Autor: Javier Máximo Juárez González, notario de Valencia.
PRESENTACIÓN.
Informe fiscal de abril, con las lluvias y el sol. Se estructura en las tres partes clásicas: normativa, jurisprudencia y doctrina administrativa y el tema del mes.
En normativa destacar RDL estatal de medidas por la guerra de Irán, con una curiosa exención en TPO; también del Estado RD que desarrolla el sistema de facturación electrónica; en las CCAA, remarcar la Ley de medidas de Castilla La Mancha.
Muy interesante la jurisprudencia y doctrina administrativa. Mención especial merece sentencia del TS sobre los efectos respecto de los adquirentes de inmuebles de las afecciones fiscales, referidas en el caso al ISD; la cuestión tiene enorme transcendencia y será objeto de un análisis más sosegado en el próximo informe. Además, resolución TEAC y consulta DGT sobre la exención en el IP y reducción de participaciones en entidades en el ISD; consulta DGT sobre las transmisiones en subastas forzosas por sujetos pasivos de IVA; y resolución del TEAC sobre la aplicación del método FIFO a las transmisiones gratuitas «inter vivos» de valores en el IRPF.
El tema del mes enlaza con el apartado anterior, a la vista de la reciente sentencia del TC que también es objeto de reseña: Doctrina del TC referente a la acción normativa de las CCAA en el ISD y en el ITP y AJD.
ESQUEMA
PARTE PRIMERA. NORMATIVA.
.- Real Decreto 240/2026, de 25 de marzo (BOE 26/3/2026), por el que se modifica el Real Decreto 789/2022, de 27 de septiembre, por el que se regula la compatibilidad del Ingreso Mínimo Vital con los ingresos procedentes de rentas del trabajo o de la actividad económica por cuenta propia con el fin de mejorar las oportunidades reales de inclusión social y laboral de las personas beneficiarias de la prestación.
.- Orden HAC/277/2026, de 25 de marzo (BOE 27/3/2026), por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre el IRPF e IP, ejercicio 2025. Ir a resumen en la web
.- Real Decreto 238/2026, de 25 de marzo (BOE 31/3/2026) , por el que se desarrolla el sistema de facturación electrónica obligatoria entre empresarios (IVA). Ir a resumen en la web.
.- Ley 1/2026, de 26 de marzo (DOCLM 30/3/2026), de Medidas Administrativas y Tributarias de Castilla-La Mancha. IRPF, ITP Y AJD, ISD.
.- Ley 2/2026, de 6 de marzo (DOGC 10/3/2026), de modificación del impuesto sobre las estancias en establecimientos turísticos y de creación de la tasa por el servicio de gestión y recaudación del recargo municipal del impuesto.
.- Decreto ley 3/2026, de 24 de marzo (DOGC 25/3/2026), de medidas urgentes en materia fiscal, de simplificación y agilización en la gestión, en el ámbito del urbanismo y la vivienda.
.- LEY 2/2026, de 27 de febrero (DOG 2/3/2026), de medida excepcional de carácter fiscal. IRPF.
.- ÁLAVA. Decreto Foral 5/2026, de 24 de febrero (BOTHA 4/3/2026). Aprobar los precios medios de venta de vehículos automóviles y embarcaciones, a efectos del ITP y AJD, ISD y del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. ITP y AJD e ISD.
.- ÁLAVA. Norma Foral 5/2026, de 25 de febrero (BOTHA 10/3/2026), de convalidación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/2026, de 10 de febrero, por el que se aprueba la modificación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/1999, de 16 de febrero, de Impuestos Especiales.
.- GIPUZKOA. Decreto Foral-Norma 1/2026, de 10 de marzo (BOG 12/3/2026), por el que se modifica la Norma Foral 1/2013, de 8 de febrero, por la que se desarrolla la competencia de tutela financiera en materia de estabilidad presupuestaria y sostenibilidad financiera de las entidades locales de Gipuzkoa.
.- DECRETO LEY 2/2026, de 6 de marzo (DOGV 6/3/2026), del Consell, de modificación de la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, para la creación de una deducción por gastos vinculados al fomento y a la formación musicales. IRPF
.- DECRETO LEY 4/2026, de 27 de marzo (DOGV 30/3/2026), del Consell, de modificación de la Ley 13/1997, , en materia de incentivos para las transmisiones de explotaciones de ganadería extensiva y para las adquisiciones de viviendas por las personas afectadas por el incendio de Campanar. ITP y AJD.
SEGUNDA PARTE. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
.- SENTENCIA TS DE 20/3/2026, REC. 422/2024. ISD, ITP y AJD e IRPF: Las autoliquidaciones son actos de colaboración de los obligados tributarios, que pueden ser rectificadas de conformidad con el artículo 120 LGT, sin que quepa considerarlas como administrativos presuntos, y, en consecuencia, no son susceptibles de declaración de nulidad por el procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho
.- SENTENCIA TS DE 6/4/2026, REC. 210/2024. ISD: Las afecciones fiscales en el registro de la propiedad permiten la derivación de responsabilidad subsidiaria al adquirente, que no puede ser considerado tercero del art. 34 de la LH si estaban vigentes al inscribir su adquisición, aunque con posterioridad caduque su constancia registral.
.- CONSULTA DGT V2610-25, DE 23/12/2025. ISD e IRPF: Las pérdidas patrimoniales en el IRPF no son transmisibles “mortis causa”, extinguiéndose si no han podido ser compensadas por el contribuyente en vida.
D) ISD E IMPUESTO DE PATRIMONIO.
.- RESOLUCIÓN TEAC DE 19/2/2026, Nº 00/00089/2026/00/00. IP e ISD: A efectos del cómputo de participación en la exención en el IP solo se ha de tener en cuenta la participación directa.
.- CONSULTA DGT V2461-25, DE 11/12/2025. ISD e IP: Para que una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles resulte exenta en el IP debe tener una persona con contrato laboral a jornada completa, aunque sea familiar; cumplirse los requisitos de participación computados individualmente o por “grupo familiar” y, de computarse por “grupo familiar”, que un miembro del mismo ejerza funciones de dirección y perciba retribuciones que constituyan su principal fuente de renta, aunque no titule participación.
