Autor: Javier Máximo Juárez González, notario de Valencia.
PRESENTACIÓN DEL INFORME DE SEPTIEMBRE 2026.
El informe de este mes de septiembre, retrasado por lesión del escribano, se estructura en las tres partes clásica: normativa, jurisprudencia y doctrina administrativa y el tema del mes.
En normativa destacar sendas leyes de Extremadura y Valencia, que inciden sobre los tributos cedidos.
En jurisprudencia y doctrina administrativa: (I) Interesante consulta de la DGT sobre la tributación en el ISD y en AJD de la reversión pactada en el título constitutivo de la donación (II) Consulta de la DGT sobre la no sujeción a TPO de los supuestos de adquisición originaria como la usucapión y (III) Resolución TEAC, afirmando que los PAC son derechos privativos del titular a la percepción y que, en consecuencia, su transmisión al cónyuge casado en gananciales conlleva alteración patrimonial en su IRPF.
El tema del mes, al hilo de una reciente consulta de la DGT, se dedica a la vocación expansiva que atribuye el órgano directivo al valor de referencia, en este caso, a su proyección en la «plusvalía municipal» (IIVTNU).
ESQUEMA.
.- Ley 2/2026, de 3 de agosto (DOE 4/8/2026), de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Extremadura para el año 2026. IRPF, ISD e ITP y AJD.
.- Decreto-Ley 4/2026, de 6 de agosto (BORM 11/8/2026), por el que se modifica el Decreto Legislativo 1/1999, de 2 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Hacienda de la Región de Murcia.
.- DECRETO FORAL LEGISLATIVO 2/2026, de 29 de julio (BON 10/8/2026), de Armonización Tributaria, por el que se modifica el IVA y el impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica. IVA.
.- PAÍS VASCO. NORMA FORAL 1/2026, de 11 de junio (BOPV 4/8/2026), del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
.- Ley 5/2026, de 31 de julio (DOGV 10/8/2026), de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera, y de organización de la Generalitat. IRPF, IP, ISD e ITP y AJD.
PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
.- CONSULTA DGT V0767-26, DE 7/4/2026. ISD e ITP y AJD: El legado de inmuebles a favor de una SL queda sujeto al IS por su valor de mercado en el período impositivo en que los adquiere, no sujeto al ISD; y, de formalizarse en escritura pública, sujeto a AJD.
.- CONSULTA DGT V0479-26, DE 2/3/2026. SUCESIONES: La devolución de ingresos indebidos en el IRPF instada por los sucesores como consecuencia de anulación del régimen fiscal por el TJUE del incumplimiento de la obligación de declarar bienes y derechos situados en el extranjero, es un derecho de crédito del causante sujeto al ISD, y, en consecuencia, no sujeto en el IRPF de los sucesores.
.- CONSULTA DGT V 0613-26, DE 17/3/2026. DONACIONES, SEGUROS: La percepción por incapacidad permanente absoluta del cónyuge, de un seguro del que es tomador el cónyuge del perceptor, queda sujeta al ISD como donación.
.- CONSULTA 0821-26, DE 14/4/2026: DONACIONES: La donación por los padres de la nuda propiedad de un inmueble en Francia al hijo residente en España formalizada en escritura pública francesa, queda sujeta al ISD al ser el donatario sujeto pasivo por obligación personal, valorándose la nuda propiedad conforme a la normativa del ISD española.
.- CONSULTA DGT V0893-26, DE 22/4/2026. TPO: En las transmisiones en subastas públicas se aplica el valor de referencia, si efectivamente existe, y solo supletoriamente el valor de adquisición en la misma del art. 39 del RITPAJD. Según la normativa del catastro de este año 2027 y anteriores, en subastas públicas no existen valores de referencia, pero hay que solicitar que lo certifique el catastro.
.- CONSULTA DGT V506-26, DE 5/3/2026. TPO e IVA: La constitución de un censo consignativo para financiar obras de eficiencia energética sobre un inmueble del censatario en cuya virtud el censualista entregará un capital al censatario y éste se obliga al pago de un canon periódico a dicho censualista, quedan sujetas y exentas de IVA si ambos tienen la condición de sujetos pasivos de IVA. La extinción por redención mediante pago del importe que realice el censatario al censualista, queda no sujeta a IVA.
.- CONSULTA DGT V0633-26, DE 19/3/2026.ITP y AJD e IVA: La transmisión de un derecho de superficie sobre una vivienda de protección oficial de precio concertado ya construida por el promotor a una persona física, a diferencia de la regla general del derecho de superficie, al estar ya construida, es una entrega de bienes realizada por un sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de la actividad, sujeta y no exenta como primera entrega. EL tipo impositivo será el 4% o el 10%, según concurran los requisitos para aplicar uno u otro tipo.
.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/06914/2025/00/00, DE 24/9/2026. IRPF: Los derechos de pago único o pago básico de la Política Agrícola Común adquiridos de la reserva nacional, al haber sido adquiridos gratuitamente y atención a las condiciones del perceptor, de manera análoga a las subvenciones públicas, tienen carácter privativo, de tal modo que su transmisión entre cónyuges con régimen económico matrimonial de sociedad legal de gananciales, constituye una alteración patrimonial susceptible de generar ganancias o pérdidas patrimoniales a efectos del IRPF.
TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. VALOR DE REFERENCIA Y «PLUSVALÍA MUNICIPAL» (IIVTNU).
1.- EL «VALOR DE REFERENCIA» EN EL ISD E ITP Y AJD.
1.1.- Elemento conformador, pero no determinante, de la base imponible en el ISD e ITP Y AJD.
1.2.- Sus efectos en otros tributos derivan de su condición de elemento conformador siempre que, además, sea determinante de la base imponible en ISD e ITP y AJD y de una remisión normativa directa.
2.1.- La realización de su hecho imponible.
2.2.- La determinación de la base imponible.
2.3.- ¿Cabe la comprobación de valores por los ayuntamientos en el «valor de adquisición» y «valor de transmisión en los supuestos de inexistencia de incremento de valor o aplicación del método individualizado para el cálculo de la base imponible?
2.4.- ¿Para determinar el «valor comprobado» de la adquisición o de la transmisión por los ayuntamientos, pueden aplicar el «valor de referencia» en vigor en ITP y AJD o en el ISD?
DESARROLLO
PARTE PRIMERA: NORMATIVA.
.- Ley 2/2026, de 3 de agosto (DOE 4/8/2026), de Presupuestos Generales de la Comunidad Autónoma de Extremadura para el año 2026. IRPF, ISD e ITP y AJD.
(I) ISD.
