Informe Actualidad Fiscal Febrero 2019. Mapa fiscal No Residentes sobre Herencias y Donaciones

Informe Actualidad Fiscal Febrero 2019. Mapa fiscal No Residentes sobre Herencias y Donaciones

Admin, 26/02/2019

INFORME FISCAL FEBRERO 2019

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ 

Notario de Valencia

 

PRESENTACIÓN DEL INFORME:

En normativa, cesado el chaparrón de normas de fin de año, destacar en enero la Ley 2/2019, de presupuestos de Extremadura que introduce un nuevo tipo reducido en AJD.

La reseña jurisprudencial incluye una miscelánea que sin constituir hitos conviene reseñar en orden a la aplicación de los diversos tributos, especialmente interesantes la consulta V2964-18 de la DGT a propósito del ajuar en el ISD y sendas consultas de la DGT en supuestos tan conflictivos en la delimitación IVA-TPO como la transmisión de terrenos urbanizables heredados y la rehabilitación.

Finalmente, el informe del mes se dedica al mapa fiscal de la tributación de los no residentes en el ISD a la luz de la consulta de la DGT V3151-18, de la DGT que ha supuesto un cambio radical en la tributación de no residentes ajenos a la UE y al EEE. De enorme transcendencia también para familias españolas que tengan hijos estudiando o trabajando fuera de la UE pues cesa su discriminación en la sucesión y para, como es mi caso, de quien es nieto de españoles residentes en México que nunca abdicaron de su nacionalidad y conservaron algún «prao» en la tierra que los vio nacer.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo, Federico Palasi Roig y José Antonio Pérez Álvarez, a los que agradezco su contribución.

Espero que os sea de utilidad.

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

ESQUEMA:

 PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS MES DE ENERO.

A) ARAGÓN.

.- RESOLUCIÓN de 8 de enero de 2019 (BOA 15/1/2019) , del Director General de Tributos, por la que se actualizan, para el ejercicio 2019, los coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos ubicados en la Comunidad Autónoma de Aragón, a efectos de la liquidación de los hechos imponibles de los ITP y AJD e ISD.

B) EXTREMADURA.

.- Ley 2/2019, de 22 de enero (BOE 24/1/2019) de presupuestos generales para 2019. Nuevo tipo reducido en AJD.

C) PAÍS VASCO.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 1/2019 de 15 de enero (BOTHA 23/1/2019), del Consejo de Gobierno Foral. Se modifican los Decretos Forales del Consejo 40/2014 y 41/2014, de 1 de agosto, que aprobaron los Reglamentos del IRPF y del IS.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 2/2019 de 15 de enero (BOTHA 23/1/2019), del Consejo de Gobierno Foral. Se modifica el Decreto Foral del Consejo 40/2014, de 1 de agosto, que aprobó el Reglamento del IRPF.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 3/2019 de 15 de enero (BOTHA 23/1/2019), del Consejo de Gobierno Foral. Se modifica el Decreto Foral del Consejo 41/2014, de 1 de agosto, que aprobó el Reglamentos del IS.

VIZCAYA. Orden Foral 2139/2018, de 28 de diciembre (BOB 22/1/2019) del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte..

.- GUIPÚZCUA, Orden Foral 0662/2018, de 28 de diciembre (BOG 23/1/2019) por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD, Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte e Impuesto de Patrimonio.

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA.

A) IMPUESTO DE SUCESIONES.

.- CONSULTA DGT V2978-18, de 19 de noviembre de 2019. DONACIONES. La reducción de empresa individual prevista en el art. 20.6 de la LISD es de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos, a la donación de una farmacia a un donatario que asume la titularidad y dirección de la misma, permaneciendo el donante como farmacéutico adjunto.

.- CONSULTA DGT V3106-18, de 29 de noviembre de 2018. DONACIONES. La reducción de empresa individual prevista en el art. 20.6 de la LISD es de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos, a la donación de una mitad indivisa de farmacia a un donatario al que se le transmite por compraventa la restante mitad indivisa. 

.- CONSULTA DGT V3195-18, de 14 de diciembre de 2018. DONACIONES. La reducción de participaciones en entidades es de aplicación en donaciones aunque el donatario sea funcionario público interino, siempre que pase a ejercer las funciones de dirección y la retribución que perciba por ello represente más del 50% de sus rendimientos de actividades económicas y del trabajo.

.- CONSULTA DGT V2964-18, de 16 de noviembre de 2018. SUCESIONES. El ajuar doméstico calculado conforme a la normativa del Impuesto se imputa a los herederos.

B) ITP Y AJD. 

.- TS, SENTENCIA DE 18 DE DICIEMBRE DE 2018, ROJ 4406/2018. TPO. Base imponible en las transmisiones de valores sujetas a TPO por subyacer inmuebles cuando se toma el control: se calcula sobre la total participación (art. 108 LMV hoy art. 314 TRLMV).

.- TSJ CASTILLA Y LEÓN, SENTENCIA DE 20 DE DICIEMBRE DE 2018, ROJ 4919/2018. AJD. La base imponible de la cesión de crédito hipotecario en AJD es la total responsabilidad hipotecaria.

.- RESOLUCIÓN TEAC 21/1/2019, número 6377/2015. AJD: la base imponible en el caso de ejercicio anticipado de la opción de compra en un arrendamiento financiero inmobiliario («leasing») es el importe total a satisfacer por el arrendatario como consecuencia del mismo y no el valor residual.

.- CONSULTA DGT V3109-18, de 29 de noviembre de 2018. AJD. La base imponible en la cesión de préstamos hipotecarios por sujeto pasivo de IVA está constituida por el capital pendiente del préstamo y los restantes conceptos de la responsabilidad hipotecaria proporcionales a dicho capital pendiente.

.- CONSULTA DGT V2662-18, de 2 de octubre de 2018. TPO. La base imponible en los arrendamientos de viviendas sujetos a TPO está constituida por la suma de la renta a satisfacer durante tres años.

C) IVA.

.- CONSULTA DGT V2933-18, de 14 de noviembre de 2018. IVA. La rehabilitación de edificaciones para destinarla a la venta determina que el rehabilitador sea sujeto pasivo de IVA y que las transmisiones, terminada la misma queden sujetas y no exenta de IVA.

.- CONSULTA DGT V2672-18, de 2 de octubre de 2018. IVA-TPO. EL adquirente mortis causa de un terreno de uso industrial que pretende transmitirlo no es sujeto pasivo de IVA al no haber incorporado gastos de urbanización.

D) IRPF.

.- CONSULTA V2931-18, de 14/11/2018. IRPF. Los préstamos sin intereses concedidos por particulares autoliquidados exentos no quedan sujetos a retención.

