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Normativa Autonómica Valenciana Impuesto Sucesiones y Donaciones 2021 con Comentarios y Jurisprudencia

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IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES EN VALENCIA, VERSIÓN 2021

(NORMATIVA AUTONÓMICA VALENCIANA COMENTADA Y ANOTADA CON LA JURISPRUDENCIA DEL TSJ  Y DOCTRINA DE LA DGT DE LA CA DE VALENCIA)

JESÚS BENEYTO FELIU. NOTARIO DE MASAMAGREL (VALENCIA)

 

PRESENTACIÓN

Este trabajo tiene como objeto ofrecer al lector una guía actualizada (a fecha 1/1/2021) de la normativa valenciana en el ISD.

Normativa que es comentada y anotada con la jurisprudencia del TSJ de Valencia y los criterios de la DGT de la Generalitat Valenciana, de manera que se tenga una referencia inmediata de la legislación aplicable y los criterios jurisprudenciales y administrativos a tener en cuenta en su aplicación, en muchos casos decisivos.

La presente actualización se circunscribe a la normativa del ISD, estando ya preparada y siendo de publicación inminente la segunda parte relativa al ITP y AJD.

En color ordinario: el texto legal de la edición anterior

En verde: las novedades legales incorporadas en la edición actual

En azul: anotaciones y concordancias de la edición anterior 

Y en fucsia: anotaciones y concordancias incorporadas en la edición actual. 

 

INDICE:

Artículo 10. Reducciones en transmisiones mortis causa.

Artículo 10 bis. Reducciones en transmisiones inter vivos.

Artículo 11. Tarifa.

Artículo 12. Cuota tributaria.

Artículo 12 bis. Bonificaciones en la cuota.

Artículo 12 ter. Plazos de presentación

Artículo 12 quáter. Asimilación a cónyuges de las parejas de hecho en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Disposiciones adicionales

Disposiciones finales

Enlaces

 

DESARROLLO

Artículo 10. Reducciones en transmisiones mortis causa.

Artículo 10. Reducciones en transmisiones mortis causa.
Para el cálculo de la base liquidable del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en las transmisiones mortis causa resultarán aplicables las siguientes reducciones:
Uno. Con el carácter de reducciones análogas a las aprobadas por el Estado con la misma finalidad:»

Por parentesco

a) La que corresponda de las incluidas en los grupos siguientes:
Reducciones por parentesco:
– Grupo I: adquisiciones por descendientes y adoptados menores de 21 años, 100.000 euros, más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el causahabiente, sin que la reducción pueda exceder de 156.000 euros.

Traslado de la reducción en la consolidación del pleno dominio:
Conforme al Criterio CRI0003-13 de la Dirección General de Tributos de la GVA de 7/3/2013 (Res. DGTMEH 2/99), si la reducción a que pudieran tener derecho los nudos propietarios, como sujetos pasivos, no pudiera ser efectivamente practicada por insuficiencia de base imponible, será posible trasladar el resto no imputado a la liquidación procedente de la consolidación de dominio, cuando ésta se produzca por fallecimiento del usufructuario o por vencimiento del plazo temporal del usufructo (art. 51.2 RISD, Aptdo. 1.1.d) Res. DGTMEH 2/99).
Conforme al criterio CRI0001-17 DGT valenciana de 15/02/2017, en la consolidación del pleno dominio para el caso de extinción del usufructo constituido por actos mortis causa o por negocios jurídicos gratuitos e inter vivos, por fallecimiento del usufructuario o por terminación de su vigencia temporal, tanto las reducciones como las bonificaciones aplicables en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones serán las vigentes en el momento de la desmembración del dominio, al adquirirse la nuda propiedad.

Por ello, se consignan a continuación las reducciones aplicables en cada período.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION BASE IMPONIBLE GRUPO I
Desde Hasta Reducción parentesco Reducción edad –21 años Limite reducción por edad Normativa
01/01/2000 31/12/2004 15.956,87 € 3.990,72 € 47.858,59 € Estatal
01/01/2005 31/12/2005 25.000,00 € 5.000,00 € 60.000,00 € Valenciana
01/01/2006 05/08/2013 40.000,00 € 8.000,00 € 96.000,00 € Valenciana
06/08/2013 hoy 100.000,00 € 8.000,00 € 156.000,00 € Valenciana

– Grupo II: adquisiciones por descendientes y adoptados de 21 o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes, 100.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION BASE IMPONIBLE GRUPO II

Desde                 Hasta                      Reducción parentesco                                     Normativa
01/01/2000     31/12/2004                        15.956,87 €                                                 Estatal
01/01/2005     31/12/2005                         25.000,00 €                                            Valenciana
01/01/2006      05/08/2013                        40.000,00 €                                            Valenciana
06/08/2013           Hoy                              100.000,00 €                                            Valenciana

– Téngase en cuenta que para los parientes del Grupo III (colaterales de segundo y tercer grado, ascendientes y descendientes por afinidad) es aplicable la reducción estatal de 7.993,46 euros (art. 20, 2, a. de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del ISD).

Reducciones por discapacidad:
b) En las adquisiciones por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento, se aplicará una reducción de 120.000 euros, además de la que pudiera corresponder en función del grado de parentesco con el causante. En las adquisiciones por personas con discapacidad psíquica, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento, y por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento, la reducción antes citada será de 240.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR DISCAPACIDAD

Desde                 Hasta                    Tipo discapacidad               Importe reducción              Normativa
01/01/1998     31/12/1999            física, psíquica o sensorial          69.128,41 €                  Valenciana
01/01/2000     31/12/2001            física, psíquica o sensorial           96.161,94 €                 Valenciana
                                                                  psíquica o física =/+65%             180.303,63 €         
01/01/2002     31/12/2006            física, psíquica o sensorial          120.000,00 €                Valenciana
                                                                    psíquicos o físicos =/+65%          240.000,00 €
01/01/2007          hoy                     física o sensorial =/+ 33%            120.000.00 €               Valenciana
                                                                     psíquica =/+33%                            240.000,00 €

Téngase en cuenta que esta reducción es igualmente aplicable los discapacitados cuya incapacidad se declare judicialmente, aunque no alcance dicho grado, a los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez, y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o de retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad, aunque su minusvalía sea inferior a dicho porcentaje (Disp. Adic. 6ª de esta Ley).

La STSJ CV 1260/2017 (ROJ: STSJ CV 8096/2017) exige que la certificación de la Consellería de Bienestar Social acreditativa de la discapacidad sea anterior a la fecha del devengo del Impuesto sobre Sucesiones. Así se establece en la disposición Adicional 6ª de esta Ley.

Sin embargo, la STSJ CV 126/2016 (ROJ: STSJ CV 1214/2016) entiende que el reconocimiento administrativo de la minusvalía no es constitutivo, sino simplemente declarativo, pudiendo admitirse otros medios de prueba que acrediten que a la fecha de devengo del Impuesto la situación de minusvalía concurría, si bien, no estaba reconocida oficialmente mediante la resolución o el certificado correspondiente. En igual sentido la STSJ CV 513/2009 (ROJ: STSJ CV 2552/2009): en este caso la propia Resolución de discapacidad indicaba que su efectos comenzaban con anterioridad al devengo del hecho imponible, y además se aportó un certificado emitido por el mismo órgano que dictó la referida resolución, certificado que informa que las circunstancias determinantes del grado de minusvalía reconocido por la Administración concurrían en la fecha en que fueron evacuados dichos informes. Téngase en cuenta que, aunque en este caso no había entrado en vigor la disposición adicional 6ª, igual requisito exigía el art. 67 del RIRPF de 1999.

La STSJ CV 348/2018, de 12 de septiembre (ROJ: STSJ CV 3430/2018) entiende que aunque el modo de acreditación de la minusvalía mas normal es el certificado de la comunidad autónoma reconociendo su grado, no se puede privar al interesado de poder probarlo mediante resolución de reconocimiento dictada poco tiempo después de la fecha del devengo, pero con la relevante circunstancia de estar acreditado en el expediente que tal grado de discapacidad, como su carácter físico o psíquico, venían de tiempo atrás.

Reducción por vivienda habitual:
c) En las adquisiciones de la vivienda habitual del causante, se aplicará, con el límite de 150.000 euros para cada sujeto pasivo, una reducción del 95 por 100 del valor de dicha vivienda, siempre que los causahabientes sean el cónyuge, ascendientes o descendientes de aquel, o bien pariente colateral mayor de sesenta y cinco años que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores al fallecimiento, y que la adquisición se mantenga durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo.

Introducida esta nueva deducción autonómica por el Decreto-ley 4/2013, de 2 de agosto, del Consell, (DOGV, de 6.8.2013), en vigor a partir del 06.08.2013. Para las sucesiones devengadas antes del 6.8.2013 es aplicable la reducción estatal por adquisición de vivienda habitual con un límite 122.606,47 euros, y con un plazo superior de permanencia en el patrimonio, que es de diez años (art. 20.2.c. de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del ISD).

Se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años; no obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas (Artículo 41 bis de Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF). En el ámbito de la reducción estatal la STS 1796/2017 de 12/05/2017, en recurso para unificación de doctrina, considera como «otras causas análogas justificadas» que no hacen perder al inmueble la consideración de vivienda habitual la enfermedad acreditada que obliga al cambio de residencia, máxime cuando el fallecimiento sobreviene durante y como consecuencia de dicha enfermedad.

La Ley únicamente habla de que la adquisición se mantenga durante los cinco años siguientes al fallecimiento, pero no exige el destino de la misma como vivienda habitual del causahabiente.

Inclusión en la base imponible del valor de los bienes con derecho a reducción:

Conforme al Criterio CRI0003-13 de la Dirección General de Tributos de la GVA de 7/3/2013 (Res. DGTMEH 2/99), si hay adjudicación expresa por el testador, la base imponible correspondiente a los bienes con derecho a reducción se imputará a los adjudicatarios. En otro caso, la reducción beneficiará por igual a los causahabientes en la sucesión, con independencia de las adjudicaciones realizadas en la partición, y cada uno sobre la parte del valor del bien objeto de reducción incluida en su correspondiente base imponible, en la medida en que cumplan todos los demás requisitos previstos.

Téngase también en cuenta que si, como consecuencia de la liquidación del régimen económico de gananciales, se atribuye al causante la mitad de la vivienda habitual sólo se aplicará la reducción sobre dicha mitad. Si, por el contrario, se atribuye a aquél la totalidad de la vivienda habitual, la reducción operará sobre el valor total de la misma (Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la DGT, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de vivienda habitual), criterio mantenido por la Generalitat Valenciana en CRI0003-13 DGT de 7/3/2013 (Res. DGTMEH 2/99).

La Generalitat Valenciana (CRI0003-13 DGT de 7/3/2013) sigue el criterio del Tribunal Supremo, en sentencia de 18 de marzo de 2009 y del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) en resoluciones de 8 de julio de 2009 y de 6 de diciembre de 2010, entre otras, que establecen una interpretación opuesta a la prevista en la Resolución 2/1999, del 23 de marzo, de la DGT del Ministerio de Economía y Hacienda, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible en materia de vivienda habitual, en el sentido de que la base sobre la que se aplicará la reducción consistirá en el valor del bien que ha integrado la base imponible. Así pues, del valor real (declarado o comprobado) del bien en cuestión se deducirán las cargas o gravámenes que figuren directamente establecidos sobre el mismo y disminuyan realmente su capital o valor, como los censos y las pensiones y, en su caso, las deudas directamente relacionadas con los mismos, pero no las deudas y gastos generales de la herencia.

Dos. Por circunstancias propias de la Comunitat Valenciana, y sin perjuicio de la aplicación de las reducciones previstas en el artículo 20.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y de las demás reducciones reguladas en las leyes especiales:

Reducción por empresa individual agrícola:
1.º En el supuesto de transmisión de una empresa individual agrícola a favor del cónyuge, descendientes, adoptados, ascendientes, adoptantes y parientes colaterales, hasta el tercer grado, del causante, la base imponible del impuesto se reducirá en el 99 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa transmitida, siempre que se cumplan, simultáneamente, los siguientes requisitos:

La Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017, elimina la prelación personal en la aplicación del beneficio mortis causa: antes de la reforma solo era aplicable a ascendientes, adoptantes y colaterales hasta el tercer grado si no existían descendientes o adoptados. Como indica el preámbulo de esta ley, de esta forma, los beneficios fiscales para la empresa familiar aseguran de forma más efectiva la continuidad de la actividad y favorecen la sucesión en la titularidad de la empresa.

