Informe Fiscal Febrero 2015

Admin, 29/04/2015

Coordina: Joaquín Zejalbo Martín,

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

  

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Consultas de la Diputación Foral de Bizcaia.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Consultas de la Agencia Tributaria de Cataluña.

Resoluciones y sentencias para recordar

 

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SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO.

Sentencia del TS de 19 de noviembre de 2014, Recurso 533/2014. Anula la Orden de 15 de octubre de 1999, que limitaba la exención del ICIO sólo  a los inmuebles de la Iglesia Católica  que gozasen de la exención del IBI, por ser contraria al art. IV,1.B del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede para Asuntos Económicos.

La Orden limitaba el alcance de una exención establecida en el citado Acuerdo. Como ha declarado la Sentencia del TS de 4 de abril de 2014, Recurso 653/2013, están exentos del IBI los bienes de la Iglesia “siempre que no estén afectos a actividades económicas y los que estén afectos a explotaciones económicas cuyas rentas se encuentren exentas del Impuesto sobre Sociedades en virtud del artículo 7 de la Ley 49/2002”  Así un bar y una hospedería propiedad de un Obispado tributa por IBI como resulta del Consulta  publicada por El Consultor de los Ayuntamientos, Nº 2, 2015, páginas 135 y 136.

 

En ITP sólo se gravan las condiciones resolutorias en garantía del precio aplazado de la venta de un inmueble.

Sentencia del TS de 26 de febrero de 2015, Recurso 2311/2013. Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Cláusula contenida en una escritura de transmisión empresarial en la que se establece la condición resolutoria explicita del contrato de compraventa en favor del adquirente en garantía de que no pudiese adquirir la plena propiedad y pacifica de la finca resultante de un proyecto de compensación con las características pactadas: No sujeción al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados por la falta de concurrencia de los requisitos del art. 31.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos  Documentados.

Parece claro que sólo pueden quedar sujetas a tributación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las condiciones resolutorias explicitas a las que hace referencia el art. 11 de la Ley Hipotecaria , no cualquier otro tipo de condición resolutoria, pues este tipo de condiciones resolutorias explicitas en garantía del precio se realizan en favor del vendedor, asimilándose a estos efectos a un derecho real de hipoteca, por lo que resultan inscribibles, teniendo un objeto valuable, el precio aplazado cuyo cumplimiento permite al vendedor ejercitar la acción para recuperar la cosa frente a cualquier titular registral, a diferencia de las condiciones que puedan acordarse en favor del comprador, que los contratantes puedan pactar en sus contratos, que por su propia naturaleza no constituyen convención independiente, ni resultan inscribible por su falta de oponibilidad a tercero.

Así lo entendió el propio Registrador de la Propiedad al calificar el contrato celebrado, precisando que tal condición implicaba un mero pacto de vinculación para las partes, pero sin producción de efectos de terceros, debiendo reconocerse que la postura mantenida por la Sala de instancia supone una duplicidad impositiva al gravar por Actos Jurídicos Documentados, tanto por el objeto de compraventa como por la condición resolutoria, partiendo de la totalidad del precio de la compraventa.”

 

Sentencia del TS de 12 de marzo de 2015, Recurso 625/2013. Suspensión obligada de las liquidaciones tributarias en el ISD cuando se promueva juicio voluntario de testamentaría.

El apartado 2 del artículo 69 –del Reglamento-  mencionado, al contrario de lo que sucede en el apartado 3 del mismo precepto para los casos que en él se contemplan, no establece la suspensión de la liquidación como un acto facultativo de la Administración, sino como un acto imperativo (“la Administración suspenderá la liquidación” ), de lo que se deduce que, tanto si la Administración dicta un acto suspendiendo expresamente la práctica de la liquidación como si no lo hace, la suspensión de la liquidación se inicia, “ex lege”, en la fecha de presentación de la demanda, como se deduce de una interpretación conjunta de los apartados 2 y 7 del artículo parcialmente transcrito. Dicha suspensión de la liquidación a tenor del apartado 6 del mismo precepto, interrumpe el plazo para la práctica de la liquidación, que comenzará a contarse, de nuevo, a partir de la firmeza de la sentencia o desde que los interesados desistieren del juicio promovido.”

  

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 2 de diciembre de 2014, Recurso 3269/2011. La exención de VPO se extiende no sólo a las viviendas.

“Es verdad que, como resultado de una evolución normativa -magistralmente descrita en la STS de 7-12-1995 – el régimen de vivienda de protección oficial no se limita a fomentar y proteger solamente lo que es vivienda sensu stricto, sino que, de acuerdo con principios e ideas urbanísticas modernas, contempla también el entorno necesario de la vivienda y de la convivencia ciudadana, incluyendo en su concepto delimitador, los locales comerciales, las edificaciones y servicios complementarios (jardines etc.), los terrenos y obras de urbanización, etc.

En tal sentido cabe recordar uno de los últimos hitos de dicha evolución, el RD 3.148/1978, de 10 de noviembre (que desarrolló el RD- Ley 31/1978, de 31 de octubre), cuyo art. 2 º prevé expresamente que la protección oficial se extenderá también, con determinadas condiciones, a los locales de negocios; a los talleres de artesanos, labradores, ganaderos y pescadores, los despachos de los profesionales, las edificaciones, instalaciones y servicios complementarios para diversos fines que cita exhaustivamente, todos ellos propias de la convivencia ciudadana; a los garajes que sean “anejos inseparables de las viviendas del inmueble”.

También hay que recordar aquí el RD-Ley 12/1980, de 26 de septiembre, que extendió la protección oficial en materia de viviendas a la adquisición y preparación de suelo preferentemente residencial, al equipamiento comunitario primario, a la rehabilitación de viviendas, y a las obras de mejora de las viviendas que produzcan ahorro energético.

En esta línea legislativa se inscribe asimismo el art. 45.1 de la Ley valenciana 8/2004, de Vivienda de la Comunitat, citado por la parte recurrente, según el cual “la protección pública se podrá extender a otros elementos diferentes de la vivienda, pero pertenecientes a la misma: garajes, anejos, trasteros y otros locales asimilados, lo que se regulará administrativamente”.

Pues bien, a la hora de calcular la base beneficiada por la exención del art. art. 45 Uno 12 b) de la Ley del Impuesto, es lo propio que se tenga en cuenta no sólo la extensión correspondiente a las viviendas de protección oficial, sino igualmente las extensiones anejas y las destinadas a uso terciario y que proporcionalmente correspondan a dichas viviendas.”

 

La propietaria de un terreno que explota el marido no es empresaria a efectos del IVA.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 3 de diciembre de 2014, Recurso 1398/2011. Si la finca es privativa de uno de los cónyuges y la actividad empresarial es desarrollada en la misma por el otro cónyuge, en el caso de transmisión de dicha finca privativa, el primero de los esposos, propietario de la misma, no es sujeto pasivo de IVA, sólo el segundo. En consecuencia, la transmisión no está sujeta a IVA.

“El recurso se funda en considerar en primer lugar el sentido del acuerdo de la Oficina gestora, en cuanto indica que examinada la declaración conjunta de IRPF formulada por la vendedora de la finca, y si bien se tributa por el esposo en régimen de tributación objetiva rendimientos procedentes de dicha finca, al tratarse de un bien privativo, debe declarar los frutos el titular del bien; que la cooperativa no menciona a D. Rosario como empresaria, y puesto que no aparece como titular o cotitular de la actividad agrícola no cabe considerarse empresaria a los efectos del art. 5 LIVA concluyendo que no se trata por tanto de una operación sujeta a IVA sino a ITP.” “La operación gravada consistió en compraventa de una finca rústica por medio de escritura de fecha 2 de febrero de 2006, siendo vendedora D. Rosario y compradora la mercantil V………..S.L., estando en cuestión la sujeción de la misma a IVA o bien a ITP, en base a la condición de la vendedora como empresaria, o bien como particular.”

En nuestro supuesto, por el órgano de gestión se ha acreditado en procedimiento de comprobación limitada que la vendedora no tenía la condición de empresaria según declaró en escritura, pues requerida a fin de que lo verificara mediante oportuna documentación, de la presentada se desprende lo contrario: la vendedora no tributó en ejercicio 2006 por rendimientos de actividad agraria, ni tienen noticia en la cooperativa a que se asocia la explotación de la finca, de su actividad agraria, sino de su esposo, el cual figura a efectos de la cooperativa como “propietario” de la finca. En todo caso refiere el certificado no haber sido explotada la finca durante el ejercicio en cuestión.

El informe de gestión menciona una declaración por IRPF conjunta, que no obra en las actuaciones, en la que aparece el esposo como perceptor de rendimientos de actividad agraria, por la que tributa en régimen objetivo.

Por tanto aun admitiendo que la finca fuera objeto de explotación, no lo es por la actora, sino por su esposo, sin que la titularidad dominical de la finca comporte por sí la titularidad de la actividad consistente en su explotación, de acuerdo con la descripción de actividad empresarial obrante al art. 5.1 LIVA antes transcrito, sino que la cualidad de empresario corresponde a quien ordena recursos materiales y humanos a la obtención de producción, pudiendo disponer de tales recursos por virtud de titularidad dominical, u otro título cualquiera: comodato, uso, etc.

Por tanto sin entrar a considerar si el esposo efectivamente explota dicha finca o cuenta con alta en el censo de actividades, pues nada obra al expediente ni se ha propuesto prueba, lo cierto es que la Administración tributaria ha acreditado que D. Rosario no la explota ni tiene la condición de empresaria, y la recurrente no ha logrado desvirtuar tales conclusiones, al no haber propuesto prueba.

En semejantes términos se ha pronunciado anteriormente esta Sala y Sección en sentencia TSJ de Valencia Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 3ª, S 3-6-2014, nº 2105/2014, rec. 1399/2011.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Málaga, de 9 de diciembre de 2014, Recurso 962/2012. Si el contribuyente ha utilizado en la valoración un método legal, el resultado del mismo no puede ser cambiado por la Administración utilizando otro método legal que le beneficie.

“Como bien indica esta Sentencia, el art. 57 de la Ley no establece la preferencia de ninguno de los medios de comprobación sobre los demás y también que no puede la Administración comprobar cuando el obligado tributario haya declarado de acuerdo con los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los medios previstos en el apdo. 1 del art. 57 LGT.

En este caso en el que el contribuyente declaró de acuerdo prácticamente con el valor hipotecario del inmueble y, por tanto, de conformidad con un método legal la Sala entiende que debe ser mantenido en su autoliquidación sin tener que soportar otra valoración diferente, basada en otro método legal pero que claramente le perjudica aunque sea beneficioso para la Administración actuante que en tantas otras ocasiones ha venido a utilizar el método de comprobación del apdo. g) del art. 57.1 de la Ley, siendo ratificada en su criterio por los Tribunales por tratarse de un método legal.”

Se cita la Sentencia del TS de 7 de diciembre de 2011, Recurso 71/2010.

Sentencia del Tribunal *Superior de Justicia de Galicia de 10 de diciembre de 2014, Recurso 15463/2013. Impuesto sobre Donaciones. Aportación de bienes a la futura sociedad de gananciales que se disuelve siete días después. Se trata de una aportación y disolución que conlleva una donación a uno de los cónyuges.

La aportación a la sociedad de gananciales de un bien privativo de la esposa (en este caso el producto de la venta de un inmueble, que se invirtió en otros bienes) no constituyó una donación de la mitad del producto de la venta al esposo que posibilite la aplicación del art 3.1.b) de la Ley 29/87, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. No es posible que, a pesar de la evidente exención del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se pretenda por parte de la Administración someter la operación a otro tributo diferente, por el que sí resultaría gravada, ya que ello solo sería posible en caso de utilización fraudulenta de la exención, como podría ser el caso de que a la aportación del bien privativo de uno de los cónyuges a la sociedad conyugal siguiera en el tiempo, inmediatamente, una disolución de la misma.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de de 10 de diciembre de 2014, Recurso 244/2011. No sujeción a ITP de la adjudicación a un comunero, propietario de la mitad indivisa de los tres inmuebles que formaban una comunidad de bienes que se disuelve, abonando el exceso a los demás comuneros, 14 personas, copropietarios de la restantes mitades indivisas de los tres bienes antes citados.”

“En escritura pública se disolvió la CB existente respecto de determinados tres inmuebles, adjudicándose las fincas a A…. S.L., y como compensación y pago a los restantes 14 comuneros se les hizo un pago en efectivo, adquiriendo la mercantil el pleno dominio de los inmuebles, por lo que no constituye un supuesto de exceso de adjudicación, a tenor del art 1062 Código Civil , pues las fincas no eran susceptibles de división.”

Para el Tribunal la cuestiónha de ser resuelta por la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de abril de 2010 (recurso de casación en interés de la Ley número 21/2008), y en cuyo fundamento de derecho sexto literalmente se declara que dicha Sala « niega la sujeción por la modalidad de transmisiones patrimoniales en aquellos supuestos en los que la división de la cosa común resulta imposible por ser el bien indivisible o de división que reduce sustancialmente su valor y la totalidad del bien se adjudica a uno o varios comuneros con obligación de compensar al resto con metálico ».

Por lo tanto, de acuerdo con los preceptos transcritos y la jurisprudencia del Tribunal Supremo, si el desequilibrio en los lotes se produce por imposibilidad de formar los lotes equivalentes, por la existencia de un bien no divisible y, además, dicho desequilibrio se compensa con dinero, el exceso de adjudicación no tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP.

Aplicando la referida doctrina al caso de autos hay que señalar que la indivisibilidad de la finca distribuida entre los comuneros, desde el punto de vista que se examina es palmaria, por cuanto se trata de tres inmuebles con un valor no homogéneo a distribuir y adjudicar entre una sociedad que detenta la mitad de esos bienes y otros 14 comuneros personas físicas, lo que resulta imposible de fraccionar de manera equitativa, salve extremo desmerecimiento, por lo que resultaba razonable adjudicar el pleno dominio a un comunero y compensar en dinero a los demás, de conformidad a los criterios expuestos anteriormente, sin que sea de recibo la artesanal y poco seria distribución operada por la liquidación controvertida, pues no cabe en buena lógica pretender que se adjudique finca y media a la codemandada y el resto a partes iguales a los restantes 14 comuneros.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 11 de diciembre de 2014, Recurso 1207/2011. En la condición suspensiva no se devenga el impuesto de AJD hasta que la condición no se cumple.

“La liquidación que se impugna, 46/2008/LZJ/10704/2, cuantía 9.512,26#, se gira por la Administración en AJD, en relación con el documento nº 4.010/06: Mediante escritura pública de 6-10-2006, se pacta la transmisión por permuta de determinada finca rustica de su `propiedad, valorada en 865.457,42#, por elementos inmobiliarios equivalentes al 40% de valor de mercado del edificio a construir por la adquirente en dicha finca; se pacta en la escritura condición resolutoria por la que se podría resolver, sin transmisión, el contrato ante determinados incumplimientos de la adquirente que se reflejan en la estipulación 11ª, y en 12ª condición suspensiva por la que la eficacia quedaba condicionada a la aprobación del planeamiento, reparcelación y otras que a su vez se reflejan en dicha estipulación”.

El Tribunal Valenciano discrepando “del criterio expuesto seguido por el TSJ Cataluña –en la sentencia de 19 de abril de 2014, Recurso 79/2009-, en cuanto el art 2,2 del TR se encuentra incluido entre las disposiciones generales aplicables a ambos tributos y por tanto al de AJD, deberemos concluir dando por reiterados los argumentos de la sentencia antes citada que en los casos de contratos sometidos a condición suspensiva no se devenga el citado impuesto hasta que dicha condición se cumpla, lo que determina en el caso de autos la estimación del recurso entablado.”  La doctrina expuesta es muy discutida.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Málaga, de 23 de diciembre de 2014, Recurso 250/2013. Aplicación del tipo reducido en Andalucía cuando se incorpora la finca adquirida al activo circulante. Acreditación.

“La acreditación de las condiciones precisas para beneficiarse de este tipo reducido, en este punto el artículo 25.3 del Decreto legislativo 1/2009, que aprueba el texto refundido de la Ley en materia de impuestos cedidos a la Junta de Andalucía, previene que la acreditación del cumplimiento de los requisitos necesarios para la aplicación del tipo de gravamen reducido previsto en el apartado 1 del presente artículo se efectuará de acuerdo con las siguientes normas:

a) La circunstancia de ser un sujeto pasivo al que resultan aplicables las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad del Sector Inmobiliario se acreditará mediante certificación de encontrarse en situación de alta en el epígrafe correspondiente de la Clasificación Nacional de Actividades Económicas. Dicha certificación deberá presentarse junto con la autoliquidación del impuesto y podrá sustituirse por la inscripción en el censo correspondiente de la Consejería de Economía y Hacienda.

b) La circunstancia prevista en el párrafo a) del apartado 1 de este artículo requerirá que el sujeto pasivo haga constar en el documento que formalice la transmisión su intención de incorporar el inmueble a su activo circulante. Lo dispuesto en el párrafo anterior se entenderá sin perjuicio de la comprobación administrativa que pueda efectuarse.

c) El cumplimiento del requisito previsto en el párrafo b) del apartado 1 de este artículo se entenderá cumplido con el otorgamiento de la escritura pública de compraventa.

En nuestro caso la problemática se suscita en torno a la acreditación del requisito de la incorporación de la finca adquirida al activo circulante de la compañía actora. Como quiera que la adquisición se verificó por medio de adjudicación en el marco de un proceso de ejecución judicial, no quedó constancia de la intención de efectuar dicha incorporación al activo circulante de la sociedad en documento público alguno.

Para estos supuestos la instrucción 2/2003, de 17 de febrero de la Dirección General de Tributos, contemplaba la alternativa de efectuar una declaración ante el funcionario en el momento de presentar la autoliquidación o bien acompañar una declaración jurada al impreso de la autoliquidación, al efecto de revelar el destino del inmueble y su inmediata incorporación al activo circulante de la mercantil.

