INFORME FISCAL NOVIEMBRE 2017

JAVIER MÁXIMO JUÁREZ GONZÁLEZ 

Notario de Valencia

 

Nota: Este es el quinto informe para una nueva etapa de la sección, que debe de continuar, pues Joaquín Zejalbo, de seguro que así lo hubiese deseado.

Tras mi toma del relevo, los informes no serán tan extensos como los elaboraba Joaquín, sino que se concentrarán con tres apartados básicos:

• Apuntes sobre novedades normativas del mes anterior.
• Reseña de la jurisprudencia y doctrina administrativa más destacable.
• Un tema del mes a modo de breve informe monográfico.

Los informes fiscales son elaborados con la colaboración de mis compañeros José María Carrau Carbonell, Jesús Beneyto Feliu, Jaime Fernández Tussy, Juan Galdón López, Conrado Gómez Bravo y Federico Palasi Roig, a los que agradezco su contribución.

Espero que os sea de utilidad.

Javier Máximo Juárez.

 

ESQUEMA:

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS DE OCTUBRE.

A) Estado. Ley 6/2017, boe 25/10/2017, de reformas urgentes del trabajo autónomo.

B) Navarra. Decreto foral 91/2017, de 4 de octubre, para el impulso de los medios electrónicos en la gestión del impuesto sobre el valor añadido. Boletín Oficial de Navarra de 20/10/2017.

C) Valencia. Resolución de 6 de octubre de 2017, del Director General de Tributos y Juego, por la que se incluye la opción de pago telemático mediante la utilización de tarjetas de crédito o débito asociadas a cuentas abiertas en entidades colaboradoras dentro del «pago telemático genérico». DOGV de 20/10/2017.

D) Vizcaya. Decreto foral normativo 4/2017, de 26 de septiembre, por el que se modifica la norma foral 7/1994, de 9 de noviembre, del impuesto sobre el valor añadido. Boletín oficial del territorio histórico de Bizkaia de 6/10/201

 

PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

1.- IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES.

.- Sentencia TS 1566/2017, de 17/10/2017. ISD. Declara la responsabilidad patrimonial del estado respecto de los no residentes que han soportado una mayor tributación en el ISD que los residentes en aplicación de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014.

.- CONSULTA DGT V.1671-17, DE 29 DE JUNIO DE 2017. ISD E IMPUESTO DE PATRIMONIO: la jubilación parcial no es obstáculo para la aplicación de la exención de empresa o negocio profesional en el IP ni de las reducciones en el ISD.

.- CONSULTA DGT V2065-2017, DE 1/8/2017. ISD: los seguros para el caso de fallecimiento suscritos por un cónyuge y abonadas las primas con dinero ganancial, si es beneficiario el cónyuge, la mitad de la cantidad que perciba debe integrarse en el ISD y la otra mitad en su IRPF. De no constar en la póliza el pago con dinero ganancial prevalece la presunción que fue satisfecha por el cónyuge titular con dinero privativo.

.- CONSULTA DGT V2200-17, DE 30/8/2017. ISD, IP, IS, ITP Y AJD, IRPF, IVA, PLUSVALÍA MUNICIPAL. ESCISIÓN TOTAL DE SOCIEDAD.

2.- IMPUESTO DE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS.

.- RESOLUCIÓN TEAC 6634/2014, DE 10/10/2017. La modificación del valor de tasación para subasta del inmueble en un préstamo hipotecario no incide en AJD.

.- CONSULTA DGT V2170-17, DE 22/8/2018. La venta de bienes muebles y artículos usados por particulares tributan por la modalidad de TPO, aunque sea a través de webs o plataformas electrónicas.

.- CONSULTA DGT V2064-2017, DE 1/8/2017. Las ventas por sociedad en concurso sujetas y no exentas de IVA quedan sujetas a AJD, siendo posible la comprobación de valores. Olvido inexcusable del art. 46.5 del TR del ITP y AJD.

3.- IVA.

.- RESOLUCION TEAC 01597/2014/00/00, DE 21/09/2017. La expropiación forzosa de inmuebles de sujetos pasivos de IVA afectos a su actividad queda sujeta al IVA conforme a las reglas generales. El devengo se verifica con la firma del acta de ocupación.

.- CONSULTA DGT 2145-17, DE 21/8/2017. Transmisión de nave por sujeto pasivo de IVA en arrendamientos sucesivos con opción de compra: constituye siempre una primera entrega de edificación terminada sujeta y no exenta de IVA.

4.- IRPF. 

.- RESOLUCION TEAC 06943/2014/00/00, DE 11/09/2017. Tributación en IRPF del derecho de separación de socios: constituye alteración patrimonial y no rendimiento del capital mobiliario.

5.- IMPUESTO DE PATRIMONIO.

.- CONSULTA DGT V2516-17, DE 4/10/2017. Un seguro «unit linked» temporal de supervivencia a prima única con una duración de tres años sin derecho de rescate total o parcial anticipado no tributa en el Impuesto de Patrimonio.

.- CONSULTA DGT V1768-17, DE 7/7/2017. Premio de lotería de navidad: debe incluirse en el Impuesto de Patrimonio que se devenga el 31 de diciembre.

PARTE TERCERA: INFORME DEL MES.

UTILIZACION DE LOS DATOS DEL ÍNDICE ÚNICO NOTARIAL PARA LA COMPROBACIÓN DE VALORES. PONENTE: Jesús Beneyto Feliu

 

DESARROLLO DEL INFORME:

PARTE PRIMERA: NOVEDADES NORMATIVAS OCTUBRE.

A) Ley 6/2017, boe 25/10/2017, de reformas urgentes del trabajo autónomo.

Ir al resumen del informe general.

B) Navarra. Decreto foral 91/2017, de 4 de octubre, para el impulso de los medios electrónicos en la gestión del impuesto sobre el valor añadido, por el que se modifican el reglamento del impuesto sobre el valor añadido, aprobado por decreto foral 86/1993, de 8 de marzo, el reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por decreto foral 23/2013, de 10 de abril, el decreto foral 69/2010, de 8 de noviembre, por el que se regula la declaración anual de operaciones con terceras personas y por el que se modifican otras normas con contenido tributario, el decreto foral 276/2002, de 30 de diciembre, por el que se regula el sistema de extinción por compensación de determinadas deudas tributarias, y el reglamento del impuesto sobre la renta de las personas físicas, aprobado por decreto foral 174/1999, de 24 de mayo. Boletín oficial de navarra de 20/10/2017.

C) Valencia. Resolución de 6 de octubre de 2017, del director general de tributos y juego, por la que se incluye la opción de pago telemático mediante la utilización de tarjetas de crédito o débito asociadas a cuentas abiertas en entidades colaboradoras dentro del «pago telemático genérico», y se actualiza la relación de acciones del anexo i de la orden de 21 de noviembre de 2003, de la conselleria de economía, hacienda y empleo, por las que se establecen las condiciones generales y el procedimiento para la presentación telemática de declaraciones y declaraciones-liquidaciones de los tributos cuya gestión compete a la generalitat valenciana. Dogv de 20/10/2017.