Conforme al Criterio CRI0003-13 de la Dirección General de Tributos de la GVA de 7/3/2013, también se incluyen en la reducción los adquirentes que sean parientes colaterales hasta el tercer grado de aquél, ya sea por consanguinidad o por afinidad. La premoriencia del cónyuge del causante no extingue el parentesco con los afines, y por tanto el parentesco de los colaterales por afinidad subsiste una vez extinguido el matrimonio entre el causante y el pariente consanguíneo del heredero, por aplicación del criterio del TS en sentencias de 18 de marzo de 2003, 14 de julio de 2011, y recientemente de 22 de abril de 2019.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

1) Que la actividad no constituya la principal fuente de renta del causante;

La Ley 10/1998, de 28 de diciembre, de Medidas Fiscales, de Gestión Administrativa y Financiera, y de Organización de la Generalidad Valenciana, en vigor desde el 1.1.1999, amplía el ámbito de aplicación de la reducción estatal por la transmisión «mortis causa» de empresa individual, incluyendo las explotaciones agrícolas que no constituyen la principal fuente de renta del causante y que, no obstante, se consideran merecedores de igual protección fiscal. Para determinar cuando dicha actividad constituye la mayor fuente de renta del causante véase el punto 3º c) de la “Reducción por empresa individual o negocio profesional” en este mismo artículo.

A efectos de comprobar si la actividad económica desarrollada por el causante constituía su principal fuente de renta, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por tal actividad es el del fallecimiento, es decir, el del devengo del ISD. Sin embargo, el Tribunal Supremo en Sentencia 468/2019 de 5 Abr. 2019, indica que cuando concurren circunstancias excepcionales como (a) que se trate de explotaciones agrícolas cuyos cultivos, por su propia naturaleza, no pueden generar beneficios hasta el segundo semestre del año, y (b) además se ha acreditado suficientemente que en los ejercicios anteriores dicha actividad económica era la principal fuente de renta del causante, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por la actividad agrícola es el inmediatamente anterior al del fallecimiento del causante.

2) Que el causante haya ejercido dicha actividad de forma habitual, personal y directa;

Dicho requisito de ejercer de forma habitual una actividad empresarial agrícola se entiende referido, exclusivamente, al periodo impositivo del fallecimiento, sin perjuicio de la sentencia comentada en el punto 1). Constituirá prueba del cumplimiento de este requisito la consignación en sus correspondientes declaraciones del IRPF (y del IVA, si no estuviese acogido al régimen especial de la agricultura) de rendimientos, positivos o negativos, de actividades agrícolas aunque el causante se encontrara ya jubilado.
La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, suprime el requisito 3) que exigía que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

3) Que la empresa, por esta vía adquirida, se mantenga en el patrimonio del adquirente durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que aquél fallezca, a su vez, dentro de dicho plazo.

Conforme al Criterio CRI0003-13 de la Dirección General de Tributos de la GVA de 7/3/2013, el requisito hace referencia al mantenimiento durante dicho periodo de la titularidad de los bienes patrimoniales afectos a la actividad empresarial del causante, por lo que no se exige la afectación de los mismos a una actividad agrícola o de otro tipo.
No obstante, se entenderá cumplido este requisito en los siguientes supuestos:
a) En los casos de enajenación de elementos patrimoniales afectos a la actividad distintos de los inmuebles sobre los que se desarrolla la misma.
b) En los supuestos de arrendamiento de los terrenos. Sin embargo, la DGT valenciana en Consulta V0009-16 de 28/12/2016, establece que si se procede al arrendamiento de la finca rústica ya sea como un arrendamiento común o mediante un arrendamiento con opción de compra a largo plazo, no se está respetando el requisito de mantenimiento exigido por la normativa autonómica que exige que se mantenga “la empresa adquirida”.
c) En los casos de aportación de todos o algunos de los bienes afectos a la empresa agrícola, incluidos los bienes inmuebles, a una sociedad si la sociedad tiene por socios a otros del grupo de parentesco.
d) Aportación de los terrenos a una reparcelación urbanística: según la Consulta No Vinculante DGT valenciana 0006-08, de 5 de marzo, se cumple el requisito de permanencia si los adjudicatarios conservan las parcelas de reemplazo hasta completar el plazo necesario de cinco años, y sin que resulte necesario que sigan manteniendo la actividad agrícola en ningún momento posterior a la adquisición mortis causa. En el caso, de que la compensación para los afectados por la reparcelación forzosa se produjera parte en terrenos y parte en dinero, el requisito de permanencia patrimonial sólo afectaría a los inmuebles.

e) En los casos de expropiación forzosa de fincas pertenecientes a la empresa agrícola, siempre que reinvierta el importe obtenido en la misma empresa agrícola que disfrutó del beneficio fiscal (CONSULTA VINCULANTE V001-19).

Este requisito debe cumplirse por cada adjudicatario de la empresa individual agrícola, determinado directamente por el causante en sus disposiciones testamentarias o como consecuencia de las operaciones particionales llevadas a cabo por los herederos. Si todos los citados adjudicatarios no cumplen el requisito de mantenimiento, pierden la reducción todos los adquirentes mortis causa, hayan sido o no adjudicatarios, y aunque como adjudicatarios ellos sí hayan cumplido los requisitos.

También se aplicará la mencionada reducción respecto del valor neto de los bienes del causante afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge sobreviviente, por la parte en que resulte adjudicatario de aquéllos con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En tal caso, los requisitos a los que hacen referencia los números 1 al 4 anteriores se habrán de cumplir por el cónyuge adjudicatario.

– Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, tratándose de bienes comunes del causante y de su cónyuge afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge sobreviviente, tendrán derecho a la reducción el cónyuge, descendientes, adoptados, ascendientes, adoptantes y parientes colaterales, si el requisito de ejercicio habitual, personal y directo se cumple en el cónyuge superviviente.
– Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, tratándose de bienes privativos del causante y de su cónyuge afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge sobreviviente, únicamente tendrá derecho a la reducción el cónyuge sobreviviente, por la parte en que resultara adjudicatario de la herencia o legado-
En ambos casos el periodo impositivo del cónyuge adjudicatario que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de renta para tal cónyuge será el ejercicio anterior al del fallecimiento del causante.

En el caso de que el causante se encontrara jubilado de la actividad empresarial agrícola en el momento de su fallecimiento, dicha actividad deberá haberse ejercido de forma habitual, personal y directa por alguno de sus parientes adquirentes de la empresa. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente al pariente que ejerza la actividad y que cumpla los demás requisitos establecidos con carácter general, y por la parte en que resulte adjudicatario en la herencia con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si, en el momento de la jubilación, el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, habría que distinguir varios supuestos:

a) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial o en otra, pero continuaba ejerciendo la actividad agrícola, lo que se acredita mediante la integración de rendimientos por la actividad agrícola en su declaración del IRPF, son aplicables las reglas generales para el causante que ejerce la actividad agrícola .

b) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial agrícola, y otro pariente ejerce dicha actividad, se aplican las reglas de este párrafo:

– Se acreditará la jubilación mediante certificado expedido por la Seguridad Social.
– Si en el momento de la jubilación el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95%, siendo del 90% si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos. Si la edad fuera inferior, no hay reducción.
– Se acreditará el ejercicio de la actividad empresarial agrícola por el pariente beneficiario de la reducción mediante la/s declaración/es del IRPF correspondiente/s al ejercicio anterior al del fallecimiento del causante, salvo cuando la jubilación se hubiera producido en el año de fallecimiento, en cuyo caso se solicitará la correspondiente a este último.

En caso de no cumplirse el requisito al que se refiere el apartado 4 del primer párrafo anterior deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiera dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como sus intereses de demora.

Reducción por adquisición de explotación agraria

Nueva reducción de la base imponible no recogida por la Ley 13/1997, sino que está regulada por el art. 80 de la Ley 5/2019, de 28 de febrero, de estructuras agrarias de la Comunitat Valenciana, en vigor desde el 7 de marzo de 2019, modificada la redacción del régimen de bonificaciones y reducciones fiscales a su transmisión, arrendamiento o permuta por la Ley 3/2020, de 30 de diciembre.

Artículo 80 (Ley 5/2019). Reducciones de la base imponible en adquisiciones por causa de muerte.

1.- Con el carácter de reducción propia de la Comunitat, en los casos en los que en la base imponible de una adquisición «mortis causa» que corresponda al cónyuge, descendientes o adoptados, ascendientes o adoptantes y colaterales, por consanguinidad hasta el tercer grado inclusive, de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una explotación agraria o de elementos de una explotación agraria, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible una reducción del 99 por 100 del mencionado valor, siempre que el adquirente:

a) Tenga en el momento del devengo la condición de persona agricultora profesional según la definición de esta ley.

b) Mantenga en su patrimonio la explotación agraria o afecte a la explotación los elementos adquiridos, durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que fallezca dentro de dicho plazo o en caso de expropiación forzosa de los mismos o concurran otras causas de fuerza mayor debidamente acreditadas que imposibiliten el ejercicio de una actividad agraria o complementaria.

2.- Con el carácter de reducción propia de la Comunitat, en los casos en los que en la base imponible de una adquisición »mortis causa» que corresponda al cónyuge, descendientes o adoptados, ascendientes o adoptantes y colaterales, por consanguinidad hasta el tercer grado inclusive, de la persona fallecida, estuviese incluido el valor de una finca rústica, para obtener la base liquidable se aplicará en la imponible una reducción del 99 por 100 del mencionado valor, siempre que dichas fincas sean transmitidas en el plazo de un año, a una persona agricultora profesional, según la definición de esta ley, y sea:

– bien titular de una explotación agraria a la que quedarán afectas las fincas.

– o bien, socia de una sociedad agraria de transformación, cooperativa, sociedad civil o de una agrupación registrada como IGC, y que la entidad sea titular de una explotación agraria a la que quedarán afectas las fincas.

También se aplicará esa misma reducción del 99 % en la base imponible, siempre que dichas fincas sean transmitidas en el plazo de un año a una agrupación registrada como IGC.

A estos efectos, se equipara la transmisión a la cesión por cualquier título que permita a la parte cesionaria la ampliación de su explotación agraria. También se tendrá derecho a la reducción si las parcelas están ya cedidas a la fecha de devengo y si dicha cesión se mantiene en las condiciones señaladas anteriormente.

Las parcelas transmitidas deberán afectarse a la explotación agraria durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que dentro del citado plazo fallezca la persona adquirente o las parcelas se vean afectadas por un expediente expropiatorio o concurran otras causas de fuerza mayor debidamente acreditadas que imposibiliten el ejercicio de una actividad agraria o complementaria.

Reducción del patrimonio cultural valenciano

2.º En los supuestos de transmisiones de bienes del patrimonio cultural valenciano resultará aplicable una reducción para aquéllos inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural, en el Inventario General del Patrimonio Cultural Valenciano, o que antes de finalizar el plazo para presentar la declaración por este impuesto se inscriban en cualquiera de estos registros, siempre que sean cedidos para su exposición en las siguientes condiciones:

1) Que la cesión se efectúe a favor de la Generalitat y las entidades locales de la Comunitat Valenciana; los entes del sector público de la Generalitat y de las entidades locales; las universidades publicas, los centros superiores de enseñanzas artísticas públicos y los centros de investigación de la Comunitat Valenciana, y las entidades sin fines lucrativos reguladas en los apartados a) y b) del artículo 2 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de Régimen Fiscal de las Entidades sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo, siempre que persigan fines de naturaleza exclusivamente cultural y se hallen inscritas en los correspondientes registros de la Comunitat Valenciana.

2) Que la cesión se efectúe gratuitamente.

3) Que el bien se destine a los fines culturales propios de la entidad donataria.
La reducción será, en función del periodo de cesión del bien, del siguiente porcentaje del valor del mismo:
– Del 95 por 100, para cesiones de más de 20 años.
– Del 75 por 100, para cesiones de más de 10 años.
– Del 50 por 100, para cesiones de más de 5 años.
Reducción por empresa individual o negocio profesional:

Reducción de empresa individual y negocio profesional.

3.º En los casos de transmisiones de una empresa individual o de un negocio profesional a favor del cónyuge, descendientes, adoptados del causante, ascendientes, adoptantes, o de parientes colaterales hasta el tercer grado, se aplicará a la base imponible una reducción del 99 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa o al negocio, siempre que se mantenga por el adquirente en actividad durante un periodo de cinco años a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquél falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

Beneficiarios de la reducción:
Al igual que en la reducción por transmisión de empresa agrícola, la Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017, elimina la prelación personal en la aplicación del beneficio mortis causa: antes de la reforma de 2016 solo era aplicable a ascendientes, adoptantes y colaterales hasta el tercer grado si no existían descendientes o adoptados. Por el contrario, téngase en cuenta que en la reducción estatal sí que se mantiene la prelación personal que ha suprimido la reducción autonómica.
Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, la reducción es aplicable también a los parientes colaterales hasta el tercer grado, ya sea por consanguinidad o por afinidad, teniendo en cuenta que la premoriencia del cónyuge del causante no extingue el parentesco con los afines, y por tanto el parentesco de los colaterales por afinidad subsiste una vez extinguido el matrimonio entre el causante y el pariente consanguíneo del heredero, por aplicación del criterio del TS en sentencias de 18 de marzo de 2003, 14 de julio de 2011, y recientemente de 22 de abril de 2019.

Bienes o derechos objeto de la base imponible reducible:
La reducción es aplicable a la adquisición mortis causa de los bienes y derechos afectos a empresas individuales o negocios profesionales poseídos por el causante en pleno dominio, o en usufructo siempre que con motivo del fallecimiento se consolide el pleno dominio en los parientes con derecho a la aplicación de la reducción.