En sentencias de esta misma Sala como la de 26 de julio de 2012 (rec. 513/09 ) se admitió la posibilidad de acreditar a posteriori la incorporación del inmueble al activo circulante, mediante la aportación de la documentación contable de la sociedad, de este modo, acreditado igualmente que se procedió a la venta del inmueble dentro del plazo de 2 años previsto en la norma se entendió que no existía objeción para la aplicación del tipo reducido, con base a una interpretación finalista de la norma ajustada a las circunstancias del caso.

Ahora bien es preciso tener en cuenta que este tipo reducido en cuanto que medida de fomento económico de una determinada actividad empresarial, representa una excepción al régimen general de tributación, por lo que se debe ser exigente en el modo de cumplimentar la prueba del agotamiento de los requisitos subjetivos y objetivos que permiten la aplicación de la medida excepcional.

En esta línea la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de Sevilla de este Tribunal Superior de fecha 7 de diciembre de 2012 (rec. 1133/2011 ) apunta la insuficiencia de cualquier anotación contable para adverar la realidad de la incorporación de la vivienda al activo circulante de la sociedad, exigiendo la aportación de cuentas auditadas y previa su presentación ante el Registro de la Propiedad, como corroborantes externos de la realidad de la anotación consignada unilateralmente por la propia compañía.

En el caso, admitida la posibilidad de acreditar por otros medios de prueba suficientes la inclusión de la vivienda en el catálogo de existencias de la compañía, la recurrente comparece sirviéndose de una copia de una hoja del libro de diario (doc.1), extracto del que se deduce que en la cartera de inmuebles de la compañía figura un inmueble identificado con un código alfanumérico indescifrable para esta Sala, cuya única conexión con el inmueble de autos es el importe valor consignado en contabilidad coincidente con el valor declarado del inmueble en la autoliquidación del ITP de 5 de octubre de 2010. Estamos ante un documento unilateralmente confeccionado por la recurrente, cuyo paupérrimo valor acreditativo se evidencia además de por su mermado contenido, y desconexión sistemática de la contabilidad empresarial, por la ausencia de cualquier mecanismo de corroboración externa pues no consta fiscalizado por ninguna auditoría, ni figura sello alguno del Registro de la Propiedad.

Además y desde una perspectiva sustantiva se hace notar que a la fecha de la interposición del presente recurso -19 de abril de 2013-, transcurridos más dos años desde la adquisición del inmueble, no consta que éste se hubiera transmitido a terceros mediante una operación sujeta a ITP, lo que de ser así dejaría sin objeto el presente recurso por la inoperatividad de la reducción de tipo prevista.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 30 de diciembre de 2014, Recurso 504/2012. El valor en VPO es el precio máximo

El TEAR estima la citada reclamación económica administrativa en virtud de lo declarado por el Tribunal Supremo en la sentencia de 26 de febrero de 2004 que afirma que al estar ante viviendas de protección oficial, cuyo valor de venta está legalmente tasado por aplicación de su legislación específica, el impuesto no puede recaer sino sobre el precio máximo legal, siendo por ello innecesaria la comprobación por lo que cualquiera que hubiera sido el valor asignado por el interesado, la Administración tributaria estaba obligada, al practicar la liquidación, a ajustarse a estas normas objetivas. Y por ello el TEAR concluye que “vista la reiterada doctrina del Tribunal Supremo expuesta, se deduce que ésta no ha sido aplicada en el procedimiento aquí revisado, por lo que procede anular el acto impugnado y la liquidación de la que trae causa”.”  Los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madriden contra de lo que mantiene el TEAR, no se ha realizado una comprobación de valor por parte de la Administración elevando el valor de la vivienda de protección oficial por encima de su precio máximo de venta sino que la Administración se ha limitado a tomar el valor de la vivienda que voluntariamente la interesada había fijado en la escritura de aceptación de herencia. Y, por ello, la cuestión que se discute no es la resuelta por el TEAR sino si se ha acreditado o no por la interesada haber incurrido en un error al declarar el valor de la vivienda en la escritura pública de aceptación de la herencia que pueda luego por ese motivo ser modificado. Y, en este sentido, la Comunidad de Madrid de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 108.4 y 119 de la LGT concluye que los datos consignados por la interesada en la escritura de aceptación de la herencia tienen el carácter de declaración tributaria que no pueden modificarse por una escritura pública posterior de subsanación de la anterior.”

En este caso esta Sala no admite el planteamiento que realizan los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madrid en el escrito de demanda. La Comunidad de Madrid podría tener razón si se estuviera ante una rectificación de la autoliquidación, que no es el caso pues el interesado únicamente ha presentado una única autoliquidación por el Impuesto sobre Sucesiones en fecha 26 de mayo de 2006 en la que ya se fijaba al inmueble que se discute el valor de 55.932,12 euros. Es cierto que a la citada autoliquidación se acompañaba la escritura pública otorgada en fecha 23 de marzo de 2006 en la que se asignaba al inmueble un valor por importe de 143.750 euros, que se modifico en virtud de la escritura pública de subsanación de la anterior otorgada en fecha 29 de abril de 2010 en la que se refería el error cometido en la anterior valoración del inmueble pues se había efectuado sin tener en cuenta su consideración de vivienda de protección oficial y para su acreditación se acompañaba un informe de la Comunidad de Madrid que así lo reconocía y que fijaba a la vivienda un valor bastante inferior al inicialmente fijado, concretamente en 55.932,12 euros.

Como se ha expuesto, nos encontramos en este caso con una sola declaración tributaria que es la autoliquidación que presenta el sujeto pasivo en fecha 26 de mayo de 2006 en la que se indica una valoración concreta a la vivienda objeto de análisis por importe de 55.932,12 euros. Valoración que no ha sido objeto de modificación ante la Administración Tributaria. Lo que si se ha modificado y subsanado ha sido la escritura pública inicial de manifestación y aceptación de herencia de fecha 23 de marzo de 2006 por otra posterior de fecha 29 de abril 2010-en el aspecto relativo al valor de uno de los inmuebles que formaban parte de la herencia. Pero las modificaciones y subsanaciones de la escritura pública acaecidas en este caso entran dentro de la autonomía de las partes que no afectan a la única declaración tributaria presentada lo que impide analizar si existe o no error de hecho pues se insiste en que la modificación no se ha producido en la declaración tributaria. Lo expuesto no significa que la Comunidad de Madrid, si considerase que el valor atribuido a la citada vivienda pudiera ser inferior al que realmente corresponda, pueda iniciar un expediente de comprobación de valores a fin de averiguar que el valor se corresponde o no con el valor real pero no utilizar el mecanismo de la modificación de las declaraciones tributarias ni iniciar el procedimiento de comprobación de valores aceptando el valor declarado en la escritura de aceptación de la herencia sin constatar que este valor no coincidía con el reflejado en la autoliquidación.

Ante esta situación la Comunidad de Madrid si entiende que, no ha sido correcto el valor asignado al inmueble en la declaración tributaria presentada (autoliquidación, modelo 650) debe iniciar un procedimiento de comprobación de valores en el que se podrá discutir si el valor asignado en la autoliquidación es o no correcto pero no afirmar, sin más, que es incorrecto porque en la escritura de aceptación de herencia que se acompaña a la autoliquidación se ha fijado un valor superior con el que se está mas de acuerdo.

Por tanto, se debe desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto y, en consecuencia, se confirma la resolución dictada por el TEAR aunque por motivos distintos de los recogidos en dicha resolución.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad de Castilla La Mancha de 2 de enero de 2015, Recurso 273/2012. Impuesto sobre Donaciones. Competencia para la revisión de la valoración cuando son donados bienes en diferentes territorios.

Debe rechazarse  la “alegación del actor, pretendiendo que aun en el caso en que se admita la presentación de los documentos en una sola Comunidad Autónoma, en aplicación de la unidad de competencia territorial del artículo 72 del Reglamento, en este caso en la Comunidad de Madrid, debe admitirse que a la Administración a la que le corresponde el rendimiento, pueda realizar una revisión de valores conforme el artículo 134 y siguientes de la LGT , pues tal y como hemos señalado, el artículo 71 del Reglamento, señala expresamente que se mantiene por la oficina que tenga atribuida la competencia territorial, la competencia para la gestión y liquidación del Impuesto, sin perjuicio de que el importe se transfiera al ente público a que corresponda, y el artículo 72 del mismo Reglamento señala que la oficina competente conforme el artículo 70 liquidará todos los actos y contratos, resultando que la comprobación de valores es un procedimiento integrado en el procedimiento de gestión tributaria, conforme establece el artículo 123 de la LGT , por lo que siendo que la competencia para la gestión y liquidación se mantiene por la oficina a la que corresponda la competencia territorial, debe desestimarse dicha pretensión. Por todo lo expuesto, el recurso contencioso-administrativo interpuesto debe ser desestimado.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 21 de enero de 2015, Recurso 15418/2014.  Imputación e la ganancia patrimonial de la finca expropiada al ejercicio en el que se obtenga sentencia firme

“El criterio general es la imputación de la ganancia patrimonial derivada de la expropiación al ejercicio en que se produce la alteración patrimonial. En aquellos casos como el presente, en que la determinación del justiprecio se efectúa por sentencia judicial, ha de imputarse el mayor importe reconocido al ejercicio en que la sentencia alcanza firmeza (aunque se cobre más tarde) pues hasta entonces solo era una expectativa. De modo que en el presente caso, pese a lo alegado por los contribuyentes, la imputación temporal realizada por la Administración es correcta ya que solo afecta al mayor valor reconocido en virtud de la sentencia judicial, 48.010,20 euros, excluyendo el importe objeto de depósito previo (13.199,42 euros), que debió declararse en su día (ejercicio 1995) pero, dado que no se hizo ni la AEAT liquidó aquella ganancia, en lo que sí debemos darle la razón a los demandantes es que del importe que se imputa al ejercicio 2009 debe descontarse el precio de adquisición para determinar la ganancia patrimonial, debiendo aplicar además los coeficientes de abatimiento procedentes, por razón de la fecha de adquisición del bien y teniendo en cuenta que, aunque su ocupación se realizó en el año 1995, no es posible determinar la ganancia patrimonial hasta el 2009, fecha de la firmeza de la sentencia que fija el justiprecio, de modo que este es el año que ha de tomarse en consideración a todos los efectos (legislación aplicable…). En consecuencia, y dado que la Administración omitió todo pronunciamiento sobre estas cuestiones, ha de estimarse el recurso en cuanto a la falta de motivación de la liquidación que debe practicarse según lo expuesto.”

  

El presentador de un documento sin poder expreso no interrumpe la prescripción.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 22 de enero 2015, Recurso 781/2012. Cuándo se interrumpe la prescripción por la actuación del presentador.

“Lógicamente, para que se produzca la interrupción de la prescripción es preciso que la actuación fehaciente sea llevada a cabo o bien por el obligado tributario, o bien por su representante. No basta con que se entregue la documentación por un mero “presentador”. Así, lo ha declarado el Tribunal Supremo en distintas sentencias. En las de 14 febrero 2000 se recoge la siguiente doctrina:

sin que sea confundida, además, la condición de estricto mandatario o representante con la de “presentador”, que, a modo de nuncio o mensajero, ejecuta un mero encargo fáctico (que debería estar carente, en principio, de todo contenido representativo), la Ley puede atribuir, en consecuencia, ciertos efectos, por vía de presunción de la representación, a quien realiza la presentación del documento; así los artículos 36.2 de la Ley 29/1987, de 18 diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones EDL 1987/13245 y 59.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentos de 1980 , antes y después de la redacción dada por la Ley 29/1991, de 16 diciembre. Pero aun en estos casos, debe distinguirse entre la mera ejecución del encargo de presentación, sin función representativa alguna, y la auténtica representación que se presume por la Ley,”ex factis”, del hecho de declararse el tercero presentador del documento.

Por tanto, y a sensu contrario, siguiendo la tesis que hemos sentado con carácter general, si la declaración tributaria es presentada por un tercero, sin apoderamiento expreso, después del plazo reglamentariamente fijado para hacerlo en cada clase de Impuestos y, en consecuencia, a tenor del artículo 65, segundo párrafo, punto a), antes citado, de la LGT (versión de la Ley 10/1985, de 26 abril), con posterioridad, también, al comienzo del cómputo de la prescripción, o sea, después del “dies a quo” del lapso temporal prescriptivo, esa actuación de tercero, fechada el 27 de septiembre de 1990, por las posibles implicaciones negativas que puede tener para el obligado tributario, no puede conceptuarse, ya, según el criterio general, como un “acto de mero trámite”, y no puede presumirse, por tanto, que, para su materialización, se tenga concedida (o se haya tenido concedida), indefectiblemente, la oportuna y precisa representación. En consecuencia, si la declaración tributaria de autos no es un acto de mero trámite, y, por tanto, no está investida de la presunción a que se refiere el último inciso del punto o párrafo 2º del artículo 43; si el Ayuntamiento no requirió al sujeto pasivo para que acreditase la representación del presunto tercero presentador; y si tampoco hay prueba de quién, realmente, formuló la declaración, la sentencia de instancia infringe el comentado inciso del artículo 43 de la LGT, en conexión con el 24.2 de la LPA EDL 1958/101, por su aplicación indebida, así como el resto de los preceptos y criterios jurisprudenciales aducidos por el recurrente, y procede estimar el recurso de casación

Es decir, el Tribunal Supremo exige que haya un apoderamiento expreso para poder realizar actos que no sean de mero trámite en nombre de otro. No constando al poder representativo en el presente caso no se le puede reconocer efecto interruptivo a la presentación de la escritura pública por parte de la gestoría.

Pero es que, además, como afirma el Abogado del Estado una vez que han sido declaradas inconstitucionales las normas de la ley del Impuesto sobre presunción de representación de los presentadores de documentos habrá de estarse a lo preceptuado en el Código Civil sobre la materia y, más en concreto, lo previsto en el artículo 1717 y siguientes del Código Civil a cuyo tenor, en caso de inexistencia de apoderamiento expreso, sólo derivan efectos contra el mandante en caso de que concurra la denominada contemplatio domini y la consecución de beneficios en pro del pretendido representante. Tales circunstancias no concurren en el presente caso pues la representación ha sido negada por los interesados y la presentación de la documentación ante la Administración no produce beneficio alguno a los herederos que ya han sido adquirentes de los bienes que componían la herencia.”

  

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 23 de enero de 2015, Recurso 2943/2011. Tributación de un evidente exceso de adjudicación en la liquidación de una sociedad ganancial.

“La exención contemplada en el art. 43.1.B.3 TRLITPyAJD#93 no alcanza a los excesos de adjudicación que se produzcan en favor de un cónyuge con ocasión de la disolución de la sociedad de gananciales, ello en la medida en que tal exención sólo afecta a las adjudicaciones en pago de su haber de gananciales y no a los excesos, cuya naturaleza no es la propia de una especificación de derechos, sino de una transmisión de bienes y derechos entre cónyuges. En estos casos, se produciría la sujeción al ITP si existe -como en nuestro caso- una compensación económica, dada la exigencia de la nota de onerosidad a efectos de la sujeción. En otro caso (esto es, si el exceso de adjudicación trajera causa de un negocio a título gratuito), la sujeción lo sería al Impuesto sobre Donaciones. Y es que no debe perderse de vista que los excesos de adjudicación se producen cuando lo adjudicado a una persona supera el valor de su teórico derecho de participación. Cuestión distinta es que la compensación económica por la atribución de un valor superior al que corresponde derive de la indivisibilidad del bien adjudicado, que es precisamente el supuesto al que se refiere el TEARCV en su resolución con cita de los preceptos legales y doctrina jurisprudencial a este respecto, pero esto es lo que pasamos a tratar en el siguiente fundamento jurídico.

Para dar respuesta a tal cuestión debemos partir de los elementos del haber ganancial a liquidar, el que se encontraba conformado por cuatro inmuebles (valorados, respectivamente, en los importes de 30.000 # -finca rústica-, 90.000 # -vivienda unifamiliar en campo de tierra de regadío-, 120.000 # -piso o vivienda- y 20.000 # -plaza de garaje-) y 239 participaciones sociales de determinada mercantil (valoradas en 60.000 #). Pues bien, habida cuenta del juego de posibilidades que permite la multiplicidad de bienes de la sociedad conyugal a disolver, resulta evidente que existen diversas alternativas de adjudicación que hubieran evitado la compensación en metálico (o habrían hecho ésta mucho más ajustada), con lo que, al no haberse hecho así, no queda más remedio que entender que -en realidad- la forma de adjudicación elegida no perseguía una efectiva distribución de los bienes que integraban el haber ganancial, sino una consciente y voluntaria atribución específica (la elegida, en la que se adjudican todos los inmuebles a la esposa y al marido se le dejan exclusivamente las participaciones en una mercantil). Por todo ello no cabe sino concluir con la inaplicabilidad al caso de la doctrina jurisprudencial a que se refiere la resolución del TEARCV y el segundo de los razonamientos del escrito de contestación a la demanda presentada por la Abogacía del Estado, con la consecuencia derivada de la estimación del recurso presentado por la Generalitat Valenciana.”

Sentado lo anterior, y entrando ya en lo que es la principal cuestión controvertida en esta litis, todas las partes se muestran concordes en el hecho de que en el supuesto de adjudicación entre cónyuges de un bien indivisible a uno de ellos con compensación económica al otro no se daría la sujeción al ITP. Sin embargo, la cuestión que hay que dilucidar aquí es si nos encontramos ante tal supuesto en el caso de autos.