.- Se modifica la consideración de «personas con especial vinculación» (art. 20 ter DL 1/2018) que incluidas en el Registro Autonómico de personas con especial vinculación disfrutan en adquisiciones «mortis causa» de los beneficios fiscales autonómicos previstos para los grupos I y II.
.- Se modifica la reducción en las donaciones de dinero a descendientes de cantidades destinadas a la adquisición de la primera vivienda que vaya a constituir su residencia habitual. Destacar: se aumentan los niveles de renta en el donatario para su aplicación y se exime de la formalización en escritura pública cuando la cantidad donada no exceda de 10.000 euros.
.- Se modifican las reducciones de donación de vivienda habitual a descendientes y de donación a descendientes de un solar o del derecho de sobreedificación destinado a la construcción de la vivienda habitual, aumentando los niveles de renta en el donatario para su aplicación.
.- Se modifica la reducción por donación de dinero a parientes colaterales hasta el tercer grado para la constitución o ampliación de una empresa individual, negocio profesional o para adquirir participaciones en entidades, eximiendo de la formalización en escritura pública cuando la cantidad donada no exceda de 10.000 euros.
.- Se modifica la redacción de la bonificación en la cuota en las adquisiciones inter vivos por parientes de grupos I y II. Destacando: se exime de la formalización en escritura pública en las donaciones de dinero cuando la cantidad donada no exceda de 10.000 euros y se establece catálogo de los medios para verificar la misma
(II) ITP y AJD.
.- Se modifica la redacción del tipo de gravamen reducido en TPO en las adquisiciones de viviendas protegidas con precio máximo legal destinadas a vivienda habitual, antes referido a las adquisiciones de viviendas de protección oficial con precio máximo legal, y destinadas a vivienda habitual.
.- Se modifica la redacción del tipo de gravamen reducido en TPO en las adquisiciones de viviendas habituales ubicadas en zonas rurales, aumentando el valor máximo y los umbrales de renta del adquirente.
.- Se modifica la redacción del tipo de gravamen reducido en AJD para las escrituras públicas que documenten la adquisición de vivienda habitual, aumentando el valor máximo y los umbrales de renta del adquirente.
.- Se introduce un tipo de gravamen reducido en AJD del 0,1% para la adquisición de viviendas protegidas con precio máximo legal destinadas a vivienda habitual.
(III) ISD e ITP y AJD.
Se modifica la obligación de colaborar de los notarios con destino en Extremadura, debiendo remitir telemáticamente a declaración informativa notarial de los elementos básicos de las escrituras por ellos autorizadas así como la copia autorizada electrónica de los hechos imponibles que determine la Consejería competente en materia de hacienda.
.- Decreto-Ley 4/2026, de 6 de agosto (BORM 11/8/2026), por el que se modifica el Decreto Legislativo 1/1999, de 2 de diciembre, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Hacienda de la Región de Murcia.
.- DECRETO FORAL LEGISLATIVO 2/2026, de 29 de julio (BON 10/8/2026), de Armonización Tributaria, por el que se modifica el IVA y el impuesto sobre el valor de la producción de la energía eléctrica. IVA
.- PAÍS VASCO. NORMA FORAL 1/2026, de 11 de junio (BOPV 4/8/2026), del Impuesto sobre Bienes Inmuebles.
.- Ley 5/2026, de 31 de julio (DOGV 10/8/2026), de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera, y de organización de la Generalitat. IRPF, IP, ISD e ITP y AJD.
(I) ISD.
.- Nueva redacción de las reducciones por adquisiciones «mortis causa» e «inter vivos» de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades. La novedad más destacable es que pasan de ser reducciones propias a ser análogas a las estatales; por tanto, desde su entrada en vigor ya no coexisten las reducciones estatales con las autonómicas propias, sino que se aplica la análoga autonómica.
.- Para la aplicación de las reducciones y bonificaciones en donaciones de dinero o medios de transporte inscritos o matriculados en el Registro Nacional de Vehículos de la Dirección General de Tráfico, destinados exclusivamente a uso particular, se elimina la exigencia de escritura pública cuando el valor de lo donado, en la misma o distintas entregas entre el mismo donante y donatario realizadas dentro de los tres años anteriores a la fecha de devengo, no exceda de 4.000 euros o su valor en divisas equivalente, y siempre que la validez o eficacia del negocio jurídico no exija lo contrario; pudiendo suplirse el instrumento público mediante la aportación de documentos firmados digitalmente a través de un servicio de confianza cualificado de los previstos en el Reglamento (UE) 910/2014.
(II) ITP y AJD: El tipo reducido del 0,10% en AJD para los documentos que formalicen la constitución y la modificación de derechos reales de garantía a favor de una sociedad de garantía recíproca, se extiende a todas las SGR, estén domiciliadas o no en la Comunidad Valenciana.
PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.
.- CONSULTA DGT V0891-26, DE 22/4/2026. ISD e ITP y AJD: La reversión a favor de la donante establecida en la escritura de donación al verificarse la condición que la desencadena no queda sujeta al ISD ni a TPO; de formalizarse en escritura pública queda sujeta a AJD.
«HECHOS: En febrero de 2001 la consultante donó a su hermana la nuda propiedad de un tercio de un inmueble con la condición de que si la donataria moría antes que la consultante le revertiría a la consultante la nuda propiedad de esa tercera parte donada. En el momento actual, al haber fallecido la donataria, se va a otorgar escritura para ejecutar la reversión de la donación.
CUESTIÓN:
Tributación de la escritura pública de la reversión de la donación.
En caso de renuncia a la reversión, cómo tributaría la renuncia.
CONTESTACIÓN»:
(…) » La reversión de la donación se encuentra prevista en el artículo 641 del Código Civil, que establece:
“Podrá establecerse válidamente la reversión en favor de sólo el donador para cualquier caso y circunstancias, pero no en favor de otras personas sino en los mismos casos y con iguales limitaciones que determina este Código para las sustituciones testamentarias.
La reversión estipulada por el donante en favor de tercero contra lo dispuesto en el párrafo anterior es nula; pero no producirá la nulidad de la donación”.
Por su parte, el TS, Sala de lo Civil, en sentencia nº 20/2011, de 27/01/2011, Rec. 665/2007 ha señalado, que «la donación con cláusula de reversión, que contempla el Art. 641,Código Civil, es una restricción a la donación, que consiste en que producido el evento reversional se da el mecanismo recuperatorio que determina automáticamente la readquisición por parte del donante (a no ser que la reversión sea a favor de un tercero). Pero mientras no se dé dicho evento, el donatario es propietario de lo donado».