Se exige que la transmisión de empresa sea total, no admitiendo la reducción en caso de transmisión parcial de negocio o empresa individual (CONSULTA VINCULANTE GVA V006-20).

La determinación de los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica viene establecida en el art. 29 LIRPF, por remisión del art. 2.1 RD 1704/1999.
En ningún caso, tendrán la consideración de afectos los activos representativos de la participación en fondos propios (por ejemplo, los fondos depositados en una cuenta corriente u otros activos financieros no se considerarán, en ningún caso, elementos afectos).
Supuestos especiales:
Cuenta de la labor de una explotación agrícola: No afecta (por activo representativo de la participación en fondos propios de la entidad V0084-05 de 27-1-2005). (≈ cuenta de tesorería)
Créditos pendientes de cobro: pueden estar afectos (V0084-05)
Cuentas, cantidades en efectivo: no afectas (V0114-06, de 20-1-2006), Cuenta de tesorería: podría estar afecta
Fondo de Comercio: afecto, por su valor contable V0101-04, de 20-9.

A los efectos de determinar cuándo una actividad económica se desarrolla de forma empresarial habrá que estar a lo dispuesto en el art. 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF, en particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

A efectos de lo dispuesto anteriormente, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa (Consulta DGT Valenciana V0001/10 de 14/07/2010). La norma fiscal exige una vinculación laboral, excluyendo la posibilidad de una relación mercantil; por tanto se excluye la reducción si el contrato es de alta dirección (Consulta DGT Valenciana V0001/10 de 14/07/2010). Por ello, la Resolución V0279-19 de la DGT estatal considera que en el caso de que para la gestión de la actividad de arrendamiento se contratara a una empresa de gestión especializada o a un profesional autónomo a tiempo completo, no mediaría con los mismos un contrato laboral, sino un contrato de prestación de servicios, por lo que no se cumplirían los requisitos previstos en el mencionado artículo 27.2 de la LIRPF.

Base de la reducción
La base de la reducción estará constituida por el valor de los bienes y derechos, minorado por las cargas que recaigan directamente sobre los bienes y disminuyan su valor y por las deudas derivadas de la actividad, determinado según las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.

Porcentaje de la reducción.
El porcentaje de reducción aplicable será del 95%.

Requisitos de la permanencia en el patrimonio del adquirente:

Los bienes adquiridos afectos a la actividad del causante deben mantenerse “en actividad” por el adquirente durante un periodo de CINCO AÑOS a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquel falleciera dentro de dicho periodo. El cumplimiento de este requisito exige, a su vez:

a) El mantenimiento de la identidad sustancial de la empresa o negocio, lo que supone el mantenimiento de los mismos bienes que constituyen la parte sustancial de la empresa o negocio y de su valor.
Deberá estarse a cada caso concreto para determinar los bienes que constituyen la “parte sustancial” de la empresa o negocio, en función de su naturaleza y entidad, considerando que, en cualquier caso, forman parte sustancial del negocio los bienes inmuebles afectos en el momento del fallecimiento del causante.
Por su parte, el mantenimiento del valor de la empresa o negocio exige que los causahabientes no lleven a cabo actuaciones en los bienes afectos que supongan una pérdida sustancial de su valor.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, se considera que cumplen el requisito de mantenimiento sustancial de la empresa, tanto de la normativa autonómica como de la estatal, los siguientes supuestos:
-Permuta.
-Reinversión inmediata en bienes análogos. En la venta parcial, sin reinversión, sin embargo, no cabe prorrateo de la reducción (V2324-05, de 17-11-2005).
-Grupo de herederos. Transmisiones, a título oneroso y con contraprestación en metálico, o a título gratuito. Las transmisiones dentro del grupo no suponen incumplimiento de esta obligación, y las que se realicen fuera del grupo, sí suponen tal incumplimiento (Con 2122-01).
– Aportaciones a sociedad. (Consultas DGT 1532-01, de 25-7-2001 y 0372-03, de 7-3-2003). En el caso de la deducción autonómica, como no basta con el mantenimiento del valor, sino que hay que mantener la identidad sustancial, solo resultaría aplicable si la sociedad estuviera constituida únicamente por socios que formen el grupo de herederos (DGT Valenciana V0003-15; por el contrario la Consulta V0002 DGT valenciana de 04/03/2009 considera incumplido el requisito de permanencia en la aportación de los bienes donados a una S.L.).
– Aportación a sociedad de gananciales. Con independencia del carácter gratuito u oneroso de la aportación de bienes de los cónyuges a la sociedad de gananciales y de las consecuencias tributarias que derivan de uno u otro, el bien aportado se integra en una comunidad germánica o en mano común, es decir, en un patrimonio autónomo separado y común, del que serían titulares, indistinta e indeterminadamente, ambos cónyuges, sin derecho actual a cuota alguna, lo que impide que puedan disponer de mitades indivisas de los bienes comunes. Siendo esto así, la aportación no afectaría al requisito de permanencia (V1381-11, de 1-6, que aunque se refiere a vivienda, resulta igualmente aplicable a empresa).

b) El mantenimiento de una actividad a la que se afecten los bienes adquiridos, pero no necesariamente la misma que la ejercida por el causante. Este segundo requisito no se exige en la reducción estatal, por lo que si el adquirente no tiene intención mantener una actividad podrá acogerse a la reducción estatal, con los requisitos de ésta (Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la DGT).

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, se considera que NO cumplen el requisito de mantenimiento de actividad en la normativa autonómica, requisito que no es exigible en el caso de reducción estatal en los que SÍ que cabría, los siguientes supuestos:
– Reinversión inmediata en activos no dinerarios. (V1891-05, de 28-9-2005).
– Colocación del dinero de la empresa en una institución financiera, siempre que se acredite fehacientemente el mantenimiento de la titularidad durante el plazo (Consulta DGTVAL 0079-03, de 21- 1-2003).
– Dinero de cuentas o depósitos bancarios de la empresa o producto de la venta de bienes de la empresa: Algún tipo de inmovilización inmediata, que permita la acreditación de la permanencia patrimonial, dado que el dinero es fungible: p.ej., mediante depósito a plazo fijo durante el plazo (V1137- 07, de 30-5-2007).
– Arrendamiento de los bienes. Cabe dejar los bienes inactivos por cese de actividad o cabe arrendarlos (V0629-06).

Este doble requisito debe cumplirse por todos los adjudicatarios de la empresa individual o negocio profesional, determinado directamente por el causante en sus disposiciones testamentarias o como consecuencia de las operaciones particionales llevadas a cabo por los herederos. Si todos los citados adjudicatarios no cumplen el requisito de mantenimiento (en caso, por ejemplo, de venta posterior a otro pariente), pierden la reducción todos los adquirentes mortis causa, hayan sido o no adjudicatarios, y aunque como adjudicatarios ellos sí hayan cumplido los requisitos.
A tales efectos, no se entiende incumplido el requisito si los bienes afectos se transmiten, a título oneroso o gratuito, a otro de los parientes del grupo de parentesco con derecho a aplicarse la reducción en la adquisición mortis causa original.

No se considera cumplido el requisito de permanencia, ni en la normativa estatal ni en la autonómica, en los casos de constitución de un usufructo vitalicio (V2153-09, de 25-9), constitución de un derecho de superficie para la construcción de un parque eólico (V0077-05), o venta parcial de las fincas rústicas que constituyen una explotación agrícola (V2324-05).

En el caso de no cumplirse el plazo de permanencia en actividad a que se refiere el párrafo anterior, deberá abonarse la parte del Impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.
Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la actividad se ejerza por el causante de forma habitual, personal y directa.

Cuando la actividad sea ejercida por el propio causante, se entenderá acreditado este requisito mediante la consignación de rendimientos de las actividades económicas que determinan el derecho a la reducción en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio del fallecimiento, pues el devengo del impuesto se anticipará con ocasión del mismo.
No se incluirán en este supuesto los casos en los que la empresa o negocio transmitido se encontrase arrendado, en cuyo caso los rendimientos percibidos serían de capital mobiliario (Resolución de 25 de mayo de 2001, de la DGT), aunque el arrendatario fuera el propio heredero (V1660-09, de 10-7). No obstante, la Consulta V0088-18 de la Dirección General de Tributos del Ministerio de Hacienda, analiza si contratada laboralmente una persona a jornada completa, los rendimientos derivados del arrendamiento pueden tener la consideración de actividad económica, y declara la necesidad de una infraestructura mínima, de una organización de medios empresariales para que esta actividad tenga tal carácter, a lo que la Consulta Vinculante de la GVA V005-19 añade, en el ámbito de la Seguridad Social, la necesidad del alta como autónomo del causante.

Cuando la actividad sea desarrollada por medio de una comunidad de bienes, sociedad sin personalidad jurídica o sociedad civil será necesario, para poder disfrutar de la exención de los elementos afectos a la actividad, que el comunero, partícipe o socio sea quien desarrolle la citada actividad de forma habitual, personal y directa, y que cumpla los demás requisitos establecidos.

En los supuestos de transmisión «mortis causa» de una empresa de titularidad común a ambos cónyuges, ejerciendo la actividad exclusivamente el cónyuge sobreviviente, cabe aplicar la reducción de los bienes y derechos comunes del matrimonio afectos al ejercicio de la actividad empresarial (desarrollado en párrafo posterior de este precepto, siguiendo el criterio fijado en el ámbito estatal por la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la DGT, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de empresa familiar). Teniendo en cuenta que el periodo impositivo del cónyuge adjudicatario no se ve afectado por el fallecimiento del causante, el periodo que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de renta para tal cónyuge será el ejercicio anterior al del fallecimiento del causante.

El supuesto de causante jubilado en el momento del devengo se examina más adelante.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, suprime el requisito b) que exigía que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

b) Que dicha actividad constituya la mayor fuente de renta del causante, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas. A tal efecto, no se tendrán en cuenta, siempre que se cumplan las condiciones en cada caso establecidas, todas aquellas remuneraciones que traigan causa de las participaciones del causante que disfruten de reducción conforme a lo establecido en el punto 4.º del presente apartado dos y en la letra c del apartado 2.º del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Cuando un mismo causante ejerza dos o más actividades de forma habitual, personal y directa, la reducción alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a las mismas, considerándose que su mayor fuente de renta a estos efectos viene determinada por el conjunto de los rendimientos de todas ellas.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, difiere la normativa estatal de la autonómica a la hora de determinar cuando se cumple este requisito:

– Normativa estatal: se exige que dicha actividad constituya la principal fuente de renta: A estos efectos, se entenderá por principal fuente de renta aquélla en la que al menos el 50 % del importe de la base imponible del IRPF provenga de rendimientos netos de las actividades económicas de que se trate. Para que resulte aplicable la reducción estatal, deberán compararse, en la declaración del IRPF correspondiente, los rendimientos netos procedentes de la actividad o negocio en cuestión con la suma total de los demás rendimientos netos, imputaciones e incrementos de patrimonio. Para determinar la concurrencia de ese porcentaje, no se computarán todas aquellas remuneraciones que traigan causa de la participación del sujeto pasivo en las entidades que pudieran resultar exentas del Impuesto sobre el Patrimonio.

A efectos de comprobar si la actividad económica desarrollada por el causante constituía su principal fuente de renta, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por tal actividad es el del fallecimiento, es decir, el del devengo del ISD. Sin embargo, el Tribunal Supremo en Sentencia 468/2019 de 5 Abr. 2019, indica que cuando concurren circunstancias excepcionales como (a) que se trate de explotaciones agrícolas cuyos cultivos, por su propia naturaleza, no pueden generar beneficios hasta el segundo semestre del año, y (b) además se ha acreditado suficientemente que en los ejercicios anteriores dicha actividad económica era la principal fuente de renta del causante, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por la actividad agrícola es el inmediatamente anterior al del fallecimiento del causante.

– Normativa autonómica: se exige que dicha actividad constituya la mayor fuente de renta procedente de las actividades económicas o del trabajo personal. Para que resulte aplicable la reducción autonómica, deberán compararse en la declaración del IRPF correspondiente, los rendimientos netos procedentes de la actividad o negocio en cuestión con los que el transmitente hubiera obtenido de cada una de las demás actividades aisladamente consideradas, por cuenta propia o ajena, que hubiesen originado rendimientos del trabajo o de las actividades económicas.

– Ambas normativas prevén:
– Que no se tengan en cuenta en la comparación, siempre que se cumplan las condiciones en cada caso establecidas, todas aquellas remuneraciones que traigan causa de las participaciones del transmitente que disfruten de reducción:
– Que cuando la misma persona transmita dos o más empresas individuales o negocios profesionales respecto de los que resulte aplicable la reducción, por cumplirse en cada una de ellas el requisito de ejercicio habitual, personal y directo, tal reducción alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a unas y otros, considerándose que su mayor o principal fuente de renta a estos efectos viene determinada por el conjunto de los rendimientos de todas ellas.

