Informe fiscal marzo 2026. Valor comprobado, valor de referencia y valor de adquisición

Autor: Javier Máximo Juárez González, notario de Valencia.

PRESENTACIÓN.

Informe fiscal de marzo de 2026, ya en primavera. Se estructura en las tres partes clásicas: normativa, jurisprudencia y doctrina administrativa y el tema del mes.

En normativa destacar Decreto Ley de Andalucía que establece beneficios fiscales en IRPF e ITP y AJD como medidas de apoyo por los daños producidos por los temporales.

En jurisprudencia y doctrina administrativa destacar: (I) Sentencias del TS que afecta al IRPF, IP e ISD sobre la consideración del arrendamiento como actividad económica permitiendo que el empleado a jornada completa esté contratado por otra de las sociedades del grupo en que éste integrada funcionalmente la sociedad arrendadora (II) Consulta de la DGT que acogiendo la jurisprudencia declara no sujetas a TPO, pero sí a AJD, las actas de notoriedad para la inmatriculación en las que el promotor había liquidado el ISD por su adquisición y (III) Consulta de la DGT considerando las costas procesales como pérdida patrimonial en el IRPF en la base imponible general.

El tema del mes, al hilo de una reciente consulta de la DGT, se dedica a al valor de adquisición de inmuebles en el IRPF cuando su adquisición estuvo sujeta al ITP y AJD y ha habido comprobación de valores.

ESQUEMA

PARTE PRIMERA. NORMATIVA.

A) ESTADO

.- Orden HAC/56/2026, modelo 587 «Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero. Autoliquidación» y el modelo A23 «Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero. Solicitud de devolución».

.- Real Decreto-ley 2/2026, de 3 de febrero (BOE 4/2/2026), por el que se adoptan medidas urgentes para hacer frente a situaciones de vulnerabilidad social, en materia tributaria y relativas a los recursos de los sistemas de financiación territorial. DEROGADO por la Res. de 26 de febrero de 2026, del Congreso de los Diputados (BOE 28/2/2026).

.- Real Decreto-ley 5/2026, de 17 de febrero (BOE 19/2/2026), por el que se adoptan medidas urgentes en respuesta a los daños causados por diversos fenómenos meteorológicos adversos, de especial afectación en las comunidades autónomas de Andalucía y Extremadura. IRPF Ir a resumen en la web

.- Orden HAC/132/2026, de 24 de febrero (BOE 27/2/2026), por la que se aprueba la relación de valores negociados, a efectos de la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio del año 2025 y de la declaración informativa anual acerca de valores, seguros y rentas. IP.

B) ANDALUCÍA.

C) NAVARRA.

.- LEY FORAL 1/2026, de 13 de febrero (BON 20/2/2026), de modificación de la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra.

D) PAÍS VASCO.

.- ÁLAVA. Norma Foral 2/2026, de 21 de enero (BOTHA 4/2/2026), de convalidación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 2/2025, de 23 de diciembre, por el que se aprueba la adaptación de la normativa tributaria del Territorio Histórico de Álava a las modificaciones introducidas en el Concierto Económico.

.- ÁLAVA. Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/2026, de 10 de febrero (BOTHA 18/2/2026), del Consejo de Gobierno Foral. Aprobar la modificación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/1999, de 16 de febrero, de Impuestos Especiales.

PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, IRFPF E IMPUESTO DE PATRIMONIO.

.- SENTENCIA DEL TS DE 2/3/2026, REC. 1417/2024. ISD, IRPF, IP: Cuando la entidad arrendadora pertenece a un grupo de entidades con actividad económica en los términos del art. 42 CCom y art. 5.1 LIS , y la ordenación del arrendamiento se realiza con medios personales y materiales del grupo, aunque estén centralizados en otras compañías del grupo, debe considerarse cumplido el requisito del empleado a jornada completa del art. 27.2 LIRPF , siempre y cuando se cumpla el criterio decisivo de que la realidad económico-funcional del grupo de empresas permita constatar que existe una unidad de medios y de actividad a nivel de grupo y que la sociedad arrendadora esté integrada funcionalmente en esa actividad. Cumpliéndose tales requisitos estaremos ante una actividad económica en IRPF, que queda exenta en el IP y al que le es aplicable en el Impuesto de Donaciones la reducción de participaciones en entidades.

(Reitera la doctrina jurisprudencial sentencias TS de 19 y 17 de febrero de 2026).

B) ISD.

.- SENTENCIA TS DE 16/2/2026. REC. 7101/2023. SUCESIONES: La reducción prevista en la LMEA por adquisición “mortis causa” no se pierde cuando la calificación de prioritaria ha decaído sin incurrir en los supuestos de pérdida de la reducción previstas en la normativa.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 23/1/2026, Nº 00/05388/2024/00/00. ISD: Impugnada una tercera liquidación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, habiéndose anulado las dos anteriores por el mismo Impuesto y periodo, en aplicación de la doctrina jurisprudencial fijada en las Sentencias del Tribunal Supremo de 29-9-2025 (rec.nº. 4123/2023), de 17-11-2025 (rec.nº. 4015/2025) y de 11-12-2025 (rec.nº. 432/2024), la Administración no puede emitir un tercero, cuya anulación procede.

.- CONSULTA DGT V1786-25, DE 8/10/2025. SUCESIONES: Es posible sin consecuencias fiscales adicionales la renuncia pura y simple a la herencia por uno de los nietos del abuelo fallecido en 2.023, quedando heredero único el otro nieto, aunque hubieran liquidado el ISD, pues no implica aceptación tácita. A ello no obsta el que ambos acepten la herencia de la abuelo fallecida en el 2013 y que fue aceptada tácitamente y liquidada del ISD por el hijo; tampoco obsta el que la herencia del hijo fallecido en el 2020 fueran aceptada expresamente y liquidado el ISD por los hijos del mismo (nietos de los abuelos); ni que ahora al documentar las operaciones particionales se proceda a la liquidación de la sociedad de gananciales de los abuelos para determinar los respectivos caudales hereditarios.