D) Vizcaya. Decreto foral normativo 4/2017, de 26 de septiembre, por el que se modifica la norma foral 7/1994, de 9 de noviembre, del impuesto sobre el valor añadido. Boletín Oficial del Territorio Histórico de Bizkaia de 6/10/2017.

 

PARTE SEGUNDA: RESEÑA DE JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA.

1.- IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES.

.- Sentencia TS 1566/2017, de 17/10/2017. Declara la responsabilidad patrimonial del Estado respecto de los no residentes que han soportado una mayor tributación en el ISD que los residentes en aplicación de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014.

Primera sentencia del TS que marca el criterio respecto de las reclamaciones al Estado por responsabilidad patrimonial como consecuencia de la discriminación y consiguiente mayor carga tributaria soportada por los no residentes en el ISD respecto de los residentes.

Larga y detallada la resolución basada en los siguientes puntos:

 (I) Estamos ante una violación suficientemente caracterizada del derecho europeo: había ya precedentes jurisprudenciales del TJUE que fueron ignorados por el Reino de España.

(II) Es imputable al Estado en cuanto es la Ley estatal 22/2009, de Cesión de Tributos, el cuerpo normativo origen de la discriminación.

(III) Hay causalidad directa en cuanto el daño de carácter económico deriva de la aplicación de una norma legal contraria al derecho de la Unión Europea.

(IV) La firmeza de las liquidaciones tributarias no es obstáculo para el ejercicio de la acción de responsabilidad patrimonial.

Corresponde el resarcimiento por la cantidad resultante de restar de lo abonado por el impuesto de sucesiones lo que debiera de abonarse en aplicación de la normativa autonómica correspondiente más los intereses legales.

COMENTARIO: Importante sentencia que resuelve a favor de los no residentes discriminados por quedar sujetos en todo caso a la normativa estatal en el ISD. La diferencia de trato fue declarada contraria al derecho originario de la UE por la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014. Respecto de las autoliquidaciones y liquidaciones firmes la única vía abierta para el resarcimiento era el expediente de responsabilidad patrimonial del Estado que fue negado por el Consejo de Ministros. El TS declara la responsabilidad y el consiguiente derecho a indemnización por la diferencia entre la cantidad abonada por aplicación de la normativa estatal y la que correspondía abonar en aplicación de la normativa autonómica aplicable a los residentes en la misma situación. Sin embargo, carece de proyección a futuro. Sólo aprovechará a los que interpusieron en el año siguiente reclamación ante el ejecutivo y posterior recurso contencioso-administrativo. La cuestión de la tributación de los no residentes en el ISD ha sido resuelta normativamente mediante la disposición adicional segunda de la Ley 29/1987, del ISD. En mi opinión tal norma no resuelve todas las diferencias de trato contrarias al derecho de la UE. Así, los no residentes extraños a la UE y al EEE continúan quedando sujetos a la normativa estatal. Además, ello suscita sospechas de inconstitucionalidad en cuanto que residentes en la UE tienen mejor trato fiscal que nacionales españoles residentes fuera de la UE. Para saber más: https://www.notariosyregistradores.com/ACTUALIDAD%20FISCAL/articulos/2015-impuesto-sucesiones-y-donaciones-en-2015.htm https://www.notariosyregistradores.com/ACTUALIDAD%20FISCAL/articulos/2014-sucesiones-no-residentes.htm

.- CONSULTA DGT V.1671-17, DE 29 DE JUNIO DE 2017. ISD E IMPUESTO DE PATRIMONIO: LA JUBILACIÓN PARCIAL NO ES OBSTÁCULO PARA LA APLICACIÓN DE LA EXENCIÓN DE EMPRESA O NEGOCIO PROFESIONAL EN EL IP NI DE LAS REDUCCIONES EN EL ISD.

DESCRIPCION-HECHOS	Titular de farmacia en jubilación parcial.
CUESTION-PLANTEADA	Posibilidad de exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y, en su caso, de las reducciones previstas en el artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
CONTESTACION-COMPLETA	En relación con las cuestiones planteadas, este Centro Directivo informa lo siguiente: El Tribunal Supremo, en Sentencias de 12 de marzo y 10 de junio de 2009, declaró que la existencia de pensión de jubilación es cuestión ajena a la normativa tributaria por lo que, si concurren los requisitos legales establecidos para el beneficio tributario, la percepción de aquella no es obstáculo para la procedencia de este. Consiguientemente y dado que conforme a los términos del escrito de consulta se cumplen los requisitos que detalla el artículo 4.Ocho.Uno de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, procederá la exención en el mismo y, en su caso, en los artículos 20.2.c) y 20.6 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, a efectos, respectivamente, de las reducciones en la base imponible por adquisiciones “mortis causa” e “inter vivos”.

 

COMENTARIO: El tradicional criterio de la DGT negando la posibilidad de exención en el IP y de juego de las reducciones en empresa individual y negocio profesional en el caso de titular jubilado parcialmente y que percibe por ello una pensión es rectificado en esta consulta, sin duda por acatamiento de la jurisprudencia fijada por el TS. En consecuencia, cumpliéndose los requisitos establecidos en el IP y en el ISD, se pueden disfrutar de los respectivos beneficios fiscales.

.- CONSULTA DGTV 2065-2017, DE 1/8/2017. ISD: LOS SEGUROS PARA EL CASO DE FALLECIMIENTO SUSCRITOS POR UN CÓNYUGE Y ABONADAS LAS PRIMAS CON DINERO GANANCIAL, SI ES BENEFICIARIO EL CÓNYUGE, LA MITAD DE LA CANTIDAD QUE PERCIBA DEBE INTEGRARSE EN EL ISD Y LA OTRA MITAD EN SU IRPF. DE NO CONSTAR EN LA PÓLIZA EL PAGO CON DINERO GANANCIAL PREVALECE LA PRESUNCIÓN QUE FUE SATISFECHA POR EL CÓNYUGE TITULAR CON DINERO PRIVATIVO.

El cónyuge de la consultante, fallecido recientemente, tenía suscritas unas pólizas de seguros en las que no se hizo constar expresamente que el pago de la prima era con cargo a la sociedad de gananciales.

Al estar casados en régimen de gananciales y pagarse las primas con dinero procedente de cuentas bancarias en las que eran cotitulares ambos cónyuges se plantea si puede considerarse que las primas fueron pagadas a cargo de dicha sociedad y, en consecuencia, la consultante beneficiaria de los seguros solo tributaria en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la mitad de la prestación.

Al estar casados en régimen de gananciales y pagarse las primas con dinero procedente de cuentas bancarias en las que eran cotitulares ambos cónyuges se plantea si puede considerarse que las primas fueron pagadas a cargo de dicha sociedad y, en consecuencia, la consultante beneficiaria de los seguros solo tributaria en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la mitad de la prestación.