EJEMPLO
Rendimientos netos:
Rendimientos Trabajo 32.100 €
Rendimientos Capital Mobiliario 650€
Importe rentas inmobiliarias 180€
Rendimientos capital inmobiliario 15.000€
Rendimientos Actividad Económica (RAE) 35.500 €

Normativa estatal:
Total BI general y del ahorro: 83.430€ (32.100+650+180+15.000+35.500)
RAE: 35.500 < 50% de 83.430 En consecuencia, no sería aplicable la reducción estatal, salvo que los rendimientos del trabajo provengan de remuneración en sociedades cuyas participaciones están exentas en IP. En tal caso: RAE: 35.500 > 50% de 51.330 (83.430-32.100)

Normativa autonómica:
RAE: 35.500 > Rendimientos de trabajo 32.100
En este caso siempre tendrá derecho a la reducción

También se aplicará la mencionada reducción respecto del valor neto de los bienes del causante afectos al desarrollo de la actividad empresarial o profesional del cónyuge sobreviviente, por la parte en que resulte adjudicatario de aquellos, con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En tal caso, los requisitos a los que hacen referencia las letras anteriores se habrán de cumplir en el cónyuge adjudicatario, el cual quedará igualmente obligado al mantenimiento en actividad de la empresa individual o del negocio profesional durante el plazo de cinco años a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquel falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo. En el caso de no cumplirse el citado plazo de permanencia en actividad, deberá abonarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.

Sólo cabe esta reducción en la normativa autonómica, pero no en la estatal. En este caso el requisito de ejercicio de la actividad por el cónyuge sobreviviente en el momento del fallecimiento del causante se acreditará con la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio anterior al del fallecimiento del causante.

En el caso de que el causante se encontrara jubilado de la actividad de la empresa o negocio en el momento de su fallecimiento, los requisitos a los que hacen referencia las letras anteriores se habrán de cumplir por alguno de los parientes adquirentes de la empresa. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente al pariente que ejerza la actividad y que cumpla tales requisitos y por la parte en que resulte adjudicatario, con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si, en el momento de la jubilación, el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, hay que distinguir:

– Normativa estatal: No cabe la reducción estatal en el supuesto de jubilación del causante, pero el hecho de que percibiera una pensión no excluye por sí mismo la aplicación de la reducción si se acredita el ejercicio de una actividad de forma habitual, personal y directa (Sentencias del TS de 12 de marzo y 10 de junio de 2009).

Normativa autonómica:
Habría que distinguir varios supuestos:

a) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial o en otra, pero continuaba ejerciendo la actividad, sería aplicable la reducción conforme a la regla general antes vista. Se acredita dicha actividad mediante la integración de rendimientos en su declaración del IRPF.

b) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial, y otro pariente ejerce dicha actividad, se aplican las reglas de este párrafo:
– Se acreditará la jubilación mediante certificado expedido por la Seguridad Social.
– Si en el momento de la jubilación el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95%, siendo del 90% si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos. Si la edad fuera inferior, no hay reducción.
– Se acreditará el ejercicio de la actividad empresarial por el pariente beneficiario de la reducción mediante la/s declaración/es del IRPF correspondiente/s al ejercicio anterior al del fallecimiento del causante, salvo cuando la jubilación se hubiera producido en el año de fallecimiento, en cuyo caso se solicitará la correspondiente a este último.

Reducción por participación en entidades:
4.º En los casos de transmisiones de participaciones en entidades a favor del cónyuge, descendientes, adoptados, ascendientes, adoptantes, o de parientes colaterales hasta el tercer grado del causante, se aplicará a la base imponible una reducción del 99 por 100 del valor de las participaciones, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados con el importe de las deudas que derivan del mismo, y el valor del patrimonio neto de la entidad, siempre que las mismas se mantengan por el adquirente durante un periodo de cinco años a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquel falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo. En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia patrimonial de las participaciones, deberá abonarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

Beneficiarios de la reducción:

Al igual que en la reducción por transmisión de empresa, la Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017, elimina la prelación personal en la aplicación del beneficio mortis causa: antes de la reforma de 2016 solo era aplicable a ascendientes, adoptantes y colaterales hasta el tercer grado si no existían descendientes o adoptados. Por el contrario, téngase en cuenta que en la reducción estatal sí que se mantiene la prelación personal que ha suprimido la legislación autonómica.
Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, la reducción es aplicable a los parientes colaterales hasta el tercer grado, ya sea por consanguinidad o por afinidad, teniendo en cuenta que la premoriencia del cónyuge del causante no extingue el parentesco con los afines, y por tanto el parentesco de los colaterales por afinidad subsiste una vez extinguido el matrimonio entre el causante y el pariente consanguíneo del heredero, por aplicación del criterio del TS en sentencias de 18 de marzo de 2003, 14 de julio de 2011, y recientemente de 22 de abril de 2019.

Objeto de la base imponible reducible
Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, la reducción es aplicable a la adquisición mortis causa de participaciones en entidades poseídas por el causante en pleno dominio, en usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolide el pleno dominio en los parientes con derecho a la aplicación de la reducción y en nuda propiedad. Al igual que en la reducción estatal, la transmisión de nuda propiedad de participaciones siempre tiene derecho a reducción, a diferencia de la empresa individual en que, por precisarse ejercicio personal, habitual y directo de la actividad, quedaban excluidos los titulares de derechos que no permitieran acceder al uso y disfrute de los bienes afectos a la actividad.
Además la normativa estatal incluye también los derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en los beneficiarios de la reducción o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad.

Base de la reducción
Conforme al art, 6.1 del Real Decreto 1704/1999, la base de la reducción estará constituida por el valor de las participaciones en entidades determinado de acuerdo con los artículos 15 y 16 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. A tal efecto, las entidades deberán suministrar a los socios certificados con las valoraciones correspondientes.
Se aplicarán estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora (añadido por Ley 35/2006, 28-11).
No obstante, la base de la reducción estará constituida por la parte proporcional al valor patrimonial neto afecto que suponen las participaciones respecto del patrimonio total de la actividad participada, según la siguiente proporción (criterio mantenido por el Tribunal Supremo, en Sentencia de 16 Jul. 2015, para unificación de doctrina):

Patrimonio neto afecto (≈ activos afectos a la actividad – deudas de la actividad) ________________________________________________________________________

Patrimonio neto total de la empresa (≈ activos – deudas)

Tanto el valor de los activos como el de las deudas de la entidad, será el que se deduzca de su contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la entidad, determinándose dichos valores, en defecto de contabilidad, de acuerdo con los criterios del Impuesto sobre el Patrimonio.

Para determinar el patrimonio afecto se tienen en cuenta aquellos elementos que se encuentran afectos de forma efectiva a la actividad y resultan “necesarios” para la obtención de los respectivos rendimientos. A la hora de considerar la afectación de activos tales como los valores representativos de la participación en fondos propios de entidades y de la cesión de capitales a terceros establece la DGT del Ministerio de Economía y Hacienda que habrá que estar al caso concreto y “será preciso sopesar la adecuación y proporcionalidad de los elementos de que se trate al resto de los activos de la entidad, el tipo de actividad que esta desarrolla, el volumen de operaciones y demás parámetros económicos y financieros de la entidad.

Requisitos de la permanencia en el patrimonio del adquirente:

Las participaciones se han de mantener por el adquirente durante un periodo de cinco años (normativa autonómica) o diez años (normativa estatal) a partir del fallecimiento del causante.
Supuestos en los que se cumple el requisito de permanencia:

Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, el cumplimiento de este requisito exige, a su vez, el mantenimiento de la identidad sustancial de las participaciones, lo que supone el mantenimiento de un porcentaje de participación equivalente en el capital de la entidad y del valor sustancial de tal participación. Por tanto, los causahabientes no pueden llevar a cabo actos de disposición u operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición.
Se entiende cumplido este requisito en los siguientes supuestos, tanto para la reducción estatal como para la valenciana:
– Operaciones societarias acogidas al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de valores de los artículos 83 y siguientes del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades o en los supuestos de transformación de la sociedad en un tipo societario distinto (Consulta vinculante DGT CEH V0001-04, de 24 de noviembre de 2004).
– Aportación de las participaciones a una entidad de nueva creación (V0001-04 DGT valenciana).
– Venta con reinversión “inmediata” en otras participaciones (V0106-05), aunque el valor de mercado de algunos de los nuevos títulos resulte ser, como consecuencia de la crisis inmobiliaria, sensiblemente inferiores al valor contable de las participaciones sustituidas (V1245-10, de 7-6)
– Reducción de capital mediante devolución de aportaciones tras lo cual el valor teórico contable sigue siendo superior al valor de adquisición (V2312-08).
– Reparto de prima de emisión tras el cual el valor teórico contable sigue siendo superior al valor de adquisición (V2465-07).
– Aportación a sociedad de gananciales. Con independencia del carácter gratuito u oneroso de la aportación de bienes de los cónyuges a la sociedad de gananciales y de las consecuencias tributarias que derivan de uno u otro, el bien aportado se integra en una comunidad germánica del que serían titulares, indistinta e indeterminadamente, ambos cónyuges, sin derecho actual a cuota alguna, lo que impide que puedan disponer de mitades indivisas de los bienes comunes. Siendo esto así, la aportación no afectaría al requisito de permanencia (V1381-11, de 1-6).
– Disminución del valor de mercado de las participaciones, por reducción de su valor de cotización, al no considerarse imputable a la voluntad del titular de las participaciones (V0372-11, de 16-2).
– Declaración de concurso de acreedores de la empresa participada, al no considerarse imputable a la voluntad del titular de las participaciones (V0011-11, de 10-1).
– En el caso de la reducción autonómica, la Consulta vinculante DGT CEH V0001-08, de 18 de septiembre de 2008 considera que se cumple el requisito de permanencia en la venta a plazos con pacto de reserva de dominio en el vendedor (que aunque fueron adquiridas por donación, también resulta aplicable a adquisiciones mortis causa) en el siguiente caso: “Una titularidad dominical sobre las participaciones formalmente mantenida en el vendedor, a través del pacto de reserva de dominio, pero desprovista del goce de todos o algunos de los derechos asociados a aquéllas, no supondría el mantenimiento íntegro de tales participaciones que exige la norma tributaria valenciana. En cambio, si la venta de las participaciones con pacto de reserva de dominio se lleva a cabo con mantenimiento formal y real en el transmitente de la posesión, y de todos los derechos económicos y políticos derivados de las participaciones, hasta tanto se cumpla la condición convenida del pago del precio aplazado (al cabo de seis años desde la venta), sí se produciría el mantenimiento íntegro de las participaciones exigido por la normativa autonómica”.

Supuestos en los que NO se cumple el requisito de permanencia:
Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, NO se cumple el requisito de permanencia en el caso de disolución de la entidad por causas económicas o legales (V1507-05 y V2589-06).
A los efectos de la aplicación de la reducción autonómica, tampoco se cumple el requisito de mantenimiento en los casos de venta de las participaciones con reinversión inmediata en un producto financiero, como fondos de inversión, inversiones en seguros de vida de capital diferido o depósitos bancarios, dado que no existe identidad sustancial entre los bienes intercambiados; supuestos SÍ admitidos si el adquirente se acoge a la reducción estatal (Consultas DGT del MEH V0955-08, V1355-10 y V2297-08).

Adquirentes obligados al cumplimiento del requisito de permanencia:
Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, el requisito debe cumplirse por cada adjudicatario de las participaciones sociales, determinado directamente por el causante en sus disposiciones testamentarias o como consecuencia de las operaciones particionales llevadas a cabo por los herederos. Si todos los citados adjudicatarios no cumplen el requisito de mantenimiento, pierden la reducción todos los adquirentes mortis causa, hayan sido o no adjudicatarios, y aunque como adjudicatarios ellos sí hayan cumplido los requisitos.
A tales efectos, no se entiende incumplido el requisito si las participaciones se transmiten, a título oneroso con contraprestación en metálico o a título gratuito, a otro de los parientes del grupo de parentesco con derecho a aplicarse la reducción en la adquisición mortis causa original (consulta vinculante GVA V002-18).

Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio inmobiliario o mobiliario. A estos efectos se entenderá que una entidad tiene esta finalidad cuando más de la mitad de su activo sean bienes inmuebles que no se encuentren afectos al desarrollo de actividades económicas de carácter empresarial o sean valores.

Naturaleza de la entidad participada:

La entidad participada no debe tener por actividad principal la gestión de un patrimonio inmobiliario o mobiliario. A estos efectos se entenderá que una entidad tiene esta finalidad cuando más de la mitad de su activo sean bienes inmuebles que no se encuentren afectos al desarrollo de actividades económicas de carácter empresarial o sean valores. Al no estar prevista ninguna excepción en el cómputo de los valores, se deberán incluir en tal cómputo los valores y elementos patrimoniales excluidos por la normativa estatal (conforme al criterio CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013 sí deberán incluirse en el cómputo los valores excluidos en el artículo 4.ocho.dos.a) de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio).
Sin embargo, en la donación de participaciones de una sociedad Holding, la Consulta de la DGT Valenciana V0002-16 mantiene un criterio distinto, ya que establece que dichas participaciones no tendrán la consideración de valores, pudiendo aplicar la reducción del 95% del valor de las participaciones, siempre y cuando otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.