TERCERA PARTE. INFORME DEL MES: MAPA FISCAL DE LA TRIBUTACIÓN DE LOS NO RESIDENTES EN EL ISD DE ACUERDO A LA CONSULTA V3151-18 DE LA DGT.

 

DESARROLLO DEL INFORME:

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS MES DE ENERO.

A) ARAGÓN.

.- RESOLUCIÓN de 8 de enero de 2019 (BOA 15/1/2019) , del Director General de Tributos, por la que se actualizan, para el ejercicio 2019, los coeficientes aplicables al valor catastral para estimar el valor real de determinados bienes inmuebles urbanos ubicados en la Comunidad Autónoma de Aragón, a efectos de la liquidación de los hechos imponibles de los ITP y AJD e ISD.

B) EXTREMADURA.

.- Ley 2/2019, de 22 de enero (BOE 24/1/2019) de presupuestos generales para 2019. Nuevo tipo reducido en AJD.

De acuerdo a la DA 2ª: Durante el año 2019 se aplicará el tipo de gravamen del 0,1 % a las escrituras públicas que documenten las adquisiciones de inmuebles destinados a vivienda habitual del sujeto pasivo, así como la constitución de préstamos hipotecarios destinados a su financiación, siempre que concurran las siguientes circunstancias:

  1. Que se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 47 del texto refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Extremadura en materia de tributos cedidos por el Estado, aprobado por Decreto Legislativo 1/2018, de 10 de abril.
  2. Que el devengo del hecho imponible se produzca entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2019.
  3. Que se trate de viviendas con protección pública y calificadas como viviendas medias.

C) PAÍS VASCO.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 1/2019 de 15 de enero (BOTHA 23/1/2019), del Consejo de Gobierno Foral. Se modifican los Decretos Forales del Consejo 40/2014 y 41/2014, de 1 de agosto, que aprobaron los Reglamentos del IRPF y del IS.

.- ÁLAVA. Decreto Foral 2/2019 de 15 de enero (BOTHA 23/1/2019), del Consejo de Gobierno Foral. Se modifica el Decreto Foral del Consejo 40/2014, de 1 de agosto, que aprobó el Reglamento del IRPF. 

.- ÁLAVA. Decreto Foral 3/2019 de 15 de enero (BOTHA 23/1/2019), del Consejo de Gobierno Foral. Se modifica el Decreto Foral del Consejo 41/2014, de 1 de agosto, que aprobó el Reglamentos del IS.

VIZCAYA. Orden Foral 2139/2018, de 28 de diciembre (BOB 22/1/2019) del diputado foral de Hacienda y Finanzas, por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte..

.- GUIPÚZCUA, Orden Foral 0662/2018, de 28 de diciembre (BOG 23/1/2019) por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD, Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte e Impuesto de Patrimonio.

 

PARTE SEGUNDA: JURISPRUDENCIA

A) IMPUESTO DE SUCESIONES.

. CONSULTA DGT V2978-18, de 19 de noviembre de 2019. DONACIONES. La reducción de empresa individual prevista en el art. 20.6 de la LISD es de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos, a la donación de una farmacia a un donatario que asume la titularidad y dirección de la misma, permaneciendo el donante como farmacéutico adjunto.

HECHOS: La consultante pretende donar a su hijo el establecimiento de farmacia de la que es titular una vez cumplidos los 65 años. Al negocio le es de aplicación la exención del artículo 4.8 de la Ley 19/1991 del Impuesto sobre el Patrimonio. Una vez realizada la donación, la donante cesará en las funciones de dirección y gerencia del negocio, siendo contratada en el negocio por el donatario.

CUESTIÓN: Posibilidad de aplicar la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, si tras la donación, la donante es contratada por el donatario bien como farmacéutica adjunta, bien como auxiliar de farmacia, antes de pasar a la situación de jubilación activa.

CONTESTACIÓN:

Después de transcribir el art 20.6 de la LISD, añade la DGT:

«Por lo tanto, uno de los requisitos para la aplicación de la reducción es que si el donante viene ejerciendo funciones de dirección en la empresa o negocio profesional objeto de donación, deje de ejercerlas y de percibir remuneraciones por su ejercicio desde el momento de la transmisión intervivos. En el supuesto descrito en el escrito objeto de consulta, está previsto que la donante tras la transmisión cese en las funciones de dirección y gerencia que actualmente desarrolla en el negocio y sea contratada por el donatario como “farmacéutica adjunta” o como “auxiliar de farmacia”, labores que según el escrito y la normativa sectorial autonómica incluida en él, no implican la dirección del negocio. No obstante, la consideración de si las funciones que la donante desarrollará en el negocio tras la transmisión implican el ejercicio efectivo de funciones de dirección, incompatibles con la aplicación de la reducción, se trata de una cuestión de índole fáctica sobre la que no puede pronunciarse este Centro directivo, sino que deberá ser el órgano gestor del impuesto el que, en atención a las circunstancias que concurran, lleve a cabo la apreciación y valoración puntual de la existencia del ejercicio de funciones directivas».

Comentario:

Aunque tanto el consultante como la DGT se «lían» con la reducción de participaciones en entidades cuando estamos ante la reducción de empresa individual o negocio profesional (pues lo de las farmacias no está claro si es una empresa, un negocio o ambas cosas), lo valioso es que reconoce que el donante puede continuar como adjunto o auxiliar del donatario, siempre que se cumplan en el donatario durante diez años los requisitos del art. 4.8..1 de la LIP: titularidad y ejercicio habitual, personal y directo que constituya su principal fuente de renta.

.- CONSULTA DGT V3106-18, de 29 de noviembre de 2018. DONACIONES. La reducción de empresa individual prevista en el art. 20.6 de la LISD es de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos, a la donación de una mitad indivisa de farmacia a un donatario al que se le transmite por compraventa la restante mitad indivisa.

HECHOS: El consultante, que cuenta con 74 años y es farmacéutico de profesión y titular de una farmacia, quiere proceder a transmitir la titularidad de la farmacia a su hijo, también poseedor del título de farmacéutico, y para salvaguardar el interés de sus otras dos hijas considera llevar a cabo dicha transmisión en el mismo momento mediante dos títulos diferenciados: Un 50 por 100 mediante donación y el restante 50 por 100 sería objeto de compraventa, en la que el adquirente, que sería el mismo hijo donatario, pagaría un precio normal de mercado.

CUESTIÓN: Si se podría acoger a la exención establecida en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987.