CONCLUSIÓN:

1. La obtención de una indemnización derivada de un seguro de vida cuya prima fue pagada con cargo a la sociedad de gananciales, si el beneficiario es el otro cónyuge, sólo tributará en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la mitad de la cantidad percibida por dicho beneficiario (el resto debe tributar de acuerdo con las normas del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas).
2. La circunstancia de haber sido pagada la prima con cargo a la sociedad de gananciales o a bienes privativos del tomador del seguro de vida es una cuestión de hecho que debe ser probada por la beneficiaria. A este respecto, prevalece la presunción de que la prima pagada por el titular único de la póliza es a cargo de sus bienes privativos. Ahora bien, esta presunción es “iuris tantum” y puede ser enervada por la consultante, mediante cualquier prueba admisible en derecho.

COMENTARIO: El caso de seguros para el caso de fallecimiento, si el beneficiario es el cónyuge y las primas han sido satisfechas con dinero ganancial, el importe que perciba el cónyuge debe integrase: .- La mitad en el ISD del cónyuge, acumulándose a su adquisición «mortis causa». .- La otra mitad en su IRPF como rendimiento de capital mobiliario donde podrá minorar la parte proporcional por la prima que le corresponde. Sin embargo, lo relevante de esta consulta es que sigue anclada la DGT en el criterio que, si no consta en la póliza el pago con cargo a numerario ganancial de la prima, se «presume» que se ha desembolsado con dinero privativo del cónyuge tomador del seguro. Extravagante criterio en cuanto que no hay tal presunción en la normativa fiscal, ni mucho menos en la civil. Civilmente conocemos el art. 1361 que sí establece una presunción «iuris tantum» pero de ganancialidad: «Se presumen gananciales los bienes existentes en el matrimonio mientras no se pruebe que pertenecen privativamente a uno de los dos cónyuges». Presumir presunciones es mucho presumir.

.- CONSULTA DGT V2200-17, DE 30/8/2017. ISD, IP, IS, ITP Y AJD, IRPF, IVA, PLUSVALÍA MUNICIPAL. ESCISIÓN TOTAL DE SOCIEDAD: IMPUESTO DE SOCIEDADES, IVA, ITP Y AJD, IP E ISD.

Como preliminar indicar que, por lo que he intuido de la consulta, se parte de una sociedad «holding» o matriz respecto de la que una filial suya pretende escindirse totalmente (mediante la creación de dos nuevas sociedades), acogiéndose dicha escisión al régimen fiscal especial de operaciones de reestructuración empresarial de título VII de capítulo VII de la Ley del IS. Como especialidad, destacar que los patrimonios atribuidos a las sociedades de nueva creación no constituyen ramas de actividad en el IVA.

Las cuestiones que se plantean son las siguientes:

Primera: Si después de una escisión total, las dos nuevas sociedades escindidas pueden estar exentas del Impuesto sobre el Patrimonio.

Segunda: Si, en caso de transmisión gratuita de la sociedad matriz podrían aplicarse las reducciones de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de los descendientes.

Tercera: Tratamiento de la escisión total de una filial, que, según la consultante, puede acogerse al régimen especial de regulado en el capítulo VIII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades.

La respuesta de la DGT es la siguiente:

IMPUESTO SOBRE SOCIEDADES.

Si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009 anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de la LIS, a la que sería de aplicación lo previsto en el régimen especial del mencionado capítulo VII del título VII de la LIS.

No obstante, el artículo 76.2.2º de la LIS, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de algunas de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”

En este caso, en la medida en que los socios de la entidad escindida consultante obtengan participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquella (de lo que nada se dice en la consulta), la aplicación del régimen fiscal especial no requerirá que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad. Por tanto, si se cumplen con los requisitos establecidos en el artículo 76.2.1º.a) de la LIS, la operación descrita podrá acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII del mismo texto legal.

IMPUESTO SOBRE EL VALOR AÑADIDO.

Del escrito de consulta resulta que la sociedad consultante va a realizar una escisión total traspasando todo el patrimonio de una sociedad participada a dos sociedades. En tal caso, la aplicación del artículo 7.1º de la Ley requiere analizar si la transmisión de activos y pasivos a cada sociedad puede considerarse como una unidad económica autónoma en los términos anteriormente referidos.

Así, en relación con la primera sociedad se le transmitirá la actividad industrial y se le arrendarán los inmuebles por la segunda sociedad beneficiaria de la escisión.

En este caso, el criterio para la consideración de que los elementos que van a transmitirse son constitutivos de una unidad económica autónoma capaz de desarrollar una actividad empresarial o profesional por sus propios medios, fue objeto de revisión a la vista de la referida sentencia “Christel Schriever” planteada en relación con la transmisión de los elementos afectos a un comercio minorista en el que no se producía la transmisión del local comercial donde se desarrollaba la actividad pero que iba a ser simultáneamente arrendado por el transmitente al adquirente por tiempo indefinido.

En primer lugar, el Tribunal determina que en cada caso concreto habrá que analizar si el inmueble en cuestión es necesario para el desarrollo de una actividad económica, conjuntamente con el resto de los elementos transmitidos, atendiendo a la naturaleza de la actividad y a las características propias del inmueble.

Por otra parte, una vez que se ha determinado la necesidad de la transmisión del inmueble, el Tribunal matiza que ésta puede sustituirse por su mera cesión o puesta a disposición en virtud de un contrato de arrendamiento que pueda permitir la continuidad de la actividad económica de forma duradera o, incluso, ni siquiera ser necesaria esta mera cesión de uso, cuando el adquirente disponga de un inmueble apropiado para el ejercicio de actividad.

Por tanto, en virtud de la citada jurisprudencia del Tribunal de Justicia antes citada, en nada perjudica la aplicación del supuesto de no sujeción previsto en al artículo 7.1º antes transcrito que la actividad realizada por la consultante consistente en la fabricación y venta de rodillos industriales se desarrolle en unos locales que se van a ceder en arriendo al adquirente conjuntamente con todos los elementos que integran la transmisión de la actividad industrial objeto de consulta.

Por otra parte, en relación con la transmisión de los bienes inmuebles a una segunda sociedad que los arrendará a la primera sociedad beneficiaria de la escisión debe tenerse en cuenta que la letra b), del propio número 1º, del artículo 7 de la Ley establece que “quedarán excluidas de la no sujeción a que se refiere el párrafo anterior las siguientes transmisiones:

b) Las realizadas por quienes tengan la condición de empresario o profesional exclusivamente conforme a lo dispuesto por el artículo 5, apartado uno, letra c) de esta Ley, cuando dichas transmisiones tengan por objeto la mera cesión de bienes.