La verificación de esta situación podrá efectuarse mediante el examen de los datos relativos a las actividades desarrolladas por la sociedad y las partidas económicas del balance consignadas en la declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al año de fallecimiento. Alternativamente, podrá solicitarse certificación o copia de las cuentas anuales correspondientes al año de devengo depositadas en el Registro Mercantil, con especial atención al balance y memoria de la entidad.

La determinación de los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica viene establecida en el art. 29 LIRPF, por remisión del art. 2.1 RD 1704/1999. Véase el comentario de la reducción por adquisición mortis causa de empresa individual, apartado “Bienes o derechos objeto de la base imponible reducible”.

– En la normativa estatal, es aplicable la reducción por adquisición de participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
En la reducción estatal el campo de aplicación es mayor que en la autonómica, ya que para determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos excluye del cómputo los siguientes valores:

* Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.

* Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.

* Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.

* Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no sea de carácter patrimonial (sociedad holding).
Si la sociedad holding cuyas participaciones se transmiten tuviera participaciones tanto en entidades para las que se cumplen los requisitos como en otras en las que estos no se cumplan, sólo cabrá aplicar la reducción si más de la mitad del valor de la participación corresponda a sociedades que cumplan los requisitos. El valor de la reducción vendrá dado por la aplicación sobre el valor total de la participación del porcentaje que supongan las participaciones de las sociedades no patrimoniales respecto del total (Con DGT MEH 2034-03).
En cuanto a las participaciones directas de una sociedad A en Sociedades de Inversión Colectiva (SII-SICAV), a partir de la reforma de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio por la Ley 35/2006, las mismas no se encuentran nunca exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio, y, por tanto, tampoco les resulta aplicable la reducción estatal en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ya que, en todo caso, tales sociedades de inversión tienen el carácter de sociedades patrimoniales. De ahí que, si la participación en la SIC es superior al 50% del capital de la sociedad A la exención y la reducción no se aplicarán en ninguna proporción del capital de dicha sociedad, y si la participación en la SIC es inferior al 50% del capital de la sociedad A, la exención en IP y la reducción en ISD se aplicarán a las participaciones de la sociedad A en la proporción en que su capital se encuentre afecto a actividades económicas.
En cuanto a las participaciones indirectas de una sociedad A en una Sociedad de Inversión Colectiva a través de una sociedad del holding (sociedad B), las mismas sólo resultarán exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio y podrán ser objeto de reducción en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, cuando tal participación (individualmente, o sumada con otras de la misma clase) resulte inferior al 50% del capital de la sociedad B interpuesta, y, además, la participación en la sociedad de inversión colectiva resulte necesaria para el desarrollo de la actividad de la sociedad B. (Consulta vinculante V1705-07, de 2 de agosto, referida a un Fondo de Capital Riesgo).

* Los valores o elementos patrimoniales cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas. Cosa distinta es que una vez constatado el derecho a la reducción, no podrá aplicarse sobre su valor dicha reducción, prevista en los apartados 2.c) y 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987 (Consultas DGT MEH V0852-11, de 1-4 y V1571-11, de 16-6).

b) Que el importe neto de la cifra de negocios de la entidad posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

c) Que la participación del causante en el capital de la entidad sea, al menos, del 5 por 100 de forma individual, o del 20 por 100 de forma conjunta con sus ascendientes, descendientes, cónyuge o colaterales hasta el segundo grado, ya tenga el parentesco su origen en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.

Que el causante o, en el caso de participación conjunta, alguna de las personas del grupo familiar a que se refiere el punto anterior, ejerzan efectivamente funciones de dirección en la entidad y que la retribución que perciba por ello suponga la mayor fuente de renta, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas.

a) Funciones de dirección:

Los parientes colaterales hasta tercer grado que adquieran las participaciones sociales pierden el derecho a la reducción si las funciones de dirección en la entidad no las ejercía el propio causante, ya que el precepto sólo permite que en defecto del causante dichas funciones las realicen ascendientes, descendientes, cónyuge o colaterales hasta el segundo grado (Consulta DGT valenciana V0007-15 DE 10/07/2015).

Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de Presidente, Director General, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa.
No obstante, la exigencia de ejercicio efectivo de funciones de dirección en la entidad excluye la mera pertenencia al Consejo de Administración y el ejercicio de funciones meramente protocolarias o representativas dentro de tal organismo directivo, aunque por ellas perciba dietas o cualquier otro tipo de retribución.
La acreditación de dicha circunstancia se efectuará mediante los siguientes medios de prueba, que serán requeridos al sujeto pasivo o a la entidad participada:
– Cuando la vinculación sea mercantil: certificación del Registro Mercantil en el que conste el nombramiento como administrador o miembro del consejo y de las funciones desarrolladas; contrato que rija las relaciones entre la entidad y el sujeto pasivo (acompañado de Informe de vida laboral del afiliado o de empresa expedido por la Tesorería General de la Seguridad Social en el caso de que no exista o no haya constancia fehaciente de su fecha de celebración) o cualquier otro medio de prueba que acredite las funciones desarrolladas y que éstas se desarrollaron en el periodo correspondiente.
– Cuando la vinculación con la actividad sea laboral, documentación que justifique la naturaleza gerencial de las funciones desempeñadas: copia de contrato de trabajo y sus cláusulas complementarias (acompañado de Informe de vida laboral del afiliado o de empresa expedido por la Tesorería General de la Seguridad Social en el caso de que no exista o no haya constancia fehaciente de su fecha de celebración) o cualquier otro medio de prueba que acredite las funciones desarrolladas y que éstas se desarrollaron en el periodo correspondiente.
– Cuando, por la dimensión de la empresa, la naturaleza de la actividad u otras circunstancias concurrentes no se considere suficientemente acreditado el cumplimiento de dicho requisito, la oficina podrá requerir al interesado o al Registro Mercantil certificado en el que consten conferidos al interesado poderes relacionados con el ejercicio de funciones directivas (capacidad de otorgar contratos, autorización para la disposición fondos de la entidad, etc.)

b) Retribución:

Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, el causante o, en el caso de participación conjunta, alguna de las personas del grupo familiar a que se refiere el punto anterior, además de ejercer efectivamente funciones de dirección en la entidad, la retribución que perciban por ello suponga:

– En la normativa autonómica: la mayor fuente de renta procedente de las actividades económicas o del trabajo personal. Para que resulte aplicable la reducción autonómica, deberán compararse en la declaración del IRPF correspondiente, los rendimientos netos procedentes de la titularidad de las participaciones con los que el transmitente hubiera obtenido de cada una de las demás actividades aisladamente consideradas, por cuenta propia o ajena, que hubiesen originado rendimientos del trabajo o de las actividades económicas (sigue este criterio la STSJ CV 1258/2010 (ROJ: STSJ CV 8821/2010)).
– En la normativa estatal: más del 50% de la totalidad de los rendimientos netos del trabajo personal y de las actividades económicas.

Para verificar dicho cumplimiento se requerirá lo siguiente:
a. Participación individual: En el supuesto de participación individual, la declaración del IRPF correspondiente al año de fallecimiento del causante.
b. Participación conjunta: Si el que dirige es el causante (caso de participación inferior al 5%), declaración del IRPF correspondiente al año de fallecimiento del causante. Si el que dirige es otro del grupo de parentesco: Declaración del IRPF correspondiente al año anterior al del fallecimiento del causante del familiar que ejerza en lugar del causante funciones de dirección siempre que en ese ejercicio el causante ya estuviera jubilado. En otro caso, se determinará por la oficina en función de las circunstancias del caso.

En el caso de participación individual del causante, si este se encontrase jubilado en el momento de su fallecimiento, el requisito previsto en esta letra deberá cumplirse por alguno de los parientes adquirentes de la empresa. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente a los herederos que cumplan tal requisito y por la parte en que resulten adjudicatarios, con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si, en el momento de la jubilación, el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

A tales efectos, no se tendrán en cuenta los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de reducción en el impuesto, y, cuando un mismo causante sea directamente titular de participaciones en varias entidades, y en ellas concurran las restantes condiciones exigidas por las letras anteriores, el cálculo de la mayor fuente de renta del mismo se efectuará de forma separada para cada una de dichas entidades, no incluyéndose los rendimientos derivados de las funciones de dirección en las otras entidades.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, hay que distinguir:

– Normativa estatal: No cabe la reducción estatal en el supuesto de jubilación del causante, pero el hecho de que percibiera una pensión no excluye por sí mismo la aplicación de la reducción si se acredita el ejercicio de una actividad de forma habitual, personal y directa (Sentencias del TS de 12 de marzo y 10 de junio de 2009).

Normativa autonómica:
Habría que distinguir varios supuestos:
a) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial o en otra, pero continuaba ejerciendo la dirección tras su jubilación hasta el fallecimiento, sería aplicable la reducción conforme a la regla general antes vista. El supuesto de jubilación en la actividad de dirección y ejercicio efectivo de la dirección será muy difícil en el caso de personal de alta dirección, porque hace falta acreditar el contrato laboral, aunque sí puede darse en el supuesto de administrador.

b) Si el causante estaba jubilado en la dirección, y otro pariente ejerce la dirección es necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos:
-) Se justificará la jubilación mediante el correspondiente certificado expedido por la Seguridad Social.
-) El requisito de ejercicio efectivo de funciones de dirección deberá cumplirse por alguno de los parientes adquirentes de la empresa, y la reducción se aplicará únicamente a los herederos que cumplan tal requisito y por la parte en que resulten adjudicatarios (Consulta Vinculante DGT valenciana V0001-10, de 14 de julio). Para la acreditación del ejercicio efectivo de las funciones de dirección deberá requerirse los siguientes medios de prueba:
-Declaración/es del IRPF correspondiente/s al ejercicio anterior al del fallecimiento del causante, salvo cuando la jubilación se hubiera producido en el año de fallecimiento, en cuyo caso se requerirá la correspondiente a ese ejercicio.
-Cuando la vinculación sea mercantil: certificación del Registro Mercantil en el que conste el nombramiento como administrador o miembro del consejo y de las funciones desarrolladas; contrato que rija las relaciones entre la entidad y el sujeto pasivo (acompañado de Informe de vida laboral del afiliado o de empresa expedido por la Tesorería General de la Seguridad Social en el caso de que no exista o no haya constancia fehaciente de su fecha de celebración) o cualquier otro medio de prueba que acredite las funciones desarrolladas y que éstas se desarrollaron en el periodo correspondiente.
-Cuando la vinculación con la actividad sea laboral, documentación que justifique la naturaleza gerencial de las funciones desempeñadas: copia de contrato de trabajo y sus cláusulas complementarias (acompañado de Informe de vida laboral del afiliado o de empresa expedido por la Tesorería General de la Seguridad Social en el caso de que no exista o no haya constancia fehaciente de su fecha de celebración) o cualquier otro medio de prueba que acredite las funciones desarrolladas y que éstas se desarrollaron en el periodo correspondiente.
– Cuando, por la dimensión de la empresa, la naturaleza de la actividad u otras circunstancias concurrentes no se considere suficientemente acreditado el cumplimiento de dicho requisito, la oficina podrá requerir un certificado del Registro Mercantil, en el que consten conferidos al interesado poderes relacionados con el ejercicio de funciones directivas (capacidad de otorgar contratos, autorización para la disposición fondos de la entidad, etc).

Artículo 10 bis. Reducciones en transmisiones inter vivos.

Para el cálculo de la base liquidable del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en las transmisiones inter vivos resultarán aplicables a la base imponible las siguientes reducciones por circunstancias propias de la Comunitat Valenciana, sin perjuicio de la aplicación de las reducciones previstas en los apartados 6 y 7 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y de las demás reducciones reguladas en las Leyes especiales:
1.º) La que corresponda de las siguientes:

Reducciones por parentesco:
– Adquisiciones por hijos o adoptados menores de 21 años, que tengan un patrimonio preexistente de hasta 600.000 euros: 100.000 euros, más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el donatario, sin que la reducción pueda exceder de 156.000 euros.

Conforme al criterio CRI0001-17 DGT valenciana de 15/02/2017, en la consolidación del pleno dominio para el caso de extinción del usufructo constituido por actos mortis causa o por negocios jurídicos gratuitos e inter vivos, por fallecimiento del usufructuario o por terminación de su vigencia temporal, tanto las reducciones como las bonificaciones aplicables en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones serán los vigentes en el momento de la desmembración del dominio, al adquirirse la nuda propiedad.