.- SENTENCIA TC 20/2026, DE 25/2/2026 (BOE 27/3/2026). ITP y AJD: Los tipos reducidos autonómicos no pueden imponer para su aplicación el requisito de la residencia en la CA pues introduce un factor de diferenciación carente de justificación en un interés constitucional prevalente y protegible.
.- RESOLUCIÓN TEAC DE 24/3/2026, Nº 00/03613/2024/00/00. TPO e IVA: Para la renuncia a la exención de IVA en una transmisión inmobiliaria por un sujeto pasivo de IVA (lo que conlleva inversión del sujeto pasivo), basta con que conste en la la escritura pública que el adquirente es sujeto pasivo y que tenga derecho a deducción, lo que supone una renuncia tácita.
.- RESOLUCIÓN TEAC DE 27/2/2026, Nº 00/01454/2023/00/00. IVA: Las entregas de inmuebles como consecuencia de un proceso de expropiación forzosa de un sujeto pasivo de IVA constituyen entregas de bienes a efectos de la Ley del IVA, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 8.Dos.3º, las cuales están comprendidas en la actividad habitual de una empresa dedicada a la promoción inmobiliaria. Por tanto, no quedan excluidas del cálculo de la prorrata.
.- RESOLUCIÓN TEAC DE 19/2/2026, Nº 00/01535/2024/00/00. IRPF: Para el cálculo de la ganancia patrimonial derivada de una donación de participaciones sociales homogéneas se consideran transmitidas las más antiguas (método FIFO).
TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. TRIBUNAL CONSTITUCIONAL, CCAA E ISD E ITP.
1.- LA CAPACIDAD NORMATIVA DE LAS CCAA EN LAS LEYES DE CESIÓN.
2.- EL EJERCICIO DE LA CAPACIDAD NORMATIVA POR LAS CCAA. TANTOS IMPUESTOS COMO CCAA.
3.- LA ESPECIAL COMPLEJIDAD DEL ISD Y LA ACCIÓN NORMATIVA DE LAS CCAA.
4.- LÍMITES CONSTITUCIONALES A LA ACCIÓN NORMATIVA DE LAS CCAA.
4.1.- Las leyes de las CCAA están sujetas a control de constitucionalidad.
4.2.- La sentencia del TC 60/2015, de 18/3/2015. Inconstitucionalidad del precepto legal que supedita el disfrute de una bonificación tributaria a la residencia habitual en la Comunidad Valenciana en el ISD.
4.3.- La sentencia del TC 20/2026, de 25/2/2026 (BOE 27/3/2026). Inconstitucionalidad del inciso que acota la aplicación de un tipo reducido del 0,1% en la cuota gradual de AJD a los actos relativos a derechos reales de garantía cuando el sujeto pasivo sea una SGR con domicilio social en Galicia (normativa autonómica gallega).
4.4.- LA NECESARIA REVISIÓN DE LA NORMATIVA AUTONÓMICA EN ESTOS TRIBUTOS.
4.1.- Los límites constitucionales a la acción normativa de las CCAA.
4.2.- La revisión urgente de las normativas autonómicas.
DESARROLLO
PARTE PRIMERA. NORMATIVA.
.- Real Decreto Ley 7/2026, de 20 de marzo (BOE 21/3/2026), por el que se aprueba el Plan Integral de Respuesta a la Crisis en Oriente Medio. IRPF, IVA e ITP y AJD. Ir a resumen en la web
ITP y AJD: Quedan exentas las transmisiones de ahorros energéticos en el marco del Sistema de Certificados de Ahorro Energético regulado en el Real Decreto 36/2023, de 24 de enero, por el que se establece un sistema de Certificados de Ahorro Energético.
.- Real Decreto 240/2026, de 25 de marzo (BOE 26/3/2026), por el que se modifica el Real Decreto 789/2022, de 27 de septiembre, por el que se regula la compatibilidad del Ingreso Mínimo Vital con los ingresos procedentes de rentas del trabajo o de la actividad económica por cuenta propia con el fin de mejorar las oportunidades reales de inclusión social y laboral de las personas beneficiarias de la prestación. I
.- Orden HAC/277/2026, de 25 de marzo (BOE 27/3/2026), por la que se aprueban los modelos de declaración del Impuesto sobre el IRPF e IP, ejercicio 2025, se determinan el lugar, forma y plazos de presentación de los mismos, se establecen los procedimientos de obtención, modificación, confirmación y presentación del borrador de declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y se determinan las condiciones generales y el procedimiento para la presentación de ambos por medios electrónicos. IRPF e IP. Ir a resumen en la web
.- Real Decreto 238/2026, de 25 de marzo (BOE 31/3/2026) , por el que se desarrolla el sistema de facturación electrónica obligatoria entre empresarios y profesionales y por el que se modifica el Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (IVA). Ir a resumen en la web
.- Ley 1/2026, de 26 de marzo (DOCLM 30/3/2026), de Medidas Administrativas y Tributarias de Castilla-La Mancha. IRPF, ITP Y AJD, ISD.
(I) ITP y AJD e ISD.
Se modifica el deber de información de los notarios, estableciendo remisión de copia electrónica de documentos que contengan hechos imponibles y declaración informativa de elementos básicos.
(II) ITP y AJD.
.- TPO: Se retoca la regulación de los tipos reducidos aplicables a las adquisiciones de primera vivienda habitual, destacando el aumento del valor máximo de la vivienda a 240.000 euros y la introducción de un tipo superreducido del 3% para las adquisiciones de primera vivienda habitual por menores de 36 años.
.- AJD: Se retoca la regulación de los tipos reducidos aplicables a las escrituras que formalicen adquisiciones de primera vivienda habitual, destacando el aumento del valor máximo de la vivienda a 240.000 euros y la introducción de un tipo superreducido del 0,25% para las adquisiciones de primera vivienda habitual por menores de 36 años.