CONTESTACIÓN:

Después de reproducir el art. 20.6 de la LISD, dice la DGT:

«Se plantea en el escrito de consulta la aplicabilidad de la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, cumpliéndose todos los requisitos que establece dicha norma y apartado, a un supuesto de donación a un hijo exclusivamente de la mitad del negocio ya que la otra mitad se transmite entre ambas partes a título oneroso.

La norma del artículo 20.6 responde al propósito de facilitar la transmisión intergeneracional de actividades económicas, para los supuestos en que éstas, unitaria y globalmente consideradas, se transmitan en favor del cónyuge, descendientes o adoptados del donante. Entiende esta Dirección General que la transmisión gratuita e “inter vivos” de la mitad de un negocio de farmacia para ejercer un negocio de farmacia encaja en ese propósito y ello aunque la otra mitad del negocio sea objeto de transmisión onerosa entre el donante y donatario.

De acuerdo con lo anterior, se considera procedente la aplicación de la norma mencionada aplicándose la reducción sobre el valor real de los elementos patrimoniales objeto de donación».

Comentario:

Digna de elogio la consulta ante un planteamiento muy común en la realidad de las cosas. Chapó.

.- CONSULTA DGT V3195-18, de 14 de diciembre de 2018. DONACIONES. La reducción de participaciones en entidades es de aplicación en donaciones aunque el donatario sea funcionario público interino, siempre que pase a ejercer las funciones de dirección y la retribución que perciba por ello represente más del 50% de sus rendimientos de actividades económicas y del trabajo.

HECHOS: El consultante, que actualmente desarrolla una actividad profesional como funcionario público interino, se plantea adquirir por donación las participaciones sociales que sus padres, mayores de 65 años, ostentan en la sociedad familiar. El consultante continuará con la actividad que desarrollan sus padres, compatibilizándolo con su trabajo actual, pasando a ejercer las funciones de dirección en la sociedad.

CUESTIÓN: Si el donatario cumpliría el requisito de mantener la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio en lo referente al deber de ejercer funciones de dirección y por lo tanto podría aplicar la reducción prevista en el artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en la operación planteada.

CONTESTACIÓN:

La DGT después de transcribir el art. 20.6 de la LISD añade:

«La aplicación de la reducción exige, por tanto y como condición “sine qua non” la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio para el donante y el mantenimiento de la misma por el donatario (art. 4.8.2 de la LIP que transcribe) y concluye:

«Por lo tanto, en el caso planteado en el escrito de consulta, el ejercicio de funciones directivas en la empresa familiar será compatible con la actividad que viene desarrollando el consultante, entendiendo que se cumple con el requisito de mantenimiento del derecho a la exención de las participaciones adquiridas en el Impuesto sobre el Patrimonio previsto en el artículo 20.6 c) de la LISD, siempre que el ejercicio de estas funciones, debidamente acreditadas, impliquen una “efectiva intervención en las decisiones de la empresa” percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50% de la totalidad de los rendimientos empresariales, profesionales y de trabajo personal.

No obstante, se debe matizar que la consideración del ejercicio efectivo de funciones directivas por el consultante se trata de una cuestión de índole fáctica sobre la que no puede pronunciarse este Centro directivo, sino que deberá ser el órgano gestor del impuesto el que, en atención a las circunstancias que concurran, lleve a cabo la apreciación y valoración puntual del ejercicio de estas funciones.»

Comentario:

Meridiano el criterio de la DGT: las situaciones personales o laborales del donatario no empecen para la aplicación del beneficio fiscal siempre que se puedan cumplir en sus términos los requisitos de la norma.

.- CONSULTA DGT V2964-18, de 16 de noviembre de 2018. SUCESIONES. El ajuar doméstico calculado conforme a la normativa del Impuesto se imputa a los herederos.

HECHOS: La tía del consultante ha fallecido recientemente, quien le instituyó la doble condición de heredero y legatario junto con otras personas.

CUESTIÓN: Si en la base de cálculo del ajuar doméstico se incluyen los legados y forma de distribuir el importe entre los distintos causahabientes.

CONTESTACIÓN:

La DGT, después de reseñar los arts. 15 de la LISD y los arts. 23 y 34 del RISD, concluye:

(…) «El caudal relicto es el formado por los bienes, derechos y obligaciones de los que era titular la causante, pero también se llama de igual modo a la parte activa de la herencia, dejando fuera de su definición al pasivo de la misma, por considerarlo una carga y no integrante de la herencia; por tanto, no se incluyen en dicho concepto los bienes que se transmiten mediante legado por no formar parte de la herencia, pero sí los bienes exentos o que den lugar a bonificaciones fiscales ya que sí forman parte del caudal relicto.

Respecto a los causahabientes obligados a incluir en su participación individual el importe correspondiente al ajuar doméstico, el artículo 23, transcrito anteriormente, tras indicar que el ajuar doméstico debe ser incluido en el caudal hereditario del causante a efectos de determinar la participación individual de cada causahabiente (apartado 1 del artículo 23), advierte que tal obligación no es exigible a los legatarios, a quienes el testador hubiese atribuido bienes determinados con exclusión de cualesquiera otros del caudal hereditario. Además completa la regla expuesta especificando que, en el caso de que un causahabiente reúna la doble condición de heredero y legatario, la parte del ajuar doméstico que debe imputársele es la que le corresponda como heredero, es decir que se le ha de atribuir el ajuar doméstico en la misma proporción en la que participe en el resto de la masa hereditaria».

Comentario:

El tratamiento del ajuar doméstico en el Impuesto de Sucesiones, no puede decirse que sea afortunado comenzando por su ignoto concepto pues la normativa del tributo no lo recoge por lo que parece que debemos atender al concepto del art. 4.4 de la Ley del Impuesto de Patrimonio ( «efectos personales y del hogar, utensilios domésticos y demás bienes muebles de uso particular, excepto los bienes a los que se refieren los arts. 18 y 19: joyas, pieles de carácter suntuario y vehículos, embarcaciones, aeronaves, objetos de arte y antigüedades).

Siendo así, parece exagerado que se cuantifique en el 3% del activo relicto, pues aunque admite prueba en contrario, es evidentemente diabólica y queda siempre al albur del órgano gestor ( sobre esta cuestión se va a pronunciar el TS según auto de 28 de febrero de 2018, recurso 6027/2017).

Tampoco es digno de alabanza el criterio de imputación que establece esta consulta, aunque en cierto modo sea favorable a los sujetos pasivos pues, previa afirmación que para su cálculo no se incluyen los bienes que se transmiten mediante legado, concluye afirmando que debe imputarse el ajuar exclusivamente los herederos y no a los legatarios de bienes determinados.