 

Relato surrealista: valorándose unas casas inexistentes desde hace tiempo resultan nueve valoraciones.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 30 de enero de 2015, Recurso 36/2013. Relato surrealista en una valoración inmobiliaria con ribetes de los hermanos Marx

“Se juzga conveniente señalar, uno, que sigue siendo inadmisible que se apliquen unos coeficientes por circunstancias tales como la del estado de conservación, el nivel de las instalaciones interiores o la calidad de los materiales de fachadas y suelos (en cuanto a ésta por ejemplo por qué mala, que supone un coeficiente H = 0,60, y no muy mala, que hubiese representado un coeficiente H = 0,50) cuando no se han podido examinar los inmuebles -así ya se decía en la sentencia de esta Sala a que antes se ha hecho mención-, sin que sean distintas las cosas cuando como se admite en las observaciones no ha sido posible determinar las condiciones existentes a la fecha de devengo del impuesto por haber sido derribados los edificios y sustituidos por otros nuevos, dos, que no tiene el contribuyente la culpa de que unos bienes adquiridos a fines de 1999 hayan de valorarse en enero de 2012, sin que se estime suficiente al respecto el proyecto de derribo redactado cuatro años después, y tres, que no deja de llamar la atención que valoradas tres veces tres casas se llegue a nueve valoraciones diferentes (sic), y ello por no hablar de que aunque la suma final y por tanto la base imponible sea inferior, en la comprobación que aquí interesa, después de haber ganado el demandante dos reclamaciones, se estableció para una de las edificaciones (la casa de la CALLE000 nº NUM003 ) el valor más alto de todos los existentes, 133.312,34 euros (folios 90 y siguientes), lo que claramente vulnera el principio que prohíbe la reformatio in peius -esa casa se valoró en el año 2003, folios 15 y 16, en 83.633,46 euros, es decir, en casi cincuenta mil euros menos de los tenidos en cuenta en la liquidación discutida en este pleito-.”  Obviamente, se estima el recurso del contribuyente que padeció la kafkiana situación descrita.

  

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 30 de enero de 2015, Recurso 1321/2013. No se puede sancionar al que confía en los datos fiscales proporcionados por la Administración, efectuando la declaración conforme a los mismos.

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 4 de febrero de 2015, Recurso 1595/2012. Existencia de ganancia patrimonial al abonarse el exceso de adjudicación en la liquidación de la sociedad conyugal con dinero privativo del adjudicatario.

“Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, hay que tener en cuenta que la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, conforme a lo dispuesto en su art. 33.2.b) ” Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio: (…) b) En la disolución de la sociedad de gananciales…”

Pues bien, en el presente caso del examen de la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales de 24 de julio de 2008 se puede apreciar que en ella se determina que el valor total de los bienes inventariados de carácter ganancial es de 1.976.578,89 euros, de los que descontada la suma de las cantidades que corresponden a los saldos pendientes de las hipotecas que gravan las fincas descritas, queda un saldo neto partible de 1.908.231,06 euros.

Esta última cifra que constituye el valor de los bienes inventariados de carácter ganancial, dividida entre dos resulta la cantidad de 954.115,53 euros, que corresponde al 50% que corresponde a cada cónyuge. Dicho importe se fija igualmente en la citada escritura pública.

Como se puede apreciar en la escritura pública referida, en ella se consigna claramente que al esposo aquí recurrente se adjudican bienes por un valor total líquido de 995.323,54 euros, por lo que teniendo en cuenta que le correspondían bienes por valor de 954.115,53 euros, se ha adjudicado un importe de 41.208,01 euros, superior al que le correspondía.

En relación con las alegaciones del recurrente, se debe precisar que los saldos existentes en las cuentas descritas en la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales ya fueron tenidos en cuenta para determinar el valor íntegro de los bienes gananciales, por lo que no puede considerarse que no se tuvieran en cuenta para determinar el exceso de adjudicación, de tal manera que no pueden estimarse las alegaciones del recurrente referidas a que el exceso de adjudicación se compensó con el importe de las cuentas que constituían bienes gananciales, pues de haberse efectuado así se habría recogido en la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales y si el recurrente no estaba de acuerdo con los bienes incluidos entre los gananciales o en el exceso de adjudicación resultante, debería de haber instado la oportuna rectificación de la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales, lo que no consta que hubiera realizado. Por tanto, cuando en la escritura pública mencionada se expresa que el recurrente se obliga a abonar a Doña Elvira, antes del 31 de julio de 2008, el exceso de adjudicación por importe de 41.208,01 euros, no puede considerarse abonado con bienes gananciales, sino con bienes propios del recurrente, después de efectuada la liquidación de la sociedad de gananciales, es decir, en modo alguno, puede considerarse que se abonase dicho importe de 41.208,01 euros a la esposa con bienes gananciales, con independencia de la cuenta desde la que el recurrente girase el importe a la esposa.

La pretensión del recurrente es contraria a lo acordado en la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales y, como se ha dicho, si considera que en ella se incurrió en algún error, debería haber instado la oportuna rectificación de la escritura pública, que surte efecto frente a terceros, como lo es la Administración Pública, conforme a lo dispuesto en el art. 1227 del Código Civil.

Por otra parte, en cuanto a las alegaciones del recurrente sobre la resolución del TEAR, debe precisarse que con independencia de los concretos razonamientos de la resolución recurrida en torno a los efectos en el cónyuge a quien se atribuyen bienes por un valor inferior a su cuota en la sociedad de gananciales, lo que no es objeto del presente recurso, lo cierto es que en cuanto al recurrente, es correcta la resolución recurrida, por cuanto se atribuye al mismo un exceso de adjudicación sobre su cuota en la sociedad de gananciales.”

 

Planteada cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 107 y 110 de la Ley de Haciendas Locales (Plusvalía Municipal).

Auto del Juzgado de lo Contencioso Administrativo Número 3 de Donostia-San Sebastián de 5 de febrero de 2015. Se plantea cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 107 y 110 de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, al someterse a gravamen en el caso planteado un incremento de valor inexistente sin admisión de prueba en contrario, vulnerándose el principio de constitucional de capacidad económica y el principio de la tutela judicial efectiva.                                                                                       

Dicho Auto es comentado en el número 53, enero-febrero 2015, del Boletín del Instituto de Derecho Local _UAM por el Catedrático de Derecho Financiero y Tributario Diego Marín-Barnuevo Fabo en un interesante artículo titulado “Planteada la cuestión de inconstitucionalidad IIVTNU”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 18 de febrero 2015, Recurso 15059/2014. Adición del valor de las cargas en la determinación de la base imponible del bien vendido

“En escritura pública de fecha 4 de diciembre de 2009, D. Iñigo cedió a la demandante dos bienes inmuebles, con carga hipotecaria, en pago de un préstamo recibido y no devuelto, valorando a efectos fiscales la adjudicación en la cantidad de 135.460 euros, que es la cantidad fijada por la actora como base imponible del tributo discutido. No obstante, la Administración demandada adicionó a dicha cantidad la correspondiente a la carga hipotecaria pendiente de los inmuebles, dando lugar a la liquidación de autos. Entendió el TEAR que no habiendo estipulado expresamente la deducción de tales cantidades en la escritura, debían conformar la base imponible, lo que rechaza la actora invocando la improcedencia de tal criterio toda vez que con la dación en pago ni asumió ni se subrogó en la carga hipotecaria pendiente, sin que tampoco se haga cargo de la misma, como ha acreditado en período probatorio. Entiende que en el presente caso concurre simplemente una adjudicación en pago y no, por el contrario una adjudicación de pago para la asunción de deuda.”

El Tribunal tiene en cuenta  el artículo 38 del Reglamento del Impuesto  que establece que “todas las cargas, merezcan o no la calificación de deducibles, se presumirá que han sido rebajadas por los interesados al fijar el precio y, en consecuencia, se aumentará a éste, para determinar el valor declarado, el importe de las cargas que, según el artículo 37 anterior, no tienen la consideración de deducibles, salvo que los contratantes estipulen expresamente la deducción de estas cargas del precio fijado, o el adquirente se reserve parte de éste para satisfacer aquéllas”. Pues bien, dicho precepto, en efecto, establece una presunción iuris tantum en orden a que las cargas se han rebajado por los interesados al fijar el precio, salvo que estipulen los contratantes directamente su deducción del precio fijado o el adquirente se reserve parte del precio para pagarlo. Debe repararse en que en el presente caso no concurre ninguna de ambas circunstancias, situando la demanda su posición esencial, de una parte, en que no se pactó la asunción de la deuda; y, de otra, en que su importe no se satisface por la recurrente. En efecto, en oficio de fecha 8 de octubre de 2014 el Sr. Director de la Oficina de Ourense de I……Banco informa que la demandante no es titular ni cotitular del préstamo con garantía hipotecaria, sin que le conste que sea deudora o codeudora del mismo. Entiende la recurrente que, como diligencia final, la Sala debería interesar de la entidad bancaria la identificación específica de los iniciales prestatarios como quienes asumen el pago del préstamo, entre ellos el adjudicante; pero debe contemplarse que dicho oficio ya expone que el pago se hace en efectivo, sin que conste que en tal modalidad se comprueba la identidad de quien efectúa el ingreso. Y es que la ficción que la presunción encierra no se destruye, como la demanda pretende, con la asunción de la deuda, sino con la expresa constatación en la escritura, como se dijo de que expresamente se pacte la deducción de las cargas del precio fijado, lo que no es el caso, o que el adquirente se reserve parte de éste para satisfacer aquéllas, lo que tampoco concurre. Lo cual constituye un límite insuperable para el éxito de las tesis de la demanda, por más que se pueda compartir también que la jurisprudencia que cita la Abogacía del Estado parta de la asunción de la deuda; algo que simplificaría la cuestión pero que no es decisivo para su resolución en los términos expuestos.”

 

Inadmisión a efectos fiscales de la rectificación del precio escriturado para disminuir la ganancia patrimonial.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 18 de febrero de 2014, Recurso 1683/2012. Inadmisión de la rectificación del precio fijado en la escritura para disminuir la ganancia patrimonial

Señala el actor que el valor de adquisición del inmueble, el 18 de marzo de 2005, no fue el que figura en la escritura pública de compraventa de 252.000 # sino que había sido de 315.530 # tal como constaba en el contrato privado de compraventa suscrito con los vendedores el día 3 de febrero de 2005, sin que pueda darse, según lo establecido en el código civil y ley de enjuiciamiento civil, mayor probatorio valor a la escritura pública que a un documento privado. Aduce el actor que ha presentado distintos documentos que acreditan el valor de compra del inmueble, así una oferta de compra, de fecha 27 de enero de 2005, donde consta que el importe del citado inmueble en el que estaba interesado el reclamante ascendía a 312.526,29 #. Asimismo ha presentado certificado de tasación del inmueble, efectuado por la empresa de tasación V….. SA, de 2 de marzo de 2005, donde consta que el valor de tasación del inmueble ascendía a 335.000 #. Por otro lado, también ha aportado escritura de préstamo con garantía hipotecaria, de fecha 18 de marzo de 2005, donde consta que el importe del mismo fue de 335.000 #. También ha justificado que pertenece a la Mutualidad General Judicial y que al tratarse de una hipoteca reglada, pactada por la entidad BBVA con el colectivo judicial, en ningún caso el importe del préstamo hipotecario podía ser superior al precio real de la finca. Entiende que, por ello, ha acreditado debidamente el valor de adquisición del inmueble controvertido, al que habría que sumar los gastos de adquisición y habiendo sido el valor de transmisión de 365.772,12 #, la ganancia patrimonial obtenida sería de 5.305,02 #, por lo que tendría derecho a una devolución de 1419,69#.

Debemos centrarnos en este recurso en determinar cuál fue la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de un inmueble propiedad del actor, situado en la C/ CALLE000 num. NUM003 – NUM002 de Madrid, respecto del que se discute cual fue el valor de adquisición del mismo, el 18 de marzo de 2005, siendo pacífico el valor de transmisión, el 28 de marzo de 2008, por importe de 375,772,12 #. En la solicitud de rectificación de la autoliquidación de 2008 a la AEAT de 10 de junio de 2009 señaló:

 “Que cuando el suscribiente presentó dicha declaración de la renta creyó conveniente optar por no declarar la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de su vivienda habitual el 28 de marzo de 2008, comprometiéndose en reinvertir el importe obtenido por dicha venta en los dos años siguientes a dicha operación en la adquisición de otra vivienda habitual. Sin embargo, habiendo meditado posteriormente dicha decisión, ha cambiado de idea y ha decidido tributar por la ganancia patrimonial obtenida por la citada venta, declarando la ganancia patrimonial obtenida, máxime teniendo en cuenta que cuando se confeccionó la declaración de la renta correspondiente al ejercicio 2008 hubo un error a la hora de fijar el valor de adquisición del inmueble transmitido”.

Es decir, lo que se desprende de tales argumentos es que el actor no tenía intención de declarar la ganancia patrimonial obtenida por la venta de su vivienda habitual, porque pensaba reinvertir la misma en la adquisición de una nueva vivienda habitual en dos años, y que, al pensárselo mejor, decidió tributar por la ganancia patrimonial obtenida, reconociendo también que el valor de adquisición de la vivienda que había dado en su autoliquidación de 2008 era erróneo. Dicho valor, tal como consta en la citada autoliquidación, fue de 360.467,10 #. Sin embargo, en el escrito de alegaciones presentado a la AEAT en diciembre de 2009 señaló que el valor de lo percibido era de 315.000 #.”

Es destacable también que el actor en el documento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados presentado y pagado en la Comunidad de Madrid 11/04/2005, el contribuyente manifiesta que el valor declarado del inmueble es de 252.000 euros.

Todo ello implica que el actor debe estar a sus propios actos y que no ha conseguido acreditar que el precio pagado realmente por la compra de la vivienda fuese el de 315.000 # y no el reflejado en la escritura pública de compraventa, de 18 de marzo de 2005 ,ya que no podemos basarnos en suposiciones como que el préstamo hipotecario era para el pago de la totalidad del precio del inmueble o en el valor otorgado a una tasación pericial del mismo, sin que un documento privado  pueda destruir el valor probatorio de un documento público como es la escritura pública de compraventa suscrita por el actor y las autoliquidaciones previamente practicadas por él mismo, tanto por IRPF como por el Impuesto sobre transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

  

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 2 de marzo de 2015, Recurso 95/2014. ¿Condición suspensiva o condición resolutoria? No se aprecia la primera.

“Para resolver esta cuestión es preciso partir de los siguientes hechos que resultan del expediente administrativo: 1.- En fecha 18 de noviembre de 2011 fue otorgada escritura publica de compraventa ante la Notaria de Madrid, R….., en virtud de la cual José ……, en representación de S……S.L. vendía a B……S.L., una finca urbana sita en el municipio de Navas del Marques (Ávila) por un precio de 160.000 euros. En dicha escritura consta, en la estipulación PRIMERA que la sociedad S…… S.L. VENDE Y TRANSMITE A B….. E…….S.L. que, COMPRA Y ADQUIERE, la indicada finca, y añade a continuación “…transmitiéndole por este acto la posesión y pleno dominio de la misma…”.

En la estipulación SEGUNDA se indica que el PRECIO convenido es de 160.000 euros y que “dicho precio queda totalmente aplazado para ser satisfecho íntegramente, una vez que se acredite el cumplimiento conjunto de las condiciones suspensivas que se refieren a continuación”.

Y en la estipulación TERCERA se conviene que “La presente compraventa suspende sus efectos hasta el cumplimiento, sucesivo y conjunto, de las siguientes condiciones: 1) que la transmisión no sea objeto de comprobación de valores por parte de la Administración y 2) que la escisión de S….S.L. -otorgada en escritura pública el día 26 de noviembre de 2008…- sea ratificada por las Autoridades Fiscales en aplicación del régimen especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades“.

Para el Tribunal “sin olvidar que nos movemos dentro de la esfera tributaria del negocio jurídico, sólo puede admitirse la calificación de condición suspensiva respecto de aquellos sucesos que impiden que el negocio jurídico celebrado produzca sus efectos, pero si este negocio produce los propios del contrato celebrado como es el desplazamiento del bien de uno a otro patrimonio (en la compraventa de inmuebles lo produce el otorgamiento de escritura pública, según el art. 1462 CC ), la condición será resolutoria. Se insiste en que, con la condición suspensiva las partes subordinan la eficacia del negocio a la realización del evento mientras que, en la resolutoria el negocio produce inmediatamente sus efectos como si fuera puro pero si se produce el evento se cancelarán sus efectos. La condición suspensiva constituye una concausa de la eficacia y opera desde el interior del negocio mientras que la condición resolutoria es estructuralmente autónoma y opera desde el exterior del negocio en un momento en el que éste ha desplegado sus efectos. En el presente supuesto la transmisión tuvo lugar en el momento de otorgarse la escritura publica produciéndose de este modo el hecho imponible del impuesto, transmisión que los propios intervinientes en el negocio reconocen producida cuando establecen como condición que la misma “…no sea objeto de comprobación de valores por parte de la Administración…”. Frente a ello no cabe oponer que la titularidad del bien sigue a nombre de la sociedad vendedora en el registro de la propiedad pues para que en nuestro derecho tenga lugar la transmisión de un bien no es preciso que este se inscriba en el Registro de la Propiedad a nombre del nuevo propietario sino que tenga lugar la concurrencia de un titulo y un modo, como acontece en este supuesto.

Finalmente y a mayor abundamiento debemos señalar que todo lo expuesto viene a sugerir la existencia de una posible simulación en la existencia de estas condiciones, por innecesariedad de las mismas e irrelevancia respecto del hecho imponible, simulación de la que se hizo eco el informe elaborado por el Jefe del la Sección de Inspección y Valoración del Servicio de Hacienda aunque posteriormente no fue tenido en cuenta por la resolución recurrida.”