.- Ley 2/2026, de 6 de marzo (DOGC 10/3/2026), de modificación del impuesto sobre las estancias en establecimientos turísticos y de creación de la tasa por el servicio de gestión y recaudación del recargo municipal del impuesto.
.- Decreto ley 3/2026, de 24 de marzo (DOGC 25/3/2026), de medidas urgentes en materia fiscal, de simplificación y agilización en la gestión, en el ámbito del urbanismo y la vivienda, en el ámbito de personal y otras medidas urgentes en prórroga presupuestaria.
.- LEY 2/2026, de 27 de febrero (DOG 2/3/2026), de medida excepcional de carácter fiscal. IRPF.
.- ÁLAVA. Decreto Foral 5/2026, de 24 de febrero (BOTHA 4/3/2026), del Consejo de Gobierno Foral. Aprobar los precios medios de venta de vehículos automóviles y embarcaciones, a efectos del ITP y AJD, ISD y del Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. ITP y AJD e ISD.
.- ÁLAVA. Norma Foral 5/2026, de 25 de febrero (BOTHA 10/3/2026), de convalidación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/2026, de 10 de febrero, por el que se aprueba la modificación del Decreto Normativo de Urgencia Fiscal 1/1999, de 16 de febrero, de Impuestos Especiales.
.- GIPUZKOA. Decreto Foral-Norma 1/2026, de 10 de marzo (BOG 12/3/2026), por el que se modifica la Norma Foral 1/2013, de 8 de febrero, por la que se desarrolla la competencia de tutela financiera en materia de estabilidad presupuestaria y sostenibilidad financiera de las entidades locales de Gipuzkoa.
.- DECRETO LEY 2/2026, de 6 de marzo (DOGV 6/3/2026), del Consell, de modificación de la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, por la que se regula el tramo autonómico del impuesto sobre la renta de las personas físicas y de los restantes tributos cedidos, para la creación de una deducción por gastos vinculados al fomento y a la formación musicales. IRPF
.- DECRETO LEY 4/2026, de 27 de marzo (DOGV 30/3/2026), del Consell, de modificación de la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, por la que se regula el tramo autonómico del IRPF y restantes tributos cedidos, en materia de incentivos para las transmisiones de explotaciones de ganadería extensiva y para las adquisiciones de viviendas por las personas afectadas por el incendio de Campanar. ITP y AJD.
ITP y AJD
(I) Nueva bonificación en TPO del 100% en cuota aplicable a las transmisiones onerosas de la totalidad de una explotación de ganadería extensiva, o de terrenos afectos a la misma.
(II) Ampliación al año 2026 del ámbito temporal de aplicación de las bonificaciones en cuota en TPO y AJD aplicable a las adquisiciones de viviendas realizadas por las personas afectadas por el incendio de Campanar del año 2024
PARTE SEGUNDA. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
.- SENTENCIA TS DE 20/3/2026, REC. 422/2024. ISD, ITP y AJD e IRPF: Las autoliquidaciones son actos de colaboración de los obligados tributarios, que pueden ser rectificadas de conformidad con el artículo 120 LGT, sin que quepa considerarlas como administrativos presuntos, y, en consecuencia, no son susceptibles de declaración de nulidad por el procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho
(…) “ E (sic) principio de efectividad garantiza que los derechos derivados del Derecho de la Unión Europea no sean imposibles o excesivamente difíciles de ejercer en la práctica por los ciudadanos. Por tanto, impone a los tribunales nacionales la obligación de asegurar la plena eficacia de las normas comunitarias, prevaleciendo sobre normas procedimentales internas que obstaculicen dicha protección.
En este sentido, debemos remarcar que el obligado tributario dispone de un cauce legal específico para hacer efectivo el derecho a la devolución de ingresos indebidos en el caso de que hubiera incurrido en error al efectuar su autoliquidación, sin que la negativa a la revisión directa de la autoliquidación le genere por tanto ninguna indefensión que lesiona el principio de efectividad al constatarse una vía específica para lograr su objetivo.
La existencia de este mecanismo específico en el caso de las autoliquidaciones descarta vulneración alguna del principio de efectividad, pues no se puede obviar que la UE reconoce a los Estados miembros autonomía procedimental. No se observa ninguna limitación a los particulares en alcanzar la devolución del ingreso indebido. No se olvide, además, como se insistió durante la vista por parte de la Abogacía del Estado, que, además, la parte recurrida puede acudir a la vía de la responsabilidad patrimonial del Estado.
Cuarto.-Doctrina que se fija. Por todos los argumentos expuestos, la doctrina que fijamos es la siguiente: Las autoliquidaciones son actos de colaboración de los obligados tributarios, que pueden ser rectificadas de conformidad con el artículo 120 LGT, sin que quepa considerarlas como administrativos presuntos, y, en consecuencia, no son susceptibles de declaración de nulidad por el procedimiento de revisión de actos nulos de pleno derecho del artículo 217 LGT.” (…)
Comentario:
Argumentalmente irreprochable, sin embargo deja sabor amargo. Si la autoliquidación sustituye a la liquidación en la gestión tributaria, no parece que deba tener peor trato que la liquidación en aspecto tan esencial como la nulidad de pleno derecho.
.- SENTENCIA TS DE 6/4/2026, REC. 210/2024. ISD: Las afecciones fiscales en el registro de la propiedad permiten la derivación de responsabilidad subsidiaria al adquirente, que no puede ser considerado tercero del art. 34 de la LH si estaban vigentes al inscribir su adquisición, aunque con posterioridad caduque su constancia registral.
(…) “SEXTO.- Fijación de la doctrina jurisprudencial y resolución de las pretensiones.