Pues bien, en mi criterio:

a) El cálculo del ajuar del 3% debe realizarse sobre todo el activo hereditario, esté distribuido parte del mismo o no en legados.

b) En principio el mismo debe imputarse a los herederos en proporción a su institución.

c) Ahora bien, si el propio ajuar hubiera sido objeto de legado (incluido en un legado de inmuebles que comprenda el ajuar de los mismos) o un legado de una parte del ajuar, la imputación del mismo la debe realizar el legatario y evidentemente minora el ajuar que deben imputarse los herederos.

B) ITP Y AJD.

.- TS, SENTENCIA DE 18 DE DICIEMBRE DE 2018, ROJ 4406/2018. TPO. Base imponible en las transmisiones de valores sujetas a TPO por subyacer inmuebles cuando se toma el control: se calcula sobre la total participación (art. 108 LMV hoy art. 314 TRLMV).

(…) FJ Tercero: «Conforme a lo hasta aquí expuesto, y con arreglo al artículo 93.1 LJCA, estamos en condiciones de responder a la cuestión suscitada en el auto de admisión, que nos interroga sobre si, en relación con las transmisiones o adquisiciones de valores sujetas en cuanto transmisiones onerosas de bienes inmuebles al impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, la base imponible ha de fijarse en función del porcentaje total de participación que se pasa a disfrutar en el momento en que se obtiene el control de la sociedad cuyo capital se adquiere o si, por el contrario, la misma ha de quedar acotada al porcentaje en el que aumenta la participación del socio-adquirente en la operación en la que se verifica su toma de control, al margen de adquisiciones anteriores.

Y la respuesta ha de ser la de que -a partir del 1 de diciembre de 2006, fecha de entrada en vigor de la Ley 36/2006, de 29 de noviembre-, la base imponible de tales operaciones -conforme disponía el artículo 108 de la Ley del Mercado de Valores y dispone ahora el artículo 314 del texto refundido de esa mima ley- ha de fijarse en función del porcentaje total de participación que se pasa a disfrutar en el momento en que se obtiene el control de la sociedad cuyo capital se adquiere, con independencia de que con anterioridad a ese momento el adquirente tuviera ya la propiedad de parte de esas participaciones o acciones de la entidad.»

Comentario:

La cuestión ya está resuelta directamente en el vigente art. 314 del TRLMV (regla 5ª del apartado 3), pero no está de más que lo reafirme el TS.

Recordemos que, en la redacción vigente del art. 314 del TR de la LMV, para que opere la sujeción a TPO por las presunciones (meramente iuris tantum) que establece el apartado 2, los inmuebles subyacentes no deben estar afectos a actividades empresariales o profesionales, lo que ha atenuado el juego de las mismas en su vigente redacción desde el 2006.

 .- TSJ CASTILLA Y LEÓN, SENTENCIA DE 20 DE DICIEMBRE DE 2018, ROJ 4919/2018. AJD. La base imponible de la cesión de crédito hipotecario en AJD es la total responsabilidad hipotecaria.

(…) «La protección que recibirá el cesionario de los registros públicos se extiende a la integridad de la suma garantizada con la hipoteca, y en función de este valor debe calcularse la base imponible del impuesto que grava precisamente esa protección, protección que efectivamente existe y se mantiene con independencia de las valoraciones, o declaraciones que se realicen entre la partes que pactan la cesión, que podrán pactar libremente un precio de cesión inferior al del capital que afirman pendiente, o que podrían incurrir en error al valorar aquel capital pendiente, pero igualmente seguirían protegidos por el Registro con la integridad de la suma garantizada con la hipoteca, aspecto formal al que atiende el impuesto de AJD por el que se liquida».(…) 

Comentario:

Esquemática y simplona la línea argumental del TSJ de Castilla y León, todavía más «agresiva» que la posición mantenida por la DGT en la consulta V1915-18 reseñada en el informe de agosto de 2018 y a la que acto seguido se relaciona, por lo que me reitero en el comentario:

«Olvida que, aunque el art. 30.1 en sede de AJD se refiere en efecto a que la base imponible de los derechos reales de garantía es la responsabilidad hipotecaria, en este caso no estamos ante una constitución de los mismos, sino a una cesión de créditos dotados de garantía hipotecaria, no siendo pues aplicable dicha regla.

Es obvio que una cesión de créditos, aunque tengan garantía hipotecaria, puede tener un “valor real” muy inferior a la responsabilidad hipotecaria vigente del mismo y no hay apoyo normativo para extender a su cesión la regla aplicable a su constitución».

.- RESOLUCIÓN TEAC 21/1/2019, número 6377/2015. AJD: la base imponible en el caso de ejercicio anticipado de la opción de compra en un arrendamiento financiero inmobiliario («leasing») es el importe total a satisfacer por el arrendatario como consecuencia del mismo y no el valor residual.

(…) «Este Tribunal Central considera que debe analizarse la cuestión contemplando la especial naturaleza tributaria del gravamen documental. Así, a diferencia de la modalidad de transmisiones onerosas en la que prevalece la naturaleza traslativa del hecho imponible, en el Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados, aun cuando se trate de un documento que pueda incorporar una transmisión de dominio, lo que queda gravado, tal y como se desprende de la definición legal del art 31 del Texto Refundido del Impuesto, no es la transmisión en sí, sino el propio documento que incorpore un acto o negocio jurídico inscribible y valuable económicamente. Por ello, al determinarse la base no debe tomarse en cuenta el valor real del bien transmitido, sino el valor del acto o negocio jurídico que es documentado en la escritura. Pues bien, en este caso lo acordado por las partes es ejercitar una opción prevista en el propio contrato de arrendamiento financiero adquiriendo el bien que era objeto de financiación, poniendo fin a dicho contrato mediante el pago de un precio que tiende a aproximarse al valor de las cuotas pendientes con exclusión de la carga financiera. Se trata por tanto de un negocio jurídico complejo, en el que se pone fin a una operación financiera en curso, adquiriendo la propiedad del bien por parte de la entidad que ya lo poseía a título de arrendatario.

Por otro lado, dada la naturaleza peculiar del gravamen documental, el valor de la transacción acordada en el documento no puede ser tampoco el valor residual del bien financiado, como alega la entidad reclamante, porque en este caso no se ha producido la satisfacción sucesiva de todas las cuotas de arrendamiento financiero previsto originariamente en el contrato, es decir, no se ha llegado a alcanzar el momento en el que al bien le resta por pagar la última cuota prevista en el contrato, cuyo pago supondría la adquisición definitiva por el usuario del bien financiado. De haberse alcanzado ese punto, la base imponible del impuesto sería el precio de la transacción acordada en el documento (valor residual), pero no en este caso, en el que al darse por terminado el contrato de financiación existente antes de la duración originalmente pactada, el precio que el usuario satisface no es el valor residual originariamente previsto, sino un precio acordado entre las partes, que, como se ha dicho, es un valor cercano al valor de las cuotas de capital pendiente de amortizar.