Por lo tanto, en el ejercicio de este mecanismo de recuperación no interviene la voluntad del donatario. Así se desprende de la información facilitada por la consultante, pues en la escritura pública de donación de la nuda propiedad se pacta expresamente la reversión para el caso de premoriencia de la parte donataria.
De acuerdo con lo anterior, se puede concluir que el ejercicio de la reversión no da lugar a un nuevo hecho imponible susceptible de tributar por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, pues no concurre uno de los elementos necesarios de la donación, el “animus donandi”, es decir, la intención de hacer una liberalidad por parte de la nudo propietaria. Este ánimo de liberalidad es esencial para la configuración del hecho imponible. Tal es su importancia que el Tribunal Supremo ha señalado en STS, Sala de lo Civil, 906/1992 (20 de octubre de 1992, recurso 1750/1990; ROJ:…»
(…) «CONCLUSIÓN:
La escritura que recoja la reversión de la nuda propiedad de un tercio del inmueble a la consultante, por cumplimiento del pacto de reversión establecido en la escritura de donación del año 2001, deberá tributar por la modalidad actos jurídicos documentados, documentos notariales, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, tanto por la cuota fija como por la cuota variable, al cumplir todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del TRLITPAJD: tratarse de una primera copia de una escritura pública, tener contenido económico, ser inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar sujeto a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones».
.- CONSULTA DGT V0767-26, DE 7/4/2026. ISD e ITP y AJD: El legado de inmuebles a favor de una SL queda sujeto al IS por su valor de mercado en el período impositivo en que los adquiere, no sujeto al ISD; y, de formalizarse en escritura pública, sujeto a AJD.
«HECHOS: La consultante es una sociedad de responsabilidad limitada residente en España que ostenta un patrimonio inmobiliario y unas acciones en determinada SICAV. Para el ejercicio de sus funciones, tiene contratada una persona a tiempo parcial, que gestiona los alquileres y demás tareas administrativas de la sociedad.
La socia mayoritaria PF1, poseedora del 99% del capital social de la entidad, planea realizar un testamento en el que confiere diferentes legados. En particular, constituiría un legado consistente en el inmueble que constituye su vivienda habitual, junto a otros inmuebles (parkings) en la misma localidad, a favor de la consultante. El resto del patrimonio personal no incluido en este legado se asignaría a los herederos y legatarios personas físicas (sus sobrinos).
El citado legado se realizaría con la intención de de que la consultante mantuviese la titularidad única de los citados inmuebles, los cuales se incorporarían al resto del patrimonio inmobiliario de la entidad y darían continuidad a la misma actividad, siendo este su deseo de continuidad y memoria.
Asimismo, en los diferentes legados a los sobrinos distribuiría la mayor parte de las participaciones sociales que posee en la consultante, reservando para ésta última un mayor legado de participaciones sociales residuales no asignadas a los herederos o al resto de legatarios.
En consecuencia, la consultante recibiría en el legado lo siguiente: por un lado, los inmuebles descritos y, por otro, las participaciones sociales residuales no asignadas a los herederos ni al resto de los legatarios (sobrinos).
CUESTIÓN:
Tratamiento del legado que, en su caso, se recibiría en el Impuesto sobre Sociedades de la consultante.
La aceptación de la herencia y de los legados por las personas físicas beneficiarias (sobrinos) y las consecuencias que se puedan derivar de la segregación de dicho legado a la consultante en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de aquéllos, en relación a las participaciones sociales que puedan recibir de la misma.
CONTESTACIÓN»:
(…) «En consecuencia, a efectos fiscales, la consultante deberá valorar los bienes recibidos en virtud del legado por su valor de mercado e integrar dicho valor en su base imponible del Impuesto sobre Sociedades del periodo impositivo en el que se realice la operación.
De conformidad con el Código Civil, cualquier persona jurídica puede ser instituida heredera o legataria siempre que exista al tiempo de la apertura de la sucesión y no se halle incapacitadas por ley (artículos 38, 744 y 745 CC). En relación con la adquisición de los bienes legados, el artículo 881 del Código Civil establece que “legatario adquiere derecho a los legados puros y simples desde la muerte del testador”. No obstante, de acuerdo con los artículos 882, 885 y concordantes del Código Civil, la efectividad de dicha adquisición requiere la puesta a disposición y entrega de los bienes por parte de los herederos o, en su caso, por el albacea autorizado para ello, siguiendo los cauces legalmente previstos.
En consecuencia, cuando se produzcan estas circunstancias, y dado que contablemente la operación se registra directamente contra los fondos propios, la consultante deberá integrar en su base imponible del Impuesto sobre Sociedades la renta correspondiente con el oportuno ajuste extracontable positivo».
(…) «IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES
El artículo 1 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Ley 29/1987, de 18 de diciembre (en adelante, LISD) indica que:
“El Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de naturaleza directa y subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas, en los términos previstos en la presente Ley”.
Asimismo, el artículo 3.2 del mismo texto legal dispone que:
“2. Los incrementos de patrimonio a que se refiere el número anterior, obtenidos por personas jurídicas, no están sujetos a este impuesto se someterán al Impuesto sobre Sociedades”.
(…) «Vista la normativa expuesta, en caso de que el destinatario de un legado sea la entidad consultante, el incremento patrimonial puesto de manifiesto en la entidad no estaría sujeto a tributación por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones; por no tratarse de una persona física, sino de una persona jurídica. Ahora bien, al incluir bienes inmuebles, la escritura que recoja dicha aceptación sí quedará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en su modalidad de actos jurídicos documentados – documentos notariales, al reunir todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD: ser una escritura pública, tener contenido valuable, ser inscribible y no estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas ni operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados». (…)
.- CONSULTA DGT V0479-26, DE 2/3/2026. SUCESIONES: La devolución de ingresos indebidos en el IRPF instada por los sucesores como consecuencia de anulación del régimen fiscal por el TJUE del incumplimiento de la obligación de declarar bienes y derechos situados en el extranjero, es un derecho de crédito del causante sujeto al ISD, y, en consecuencia, no sujeto en el IRPF de los sucesores.
«HECHOS:
La consultante es heredera de una persona fallecida -la causante-. En su día la causante no cumplió dentro de plazo la obligación de información sobre bienes y derechos situados en el extranjero, prevista en la disposición adicional decimoctava de la Ley General Tributaria, pero procedió a regularizar voluntariamente como ganancia patrimonial no justificada los importes no declarados, conforme a lo previsto en el artículo 39.2 de la Ley 35/2006, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, abonando la cuota tributaria resultante, junto con los correspondientes intereses de demora y los recargos que resultaron procedentes.