Por tanto, cabe concluir, como doctrina jurisprudencial, que sí procede iniciar el procedimiento de responsabilidad subsidiaria respecto a un bien o derecho afectado legalmente al pago de la deuda tributaria en los términos que establece el art. 79 LGT, aun cuando haya transcurrido el plazo de caducidad de cinco años desde la práctica de la nota marginal de afección legal del referido bien, siempre que el tercero adquiriera el bien dentro de dicho plazo y, posteriormente, se haya declarado fallido al deudor principal. La afección prevista en el art. 79 LGT constituye una garantía real de origen legal, cuya vigencia no queda limitada por la caducidad registral establecida en el art. 100.4 RISD, pues esta afecta solo al asiento y a la oponibilidad registral, pero no extingue la carga legal. La valoración de la condición de tercero hipotecario protegido debe referirse al momento de la adquisición, de modo que quien compra con la afección vigente no queda amparado por el art. 34 LH. Por último, el ejercicio de la acción de derivación se rige por el régimen propio de la responsabilidad subsidiaria establecida en el art. 43.1.d) LGT, cuyo dies a quo se sitúa en la declaración de fallido ( arts. 174, 176 y 67.2 LGT), sin que la caducidad de la nota marginal condicione ni limite dicho ejercicio”.(…)
Comentario:
Importante sentencia que merece un estudio sosegado. Será objeto del tema del mes del informe de mayo.
.- CONSULTA DGT V2610-25, DE 23/12/2025. ISD e IRPF: Las pérdidas patrimoniales en el IRPF no son transmisibles “mortis causa”, extinguiéndose si no han podido ser compensadas por el contribuyente en vida.
“HECHOS: El padre del consultante falleció en septiembre de 2024 teniendo pendientes de compensar unas pérdidas patrimoniales derivadas de la quiebra de una empresa que hubiera podido aplicar en los ejercicios 2025 y 2026
CUESTIÓN: Si tiene derecho a heredar el importe que le corresponda del saldo negativo de las pérdidas patrimoniales pendientes de compensar.
CONTESTACIÓN”:
(…) “Por tanto, dado que se trata de pérdidas patrimoniales que no derivan de la transmisión de elementos patrimoniales, estas se encuentran integradas en la base imponible general”.
(…) “Al fallecer el padre del consultante en septiembre de 2024, en dicha fecha terminó el período impositivo 2024 para el mismo, por lo que sus sucesores estarán obligados a presentar, en el año siguiente al fallecimiento y durante el plazo reglamentario, la declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, período impositivo 2024, correspondiente al fallecido, en los términos que establecen los artículos 96 y 97 de la LIRPF.
Las pérdidas patrimoniales que el fallecido tuviera pendientes de compensar en 2024 pueden compensarse, total o parcialmente, en la declaración por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al período 2024, en los términos antes expuestos.
El artículo 11 de la LIRPF, regula los criterios de individualización de rentas, y dispone que:
«1. La renta se entenderá obtenida por los contribuyentes en función del origen o fuente de aquélla, cualquiera que sea, en su caso, el régimen económico del matrimonio.
5. Las ganancias y pérdidas patrimoniales se considerarán obtenidas por los contribuyentes que sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan según las normas sobre titularidad jurídica establecidas para los rendimientos del capital en el apartado 3 anterior.
Por tanto, las pérdidas patrimoniales no compensadas corresponden únicamente al contribuyente que las ha obtenido, no siendo objeto de transmisión, por lo que no existe ningún derecho transmisible «mortis causa» que integre la herencia del fallecido, ni sus herederos pueden compensar dichos rendimientos en sus declaraciones individuales por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas”.
Comentario:
Entiendo justificable el criterio de la DGT, pues las pérdidas patrimoniales no constituyen en sí mismas crédito tributario, aunque su no compensación puede suponer un enriquecimiento injusto.
D) ISD E IMPUESTO DE PATRIMONIO.
.- RESOLUCIÓN TEAC DE 19/2/2026, Nº 00/00089/2026/00/00. IP e ISD: A efectos del cómputo de participación en la exención en el IP solo se ha de tener en cuenta la participación directa.
Asunto:
Impuesto sobre el Patrimonio. Exención de participaciones en entidades. Porcentaje de participación directa. Aplicación de la sentencia del Tribunal Supremo de 18 de junio de 2020 (recurso 5159/2017).
Criterio:
De acuerdo con la interpretación fijada por el Tribunal Supremo en sentencia de 18 de junio de 2020 (recurso 5159/2017), a los efectos de entender cumplido los porcentajes de participación previstos en la letra b) del citado artículo 4.Ocho.dos LIP, sólo ha de computarse la participación directa en la entidad.
(Extracto web oficial DYCTEA).
.- CONSULTA DGT V2461-25, DE 11/12/2025. ISD e IP: Para que una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles resulte exenta en el IP debe tener una persona con contrato laboral a jornada completa, aunque sea familiar; cumplirse los requisitos de participación computados individualmente o por “grupo familiar” y, de computarse por “grupo familiar”, que un miembro del mismo ejerza funciones de dirección y perciba retribuciones que constituyan su principal fuente de renta, aunque no titule participación.
“HECHOS: El consultante es socio de una sociedad de responsabilidad limitada dedicada a la actividad inmobiliaria y cuenta con un porcentaje de participación del 97,75 por ciento en el capital social. La actividad principal de dicha sociedad es el alquiler de bienes inmobiliarios por cuenta propia. Las funciones de dirección son ejercidas por el hijo del consultante quien, además, ostenta la representación legal de la misma, percibiendo por dichas funciones de dirección una retribución que representa más del 50 por ciento sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas. La sociedad cuenta con dos trabajadores contratados a jornada completa y con contrato laboral indefinido, siendo uno de ellos el hermano del consultante y socio minoritario de la entidad.
CUESTIÓN: Cumplimiento de los requisitos para aplicar la exención prevista en el artículo 4.Ocho.Dos de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.