Por dicha razón, la base imponible de la operación documentada en la escritura de referencia es el valor de la transacción acordada y documentada en dicha escritura, y en ningún caso el del valor residual, valor que ni consta en el documento, ni forma parte de la transacción acordada y documentada en el mismo, ni entró nunca en juego, al haberse ejercitado la opción de compra antes del plazo de duración del contrato originariamente previsto en el contrato de arrendamiento financiero.

Por la razón indicada este Tribunal Central considera que en el supuesto de ejercicio anticipado de opción de compra en los contratos de arrendamiento financiero, la Base Imponible, ni es el valor de mercado del inmueble ni tampoco el valor residual del mismo, sino el valor del negocio jurídico documentado en la escritura, y éste no es otro que el precio que se ha fijado entre las partes para, dando fin a la financiación previamente acordada, adquirir el bien en propiedad».

Comentario:

Opinable el criterio del TEAC, pero en todo caso bien fundado: la base imponible en AJD del ejercicio anticipado de la opción de compra no está constituida por el mero valor residual, sino que comprende el total importe satisfecho como consecuencia del ejercicio anticipado (IVA excluido, por supuesto). La resolución da por supuesto que si se ejercita la opción de compra por el valor residual al final de su plazo, es el dicho valor residual lo que constituye la base imponible.

Recordemos que en el IVA el ejercicio de la opción de compra en los arrendamientos financieros inmobiliarios, generalmente de locales o edificaciones industriales, constituye una entrega de bienes sujeta y no exenta (aunque sea una segunda o ulterior entrega de edificación terminada) – art. 20.1.22º.A.a) en su redacción por la Ley 17/2012, siempre que tenga un duración mínima de diez años -, lo que determina la incidencia en AJD al documentarse en escritura pública.

.- CONSULTA DGT V3109-18, de 29 de noviembre de 2018. AJD. La base imponible en la cesión de préstamos hipotecarios por sujeto pasivo de IVA está constituida por el capital pendiente del préstamo y los restantes conceptos de la responsabilidad hipotecaria proporcionales a dicho capital pendiente.

HECHOS: El 26 de junio de 2018 la entidad consultante adquirió, mediante precio, una cartera de préstamos y créditos junto con las hipotecas que los aseguran y demás derechos y garantías accesorias, asumiendo, en consecuencia, la posición contractual de acreedor hipotecario en los préstamos y créditos hipotecarios integrantes de la citada cartera.

En dichos préstamos y créditos el capital pendiente de amortización en la fecha de la escritura de cesión es inferior a la responsabilidad hipotecaria por principal que figura inscrita en el Registro de la Propiedad de las correspondientes hipotecas.

CUESTIÓN: Cuál sería la base imponible en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, de la cesión de cada uno de los préstamos o créditos garantizados con hipoteca, considerando que dichos prestamos han sido parcialmente amortizados. En particular se consulta si la base imponible estaría integrada por el importe principal de cada préstamo o crédito pendiente de amortización en la fecha de la cesión, más los correspondientes intereses, indemnizaciones, penas por incumplimientos u otros conceptos análogos, calculados de forma proporcional al principal pendiente de amortización en la fecha de la cesión.

CONTESTACIÓN:

(…) «En cuanto a las cuestiones planteadas, en primer lugar cabe indicar que, dado que el cedente es un empresario o profesional en el desarrollo de su actividad, la operación estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, lo que hace que no pueda estar sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD. Establecido lo anterior, la escritura de la cesión de los citados préstamos hipotecarios, cumple con todos los requisitos para estar sujeta a las dos cuotas –fija y gradual– de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, puesto que se trata de una escritura notarial, que contiene objeto, cantidad o cosa valuable, inscribible en el Registro de la Propiedad y que no está sujeta a las otras dos modalidades del ITPAJD ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Respecto a la cuota gradual de documentos notariales, partiendo de que, como se ha establecido en reiteradas ocasiones en resoluciones judiciales, la base imponible no es el precio satisfecho por la cesionaria (adquirente) de los créditos, sino el importe garantizado con la hipoteca, como establece el artículo 30.1 del TRLITPAJD, transcrito anteriormente, y que, lógicamente, es el criterio de esta Dirección General, que viene manteniendo que “la base imponible estará constituida por la total cantidad garantizada”. En cuanto a la interpretación que debe darse que esta última frase, resulta conveniente precisar si “la total cantidad garantizada” se refiere a la pendiente de amortización en la fecha de la cesión –más los correspondientes intereses, costas, etc.–, o, por el contrario, la base imponible equivaldrá al importe total de la garantía constituida en su momento a favor del cedente por el deudor (prestatario).

A este respecto, cabe señalar que esta Dirección General ya ha manifestado en informe dirigido a algunas Comunidades Autónomas, en relación con la modificación de plazos y otros aspectos de los préstamos hipotecarios, que la base imponible estaría constituida “por el importe total garantizado, “con independencia de que tal importe sea igual, mayor o menor que el que garantizaba el préstamo hipotecario o crédito hipotecario que se ha novado”, sin establecer una necesaria equivalencia entre la base imponible y el importe de la garantía constituida en su momento a favor del cedente por el (prestatario).

El citado criterio se sustenta en que, según el artículo 122 de la Ley Hipotecaria (Decreto de 8 de febrero de 1946, por el que se aprueba la nueva redacción oficial de la Ley Hipotecaria): “La hipoteca subsistirá íntegra, mientras no se cancele, sobre la totalidad de los bienes hipotecados, aunque se reduzca la obligación garantizada, y sobre cualquiera parte de los mismos bienes que se conserve, aunque la restante haya desaparecido; pero sin perjuicio de lo que se dispone en los dos siguientes artículos.”, lo que determina que la obligación garantizada va disminuyendo a medida que se amorticen parcialmente los préstamos, puesto que el principal pasa a ser el que quede pendiente de pago en cada momento, debiendo calcularse a tal momento el importe de los intereses, costas y gastos que se hubieran pactado.