Con posterioridad al fallecimiento del causante mediante sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea se anuló el régimen sancionador asociado al incumplimiento de la obligación de declarar bienes y derechos situados en el extranjero, incluyendo el régimen de ganancias patrimoniales no justificadas. Ante esta situación, el consultante instó la correspondiente devolución de ingresos indebidos en nombre del causante, en su calidad de heredera (sucesora).
Recientemente, la Administración tributaria ha admitido la solicitud de devolución de ingresos indebidos y ha procedido a la devolución de los importes correspondientes junto con los intereses de demora.
CUESTIÓN: Si la consultante debe incorporar la totalidad de los importes devueltos en su declaración del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
CONTESTACIÓN»:
De acuerdo con lo anterior, en el presente caso, el importe que ha percibido la consultante lo es en su calidad de heredera de la causante y, por lo tanto, estará sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones conforme al artículo 3.1 a) de la LISD. Por lo tanto, los herederos, si no incluyeron el derecho de crédito correspondiente en la autoliquidación del impuesto, deberán presentar autoliquidación complementaria por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el importe total que perciban, incluidos los intereses de demora. Del mismo modo, si incluyeron el derecho de crédito, pero por distinto importe al efectivamente percibido, también deberán presentar autoliquidación complementaria para regularizar la diferencia no declarada.
Por otro lado, el artículo 6.4 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), establece que “No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones”, por lo que el cobro por la consultante de la referida cantidad no tendrá efectos en su IRPF.
.- CONSULTA DGT V 0613-26, DE 17/3/2026. DONACIONES, SEGUROS: La percepción por incapacidad permanente absoluta del cónyuge, de un seguro del que es tomador el cónyuge del perceptor, queda sujeta al ISD como donación.
«HECHOS: El consultante es el beneficiario de un seguro de vida en el que el tomador es su cónyuge y los asegurados el consultante y su cónyuge. Mediante sentencia judicial se ha ratificado la incapacidad permanente absoluta del consultante, estando esta contingencia cubierta por el seguro de vida y percibiendo, por ello, el consultante, la correspondiente indemnización.
CUESTIÓN: Tributación de la indemnización percibida.
CONTESTACIÓN»:
(…) «De los preceptos transcritos se deduce que, en términos generales, cuando contratante y beneficiario coincidan en la misma persona las cantidades derivadas del seguro estarán sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas; sin embargo, cuando contratante y beneficiario sean personas distintas, las cantidades estarán sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
En el presente caso, el consultante ha cobrado una indemnización de un contrato de seguro de vida en el que, de acuerdo con la documentación recibida, la tomadora o contratante es su cónyuge, los asegurados son el consultante y su cónyuge y el beneficiario es el consultante; por lo tanto, la cantidad que perciba el consultante como consecuencia de la incapacidad permanente absoluta tributará como una donación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones al tratarse de negocio lucrativo “intervivos”, tal y como establece el artículo 12.e) del RISD.
.- CONSULTA 0821-26, DE 14/4/2026: DONACIONES: La donación por los padres de la nuda propiedad de un inmueble en Francia al hijo residente en España formalizada en escritura pública francesa, queda sujeta al ISD al ser el donatario sujeto pasivo por obligación personal, valorándose la nuda propiedad conforme a la normativa del ISD española.
«HECHOS: El consultante es una persona física residente fiscal en España que ha adquirido, en su condición de donatario, la nuda propiedad de un inmueble situado en Francia, como consecuencia de una donación efectuada por sus padres, igualmente residentes fiscales en España, quienes se reservaron el usufructo vitalicio del inmueble. La donación se formalizó mediante escritura pública otorgada conforme al Derecho francés.
CUESTIÓN: Si, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España, la valoración de la nuda propiedad debe hacerse conforme a la normativa española del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o conforme al importe y porcentaje atribuido a la nuda propiedad en la escritura pública otorgada conforme al derecho francés.
CONTESTACIÓN»:
(…) » CONCLUSIONES:
Primera: La adquisición por el consultante de la nuda propiedad de un inmueble sito en Francia como consecuencia de una donación estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España, siendo sujeto pasivo, conforme a lo previsto en el artículo 5 de la LISD, el consultante, en su condición de donatario, al que se le exigirá el impuesto por obligación personal al ser residente fiscal en España.
Segunda: Al no existir Convenio Internacional para evitar la doble imposición en materia de donaciones firmado con Francia, se aplicará la normativa interna española del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Tercera: Dado que la donación tiene por objeto la nuda propiedad de un inmueble, la determinación de la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España se realizará conforme las reglas específicas de valoración previstas en el artículo 26 de la LISD. Conforme a dicho precepto, el valor de la nuda propiedad se calculará por la diferencia entre el valor del usufructo y el valor total del bien. A estos efectos, el valor del usufructo vitalicio se estimará equivalente al 70 por ciento del valor total de los bienes cuando el usufructuario cuente menos de veinte años, minorando a medida que aumenta la edad, en la proporción de un 1 por ciento menos por cada año más, con el límite mínimo del 10 por ciento del valor total».
.- CONSULTA DGT V0892-26, DE 22/4/2026. ITP y AJD: La adquisición originaria por prescripción adquisitiva reconocida por sentencia firme no queda sujeta a TPO, que grava las adquisiciones onerosas derivativas; ni a AJD, al no formalizarse en escritura pública.
«HECHOS: La consultante ha obtenido una sentencia judicial firme por la que se declara la adquisición del dominio de un inmueble por prescripción adquisitiva extraordinaria a favor de la misma.
CUESTIÓN: Tributación de la prescripción adquisitiva o usucapión en el ámbito del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
CONTESTACIÓN:
(…) » CONCLUSIONES:
Primera: La adquisición de unas fincas por prescripción adquisitiva o usucapión, declarada en sentencia judicial firme, no está sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, por faltar uno de los elementos objetivos del presupuesto de hecho del hecho imponible, cual es la transmisión (no se produce la tradición a la que se refiere el Código Civil en su artículo 609).
Segunda: La adquisición de unas fincas por prescripción adquisitiva o usucapión, declarada en sentencia judicial firme tampoco está sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por faltar el elemento objetivo del presupuesto de hecho del hecho imponible (escritura, acta o testimonio notarial), al haberse declarado en sentencia judicial».
En el caso planteado, al haberse declarado la usucapión en sentencia judicial firme, la adquisición del inmueble no estará sujeta al ITPAJD ni en la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas ni en la modalidad de actos jurídicos documentados.