(…)

En relación con lo dispuesto en este número, se considerará como mera cesión de bienes o derechos, la transmisión de éstos cuando no se acompañe de una estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos, o de uno de ellos, que permita considerar a la misma constitutiva de una unidad económica autónoma.

(…).”.

En el caso particular de la transmisión de inmuebles arrendados, la no sujeción sería aplicable cuando la misma se acompañe de una estructura organizativa que permita el desarrollo de una actividad empresarial, entendida como una empresa en funcionamiento. Es decir, cuando se transmitan los medios materiales y humanos suficientes para el desarrollo de la actividad inmobiliaria en cuestión.

En estas circunstancias, la referida transmisión que se va a poner de manifiesto como consecuencia de la operación objeto de consulta no constituye una unidad económica autónoma en los términos establecidos en los apartados anteriores de esta contestación y tendrá la consideración de una mera cesión de bienes, sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, al no verse acompañada de la necesaria estructura organizativa de factores de producción en los términos señalados en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992.

En consecuencia, la transmisión objeto de consulta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento independientemente según las normas que le sean aplicables.

Tercero.- Por otra parte, en la medida que en la segunda escisión van a ser objeto de transmisión bienes inmuebles que constituyen edificaciones a efectos del Impuesto pudiera ser aplicación lo establecido en el artículo 20.Uno.22º de la Ley, que dispone que estarán exentas del Impuesto “las segundas y ulteriores entregas de edificaciones, incluidos los terrenos en que se hallen enclavadas, cuando tengan lugar después de terminada su construcción o rehabilitación.

(…).”.

De acuerdo con lo anterior, la transmisión de los bienes inmuebles objeto de consulta quedarán sujetas al Impuesto y, en su caso, exentas según las condiciones de su transmisión en los términos previstos en el artículo 20.uno.22º de la Ley del Impuesto.

Del escrito de consulta parece deducirse que se trata de segundas entregas de edificaciones por lo que, en tal caso, su transmisión quedaría sujeta y exenta del Impuesto.

Lo anterior debe entenderse sin perjuicio de la posibilidad de renunciar a la aplicación de la exención en los términos y con los requisitos establecidos en el apartado dos del artículo 20 de la Ley 37/1992, según el cual:

“Dos. Las exenciones relativas a los números 20.º y 22.º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho a efectuar la deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición o, cuando no cumpliéndose lo anterior, en función de su destino previsible, los bienes adquiridos vayan a ser utilizados, total o parcialmente, en la realización de operaciones, que originen el derecho a la deducción.”.

Por último, debe tenerse en cuenta que en el supuesto de que se renuncie a la aplicación de la exención en los términos contenidos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992, será de aplicación, en relación con el sujeto pasivo de la transmisión, lo dispuesto en el artículo 84.Uno.2º, letra e) del mismo texto legal, que dispone:

“Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

(…)

2º. Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

(…)

e) Cuando se trate de las siguientes entregas de bienes inmuebles:

(…)

– Las entregas exentas a que se refieren los apartados 20.º y 22.º del artículo 20.Uno en las que el sujeto pasivo hubiera renunciado a la exención.

(…).”.

IMPUESTO SOBRE TRANSMISIONES PATRIMONIALES ONEROSAS Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS.

Las operaciones de reestructuración empresarial que se incardinen en las definiciones de los arts. 83 y 94 de la LIS quedan no sujetas a OS y exentas en las modalidades de TPO y AJD (arts. 21 y 45.I.B) 10 del TR del ITP y AJD.

En ningún caso pueden incidir en los supuestos no exentos en TPO del art. 314 del TR de la LMV (antiguo art. 108 de la LMV) en tanto se trata de una adquisición en mercado primario.

IMPUESTO SOBRE EL INCREMENTO DE VALOR DE LOS TERRENOS DE NATURALEZA URBANA.

Por su parte, la disposición adicional segunda de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (LIS), regula el régimen del Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana (IIVTNU) en operaciones de reestructuración empresarial, estableciendo lo siguiente:

“No se devengará el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana con ocasión de las transmisiones de terrenos de naturaleza urbana derivadas de operaciones a las que resulte aplicable el régimen especial regulado en Capítulo VII del Título VII de esta Ley, a excepción de las relativas a terrenos que se aporten al amparo de lo previsto en el artículo 87 de esta Ley cuando no se hallen integrados en una rama de actividad.

En la posterior transmisión de los mencionados terrenos se entenderá que el número de años a lo largo de los cuales se ha puesto de manifiesto el incremento de valor no se ha interrumpido por causa de la transmisión derivada de las operaciones previstas en el Capítulo VII del Título VII.

No será de aplicación lo establecido en el artículo 9.2 del Texto Refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, aprobado por el Real Decreto Legislativo 2/2004, de 5 de marzo.”.

En consecuencia, el no devengo y por tanto la no sujeción al IIVTNU está condicionado a que, en la operación de escisión planteada, concurran las circunstancias descritas en la disposición adicional segunda de la LIS.

En caso de que no concurran las circunstancias descritas, se producirá el devengo del IIVTNU como consecuencia, en su caso, de las transmisiones de los terrenos de naturaleza urbana, siendo el sujeto pasivo del citado impuesto, la entidad escindida.

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO.

Volviendo a la primera pregunta, la misma versa sobre el Impuesto sobre el Patrimonio, a la que cabe responder que la sociedad matriz de la sociedad que se escinde podrá seguir disfrutando de la exención en este impuesto, puesto que las dos nuevas sociedades filiales van a cumplir con los requisitos exigidos para considerarlas como entidades que realizan una actividad económica, según los términos de lo previsto en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por lo que el socio y representante de la “holding” puede beneficiarse de dicha exoneración de las acciones de la mencionada sociedad matriz, siempre que siga manteniendo los demás requisitos, que se regulan en el artículo 4.ocho de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

Por último, contestando a la segunda pregunta, si se transmitiesen las acciones de la sociedad “holding”, que es la que disfruta de la exención del Impuesto sobre el Patrimonio a los descendientes del consultante, cumpliendo los demás condiciones establecidas en la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de parentesco y de mantenimiento y, en el caso de donaciones, las específicas de tales operaciones, regulados en el artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, los adquirentes podrán reducir su base imponible en el importe del valor de las participaciones.

IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO E IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES.

Volviendo a la primera pregunta, la misma versa sobre el Impuesto sobre el Patrimonio, a la que cabe responder que la sociedad matriz de la sociedad que se escinde podrá seguir disfrutando de la exención en este impuesto, puesto que las dos nuevas sociedades filiales van a cumplir con los requisitos exigidos para considerarlas como entidades que realizan una actividad económica, según los términos de lo previsto en la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, por lo que el socio y representante de la “holding” puede beneficiarse de dicha exoneración de las acciones de la mencionada sociedad matriz, siempre que siga manteniendo los demás requisitos, que se regulan en el artículo 4.ocho de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio.