Por ello, se consignan a continuación las reducciones aplicables en cada período.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR HIJOS MENORES DE 21 AÑOS

Desde              Hasta     Reducción parentesco     Reducción edad –21 años por año Limite reducción por edad          Limite patrimonio preexistente donatario
01/01/2006     05/08/2013      40.000,00 €        8.000,00 €     96.000,00 €       2.000.000 €
06/08/2013     31/12/2016    100.000,00 €        8.000,00 €    156.000,00 €      2.000.000 €
01/01/2017          hoy             100.000,00 €        8.000,00 €    156.000,00 €         600.000 €

– Adquisiciones por hijos o adoptados de 21 o más años y por padres o adoptantes, que tengan un patrimonio preexistente, en todos los casos, de hasta 600.000 euros: 100.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR HIJOS DE 21 AÑOS O MAYORES

Desde                Hasta                   Reducción parentesco  Limite patrimonio preexistente donatario
01/01/2006      05/08/2013                      40.000,00 €                            2.000.000 €
06/08/2013      31/12/2016                    100.000,00 €                            2.000.000 €
01/01/2017           hoy                             100.000,00 €                               600.000 €

– Adquisiciones por nietos, que tengan un patrimonio preexistente de hasta 600.000 euros, siempre que su progenitor, que era hijo del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo: 100.000 euros, si el nieto tiene 21 o más años, y 100.000 euros, más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el nieto, sin que, en este último caso, la reducción pueda exceder de 156.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR NIETOS HABIENDO PREMUERTO EL HIJO

Desde             Hasta           Reducción parentesco      Reducción edad –21 años             Limite reducción por edad                 Limite patrimonio preexistente donatario
01/01/2008     05/08/2013            40.000,00 €          8.000,00 €     96.000,00 €           2.000.000 €
06/08/2013     31/12/2016          100.000,00 €          8.000,00 €    156.000,00 €          2.000.000 €
01/01/2017        Hoy                     100.000,00 €          8.000,00 €    156.000,00 €             600.000 €

– Adquisiciones por abuelos, que tengan un patrimonio preexistente de hasta 600.000 de euros, siempre que su hijo, que era progenitor del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo: 100.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION A ABUELOS HABIENDO PREMUERTO EL PADRE DEL DONANTE

Desde                 Hasta                 Reducción parentesco   Limite patrimonio preexistente donatario
01/01/2008      05/08/2013                   40.000,00 €                                 2.000.000 €
06/08/2013      31/12/2016                  100.000,00 €                                2.000.000 €
01/01/2017              hoy                        100.000,00 €                                   600.000 €

A los efectos de los citados límites de reducción, se tendrá en cuenta la totalidad de las adquisiciones lucrativas inter vivos provenientes del mismo donante, efectuadas en los cinco años inmediatamente anteriores al momento del devengo.

No resultará de aplicación esta reducción en los siguientes supuestos:

a) Cuando quien transmita hubiera tenido derecho a la reducción en la adquisición de los mismos bienes o de otros hasta un valor equivalente, efectuada en los diez años inmediatamente anteriores al momento del devengo.

A pesar del tenor literal del precepto, la DGT Valenciana en Consulta V0003-10 de 6/06/2011 entiende la finalidad de este requisito es evitar la aplicación efectiva de tales beneficios entre parientes más allá de los padres o de los hijos, mediante una sucesión en cadena de donaciones entre padres e hijos que supongan, en la práctica, una donación entre abuelos y nietos, bisabuelos y bisnietos, etc., o viceversa, o entre marido y mujer, o entre hermanos (V0003-09), pero no en el caso de donaciones recíprocas entre los mismos padres y su hijo en el período de 10 años, por lo que la reducción es aplicable por su total importe en la segunda de tales donaciones. No obstante si la donación recíproca se produce simultáneamente, la DGT Valenciana en Consulta V0003-09 considera que se trata de permuta y por tanto tributa en ITP, mientras que la DGT Valenciana en Consulta V0004-09 concluye lo contrario: es aplicable la reducción. En el caso de donación de bien ganancial a hijo, y posterior donación del hijo a uno sólo de los padres, sólo se tendrá derecho a la reducción en la mitad que vuelve al mismo donante, pero no respecto de la otra mitad (V0004-11).

Téngase en cuenta que la renuncia de un usufructo ya aceptado, aunque sea pura y simple, se considerará a efectos fiscales como donación del usufructuario al nudo propietario (artículo 51.6 RISD) y que la repudiación o renuncia hecha después de prescrito el Impuesto correspondiente a la herencia o legado se reputará a efectos fiscales como donación (art. 58.3 RISD), por lo que ambos supuestos computan como donaciones previas (ROJ: STSJ CV 6738/2014).

Para determinar la exclusión de la reducción podemos distinguir dos supuestos:

a) Que el mismo bien donado hubiera sido recibido por el ahora donante con aplicación de la reducción: en este caso queda excluida la reducción actual (ROJ: STSJ CV 7229/2013).

b) Que el actual donante hubiera recibido bienes diferentes con aplicación de reducción:

– Si los bienes adquiridos anteriormente por el actual donante tienen un valor igual o superior al valor del bien que ahora dona, no hay derecho a la reducción en la segunda donación, ya que no existe exceso entre ambas donaciones (ROJ: STSJ CV 1066/2017; ROJ: STSJ CV 4541/2017).

– Si los bienes adquiridos anteriormente por el actual donante tienen un valor inferior al valor del bien que ahora dona, hay derecho a la reducción en la segunda donación sobre el exceso entre ambas donaciones. Tampoco existe reducción en la segunda donación de mayor valor aunque la primera donación tuviera un reducción inferior a la actual (v.g. 40.000 € frente a los 100.000 € actuales)   Roj: STSJ CV 5485/2020.

– Si son varios los actuales donatarios que adquieren simultáneamente los bienes donados, la STSJ CV 1428/2017 (ROJ: STSJ CV 7372/2017) entiende que para determinar si existe exceso no hay que comparar individualmente cada una de las actuales donaciones con la inicial donación, sino que se deben sumar las actuales donaciones y restarlas de la donación inicial. Si existe exceso, éste se reparte proporcionalmente a su cuantía entre las donaciones actuales.

En el supuesto enjuiciado: “A” recibe en 2007 una donación de 50.000 € con reducción y bonificación. En 2009 “A” dona a sus hijos “B” por valor de 34.600 €, a “C” por valor de 33003,69 y a “D” por valor de 8640 €. Individualmente consideradas ninguna tendría reducción, pero como donación conjunta el valor de lo donado actualmente, (sic) 78043,69 €, excede de la donación inicial en 28043,69€. Ese exceso es reducible distribuyéndose proporcionalmente entre las tres donaciones, de modo que de la donación a “B” a la cantidad de 22.165 € (valor equivalente) no le es aplicable ninguna reducción y al resto de 12435 € (exceso del valor equivalente) se le aplicaría la reducción.

Por el contrario, la STSJ CV 119/2015 (ROJ: STSJ CV 6772/2015), si son varios los actuales donatarios que adquieren simultáneamente, calcula el exceso dividiendo el valor de los bienes recibidos por el donante por el número de donatarios y dicha cantidad la resta del valor actual de la donación. Si lo recibido por los donatarios actuales tiene un valor diferente, esta fórmula es más injusta puesto que perjudica a quien recibe menos y beneficia a quien recibe más.

b) Cuando el sujeto pasivo hubiera efectuado, en los diez años inmediatamente anteriores al momento del devengo, una transmisión, a un donatario distinto del ahora donante, de otros bienes hasta un valor equivalente, a la que igualmente resultara de aplicación la reducción.

– En el supuesto de que el actual donatario hubiera efectuado una transmisión a distinto donatario del ahora donante de bienes gananciales, la STSJ CV 966/2015 (ROJ: STSJ CV 5549/2015) recuerda que el art. 38 del RISD, según el cual «en la donación por ambos cónyuges de bienes o derechos comunes de la sociedad conyugal se entenderá que existe una sola donación», fue declarado nulo mediante STS de 18-2-2009 por ser contrario a la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, y por tanto, los efectos del cálculo del valor equivalente se entiende que cada cónyuge ha donado su mitad ganancial.

– El supuesto en el que concurren las dos causas de exclusión de reducción anteriores, es decir, cuando el actual donante hubiera tenido reducción por donaciones anteriores y el actual donatario hubiera realizado otras donaciones a distinto donatario con aplicación de reducción, viene contemplado en la STSJ CV 667/2017 (ROJ: STSJ CV 4541/2017): para determinar si existe posibilidad de aplicar la reducción hay que restar de la donación actual el importe de la suma de todas las donaciones previas, tanto las recibidas por el donante como las realizadas por el donatario, y si el resultado es positivo, sobre éste aplicar la reducción. Si el resultado es “0” o negativo, no hay derecho a la reducción.

c) Cuando quien transmita hubiera adquirido mortis causa los mismos bienes, u otros hasta un valor equivalente, en los diez años inmediatamente anteriores al momento del devengo, como consecuencia de la renuncia pura y simple del sujeto pasivo, y hubiera tenido derecho a la aplicación de la reducción establecida en la letra a del apartado uno del artículo diez de la presente ley.

Aunque el donante se haya beneficiado de reducciones por adquisiciones mortis causa recibidas con anterioridad, no queda excluida la aplicación de la reducción para el donatario, salvo en el supuesto previsto en este apartado. Por tanto, será aplicable la reducción aunque el donante hubiera tenido derecho a la reducción por parentesco en una transmisión mortis causa anterior, siempre y cuando el llamamiento del donante a esa herencia no se produjera como consecuencia de la renuncia del donatario a dicha herencia anterior (consultas vinculantes GVA V005-18 y V002-19).

No obstante, en los supuestos del párrafo anterior (se refiere a los tres supuestos anteriores, letras a), b) y c), cuando se trate de bienes diferentes, sobre el exceso del valor equivalente, si lo hubiera, procederá una reducción cuyo importe será igual al resultado de multiplicar el importe máximo de la reducción que corresponda de los establecidos en el primer párrafo de este apartado, con el límite de la base imponible, por el cociente resultante de dividir el exceso del valor equivalente por el valor total de la donación.

A los efectos del cálculo del citado valor equivalente en las donaciones de bienes diferentes y del valor de lo donado en cada una de éstas, se tendrá en cuenta la totalidad de las transmisiones lucrativas inter vivos realizadas a favor de un mismo donatario dentro del plazo previsto en los supuestos del párrafo tercero del presente apartado (se refiere a los tres supuestos anteriores, letras a), b) y c)).

A los efectos de lo dispuesto en el párrafo tercero de este apartado, en los supuestos de transmisiones efectuadas en unidad de acto se entenderá efectuada en primer lugar:

a) Cuando hubiera transmisiones en la línea ascendiente y descendiente, la efectuada en la línea descendiente.

b) Cuando las transmisiones fueran todas en la línea descendiente, aquella en la que el adquirente pertenezca a la generación más antigua.

c) Cuando las transmisiones fueran todas en la línea ascendiente, aquella en que el adquirente pertenezca a la generación más reciente.

A tales efectos, se entiende que los padres o adoptantes, con independencia de su edad, pertenecen a una generación más antigua que sus hijos o adoptados y éstos a una más reciente que la de aquéllos, y así sucesivamente en las líneas ascendiente y descendiente.
Cuando se produzca la exclusión total o parcial de la reducción correspondiente en una determinada donación, por aplicación de lo dispuesto en el párrafo tercero del presente apartado, en la siguiente donación realizada a distinto donatario también se considerará como exceso, a los efectos de lo establecido en el párrafo cuarto de este apartado, la parte de la donación actual de valor equivalente con la que hubiera sufrido dicha exclusión en la donación anterior.

Vigente redacción dada por la Ley 14/2007, de 26 de diciembre, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera, y de organización de la Generalitat, en vigor desde el 1.1.2008. En la primera redacción dada por la Ley 14/2005, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1.1.2006, cuando se producía la exclusión o la limitación de la reducción correspondiente en una determinada donación por aplicación de lo dispuesto en el párrafo tercero del presente apartado, la siguiente donación realizada a distinto donatario se consideraba, a los mismos efectos, como primera donación, no siéndole de aplicación a esta última lo dispuesto en el citado párrafo tercero.

A pesar del tenor literal del precepto tras la modificación de su redacción por la Ley 14/2007, la STSJ CV 144/2015 (ROJ: STSJ CV 882/2015) se fundamenta erróneamente en la redacción derogada para aplicar los beneficios fiscales a una tercera donación realizada a distinto donatario, habiéndose producido todos los hechos imponibles en 2009: ”si ya se excluyeron los beneficios en una segunda donación, deberá considerarse como una primera transmisión lucrativa, es decir, gozará de los beneficios fiscales previstos legalmente, sin restricciones”. Siguen este mismo criterio las STSJ CV ROJ: STSJ CV 1467/2020  y ROJ: STSJ CV 1473/2020, aunque en ambos casos deniegan la reducción en la tercera donación sucesiva porque la segunda y tercera donación se realizaban a un mismo donatario.

Para la aplicación de la reducción a la que se refiere el presente apartado, se exigirá, además, que la adquisición se efectúe en documento público, o que se formalice de este modo dentro del plazo de declaración del impuesto. Además, cuando los bienes donados consistan en metálico o en cualquiera de los contemplados en el artículo 12 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, deberá justificarse en el documento público la procedencia de los bienes que el donante transmite y los medios efectivos en virtud de los cuales se produzca la entrega de lo donado.