.- CONSULTA DGT V1967-25, DE 16/10/2025. SUCESIONES: En una sucesión, las disposiciones de numerario realizadas de común acuerdo por los coherederos estando la herencia yacente, tienen carácter provisional y no prejuzgan las adjudicaciones definitivas en escritura pública, por lo que no pueden conllevar excesos o defectos de adjudicación o donaciones entre los sucesores, siempre que dichas adjudicaciones se ajusten al título sucesorio.

C) ITP Y AJD.

.- CONSULTA DGT V0241-25, de 29/10/2025. ITP y AJD: El acta de notoriedad para la inmatriculación de una finca no inscrita adquirida por el promotor por herencia habiendo liquidado el ISD, no queda sujeta a TPO, si bien incide en AJD, conforme a la jurisprudencia del TS.

D) ITP Y AJD E IVA.

.- CONSULTA DGT V2006-25, DE 28/10/2025. ITP y AJD e IVA: La transmisión de un inmueble en ruina inminente por una comunidad de bienes dedicada al arrendamiento que ya ha declarado la baja censal, pero mantiene los gastos del último activo inmobiliario para su enajenación a terceros es realizada por sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de actividad y queda sujeta y no exenta de IVA si la adquirente va a proceder a su demolición para promover una nueva edificación o, en otro caso, sujeta y exenta; en éste último caso, si se cumplen los requisitos, será posible la renuncia a la exención con la consiguiente inversión del sujeto pasivo.

.- CONSULTA DGT V2014-25, de 28/10/2025. ITP y AJD e IVA: La transmisión por una mercantil ahora sin actividad, de una edificación respecto de la que inició su rehabilitación, quedando paralizada desde hace unos años, siendo parte de la contraprestación el pago del préstamo hipotecario que lo grava al banco: (I) Es realizada por sujeto pasivo de IVA (II) Si la adquirente va a continuar la rehabilitación queda sujeta y no exenta de IVA (III) Si, de acuerdo al criterio del TEAC, el préstamo hipotecario se satisface por la compradora previa o simultáneamente a la adquisición, no hay inversión del sujeto pasivo (IV) Si lo retiene para posteriormente a la adquisición, satisfacer el préstamo hipotecario, hay inversión del sujeto pasivo y (V) Si no va a continuar la rehabilitación, si cabe la renuncia a la exención y se verifica la misma, queda sujeta no exenta de IVA con inversión del sujeto pasivo.

E) IRPF.

.- CONSULTA DGT V1977-25, DE 20/10/2025. IRPF: Las costas en un procedimiento judicial que debe satisfacer un sujeto pasivo en el IRPF, ajenas a actividades económicas, son pérdida patrimonial en la base imponible general.

F) IP.

.- CONSULTA DGT V1787-25, DE 8/10/2025. IP: Los préstamos concedidos por una sociedad que reúne los requisitos de exención en el IP a los descendientes de los socios y a entidades vinculadas pueden incluirse a efectos de aplicación de la exención, siempre que puedan considerarse afectos a la actividad, hayan sido concedidos en condiciones de mercado, y sean necesarios para la obtención de los rendimientos de la misma

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. VALOR DE ADQUISICIÓN DE INMUEBLES EN EL IRPF EN CASO DE QUE SU ADQUISICIÓN QUEDE SUJETA AL ITP Y AJD Y MEDIE COMPROBACIÓN DE VALORES.

1.- EL VALOR DE ADQUISICIÓN DE LOS INMUEBLES EN LA NORMATIVA DEL IRPF EN EL CASO DE LAS ADQUISICIONES ONEROSAS.

2.- POSICIÓN CLÁSICA: “IMPORTE REAL” Y VALOR COMPROBADO EN EL ITP Y AJD SON DOS CONCEPTOS DIFERENTES, POR LO QUE NO CABE LA CONSIDERACIÓN DE ÉSTE ÚLTIMO COMO VALOR DE ADQUISICIÓN EN EL IRPF.

3.- LA SENTENCIA DEL TS DE 21/12/2015, REC. 2068/2014, Y CONSULTA DGT V1629-25, DE 15/9/2025. EL VALOR COMPROBADO EN EL ITP Y AJD VINCULA Y SURTE EFECTOS EN EL IRPF PARA DETERMINAR EL VALOR DE ADQUISICIÓN.

3.1.- La sentencia.

3.2.- La consulta.

3.3.- CRÍTICA.

4.- REPERCUSIONES DEL CRITERIO SENTADO.

4.1.-¿Es de aplicación a todas las transmisiones onerosas sujetas al ITP y AJD o solo a las sujetas a TPO?

4.2.- ¿Qué pasa con “el valor de referencia”?

DESARROLLO

PARTE PRIMERA. NORMATIVA.

A) ESTADO

.- Orden HAC/56/2026, de 22 de enero (BOE 5/2/2026) , por la que se modifica la Orden HFP/826/2022, de 30 de agosto, por la que se aprueba el modelo 587 «Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero. Autoliquidación» y el modelo A23 «Impuesto sobre los Gases Fluorados de Efecto Invernadero. Solicitud de devolución», se determinan la forma y procedimiento para la presentación de los mismos, y se regulan la inscripción en el Registro territorial y la llevanza de la contabilidad de existencias.

.- Orden HAC/132/2026, de 24 de febrero (BOE 27/2/2026), por la que se aprueba la relación de valores negociados en centros de negociación, con su valor de negociación medio correspondiente al cuarto trimestre de 2025, a efectos de la declaración del Impuesto sobre el Patrimonio del año 2025 y de la declaración informativa anual acerca de valores, seguros y rentas. IP.

B) ANDALUCÍA.

.- Decreto-ley 1/2026, de 25 de febrero (BOJA 25/2/2026), por el que se adoptan con carácter urgente medidas de apoyo fiscal por los daños producidos por el impacto de borrascas en la Comunidad Autónoma de Andalucía, y por el que se aprueban medidas extraordinarias para paliar sus efectos sobre el potencial productivo agrario y ganadero, en infraestructuras hidráulicas y del dominio público hidráulico. IRPF e ITP y AJD.

ITP y AJD.

.- Tipo de gravamen del 0% en TPO para la adquisición de la vivienda habitual en sustitución de otra dañada.