Por último, contestando a la segunda pregunta, si se transmitiesen las acciones de la sociedad “holding”, que es la que disfruta de la exención del Impuesto sobre el Patrimonio a los descendientes del consultante, cumpliendo los demás condiciones establecidas en la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, de parentesco y de mantenimiento y, en el caso de donaciones, las específicas de tales operaciones, regulados en el artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, los adquirentes podrán reducir su base imponible en el importe del valor de las participaciones.

COMENTARIO: La consulta es digna de reseña en cuanto analiza en prácticamente todos los tributos una operación de escisión total referida a una empresa filial de una holding o matriz con derecho de los socios a la exención en el IP, con la particularidad que las nuevas entidades no reciben ramas de actividad, lo que tiene sus consecuencias en el IVA y en el IMIVTNU. Sintetizando: .- La operación se incardina en los conceptos del art. 83 de la LIS, pudiéndose acoger al régimen especial. El acogimiento a dicho régimen especial supone una absoluta neutralidad fiscal, tanto para la sociedad escindida como para la matriz. .- En el IVA, si las nuevas sociedades resultantes de la escisión no pasan a titular ramas de actividad, la tributación de los elementos patrimoniales que las integran, incluidos los inmuebles, procederá conforme a las reglas generales. .- En ITP y AJD el resultado es, mediante el juego de la no sujeción en OS y exención en TPO y AJD, el coste 0. .- En plusvalía municipal (IMIVTNU), de no constituir ramas de actividad los patrimonios transferidos a las nuevas sociedades, la sujeción y tributación por la misma. .- En la sociedad matriz o holding, los socios personas físicas continuarán gozando de la exención en el IP y en su transmisión «inter vivos» o «mortis causa», cumpliendo los requisitos establecidos en el art. 20 de la LISD, podrán disfrutar de las reducciones.

 

2.- IMPUESTO DE TRANSMISIONES PATRIMONIALES Y ACTOS JURÍDICOS DOCUMENTADOS.

.- RESOLUCIÓN TEAC 6634/2014, DE 10/10/2017. LA MODIFICACIÓN DEL VALOR DE TASACIÓN PARA SUBASTA DEL INMUEBLE EN UN PRÉSTAMO HIPOTECARIO NO INCIDE EN AJD.

«En concreto, en el supuesto de la hipoteca, además de la tributación procedente a la constitución es frecuente la sujeción al impuesto por actos posteriores otorgados durante la vida de la misma (ampliación, subrogación, novación, posposición, igualación, redistribución, cancelación parcial, etc…), todas ellas englobadas dentro del concepto genérico de “modificación de hipoteca” y todas ellas teniendo en común que mediante los antedichos actos se modifica alguno de los componentes de la hipoteca bien en cuanto a los sujetos, derechos u obligaciones de éstos, el objeto de la hipoteca, o la responsabilidad de ésta, debiéndose tomar en consideración como valor económico precisamente el “quantum” incluido en el documento que se refiera al nuevo efecto o situación jurídica creada en virtud del documento otorgado.”

«Nada de esto ocurre en este caso, ya que la tasación a efectos de subasta no produce efecto jurídico alguno en la hipoteca inscrita: ni a los sujetos en sus derechos u obligaciones, ni se produce cambio alguno en el objeto hipotecado, ni se modifica la responsabilidad hipotecaria de la finca, la cual, cualquiera que sea el valor en el que se tase la finca a efectos de la subasta sigue respondiendo de la misma cifra de responsabilidad asignada. Se trata de un mero requisito procesal establecido en el art. 682 de la Ley de Enjuiciamiento Civil el cual –al igual que el art. 234 del Reglamento Hipotecario relativo a la ejecución extrajudicial- exige escritura pública para la admisión a trámite del procedimiento especial previsto en el art 681 y siguientes de la LEC para la ejecución de bienes hipotecados o pignorados».

«El otorgamiento de dicha escritura no tiene otro fin que la prevención de la entidad acreedora de tener cumplido dicho trámite documental para el supuesto de impago, y poder solicitar sin dilación el despacho de la ejecución judicial, al disponer el art. 682 que dicha tasación (con el límite del 75%) servirá de tipo en la subasta, resultando necesario su otorgamiento, en el caso que nos ocupa, ya que habiéndose constituido propiedad horizontal y redistribuida la responsabilidad hipotecaria entre las nuevas fincas, no serviría la tasación fijada en la escritura constitutiva de hipoteca respecto a la finca matriz; pero, como se ha dicho, el indicado requisito procesal carece de efectos sustantivos en la situación jurídica de la hipoteca.»

COMENTARIO: La resolución del TEAC mantiene la doctrina, ya sentada en resolución de 12 de mayo de 2009, que la modificación del valor de tasación a efectos de procedimientos en los préstamos hipotecarios no supone un nuevo acto sujeto a AJD. Vale la pena leer los argumentos de la misma. Recordemos que la DGT sigue anclado en el criterio que tales modificaciones deben tributar por AJD como «hipoteca nueva» (consulta DGT V1078-17, comentada en el informe de septiembre de este año).

.- CONSULTA DGT V2170-17, DE 22/8/2017. LA VENTA DE BIENES MUEBLESY ARTÍCULOS USADOS POR PARTICULARES TRIBUTAN POR ,LA MODALIDAD DE TPO, AUNQUE SEA A TRAVÉS DE WEBS O PLATAFORMAS ELECTRÓNICAS.

De lo expuesto se deduce que el Impuesto sobre el Valor Añadido solo grava las operaciones empresariales, ha de tratarse, por tanto, de operaciones realizadas por empresarios o profesionales en el sentido expuesto anteriormente. En consecuencia, no estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido la venta de objetos y enseres personales y familiares si se produce al margen y con independencia de la realización de una actividad empresarial o profesional.

B). En relación con el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados:

3.- En la relación entre el Impuesto sobre el Valor Añadido (IVA) y el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), el IVA tiene carácter preponderante y excluyente de la aplicación de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, por lo que es necesario constatar siempre en primer lugar si se aplica el IVA, para poder discernir si es de aplicación la citada modalidad del ITPAJD.

En efecto, el artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), que regula el hecho imponible de la modalidad e transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, determina en sus apartados 1 y 5 lo siguiente:

«1. Son transmisiones patrimoniales sujetas:

A) Las transmisiones onerosas por actos “inter vivos” de toda clase de bienes y derechos que integren el patrimonio de las personas físicas o jurídicas.

[…]

5. No estarán sujetas al concepto de “transmisiones patrimoniales onerosas”, regulado en el presente Título, las operaciones enumeradas anteriormente cuando sean realizadas por empresarios o profesionales en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional y, en cualquier caso, cuando constituyan entregas de bienes o prestaciones de servicios sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido. No obstante, quedarán sujetas a dicho concepto impositivo las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles, así como la constitución y transmisión de derechos reales de uso y disfrute que recaigan sobre los mismos, cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido. También quedarán sujetas las entregas de aquellos inmuebles que estén incluidos en la transmisión de la totalidad de un patrimonio empresarial, cuando por las circunstancias concurrentes la transmisión de este patrimonio no quede sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido».