CONTESTACIÓN”:
(…) Como ha señalado este Centro directivo en reiteradas resoluciones de la Dirección General de Tributos en respuesta a consultas vinculantes (V0638-13, de 1 de marzo de 2013; V0953-17, de 17 de abril de 2017; V2513-18, de 18 de septiembre de 2018) para que el arrendamiento de inmuebles constituya actividad económica, debe tener al menos una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa; estos requisitos sólo se entenderán cumplidos si dicho contrato es calificado como laboral por la normativa laboral vigente, cuestión ajena al ámbito tributario, y es a jornada completa, con independencia de que la persona empleada sea un familiar. En el presente caso, de acuerdo con la información facilitada en el escrito de la consulta, la sociedad cuenta con dos trabajadores, uno de ellos socio minoritario de la entidad, con contrato laboral indefinido y a jornada completa, por lo tanto, se entenderá cumplido el requisito a efectos de aplicar la exención, siempre que, al menos uno de ellos, se dedique de forma exclusiva a la gestión de la actividad de arrendamiento.
Por otro lado, de acuerdo con la información facilitada en el escrito de consulta, se cumpliría la condición prevista en el apartado b) del artículo 4.Ocho.Dos de la LIP ya que el consultante tiene el 97,75 por ciento de las participaciones en la entidad.
En relación con el último de los requisitos para el acceso a la exención, esto es, el previsto en la letra c) referente a las “funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal”, de acuerdo con la mencionada información, el hijo del consultante ostenta el cargo de administrador de la sociedad, percibiendo por ello una remuneración que representa más del 50 por ciento del total de los rendimientos del trabajo y de actividades económicas.
De acuerdo con la doctrina de este Centro Directivo (V2317-17, de 13 de septiembre de 2017; V0036-18, de 11 de enero de 2018; V0094-19, de 15 de enero de 2019) y la jurisprudencia del Tribunal Supremo (STS 1776/2016, de 14 de julio de 2016 y STS 1198/2016, de 26 de mayo de 2016), no se exige que el sujeto que ejerza las funciones de dirección tenga que ser titular de las participaciones, pudiendo corresponder estas a cualquier integrante del grupo familiar. Este requisito se entendería cumplido en el grupo de parentesco, formado en este caso por el consultante, su hermano y su hijo, en la medida en que al menos uno de sus miembros ejerza funciones de dirección en la entidad, percibiendo por ello una retribución que representa más del 50 por ciento de la totalidad de sus rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal”. (…)
.- SENTENCIA TC 20/2026, DE 25/2/2026 (BOE 27/3/2026). ITP y AJD: Los tipos reducidos autonómicos no pueden imponer para su aplicación el requisito de la residencia en la CA pues introduce un factor de diferenciación carente de justificación en un interés constitucional prevalente y protegible.
(…) “4. Enjuiciamiento: estimación de la cuestión de inconstitucionalidad.
a) De acuerdo con la doctrina sintetizada en el fundamento jurídico anterior, debemos comenzar analizando si las sociedades de garantía recíproca que realizan las operaciones a que se refiere el art. 15.6 del Decreto Legislativo 1/2011 y están domiciliadas en Galicia se hallan en una situación comparable a la aquellas que, con idéntica actividad, no tienen su domicilio social en dicha comunidad.
La respuesta ha de ser afirmativa, ya que tanto unas como otras conceden avales (u otras garantías personales) a empresas que, como «contragarantía», constituyen a su favor un derecho real de garantía –habitualmente una hipoteca de máximo– inscribible en un registro ubicado en Galicia. Ambos tipos de sociedades –domiciliadas en o fuera de Galicia– prestan el mismo servicio de aval y, en contrapartida, adquieren un derecho real de garantía. El criterio del domicilio social, que recoge el inciso discutido, no guarda relación alguna con la capacidad de pago sometida a gravamen en el impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, que es la adquisición en documento notarial de un derecho real de garantía sobre un bien sito en Galicia.
b) A continuación, hemos de preguntarnos si existe una finalidad objetiva y razonable que legitime el trato desigual de las situaciones comparables descritas. Al respecto, ni el vigente Decreto Legislativo 1/2011 ni la Ley 16/2008, que por primera vez introdujo el tipo reducido para las sociedades de garantía recíproca en el ordenamiento gallego, aclaran nada sobre la justificación de la medida. En el preámbulo de esta última norma tan solo se afirma que «se modifica el tipo de gravamen de los documentos notariales que formalicen la constitución y cancelación de derechos de garantía para determinados sujetos pasivos», sin mayor explicación.
Por su parte, tanto la Xunta como el Parlamento de Galicia justifican la medida en la necesidad de apoyar al tejido empresarial gallego y fomentar el desarrollo económico regional. Aducen que, al incentivar la domiciliación de sociedades de garantía recíproca en Galicia, se asegura que su actividad beneficie principalmente a ese territorio.
Ninguno de estos argumentos puede acogerse. Sobre el apoyo al tejido empresarial gallego y el fomento del desarrollo económico regional, no se vislumbra qué incidencia puede tener que el lugar de domiciliación de la sociedad de garantía recíproca que presta avales a las pequeñas y medianas empresas de Galicia radique en esta comunidad. Lo relevante para las empresas es recibir la asistencia financiera que le presta la sociedad de garantía recíproca…”
(…) “En suma, al circunscribir la aplicación del tipo de gravamen reducido de la modalidad actos jurídicos documentados a las sociedades de garantía recíproca con domicilio social en Galicia, se introduce un factor de diferenciación carente de justificación en un interés constitucional prevalente y protegible, lo que determina, sin necesidad de proseguir con el juicio de proporcionalidad, que se infrinja el principio de igualdad ante la ley tributaria de los arts. 14 y 31.1 CE y la prohibición de que las comunidades autónomas adopten medidas que afecten a la libertad de circulación y de establecimiento de personas y bienes que se establece en los arts. 139.2 y 157.2 CE y 9 c) LOFCA. No desdice la conclusión anterior, como pretende el Parlamento de Galicia, que otras comunidades autónomas hayan establecido reglas análogas a la aquí enjuiciada, lo que resulta ajeno al presente proceso.