.- Tipo de gravamen del 3,5% en TPO para la adquisición de inmuebles distintos de la vivienda habitual en sustitución de otros dañados

.- Tipo de gravamen del 0% en TPO para la adquisición de vehículos en sustitución de otros dañados.

.- Tipo de gravamen del 0% en AJD para las escrituras públicas que formalicen a la adquisición de la vivienda habitual en sustitución de otra dañada.

.- Tipo de gravamen del 0,30% en TPO p para las escrituras públicas que formalicen la adquisición de inmuebles distintos de la vivienda habitual en sustitución de otros dañados

C) NAVARRA.

.- LEY FORAL 1/2026, de 13 de febrero (BON 20/2/2026), de modificación de la Ley Foral 2/1995, de 10 de marzo, de Haciendas Locales de Navarra.

D) PAÍS VASCO.

PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

A) ISD, IRFPF E IMPUESTO DE PATRIMONIO.

(Reitera la doctrina jurisprudencial sentencias TS de 19 y 17 de febrero de 2026).

(…) “SEGUNDO.- Cuestión de interés casacional

2.1-Por auto de 12 de febrero de 2025, se declaró como cuestión de interés casacional objetivo para la formación de la jurisprudencia «[P]recisar si, a efectos de determinar la procedencia de la aplicación de la reducción prevista en el artículo 20.6 LISD en la base imponible por causa de la transmisión de participaciones «ínter vivos» de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4 LIP, es admisible que el requisito de tener persona contratada para que se considere que la entidad cuyas participaciones se transmiten y se dedica al arrendamiento de inmuebles realiza una actividad económica, sea cumplido por otra entidad distinta perteneciente al mismo grupo societario. […]».

(…) “SEXTO.- Fijación de doctrina

En cuanto a la fijación de la doctrina de interés casacional como hemos dicho en el fundamento octavo de la sentencia a la que nos remitimos «cuando la entidad arrendadora pertenece a un grupo de entidades con actividad económica en los términos del art. 42 CCom y art. 5.1 LIS , y la ordenación del arrendamiento se realiza con medios personales y materiales del grupo, aunque estén centralizados en otras compañías del grupo, debe considerarse cumplido el requisito del empleado a jornada completa del art. 27.2 LIRPF , siempre y cuando se cumpla el criterio decisivo de que la realidad económico-funcional del grupo de empresas permita constatar que existe una unidad de medios y de actividad a nivel de grupo y que la sociedad arrendadora esté integrada funcionalmente en esa actividad, es decir, que sirve a la actividad económica del grupo o de las empresas cuyos medios personales le dan soporte, y no que simplemente use sus medios. Si se cumple lo anterior, las participaciones de la tenedora en la filial son activos afectos y no se computan como no afectos para la regla de proporcionalidad del último párrafo del art. 4.Ocho.Dos LIP.

Por contra, este criterio jurisprudencial no aplica si tan solo hay pertenencia formal al grupo, sin articulación e integración funcional y económica de la actividad de arrendamiento con la del resto de empresas del grupo, y, en ese caso, los requisitos del art. 27.2 LIRPF deben acreditarse de forma aislada en la propia sociedad arrendadora. […]»

B) ISD.

(…) “PRIMERO.- Objeto del recurso de casación.

La cuestión jurídica que se suscita en este recurso consiste en discernir si es aplicable la reducción de la base imponible prevista en el artículo 9 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las explotaciones agrarias por la adquisición mortis causa de una explotación agraria prioritaria cuando se pierde la tal condición con posterioridad a la transmisión, por causa ajena a esta operación, antes del plazo de cinco años señalado en el segundo apartado del precepto.

(…) “CUARTO.- Doctrina que se fija

Por todas las razones expuestas se fija la siguiente doctrina: La LMEA que regula la reducción del 90 por 100 de la base del impuesto sobre sucesiones por la transmisión de una explotación agraria, no excepciona los supuestos en que se pierda la calificación de prioritaria después de la adquisición y cuando no sea como consecuencia directa de la transmisión operada, de forma que, al haberse perdido en el supuesto de autos esa calificación más de cuatro meses después del fallecimiento del causante, y no habiéndose constatado la enajenación, arrendamiento o cesión de las fincas en el plazo de cinco años, resulta contraria a derecho la liquidación que negó el derecho a gozar de esta reducción”.

Asunto:

Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Tercera liquidación. Sentencias del Tribunal Supremo de 29-9-2025 (rec..nº. 4123/2023), de 17-11-2025 (rec..nº. 4015/2025) y de 11-12-2025 (rec..nº. 432/2024).

Criterio:

Impugnada una tercera liquidación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ejercicio 2006, habiéndose anulado las dos anteriores por el mismo Impuesto y periodo, una primera por un motivo formal en la que se dispuso la retroacción de actuaciones, y una segunda por considerarse improcedente dictar una liquidación provisional y “a cuenta” de la que definitivamente se practique, en aplicación de la doctrina jurisprudencial fijada en las Sentencias del Tribunal Supremo de 29-9-2025 (rec.nº. 4123/2023), de 17-11-2025 (rec.nº. 4015/2025) y de 11-12-2025 (rec.nº. 432/2024), de acuerdo con la cual la Administración únicamente puede dictar un segundo acto en sustitución del anulado, pero no puede emitir un tercero, con independencia de la naturaleza del vicio apreciado en los anteriores, procede la anulación de la liquidación impugnada, disponiendo la pérdida del derecho de la administración a liquidar el presente hecho imponible.

Criterio reiterado en Resolución TEAC de 23 de enero de 2026 (RG. 4273-2024)

(EXTRACTO WEB OFICIAL DYCTEA).

.- CONSULTA DGT V1786-25, DE 8/10/2025. SUCESIONES: Es posible sin consecuencias fiscales adicionales la renuncia pura y simple a la herencia por uno de los nietos del abuelo fallecido en 2.023, quedando heredero único el otro nieto, aunque hubieran liquidado el ISD, pues no implica aceptación tácita. A ello no obsta el que ambos acepten la herencia de la abuela fallecida en el 2013 y que fue aceptada tácitamente y liquidada del ISD por el hijo; tampoco obsta el que la herencia del hijo fallecido en el 2020 fueran aceptada expresamente y liquidado el ISD por los hijos del mismo (nietos de los abuelos); ni que ahora al documentar las operaciones particionales se proceda a la liquidación de la sociedad de gananciales de los abuelos para determinar los respectivos caudales hereditarios.