De acuerdo con lo dicho, si se entiende que la venta de objetos usados la realizan como particulares y no como empresarios ni profesionales en el ejercicio de su actividad, como operación no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debe considerarse, en todo caso, como transmisión gravada por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Debiéndose liquidar por el adquirente, en base al valor real de los bienes y en función del tipo de gravamen que corresponda a la clase de bien que se transmite. Este tipo se fija para los bienes muebles en la actualidad, en un 4 %.

COMENTARIO: Las ventas de artículos de segundo mano por particulares quedan sujetas a la modalidad de TPO del ITP y AJD. Y ello, aunque se realicen a través de webs o plataformas electrónicas de intermediación. En consecuencia, el adquirente debe autoliquidar el Impuesto en plazo al tipo impositivo correspondiente a los bienes muebles, fijado en la normativa estatal y que puede variar en determinadas CCAA. Añadir que: a) Obviamente, la facturación de los servicios de mediación que prestan dichas plataformas a vendedor y comprador quedan sujetas al IVA. b) En materia de bienes muebles debe tenerse muy presente el ámbito internacional del Impuesto, en concreto para la modalidad de TPO. Al respecto, dice el art. 6.1.A) del TR del ITP y AJD que: «El impuesto se exigirá: A) Por las transmisiones patrimoniales onerosas de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza, que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español o en territorio extranjero, cuando, en este último supuesto, el obligado al pago del impuesto tenga su residencia en España. No se exigirá el impuesto por las transmisiones patrimoniales de bienes y derechos de naturaleza inmobiliaria, sitos en territorio extranjero, ni por las transmisiones patrimoniales de bienes y derechos, cualquiera que sea su naturaleza que, efectuadas en territorio extranjero, hubieren de surtir efectos fuera del territorio español.»

.- CONSULTA DGT V2064-2017, DE 1/8/2017. LAS VENTAS POR SOCIEDAD EN CONCURSO SUJETAS Y NO EXENTAS DE IVA QUEDAN SUJETAS A AJD, SIENDO POSIBLE LA COMPROBACIÓN DE VALORES. OLVIDO INEXCUSABLE DEL ART. 46.5 DEL TR DEL ITP Y AJD.

CUESTIÓN: Si la base imponible a efectos del pago de la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, es el precio autorizado para cada uno de los inmuebles por el Juzgado de lo Mercantil.

HECHOS:

El consultante y su cónyuge han adquirido varios inmuebles (local comercial, cocheras y trasteros) de la entidad administradora concursal de una sociedad anónima en liquidación, en venta directa autorizada por un Juzgado de lo Mercantil. El representante de la entidad administradora concursal se halla facultado expresamente para la venta de las fincas en virtud de autorización judicial mediante resolución dictada por el referido Juzgado de lo Mercantil.

El consultante manifiesta que esta compraventa se haya sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, y que, al tratarse de una entrega efectuada como consecuencia de un proceso concursal, será sujeto pasivo el adquirente, es decir, el consultante. También manifiesta que, en consecuencia, será aplicable la no sujeción de esta transmisión al concepto de transmisiones patrimoniales onerosas, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y que, por ello, quedará sujeta al concepto de «actos jurídicos documentados de este último impuesto.

CONCLUSIÓN:

1. La base imponible de la transmisión de bienes inmuebles por venta directa sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, será el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa. A estos efectos, es irrelevante que la venta se realice con autorización judicial, pues el procedimiento ha sido venta directa y no subasta judicial.
2. La regla especial recogida en el artículo 39 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, referente a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, no resulta aplicable a todas las ventas realizadas con autorización judicial, sino solo a las realizadas mediante subasta judicial.

COMENTARIO: Todo muy bien, pero lo curioso del caso es que tanto quien plantea la cuestión como la propia DGT se olvidan del art. 46.5 del TR del ITP que literalmente dice: «5. Se considerará que el valor fijado en las resoluciones del juez del concurso para los bienes y derechos transmitidos corresponde a su valor real, no procediendo en consecuencia comprobación de valores, en las transmisiones de bienes y derechos que se produzcan en un procedimiento concursal, incluyendo las cesiones de créditos previstas en el convenio aprobado judicialmente y las enajenaciones de activos llevadas a cabo en la fase de liquidación.» La cuestión se merecía mucho más.

 

3.- IVA.

.- RESOLUCION TEAC 01597/2014/00/00, DE 21/09/2017. LA EXPROPIACIÓN FORZOSA DE INMUEBLES DE SUJETOS PASIVOS DE IVA AFECTOS A SU ACTIVIDAD QUEDA SUJETA AL IVA CONFORME A LAS REGLAS GENERALES. EL DEVENGO SE VERIFICA CON LA FIRMA DEL ACTA DE OCUPACIÓN.

1º Criterio: la expropiación forzosa de un bien inmueble constituye una entrega de bienes a efectos del IVA, sujeta al mismo, siempre que el transmitente (expropiado) tenga la consideración de empresario o profesional a efectos del IVA y los bienes expropiados estén integrados en un patrimonio afecto a la actividad económica. En estos casos, el adquirente deberá soportar el impuesto repercutido, salvo que resulte de aplicación alguna de las exenciones previstas en el artículo 20.Uno.20 ó 22 de la LIVA (al tratarse de bienes inmuebles).

El devengo de esta entrega, de acuerdo con el art. 75.Uno.1º, párrafo primero, de la LIVA, se produce con la firma del Acta de Ocupación.

2º Criterio. El sujeto pasivo de IVA que emite factura sin repercusión del IVA al considerar la operación de expropiación forzosa de un terreno exenta, puede rectificar la factura dentro del plazo de cuatro años a contar desde el devengo de la operación, y repercutirla al adquirente.

El Tribunal considera que el artículo que resulta de aplicación al caso presente no es el 88 relativo a la “repercusión del impuesto” (el cual establece la pérdida del derecho a la repercusión cuando haya transcurrido un año desde la fecha del devengo), sino el artículo 89 relativo a la “rectificación de las cuotas impositivas repercutidas”, que lo establece en 4 años.

COMENTARIO: El interés de la resolución radica en afirmar que la expropiación forzosa en sí misma no altera el régimen general en el IVA cuando el expropiado es un sujeto pasivo de IVA respecto de inmuebles afectos. Además, precisa que el devengo se verifica a la firma del acta de ocupación.

.- CONSULTA DGT 2145-17, DE 21/8/2017. TRANSMISIÓN DE NAVE POR SUJETO PASIVO DE IVA ARRENDADAMIENTOS SUCESIVOS CON OPCIÓN DE COMPRA: CONSTITUYE SIEMPRE UNA PRIMERA ENTREGA DE EDIFICACIÓN TERMINADA SUJETA Y NO EXENTA DE IVA.