Por todo lo expuesto, procede estimar la presente cuestión de inconstitucionalidad y declarar la inconstitucionalidad y nulidad del inciso «con domicilio social en el territorio de la Comunidad Autónoma de Galicia» del art. 15.6 del Decreto Legislativo 1/2011.
.- RESOLUCIÓN TEAC DE 24/3/2026, Nº 00/03613/2024/00/00. TPO e IVA: Para la renuncia a la exención de IVA en una transmisión inmobiliaria por un sujeto pasivo de IVA (lo que conlleva inversión del sujeto pasivo), basta con que conste en la la escritura pública que el adquirente es sujeto pasivo y que tenga derecho a deducción, lo que supone una renuncia tácita.
Asunto:
IVA. Exenciones inmobiliarias. Renuncia a la exención. Inversión del sujeto pasivo. Deducciones.
Criterio:
Constando en la escritura pública de compraventa que se ha efectuado la repercusión del IVA, y concurriendo la condición de empresario con derecho a deducción del adquirente, puede considerarse efectuada la renuncia tácita a la exención del IVA prevista en el artículo 20.Dos de la Ley del IVA.
No es óbice a lo anterior el hecho de que la repercusión que se hubiera realizado y manifestado en escritura pública sea improcedente, al ser de aplicación la regla de inversión del sujeto pasivo prevista en el artículo 84.Uno.2º.e) segundo guión de la Ley del IVA, por lo que el impuesto indebidamente repercutido no sería deducible por quien lo soportó.
Reitera el criterio de la resolución TEAC de 15 de julio de 2019, RG 00-02448-2016.
(Extracto web oficial DYCTEA).
.- CONSULTA DGT V2446-25, DE 11/12/2025. ITP y AJD e IVA: Las transmisiones de inmuebles por sujetos pasivos de IVA en subastas públicas forzosas, quedan sujetas al IVA conforme a las reglas generales, pudiendo renunciarse a la exención con la consiguiente inversión del sujeto pasivo. De acuerdo a la DA 6ª de la LIVA y DA 5ª del RIVA, el adquirente sujeto pasivo de IVA puede expedir la factura, repercutir el tributo y presentar la autoliquidación por nombre y cuenta del transmitente. También puede efectuar la renuncia a la exención.
“HECHOS: La consultante es una persona física que ha adquirido mediante subasta administrativa un local comercial y dos plazas de garaje de un empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.
CUESTIÓN: Si la adjudicación de los inmuebles se encontraría sujeta y, en su caso, exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido. Posibilidad de renunciar, en su caso, a la referida exención.
CONTESTACIÓN”:
(…) “2.- Por otra parte, en relación con la transmisión de los inmuebles objeto de consulta, el artículo 8.Dos.3º de la Ley 37/1992 establece que se considerarán entregas de bienes las transmisiones de bienes en virtud de una norma o de una resolución administrativa o jurisdiccional, incluida la expropiación forzosa.
Por tanto, la transmisión de una edificación efectuada por un empresario o profesional como consecuencia de un procedimiento de subasta administrativa estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido si el inmueble se encontraba afecto al desarrollo de las actividades empresariales o profesionales del transmitente”.
(…) “En consecuencia con lo expuesto, si las edificaciones transmitidas en virtud del procedimiento de subasta objeto de consulta constituyen una segunda o ulterior transmisión de las mismas resultaría de aplicación lo dispuesto en el artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992 y dichas transmisiones se encontrarían exentas del Impuesto.
Lo anterior se entiende sin perjuicio de la posibilidad de renuncia a la exención contenida en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 según el cual:…”
(…) De acuerdo con lo dispuesto anteriormente, en los supuestos de adjudicación de bienes en virtud de subasta judicial o administrativa, como es el caso que nos ocupa, el adjudicatario puede efectuar, en su caso, la renuncia a las exenciones previstas en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, así como expedir factura, presentar, en nombre y por cuenta del sujeto pasivo, la declaración-liquidación correspondiente e ingresar el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido resultante. El ejercicio de dicha facultad por parte del adjudicatario determina la obligación de presentar la autoliquidación del Impuesto conforme al modelo aprobado por la Orden 3625/2003, de 23 de diciembre (modelo 309).
Uno de los requisitos necesarios para el ejercicio de dicha facultad es que el destinatario-adjudicatario del bien inmueble tenga la consideración de empresario o profesional en los términos previstos en esta contestación. La no consideración como empresario o profesional impide el ejercicio de dicha facultad.
Por último, resulta conveniente señalar que de resultar aplicable la regla de inversión del sujeto pasivo prevista en el artículo 84.Uno.2º de la Ley 37/1992, anteriormente desarrollado, el adjudicatario resultará ser el sujeto pasivo de la operación por lo que viene obligado a presentar la autoliquidación ordinaria del Impuesto en nombre propio, sin actuar en nombre y por cuenta del subastado. Asimismo, de optar por dicha facultad en los términos establecidos reglamentariamente, la entidad consultante podrá emitir, en nombre y por cuenta del transmitente, la correspondiente factura en la que se documente la operación”.(…)
.- RESOLUCIÓN TEAC DE 27/2/2026, Nº 00/01454/2023/00/00. IVA: Las entregas de inmuebles como consecuencia de un proceso de expropiación forzosa de un sujeto pasivo de IVA constituyen entregas de bienes a efectos de la Ley del IVA, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 8.Dos.3º, las cuales están comprendidas en la actividad habitual de una empresa dedicada a la promoción inmobiliaria. Por tanto, no quedan excluidas del cálculo de la prorrata.
Asunto:
IVA. Cálculo de la prorrata general. Inclusión de las entregas de inmuebles por expropiación efectuadas por una entidad dedicada a la promoción inmobiliaria.
Criterio:
Las entregas de inmuebles como consecuencia de un proceso de expropiación forzosa constituyen entregas de bienes a efectos de la Ley del IVA, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 8.Dos.3º, las cuales están comprendidas en la actividad habitual de una empresa dedicada a la promoción inmobiliaria. Por tanto, no quedan excluidas del cálculo de la prorrata en aplicación del artículo 104.Tres.4º de la Ley del IVA.