  

Todo exceso de adjudicación tributa por ITP.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 3 de marzo de 2015, Recurso 954/2013. Todo exceso de adjudicación tributa por ITO, no sólo el que exceda del 50%

“Cabe ya señalar que aunque la adquisición de bienes y derechos por herencia o por donación, o sea, a título lucrativo, constituye el hecho imponible del ISD, mientras que las transmisiones onerosas de toda clase de bienes y derechos tributan por ITPyAJD, existen en las leyes reguladoras de ambos Impuestos unas normas especiales que contemplan los excesos de adjudicación y que los someten a tributación por el segundo de los tributos mencionados, conclusión que resulta con claridad del citado artículo 27.3 LISD, así como del artículo 56 del Reglamento de este Impuesto , que igualmente remite a las normas establecidas en el ITPyAJD no solo cuando lo adjudicado a uno de los herederos exceda en más del 50% del valor que le correspondería en virtud de su título (apartado 4) sino también cuando existen sin más diferencias, según el valor declarado, en las adjudicaciones efectuadas a los herederos o legatarios en relación con el título hereditario (apartado 3). Puede por tanto concluirse que los excesos de adjudicación se someten al impuesto sobre transmisiones patrimoniales sin distinción alguna, entre otras razones porque el intérprete de la ley no debe distinguir allí donde no lo hace la Ley y según lo expuesto la Ley 29/1987 no distingue entre los excesos onerosos y los lucrativos. No está de más subrayar, a este respecto, que aunque es verdad como dice la Letrada de la Comunidad Autónoma que algunos Tribunales Superiores de Justicia mantienen una postura diferente y afirman que cuando no hay contraprestación se está ante una transmisión gratuita sujeta al ISD (además de las citadas por aquélla cabe mencionar las sentencias del de Andalucía, sede en Granada, de 11 de noviembre de 2013 o la del de Galicia de 9 de abril de 2014 ), no lo es menos que hay otros que sostienen lo contrario, lo mismo por consiguiente que esta Sala en la presente sentencia, pudiendo citarse en tal sentido las sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia de Murcia de 19 de abril de 2006, de Andalucía, también sede de Granada, de 19 de octubre y 3 de noviembre de 2009 y de Cantabria de 16 de diciembre de 2011. No sobra añadir, en apoyo del criterio aquí seguido, además de que no siempre es fácil acreditar la compensación en metálico o la falta de ella a los herederos del causante que reciban de menos o de que la validez de las donaciones está sujeta al cumplimiento de determinados requisitos legales ( artículos 629 y siguientes, sobre todo el 633, del Código Civil ), que de aceptarse la postura mantenida en el supuesto de autos por la Oficina Gestora, confirmada por el TEAR de Castilla y León, se produciría la circunstancia incongruente de que recibiendo un heredero menos bienes de los que por legítima le corresponden pero no hace uso de las acciones previstas en el artículo 815 del Código Civil , el resto de herederos que participan de la herencia y que se ven beneficiados por lo dispuesto por el testador tienen que pagar por el impuesto de donaciones lo que el coheredero perjudicado lleva de menos según el cómputo de las legítimas y, sin embargo, si un heredero renuncia pura y simplemente a la herencia y los demás reciben una cuota mayor no se les aplicaría el impuesto de donaciones sino que se aplicaría a la cuota total recibida el impuesto de sucesiones en su plenitud con las exenciones y reducciones correspondientes y los tipos del impuesto de sucesiones previstos que son inferiores a lo previsto para las donaciones. Dicho lo anterior, en definitiva que de tributar los excesos de adjudicación lo hacen por el ITPyAJD, hay que poner de relieve que en aplicación de lo dispuesto en el artículo 7.2.B) TRLITPyAJD puede afirmarse que no todo exceso de adjudicación se considera transmisión patrimonial a efectos de liquidación y pago del impuesto, pues no tienen tal consideración los que surgen de dar cumplimiento a los artículos 821 , 829 , 1056 (segundo) y 1062 (primero) del Código Civil -en lo que aquí importa en los supuestos en que la voluntad del testador sea la de preservar indivisa una explotación económica o en que las cosas sean indivisibles o desmerezcan mucho por su división-, pero que fuera de esta salvedad, o cuando lo adjudicado exceda del 50%, si están sujetas al pago de dicho impuesto.

Aplicando al presente caso los razonamientos expuestos en el fundamento de derecho anterior, debe concluirse, uno, que procede rechazar la pretensión principal de los demandantes -que se declare que los excesos de adjudicación litigiosos no deben ser sometidos a tributación-, pues no es cierto que únicamente estén sujetos cuando el valor adjudicado de más exceda del 50% y ni siquiera se ha alegado que se den las salvedades legalmente previstas, la de que los bienes sean indivisibles -lo que por lo demás tampoco resulta de los bienes que integraban el caudal relicto en relación con el criterio de esta Sala según el cual el dato de que la cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división debe referirse al conjunto y no a cada uno de los bienes que integran la herencia ( sentencias de 14 de julio de 2011 y 16 de enero y 20 de mayo de 2014 )-, y dos, que procede por el contrario estimar la pretensión subsidiaria, la de que se declare que la tributación de los excesos de adjudicación de autos ha de hacerse por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, como transmisión onerosa, lo que supone la anulación de los actos impugnados y como se interesa que después de practicadas por la Administración Autonómica las pertinentes liquidaciones por ese tributo se les devuelvan a los demandantes las diferencias resultantes a su favor. Por lo que atañe a este segundo pronunciamiento se juzga oportuno subrayar, a mayores y específicamente referido al supuesto que aquí se enjuicia, que en la escritura de partición y adjudicación de herencia de 20 de mayo de 2011 los comparecientes, los cinco hermanos, manifestaron que las diferencias de valor en las precedentes adjudicaciones no eran tales ni respondían a excesos o defectos de adjudicación, sino que obedecían a aumentos de valor que habían experimentado algunos de los bienes y derechos que integraban el caudal relicto desde la fecha del fallecimiento de la causante -recuérdese que se produjo el 7 de febrero de 2006-, y “muy especialmente a liberalidades o cesiones gratuitas hechas en vida por la causante a favor de alguno o algunos herederos” (folio 28 del expediente de gestión), lo que ha de ponerse en conexión con los requisitos legales de la donación, entre otros con la necesidad de que conste tanto el animus donandi por parte del donante como la aceptación expresa por parte del donatario.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 2 de marzo de 2015, Recurso 580/2013. Exceso de adjudicación que tributa en ITP

“Hay que convenir con la resolución recurrida del TEAR de Castilla y León en que cuando hay un condominio sobre once inmuebles y como consecuencia de su disolución se adjudican todos ellos a uno solo de los dueños, no se dan las condiciones de indivisibilidad necesarias para que el exceso de adjudicación producido no tribute, pues no parece difícil que pudieran haberse hecho dos lotes de semejante valor -se trataba de diez viviendas y una oficina, o sea, de fincas distintas e independientes susceptibles de ser objeto de tráfico jurídico por separado y parece indudable que era posible haber hecho otra adjudicación más proporcional al interés de cada comunero que habría si no evitado sí al menos aminorado el exceso de adjudicación producido-, conclusión que no se ve alterada por las alegaciones hechas en la demanda, primero, porque la indivisibilidad es un dato objetivo no confundible con las dificultades que puedan tener los copropietarios para llegar a un acuerdo, lo que se mueve en un plano más subjetivo, y segundo, porque al enjuiciar una decisión de la Administración tributaria lo que hay que tener presente es el negocio jurídico efectivamente celebrado, que es lo que constituye el hecho imponible, y no otros que eventualmente hubiesen podido realizarse pero que no se han llevado –compraventa sobre el 50% de cada uno de los inmuebles u otorgamiento de tantos documentos públicos como inmuebles en proindiviso-, pues la conformidad o no a derecho de los actos administrativos es en principio ajena a la opción fiscal que suponga una mayor o menor tributación.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 4 de marzo de 2014, Recurso 15204/2014. No aplicación de las reducciones en el ISD al no concurrir los requisitos legales al no ejercer funciones de dirección la persona invocada.

“Aduce la recurrente, respecto de la mercantil C…. SL para justificar el desempeño por don Sergio de funciones directivas que el causante, señor Juan Pablo se jubiló en el año 2005 y que desde entonces aquél viene cotizando por el grupo I correspondiente a ingeniero licenciado de lo que, a su juicio, se colige la equivalencia con el cargo de Gerente o director de departamento añadiendo que don Sergio ha venido desempeñando todas las funciones que cabe atribuir a un gerente tales como la elaboración de presupuestos, liquidaciones de obra, contratación y liquidación de personal compareciendo ante los organismos públicos en representación de la sociedad.

Se aporta como justificación, como documento 11 una copia de una nómina correspondiente a septiembre de 2010 en el que figura como categoría la de gerente percibiendo un líquido de 1.036,53 #; un contrato de servicio telefónico con la empresa Vodafone de fecha 20.9.06 suscrito como persona autorizada por la empresa C……. s.l. (si bien no está firmado por la empresa suministradora); diversos presupuestos (docs.14 a 17 de carpintería Alberto SL con L……… con firma ilegible.

Frente a esta documentación el Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia contrapone que los administradores solidarios de C……… SL eran don Juan Pablo (hasta su fallecimiento) y su esposa.

El nombramiento de don Romualdo como administrador solidario no se produjo hasta el mes de junio de 2008 – más de un año después del fallecimiento del señor Juan Pablo -de lo que se colige, obviamente, que no ostentaba dicho cargo con anterioridad.

Por otra parte resulta acreditado y no controvertido que don Sergio, junto con sus hermanos don Silvio y don Roque tienen contrato laboral en vigor con la empresa y cotizan como oficiales de primera y segunda en la entidad C……… SL dándose la circunstancia de que los contratos de don Sergio como de su hermano don Jose María presentados ante INEM en fecha 14.3.91 son en ambos casos semejantes perteneciendo a la categoría laboral de carpintero oficial de segunda.

Por otra parte resulta acreditado y no controvertido que don Sergio, junto con sus hermanos don Silvio y don Roque tienen contrato laboral en vigor con la empresa y cotizan como oficiales de primera y segunda en la entidad C…….. SL dándose la circunstancia de que los contratos de don Sergio como de su hermano don José María presentado ante INEM en fecha 14.3.91 son en ambos casos semejantes perteneciendo a la categoría laboral de carpintero oficial de segunda.

En otro orden de cosas tanto don Sergio, don Silvio como don Roque percibieron un salario similar a la vista de los certificados de retenciones de IRPF correspondientes al ejercicio 2005, si bien en los ejercicios 2006 y 2007 estos dos últimos percibieron emolumentos superiores a los percibidos por don Sergio el cual percibió el mismo salario que don José María.

En definitiva entendemos, en consonancia con la resolución del Tribunal Económico – Administrativo Regional de Galicia, que no se ha acreditado de forma fehaciente el desempeño de funciones directivas en la mercantil C……… SL por parte de don Sergio.

Por último y respecto de la concurrencia en la persona de doña Carmela de los requisitos establecidos en el citado artículo 5 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre en relación con la mercantil C…….. SL – de la que son administradores solidarios aduce la recurrente que la citada señora ejercía de facto las funciones de dirección con base en el acuerdo de l Junta Universal celebrada el 5.1.07 aportando acta testimoniada notarialmente.

En dicho acuerdo se hace constar que procede dar de alta como Jefe Superior a doña Carmela con fecha 5.1.07 si bien el testimonio notarial se llevó a cabo con fecha 14.4.14 por lo que no ha quedado probado que el acuerdo fuera anterior al fallecimiento del causante por cuanto el testimonio notarial no se extiende a la fecha real del acuerdo sino a la concordancia con el libro de actas que se exhibe al notario.

Ello no obstante y aún admitiendo que se ha de estar al ejercicio del irpf correspondiente al año en que fallece el causante para computar los ingresos del sujeto pasivo a los efectos de aplicar la reducción fiscal lo cierto es que a la vista del contrato de trabajo suscrito por la señora María Inmaculada con la mercantil C………… SL en fecha 13 de enero de 2007 atendiendo a su clausulado se observa que si bien los servicios se prestarán con la categoría de jefe superior en su cláusula sexta dispone que el contrato de duración determinada se celebra para atender a las exigencia circunstancias del mercado acumulación de tareas o exceso de pedidos, consistentes en mayor demanda de servicios, aún tratándose de la actividad normal de la empresa.

Es decir, ante la falta del nombramiento como administradora, del clausulado del contrato de trabajo, y a falta de pruebas adicionales, no cabe colegir que dicha señora viniera desempeñando funciones de dirección en la citada mercantil.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 10 de marzo de 2015, Recurso 13/2013. Para transmitir la propiedad además del título basta la posesión mediata, transmitiéndose en ese caso la propiedad.

“El tema del presente contencioso, relativo a la transmisión de dos fincas rústicas sitas en el término municipal de Calviá, se centra en la determinación del momento en el que se produjo esa transmisión, que la compradora y aquí demandante, D….., Sociedad Limitada, sostiene que fue el 4 de junio de 2009 y no antes; y ello por cuanto que considera que fue entonces cuando se produjo la traditio, lo que habría sido debido a que la parte vendedora había retenido la finca en su poder y posesión hasta el total pago del plazo aplazado, haciéndose cargo de sus gastos y mantenimiento y contando con aparcero contratado por esa vendedora, que le vino dando cuenta a ella hasta que en septiembre de 2009 la ahora demandante le renovó el contrato.”

Se responde por el Tribunal que “una de las modalidades o especies de traditio ficta es la denominada constitutum possessorium, en la que el transmitente, como ocurre en nuestro caso, continúa poseyendo la cosa.

Ahora bien, en esos casos, como ocurre en el nuestro, el transmitente, constituido en poseedor

Inmediato que continua con la cosa, pasa a reconocer la posesión mediata del adquirente.

Es cierto que el Código Civil no contempla expresamente la constitutum possessorium, pero la jurisprudencia constante, como se recuerda en la sentencia de 10 de julio de 1997 -ROJ: STS 4916/1997, ECLI:

ES: TS: 1997:4916-, viene considerando que la constitutum possessorium cabe en la tradición instrumental prevista en los artículos 1462.2 y 1463 del Código Civil.

La distinción entre la posesión mediata e inmediata fue importada de la doctrina alemana y aceptada por la doctrina española y por la jurisprudencia, de las que son muestra, y no de las primeras, las ya lejanas sentencias de la Sala Primera del Tribunal Supremo de 29 de mayo y 8 de junio de 1990, habiéndose señalado al respecto en la sentencia de 10 de julio de 1997 -ROJ: STS 4916/1997, ECLI: ES: TS: 1997:4916- lo siguiente:

“La posesión inmediata se tiene directamente, sin mediador posesorio. La posesión mediata se tiene a través de la posesión de otro; hay desdoblamiento de posesiones: el mediato tiene la posesión como poder jurídico y el inmediato, como poder de hecho. Por tanto, la posesión mediata es la que se ostenta o tiene a través de otra posesión correspondiente a persona distinta con la que el poseedor mediato mantiene una relación de donde surge la dualidad o pluralidad posesoria.

Pues bien, como ya hemos visto, en nuestro caso la traditio ficta no solo no la desmiente lo pactado sino que precisamente es confirmada por lo que se pactó en la escritura pública de 28 de agosto de 2008 que, como ya hemos dicho, fue, en lo que ahora mismo puede interesar, que ese otorgamiento constituía la traditio instrumental – artículo 1462 del Código Civil – pese a que la vendedora retendría la posesión material de las fincas hasta el pago de la cantidad aplazada.

Por lo tanto, en nuestro caso se cumplió la teoría del título y el modo, sin infracción de los artículos 609 y 1.095 del Código Civil; hubo tradición, en concreto la denominada constitutum possessorium, y no se infringió el artículo 1462 del Código Civil, de modo que si bien la vendedora, era poseedora, era poseedora inmediata, y ello en tanto que reconocía a la compradora como poseedora mediata, esto es, con ius possidendi superior.

La demandante se ha fijado en lo previsto en el artículo 80.Uno.2º de la Ley 37/1992, del IVA, y aduce que podría serle aplicable a su caso, que, como sabemos, se refiere a otro impuesto -ITP y AJD-.

Para dar respuesta a ese planteamiento, en primer lugar, debe tenerse en cuenta que el artículo 14 de la Ley 58/2003 prohíbe la analogía, pero, sobre todo, ha de señalarse que el artículo 80.Uno.2º de la Ley 37/1992 trata de caso de descuento o bonificación, esto es, de una rebaja sin contraprestación, sin que en modo alguno conste que eso fuera lo que se diera entre vendedora y compradora en nuestro caso ya que, como antes decíamos, a falta de justificación cualquiera por quien debería haberla dado, es decir, a falta de que por la aquí demandante se ofreciera justificación alguna, al fin, como así acertadamente lo consideró la Administración actuante, tenía que contemplarse lo acordado en la escritura otorgada el 4 de junio de 2009 como lo hizo la Administración, esto es, como un supuesto de condonación de parte del precio, que a primera vista ya no se presenta como desligada de contraprestación, bien fuera esa contraprestación por pronto pago -4 de junio de 2009 en lugar de 29 de agosto de 2009- o por la razón que fuera, que debían saberla los vendedores y la compradora.”

 

La extinción de una comunidad creada con motivo de la adjudicación hereditaria tributa enAJD.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 18 de marzo de 2015, Recurso 15233/2014.  La extinción de una comunidad creada con motivo de la adjudicación hereditaria tributa en AJD.