Requisito de residencia habitual en la Comunidad Valenciana:

La Sentencia del TC 60/2015, de 18 de marzo (BOE 24-04-2015) declara la inconstitucionalidad y nulidad del requisito de residencia habitual en la Comunitat Valenciana para la aplicación de los beneficios fiscales, contenido en el Art. 12 bis a), es decir, en las adquisiciones mortis causa, puesto que se trataba de una liquidación por el Impuesto de Sucesiones. Pero nada decía respecto de la nulidad de idéntico requisito en las adquisiciones intervivos. Aunque el requisito fue suprimido ya por la Ley 7/2014, de 22 de diciembre, diversas Resoluciones judiciales concluyen que, para hechos imponibles anteriores, es igualmente aplicable la nulidad e inconstitucionalidad de dicho requisito a las adquisiciones intervivos por identidad de argumentos (Resolución del TEAC15/02/2018, ROJ: STSJ CV 2360/2017; ROJ: STSJ CV 3646/2015), con los efectos que se declaran en el fundamento jurídico 6 de la sentencia del TC: el principio constitucional de seguridad jurídica (art. 9.3 CE) reclama que esta declaración de inconstitucionalidad sólo sea eficaz pro futuro, esto es, en relación con nuevos supuestos o con los procedimientos administrativos y procesos judiciales donde aún no haya recaído una resolución firme… El principio de seguridad jurídica reclama la intangibilidad de las situaciones jurídicas consolidadas; no sólo las decididas con fuerza de cosa juzgada, sino también las situaciones administrativas firmes (ROJ: STSJ CV 3143/2017).

Requisito de formalización en documento público de la donación de dinero:
La Ley 16/2008, de 22 de diciembre, de Medidas Fiscales, de Gestión Administrativa y Financiera, y de Organización de la Generalitat, en vigor desde el 1.1.2009, permite la aplicación de los respectivos beneficios no sólo en los supuestos en los que tales adquisiciones se efectúen en documento público, sino también en aquellos otros en los que la adquisición se formalice en dicho modo, dentro del plazo de declaración del impuesto. Antes sólo era posible la reducción si la adquisición se formalizaba en el mismo documento público.

Para determinar si se cumple este requisito formal podemos distinguir los siguientes supuestos de hecho:

– ENTREGA+CONTRATO PRIVADO: Si la entrega de dinero tiene lugar mediante contrato privado SIN elevación a escritura pública, no se cumple el requisito de instrumentalización en documento público (ROJ: STSJ CV 1061/2013; ROJ: STSJ CV 1997/2012; ROJ: STSJ CV 7586/2012). La simple transferencia bancaria presentada junto a documento privado no cumple el requisito de instrumentalización en documento público (ROJ: STSJ CV 99/2018 y ROJ STSJ CV 413/2020).

– ENTREGA+CONTRATO PRIVADO+ELEVACION A DOCUMENTO PUBLICO: Si la entrega de dinero tiene lugar mediante contrato privado, elevándose posteriormente dicho documento a escritura pública: la STSJ CV 2657/2017 (ROJ: STSJ CV 2657/2017) considera que la perfección de la donación se produce en el documento privado, donde concurre la aceptación del donatario y la existencia de animus donandi, por lo que NO se entiende cumplido el requisito de instrumentalización en documento público (en el mismo sentido ROJ: STSJ CV 400/2015; ROJ: STSJ CV 386/2014; ROJ: STSJ CV 5306/2014; ROJ: STSJ CV 6997/2014; ROJ: STSJ CV 352/2013; ROJ: STSJ CV 5129/2012; ROJ: STSJ CV 8252/2012; ROJ: STSJ CV 3593/2011). No obstante, indica la citada sentencia 2657/2017que durante el plazo legal de presentación de la declaración del Impuesto sobre Donaciones, le cabe al interesado la subsanación o integración de deficiencias u omisiones formales, es decir, admite que elevado a público durante ese plazo se entiende cumplido el requisito (criterio ya mantenido anteriormente por ROJ: STSJ CV 5535/2013, ROJ: STSJ CV 791/2012). La STSJ ROJ: STSJ CV 6491/2009 también entendió cumplido el requisito en elevación a público de contrato privado de donación otorgado antes del vencimiento del periodo voluntario de liquidación, aunque posteriormente a su presentación en la Oficina Liquidadora.

– ENTREGA+ESCRITURA PUBLICA: Si la entrega de dinero tiene lugar con anterioridad a la escritura pública sin existir contrato privado de donación, la STSJ CV 342/2017 (ROJ: STSJ CV 2279/2017) considera que la perfección de la donación exige la concurrencia de la aceptación del donatario y la existencia de “animus donandi”, requisitos que no se producen por la simple transferencia bancaria sino que se dan en la escritura, por lo que SÍ se entiende cumplido el requisito de instrumentalización en documento público.

La STSJ 32/2018, de 24 de enero (ROJ: STSJ CV 79/2018) entiende que el requisito de instrumentalización de la donación en escritura pública se podía cumplir en cualquier momento antes de presentar la autoliquidación o de cualquier actuación de la Administración tendente a cobrar el impuesto, aunque desde la entrega del dinero hubiera transcurrido el plazo de un mes a que hace referencia el art. 67.1.b) del Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

– PRESTAMO + ESCRITURA PUBLICA: la STSJ CV de 22 de marzo de 2017 (ROJ: STSJ CV 1357/2017) considera cumplido el requisito de instrumentalización, si las cantidades fueron entregas a cuenta, en calidad de préstamo sin intereses, formalizando la donación en el mencionada escritura notarial, momento en que se condonó la deuda con el donante y se perfeccionó la voluntad de donante y donatario, en sintonía con las previsiones de los arts. 618 y 623 del Código Civil.

Requisitos formales de la escritura pública de donación:

-) Téngase en cuenta la disposición adicional 16ª de esta Ley que exige que la entrega de los importes dinerarios se realice mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito, por lo que no tendrán derecho a la reducción las donaciones que se realicen mediante entrega de metálico.

-) En el caso de otorgamiento de escritura pública de donación presentada en plazo pero sin especificar el origen del dinero, el TSJ CV (ROJ: STSJ CV 7374/2017; ROJ: STSJ CV 2982/2016 y ROJ STSJ CV 1993/2020) considera cumplido el requisito de formalización aunque la escritura subsanatoria indicando el origen de la donación en metálico se realizó durante la tramitación del expediente, una vez vencido el plazo de presentación voluntaria.

Reducciones por discapacidad:

2.º) En las adquisiciones por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100, y con discapacidad psíquica, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento, se aplicará una reducción a la base imponible de 240.000 euros.

Cuando la adquisición se efectúe por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, que sean padres, adoptantes, hijos o adoptados del donante, se aplicará una reducción de 120.000 euros. Igual reducción, con los mismos requisitos de discapacidad, resultará aplicable a los nietos, siempre que su progenitor, que era hijo del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo, y a los abuelos, siempre que su hijo, que era progenitor del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo.

Téngase en cuenta que esta reducción es igualmente aplicable a los discapacitados cuya incapacidad se declare judicialmente, aunque no alcance dicho grado, a los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez, y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o de retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad, aunque su minusvalía sea inferior a dicho porcentaje (Disp. Adic. 6ª de esta Ley).

La disposición adicional 16ª de esta Ley que exige que la entrega de los importes dinerarios se realice mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR DISCAPACIDAD DEL DONATARIO

Desde                Hasta         Tipo discapacidad               Grado de parentesco       Importe reducción
01/01/2003    31/12/2005     Discapacidad =/+ 65%          No es necesario                240.000,00 €
01/01/2006    31/12/2006     Discapacidad =/+ 33%           Hijos o padres                  120.000,00 €
                                                  Discapacidad =/+ 65%          No es necesario                240.000,00 €
01/01/2007    31/12/2007    Discapacidad física=/+ 33%   Hijos o padres                  120.000,00 €
                                                 Discap. psíquica=/+ 33%        No es necesario               240.000,00 €
                                                 Discapacid física =/+65%       No es necesario                240.000,00 €
01/01/2008        hoy     Discapacidad física=/+ 33%  Hijos, padres, nietos o abuelos 120.000,00 €
                                        Discapac. psíquica=/+ 33%            No es necesario                 240.000,00 €
                                        Discapacidad física =/+65%           No es necesario                 240.000,00 €

A los efectos de los citados límites de reducción, se tendrá en cuenta la totalidad de las transmisiones lucrativas ínter vivos realizadas en favor del mismo donatario en los últimos cinco años inmediatamente anteriores a la fecha del devengo.

En ambos casos, la aplicación de estas reducciones resultará compatible con la de las reducciones que pudieran corresponder en virtud de lo dispuesto en el apartado 1.º) de este artículo.

Reducción por empresa individual agrícola:

La Ley 14/2005, de 23 de diciembre, en vigor desde 1.1.2006, amplía el ámbito de aplicación de la reducción en donaciones de empresa familiar a las explotaciones agrarias que no constituyen la principal fuente de renta de sus respectivos donantes, para equiparar las donaciones entre padres e hijos, adoptantes y adoptados, y viceversa, con el tratamiento que reciben en las transmisiones mortis causa.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, no se exige expresamente que el donante cese en el ejercicio de la actividad agrícola, pero sí que done toda la empresa agrícola, incluyendo, por tanto, la totalidad de los bienes afectos a la misma, y sin que quepa tampoco que el donante se reserve el usufructo o la nuda propiedad de tales bienes.

La Ley 3/2020, en vigor desde el 1 de enero de 2021, corrige la redacción del apartado tercero del artículo 10 bis de la Ley 13/1997, de 23 de diciembre, donde no se hallaba debidamente reflejado el aumento del porcentaje de reducción al 99 por ciento existente en las demás reducciones relacionadas con la empresa familiar.

3.º) En el supuesto de transmisión de una empresa individual agrícola a favor de los hijos o adoptados o, cuando no existan hijos o adoptados, de los padres o adoptantes del donante, la base imponible del impuesto se reducirá en el 99 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa transmitida, siempre que se cumplan, simultáneamente, los siguientes requisitos:

1) Que la actividad no constituya la principal fuente de renta del donante;

Dicha circunstancia deberá referirse al período impositivo del IRPF anterior al de la donación. El cómputo deberá realizarse por comparación de la renta procedente de las actividades agrícolas con todo el conjunto de rentas distintas a las agrícolas obtenidas por el donante durante el periodo de referencia (ver EJEMPLO en la reducción mortis causa de empresa familiar).

2) Que el donante haya ejercido dicha actividad de forma habitual, personal y directa;

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, el ejercicio personal y directo de la actividad implica la gerencia, administración y dirección de la misma.

A tal efecto, se entenderá acreditado este requisito mediante idéntica consignación de rendimientos de actividades agrícolas en las correspondientes declaraciones del IRPF (y del IVA, si no estuviese acogido al régimen especial de la agricultura) del período impositivo anterior al de la donación, aunque el donante se encontrara ya jubilado en el ejercicio anterior al de la donación en dicha actividad o cualquier otra. En el caso de que el donante se hubiera jubilado en el mismo ejercicio en que se produce la donación se entenderá, a estos efectos, que desarrolla la actividad de forma habitual, personal y directa en el momento de la donación.
También será aplicable la reducción en la donación de bienes comunes del donante y de su cónyuge afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge, aunque los requisitos de ejercicio de la actividad y de renta solo los cumpla el cónyuge, pero no será aplicable si se trata de donación de bienes privativos del donante afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, suprime el requisito 3) que exigía que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

3) Que la empresa, por esta vía adquirida, se mantenga en el patrimonio del adquirente durante los cinco años siguientes a la donación, salvo que aquel fallezca dentro de dicho plazo.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, a diferencia de la reducción por adquisición de empresa familiar, en ésta no se exige la afectación de los bienes adquiridos a una actividad agrícola o de otro tipo. En consecuencia, no se entenderá incumplido este requisito en los siguientes supuestos:
a) En los casos de enajenación de elementos patrimoniales afectos a la actividad distintos de los inmuebles sobre los que se desarrolla la misma.
b) En los supuestos de arrendamiento de los terrenos.
c) En los casos de aportación de todos o algunos de los bienes afectos a la empresa agrícola, incluidos los bienes inmuebles si el único socio de la sociedad es el propio donatario. Este requisito debe cumplirse individualmente por cada donatario de la empresa individual agrícola, y en relación con la parte que adquiera de la misma.

Esta misma reducción se aplicará a los nietos, con los mismos requisitos, siempre que su progenitor, que era hijo del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo.

En el caso de que el donante se encontrara jubilado de la actividad empresarial agrícola en el momento de la donación, dicha actividad deberá haberse ejercido de forma habitual, personal y directa por el donatario. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente al donatario que ejerza la actividad y que cumpla los demás requisitos establecidos con carácter general. Si, en el momento de la jubilación, el donante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el donante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, se atenderá al estado de jubilación del donante a la fecha de devengo, lo que podrá acreditarse mediante certificado expedido por la Seguridad Social. En el caso de que el donante se hubiera jubilado de la actividad en el mismo ejercicio en que se produce la donación se entenderá, a estos efectos, que desarrolla la actividad de forma habitual, personal y directa en el momento de la donación y no le será de aplicación este supuesto, sino el caso general.