A la actividad de promoción de viviendas y otras edificaciones con la intención de destinarlas a la venta mediante el ofrecimiento de las mismas a través de contratos de arrendamiento con opción de compra se ha referido con anterioridad este Centro directivo en diversas contestaciones a consultas tributarias, entre otras, en su contestación a consulta vinculante de 18 de noviembre de 2009, con número de referencia V2549-09. En esta contestación se analiza fundamentalmente la aplicación de los apartados 22º y 23º del artículo 20.Uno de la Ley 37/1992 a la citada actividad.

En particular, en el apartado 7 de la citada contestación este Centro Directivo realizaba, entre otras, las siguientes consideraciones:

“7.- De acuerdo con lo expuesto, este Centro Directivo considera ajustada a Derecho la siguiente contestación a la consulta presentada:

1º. La promoción de viviendas para destinarlas a la venta, adjudicación o cesión, a través de contratos de arrendamiento con opción de compra en los que se deduzca con claridad que la intención del promotor es llevar a cabo en última instancia dicha venta, adjudicación o cesión, será generadora íntegramente del derecho a la deducción.

En este tipo de operaciones no habrá lugar al gravamen por autoconsumo a que se refieren las letras c) ni d) del artículo 9.1º de la Ley 37/1992.

Los arrendamientos con opción de compra posteriores se encontrarán, en estos casos, sujetos y no exentos del Impuesto.

(…)”.

De acuerdo con lo anterior, cuando las edificaciones de una promoción sean objeto de contratos de arrendamiento con opción de compra, tales arrendamientos estarán sujetos y no exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido, sin que tales arrendamientos agoten la primera entrega en el momento de ejercer dicha opción a compra.

3.- En efecto, del tenor literal del segundo párrafo del apartado 22º del artículo 20.Uno, anteriormente transcrito, se deduce que el legislador ha querido que el uso de la edificación durante un plazo prudencial –por lo menos, dos años- agote la primera entrega, pero, a la vez, ha establecido la cautela de que dicho uso no se compute y, por tanto, no agote la primera entrega cuando se realice por quien será su propietario en última instancia, con el objetivo claro de evitar posibles esquemas de minoración artificial de la base imponible aprovechando indebidamente la exención del arrendamiento.

Ahora bien, debe significarse que el precepto se refiere de forma expresa a uso, entre otros, en virtud de contratos de arrendamiento sin opción de compra; quiere ello decir que el uso en virtud de contratos de arrendamiento con opción de compra, por muy dilatados o sucesivos en el tiempo que sean, no pueden agotar nunca la primera entrega. Ello es así puesto que, por más contratos que se sucedan de arrendamiento con opción de compra, seguirá siendo de aplicación la exclusión de la letra d´) del artículo 20.Uno.23º de la Ley 37/1992, y, por tanto, estos arrendamientos seguirán estando sujetos y no exentos del Impuesto como vía de traslado al consumidor final del valor añadido de la promoción inicial. Por este motivo no hace referencia la Ley a este tipo de arrendamientos entre los casos que dan lugar a que se considere agotada la primera entrega.

En consecuencia, la entrega de un local por el promotor vendedor al arrendatario tendrá la consideración de primera entrega conforme a lo establecido anteriormente, sin que se considere que ha existido una entrega anterior por el hecho de que la edificación ya haya sido objeto de un arrendamiento con opción de compra previo, en el que dicha opción puede ser ejercitada por su titular, sea este en un periodo de dos o cuatro años, estando esta primera entrega correspondiente a la operación objeto de consulta, por consiguiente, sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido.

COMENTARIO: El interés de la consulta radica en la constatación que en caso de arrendamientos con opción de compra sucesivos el hecho de que el anterior arrendamiento dure más de dos años sin ejercicio de la opción de compra no implica que la transmisión que se verifique como consecuencia de posterior arrendamiento con opción de compra en que sí se verifique el ejercicio de la opción quede sujeto y exento de IVA, sino que queda sujeto y no exento de IVA al mantener la condición de primera entrega de edificación terminada por sujeto pasivo de IVA en el ejercicio de su actividad.

 

4.- IMPUESTO SOBRE LA RENTA DE LAS PERSONAS FÍSICAS.

.- RESOLUCION TEAC 06943/2014/00/00, DE 11/09/2017. TRIBUTACION EN IRPF DEL DERECHO DE SEPARACION DE SOCIOS: CONSTITUYE ALTERACIÓN PATRIMONIAL Y NO RENDIMIENTOS DEL CAPITAL MOBILIARIO.

Plantea el problema de si la transmisión de las acciones por un socio que ejerce el derecho de separación de la sociedad, y que conlleva la amortización de las acciones adquiridas por la sociedad vía reducción de capital debe ser calificada como ganancia patrimonial o como rendimiento del capital mobiliario.

El Tribunal se inclina por la aplicación de la norma específica (artículo 37.1.e) LIRPF) considerando que tributa como ganancia o pérdida patrimonial por la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda. Lo que implica la aplicación los coeficientes de abatimiento previstos para las ganancias patrimoniales (Disposición Transitoria 9ª LIRPF), y no como una reducción de capital con devolución de aportaciones a los socios utilizada para distribuir los beneficios sociales, previsto en el artículo 33.3 a) de la LIRPF, que sería la norma genérica.

COMENTARIO: Precisa la resolución que los supuestos de separación de socios, aunque ello conlleve una reducción de capital como consecuencia de la amortización de sus acciones y una restitución de aportaciones, tributan por el régimen de las alteraciones patrimoniales en el IRPF y no como rendimientos de capital mobiliario. En general las reducciones de capital tributan como rendimientos de capital mobiliario, pero en los casos que sean secuela de la separación de socios, prevalece su configuración como ganancias o pérdidas patrimoniales de acuerdo al art. 37.1.e) de la Ley del IRPF. Consecuencia de ello es que se podrán aplicar los coeficientes de abatimiento si la adquisición de las acciones que se amortizan es anterior al 31/12/1994, con las limitaciones actualmente vigentes.

 

5) IMPUESTO DE PATRIMONIO.

.- CONSULTA DGT V2516-17, DE 4/10/2017. UN SEGURO «UNIT LINKED» TEMPORAL DE SUPERVIVENCIA A PRIMA ÚNICA CON UNA DURACIÓN DE TRES AÑOS SIN DERECHO DE RESCATE TOTAL O PARCIAL ANTICIPADO NO TRIBUTA EN EL IMPUESTO DE PATRIMONIO.

Un seguro de vida instrumentalizado mediante un seguro «unit linked», temporal de supervivencia a prima única, que carece de valor de rescate, ni total ni parcial, durante toda la vida del seguro, no tributará en el Impuesto de Patrimonio, dado que conforme al art. 17 de la Ley del IP, los seguros de vida se computarán por su valor de rescate.