“En la escritura del año 2009, en el otorgando primero, se acepta la herencia y en pago de los respectivos derechos, por gananciales, legado y herencia se adjudican los bienes integrantes de la misma de la forma que a continuación se expresa. En particular para los cuatro hijos, se adjudican por cuartas e iguales partes indivisas los inmuebles inventariados en los números 2), 3), 4) y 5) y las cuentas de los números 6) y 7). Es evidente que ésta es la escritura en la que se adjudican los bienes de la herencia, optando los cuatro herederos por el condominio que luego extinguen en virtud de la escritura que nos ocupa, tal y como refleja el apartado primero. Estamos en presencia de otro hecho imponible sujeto al impuesto sobre actos jurídicos documentados pues la escritura de aceptación y adjudicación de la herencia fue la otorgada en el año 2009, mientras que la del año 2012 extingue la comunidad formada voluntariamente en aquella. (En tal sentido podemos citar la sentencia núm. 395/2006 de 24 julio, -JT 2006\1471- del TSJ de Castilla-La Mancha).”

Por último, el Tribunal destaca  “que las consultas vinculantes a la DGT y sentencias de otros tribunales superiores de justicia citadas en el escrito de demanda no son de aplicación al caso de autos, bien porque nos incumbe el impuesto sobre actos jurídicos documentados y no el de transmisiones patrimoniales ya, porque en el supuesto de autos existió una escritura anterior a la que nos ocupa en la que se aceptó la herencia con adjudicación de bienes, optando en aquel momento por el condominio los cuatro herederos, que no es el caso que analiza la sentencia núm. 3204/2013 de 11 noviembre, -JUR 2014\34634- del TSJ de Andalucía.”

 

La compra y venta inmediata puede estar sujeta a IVA.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 19 de marzo de 2015, Recurso 137/2012. La compra y venta inmediata puede estar sujeta a IVA.

En el presente supuesto, no se puso en duda en vía administrativa que la empresa vendedora no fuera sujeto pasivo del IVA. El que la empresa adquiriese los terrenos el mismo día que procede a su venta no impide apreciar que dicha compraventa fuera realizada en el ejercicio de su actividad en atención a su objeto que es el de “construcción, promoción, arrendamiento y venta de toda clase de inmuebles rústicos y urbanos”.

Este objeto social comprende la compra y venta en nombre y por cuenta propia, así como la urbanización, parcelación, etc. de terrenos, con la intención de venderlos, de modo que se consideran promotores tanto los empresarios que se limitan a comprar y vender sin transformar, como los que transforman materialmente los terrenos. Por tanto, era perfectamente posible, desde el punto de vista económico y de actividad societaria, que la sociedad adquiriese unos terrenos para desprenderse a continuación de los mismos. Al menos, a este Tribunal, no se han aportado indicios suficientes sobre la falta de actividad económica de la sociedad para no ser considerada sujeto pasivo del IVA.”

La controversia consiste en determinar si la compraventa fue de terrenos edificables, operación sujeta al IVA, o de terrenos rústicos, operación sujeta al ITPAJD. La finalidad del IVA es someter a gravamen la generación de valor añadido que tiene lugar en la producción de bienes y servicios, entendiendo que, cuando lo producido es suelo edificable, esta creación de valor añadido comienza con la preparación material del suelo para la producción de las edificaciones, que es cuando se aporta propiamente un valor que no existía, distinguiéndose así entre el tráfico del suelo sin transformación industrial alguna, prescindiendo de las transformaciones ideales que hubiera podido experimentar por efecto del mero planeamiento urbanístico, del tráfico de suelo convertido por la acción del hombre en una superficie susceptible de aprovechamiento constructivo. El comienzo del proceso de producción de suelo edificable es lo que determina que el tráfico de terrenos urbanizables salte de un régimen fiscal a otro: mientras el terreno urbanizable permanece virgen se entiende que no hay valor añadido y su tráfico escapa del IVA por vía de la exención del artículo 20.Uno.20º LIVA para ir a parar al ITP, como si fuera tráfico civil. Y siendo ésta la finalidad de la exención, resulta congruente con ella que, una vez iniciado el proceso de producción de suelo edificable y siempre que la transmisiones se realicen por empresarios, la cadena de deducciones no se vea interrumpida por una exención, resultando contrario a la misma que, una vez iniciado el proceso de producción de suelo urbano por un promotor, posteriores transmisiones empresariales de dicho suelo queden exentas del impuesto. De ahí que el IVA no deba gravar operaciones realizadas en fases anteriores al proceso de urbanización que comienza con las obras materiales de urbanización, pero sí una vez que ha empezado dicho proceso.”

Para el Tribunalla valoración conjunta de estos certificados –aportados- y la descripción de las parcelas que se hace en la escritura pública de compraventa permite concluir que las manzanas se situaban en un sector cuyas obras de urbanización estaban ejecutándose, formando parte del proceso urbanizador, ya que incluso para una de las manzanas se había concedido licencia para la construcción de un edificio de viviendas con anterioridad a la fecha de compraventa de los terrenos. El proceso de transformación de los terrenos para dotarlos de los servicios que lo convertían en terreno apto para edificar había comenzado en la fecha de compraventa de los terrenos. En consecuencia, no se trataba de terrenos rústicos o no aptos para la edificación, sino, todo lo contrario, de terrenos edificables, de manera que no era aplicable la exención del artículo 20.Uno.20º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que estamos ante una operación de compraventa de terrenos edificables sujetos al IVA.

     

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

 

Nº de Consulta: V0393-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante, mayor de 65 años, ha puesto en venta su vivienda habitual.”

Pregunta “si consigue vender la vivienda en el año 2015 se pregunta si estaría exenta la ganancia patrimonial generada sin necesidad de adquirir una nueva vivienda ni destinar el precio íntegro de la venta a constituir una renta vitalicia.”

Se responde que el artículo 41 bis del Reglamento del IRPF dispone lo siguiente:

“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.(…).

A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) Y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”

La acreditación de dicha residencia es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.” Por otro lado, el artículo 33.4b) de la Ley del IRPF establece que “estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia”.

“Sentado lo anterior y cumpliéndose los requisitos de los apartados 1 y 3 del citado precepto reglamentario, la ganancia patrimonial que pudiera derivarse de la venta de la vivienda estaría exenta del impuesto por aplicación de lo dispuesto en el artículo 33.4.b) de la Ley del Impuesto.”

 

Nº de Consulta: V0394-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante, que desarrolla una actividad profesional, ha sido objeto de inspección tributaria por los ejercicios 2011, 2012 y 2013, suscribiendo acta de disconformidad.”

Se pregunta por la “deducibilidad como gastos de la actividad de los intereses del acta.”

Se responde que “la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se pruebe suficientemente no podrán considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.

Con este planteamiento, y al ser el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas un impuesto que tiene por objeto la totalidad de la renta del contribuyente y no exclusivamente los beneficios de la actividad económica, no se aprecia la existencia de aquella correlación respecto a los intereses de demora del acta levantada por este impuesto.”

 

Nº de Consulta: V0397-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante va a suscribir con una persona física un contrato de arrendamiento con opción de compra de una vivienda nueva. En virtud de dicho contrato, el arrendatario deberá efectuar el pago de una determinada cantidad en concepto de derecho de opción de compra y la renta mensual del alquiler. Además se establece la posibilidad de que el optante realice voluntariamente pagos a cuenta de la futura compra durante la duración del contrato. Asimismo, en el supuesto de ejercitarse la opción de compra dentro de los cinco años siguientes a su otorgamiento, del precio de adquisición de la vivienda se descontarán las cantidades abonadas en concepto de opción de compra, las cantidades entregadas como pago del alquiler así como las cantidades pagadas a cuenta de la futura compra. Se pregunta por el “Tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable a las distintas operaciones que pueden ser llevadas a cabo por la entidad consultante en el marco del contrato de arrendamiento con opción de compra anteriormente descrito así como, en su caso, la base imponible de la entrega de la vivienda en el caso de que se ejercite la opción.”

Se responde que “la concesión por un empresario o profesional de una opción de compra sobre un bien inmueble afecto a su actividad empresarial o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con lo establecido en el artículo anteriormente reproducido, se considerará “prestación de servicios”, por cuanto la concesión de dicha opción no supone la transmisión del poder de disposición sobre el inmueble objeto de la opción y no tiene la consideración de entrega de bienes, sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, que podrá o no ejercitarla llegado el momento.
Sólo podría conceptuarse como “entrega de bienes” la concesión de una opción de compra si el beneficiario se compromete formalmente al ejercicio de la misma, en cuyo caso, más que ante una verdadera opción de compra, se está ante un contrato de promesa bilateral de compraventa; en esta hipótesis, serían de aplicación todas las normas previstas para las entregas de bienes inmuebles por la normativa reguladora del Impuesto (exenciones, devengo, etc.).

En el supuesto planteado, si la opción puede o no ejercitarse, no comprometiéndose el beneficiario a su ejercicio, su concesión constituye una prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que se encuentra sujeta al mismo.

La concesión de una opción de compra sobre un bien inmueble y la transmisión posterior, en su caso, de dicho bien inmueble son dos operaciones distintas. Por un lado, se suscribe un derecho de opción de compra a cambio de un precio y por otro se producirá, en su caso, la compraventa, también por un precio determinado.

Por otra parte la concesión de la opción de compra y el arrendamiento del inmueble también constituyen dos prestaciones de servicios diferentes.

En este sentido, por lo que respecta al tipo impositivo aplicable a las distintas operaciones llevadas a cabo por la entidad consultante, debe señalarse que el artículo 90.Uno de la Ley 37/1992 según redacción dada al mismo por el artículo 23 del Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad, en vigor desde 1 de septiembre de 2012, establece que “el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.”.

Por consiguiente, el tipo impositivo aplicable a la prestación de servicios consistente en la concesión de la opción de compra será, en todo caso, el 21 por ciento (18 por ciento hasta 31 de agosto de 2012), a tenor, de lo dispuesto en el artículo 90 de la Ley 37/1992, con independencia de que el adquirente del derecho, destinatario de la prestación de servicios, sea una persona física o jurídica.”

“En relación con el tipo impositivo aplicable al arrendamiento con opción de compra objeto de consulta……. no detalla el escrito de consulta que las viviendas arrendadas tengan la calificación de viviendas de protección oficial de régimen especial o de promoción pública por lo que, a falta de otros elementos de prueba, el arrendamiento con opción de compra estará sujeto al Impuesto y no exento, debiendo aplicarse un tipo impositivo del 10 por ciento, a partir de 1 de septiembre de 2012.”

En cuanto al tipo impositivo aplicable a las entregas a cuenta realizadas voluntariamente por el arrendatario a que se refiere el escrito de consulta, bajo la premisa de considerarse pagos a cuenta de la futura compraventa de la vivienda en los términos especificados en el apartado anterior de la presente contestación, así como, en su caso, a la propia entrega de la vivienda cuando se ejecute la opción, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 91, apartado uno.1, número 7º de la Ley 37/1992, según redacción dada por el artículo 23 del Real Decreto-ley 20/2012, que dispone:

“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:

Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación: (…)

7º. Los edificios o parte de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.

En lo relativo a esta ley no tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas.

No se considerarán edificios aptos para su utilización como viviendas las edificaciones destinadas a su demolición a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 22º, parte A), letra c) de esta ley.”.

“Finalmente, por lo que respecta a la entrega de las viviendas en el ejercicio de la opción de compra, según lo dispuesto en el ya citado artículo 78.Uno de la Ley 37/1992, “la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas. De lo anterior se deduce que la base imponible correspondiente a las entregas de las viviendas estará formada por el importe satisfecho al respecto por el adquirente que ejercite su opción, con independencia de su método de cálculo.”

 

Nº de Consulta: V406-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante adquirió en enero de 2014 una vivienda destinada a ser su nueva residencia habitual financiando la adquisición mediante un préstamo concedido por su padre. Además, tiene previsto vender en el segundo semestre de 2014 la que hasta enero de dicho año había constituido su vivienda habitual y proceder a la devolución del préstamo concedido por su padre.”  Se pregunta por la “posibilidad de considerar la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de su vivienda habitual exenta por reinversión.”

Se responde que “en un caso como el planteado en el que la nueva vivienda habitual ha sido adquirida dentro de los años anteriores a la transmisión de su anterior vivienda habitual, se requiere para la aplicación de la exención que el consultante invierta en el plazo de dos años, posteriores o anteriores a la venta, una cuantía equivalente al importe obtenido por la transmisión. En el caso de que se invierta una cuantía inferior, la exención sería parcial en proporción a los importes reinvertidos dentro de dicho plazo de dos años. En el supuesto planteado, el consultante manifiesta que con parte del importe obtenido por la venta de su vivienda habitual devolverá el préstamo concedido por su padre para la adquisición de la nueva, por lo que, si esto se realiza dentro de los dos años posteriores a la transmisión, dicha cantidad tendrá la consideración de importe reinvertido en la mencionada adquisición a los efectos de la aplicación de la exención.

Por otra parte, y a los efectos de la aplicación de la exención, la existencia del contrato de préstamo concedido por su padre, la conexión del préstamo y su destino, así como la justificación de su devolución deberá acreditarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho, siendo competencia de los órganos de gestión e inspección la valoración de las pruebas aportadas. 

Por último y en relación con lo anterior, cabe indicar que la concesión de un préstamo entre particulares constituye una operación sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en concepto de constitución de préstamo, según el artículo 7.1.B) del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre); ahora bien, dicha constitución de préstamo está exenta del Impuesto, según lo previsto en el número 15 del artículo 45.I.B) del Texto Refundido.

No obstante lo anterior, esta exención no exime de la presentación de la declaración del Impuesto, ya que el artículo 51.1 del citado Texto Refundido establece dicha obligación en general para todos los hechos imponibles, con independencia de que estén o no exentos del Impuesto. “

 

Nº de Consulta: V0419-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “El esposo de la consultante falleció en enero de 2013. En el año 2004 la Agencia Tributaria le giró una liquidación por el IRPF que fue ingresada dentro del periodo voluntario de pago. No obstante, al no estar conforme con la indicada liquidación, el esposo de la consultante interpuso las correspondientes reclamaciones ante la vía económico-administrativa y posteriormente un recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional, que finalmente ha sido resuelto a su favor después de su fallecimiento y con posterioridad a la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por parte de los herederos. Procede ahora la devolución de la cantidad pagada más los intereses de demora desde la fecha del ingreso por parte del causante hasta su pago efectivo. De acuerdo con la escritura de aceptación de herencia, a la consultante le corresponderá el cobro del 75 por ciento de la deuda ingresada en su momento y de los intereses de demora correspondientes.”  

Se pregunta por la “tributación en el IRPF de los intereses de demora.”

Se responde que “ en la medida en que el incremento patrimonial que perciben los herederos trae causa y se vincula al hecho del fallecimiento del causante, constituye hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por lo que deberá presentar autoliquidación complementaria por el impuesto en función de la alícuota hereditaria que le hubiera correspondido en su día por el importe total que se perciba, incluidos los intereses de demora totales, que forman parte de la expectativa del derecho de crédito que existía en su día y que ahora se va a materializar.

Dado que la totalidad de las cantidades que perciba la consultante (el 75 por ciento del importe de la liquidación más los intereses de demora) se encuentran sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, las mismas no estarán sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la consultante, conforme a lo dispuesto en el artículo 6.4 de la LIRPF:

“4. No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Por último, en relación con los honorarios y gastos de abogado que debe satisfacer, los mismos no podrán ser objeto de deducción ni se podrán considerar pérdida patrimonial en virtud de lo dispuesto en el artículo 33.5 de la LIRPF, al tratarse de una aplicación de renta o gasto.”

  

Una fusión con otra sociedad cuyo única activo no es una unidad económica no se puede acoger a los beneficios del régimen especial del Impuesto sobre Sociedades.

Nº de Consulta: V0432-15

Fecha: 04/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante A adquirió la totalidad de las participaciones sociales de la entidad B. La entidad A es propietaria y explota un establecimiento hotelero de tres estrellas. Y la entidad B posee como único activo significativo un local comercial ubicado en los bajos del establecimiento hotelero indicado anteriormente.

La entidad consultante, con motivo de la reforma llevada a cabo en su establecimiento hotelero, y por motivos de estrategia comercial y operativa necesitaba ser propietaria del total inmueble en el que se halla ubicado su establecimiento, y no habiendo sido posible llegar a un acuerdo para la adquisición del inmueble, se tuvo que acceder a la compra de la totalidad de las participaciones de la sociedad propietaria del mismo.

El inmueble que era propiedad de la entidad B ha sido demolido y se ha procedido a la ampliación del establecimiento hotelero totalmente integrada con el resto del establecimiento. La construcción de esta ampliación ha sido sufragada íntegramente por la sociedad A.

Es por ello que por los indicados motivos de estrategia comercial y operativa se hace muy conveniente la absorción, mediante una fusión especial (absorción de una sociedad íntegramente participada) de tal manera que la completa titularidad del establecimiento hotelero se halle bajo una misma entidad, facilitando también el control jurídico y administrativo de la actividad económica a llevar a cabo en el completo establecimiento.

La entidad consultante tributa en régimen de consolidación fiscal como sociedad dependiente, y por esta razón la entidad B, también se integrará en dicho grupo desde el uno de enero.”

Se pregunta “Si la citada operación de fusión especial podría acogerse al régimen tributario especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Si la citada operación de fusión determinará tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que “de acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, los motivos por los que se pretende realizar la operación de fusión, son motivos de estrategia comercial y operativa y facilitar el control jurídico y administrativo de la actividad económica a llevar a cabo en el completo establecimiento. En conclusión, los motivos alegados se consideran económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS.”

“La entidad consultante pretende adquirir una sociedad participada cuyo único activo es un local comercial en dónde se continuara la explotación hotelera

En consecuencia cabe concluir que en este supuesto dicha operación está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al constituir mera cesión de bienes que, por sí misma, no es capaz de funcionar autónomamente al no verse acompañada de una mínima estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos.