“HECHOS:

Los abuelos del consultante contrajeron matrimonio bajo el régimen legal de gananciales. Fruto de dicho matrimonio existió un hijo, el padre del consultante.

En 2013 falleció la abuela del consultante, habiendo dejado testamento por el que legó el usufructo universal y vitalicio de toda la herencia a su esposo e instituyó heredero a su único hijo. Por parte del viudo e hijo de la fallecida no llegó a otorgarse escritura de aceptación y adjudicación de herencia, habiéndose limitado a realizar la autoliquidación del impuesto de sucesiones.

Posteriormente, en 2020 falleció el padre del consultante. Falleció sin haber otorgado escritura de aceptación ni repudiación de herencia de su madre, aunque sí la aceptó tácitamente. El padre del consultante falleció habiendo otorgado testamento en el que instituyó herederos a sus dos hijos: el consultante y su hermana. Ambos, el consultante y su hermana, liquidaron el impuesto de sucesiones y otorgaron escritura de aceptación y adjudicación de la herencia relicta por su difunto padre.

En 2023 falleció el abuelo del consultante. En su testamento legó el usufructo a su esposa (quedando sin efecto tal disposición al haberle premuerto) e instituyó heredero a su hijo, el padre del consultante, nombrando sustitutos a su estirpe de descendientes, esto es, a sus dos hijos, el consultante y su hermana. El consultante y su hermana se limitaron a presentar la autoliquidación del impuesto de sucesiones.

Aún no ha sido aceptada ni se ha otorgado escritura de aceptación y partición de las herencias de los abuelos de los consultantes, ni se ha procedido a la previa liquidación de la sociedad de gananciales de los causantes.

La hermana del consultante se propone repudiar la herencia de su abuelo, si bien quiere aceptar la herencia de su abuela.

El consultante y su hermana se proponen llevar a cabo las siguientes operaciones en una o varias escrituras:

– Realizar la previa liquidación de la sociedad de gananciales de sus abuelos, procurando no incurrir en indivisión, adjudicando bienes por entero a cada herencia.

– Aceptar la herencia relicta por su abuela, adjudicándose cada hermano el 50 por ciento de la herencia.

– La hermana del consultante mantiene su voluntad de repudiar de forma pura, simple y gratuita la herencia relicta de su abuelo. En consecuencia, la parte de la hermana acrecería a favor del consultante, quien pasaría a ser único heredero de su abuelo.

CUESTIÓN: Tributación de la operación a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

CONTESTACIÓN”:

(…) “Como consecuencia del fallecimiento de los cónyuges se producen dos hechos jurídicos separados y diferentes que se suceden en el tiempo: la disolución del régimen de sociedad de gananciales y la apertura de la sucesión, cuyo análisis civil y tributario debe efectuarse separadamente. La liquidación de los bienes incluidos en la masa patrimonial de la sociedad de gananciales debe realizarse de acuerdo con lo previsto en los artículos 1392 y siguientes del Código Civil, que establecen, en esencia, que el remanente de las deducciones establecidas en dichos artículos se dividirá por mitad entre marido y mujer o sus respectivos herederos, sin que sea de aplicación a esta división ni, tampoco, a la adjudicación de bienes en pago del derecho de cada una de las partes, lo previsto para la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, en la que se regula dicho impuesto.

Una vez liquidada la sociedad de gananciales, se procede a la apertura de la sucesión de los cónyuges fallecidos, con la transmisión mortis causa de los bienes, derechos y obligaciones de los causantes que no se extingan por su muerte, a la que resultará aplicable lo previsto en el artículo 27.1 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en cuanto a la tributación de cada causahabiente según la proporción que resulte de las disposiciones testamentarias y con independencia de la adjudicación efectiva de bienes, derechos y obligaciones entre ellos”.

(…) “De acuerdo con dicho precepto, la renuncia a la herencia es perfectamente lícita a efectos fiscales –como no podía ser de otra manera, dada la regulación civil de la institución–, aunque el tratamiento fiscal será diferente según sea la renuncia. Así, si la renuncia es pura, simple y gratuita, se equiparará a la repudiación y sólo tributan los beneficiarios de la renuncia; es decir, se considera que el renunciante no ha llegado a aceptar la herencia. Por lo tanto, no es heredero ni legatario, ni, en consecuencia, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

En los demás casos de renuncia, se considera que el renunciante sí acepta la herencia, a la que posteriormente renuncia. En estos supuestos, se producen dos hechos sujetos a tributación. En primer lugar, la transmisión hereditaria del causante al renunciante, que estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de adquisición por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio. En segundo lugar, la transmisión inter vivos del renunciante al beneficiario de dicha renuncia, que estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por el concepto de adquisición por donación o por cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos, si la renuncia es gratuita, o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por el concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, si la renuncia es onerosa.

En cuanto a los efectos de la presentación y liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en relación con la aceptación de la herencia, esta Subdirección General ya se ha pronunciado en diversas ocasiones en el sentido de que la mera presentación de la declaración del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones con la petición de liquidación y el pago del impuesto sucesorio no implican por sí mismas una aceptación tácita de la herencia.

Por tanto, de acuerdo con la información proporcionada en la consulta y, en referencia a la tributación del consultante (beneficiario de la renuncia), en la operación relativa a la renuncia pura, simple y gratuita por parte de la hermana del consultante a la herencia de su abuelo sólo tributará el beneficiario de la renuncia, es decir, se considerará que el renunciante no ha llegado a aceptar la herencia. Por lo tanto, la hermana del consultante no tendría la consideración de heredera, ni sería, en consecuencia, sujeto pasivo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En cambio, el consultante tendría la consideración de heredero, siendo, en consecuencia, sujeto pasivo del Impuesto de Sucesiones y Donaciones tanto por la parte que le corresponde de la herencia de su abuelo, como por la parte que renuncia su hermana y que adquiere él en consecuencia”(…)

“HECHOS: La madre del consultante falleció en 2018, teniendo 200.000 euros en una cuenta bancaria y un inmueble valorado en 150.000 euros. Los dos herederos (A y B), entre los que se encuentra el consultante, abrieron una cuenta a nombre de los dos a la que traspasaron los 200.000 euros. Posteriormente, los herederos se repartieron el saldo de la cuenta, disponiendo 100.000 euros cada uno.

