7882,15012,936,583,6804,7921,7879,1256,7878,8714,1329,7880,14960,9902,13839,15011],"class_list":{"0":"post-84096","1":"post","2":"type-post","3":"status-publish","4":"format-standard","5":"has-post-thumbnail","7":"category-informes-mensuales-fiscal","8":"tag-actualidad-fiscal","9":"tag-adjudicacion-a-matrimonio-gananciales","10":"tag-ajd","11":"tag-asturias","12":"tag-bien-indivisible-irpf-donante","13":"tag-castilla-y-leon","14":"tag-con-atribucion-actual-de-bienes","15":"tag-conrado-gomez-bravo","16":"tag-cuevas-del-mar","17":"tag-donaciones-mortis-causa-isd","18":"tag-excesos-de-adjudicacion","19":"tag-federico-palasi-roig","20":"tag-fiscalidad-pactos-sucesorios","21":"tag-informe-fiscal","22":"tag-irpf","23":"tag-isd","24":"tag-itp","25":"tag-jaime-fernandez-tussy","26":"tag-javier-maximo-juarez-gonzalez","27":"tag-jesus-beneyto-feliu","28":"tag-jose-antonio-perez-alvarez","29":"tag-jose-maria-carrau-carbonell","30":"tag-juan-galdon-lopez","31":"tag-junio-2021","32":"tag-llanes","33":"tag-manuel-angel-rueda","34":"tag-perdidas-patrimoniales-por-donacion"},"_links":{"self":[{"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/84096","targetHints":{"allow":["GET"]}}],"collection":[{"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/posts"}],"about":[{"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/types\/post"}],"author":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/users\/10"}],"replies":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/comments?post=84096"}],"version-history":[{"count":10,"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/84096\/revisions"}],"predecessor-version":[{"id":84206,"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/posts\/84096\/revisions\/84206"}],"wp:featuredmedia":[{"embeddable":true,"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/media\/76824"}],"wp:attachment":[{"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/media?parent=84096"}],"wp:term":[{"taxonomy":"category","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/categories?post=84096"},{"taxonomy":"post_tag","embeddable":true,"href":"https:\/\/www.notariosyregistradores.com\/web\/wp-json\/wp\/v2\/tags?post=84096"}],"curies":[{"name":"wp","href":"https:\/\/api.w.org\/{rel}","templated":true}]}}