En suma, debe afirmarse que, en la cesión de préstamos hipotecarios, la base imponible estará integrada por la total cantidad garantizada, constituida por el importe del préstamo pendiente de amortización en la fecha de la cesión y los correspondientes intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos, que se hubieran establecido». (…)

Comentario:

Consulta que reitera el criterio anterior de la DGT, entre otros, en la en la consulta V1915-18 reseñada en el informe de agosto de 2018, por lo que me reitero en el comentario:

«Olvida que, aunque el art. 30.1 en sede de AJD se refiere en efecto a que la base imponible de los derechos reales de garantía es la responsabilidad hipotecaria, en este caso no estamos ante una constitución de los mismos, sino a una cesión de créditos dotados de garantía hipotecaria, no siendo pues aplicable dicha regla.

Es obvio que una cesión de créditos, aunque tengan garantía hipotecaria, puede tener un “valor real” muy inferior a la responsabilidad hipotecaria vigente del mismo y no hay apoyo normativo para extender a su cesión la regla aplicable a su constitución».

.- CONSULTA DGT V2662-18, de 2 de octubre de 2018. TPO. La base imponible en los arrendamientos de viviendas sujetos a TPO está constituida por la suma de la renta a satisfacer durante tres años.

HECHOS: El consultante, persona física, va a proceder a firmar un contrato de arrendamiento de una vivienda destinada a ser su vivienda habitual. Dicho contrato está sujeto a lo dispuesto en la Ley de Arrendamientos Urbanos y su duración será de 1 año.

CUESTIÓN:

Primera. Si a efectos de la base imponible del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por la constitución del arrendamiento, se ha de tener en cuenta el periodo que consta en el contrato o los 3 años regulados en el artículo 9.1 de la Ley de Arrendamientos Urbanos.

Segunda. Si con posterioridad a la realización del contrato renunciara a su derecho a la prórroga ¿se podría tomar como base imponible del impuesto la duración real y efectiva del arrendamiento?

Tercera. En el supuesto de que el arrendatario precediese a la rescisión del contrato antes de los tres años ¿procedería solicitar a la Administración la devolución proporcional del tributo por el periodo no gozado?

CONTESTACIÓN:

La DGT tras transcribir el art. 9 de la LAU 29/1994, que establece prórrogas potestativas para el arrendatario de hasta tres años y obligatorias para el arrendado, concluye, a la vista del art. 10.2 del TRITPAJD que:

(…) «La base imponible del arrendamiento se determina en función del período de duración del contrato, el cual se fija en el artículo 9 de la LAU estableciendo una duración mínima de tres años, en virtud de las prórrogas obligatorias que dicho precepto establece. Por lo tanto, el periodo que debe tenerse en cuenta es el de tres años, aunque con posterioridad al contrato el arrendatario renuncie a su derecho a las prórrogas y sin que, en ningún caso, proceda la devolución del impuesto satisfecho si la duración efectiva del contrato fuere inferior a dicho plazo, en virtud de lo dispuesto en el artículo 57 del TRLITPAJD conforme al cual tan solo procedería dicha devolución en el caso de que la rescisión del contrato fuese declarada o reconocida judicial o administrativa y por resolución firme y siempre que sea solicitada en el plazo establecido».

Comentario:

No está de más rescatar esta consulta dado lo efímero de la exención establecida en el difunto RDL 21/2018. Correcto el criterio de la DGT.

Añadir que los arrendamientos sujetos a TPO tributan por una escala especial (art. 12 TRITPAJD) sensiblemente inferior al tipo ordinario de AJD en las CCAA al que quedan sujetos los arrendamientos sujetos y no exentos de IVA cuando se formalizan en escritura pública, reuniendo por tal formalización los requisitos del art. 31.2 del mismo TR. Paradojas tributarias.

C) IVA.

.- CONSULTA DGT V2933-18, de 14 de noviembre de 2018. IVA. La rehabilitación de edificaciones para destinarla a la venta determina que el rehabilitador sea sujeto pasivo de IVA y que las transmisiones, terminada la misma queden sujetas y no exenta de IVA.

HECHOS: El consultante es una persona física que adquiere una vivienda para su rehabilitación y posterior venta a terceros. La rehabilitación consiste en la renovación completa del interior de la vivienda y su valor supera el 25 por ciento del valor de adquisición, sin el valor del suelo.

CUESTIÓN: Sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido de la referida actividad, posible exención, y condiciones para considerar una obra como de rehabilitación.

CONTESTACIÓN:

La DGT, después de hacer referencia a los arts. 4, 5 y 20.1.22 de la IVA, dice:

(…) «Es importante señalar, en este sentido, que la condición de empresario o profesional está íntimamente ligada a la intención de venta, cesión o adjudicación por cualquier título del inmueble objeto de rehabilitación. Si falta este ánimo, la consideración de empresario o profesional quebrará y las operaciones se realizarán al margen del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En términos generales, la doctrina de este Centro Directivo ha venido considerando como promotor de edificaciones al propietario de los inmuebles que construye (promotor-constructor) o contrata la construcción (promotor) de los mismos para destinarlos a la venta, el alquiler o el uso propio.

De los hechos descritos parece deducirse que el consultante, que pretende rehabilitar el inmueble objeto de consulta para su puesta a la venta, tiene la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.

En este caso, el propietario del inmueble a reformar tendrá la consideración de promotor de la obra, teniendo la condición de empresario o profesional, ya que cumple el requisito de la intención de venta o de explotación económica de la vivienda rehabilitada que exige el artículo 5 de la Ley 37/1992″. (…)

«A las adquisiciones de inmuebles que realice el consultante que se encuentren sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido no les resultará de aplicación la exención prevista en el artículo 20, apartado primero, número 22º, de la Ley 37/1992 siempre que vayan a ser destinados por la consultante a su rehabilitación y las obras de rehabilitación realizadas cumplan los requisitos señalados en los apartados anteriores.

Asimismo, a las entregas que realice el consultante tras la rehabilitación de dichos inmuebles, tampoco les resultará de aplicación la citada exención, ya que no tendrán la consideración de segundas entregas sino de primeras entregas siempre que, igualmente, se cumplan los requisitos señalados relativos a la rehabilitación a efectos del Impuesto.

No obstante lo anterior, en aquellos supuestos en los que no se cumpliesen los requisitos señalados relativos a la rehabilitación a efectos del Impuesto, no resultaría de aplicación la excepción a la exención prevista en el artículo 20, apartado primero, número 22º, letra A), de la Ley 37/1992 de manera que las entregas de los inmuebles adquiridos por el consultante se encontrarían exentas del Impuesto, al igual que las posteriores entregas de los mismos que realice el consultante una vez finalizadas las obras de reforma».

Comentario:

Consulta digna de reseña en cuanto resume el criterio tradicional de la DGT en las actuaciones de rehabilitación:

.- La persona que realiza la rehabilitación es sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de su actividad siempre que la rehabilitación cumpla los requisitos para ser considerada tal por la normativa del IVA y que el destino de la actuación sea la enajenación a terceros.