En la actualidad, los herederos quieren hacer la escritura de herencia, de forma que al heredero A se le adjudique el inmueble y 25.000 euros del dinero de la cuenta bancaria y al heredero B se le adjudique 175.000 euros de la cuenta bancaria. Al haber dispuesto el heredero A provisionalmente de un dinero (75.000 euros) que no le correspondía, este heredero devolverá a la cuenta conjunta esta cantidad de dinero y a posteriori, de esa cuenta conjunta se transferirá al heredero B.

CUESTIÓN: Si las transferencias descritas se consideran donaciones. Si hay excesos de adjudicación en alguno de los herederos.

CONTESTACIÓN”:

(…) “De acuerdo con estos preceptos, la aceptación de la herencia constituye un derecho de los llamados a suceder al causante, que pueden ejercer –aceptación– o no ejercer –repudiación–, si bien mientras que la aceptación puede ser expresa o tácita (artículo 999, Código Civil), la repudiación debe ser necesariamente expresa (artículo 1008, Código Civil).

Si ha habido aceptación (expresa o tácita), se producirán los correspondientes efectos civiles (que se retrotraen al momento del fallecimiento). Con la aceptación, los llamados a suceder se convierten en herederos y, en consecuencia, heredan al causante. Una vez aceptada la herencia, se acepta respecto a todos los bienes que tuviera el causante.

En el presente caso, de acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, parece que el consultante y el otro heredero van a proceder a efectuar la escritura de aceptación y adjudicación de la herencia, lo que dará lugar a una adquisición mortis causa, constituyendo el hecho imponible previsto en el artículo 3.1 a) de la LISD, cuyos efectos se retrotraen al momento del fallecimiento del causante. La disposición que los llamados a suceder hubieran efectuado desde el fallecimiento del causante hasta el momento de la aceptación sobre la denominada herencia yacente del causante se habría efectuado con carácter provisional, por lo que, de acuerdo con la información facilitada, la adjudicación definitiva que se llevará a cabo mediante la escritura pública se entenderá realizada sin excesos de adjudicación, no dando lugar a otros hechos imponibles del ISD.

C) ITP Y AJD.

“HECHOS: El consultante y sus dos hermanas adquirieron un inmueble por herencia. El inmueble no está inscrito en el Registro de la Propiedad. Actualmente, han realizado un acta de notoriedad para la inmatriculación de la finca.

CUESTIÓN: Cómo debe tributar el acta de notoriedad.

CONTESTACIÓN”:

(…) Dada la reciente sentencia del Tribunal Supremo, que ha establecido con toda claridad que el título que se trata de suplir o reemplazar es el de la adquisición del inmueble por el contribuyente, no el de la transmisión anterior a ella, pues el expediente notarial y registral integra el título del contribuyente –en el sentido de que lo habilita para el acceso al Registro de la Propiedad– no la transmisión precedente a ella, esto es, el título del transmitente, ni toda la cadena de transmisiones producida desde el titular registral del inmueble hasta el transmitente de dicho inmueble al contribuyente, este Centro directivo ha modificado su criterio en los justos términos que determina la sentencia y, por lo tanto, establece que el expediente de dominio para la inmatriculación de un inmueble cuando el promotor del expediente ha liquidado el Impuesto correspondiente a la adquisición del mismo, no está sujeto al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD) en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas.

Ahora bien, al no estar sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, quedará sujeto a la modalidad de actos jurídicos documentados al cumplir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD: tratarse de la primera copia de una escritura o acta notarial, tener por objeto cantidad o cosa valuable, contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias.

En la consulta planteada, nada se dice al respecto, por lo que si los consultantes no liquidaron el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente a su adquisición por herencia deberán tributar ahora por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas. En caso de que hubieran liquidado la correspondiente adquisición por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, el acta de notoriedad no tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, pero quedará sujeto a la modalidad de actos jurídicos documentados al cumplir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD: tener por objeto cantidad o cosa valuable, contener un acto inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos comprendidos en las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas y operaciones societarias”.(…)

D) ITP Y AJD E IVA.

“HECHOS: La consultante es una comunidad de bienes dedicada al arrendamiento que actualmente únicamente es titular de un inmueble, el cual ha sido declarado en ruina inminente. Ha presentado baja en el censo de empresarios pero sigue teniendo actividad en cuanto a asumir los gastos de derribo, aseguramiento de la zona, etc. Tiene una oferta de compra de los restos del inmueble.

CUESTIÓN: Sujeción y, en su caso, exención a la venta del inmueble del Impuesto sobre el Valor Añadido. misma. Aplicabilidad a la operación de la regla de inversión del sujeto pasivo.

CONTESTACIÓN”:

(…) 2.- Por otra parte, es necesario analizar si el transmitente mantiene la condición de empresario o profesional con posterioridad a haber presentado a la Hacienda Pública la declaración de cese en la actividad, como parece deducirse que ha ocurrido en el supuesto de consulta.

Sobre dicha cuestión se ha pronunciado expresamente el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en su sentencia de 3 de marzo de 2005, Asunto C-32/03, Fini H.

(…) “En consecuencia con el indicado criterio, no se pierde automáticamente la condición de sujeto pasivo por el mero cese en la actividad, si como consecuencia del ejercicio de la misma se incurre posteriormente en gastos directamente relacionados con aquélla, permitiendo la deducción de las correspondientes cuotas soportadas de concurrir los restantes requisitos exigidos legalmente.

Del mismo modo y siempre que concurran el resto de los requisitos y limitaciones para la deducción del Impuesto a que se ha hecho referencia, las cuotas que haya soportado un sujeto pasivo en el ejercicio de su actividad y que hayan sido deducidas o, en su caso, devueltas al mismo no deberán reintegrarse a la Hacienda Pública cuando, a posteriori, cese temporalmente en el desempeño de tal actividad”.