.- CONSULTA DGT V0893-26, DE 22/4/2026. TPO: En las transmisiones en subastas públicas se aplica el valor de referencia, si efectivamente existe, y solo supletoriamente el valor de adquisición en la misma del art. 39 del RITPAJD. Según la normativa del catastro de este año 2027 y anteriores, en subastas públicas no existen valores de referencia, pero hay que solicitar que lo certifique el catastro.
«HECHOS: Al consultante le acaban de adjudicar un inmueble por subasta pública de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria.
CUESTIÓN: Si a la hora de tributar por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales se debe tomar como referencia y base imponible el valor del precio de adquisición o adjudicación o el valor de referencia del Catastro.
CONTESTACIÓN»:
(…) » CONCLUSIONES
Primera: La nueva redacción del artículo 10 del TRLITPAJD ha reducido el ámbito de aplicación del artículo 39 del RITPAJD, ya que este no resulta directamente aplicable en el caso de transmisiones de bienes inmuebles realizadas mediante subasta pública, notarial, judicial o administrativa.
Segunda: En las transmisiones de bienes inmuebles que tengan el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario realizadas mediante subasta pública, notarial, judicial o administrativa, la base imponible se determinará conforme a lo dispuesto en el artículo 10.2 del TRLITPAJD, por lo que será el valor de referencia previsto en la normativa reguladora del catastro inmobiliario, a la fecha de devengo del impuesto, salvo que el valor del bien inmueble declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada, o ambos sean superiores a su valor de referencia, en cuyo caso se tomará como base imponible la mayor de estas magnitudes.
Tercera: En el caso de que no exista valor de referencia o este no pueda ser certificado por la Dirección General del Catastro ha de acudirse a la regla general, conforme a la cual la base imponible será la mayor de las siguientes magnitudes: el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o el valor de mercado. En este caso, en la determinación de la base imponible sí será aplicable lo dispuesto en el artículo 39 del RITPAJD, conforme al cual el valor de adquisición del inmueble tendrá la consideración de valor de mercado.”
Conforme a lo expuesto, la base imponible en la adquisición de un inmueble en subasta pública será el valor de referencia. Ahora bien, si no existe valor de referencia o, por las circunstancias concurrentes, este no puede ser certificado por la Dirección General del Catastro, se ha de acudir a la regla general, de acuerdo con la cual la base imponible será la mayor de las siguientes magnitudes: el valor declarado por los interesados, el precio o contraprestación pactada o el valor de mercado. En este caso, en la determinación de la base imponible sí será aplicable lo dispuesto en el artículo 39 del RITPAJD, conforme al cual el valor de adquisición del inmueble tendrá la consideración de valor de mercado.
En el presente caso, se sugiere al consultante que solicite a la Dirección General del Catastro el certificado del valor de referencia del inmueble advirtiendo que el mismo se ha adquirido en subasta pública de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria. En caso de que la Dirección General del Catastro le indique que no existe valor de referencia o que éste no puede ser certificado, la consultante podrá aplicar la previsión reglamentaria y considerar al valor de adjudicación como valor de mercado, a efectos de la determinación de la base imponible en el ITPAJD.
Comentario:
De acuerdo a las resoluciones de la DG del Catastro para 2027 y las anteriores, tanto de urbanas como de rústicas, no existe valor de referencia…» «Cuando se trate de inmuebles con precio de transmisión fijado por subasta pública, notarial, judicial o administrativa, en el periodo de efectos de esta resolución». Ver informe noviembre 2024
.- CONSULTA DGT V506-26, DE 5/3/2026. TPO e IVA: La constitución de un censo consignativo para financiar obras de eficiencia energética sobre un inmueble del censatario en cuya virtud el censualista entregará un capital al censatario y éste se obliga al pago de un canon periódico a dicho censualista, quedan sujetas y exentas de IVA si ambos tienen la condición de sujetos pasivos de IVA. La extinción por redención mediante pago del importe que realice el censatario al censualista, queda no sujeta a IVA.
«HECHOS: La consultante es una entidad mercantil que va a comercializar una estructura financiera para la obtención de fondos de capital privado para ejecutar obras de eficiencia energética y se plantea para tal fin el uso de la figura del censo consignativo, regulado en los artículos 1604 y siguientes del Código Civil. En virtud de dicho derecho real, el censualista entregará un capital al censatario y éste se obliga al pago de un canon periódico a dicho censualista. El pago de este canon queda garantizado por el inmueble objeto del censo, que es propiedad del censatario.
CUESTIÓN: Tributación a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido del referido censo consignativo. En particular, su constitución y su posible extinción por redención.
CONTESTACIÓN»:
(…) «En relación con el funcionamiento del censo consignativo resulta conveniente señalar que este Centro directivo ha analizado la figura del denominado censo enfitéutico por “revessejats”, regulado en la Ley 6/1990, de 16 de marzo, de los Censos, del Parlamento de Cataluña, figura análoga al censo consignativo regulado en el Código Civil en las contestaciones de 30 de noviembre de 1995, consulta 0958-94, y de 24 de noviembre de 1997, consulta 2522-97.
Tal y como se puso de manifiesto en las referidas contestaciones a consulta 2522-97, cabe señalar que la función primordial de la operación, el censo consignativo, es la de constituir un derecho de garantía sobre una finca con la finalidad de asegurar el pago de un canon periódico.
En este sentido, en la referida contestación a consulta 0958-94 se puso de manifiesto que la función económica del censo consignativo “es muy cercana a la del préstamo hipotecario en el que frente a la entrega de un capital inicial (préstamo) se otorga una garantía real (hipoteca) sobre un inmueble, que responderá en los casos de impago de los correspondientes vencimientos”.
La constitución de un censo consignativo “cumple así la función propia de los derechos reales de garantía al responder la finca del pago de las pensiones vencidas y no satisfechas, por su forma de constitución, la inscribibilidad, su transmisibilidad y por la remisión, como norma supletoria, a las disposiciones propias de la legislación hipotecaria”.
3.- Por otra parte, en relación con la constitución del censo consignativo, este Centro directivo ha manifestado en la referida contestación a consulta 2522-97 que, en el momento de la constitución, se producen dos prestaciones recíprocas: la entrega de un capital a cambio de un derecho a percibir una prestación periódica y la constitución de una garantía en pago de esa prestación.
A estos efectos, cabe señalar que dichas prestaciones se encontrarán sujetas al Impuesto cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en los términos señalados en el apartado primero de esta contestación.