En consecuencia, a falta de otros elementos de prueba, la transmisión objeto de consulta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

Nº de Consulta: V0439-15

Fecha: 04/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: La entidad consultante ha venido realizando la actividad profesional de abogacía. Siendo sus dos socios: 

-La persona física A, titular de participaciones representativas del 4,15% del capital social.
-La persona física J, titular de participaciones representativas del 95,85% restante.

La sociedad ha ido adquiriendo paralelamente a su actividad dos inmuebles.

Por otra parte, la persona física J es igualmente propietario del 100% de la sociedad profesional A, dedicada a la actividad de la abogacía. El motivo por el cual, la persona física J es titular de dos sociedades ambas dedicadas al ejercicio de la abogacía es la adquisición por parte del grupo, de un despacho sociedad profesional que desarrolla su actividad en varias ciudades y que tenía su matriz en Londres que vendió su despacho de España.

La entidad consultante a efectos de racionalizar su actividad económica y mejorar su estructura organizativa, ha proyectado la realización de una operación de reestructuración consistente en la escisión total de su patrimonio, en beneficio de dos sociedades ya existentes, la entidad T, dedicada a actividades inmobiliarias, y la entidad A, sociedad profesional dedicada al ejercicio de la profesión de abogado.

Por un lado, la sociedad T, recibirá todos los activos inmobiliarios no pertenecientes a la rama de actividad profesional de abogacía.

Por el otro lado, la sociedad A recibirá el patrimonio asociado a la rama profesional de abogacía.

Tras la transmisión en bloque y escisión total, la entidad consultante procederá a su disolución.

Las participaciones emitidas por las sociedades beneficiarias de la escisión se repartirán entre los socios de la escindida de acuerdo con un criterio de estricta proporcionalidad.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:

-Separar dos actividades tan dispares como la inmobiliaria y la profesional, así como que esta última se realice a través de una única sociedad.

-Obtener una mejor racionalización tanto desde el punto de vista económico como organizativo.
-Ayudar en un futuro a la entrada de nuevos profesionales como socios de la misma.
-Desarrollar la actividad inmobiliaria de forma separada dada la exclusividad del objeto social que la ley impone a las sociedades profesionales.”

Se plantean loas dos siguientes cuestiones:

“1º) Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.
2º) Si es posible la compensación por parte de la sociedad beneficiaria de la actividad profesional de la abogacía, la entidad A, de las bases imponibles pendientes de compensar.”

Se responde que “en el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, así: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009 anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades.

No obstante, el artículo 76.2.2º de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”

En este caso concreto, en la medida en que los socios de la entidad escindida recibirían participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.”

“En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de separar dos actividades tan dispares como la inmobiliaria y la profesional, así como que esta última se realice a través de una única sociedad, obtener una mejor racionalización tanto desde el punto de vista económico como organizativo, facilitar la entrada de nuevos profesionales y socios y desarrollar la actividad inmobiliaria de forma separada dada la exclusividad del objeto social de la misma. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en relación con la realización de la operación planteada.”

“En los casos de escisión total, las bases imponibles negativas pendientes de compensar en la entidad extinguida (la sociedad consultante) podrán ser compensadas por las entidades adquirentes en los términos establecidos en dichos preceptos –ART. 84.2 DE LA Ley 27/2014. En particular, la distribución del derecho de compensación entre las entidades beneficiarias de la escisión deberá realizarse en función de la actividad o actividades que las han generado.”

 

Nº de Consulta: V0441-15

Fecha: 04/02/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: La sociedad consultante es propietaria de varias fincas urbanas, una de ellas contabilizada en el grupo contable 221, y otras contabilizadas como “mercaderías” grupo 300. En la actualidad la sociedad no tiene personal sino que únicamente se dedica a la actividad de arrendamiento de las fincas y edificios.

Se plantea realizar una operación de escisión parcial de la actividad inmobiliaria para separar los terrenos disponibles para nuevas promociones de las fincas ya construidas destinadas a la actividad de arrendamiento. La sociedad beneficiaria se dedicaría a la promoción inmobiliaria en relación a los solares traspasados, y realizaría una ampliación de capital suscrita por alguno no todos de los actuales socios de la entidad consultante, con el fin de dar entrada a nuevos socios capitalistas con la finalidad de ejecutar nuevas promociones inmobiliarias sin la necesidad de financiación externa. La sociedad transmitente mantendría la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles.”  Se pregunta “Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.”

Se responde que “el hecho de que estén contabilizadas en diferentes partidas no determina, por sí mismo, que la entidad disponga de los medios materiales y humanos para la realización de dos actividades diferentes, la actividad de promoción inmobiliaria y arrendamiento de inmuebles, en cuyo caso la operación descrita no podría acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII. De e los datos aportados en el escrito de consulta parece desprende que en relación con los inmuebles que se pretenden segregar de la entidad ésta no cuenta con la necesaria gestión y organización diferenciada del resto exigido por la norma, que permita considerar que exista previamente una rama de actividad respecto de tales inmuebles, en los términos señalados en el artículo 76.4 de la Ley 27/2014, sino, más bien son meros elementos patrimoniales objeto de segregación a una nueva entidad, tales como terrenos o inmuebles, la Ley del Impuesto sobre Sociedades.”

 

Nº de Consulta: V0447-15

Fecha: 05/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: Una comunidad de propietarios de un inmueble que cuenta con una galería de paso rodeada de locales comerciales acordó con uno de los comuneros, la mercantil consultante, que era propietaria de dichos locales, una operación de permuta de un terreno de paso por obra futura, en la que la promotora se comprometía a la entrega de una plaza de garaje a cada vivienda. En el momento de elevarse la operación a escritura pública (7 de marzo de 2005), la promotora no emitió factura ni repercutió el Impuesto sobre el Valor Añadido.”  Se pregunta por el “momento en que debe devengarse el Impuesto correspondiente a la operación de permuta.”

Se responde “que el Impuesto sobre el Valor Añadido se devengó en el momento de la entrega del terreno de paso, en dicho momento debió expedirse factura por la prestación de servicios efectuada y repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente, al tipo vigente en dicho momento. Transcurrido más de un año desde el momento del devengo de la operación, en el que debió repercutirse el impuesto y expedirse la correspondiente factura, no cabe la posibilidad de repercutirlo en la actualidad.

Asimismo, debe señalarse que, devengado el Impuesto sobre el Valor Añadido, en dicho momento nació la obligación de declaración e ingreso de la cuota por dicho Impuesto, aun cuando el sujeto pasivo no hubiera expedido la correspondiente factura.

Por lo tanto, transcurrido un año desde el momento en que se realizó la entrega del terreno de paso, la entidad promotora obligada a las entregas de las plazas de garaje ha perdido el derecho a repercutir la correspondiente cuota a los adquirentes.

Una vez finalizada la obra, en el momento de entrega de las plazas de garaje no se producirá el devengo de ninguna cuota adicional del Impuesto, siempre y cuando en el acuerdo de permuta no se haya previsto ningún pago adicional por la adquisición de las mismas, de forma que haya quedado satisfecha en el momento del pago anticipado, con la entrega del terreno de paso realizada en 2005.”

 

Nº de Consulta: V0449-14

Fecha: 05/02/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: Se solicita ampliación de la contestación vinculante V1252-14 de 8 de mayo de 2014 relativa a la transmisión por una mercantil de todos los activos de la misma, constituida por una ganadería de reses bravas y el hierro de la misma. La consultante que es la entidad adquirente, manifiesta que ese mismo día adquirió de otra entidad vinculada con la otra transmitente, la finca rústica y todos los inmuebles afectos a la explotación ganadera.” Se pregunta por la sujeción de la operación al IVA

Se responde “que la transmisión objeto de consulta que debe tenerse en cuenta a efectos de la no sujeción, se concreta en la entrega de semovientes y la cesión de la marca y el hierro de una ganadería brava así como, un dominio de internet, constituyendo la mera cesión de bienes y derechos.

En consecuencia, y, a falta de otros elementos de prueba, la referida transmisión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento según las normas que le sean aplicables.

Lo anterior será de aplicación con independencia, que ese mismo día y en virtud de una transmisión independiente de la anterior, efectuada por otro sujeto pasivo del Impuesto, la consultante adquiera también la finca rústica y las instalaciones ganadera, lo que determina que una vez concluidas las transmisiones objeto de consulta, la consultante haya adquirido de distintos sujetos pasivos elementos afectos a su patrimonio empresarial que conjuntamente constituyan una unidad económica autónoma.”

 

Nº de Consulta: V0473-15

Fecha: 06/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Según indica en su escrito, el consultante obtuvo en 2013 una ganancia patrimonial a integrar en la base imponible general. En ese mismo año fue condenado por sentencia judicial al pago de las costas en un procedimiento en el que había demandado a una constructora por defectos constructivos en una vivienda de su propiedad.” Se pregunta por la “posibilidad de considerar el pago de costas como una pérdida patrimonial.”

Se responde que “evidentemente, y dentro del ámbito meramente particular del consultante (en el que cabe entender se ha producido la condena en costas), el pago a la otra parte que interviene en un procedimiento judicial de esas costas procesales comporta desde la perspectiva de la parte condenada una alteración en la composición de su patrimonio, produciéndose una variación en su valor, variación o pérdida que dado el carácter ajeno a la voluntad del consultante que tiene el pago de estas costas nos lleva a excluir su posible consideración como un supuesto de aplicación de renta al consumo de la contribuyente, es decir, no se trata de una pérdida debida al consumo, por lo que, al no tratarse de este caso ni de ningún otro de los que el mencionado artículo 33.5 de la Ley del Impuesto excepciona de su cómputo como pérdida patrimonial, procede concluir que el pago de las mencionadas costas comporta para la consultante una pérdida patrimonial.

En lo que se refiere a la integración de esta pérdida en la liquidación del impuesto, desde su consideración como renta general (conforme a lo dispuesto en el artículo 45 de la Ley del Impuesto), será en la base imponible general donde se proceda a su integración, en la forma y con los límites establecidos en el artículo 48 de la citada ley. En su virtud, se integrarán y compensarán entre sí las ganancias y pérdidas patrimoniales distintas de las que deben integrarse en la base imponible del ahorro. Si el resultado de dicha integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas del artículo 45.a) obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 10 por 100 de dicho saldo positivo. Si aún existiese saldo negativo su importe se compensará en los cuatro años siguientes y en el mismo orden.”

 

Nº de Consulta: V0475-15

Fecha: 06/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: El consultante es propietario de una finca agrícola, que ha arrendado en 2013 y por un periodo de 6 años a una sociedad anónima para su explotación, pactándose en el contrato de arrendamiento el cobro anticipado en 2013 de las cuatro primeras anualidades, cobrándose las dos últimas anualidades en sus ejercicios respectivos teniendo en cuenta el Índice de precios al consumo acumulado desde 2013.”  Se pregunta por la “consideración de los pagos realizados como rendimientos con periodo de generación superior a dos años u obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, a efectos de la aplicación de la reducción establecida en la normativa del IRPF para dicho tipo de rendimientos.”

Se responde que “de los datos aportados, se concluye la existencia de un acuerdo entre arrendador y arrendatario, en virtud de cual se pacta la exigibilidad anticipada de las cuatro primeras anualidades correspondientes a las rentas a satisfacer por el arrendamiento.
Se trata por tanto de una mera anticipación en un solo pago acordada entre arrendador y arrendatario, de parte de los pagos anuales correspondientes al arrendamiento, sin que el hecho de anticipar dichos pagos modifique el periodo de generación de los rendimientos satisfechos. Al no poder considerarse la existencia en dicho pago anticipado, autónomamente considerado, de un periodo de generación superior a dos años y al no tratarse tampoco de alguno de los supuestos calificados reglamentariamente como rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, establecidos en el artículo 15 (rendimientos del capital inmobiliario) o 21 (rendimientos del capital mobiliario) -según se trate de uno u otro rendimiento-, del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), no resulta aplicable la mencionada reducción al caso consultado.”

 

Nº de Consulta: V0505-15

Fecha: 09/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: Si la contratación del padre y donante por las hijas y donatarias de la participación de aquel en una oficina de farmacia supondría el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Ley. “

Se responde que “dado que la Ley 22/2007, de 18 de diciembre, de Farmacia de Andalucía, distingue entre farmacéutico “titular, regente, adjunto y sustituto” y estas dos últimas categorías se descartan de forma expresa en el escrito de consulta, no se entiende que de resultas de una eventual contratación posterior del donante “como farmacéutico” y, consiguientemente, bien como titular, bien como regente, dicha persona no participe en el ejercicio de funciones directivas en la actividad de que se trata.”

 

Nº de Consulta: V0506-15

Fecha: 09/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: Donación de farmacia y venta posterior.” Se pregunta “si en caso de ingresar el importe de la enajenación en depósito, fondo de inversión o activo similar se mantendrían los beneficios fiscales.

Se responde que “Con independencia de la necesidad de mantener el valor de adquisición, en un caso como el planteado en el escrito –enajenación antes del plazo previsto en la Ley de la oficina de farmacia e ingreso del importe en un depósito, fondo de inversión o cualquier otro activo- no se mantendría el derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y, consiguientemente, se perdería el derecho a la reducción practicada, con los efectos previstos en el último párrafo del artículo y apartado reproducido.”

 

Nº de Consulta: V0597-15

Fecha: 17/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: Como consecuencia de no atender en plazo un requerimiento de la Agencia Tributaria y aportar las facturas requeridas, dicha Agencia le practicó una liquidación en la que no se tuvieron en cuenta las cuotas deducibles correspondientes al año 2010.”  Se pregunta por la “posibilidad de deducir dichas cuotas en otros ejercicios.”

Se responde que “en el supuesto objeto de consulta las cuotas que no fueron tenidas en consideración por la Administración tributaria al no aportar en plazo las facturas requeridas podrán ser deducidas dentro del plazo que fija el apartado tres del artículo 99 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, anteriormente transcrito, una vez cumplidos los requisitos de contabilización y demás a que se refiere el precepto mencionado.” Para llegar a dicha conclusión se tienen en cuenta los artículos 97 a 99 de la Ley del IVA.

 

Nº de Consulta: V0638-15

Fecha: 20/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: El consultante es titular de una explotación agropecuaria por la que está acogida al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido. Tiene previsto segregar la finca agrícola y vender una parte a una entidad mercantil que tendría derecho a la deducción total del Impuesto soportado.” Se pregunta por la sujeción al IVA.

Se responde que “está sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido la entrega de parte de una finca rústica, previamente segregada de una explotación agropecuaria, a que se refiere el escrito de consulta. No obstante, cumpliéndose los requisitos previstos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 y en los artículos reglamentarios que lo desarrollan, el consultante podrá renunciar a dicha exención, estando dicha operación sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido. 

En el caso de renuncia a la citada exención, el sujeto pasivo de dicha entrega será el comprador del terreno rústico y el consultante deberá expedir una factura en la que consignará la mención prevista en el artículo 6, apartado 1, letra m) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación anteriormente citado.”

“El artículo 6, apartado 1, letra m) del citado Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, dispone que “toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:

m) En el caso de que el sujeto pasivo del Impuesto sea el adquirente o el destinatario de la operación, la mención «inversión del sujeto pasivo».”

 

Nº de Consulta: V0647-15

Fecha: 20/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: El Ayuntamiento consultante va a adquirir un terreno para destinarlo a zona libre o verde y para ampliación de viales existentes.”  Se pregunta por la sujeción y exención del IVA.

Se responde que “en la medida en que dicho terreno se destine exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público, en virtud de lo previsto en el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992, su entrega estará en todo caso sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.”  Se añade que “este Centro Directivo no puede especificar cuáles son los medios más idóneos para acreditar la intención del Ayuntamiento consultante de destinar el terreno adquirido a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público. Será el consultante quien habrá de presentar, en cada caso, los medios de prueba que, conforme a derecho, sirvan para justificar tal intención, los cuales serán valorados por la Administración Tributaria.”

 

Nº de Consulta: V0653-15

Fecha: 23/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: El consultante es agricultor, tiene una explotación agraria en Extremadura (Losar de la Vera [Cáceres]) con calificación de explotación prioritaria. En ella, manifiesta haber realizado numerosas inversiones y mejoras; unas, auxiliadas por subvenciones, como instalación y mejora de instalaciones de riego o compra de maquinaria (en la actualidad, con la obligación de mantener los compromisos adquiridos derivados de la normativa en materia de planes de mejora auxiliados por subvención pública); y otras no, como la compra de tierras lindantes, para ir aumentando superficie y mejora de su explotación. Recientemente ha hipotecado una de las parcelas que conforma la explotación y que supone la mitad de ella, para hacer frente a los gastos y deudas generados por esas inversiones en mejoras de la explotación. Por ello, ha solicitado ante la Oficina Liquidadora competente la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad actos jurídicos documentados, documentos notariales, al amparo de la exención regulada en el artículo 8 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias, con base en la calificación de prioritaria.”  Se pregunta “si, conforme a la regulación de la exención recogida en el artículo 8 de la Ley 19/1995 y a la definición dada al concepto de Plan de Mejora por el apartado 9 del artículo 2 del Real Decreto 613/2001, de 8 de junio, para la mejora y modernización de las estructuras de producción de las explotaciones agrarias, toda inversión demostrable, como la compra de tierras, que en la actualidad no está subvencionada por la normativa autonómica -y, por tanto, no ha sido auxiliada con subvención- se la considera Plan de Mejora, (es decir Plan de Mejora no auxiliable) y, por tanto, quedaría exenta del gravamen de actos jurídicos documentados, documentos notariales, la parte proporcional que representan esas inversiones dentro de la cuantía de la hipoteca.”

Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

Primera: La exención del gravamen gradual de actos jurídicos documentados de las primeras copias de escrituras públicas que documenten la constitución, modificación o cancelación de préstamos hipotecarios sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando los mismos se concedan a los titulares de explotaciones prioritarias para la realización de planes de mejora y a los titulares de explotaciones que no siendo prioritarias alcancen dicha consideración mediante adquisiciones financiadas con el préstamo, regulada en el artículo 8 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias requiere el cumplimiento de las condiciones contenidas en dicho precepto y en especial el de que el préstamo hipotecario en cuestión se destine a la realización de planes de mejora.

Segunda: A los efectos de la exención anterior, los planes de mejora aptos para la aplicación del beneficio fiscal deberán cumplir las condiciones recogidas en el anexo II del Real Decreto 613/2001, de 8 de junio, para la mejora y modernización de las estructuras de producción de las explotaciones agrarias.”

 

Nº de Consulta: V0654-15

Fecha: 23/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: La entidad consultante es una sociedad mercantil, cuya actividad principal es la de promoción y construcción inmobiliaria. En el ejercicio de dicha actividad ha construido y promovido un edificio constituido por 18 viviendas, 6 locales y 45 plazas de garaje. 

Además, la mercantil también posee unas fincas rústicas (pendientes de que se conviertan en urbanizables) y una nave industrial, que llevan un tiempo ofrecidas en arrendamiento.
La sociedad ha decidido diversificar su actividad y comenzar a explotar, en arrendamiento, la nave y los terrenos rústicos a través de una sociedad independiente.

Para ello se plantea llevar a cabo una operación de reestructuración mediante la que traspasaría en bloque, por sucesión universal, los terrenos rústicos y la nave industrial a una sociedad de nueva creación, quedando el resto de activos y existencias (el edificio promovido por ella) en sede de la entidad escindida. Mediante esta operación se reduciría capital de la consultante por el valor de los bienes y derechos escindidos y se constituiría una nueva sociedad, cuyas participaciones serían atribuidas a los socios de la consultante de forma proporcional a la participación de los mismos en el capital de esta última. 

La actividad de arrendamiento se realizaría a través de un trabajador especializado en la actividad arrendaticia, que sería contratado a tiempo completo. Asimismo, se concertaría un contrato de arrendamiento sobre un local comercial, desde donde se realizaría y gestionaría la actividad de arrendamiento.

Mediante la operación de reestructuración planteada se pretende, por un lado, diversificar el riesgo empresarial, al separar la actividad de arrendamiento de la actividad de promoción inmobiliaria y, por otro, mejorar la gestión de la financiación y la captación de recursos propios.”

Se plantean las siguientes cuestiones:

“1. Si puede considerarse que existe rama de actividad cuando la entidad ha venido arrendando los bienes que van a ser objeto de escisión, pero no se cumplían los requisitos previstos en el artículo 27 de la Ley 35/2006.

  1. Si de acuerdo con la estructura de cada una de las líneas de negocio, promoción y arrendamiento, el patrimonio social que se pretende escindir y el que permanecerá en la consultante, tendrían la consideración de ramas de actividad a los efectos de aplicar régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS. Si los motivos manifestados pueden considerarse como motivos económicos válidos en el sentido del artículo 89.2 de la LIS.
  2. En caso de que no pudiera acogerse al régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS, ¿qué consecuencias tendría en el Impuesto sobre Sociedades, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana?”

A lo primero se responde que “sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

Debe tenerse en cuenta que el concepto de “rama de actividad” no es un concepto acuñado autónomamente por el legislador español, sino que se deriva de la trasposición de la Directiva 2009/133/CE, de 19 de octubre de 2009, relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o un SCE de un Estado miembro a otro. En este sentido la letra j) del artículo 2 de la referida Directiva considera “rama de actividad” el conjunto de elementos de activo y de pasivo de una división de una sociedad que constituyen desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.

Por tanto, una interpretación razonable y acorde con los principios y conceptos reconocidos en la Directiva 2009/133/CE respecto del concepto de “rama de actividad” requiere analizar, caso por caso, la posible existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, constituya una explotación autónoma.

De acuerdo con lo anterior, la actividad que se segrega y transmite a la nueva sociedad beneficiaria de la escisión, la actividad de arrendamiento de inmuebles, en la medida en que cuente con un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, constituya una explotación autónoma, se podrá considerar que dicha actividad de arrendamiento constituye una rama de actividad. Estas circunstancias no parecen cumplirse en este caso planteado, puesto que, de acuerdo con los hechos descritos en el escrito de la consulta, la actividad de arrendamiento va a contar con los medios necesarios para su desarrollo con posterioridad a la operación de escisión, por tanto, antes de la reestructuración no constituía un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios.

Por tanto, la operación no podrá acogerse al régimen especial previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.”

“La sociedad consultante, en el supuesto de llevar a cabo la escisión parcial, deberá integrar en la base imponible del período impositivo en el que se produzca la operación, la diferencia entre el valor de mercado y el valor contable de los elementos patrimoniales transmitidos a la entidad beneficiaria (terrenos rústicos y nave industrial).
Por su parte, aquellos socios de la consultante que tuvieran la consideración de personas jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades, deberán integrar en la base imponible la diferencia entre el valor de mercado de la participación de la entidad beneficiaria de la escisión parcial y el valor contable de la participación en la consultante anulada.”

El escrito de consulta parece deducirse que sólo se aportarán los bienes inmuebles, es decir, las fincas rústicas y una nave industrial, por lo que dichas transmisiones quedarían sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido por no constituir una unidad económica autónoma en los términos anteriormente referidos. 

La entidad consultante cuestiona la tributación de la aportación de los bienes inmuebles en caso de sujeción al Impuesto.

El artículo 20.uno.20º y 22º de la Ley del Impuesto disponen la exención de las siguientes operaciones: 
20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y de más normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:

a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.”

El no devengo del IIVTNU está condicionado a que, en el supuesto en cuestión, concurran las circunstancias descritas en la disposición adicional segunda la LIS.
En este sentido y, de acuerdo con lo dispuesto ut supra, la operación no podrá acogerse al régimen especial previsto en el capítulo VII del título VII la LIS, cabe concluir, que no concurren dichas circunstancias.

Por tanto, se producirá el devengo del IIVTNU como consecuencia de la transmisión, en su caso, de los terrenos de naturaleza urbana (ya que el incremento de valor de los terrenos rústicos se encuentra no sujeto en virtud de lo dispuesto en el artículo 104.2 del TRLRHL, anteriormente transcrito), siendo el sujeto pasivo de dicho impuesto la sociedad escindida.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.”

 

Nº de Consulta: V0613-14

Fecha: 18/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: *La consultante, residente en España, tiene previsto aceptar la herencia de un familiar de nacionalidad alemana, residente en Alemania y fallecido en Alemania. El causante tenía todos sus bienes y derechos en Alemania. No obstante, la aceptación dependerá de los impuestos a pagar en España y Alemania. Aparte de la previsión de la Hacienda Alemana, se consulta qué cantidades en concepto de impuesto sobre herencias habrá que contar adicionalmente en España, y si de estas puedan ser deducidos los impuestos ya pagados en Alemania.”

Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes;

“Primera: La aceptación por un residente en España de una herencia o un legado de un causante residente en Alemania está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones español, con independencia de la tributación que proceda en Alemania, ya que los residentes en España tributan por obligación personal, esto es, por todos los bienes y derechos adquiridos, con independencia de dónde se encuentren situados.

Segunda: Los residentes en España, sujetos por obligación personal, tienen derecho a aplicar la deducción por doble imposición internacional.

Tercera: Los residentes en España que acepten herencias o legados de causantes residentes en un país de la Unión Europea distinto de España o en un país del Espacio Económico Europeo tienen derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma en donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España y, si no hubiera ningún bien o derecho situado en España, a la aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma en que resida.

Cuarta: A partir del 1 de enero de 2015, los contribuyentes que tributen a la Administración Central del Estado ya no pueden optar por el sistema de declaración con posterior liquidación administrativa, sino que deben hacerlo mediante autoliquidación obligatoriamente.”

 

  CONSULTAS A LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA

 

Consulta de 29 de enero de 2015. “Poder testatorio. Normativa aplicable y exacción del impuesto. Devengo. Contribuyente.

Cuestión

La abuela de la consultante falleció el 12 de enero de 2014 en Calahorra (La Rioja), localidad en la que estuvo empadronada desde noviembre de 2005 hasta abril de 2012, dejando viudo y tres hijos. No obstante, durante los dos últimos años de su vida, residió en Barakaldo. Los bienes que conforman su herencia son la mitad de un piso situado en Calahorra, y la mitad del saldo de una cuenta corriente. Además, contaba con una póliza de seguro, según parece, de accidente, con cobertura para el caso de fallecimiento. La difunta otorgó testamento en 1995, en el que se indica que estaba sujeta al derecho civil foral vizcaíno (que tenía vecindad aforada), sin que conste que hubiera perdido esta condición al momento de su fallecimiento. Mediante el citado testamento, la causante legó a su cónyuge el usufructo vitalicio de todos sus bienes y derechos, y le otorgó poder testatorio para que pueda distribuir libremente el caudal relicto entre los hijos o descendientes comunes del matrimonio. Adicionalmente, nombró herederos a sus hijos, a partes iguales, para el caso de que el comisario no haga uso del poder testatorio, total o parcialmente.

Desea conocer cuál es la legislación, foral o común, del Impuesto sobre Sucesiones y Donacione aplicable al caso, así como quiénes ostentan la condición de sujetos pasivos del mismo, y en qué momento deben presentar la oportuna declaración o autoliquidación.”

Se responde que “en las herencias que se defieren por alkar-poderoso o poder testatorio, el devengo del Impuesto tiene lugar cuando se hace uso del poder con carácter irrevocable, o cuando se produce alguna de las causas de extinción del mismo, al ser éste el momento en el que los sucesores adquieren la titularidad sobre los bienes y derechos de la herencia.”

 Consecuentemente, una de las características de esta  forma de testar radica, precisamente, en que no se produce la delación de la herencia hasta el momento en que el comisario ejercita el poder testatorio con carácter irrevocable, o hasta que no se extingue dicho poder por cualquier otra causa, circunstancia ésta que, como ya se ha indicado, y como se desarrolla más adelante, repercute directamente en el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, toda vez que, hasta ese momento, todavía no existe nadie llamado a la herencia.”

Por lo tanto, partiendo, tal y como se afirma en el escrito de consulta, de que la fecha de baja de la causante en el padrón municipal de Calahorra coincidió con la del traslado efectivo de su residencia al municipio vizcaíno de Barakaldo, debe concluirse que, durante el año natural que finalizó el día anterior al de su fallecimiento (el que fue desde el 12 de enero de 2013 hasta el 11 de enero de 2014), la repetida causante permaneció en el País Vasco (y dentro de él, en Bizkaia) durante más días que en territorio común (que en La Rioja), sin descontar las ausencias temporales. En concreto, según los datos que se aportan, durante la totalidad del citado período temporal (desde el 12 de enero de 2013 hasta el 11 de enero de 2014), la compareciente únicamente habría permanecido en Bizkaia.

De manera que, siendo así las cosas, corresponde a esta Hacienda Foral de Bizkaia la exacción de todos los hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones derivados de la adquisición “mortis causa” de los bienes y derechos de la herencia por parte de los sucesores residentes en España, así como de la percepción de cantidades por los beneficiarios, también residentes en España, de los seguros sobre la vida para el caso de fallecimiento de los que fuera tomadora y asegurada la fallecida.

No obstante todo lo anterior, tal y como expresamente se indica en el artículo 25.Dos del Concierto Económico y en el último párrafo del artículo 2.1 de la NFISD, en supuestos como el planteado, en los que el causante o asegurado ha adquirido su residencia en el País Vasco con menos de cinco años de antelación a la fecha de devengo del Impuesto, aun cuando la exacción del mismo corresponda a la Hacienda Foral de Bizkaia según todo lo anterior, ésta debe aplicar las normas sobre el particular vigentes en territorio común. En el caso objeto de consulta, la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD), y su Reglamento de desarrollo, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, así como la Ley 13/2013, de 23 de diciembre, de medidas fiscales y administrativas para el año 2014, del Parlamento de La Rioja (esta última, atendiendo a lo previsto en el artículo 24 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía).”

“En el caso planteado, se pueden identificar tres posibles hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. A saber:

a) La adquisición por el cónyuge viudo del usufructo vitalicio de los bienes y derechos de la herencia, a título de legatario.

b) La percepción de cantidades por los beneficiarios del contrato de seguro sobre la vida contratado por la difunta, en el supuesto de que se haya producido la contingencia cubierta por el mismo (según parece, de accidente).

c) Las adquisiciones hereditarias que se produzcan como consecuencia del ejercicio por el cónyuge supérstite del poder testatorio otorgado por su esposa, o que deriven de su extinción.

 El legado concedido al cónyuge viudo no se encuentra afectado por el poder testatorio, ni tampoco parece estarlo la designación de beneficiarios del seguro de accidentes (en el supuesto de que se haya producido la contingencia cubierta por el mismo).

 De manera que, siendo así las cosas, el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente a la adquisición de dicho legado y, en su caso, al cobro de las cantidades correspondientes al seguro en cuestión, debe entenderse devengado a la fecha de fallecimiento de la causante, o asegurada, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 24 de la LISD.”

En lo que se refiere a la parte de la herencia afectada por el poder testatorio, si bien la causante delimitó en su testamento el ámbito de los posibles llamados a su herencia (de sus posibles sucesores), restringiéndolo a los hijos y descendientes comunes del matrimonio, será el comisario (el cónyuge viudo) quien, en su caso, designe a los sucesores de su esposa, mediante el ejercicio del poder testatorio que le confirió ésta (determinando, así cuál, o cuáles, de todos ellos le heredará, así como en qué momento, en qué proporción y de qué modo lo hará). Adicionalmente, la causante nombró herederos a sus hijos, a partes iguales, para el caso de que el comisario no haga uso del poder testatorio, total o parcialmente.

 La legislación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de territorio común (la LISD, el RISD, y la normativa autonómica de La Rioja) no contiene ninguna regla específica sobre la tributación de las herencias pendientes del ejercicio de un poder testatorio previstas en la Ley 3/1992, de 1 de julio, del Derecho Civil Foral del País Vasco, a diferencia de lo que ocurre en la NFISD, en la que esta institución característica del derecho civil foral vizcaíno sí se encuentra específicamente regulada.

Sin embargo, el Tribunal Supremo se pronunció acerca de la tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de la fiducia sucesoria aragonesa (institución ésta que, en lo que aquí interesa, tienen una naturaleza y unas características muy similares a las del testamento por comisario del derecho civil foral vizcaíno), mediante Sentencia nº 591/2012, de 30 de enero de 2012.” “En este mismo sentido se manifestó el Tribunal Supremo mediante Sentencias de 20 y de 26 de marzo, y de 2 de abril de 2012, así como el Tribunal Económico Administrativo Central, mediante Resoluciones de 10 de octubre de 2013.

De lo indicado en todos estos pronunciamientos, cabe concluir que, como regla general, en los supuestos de adquisiciones “mortis causa”, no se produce el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni se devenga, ni existe ningún contribuyente del mismo, en la medida en que no se produzca la delación de la herencia (es decir, en la medida en que no haya institución hereditaria). 

 De modo que, a falta de previsión expresa sobre el particular en la legislación tributaria de territorio común, trasladando estas conclusiones al ámbito de las herencias pendientes del ejercicio de un poder testatorio y, más concretamente al supuesto objeto de consulta, no cabe sino concluir que, en lo que se refiere a la parte de la herencia afectada por el  poder testatorio, no se entenderá devengado el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni se podrá determinar quién ostenta la condición del sujeto pasivo del mismo, hasta el momento en el que el comisario haga uso de dicho poder de forma irrevocable, o hasta que el repetido poder se extinga por cualquier otra causa (circunstancias éstas que, según los datos aportados, aún no se han producido). De manera que, hasta ese momento, no existirá ninguna obligación de tributar por la parte de la herencia sobre la que recae el poder.”

 

CONSULTAS DE LA AGENCIA TRIBUTARIA DE CATALUÑA

 

Consulta de 12 de diciembre de 2014.  “Se plantea novación subjetiva por liberación de codeudor solidario en crédito hipotecario, con consentimiento de la entidad bancaria acreedora. La liberación se realiza mediante contraprestación, por lo que no reviste carácter gratuito. Dicha contraprestación consiste en la amortización parcial de la cuenta del saldo deudor del crédito, que tiene efectos liberatorios ante el Banco y el otro codeudor solidario, ya que previamente, ambas partes, deudora y acreedora, convienen en modificar el carácter solidario de las relaciones entre ambas partes para constituirse en obligación mancomunada, dividiendo la deuda al cincuenta por ciento entre los dos codeudores. –Se pregunta- si la modificación del carácter de la obligación de pago derivada del crédito hipotecario, inicialmente solidario entre codeudores y ante el Banco, que pasa a ser mancomunada, dividiendo la deuda al cincuenta por ciento y extinguiéndose esta por pago en cuanto a uno de los citados deudores, supone tributación por algún concepto de Impuesto sobres sucesiones y Donaciones o Impuesto sobre Transmisiones.”

Se responde que la subrogación de la persona del deudor no está sujeta a ITP por no constituir hecho imponible de dicho impuesto. Por otro lado, al no tener la subrogación un carácter gratuito, tampoco está sujeto al ISD. Por último, la escritura no reúne los requisitos exigidos por el Texto Refundido para tributar en el Impuesto de AJD.

  

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

 

Resolución de 22 de enero de 2015, Nº 07538/2012/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Deducciones. Cuotas deducibles. Atenciones a clientes y gastos por desplazamiento y manutención.