(…) “En consecuencia, la condición de sujeto pasivo a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se mantiene hasta que no se produzca el cese efectivo en el ejercicio de la actividad del empresario o profesional, el cual no se puede entender producido en tanto el sujeto pasivo, actuando como tal, continúe llevando a cabo la liquidación del patrimonio empresarial o profesional, enajenando los bienes afectos a su actividad, o prestando servicios, aunque estos se realicen durante varios años y sean los únicos que se presten.

Del escrito de consulta se deduce que la comunidad de bienes consultante afectó el inmueble a su actividad empresarial de arrendamiento, y por tanto no ha liquidado totalmente su patrimonio empresarial o profesional, de modo que en tal caso mantendrá la condición de empresario a efectos del Impuesto y, por tanto, estarán sujetas a dicho impuesto las entregas de los bienes integrantes de su patrimonio empresarial”.

(…) 4.- De acuerdo con todo lo anterior, en el caso de que la adquirente transmita el inmueble para su rehabilitación o demolición previa a la realización de una nueva construcción. por parte del adquirente, la citada operación estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y no exenta, debiendo la comunidad de bienes consultante repercutir e ingresar el mismo, dado que sigue manteniendo la condición de sujeto pasivo en tanto no haya concluido la liquidación de su patrimonio empresarial.

En otro caso, constituirá una segunda o ulterior entrega de edificación en los términos expuestos, la transmisión del inmueble objeto de consulta estaría sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

No obstante, lo anterior, el propio apartado dos de este mismo artículo 20 de la Ley 37/1992, establece la posibilidad de que el sujeto pasivo que transmite la edificación afectada a su actividad económica renuncie a la aplicación de la exención, en los siguientes términos:..”

“HECHOS: La consultante es una entidad mercantil que va a transmitir una edificación de uso hotelero, que constituye su único activo, que la adquirió en 2016 con la intención de destinarlo a la actividad hotelera, iniciando unas obras de rehabilitación integral sobre la misma que no fueron terminadas. Desde la interrupción de las referidas obras en 2021 la entidad consultante no ha realizado ninguna actividad. Como contraprestación por dicha transmisión, las partes han acordado que la entidad adquirente retenga parte del precio pactado para proceder a la cancelación del préstamo hipotecario pendiente abonando dicho importe a la entidad bancaria con posterioridad a la transmisión.

CUESTIÓN: Si dicha entrega se encontraría sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido. En su caso, sujeto pasivo del Impuesto sobre el Valor Añadido en dicha transmisión.

CONTESTACIÓN”:

(…) “ En consecuencia, la entidad transmitente tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto”.

(…) “Según se infiere de la información aportada, la edificación objeto de consulta que actualmente va a transmitir la entidad consultante fue objeto, como mínimo, de una previa transmisión en virtud de la cual la misma fue adquirida por la entidad consultante en 2016.

Asimismo, la entidad consultante manifiesta que, si bien había iniciado unas obras de rehabilitación integral de la edificación, dichas obras se paralizaron en 2021 y nunca llegaron a terminarse habiéndose ejecutado únicamente una parte de dicho proyecto de rehabilitación.

En estas circunstancias, tal y como ha manifestado este Centro directivo para un supuesto de hecho análogo en la contestación vinculante 20 de agosto de 2018, consulta V2323-18, la actual transmisión de la edificación sería una operación sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido salvo que estuviéramos ante uno de los supuestos de excepción a la exención contemplados en el artículo 20.Uno.22º anteriormente trascrito.

Descendiendo al supuesto objeto de consulta, en la medida en que la edificación objeto de consulta vaya a ser rehabilitada por el adquirente en los términos previstos en el artículo 20.Uno.22º.B) de la Ley del Impuesto, circunstancia de hecho que no puede determinarse por este Centro directivo, la transmisión se encontraría sujeta y no exenta del Impuesto.

4.- No obstante, en el caso de que, conforme a lo dispuesto en el artículo 20.Uno.22º de la Ley del Impuesto, el adquirente no realizase obras de rehabilitación en la edificación objeto de consulta, su transmisión se encontraría sujeta y exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Lo anterior será de aplicación, sin perjuicio de la posibilidad de renunciar a la aplicación de la exención en los términos y con los requisitos establecidos en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, según el cual:…”

(…) “Por lo tanto, teniendo las cargas urbanísticas, a estos efectos, una naturaleza jurídica análoga al de una hipoteca parece deducirse que este mismo tratamiento recogido en la resolución posterior del Tribunal debería darse a los supuestos de transmisión de inmuebles afectos a otras garantías reales, en general, y garantías hipotecarias, en particular.

En consecuencia con lo expuesto, debe señalarse que será de aplicación el supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el artículo 84.Uno.2º.e), tercer guion, de la Ley 37/1992, en el supuesto planteado, en el que se produciría la transmisión de un inmueble gravado con una garantía real hipotecaria en el momento en que se devenga dicha transmisión, sin perjuicio de que posteriormente el adquirente vaya a retener parte del precio de venta para destinarlo a la cancelación de dicha hipoteca.

No obstante, si la retención de parte del precio de transmisión del inmueble objeto de consulta por parte de la entidad compradora se destinase a la cancelación de la referida hipoteca con anterioridad o en el mismo acto de otorgamiento de la escritura de transmisión de manera que el referido inmueble se transmitiese libre de cargas hipotecarias, de conformidad con la doctrina del TEAC recogida en las resoluciones mencionadas, no resultaría de aplicación el supuesto de inversión del sujeto pasivo previsto en el artículo 84.Uno.2º.e), guion tercero, de la Ley 37/1992”. (…)

E) IRPF.

“HECHOS: El consultante ha sido condenado en costas en un procedimiento judicial.

CUESTIÓN: Posible consideración como pérdida patrimonial en el IRPF.

CONTESTACIÓN”:

Teniendo en cuenta los datos aportados en el escrito de consulta, se toma como punto de partida para efectuar la presente contestación que la condena en costas impuesta al consultante se produce al margen de una actividad económica que (en su caso) pudiera venir realizando el consultante y en cuyo ámbito se hubieran producido las sentencias condenatorias.