Reitera el criterio de la resolución TEAC de 23 de mayo de 2023, RG: 00-03566-2021.
(Extracto web oficial DYCTEA).
.- RESOLUCIÓN TEAC DE 19/2/2026, Nº 00/01535/2024/00/00. IRPF: Para el cálculo de la ganancia patrimonial derivada de una donación de participaciones sociales homogéneas se consideran transmitidas las más antiguas (método FIFO).
Asunto:
IRPF. Ganancias patrimoniales derivadas de la donación de participaciones sociales. Aplicación del artículo 37.2 LIRPF, método FIFO, para el cálculo de la ganancia.
Criterio:
Para el cálculo de la ganancia patrimonial derivada de una donación de participaciones sociales homogéneas, es de aplicación la regla de identificación de los valores objeto de transmisión prevista en el artículo 37.2 LIRPF, tanto en las transmisiones onerosas como en las lucrativas, considerándose por lo tanto que los transmitidos por el contribuyente son aquéllos que adquirió en primer lugar (método FIFO).
Reitera criterio de resolución de 25 de febrero de 2025 (RG 3001/2022).
(Extracto web oficial DYCTEA)
Comentario:
No lo veo. Y es que el art. 37.2 dice: “A efectos de lo dispuesto en las letras a), b) y c) del apartado anterior, cuando existan valores homogéneos se considerará que los transmitidos por el contribuyente son aquéllos que adquirió en primer lugar”. Y dichas letras se refieren siempre a transmisiones onerosas.
PARTE TERCERA. TEMA DEL MES. TRIBUNAL CONSTITUCIONAL, CCAA E ISD E ITP.
1.- LA CAPACIDAD NORMATIVA DE LAS CCAA EN LAS LEYES DE CESIÓN.
Desde la ya lejana Ley de Cesión de 1996, las sucesivas Leyes de Cesión, hoy Ley 22/2009, han atribuido a las CCAA en Régimen Común, capacidad normativa en materias absolutamente decisivas para determinar la carga efectiva de ambos tributos.
Así:
a) En el ISD, son competentes para (art. 48 Ley 22/2009): (I) Establecer reducciones en la base propias o específicas e que respondan a circunstancias de carácter económico o social propias de la Comunidad Autónoma (II) Regular las reducciones estatales en la base “manteniéndolas en condiciones análogas a las establecidas por éste o mejorándolas mediante el aumento del importe o del porcentaje de reducción, la ampliación de las personas que puedan acogerse a la misma o la disminución de los requisitos para poder aplicarla” y (III) Tarifa, coeficientes multiplicadores y deducciones y bonificaciones en la cuota.
b) En el ITP y AJD, son competentes para (art. 49 Ley 22/2009): (I) Regular tipos de gravamen en la mayoría de los hechos imponibles en TPO y los aplicables a la cuota gradual de AJD de los documentos notariales (II) Deducciones y bonificaciones en cuota en los hechos imponibles cedidos en TPO y en la cuota gradual de AJD.
2.- EL EJERCICIO DE LA CAPACIDAD NORMATIVA POR LAS CCAA. TANTOS IMPUESTOS COMO CCAA.
Todas las CCAA han ejercitado su capacidad normativa constatándose que a efectos de la carga tributaria tanto en el ISD como en el ITP y AJD existen tantos tributos como CCAA.
Así:
(I) En el ITP y AJD, junto con los tipos generales han proliferado tipos especiales reducidos o reforzados y bonificaciones y deducciones en cuota.
(II) En el ISD, se han establecido reducciones propias y regulado las troncales estatales, implantado deducciones y bonificaciones en cuota; y, la inmensa mayoría establecido tarifa y coeficientes multiplicados propios.
3.- LA ESPECIAL COMPLEJIDAD DEL ISD Y LA ACCIÓN NORMATIVA DE LAS CCAA.
Especialmente complejo es el caso del ISD en las reducciones en la base, donde la coexistencia de reducciones estatales, reducciones autonómicas análogas y/o de mejora a las estatales y reducciones autonómicas propias conlleva una enorme dificultad.
Normativamente, la propia Ley 22/2009 (art. 48) y la LISD (art. 20) establecen los siguientes criterios:
.- Tratándose de reducciones autonómicas de mejora de una reducción estatal, la reducción mejorada autonómica sustituye a la estatal.
.- Tratándose de reducciones autonómicas propias, se aplican con posterioridad a las estatales.
Y deben las CCAA especificar si la reducción es propia o consiste en una mejora de la del Estado
Sin embargo, la cuestión no es tan sencilla:
(I) En el caso de las reducciones objetivas (aquellas que se aplican en función de la adquisición “mortis causa” o “inter vivos” de un determinado bien), puede ser de aplicación concurrente una reducción estatal (por ejemplo, la de empresa individual) con una reducción autonómica propia (por ejemplo, de empresa individual agraria). En estos casos, la norma autonómica suele indicar que la aplicación de la reducción autonómica propia es incompatible y excluye la reducción estatal. Ahora bien, en mi opinión no hay obstáculo para que se coordine su aplicación mediante una prelación subsidiaria de una respecto de la otra, para el caso que se considerase por la administración la improcedencia de la primera en rango.
(II) La imprecisión del segundo párrafo de la letra a) de apartado 1 del art. 48 de la Ley 22/2009, que apunta a diferenciar entre reducciones autonómicas análogas de las estatales y autonómicas de mejora, ha llevado al TS, desafortunadamente a mi juicio, a considerar:
.- Que las reducciones análogas a las estatales de las normativas autonómicas previstas en el art. 48.1.a) de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, las CCAA pueden introducir restricciones al beneficio fiscal establecido en la normativa estatal (sentencia TS de 27-3-2019 rec. 888/2017).
.- Que las CCAA pueden, de acuerdo con arts. 45 y 48 de la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, de Cesión de Tributos, regular aspectos de gestión y liquidación para la aplicación tanto de las reducciones propias como de las análogas o de mejora (sentencia TS de 20-3-2019 rec. 2425/2017).