Las cuotas de IVA soportadas en atenciones a clientes y gastos por desplazamiento y manutención son deducibles en la medida en que los gastos lo sean en la imposición directa, donde, de acuerdo con la normativa reguladora del IS, lo son aquellos realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, además de aquellos que estén correlacionados con los ingresos. Ello ocurre en el supuesto examinado, donde la entidad no establecida celebra seminarios en el territorio de aplicación del impuesto con concesionarios de sus productos para presentar nuevos productos, información, servicios técnicos, etc.

Consecuencia de ello, las cuotas soportadas pueden ser objeto de devolución a no establecidos al cumplir la condición prevista en el Art. 119.Dos.4º de la LIVA, dado que cumplen los requisitos establecidos en el Título VIII de la Ley del IVA, y más concretamente, no encontrarse dentro de las cuotas no deducibles previstas en el Art. 96 de la LIVA.”

Sobre esta cuestión, que ya hemos reflejado en varias ocasiones en los informes mensuales, la Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Burgos, de 13 de febrero de 2015, Recurso 67/2014, ha declarado que “la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo del 28 de Junio del 2012 (Rec. 1585/2009 ) que confirma la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, de 22 de enero de 2009 (rec. 487/2005 ), aceptando el razonamiento de ésta, declara “la misma conclusión se alcanza respecto del resto de gastos a que se refiere el apartado 3-2 del acta, consistentes en comidas , visa, desplazamientos, propina, gratificación, invitaciones etc. toda vez que si bien es cierto que la Ley 43/1995, no aplicable ratione temporis al supuesto enjuiciado, supuso un avance respecto de la Ley 61/1978, a la que derogó, en materia de deducibilidad de ciertos gastos promocionales o de relaciones públicas , esta amplitud conceptual no da pie para suponer, al margen del texto y el espíritu de la Ley de 1995, que cualquier gasto real o supuesto sería deducible al margen de su necesidad para la obtención de los ingresos. En otras palabras, la nueva regulación será más generosa o amplia en la interpretación de lo que deba entenderse por necesidad o conexión entre ingresos y gastos, dando cabida a determinadas deducciones anteriormente vedadas, pero no excluye la exigencia de la relación causal misma y de su prueba a cargo de quien postula la deducción , de tal forma que quedan fuera, por tanto, de la excepción a la nota de la “liberalidad”, aquéllos gastos que no discurran en el seno de las ” relaciones públicas con clientes o proveedores o con el personal de la empresa en virtud de los usos y costumbres”, lo que remite, en última instancia, a la necesidad de que quien pretende la deducción acredite la finalidad específica de cada uno de tales desembolsos, tanto en lo que se refiere a la naturaleza subjetiva de “clientes o proveedores” -o bien trabajadores- de los destinatarios del gasto, como en la índole objetiva de la relación que da lugar a su realización. “Por tanto, al no haber acreditado la parte la necesidad de tales gastos, es obvio que tampoco cabe admitir la deducibilidad por la parte pretendida, por lo que debe rechazarse tal motivo del recurso”.

De esta normativa y jurisprudencia se concluye que no es suficiente la factura y la realidad del gasto reflejado en la misma, sino que para que estos gastos sean deducibles, además debe probarse por el obligado tributario, que es el que pretende la deducción, su vinculación real con la actividad de la empresa, acreditando extremos tales como quiénes fueron los clientes, proveedores o trabajadores, destinatarios del gasto, así como la relación y la necesidad o motivo que da lugar a su realización. Pues bien analizadas las facturas presentadas y la correlación que el propio recurrente realiza en los documentos aportados, números 1 a 8 de los acompañados a la demanda, entre las facturas de gastos deducidas y las facturas de los servicios por ella prestados debemos concluir, junto con la Inspección, que de lo obrante en autos no resulta acreditado que se trate de gastos relacionados con la actividad de la empresa. Y ello porque a estos efectos debemos considerar insuficientes las anotaciones del recurrente en algunas de las facturas o tikets aportados indicando quienes eras los asistentes a las comidas y celebraciones, y la correlación que realiza en los documentos reseñados anteriormente, pues no dejan de ser meras manifestaciones de parte sin otro respaldo probatorio, además, debemos añadir, que no se aporta justificación a la “necesidad” del gasto pues del hecho de visitar una obra o elaborar un presupuesto o negociar unas condiciones de suministro, no cabe concluir, directamente, que sea necesaria la celebración de una comida con varios comensales, y alguna de ellas con elevados importes, debido a la naturaleza o calidad de los productos consumidos. En cuanto a los gastos que se alegan eran realizados para con sus trabajadores como cenas de navidad o de empresa, sorteos de regalos para los hijos de estos, y regalos con motivo de nacimiento de hijos de empleados la conclusión debe ser la misma. Respecto de las cenas de empresa es insuficiente la manifestación de los trabajadores aportada en fotocopia a las actuaciones siendo un modelo normalizado que parece haber sido puesto a la firma de éstos por parte de la empresa sin mayor concreción, además en las facturas aportadas respecto de estas celebraciones nada consta, aparte de la irrelevante nota manuscrita del recurrente, sobre la condición de esta factura como cena de la empresa o cena de los trabajadores de la misma no constando sus asistentes. En cuanto a los gastos por envío de flores con motivo de nacimiento de hijo/as de empleados está carente de prueba pues ni tan siquiera se relaciona este obsequio por los trabajadores en los escritos que se acompañan a la demanda. Respecto de los lotes de navidad debe decirse lo mismo que respecto de las cenas de navidad pues no hay prueba suficiente que acredite que los gastos detallados fueran debidos a entregas de cestas de navidad a los trabajadores ya que en las facturas aportadas ni siquiera se reflejan los productos adquiridos haciendo únicamente remisión a unos albaranes.”

 

Resolución de 5 de febrero de 2014, Nº 05002/2010/50/00, Vocalía Segunda. IS. Régimen Especial de Escisiones. Rama de actividad

Para que pueda hablarse de rama de actividad los bienes que la componen han de permitir, por sí solos, el desarrollo de una explotación económica, debiendo ser además la rama de actividad preexistente en la sociedad que se escinde y no sólo en la sociedad beneficiaria de la escisión, ya que de lo contrario todo sería rama de actividad”

 

Resolución de 12 de febrero de 2014, Nº 02627/2012/00/00, Vocalía Novena. ITP y AJD. Exenciones. Transmisiones de terrenos para construcción de edificios en régimen de viviendas de protección oficial. Exención provisional. Requisitos. Plazo de presentación cédula de calificación VPO. Finca rústica aún no calificada como solar. No procede la sanción.

Una vez transcurrido el plazo de tres años desde la fecha del reconocimiento de la exención provisional sin haberse presentado la correspondiente calificación administrativa de VPO, ni haberse acreditado que la demora en su obtención sea imputable a la Administración, se pierde el derecho a la exención, que tenía el carácter de provisional. Se entiende que, incumplido el requisito, ha de regularizarse excluyendo la exención y practicar la liquidación correspondiente, pero no debe sancionarse”

 

Resolución de 19 de febrero de 2015, Nº 07004/00/00, Vocalía Quinta. LGT. Estimación indirecta de bases imponibles. Posibilidad de aplicar el régimen de estimación indirecta a un tributo y de estimación directa a otro.

“La determinación de la base imponible de un tributo mediante el régimen de estimación indirecta de bases imponibles no implica necesariamente que ese mismo régimen deba ser utilizado en las actuaciones relativas a otro tributo.

El régimen de estimación indirecta de bases imponibles es subsidiario respecto del régimen de estimación directa. Cuando a pesar de que en un tributo pudiera dar lugar la determinación de las bases por el régimen de estimación indirecta sea posible en otro tributo la liquidación sin acudir al régimen de estimación indirecta, procede la utilización del régimen de estimación directa en este otro tributo”

 

Resolución de 12 de marzo de 2015, Nº 02155/2012/00/00, Vocalía Novena. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Reducción del artículo 20.2.c) de la Ley del Impuesto. Actividad económica. Consideración de las cuentas corrientes bancarias como “elementos patrimoniales afectos a una actividad económica”.

“No puede concluirse que todas las cuentas corrientes bancarias han de quedar excluidas de la posibilidad de considerarse elementos patrimoniales afectos a una actividad económicaA efectos de analizar la afectación de las cuentas corrientes, lo relevante es determinar si se trata de elementos patrimoniales realmente necesarios para el ejercicio de la actividad, es decir comprobar si el saldo y movimientos de las cuentas corrientes corresponden con las vicisitudes propias del ejercicio periódico de aquélla y si sirven para sus fines. La exclusión del dinerario por considerarse que no es un elemento afecto a la actividad empresarial, exigiría analizar la proporcionalidad entre el saldo medio existente en dicha cuenta bancaria con las necesidades de circulante, teniendo en cuenta el movimiento bancario de ingresos y pagos producido en un ejercicio. Sólo en la medida que el saldo medio bancario supere las necesidades de circulante cabe hablar de la existencia de una tesorería ociosa o no necesaria para dicha actividad y por tanto, excluible a efectos del cálculo del beneficio fiscal”

 

Resolución de 17 de marzo de 2015, Nº 00010/2013/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Devengo. Adjudicación de bienes efectuada en subasta judicial derivada de procedimiento de la Ley Hipotecaria y LEC.

“El devengo de la operación se produce con el auto de adjudicación, salvo que se acredite que la puesta a disposición del bien se ha producido en otro momento, correspondiendo la carga de la prueba a quien beneficie la acreditación de dicha circunstancia.

En la subasta judicial de bienes inmuebles, primero, se remata el bien en la subasta; luego, se aprueba el remate; una vez consignado el precio en su totalidad, el Secretario dicta el decreto de adjudicación, que se notifica a las partes; a continuación, el Secretario expide el testimonio del art. 674 LC; por último, dicho testimonio se notifica y entrega a la parte. Existe abundante jurisprudencia en cuanto a la transmisión de la propiedad en los procedimientos de ejecución forzosa, siendo el mayoritario (y adoptado también por este TEAC con anterioridad, y en la presente Resolución) que la transmisión de la propiedad se produce con el Decreto judicial de adjudicación. Esta postura se ve confirmada por la redacción actual de Disposición Adicional Quinta del Real Decreto 1624/1992, por el que se aprueba el Reglamento del IVA que, al tratar los procedimientos administrativos y judiciales de ejecución forzosa, señala expresamente que el devengo se sitúa en la fecha en que se dicta el decreto de adjudicación. Es cierto que esta redacción no estaba vigente en el ejercicio que examinamos (2010), pero tampoco puede considerarse un cambio de criterio sino una concreción, puesto que anteriormente sólo se especificaba que el plazo para expedir factura era de treinta días a partir del momento de la adjudicación, sin establecer cuándo se producía esta adjudicación, y la actual redacción concreta cuándo ocurre esto, situando el devengo en el Decreto de Adjudicación”.

Resolución de 17 de marzo de 2013, Nº 03680/2012/00/00, Vocalía Octava. VA. Exención de la entrega de un inmueble para su rehabilitación. Necesidad de rehabilitación inmediata para la no aplicación de la exención.

“Para que pueda entenderse que no es aplicable la exención por entrega de un inmueble para rehabilitación, conforme al artículo 20.Uno.22º.b) de la Ley 37/1992, la rehabilitación debe ser inmediata. Se considera que los adquirentes destinan las edificaciones inmediatamente a la rehabilitación cuando, después de su adquisición, realicen de forma ininterrumpida las actuaciones administrativas y materiales necesarias para llevar a cabo dicha rehabilitación. Entre dichas actuaciones se incluyen las conversaciones con los inquilinos de los inmuebles previas a su desalojo.

Criterio reiterado.

NOTA: Este criterio se aplica hasta la entrada en vigor de la nueva redacción del art. 20 Uno. 22º A) letra b) (22 de abril de 2008). La modificación supuso que se suprimió palabra “inmediata” en el precepto, y a partir de entonces solo se exige rehabilitación sin que sea preciso que sea “inmediata“.”

Resolución de 17 de marzo de 2015, Nº 07068/2013/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Repercusión. Inclusión o no del IVA en el precio cuando el IVA no es mencionado en el contrato. Caso en el que el vendedor no tiene la posibilidad de recuperar el IVA devengado en una operación gravada y exigido con posterioridad por la Administración.

“La base imponible está constituida por la totalidad de la contraprestación que quien realice la entrega o preste el servicio obtenga o vaya a obtener, con cargo a estas operaciones, del adquiriente de los bienes, del destinatario de la prestación o de un tercero; y el IVA no debe estar incluido en la base imponible.

Ahora bien, cuando un contrato se ha celebrado sin mención del IVA, considerar la totalidad del precio, sin deducción del IVA, como la base a la que se aplica el IVA tendría como consecuencia, en el supuesto de que no se permita al vendedor recuperar del adquirente el IVA posteriormente exigido por la Administración Tributaria, que el IVA gravaría a dicho vendedor, en contra del principio de que el IVA es un impuesto sobre el consumo que debe soportar el consumidor final. Tal enfoque infringe la regla de que la Administración Tributaria no puede percibir en concepto de IVA un importe superior al percibido por el sujeto pasivo.

Por ello, cuando las partes han establecido el precio de un bien o un servicio sin ninguna mención del IVA y el vendedor de dicho bien o el prestador del servicio es el deudor del IVA devengado por la operación gravada, el IVA debe considerarse ya incluido en el precio pactado si el vendedor carece de la posibilidad de recuperar el IVA reclamado por la Administración Tributaria.

Aplicación de la jurisprudencia del TJUE en sentencia de 7 de noviembre de 2013, asuntos C-249 y 250/12) Criterio reiterado.”

 

 SENTENCIA PARA RECORDAR

 

El plazo de la presentación de la autoliquidación del ISD se computa desde la declaración de herederos.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 23 de julio de 2014, Recurso 756/2010.  El plazo para la presentación de la autoliquidación del ISD se computa desde la declaración de herederos.

“La cuestión a resolver es eminentemente jurídica y consiste en determinar la fecha a partir de la cual debe computarse en este caso el plazo de 6 meses establecido para presentar la autoliquidación en el Impuesto sobre Sucesiones por el art. 67.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por R. D. 1629/1991, de 8 de noviembre, en relación con el art. 24.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Las Administraciones demandadas, sin examinar las circunstancias del caso alegadas por el recurrente tanto en vía administrativa como en esta judicial, entienden que dicho plazo debe contarse desde la fecha en que se devenga el impuesto con el fallecimiento del causante el 1 de mayo de 2006, mientras que el actor sostiene que no pudo presentar la autoliquidación hasta que no adquirió la condición de heredero (de su hermano causante de la herencia) al dictarse por el Juzgado de Primera Instancia nº. 2 de Cartagena el Auto de declaración de herederos 26 de enero de 2007, con lo que el recargo único es improcedente en la medida de que presentó la autoliquidación el 11 de junio de 2007 dentro del plazo de seis meses. La Sala comparte plenamente el criterio mantenido por el recurrente cuando dice que en este caso el plazo de 6 meses establecido para presentar la liquidación no debe contarse desde el fallecimiento del causante, el 1 de mayo de 2006, sino desde que se dicta el Auto de declaración de herederos el 27 de enero de 2007, ya que es en esta fecha cuando adquiere la condición de heredero. Para llegar a tal conclusión hay que tener en cuenta que según el art. 5 de la Ley reguladora del Impuesto están obligados al pago del Impuesto a título de contribuyentes cuando sean personas físicas: a) En las adquisiciones mortis causa los causahabientes, esto es el heredero o legatario. Es evidente que en este caso el actor no adquirió la condición de heredero hasta que fue declarado como tal mediante el Auto del Juzgado de Primera Instancia nº. 2 de Cartagena de fecha 27 de enero de 2007, por lo que su obligación tributaria de presentar la autoliquidación y pagar el impuesto, no nació hasta ese momento. Además este argumento viene corroborado por lo dispuesto en el art. 34 de la Ley reguladora del Impuesto, que impone en la Región de Murcia que el impuesto se liquide mediante autoliquidación. Señala el art. 31 de esta Ley: 1. Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar una declaración tributaria comprensiva de los hechos imponibles a que se refiere la presente Ley en los plazos y en la forma que reglamentariamente se fijen. No obstante lo anterior podrán optar por presentar una autoliquidación, en cuyo caso deberán practicar las operaciones necesarias para determinar el importe de la deuda tributaria y acompañar el documento o declaración en el que se contenga o constate el hecho imponible. 2) Los sujetos pasivos deberán aplicar el régimen de autoliquidación del impuesto con carácter obligatorio en las Comunidades Autónomas en las que así se establezca en esta Ley. Ello significa que el actor estaba obligado a presentar la autoliquidación del impuesto y que para ello debía aportar la documentación acreditativa del hecho imponible, constituido, como señala el art. 3, por la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio. Por tanto el documento que acredita el hecho imponible es la declaración judicial de herederos, pues hasta entonces no hay adquisición por herencia por parte del interesado. Para presentar la autoliquidación era imprescindible aportar el documento que acreditara que se tiene la condición de heredero, sin que por tanto pueda comenzar a contarse el plazo para liquidar el impuesto, hasta que se tenga la declaración judicial de herederos, lo que conduce a considerar que el recargo único era improcedente, al haberse presentado la declaración dentro del plazo de 6 meses contado desde dicha fecha, sentido en el que se han pronunciado otros Tribunales, como el TSJ de Madrid en sentencia de 10 de octubre de 2008 , que sienta como criterio que en el caso que deban realizarse actuaciones judiciales con carácter previo para ser heredero (como ocurre cuando hay un testamento ológrafo que deba protocolizarse), solo cuando finalicen, comienza el cómputo del plazo de 6 meses para cumplir con las obligaciones tributarias, ya que de no ser así se daría el caso de que cuando finalizaran tales actuaciones y se ostentara la condición de heredero, ya habría transcurrido el plazo de 6 meses que prevé la Ley para liquidar.”

 

Joaquín Zejalbo Martín

 

Lucena, a 29 de abril de 2015

 

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Baena (Córdoba). Casa del Monte

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