.- La adquisición de la edificación para la rehabilitación se equipara a la transmisión de solar edificable, por lo que, si el transmitente es sujeto pasivo de IVA, la misma queda sujeta y no exenta de IVA.

.- La transmisión de la edificación resultante de la rehabilitación se considera una primera transmisión de edificación terminada sujeta y no exenta de IVA al tipo reducido del 10% (si es vivienda) u ordinario del 21% en otro caso.

.- CONSULTA DGT V2672-18, de 2 de octubre de 2018. IVA-TPO. EL adquirente mortis causa de un terreno de uso industrial que pretende transmitirlo no es sujeto pasivo de IVA al no haber incorporado gastos de urbanización.

HECHOS: La persona física consultante es copropietaria de un terreno de uso industrial adquirido por herencia. El consultante tiene intención de transmitir su participación en el pleno dominio sobre dicho terreno sin haberse iniciado las obras de urbanización del mismo.

CUESTIÓN: Tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido de la transmisión referida.

CONTESTACIÓN.

La DGT después de referirse al art. 4 de la LIVA, dice:

(…) «Los preceptos anteriores son de aplicación general y, por tanto, también a las personas físicas que, consecuentemente, tendrán la condición de empresarios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido cuando ordenen un conjunto de medios personales y materiales, con independencia y bajo su responsabilidad, para desarrollar una actividad empresarial mediante la realización continuada de entregas de bienes o prestaciones de servicios, asumiendo el riesgo y ventura que pueda producirse en el desarrollo de tal actividad.

En relación con las actuaciones de urbanización y reparcelación de terrenos por quienes no tenían previamente a la realización de las mismas la condición de empresarios o profesionales, constituye doctrina reiterada de este Centro directivo que los propietarios de los terrenos afectados por la unidad de ejecución no se convierten en empresarios o profesionales mientras no se les incorporen los costes de urbanización de dichos terrenos.

Por tanto, la persona física que con anterioridad al proyecto de actuación urbanística no ostentaba la condición de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido adquiere, en principio, esta consideración desde el momento en que se incorporan los costes de urbanización al terreno propiedad de la misma, que será en el que se pague la primera derrama correspondiente a la prestación de los servicios de urbanización.

En todo caso, es importante señalar que la condición de empresario o profesional está íntimamente ligada a la intención de venta, cesión o adjudicación por cualquier título de los terrenos que se urbanizan. Si falta este ánimo, la consideración de empresario o profesional quebrará y las operaciones se realizarán al margen del ámbito de aplicación del Impuesto sobre el Valor Añadido.

Según la descripción de hechos contenida en el escrito de consulta, el consultante va a transmitir su participación en el terreno objeto de consulta sin haberse iniciado sobre el mismo obras de urbanización. En estas circunstancias, el consultante no tiene la consideración de empresario o profesional a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido por no haber efectuado el pago de gastos de urbanización en el sentido anteriormente señalado, salvo que con anterioridad ostentara la condición de empresario o profesional, por lo que la venta de su participación en la propiedad del terreno no estaría sujeta a dicho tributo, sin perjuicio de la tributación que corresponda por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados».

Comentario:

Interesante la consulta que aborda los supuestos, no tan infrecuentes, de transmisión por herederos de terrenos ya urbanos, de urbanización proyectada o en curso de urbanización como consecuencia de actuaciones urbanísticas.

Pues bien, en todos estos casos, como bien indica la DGT, si el heredero no ha satisfecho gastos de urbanización, no puede devenir sujeto pasivo de IVA, aunque el causante si los hubiera satisfecho. Además, la incorporación de los gastos de urbanización es condición necesaria, pero no suficiente: se precisa adicionalmente un elemento finalista de enajenación a terceros.

D) IRPF.

.- CONSULTA V2931-18, de 14/11/2018. IRPF. Los préstamos sin intereses concedidos por particulares autoliquidados exentos no quedan sujetos a retención.

HECHOS: La consultante, abogada, ha adquirido un local que va a afectar al ejercicio de su actividad profesional. Para financiar la adquisición ha suscrito con un hermano suyo un préstamo sin intereses, préstamo autoliquidado como exento por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

CUESTIÓN: Obligación de retener.

CONTESTACIÓN:

«Partiendo del planteamiento de que la constitución del préstamo sobre el que se formula la consulta es realizada por el hermano de la consultante desde su condición de particular (no empresario o profesional en el ejercicio de su actividad), no estando por tanto sujeta esta operación al Impuesto sobre el Valor Añadido, aunque sí sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados —concepto de transmisiones patrimoniales onerosas—, aunque exenta, tal como ha sido autoliquidada por la contribuyente en el modelo 600 presentado ante la Agencia Tributaria de Catalunya, el único asunto que procede abordar es el sometimiento a retención.

El artículo 25.2 de la de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), incluye entre los rendimientos del capital mobiliario los “obtenidos por la cesión a terceros de capitales propios”. Añadiendo en un segundo párrafo que “tienen esta consideración las contraprestaciones de todo tipo, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, como los intereses y cualquier otra forma de retribución pactada como remuneración por tal cesión, así como las derivadas de la transmisión, reembolso, amortización, canje o conversión de cualquier clase de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos”.

En relación con lo señalado en el párrafo anterior, procede indicar que el artículo 75.1.a) del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE del día 31), incluye los rendimientos del capital mobiliario entre las rentas sujetas a retención o ingreso a cuenta. Siendo el artículo 94 donde se recoge el nacimiento de la obligación de retener y de ingresar a cuenta sobre los rendimientos del capital mobiliario:

“1. Con carácter general, las obligaciones de retener y de ingresar a cuenta nacerán en el momento de la exigibilidad de los rendimientos del capital mobiliario, dinerarios o en especie, sujetos a retención o ingreso a cuenta, respectivamente, o en el de su pago o entrega si es anterior.

En particular, se entenderán exigibles los intereses en las fechas de vencimiento señaladas en la escritura o contrato para su liquidación o cobro, o cuando de otra forma se reconozcan en cuenta, aun cuando el perceptor no reclame su cobro o los rendimientos se acumulen al principal de la operación, y los dividendos en la fecha establecida en el acuerdo de distribución o a partir del día siguiente al de su adopción a falta de la determinación de la citada fecha. (…)”.

Por tanto, teniendo en cuenta la normativa expuesta, en el presente caso al tratarse de un préstamo gratuito realizado en un ámbito particular (entre familiares), no generador por tanto de rendimientos del capital mobiliario, no existirá obligación alguna de retención o ingreso a cuenta por parte de la consultante».