COMENTARIO: Los seguros de vida durante su vigencia tributan en el Impuesto de Patrimonio por su valor de rescate, de manera que, si no hay posibilidad de rescate, no procede su tributación en el IP. Es interesante traer a colación que la consulta de la DGT de 23/1/2006 a respecto de la designación de beneficiario con carácter irrevocable en las pólizas de seguros sobre a la vida indica que: «En los supuestos en que el tomador del seguro designe beneficiario con carácter irrevocable pierde, entre otros, el derecho de rescate, conforme señala el artículo 87 de la Ley 50/1980, de 8 de octubre, del Contrato de Seguro. Por consiguiente, en tales supuestos y para los devengos posteriores del Impuesto sobre el Patrimonio no procederá la tributación del seguro ni para el tomador ni para el beneficiario, en este último caso en tanto se trate de un derecho sujeto a condición suspensiva cual es su supervivencia en el momento en que se produzca el hecho que determina el derecho a la prestación». En consecuencia, siempre que quede excluido el rescate por el tomador del seguro se puede lícitamente evitar la tributación de la cantidad invertida en el Impuesto de Patrimonio.

.- CONSULTA DGT V1768-17, DE 7/7/2017. PREMIO DE LOTERÍA DE NAVIDAD: DEBE INCLUIRSE EN EL IMPUESTO DE PATRIMONIO QUE SE DEVENGA EL 31 DE DICIEMBRE.

El artículo 29 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, establece que el impuesto se devenga el 31 de diciembre de cada año “y afectará al patrimonio del cual sea titular el sujeto pasivo en dicha fecha”. Por lo tanto y con independencia de la fecha de ingreso del bien o derecho en el patrimonio del sujeto pasivo, ha de determinarse su importe a 31 de diciembre.

Por otra parte, materializado el importe del premio en una cuenta bancaria, el artículo 12 de la misma Ley establece que se tome en cuenta el mayor de dos valores: el saldo que arrojen a la fecha del devengo o el saldo medio correspondiente al último trimestre del año. De acuerdo con la información suministrada, será este último el que haya de ser objeto de autoliquidación.

A juicio de esta Dirección General, no puede considerarse existente en el presente supuesto infracción alguna del principio de capacidad económica, porque el importe citado expresa la capacidad económica del sujeto pasivo a 31 de diciembre.

Asimismo y en cuanto a la alegada vulneración del principio de igualdad respecto de la normativa aplicable respecto del impuesto en otras Comunidades Autónomas, ha de señalarse que las diferencias existentes en nuestro ordenamiento responden al marco competencial autonómico de acuerdo con la Ley 22/2009, de 18 de diciembre, por la que se regula el sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de Régimen Común y Ciudades con Estatuto de Autonomía y se modifican determinadas normas tributarias (B.O.E. del 19 de diciembre)

COMENTARIO: Además de la anécdota de referirse a un premio de la lotería de Navidad lo cierto es que el Impuesto de Patrimonio es un tributo de devengo instantáneo a 31 de diciembre de cada año. Mayor enjundia tiene el hecho de que tal carácter de devengo instantáneo determina que no deban realizarse por los sucesores en las herencias declaraciones de Patrimonio de los causantes, salvo que hubieran fallecido el 31 de diciembre. En fin, puede ser injusto, pero cualquiera aceptaría pagar patrimonio por el premio de resultar agraciado con el «gordo».

 

PARTE TERCERA: INFORME DEL MES:

. UTILIZACION DE LOS DATOS DEL ÍNDICE ÚNICO NOTARIAL PARA LA COMPROBACIÓN DE VALORES.

Uno de los medios de comprobación de valores, previstos en el artículo 57 de la LGT 58/2003, más utilizados por la Administración, junto al de aplicación de coeficientes sobre el valor catastral, es el Dictamen de peritos de la Administración. Y dentro de este medio, los peritos suelen utilizar el método de comparación: la determinación del módulo unitario básico a partir de muestras o testigos que se consideran semejantes o comparables con el inmueble a valorar.

La Resolución del TEAC de 19 de enero de 2017, en recurso de alzada para la unificación de criterio, así como sobre todo la Resolución de aclaración del fallo anterior dictada por el TEAC el 9 de marzo de 2017, vienen a determinar los requisitos necesarios para que se considere suficientemente motivado el dictamen de peritos cuando utilizan el método de comparación. Importantes Resoluciones puesto que la inmensa mayoría de expedientes de comprobación de valores existentes hasta la fecha adolecen de dichos requisitos, y, por tanto, son susceptibles de anulación:

Podemos destacar las siguientes conclusiones derivadas de ambas resoluciones:

= Muestras excluidas: No se exige que en todo caso deban relacionarse las posibles muestras o testigos que han sido rechazadas por el perito ni el motivo de su exclusión.

= Ámbito material: Que se identifiquen los testigos o muestras empleados, así como las características de los mismos que han determinado su elección y que permiten emitir un juicio de comparabilidad con respecto al inmueble a valorar.

= Ámbito documental:

Si las muestras consisten en escrituras públicas es necesaria la incorporación al expediente de una copia de los documentos que reflejen éstas. Esta incorporación puede realizarse de dos maneras:

* Copia de la propia escritura en soporte papel, en cuyo caso únicamente deben incorporarse las páginas de la escritura pública donde se describe el bien y el valor asignado al mismo, junto con la página que identifica fecha, notario y protocolo, procediendo a ocultarse por parte del órgano de aplicación de los tributos, que es el obligado a formar el expediente administrativo (que luego, en su caso, será remitido a los Tribunales) los datos personales y confidenciales en cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 95 de la LGT sobre el carácter reservado de los datos con trascendencia tributaria, 

* Certificación sobre los ficheros en formato electrónico que contengan los datos esenciales de las escrituras públicas y se incorporen al expediente los documentos resultantes de los ficheros, distintos de la propia escritura pública, es decir los datos facilitados por los Notarios a través de SIGNO.

Esta certificación debe estar emitida por funcionario público distinto del perito que, tras examinar la escritura, deje constancia de los datos relevantes que figuran en la escritura consistentes en “descripción del bien”, “valor en escritura”, fecha, notario y protocolo, omitiendo datos personales y confidenciales de carácter reservado, en cumplimiento igualmente del artículo 95 de la LGT.

Añade el TEAC que no es admisible que se remita al interesado a aquellos registros o estudios para la comprobación de un dato fáctico absolutamente esencial para analizar si la valoración que se discute se halla suficiente y correctamente motivada y si ha sido realizada válidamente. Sólo los hechos notorios, o los admitidos por el interesado quedan exentos de su prueba y por tanto de su aportación al expediente administrativo.

Esa omisión o falta de aportación probatoria supone una conducta procedimental injustificada al imponer al administrado una nueva carga como es acudir al estudio de mercado o al registro fiscal de que se trate para contrastar esos datos, lo que incluso puede llegarle a suponer un nuevo gasto en forma de tasa.

 

PONENTE: Jesús Beneyto Feliu

 

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