En los supuestos de condena en costas este Centro directivo —tomando como base la configuración jurisprudencial de la condena en costas, establecida por el Tribunal Supremo, como generadora de un crédito a favor de la parte vencedora y que, por tanto, no pertenece a quien le representa o asiste— viene manteniendo el criterio (consultas 0154-05, 0172-05, V0588-05, V1265-06, V0343-09, V0268-10, V0974-13 y V2909-14, entre otras) de considerar que al ser beneficiaria la parte vencedora, la parte condenada no está satisfaciendo rendimientos profesionales a los abogados, procuradores y peritos de la parte vencedora sino una indemnización a esta última —pues se corresponde con el pago de los honorarios de abogado, procurador y perito en que esta ha incurrido—. Desde esta perspectiva, la incidencia tributaria para la parte vencedora viene dada por su carácter restitutorio de los gastos de defensa, representación y peritación realizados, lo que supone la incorporación a su patrimonio de un crédito a su favor o de dinero (en cuanto se ejercite el derecho de crédito) constituyendo así una ganancia patrimonial, conforme con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio:

“Son ganancias y pérdidas patrimoniales las variaciones en el valor del patrimonio del contribuyente que se pongan de manifiesto con ocasión de cualquier alteración en la composición de aquél, salvo que por esta Ley se califiquen como rendimientos”.

Complementando lo anterior, procede indicar que, de forma correlativa para el contribuyente por este impuesto condenado al pago de las costas procesales, tal condena tiene también su incidencia tributaria en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como pérdida patrimonial.

Por tanto, el consultante podrá computar por el importe correspondientes a la condena en costas que le ha sido impuesta la correspondiente pérdida patrimonial.

Finalmente, respecto a la integración de estas pérdidas en la base imponible del impuesto, cabe señalar que el hecho de no proceder estas de una transmisión de elementos patrimoniales conllevan su consideración como renta general (así lo determina el artículo 45 de la Ley 35/2006), por lo que su integración se realizará en la base imponible general, tal como resulta de lo dispuesto en el artículo 48 de la misma ley”.

F) IP.

“HECHOS:

El consultante, casado en régimen de gananciales, es titular junto con su esposa del 100 por cien de las participaciones en una entidad mercantil cuyo objeto social es la actividad de enseñanza y el arrendamiento, compra y venta de edificios. Asimismo, la entidad mercantil presta apoyo financiero a los descendientes del consultante y a otras entidades con las que posee una vinculación, ya que los socios de las entidades prestatarias son el propio consultante, su esposa y sus hijos.

La esposa del consultante ejerce funciones de administración en la mercantil, percibiendo una remuneración que representa más del 50 por ciento de la totalidad de sus rendimientos empresariales, profesionales y del trabajo personal.

Las participaciones en la entidad mercantil cumplen los requisitos para que les sea de aplicación la exención prevista en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991 del Impuesto sobre el Patrimonio.

CUESTIÓN: Si los préstamos concedidos por la entidad mercantil a los descendientes del consultante y a las entidades vinculadas podrían ser considerados activos necesarios y por lo tanto afectos a la actividad empresarial de la mercantil cuyas participaciones ostenta el consultante.

CONTESTACIÓN”:

(…) “En este mismo sentido se manifiesta el Tribunal Supremo en la sentencia núm. 5/2022, de 10 de enero de 2022 (REC núm. 1563/2020) en la que se fija la siguiente jurisprudencia:

“1) En los casos en que la donación intervivos de una empresa familiar venga constituida, en parte de su valor, por activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad tercera o de la cesión de capitales a terceros, puede aplicarse la reducción prevista en el artículo 20.6 de la LISD.

2) La procedencia de tal reducción de la base imponible establecida en el artículo 20.6 LISD viene condicionada, por la propia remisión que el precepto establece al artículo 4.Ocho de la Ley 19/1991, del Impuestos sobre el Patrimonio, a la acreditación de su afección a la actividad económica.

3) El hecho que parte del valor de lo donado, en los términos del artículo 20.6 LISD, venga constituido por la participación de la entidad objeto de la donación de empresa familiar en el capital de otras empresas o por la cesión de capitales no es obstáculo, per se, para la obtención de la mencionada reducción, siempre que se acredite el requisito de la afección o adscripción a los fines empresariales. En particular, las necesidades de capitalización, solvencia, liquidez o acceso al crédito, entre otros, no se oponen, por sí mismas a esta idea de afectación.

4) El artículo 6.3 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, por el que se determinan los requisitos y condiciones de las actividades empresariales y profesionales y de las participaciones en entidades para la aplicación de las exenciones correspondientes en el Impuesto sobre el Patrimonio, es conforme a la ley que regula este último y a la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, sin que contradiga tampoco el artículo 27.1.c) de la Ley 40/1998, tal y como se ha interpretado más arriba, aun para el caso de que éste fuera aplicable en este asunto”.

Conforme a lo anterior, los activos de la entidad mercantil en la que participa el consultante, consistentes en los derechos de crédito que ostenta contra las entidades vinculadas y contra los descendientes del consultante, por los préstamos concedidos por la entidad, tratándose de activos representativos de la cesión a terceros de capitales propios, podrían considerarse, en su caso, afectos a la actividad de la entidad, siempre y cuando se ajusten a lo previsto en el artículo 6.3 del RD 1704/1999, es decir, los préstamos hayan sido concedidos en condiciones de mercado, y sean necesarios para la obtención de los rendimientos de la misma. No obstante, no procede a este Centro Directivo hacer tal consideración, sino que es necesario llevar a cabo una apreciación puntual de la necesariedad de los mismos para el desarrollo de la actividad de la entidad, que deberá valorarse por los órganos de gestión del impuesto”.

TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. VALOR DE ADQUISICIÓN DE INMUEBLES EN EL IRPF EN CASO DE QUE SU ADQUISICIÓN QUEDE SUJETA AL ITP Y AJD Y MEDIE COMPROBACIÓN DE VALORES.

1.- EL VALOR DE ADQUISICIÓN DE LOS INMUEBLES EN LA NORMATIVA DEL IRPF EN EL CASO DE LAS ADQUISICIONES ONEROSAS.