Por otra parte, cuando tales prestaciones se encuentren sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido, debe señalarse que el artículo 20.Uno.18º, letras f) y g), de la Ley 37/1992 establece la exención de las siguientes operaciones:
“f) La prestación de fianzas, avales, cauciones y demás garantías reales o personales, así como la emisión, aviso, confirmación y demás operaciones relativas a los créditos documentarios.
La exención se extiende a la gestión de garantías de préstamos o créditos efectuadas por quienes concedieron los préstamos o créditos garantizados o las propias garantías, pero no a la realizada por terceros.
g) La transmisión de garantías.”.
En consecuencia, tal y como ya manifestó este Centro directivo en la ya señalada contestación a consulta 2522-97, cuando las dos prestaciones recíprocas estuvieran sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido estas, a su vez, estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido.
4.- Por otra parte, en relación con la posible extinción del censo por la redención anticipada por parte del censatario y del reembolso al censualista del capital que éste le hubiese entregado en la constitución del censo, el artículo 1658 del Código Civil dispone lo siguiente:
“La redención del censo consignativo consistirá en la devolución al censualista, de una vez y en metálico, del capital que hubiese entregado para constituir el censo”
En cuanto a los posibles efectos de esta extinción del censo consignativo mediante la redención por parte del censatario en virtud de la facultad que le otorga al mismo el Código Civil, resultan de interés los criterios fijados por el Tribunal de Justicia de la Unión Europea en sus sentencias de 29 de febrero de 1996, Asunto C-215/94, Mohr (en lo sucesivo, sentencia Mohr), y de 18 de diciembre de 1997, Asunto C-384/95, Landboden (en lo sucesivo, sentencia Landboden), dictadas en relación con la sujeción al Impuesto de indemnizaciones satisfechas por la Autoridad Pública en virtud del interés general».
(…) «En consecuencia con lo expuesto, el pago del importe que el censatario realice a favor del censualista para la extinción del censo consignativo mediante su redención no constituirá la contraprestación de una entrega de bienes o prestación de servicios efectuada por el censualista a favor del censatario.
En estas circunstancias, en la extinción del censo por redención no se produciría ninguna operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.
.- CONSULTA DGT V0633-26, DE 19/3/2026.ITP y AJD e IVA: La transmisión de un derecho de superficie sobre una vivienda de protección oficial de precio concertado ya construida por el promotor a una persona física, a diferencia de la regla general del derecho de superficie, al estar ya construida, es una entrega de bienes realizada por un sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de la actividad, sujeta y no exenta como primera entrega. EL tipo impositivo será el 4% o el 10%, según concurran los requisitos para aplicar uno u otro tipo.
«HECHOS: La consultante es una persona física que va a adquirir un derecho de superficie sobre una vivienda de protección oficial de precio concertado ya construida que ha sido promovida por una entidad empresarial municipal.
CUESTIÓN: Tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable a dicha transmisión.
CONTESTACIÓN»:
(…) » En consecuencia, la entidad transmitente del derecho de superficie tiene la condición de empresario o profesional y estarán sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido las entregas de bienes y prestaciones de servicios que en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional realice en el territorio de aplicación del Impuesto».
(…) «En consecuencia, con lo anterior, en la medida en que, el transmitente del derecho de superficie ostentase, al tiempo de la transmisión, todas las facultades de disposición inherentes al derecho de propiedad de la edificación y con la transmisión del derecho de superficie se produjese la transmisión del poder de disposición de la edificación objeto de consulta, dicha transmisión debería calificarse como entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido».
En consecuencia con lo expuesto, la transmisión del derecho de superficie sobre la vivienda promovida por la entidad transmitente al consultante tendrá la consideración de entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y se encontrará sujeta al mismo»
(…) En consecuencia, dado que la entidad transmitente ha sido la promotora de las viviendas sobre las que va a transmitir el derecho de superficie objeto de consulta, a falta de otros elementos de prueba, tendrá la consideración de primera entrega sujeta y no exenta del Impuesto dado que no le resultaría de aplicación la referida exención del artículo 20.Uno.22º de la Ley 37/1992″.
(…) «En relación con lo anterior debe señalarse que según lo establecido en la Disposición transitoria duodécima de la Ley 13/1996, de 30 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y del Orden Social (BOE de 31 de diciembre), a partir del día 1 de enero de 1997 las exenciones, bonificaciones fiscales y tipos impositivos que se aplican a las «viviendas de protección oficial», se aplicarán a las viviendas con protección pública según la legislación propia de las Comunidades Autónomas, siempre que los parámetros de superficie máxima protegible, precio de la vivienda y límite de ingresos de los adquirentes o usuarios no excedan de los establecidos para las referidas viviendas de protección oficial.
En virtud de todo lo expuesto, tributará por el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo del 4 por ciento la entrega de la vivienda que, realizada por su promotor, se encuadre en alguna de las siguientes categorías:
– Que se trate de una vivienda calificada de protección oficial de régimen especial.
– Que se trate de una vivienda calificada de protección oficial de promoción pública.
– Que se trate de una vivienda con protección pública según la legislación propia de la Comunidad Autónoma en que esté enclavada siempre que, además, los parámetros de superficie máxima protegible, precio de la vivienda y límite de ingresos de los adquirentes o usuarios no excedan de los establecidos para las viviendas de protección oficial de régimen especial o de promoción pública.
En otro caso distinto de los anteriores, la transmisión tributará al tipo reducido del 10 por ciento».
.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/06914/2025/00/00, DE 24/9/2026. IRPF: Los derechos de pago único o pago básico de la Política Agrícola Común adquiridos de la reserva nacional, al haber sido adquiridos gratuitamente y atención a las condiciones del perceptor, de manera análoga a las subvenciones públicas, tienen carácter privativo, de tal modo que su transmisión entre cónyuges con régimen económico matrimonial de sociedad legal de gananciales, constituye una alteración patrimonial susceptible de generar ganancias o pérdidas patrimoniales a efectos del IRPF.
Asunto:
IRPF. Ganancias de patrimonio. Transmisión entre cónyuges con régimen económico matrimonial de sociedad legal de gananciales de los derechos de pago único o pago básico de la Política Agrícola Común adquiridos de la reserva nacional.
Criterio:
Los derechos de pago único o pago básico de la Política Agrícola Común adquiridos de la reserva nacional tienen carácter privativo, de tal modo que su transmisión entre cónyuges con régimen económico matrimonial de sociedad legal de gananciales, constituye una alteración patrimonial susceptible de generar ganancias o pérdidas patrimoniales a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Unificación de criterio.
(Extracto de la web oficial DYCTEA).