En fin, en todo caso, comparto el criterio de la DGT que en la V2719-18, de 15-10-2018, considera que es posible la aplicación de la reducción estatal en sus términos cuando la análoga de la CA es más restrictiva. Y es que la sustitución que predica el tercer párrafo de la letra a) del apartado 1 del art. 48 de la Ley 22/2009, solo es aplicable si la reducción autonómica es de mejora.
4.- LÍMITES CONSTITUCIONALES A LA ACCIÓN NORMATIVA DE LAS CCAA.
4.1.- Las leyes de las CCAA están sujetas a control de constitucionalidad.
Como no puede ser de otra forma, esto es obvio; sin embargo, este control de constitucionalidad solo puede obtenerse a través de (I) El recurso de inconstitucionalidad, que compete exclusivamente a órganos del Estado – art. 32 LOTC – (II) La cuestión de inconstitucionalidad promovida por Jueces o Tribunales y (III) Muy excepcionalmente, mediante recurso de amparo de acuerdo al número 2 del art. 55 de la LOTC.
Las dos sentencias que aquí se refieren traen causa de sendas cuestiones de inconstitucionalidad.
4.2.- La sentencia del TC 60/2015, de 18/3/2015. Inconstitucionalidad de del precepto legal que supedita el disfrute de una bonificación tributaria a la residencia habitual en la Comunidad Valenciana en el ISD.
La norma valenciana acotaba la bonificación en cuota en adquisiciones “mortis causa” por parientes de grupos I y II a sujetos pasivos residentes en la Comunidad Valenciana, quedando excluidos los sujetos pasivos no residentes en la CV. Tal discriminación flagrante a mi juicio fue declarada inconstitucional sosteniendo que vulnera el general principio de igualdad del art. 14 y el principio de igualdad ante la ley tributaria del art. 31.1, ambos de la CE.
En síntesis apretada, considera el TC que tal diferenciación no responde a un fin constitucionalmente legítimo, pues todos son sujetos pasivos respecto de una misma herencia y causante por lo que considera la residencia por sí sola en la razón del trato diferente. Y que si bien, la introducción del privilegio tributario (la bonificación en cuota) puede ampararse en la finalidad social de protección a la familia, la exclusión de los familiares no residentes subvierte el objeto del beneficio, pues aparta a familiares de la misma condición y grado.
4.3.- La sentencia del TC 20/2026, de 25/2/2026 (BOE 27/3/2026). Inconstitucionalidad del inciso que acota la aplicación de un tipo reducido del 0,1% en la cuota gradual de AJD a los actos relativos a derechos reales de garantía cuando el sujeto pasivo sea una SGR con domicilio social en Galicia (normativa autonómica gallega).
Y de nuevo afirma el TC que “al circunscribir la aplicación del tipo de gravamen reducido de la modalidad actos jurídicos documentados a las sociedades de garantía recíproca con domicilio social en Galicia, se introduce un factor de diferenciación carente de justificación en un interés constitucional prevalente y protegible, lo que determina, sin necesidad de proseguir con el juicio de proporcionalidad, que se infrinja el principio de igualdad ante la ley tributaria de los arts. 14 y 31.1 CE y la prohibición de que las comunidades autónomas adopten medidas que afecten a la libertad de circulación y de establecimiento de personas y bienes que se establece en los arts. 139.2 y 157.2 CE y 9 c) LOFCA”.
4.4.- LA NECESARIA REVISIÓN DE LA NORMATIVA AUTONÓMICA EN ESTOS TRIBUTOS.
4.1.- Los límites constitucionales a la acción normativa de las CCAA.
Sienta el TC los siguientes principios:
(I) Imperio del principio de igualdad general (art. 14 CE) y de igualdad tributaria (art. 31.1 CE).
(II) Las excepciones a dicha igualdad deben sustentarse en un interés constitucional prevalente y protegible que las justifique.
(III) Los beneficios fiscales son excepciones al principio de igualdad que tienen amparo constitucional siempre que respondan a una finalidad política, social o económica que redunden en el cumplimiento del principio de justicia tributaria y traten a todos los sujetos pasivos de la misma condición de igual manera.
(IV) La exclusión de beneficios fiscales a sujetos pasivos de la misma condición por razón de residencia o localización vulnera el principio de igualdad.
(V) Cuestión distinta son los beneficios fiscales que excepcionalmente se pueden establecer a favor de determinados residentes o localizaciones por razón de circunstancias extraordinarias (por ejemplo, catástrofes), que sí tienen amparo constitucional.
4.2.- La revisión urgente de las normativas autonómicas.
Ambas sentencias destacan que:
(…) “No desdice la anterior conclusión, como pretenden la Generalitat y las Cortes Valencianas, la circunstancia de que otras Comunidades Autónomas hayan establecido otros beneficios fiscales en el impuesto sobre sucesiones, que se condicionen al hecho de la residencia en su territorio, porque ni esas otras medidas constituyen el objeto del presente proceso constitucional, ni el hecho de que se anuden a la residencia es razón suficiente para dotarlas de legitimidad desde un punto de vista constitucional, pues no sólo la medida deberá responder a un fin constitucionalmente legítimo, sino que la eventual diferencia de trato que introduzcan deberá contar, como se ha señalado, con una razón suficiente que justifique el trato dispar (sentencia TC 60/2015).
Y “No desdice la conclusión anterior, como pretende el Parlamento de Galicia, que otras comunidades autónomas hayan establecido reglas análogas a la aquí enjuiciada, lo que resulta ajeno al presente proceso” (sentencia TC 20/2026).
Es evidente la conclusión. Las hay a patadas.
ENLACES:
PÁGINAS POR IMPUESTOS: GENERAL – ISD – ITPAJD – IRPF – IVA – PLUSVALÍA
JAVIER MÁXIMO JUÁREZ, NUEVO MIEMBRO DEL EQUIPO DE REDACCIÓN DE NYR
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