Comentario:

Obvia la consulta, aunque no está de más traerla a colación. Recordemos que los préstamos concedidos por particulares quedan sujetos y exentos en TPO (art. 45.I:B.15 TR ITPAJD) y que la autoliquidación ante la administración tributaria competente les dota de fecha fehaciente, lo que en esta consulta la DGT considera bastante para destruir la presunción de onerosidad del art. 6.5 de la LIRPF, con la secuela de no haber retención posible por la sencilla razón que no es generador de renta.

Mejor en todo caso la formalización en escritura pública puesto que a la fecha fehaciente añade los efectos probatorios del art. 1218 del CC.

 

TERCERA PARTE. INFORME DEL MES: MAPA FISCAL NO RESIDENTES ISD (I) TRANSMISIONES «MORTIS CAUSA»

(DE ACUERDO A LA CONSULTA V3151-18 DE LA DGT)

Punto de conexión

Criterios de delimitación

Sujetos pasivos

Hacienda y normativa aplicable

Causante no residente comunitario o extracomunitario.

Con bienes en España

Residente, no residente comunitario, no residente extracomunitario.

Hacienda estatal.

Normativa de la CA de mayor valor de los bienes en España.

Sin bienes en España

No residente comunitario o extracomunitario.

No sujeto.

Residente.

Hacienda estatal.

Normativa de la CA en donde resida cada sujeto pasivo.

Causante residente en una CA.

Con bienes en España.

No residente comunitario o extracomunitario.

Hacienda estatal.

Normativa de la CA de residencia del causante.

Residente.

Hacienda y normativa de la CA de residencia del causante.

Sin bienes en España.

No residente comunitario o extracomunitario.

No sujeto.

Residente.

Hacienda y normativa de la CA de residencia del causante.

 

MAPA FISCAL NO RESIDENTES ISD (II) TRANSMISIONES «INTER VIVOS»

(DE ACUERDO A LA CONSULTA V3151-18 DE LA DGT)

 

Punto de conexión

Criterios de delimitación

Sujetos pasivos

Hacienda y normativa aplicable

Inmuebles.

Radicados en España.

Residentes.

Hacienda y normativa de la CA donde radique.

No residentes comunitarios y extracomunitarios..

Hacienda estatal.

Normativa de la CA donde radique el inmueble.

Radicados en el extranjero

Residentes.

Hacienda estatal.

Normativa de la CA de residencia.

No residentes comunitarios o extracomunitarios.

No sujetos.

Otros bienes y derechos.

Situados en España.

Residentes.

Hacienda y normativa de la CA de residencia.

No residentes comunitarios y extracomunitarios.

Hacienda estatal.

Normativa de la CA donde estén situados.

Situados en el extranjero.

Residentes.

Hacienda y normativa de la CA de residencia.

No residentes comunitarios y extracomunitarios.

No sujetos.

Claves, conceptos y reglas del mapa:

.- Los no residentes en el ISD: concepto, sujeción por obligación real y hacienda competente.

a) Concepto: son los contribuyentes que no tengan su residencia habitual en España. Para su determinación se está a lo dispuesto en las normas del IRPF ( que permanezcan más de 183 días fuera de territorio español computándose los días de no residencia con relación a los trescientos sesenta y cinco días anteriores al devengo ( art. 6 LISD, 9 LIRPF y 17 del RISD).

b) Resultan sujetos por obligación real exclusivamente por los bienes y derecho en España o seguros sobre la vida sujetos al ISD contratados con entidades aseguradoras españolas o celebrados en España con entidades extranjeras que operan en ella (art. 7 LISD y 18 RISD).

c) La hacienda competente respecto de los sujetos pasivos no residentes es en todo caso la estatal, en concreto la Oficina de No Residentes de la AEAT. Así resulta del art. 32 de la Ley 22/2009, de Cesión de Tributos). Es obligatorio el régimen de autoliquidación (DA 2ª.2 LISD).

d) Advertencia: las Comunidades Autónomas del País Vasco y Navarra no se rigen en la delimitación de competencias por la Ley 22/2009, sino por los puntos de conexión establecidos en el Concierto y Convenio respectivamente, normas que en algunos casos puntuales atribuyen la competencia respecto de no residentes a dichas CCAA.

.- Régimen de los sujetos pasivos no residentes en la DA 2ª de la LISD.

La vigente redacción de la DA 2ª de la LISD se debe a la DF3ª de la Ley 26/2014 y trae causa, como su propio encabezamiento indica, de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014. En la misma, manteniendo la competencia estatal, se establece a favor exclusivamente de los e no residentes de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo el derecho a la aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma con una vinculación más estrecha. Por el contrario, los no residentes extra UE y EEE, ante el silencio de la norma, deben aplicar la normativa estatal en todo caso.

La consulta de la DGT V3151-18, de 11 de diciembre de 2018, considera en atención a la normativa y jurisprudencia de la UE y de nuestros TS y TC que igualmente los no residentes ajenos a la UE y EEE tienen derecho a aplicar la normativa más próxima de la CA de acuerdo a las reglas que establece la DA 2ª.

VER COMENTARIO A LA CONSULTA

.- Claves del mapa.

a) No residente comunitario: no residente en España, residente en un Estado de la Unión Europea (UE) o del Espacio Económico Europeo (EEE).

b) No residente extracomunitario: no residente en España, residente en un Estado ajeno a la UE o al EEE.

PONENTE: JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ.

 

ENLACES: 

PÁGINAS POR IMPUESTOS:  GENERAL  –  ISD  –  ITPAJD  –  IRPF  –  IVA

IR A LA SECCIÓN 

INFORMES MENSUALES

MAPAS FISCALES

PORTADA HISTÓRICA

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ, NUEVO MIEMBRO DEL EQUIPO DE REDACCIÓN DE NYR

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ COLABORARÁ CON NyR

NORMAS:   Cuadro general.     Por meses.     + Destacadas

NORMAS:   Resúmenes 2002 – 2018.   Futuras.   Consumo

NORMAS:   Tratados internacionales,  Derecho Foral,  Unión Europea

RESOLUCIONES:    Por meses.   Por titulares.  Índice Juan Carlos Casas

WEB:   Qué ofrecemos  NyR, página de inicio   Ideario

CASOS PRÁCTICOS:   Madrid y Bilbao.    Internacional.

IR ARRIBA

 PORTADA DE LA WEB

Informe Actualidad Fiscal Febrero 2019. Mapa fiscal No Residentes sobre Herencias y Donaciones

Zócalo de Ciudad de México. Por Javier Máximo Juárez González

Print Friendly, PDF & Email

Deja un comentario