Añadir que en sus Fundamentos de Derecho considera que: «Por ende, coherentemente con el criterio interpretativo que este TEAC defendió en la citada resolución dictada en unificación de criterio, podemos concluir que los derechos de pago básico adquiridos por un agricultor activo a título gratuito y que le han sido adjudicados a él en atención a sus circunstancias personales (su condición de agricultor activo joven, nuevo agricultor o concurrencia de causa de fuerza mayor o circunstancias excepcionales), tienen carácter privativo, siendo dicho agricultor su titular y ello con independencia de la titularidad de las explotaciones agrarias a las que puedan estar asociados . En consecuencia, la transmisión o cesión de tales derechos de pago básico al otro cónyuge que no generó el derecho a su percepción, supondrá una alteración en la composición del patrimonio del cónyuge transmitente susceptible de generar una ganancia o pérdida de patrimonio a efectos del IRPF que, de acuerdo con el art. 11.5 LIRPF se considerará obtenida por el cónyuge transmitente, y ello con independencia del régimen económico-matrimonial que rija su matrimonio, en la medida en que el otro cónyuge no ostentaría porcentaje de titularidad alguno en tales derechos».
Comentario:
Fundada resolución del TEAC que parte de resolver una cuestión civil, afirmando la naturaleza privativa del PAC. Sobre dicha premisa, la transmisión a su cónyuge puede constituir una alteración patrimonial en el transmitente, pero si como consecuencia de la transmisión, se incorpora a la sociedad de gananciales, solo sobre la mitad.
TERCERA PARTE. TEMA DEL MES. VALOR DE REFERENCIA Y «PLUSVALÍA MUNICIPAL» (IIVTNU).
1.- EL «VALOR DE REFERENCIA» EN EL ISD E ITP Y AJD.
1.1.- Elemento conformador, pero no determinante, de la base imponible en el ISD e ITP Y AJD.
El «valor de referencia» despliega su eficacia, de acuerdo con la ley de cada tributo, en el ISD y en el ITP, tratándose de inmuebles comprendidos en el hecho imponible respectivo como elemento conformador de la base imponible respecto de los mismos: arts. 10, 25, 30 y 46 del TRITPAJD y 9 y 18 de la LISD.
Advertir que es un elemento conformador, pero no determinante de la base imponible, en cuanto:
(I) En ambos tributos si el «valor declarado» es superior al «valor de referencia» el primero se erige en magnitud de la base imponible, conforme a los preceptos citados.
(II) Es susceptible de ser enervado por los sujetos pasivos, que tienen derecho a su rectificación o anulación y a una estimación directa, tanto en vía administrativa como jurisdiccional. Así lo afirma el TC en la sentencia de 12 de febrero de 2026. Y es que, como afirma el TC cabe su impugnación tanto por vía de la rectificación de la autoliquidación, como por vía de refutación de los actos de regularización de la administración (caso de haberse autoliquidado por valor inferior al valor de referencia), citando el art. 10.4 del TRITPAJD. En parecidos términos se expresa el art. 9.4 de la LISD. (Ver informe fiscal de febrero 2006).
(III) No es un medio de comprobación de valores del art. 57 de la LGT, es un elemento de conformación objetiva de la base imponible en estos tributos, como reconoce la resolución del TEAC Nº 00/01409/2025/00/00, de 30/6/2026, invocando la sentencia citada del TC. Por el contrario, excluye la comprobación de valores (arts. 46 TRITPAJD y 18 LISD).
1.2.- Sus efectos en otros tributos derivan de su condición de elemento conformador siempre que, además, sea determinante de la base imponible en ISD e ITP y AJD y de una remisión normativa directa.
Solo cuando «valor de referencia» se constituye en base imponible en estos tributos, surte efectos en otros cuando se dispone de una conexión normativa directa y con rango de ley:
(I) Art. 10.1 de la Ley del Impuesto de Patrimonio: «Por el mayor valor de los tres siguientes: El valor catastral, el determinado o comprobado por la Administración a efectos de otros tributos o el precio, contraprestación o valor de la adquisición».
(II) En el IRPF, en alteraciones patrimoniales como «valor de adquisición» y «valor de transmisión» en las adquisiciones y transmisiones a título lucrativo en los términos del art. 36 de la LIRPF; referidas por tanto al ISD.
(III) En el propio IRPF; tratándose de adquisiciones y transmisiones onerosas, no afecta al «valor de transmisión» («importe real» – art. 35 LIRPF- y consulta DGT V1601-22); siendo más discutible si incide sobre el «valor de adquisición», pues aunque el mismo art. 35 se refiere también al «importe real», la sentencia del TS de 21/12/2015 (rec. 2068/2014) y la consulta de la DGT V1629-25, sí que reconocen efectos al valor comprobado en ITP y AJD, aunque se debe insistir en que el «valor de referencia» no tiene nada que con el «valor comprobado».
2.1.- La realización de su hecho imponible.
Tras tres sentencias del TC, la regulación actual de este tributo en cuestiones tan decisivas como la realización del hecho imponible y la determinación de su base imponible, se debe al RDL 26/2021 que incide en ambas, modificando el TRLHL.
En cuanto al hecho imponible, el apartado 5 del art. 104 reputa en su primer párrafo que «No se producirá la sujeción al impuesto en las transmisiones de terrenos respecto de los cuales se constate la inexistencia de incremento de valor por diferencia entre los valores de dichos terrenos en las fechas de transmisión y adquisición».
Y a continuación desarrolla con el carácter de exclusivo el procedimiento para constatar la inexistencia de incremento de valor, considerando, con evidente imprecisión técnica:
(I) En las adquisiciones o transmisiones onerosas, como «valor de transmisión» y «valor de adquisición» el mayor del que conste en el título que documente la operación o el comprobado, en su caso, por la Administración tributaria, sin computar los gastos o tributos.
(II) En las adquisiciones o transmisiones a título lucrativo, igualmente sin computar los gastos o tributos, discrimina:
.- «Valor de adquisición», se aplica el valor declarado en el ISD, excluyendo el «valor comprobado»).
.- «Valor de transmisión: se aplica el mayor entre el valor declarado en el ISD y el valor comprobado.
Es lo que hay.
2.2.- La determinación de la base imponible.
Coexisten dos sistemas alternativos de acuerdo al art. 107, siendo discutible si estamos ante una opción o un derecho (cuestión sobre la que no vamos a entrar):
(I) El método objetivo, aplicando al valor catastral del suelo a la transmisión actual, un coeficiente según los años desde la adquisición («período de generación»).
(II) El método individualizado, aplicando el procedimiento para la constatación de inexistencia de incremento de valor del art. 104.5 (art. 107.5).