De acuerdo a los arts. 34 y 35 de la LIRPF, cuando se enajena un inmueble se verifica una alteración patrimonial en el transmitente determinándose la ganancia o pérdida (que no se computan en donaciones) por la diferencia positiva o negativa entre el actual valor de transmisión y el anterior valor de adquisición.

Pues bien, en el caso de que la adquisición por e actual transmitente haya sido onerosa, el art. 35 citado señala que “El valor de adquisición estará formado por la suma de: a) El importe real por el que dicha adquisición se hubiera efectuado…”

2.- POSICIÓN CLÁSICA: “IMPORTE REAL” Y VALOR COMPROBADO EN EL ITP Y AJD SON DOS CONCEPTOS DIFERENTES, POR LO QUE NO CABE LA CONSIDERACIÓN DE ÉSTE ÚLTIMO COMO VALOR DE ADQUISICIÓN EN EL IRPF.

Tradicionalmente y para la administración tributaria y DGT se había considerado “importe real” al precio o valor de la contraprestación onerosa, sin que tuviera efectos en dicho valor de adquisición, el valor comprobado en el caso de resultar sujeta la adquisición inicial al ITP y AJD; si bien la liquidación complementaria derivada de la comprobación de valores aumentaba el valor de adquisición por vía de la letra b) del apartado 1 del art. 35 de la LIRPF (“y los gastos y tributos inherentes a la adquisición”)

El valor comprobado se articulaba en la normativa del ITP y AJD anterior a la entrada en vigor del “valor de referencia”, como un medio de determinar “el valor real” (art. 10 y 46 anteriores a la reforma de la Ley 11/2021 del TRITPAJD), con la paradoja que no había noción legal de “valor real”.

En la actualidad el “valor comprobado” tiene carácter residual, para el caso de inmuebles que carezcan de “valor de referencia” (art. 46.1 en vigor) puesto que el “valor de referencia” prima y es incompatible con la comprobación de valores.

En todo caso, resulta en principio claro que “importe real” no es igual a “valor comprobado” ni al fenecido “valor real”, ni al actual “valor de referencia”, ni al “valor de mercado”, conceptos todos ellos que se ubican en la sede normativa del ITP y AJD

3.- LA SENTENCIA DEL TS DE 21/12/2015, REC. 2068/2014, Y CONSULTA DGT V1629-25, DE 15/9/2025. EL VALOR COMPROBADO EN EL ITP Y AJD VINCULA Y SURTE EFECTOS EN EL IRPF PARA DETERMINAR EL VALOR DE ADQUISICIÓN.

3.1.- La sentencia.

Recaída en recurso de casación para la unificación de doctrina, dice el final del Fundamento de Derecho TERCERO: “Visto que se dan los presupuestos de procedibilidad de esta modalidad especial de recurso de casación, debemos declarar que la doctrina correcta es la que se contiene en las sentencias de contraste, que son hitos recientes de una larga evolución jurisprudencial de la que es exponente relevante la sentencia de 25 de junio de 1998 (apelación 3027/92, FJ 4º; ES:TS :1998:4254). En palabras de la sentencia de 9 de diciembre de 2013 (FJ 5º), «parece, pues, razonable y coherente que la valoración previa de un bien realizada por una Administración tributaria, vincule a todos los efectos respecto a estos dos tributos a las demás Administraciones competentes, más si se trata de impuestos estatales, si bien el segundo cedido a las Comunidades Autónomas”.

3.2.- La consulta.

Siendo la cuestión planteada: “Valor de adquisición que debe darse al inmueble en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial que se obtuviera en su futura venta”.

La resuelve por remisión a la sentencia en un párrafo: “No obstante, el Tribunal Supremo, mediante Sentencia de 21 de diciembre de 2015, recaída en recurso de casación para la unificación de doctrina, ha establecido que a efectos de determinar dicho valor de adquisición en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en caso de posterior comprobación de valores a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por las respectivas Comunidades Autónomas, habrá de tenerse en cuenta el valor comprobado como el importe real al que se refiere el mencionado precepto.

3.3.- CRÍTICA.

Estoy en desacuerdo, en mi criterio es evidente que la noción “importe real” que emplea la normativa del IRPF no es coincidente con el “valor comprobado” del ITP y AJD. Siendo dogmáticamente deseable la “unicidad, sin embargo, debe haber “identidad conceptual” o “conexión normativa” y en este caso no hay ni una cosa ni la otra.

4.- REPERCUSIONES DEL CRITERIO SENTADO.

4.1.-¿Es de aplicación a todas las transmisiones onerosas sujetas al ITP y AJD o solo a las sujetas a TPO?

Parece claro que es de aplicación a las transmisiones sujetas a la modalidad de TPO; sin embargo, tratándose de transmisiones onerosas sujetas a AJD por resultar sujetas efectivamente a IVA, la cuestión no es tan diáfana pues:

(I) Es claro que no surte efectos en el IVA, donde conforme al art. 78 de la LIVA, la base imponible del impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación, más próxima al “importe real” al que se refiere el art. 35 de la LIRPF.

(II) Por lo que, a mi entender, no cabe trasladar el “valor comprobado” en AJD al IRPF.

(III) Tratándose de OS que incluyan transmisiones onerosas, dada la compatibilidad de dicha modalidad con el IVA, si las mismas quedan sujetas a IVA, tampoco considero que el “valor comprobado” pueda migrar al IRPF.

4.2.- ¿Qué pasa con “el valor de referencia”?

En mi opinión el criterio jurisprudencial y ahora también administrativo, debe circunscribirse al “valor comprobado” y no extenderse al ahora preponderante en ITP y AJD “valor de referencia”. Así lo considera la DGT en la consulta V1601-22 referido no al valor de adquisición sino al valor de transmisión en el IRPF, donde el art. 35.2 estable que está constituido por el “importe real por el que la enajenación se hubiera efectuado”, añadiendo que “Por importe real del valor de enajenación se tomará el efectivamente satisfecho, siempre que no resulte inferior al normal de mercado, en cuyo caso prevalecerá éste”.

Y es que el “valor de referencia” no coincide con el “valor de mercado” tal y como resulta de la DF 3ª del TR de la Ley del Catastro Inmobiliario y del art. 10.2 del TRITPAJD.