2.3.- ¿Cabe la comprobación de valores por los ayuntamientos en el «valor de adquisición» y «valor de transmisión en los supuestos de inexistencia de incremento de valor o aplicación del método individualizado para el cálculo de la base imponible?
Pues parece que sí a la vista de la segunda parte del art. 110.4 del TRLHL, dice: «Respecto de dichas autoliquidaciones, sin perjuicio de las facultades de comprobación de los valores declarados por el interesado o el sujeto pasivo a los efectos de lo dispuesto en los artículos 104.5 y 107.5,…».
Sin embargo, ello pugna como ya ha advertido algún autor (Varona Alabern, citado en la colaboración publicada en el blog Taxlandia en septiembre de 2026 por Pablo G Vázquez), el art. 104.5 que en su opinión y la mía se refiere al valor comprobado por administración competente para conocer el hecho imponible sujeto a ITP y AJD o ISD, lo que para mi resulta evidente, pues incluso el 104.5 se refiere expresamente al ISD. Por tanto, siguiendo al mismo autor, las facultades de comprobación de los Ayuntamientos se constriñen a verificar la aplicación correcta de los parámetros que establece dicho precepto.
La DGT no piensa lo mismo, en la consulta V0792-26, de 9/4/2026, donde reconoce abiertamente la facultad de comprobación de los Ayuntamientos:
«En el IIVTNU se estará al valor que conste en el título que documente la transmisión, y en el caso de que la Administración tributaria considere que dicho valor no corresponde con el valor de mercado (valor que se hubiera acordado entre partes independientes), bien, porque exista vinculación entre las partes, o por cualquier otra circunstancia, entonces, y previa comprobación, podrá determinar un valor diferente. Entonces, se tomará el mayor entre ambos valores (el del título y el comprobado).
Tanto el artículo 104.5 como el artículo 110.4 del TRLRHL atribuyen a los ayuntamientos facultades de comprobación de los valores de adquisición y de transmisión declarados por el sujeto pasivo.
Y en el marco de dichas facultades de comprobación, es el ayuntamiento o el órgano encargado de la gestión del impuesto quien puede considerar que el sujeto pasivo ha acreditado o no de forma suficiente la inexistencia de incremento de valor del terreno.
La Administración tributaria local a los efectos de la comprobación del valor podrá utilizar cualquiera de los medios previstos en el artículo 57 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (LGT),…»
Por tanto, para la DGT, pueden comprobar el valor tanto de adquisición como de transmisión, y ello tanto rija el sistema de autoliquidación o de liquidación, pero para ello debe observar el procedimiento de comprobación de valores y realizar la comprobación por los medios del art. 57 de la LGT, teniendo en cuenta la jurisprudencia consolidada sobre los mismos en sede del ITP y AJD e ISD: no cabe acudir a precios medios de mercado (sentencia TS 11/7/2014, rec. 2479/2913), tampoco a la estimación por referencia a registros oficiales de carácter fiscal, como el catastro (sentencias TS de 23/5/2028, recs. 4202/2017 y 1880/2017); siendo inexcusable una auténtica e individualizada valoración por perito de la administración (abundantísima jurisprudencia, entre las mas recientes, sentencia TS de 21/2/2023, rec. 257/2021).
2.4.- ¿Para determinar el «valor comprobado» de la adquisición o de la transmisión por los ayuntamientos, pueden aplicar el «valor de referencia» en vigor en ITP y AJD o en el ISD?
Pues dogmáticamente a mi juicio es evidente que no: el «valor de referencia», NO es un medio de comprobación de valores como ya he expuesto, en el apartado 1. Es un elemento conformador de la base imponible en el ITP y AJD e ISD que precisamente excluye la comprobación de valores. Así resulta indubitadamente de su regulación legal en dichos tributos, de la sentencia del TC y del criterio de la propia administración en la resolución del TEAC citada.
Empero, temerariamente, en un genial birlibirloque, sin sustento normativo, lo admite la citada consulta de la DGT, acudiendo a incluir el valor de referencia en el medio de comprobación del art. 57.1.b) de la LGT («estimación por referencia a los valores que figuren en los registros oficiales de carácter fiscal») Da igual que el «valor de referencia» no sea un medio de comprobación, da igual que el medio de comprobación por referencia a valores que figuren en los registros oficiales haya sido vedado por la jurisprudencia del TS, da igual que el valor de referencia no tenga nada que ver con el «valor catastral» (DF 3ª RDL 1/2004).
(I) El «valor de referencia» es un elemento conformador de la base imponible cuando se incluyen inmuebles en el ISD e ITP y AJD. No es un medio de comprobación de valores, por el contrario, excluye la comprobación de valores, por lo que no puede acudirse en su corrección a la tasación pericial contradictoria.
(II) Sus efectos en otros tributos derivan de su condición de elemento conformador siempre que, además, sea determinante de la base imponible en ISD e ITP y AJD y de una remisión normativa directa, como sucede en el IP y en el IRPF.
(III) En el IIVTNU, la realización del hecho imponible (existencia de un efectivo incremento de valor) y la determinación de la base imponible por el método individualizado caso de aplicarse, está sujeta a un procedimiento tasado en la propia normativa del tributo (arts. 104.5 y 107.5 TRLHL).
(IV) Aunque es discutible, la DGT considera que los Ayuntamientos pueden en dicho procedimiento comprobar los valores de adquisición y transmisión, mediante el procedimiento de comprobación de valores regulado en la LGT y por los medios de comprobación del art. 57 de la misma.
(V) Tratándose de inmuebles, en el ISD y en el ITP y AJD, la jurisprudencia ha vedado la aplicación de los precios medios de mercado y aplicación directa o indirecta de los valores del catastro, exigiendo dictamen de perito de la administración que realice una pericia individualizada.
(VI) Conforme a lo expuesto, el valor de referencia que se proyecta en el ISD y en el ITP y AJD, como elemento conformador de la base imponible, no puede emplearse por los ayuntamientos como medio de comprobación de valores en el IIVTNU, en una funcionalidad «contra legem» no prevista en la ley del tributo ni en la normativa tributaria. Ello no obstante, el criterio mantenido por la DGT en la reciente consulta V0792-26 es positivo.
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JAVIER MÁXIMO JUÁREZ, NUEVO MIEMBRO DEL EQUIPO DE REDACCIÓN DE NYR
NUEVO LIBRO: FISCALIDAD DE LAS INSTITUCIONES PATRIMONIALES, SUCESORIAS, MERCANTILES Y REGISTRALES
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Punta San Antonio (Asturias). Por Daniel Rocal.