Los requisitos de ejercicio de la actividad empresarial agrícola y de renta deberán cumplirse por los donatarios en el momento de la donación. El periodo que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de la actividad agrícola no debe haber constituido la principal fuente de renta para los donatarios será el ejercicio anterior al de la donación.

En caso de no cumplirse el requisito al que se refiere el epígrafe 4 del primer párrafo de este apartado deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiera dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como sus intereses de demora.

Reducción por adquisición de explotación agraria o de fincas rústicas

Nueva reducción de la base imponible no recogida por la Ley 13/1997, sino que está regulada por el art. 81 de la Ley 5/2019, de 28 de febrero, de estructuras agrarias de la Comunitat Valenciana, en vigor desde el 7 de marzo de 2019, modificada la redacción del régimen de bonificaciones y reducciones fiscales a su transmisión, arrendamiento o permuta por la Ley 3/2020, de 30 de diciembre.

Artículo 81 (Ley 5/2019). Reducciones en la base imponible en adquisiciones lucrativas inter vivos.

1.- Con el carácter de reducción propia de la Comunitat, en los casos en los que en la base imponible de una donación u otro negocio jurídico a título gratuito, «intervivos», estuviese incluido el valor de una explotación agraria o de parcelas con vocación agraria, para obtener la base liquidable se aplicará una reducción del 99 por 100 del mencionado valor, siempre que concurran las siguientes condiciones:

a) Que la persona donante tenga sesenta y cinco o más años o esté en situación de incapacidad permanente en grado de absoluta o gran invalidez.

b) Que la adquisición corresponda al cónyuge, personas descendientes o adoptadas y colaterales, por consanguinidad hasta el tercer grado inclusive, de la persona donante.

c) Que en la fecha del devengo las personas adquirentes o sus cónyuges tengan la condición de personas agricultoras profesionales, según la definición de esta ley, y sean:

– bien titulares de una explotación agraria a la cual quedarán afectos los elementos que se adquieren,

– o bien, socias de una sociedad agraria de transformación, cooperativa, sociedad civil o de una agrupación registrada como IGC, y que la entidad sea titular de una explotación agraria a la que queden afectos los elementos que se adquieren.

También se aplicará esa misma reducción del 99 % en la base imponible para las transmisiones, cuando el adquiriente sea una agrupación registrada como IGC.

2.- La aplicación de la reducción quedará condicionada a que la persona adquirente mantenga los elementos adquiridos afectos a la explotación agraria durante los cinco años siguientes al devengo del impuesto, salvo que dentro del citado plazo fallezca la persona adquirente, se produjese la expropiación forzosa de los elementos adquiridos o concurran otras causas de fuerza mayor debidamente acreditadas que imposibiliten el ejercicio de una actividad agraria o complementaria.

Se entiende por parcelas con vocación agraria, conforme al art. 22 de la Ley 5/2019, todos aquellos terrenos que sean susceptibles de tener un aprovechamiento agrícola, forestal, ganadero o mixto por sus aptitudes agronómicas y que no tengan la calificación urbanística de urbanos, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas que sean necesarias para el desarrollo de una explotación agraria.

Reducción por empresa individual o negocio profesional:

4.º) En los casos de transmisiones de una empresa individual o de un negocio profesional a favor del cónyuge, descendientes o adoptados, o, cuando no existan descendientes o adoptados, a favor del cónyuge, de los padres o adoptantes, se aplicará a la base imponible una reducción del 99 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa o al negocio, siempre que se mantenga por el adquirente en actividad durante un periodo de cinco años a partir de la donación, salvo que el donatario falleciera dentro de dicho periodo.

En el caso de no cumplirse el plazo de permanencia en actividad a que se refiere el párrafo anterior, deberá abonarse la parte del Impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

Requisitos del donante:

– Edad del donante: En la normativa estatal se exige que el donante tenga 65 o más años, o se encuentre en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez en el momento del devengo.
En la normativa autonómica: no se exige que el donante tenga una edad mínima o una discapacidad. La edad sólo condiciona el porcentaje de reducción en el supuesto de que se hallara jubilado.
– Necesidad de que el donante cese en el ejercicio: En la normativa estatal se exige que se done toda la empresa o negocio (V0212-10, de 9-2) y que si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
En la normativa autonómica: No se exige expresamente que el donante cese en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, pero sí que se done toda la empresa individual o negocio profesional (o, al menos, todo el porcentaje que tuviera el donante en la empresa, por ejemplo, si la empresa se explota a través de una comunidad de bienes), incluyendo, por tanto, la totalidad de los bienes afectos a la misma, y sin que quepa tampoco que el donante se reserve el usufructo o la nuda propiedad de tales bienes (Consulta DGT valenciana 0004-09).

No obstante, respecto a la posibilidad de aplicar la reducción en el caso de transmisión parcial de empresa o negocio familiar, la STSJ 71/2018 de 14 de febrero (ROJ: STSJ CV 102/2018), si bien expone sus dudas en el caso de que la donación sea inferior al 50% del negocio, puesto que el donatario no puede garantizar la permanencia de la actividad, sin embargo se inclina por admitirla cuando sea superior a este porcentaje, siguiendo la doctrina del TS, puesto que el negocio permanece al 100% en manos de la familia.

Beneficiarios de la reducción:
A diferencia de la reducción por transmisión mortis causa de empresa o negocio profesional, en el caso de donación sí que se mantiene la prelación personal en la aplicación del beneficio, de modo que solo es aplicable a ascendientes, adoptantes si no existen descendientes o adoptados, y nunca es aplicable en la donación a favor de colaterales.

Bienes o derechos objeto de la base imponible reducible:
La reducción es aplicable a la adquisición inter vivos gratuita de bienes y derechos afectos a empresas individuales o negocios profesionales que pertenezcan al donante en pleno dominio, o en usufructo siempre que con motivo del fallecimiento se consolide el pleno dominio en el donatario con derecho a la aplicación de la reducción. No es aplicable a la donación de la nuda propiedad.
Para la determinación de los elementos patrimoniales que están afectos a una actividad económica véase el comentario en la reducción por adquisición mortis causa de empresa individual o negocio profesional.

Porcentaje de la reducción.
El porcentaje de reducción aplicable será del 95%. No obstante, la normativa autonómica contempla un porcentaje del 90% en el supuesto de que el donante se hallara jubilado y en el momento de la donación tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Requisitos de la permanencia en el patrimonio del adquirente:

Los bienes adquiridos afectos a la actividad del donante deben mantenerse “en actividad” por los donatarios durante un periodo de cinco años a partir de la donación, salvo fallecimiento del donatario dentro de dicho periodo. El cumplimiento de este requisito exige, a su vez:

a) El mantenimiento de la identidad sustancial de la empresa o negocio, lo que supone el mantenimiento de los mismos bienes que constituyen la parte sustancial de la empresa o negocio y de su valor. Véase lo anteriormente señalado para la reducción en las transmisiones mortis causa. Por lo tanto, no caben transmisiones a título gratuito o a título oneroso con contraprestación en metálico y las aportaciones a sociedad sólo cabrían si el propio donatario es el socio único de tal sociedad. No obstante, conforme a la Consulta vinculante DGT CEH V0002-09, de 4 de marzo, no se cumple el requisito de permanencia en el caso de aportación de la empresa adquirida por donación a una sociedad constituida por varios socios, aunque los socios sean los mismos donatarios

b) El mantenimiento de una actividad a la que se afecten los bienes adquiridos, pero no necesariamente la misma que la ejercida por el donante. Véase lo anteriormente señalado para la reducción en las transmisiones mortis causa.
Los requisitos de mantenimiento de la empresa deberán cumplirse individualmente por cada donatario de la empresa individual o negocio profesional.

Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la actividad se ejerza por el donante de forma habitual, personal y directa.

Véase lo anteriormente señalado para la reducción en las transmisiones mortis causa.

Cuando se trata de donación de bienes comunes afectos a actividad ejercida sólo por uno de los cónyuges, será suficiente para que los bienes donados gocen de reducción que el requisito de ejercicio habitual, personal y directo se cumpla en el cónyuge ejerciente (Art. 4. Ocho. Uno 2º párrafo de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio).

En el supuesto de bienes privativos del donante afectos al desarrollo de la actividad empresarial o profesional del cónyuge no resultará de aplicación esta reducción.

b) Que dicha actividad constituya la mayor fuente de renta del donante, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas. A tal efecto, no se tendrán en cuenta, siempre que se cumplan las condiciones en cada caso establecidas, todas aquellas remuneraciones que traigan causa de las participaciones del donante que disfruten de reducción conforme a lo establecido en el apartado 5.º de este artículo.

Véase lo anteriormente señalado para la reducción en las transmisiones mortis causa.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, suprime el requisito c) que exigía que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

Cuando un mismo donante ejerza dos o más actividades de forma habitual, personal y directa, la reducción alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a las mismas, considerándose que su mayor fuente de renta a estos efectos viene determinada por el conjunto de los rendimientos de todas ellas.

En el caso de que el donante se encontrara jubilado de la actividad de la empresa o negocio en el momento de la donación, los requisitos a los que hacen referencia las letras anteriores se habrán de cumplir por el donatario, aplicándose la reducción únicamente al que cumpla tales requisitos. Si, en el momento de la jubilación, el donante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el donante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, el donante deberá hallarse jubilado de la actividad económica o empresarial que constituya el objeto de la reducción en el momento de la donación, lo que se justificará mediante el correspondiente certificado expedido por la Seguridad Social. En el caso de que por el tiempo transcurrido entre la jubilación y la donación pudiera considerarse que ésta última tenga su origen en aquélla, se entenderá, a estos efectos, que fue el donante quien desarrollaba la actividad de forma habitual, personal y directa en el momento de la donación, por lo que se estará al caso general.

Los requisitos de ejercicio de la actividad empresarial o profesional y de renta deberán cumplirse por los donatarios con derecho a aplicarse la reducción en el momento de la donación. El periodo que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de renta para tales donatarios será el período impositivo anterior al de la donación siempre que en ese ejercicio el donante ya estuviera jubilado. En otro caso, se determinará por la oficina en función de las circunstancias del caso.

Reducción por participación en entidades:

El cumplimiento de los requisitos para tener derecho a la reducción autonómica por transmisión de participaciones no supone per se la aplicación de la no sujeción de la ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF, puesto que el art. 33.1 de la Ley 35/2006, del IRPF, exige el cumplimiento de los requisitos para tener derecho a la reducción estatal por transmisión de participaciones, previstos en el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del ISD. Hay que tener en cuenta que el legislador estatal del IRPF pretende eximir de tributación aquellas transmisiones lucrativas e intervivos que permiten un relevo generacional al frente de una sociedad, pero no las donaciones sin ese cambio empresarial, exigiendo que el donante tenga más de 65 años en el momento de la donación, se encuentre jubilado o en situación de incapacidad, que ceda la administración de la sociedad, y que cese en el cobro de retribuciones por el ejercicio de estas funciones (ROJ: STSJ CV 4691/2016; ROJ: STSJ CV 4684/2016), requisitos no exigidos por la legislación valenciana.

5.º) En los casos de transmisiones de participaciones en entidades a favor del cónyuge, descendientes o adoptados, o, cuando no existan descendientes o adoptados, a favor del cónyuge, de los padres o adoptantes, se aplicará a la base imponible una reducción del 95 por 100 del valor de las participaciones, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados con el importe de las deudas que derivan del mismo, y el valor del patrimonio neto de la entidad, siempre que las mismas se mantengan por el adquirente durante un periodo de cinco años a partir de la donación, salvo que el donatario falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo. En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia patrimonial de las participaciones, deberá abonarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

Requisitos del donante:

– Edad del donante: En la normativa estatal se exige que el donante tenga 65 o más años, o se encuentre en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez en el momento del devengo.
En la normativa autonómica: no se exige que el donante tenga una edad mínima o una discapacidad. La edad sólo condiciona el porcentaje de reducción en el supuesto de que se hallara jubilado.
– Necesidad de que el donante cese en el ejercicio: En la normativa estatal se exige que si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
En la normativa autonómica: No se exige expresamente que el donante cese en el ejercicio de las funciones de dirección.

Beneficiarios de la reducción:

A diferencia de la reducción por transmisión mortis causa en la que no existe prelación personal, la reducción por donación solo es aplicable a los padres o adoptantes, si no existen descendientes o adoptados.

Objeto de la base imponible reducible

Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, la reducción es aplicable a la adquisición inter vivos de participaciones en el capital o patrimonio de entidades, en pleno dominio, usufructo o nuda propiedad sobre las mismas. Al igual que en la reducción estatal, la transmisión de nuda propiedad de participaciones siempre tiene derecho a reducción, a diferencia de la empresa individual en que, por precisarse ejercicio personal, habitual y directo de la actividad, quedaban excluidos los titulares de derechos que no permitieran acceder al uso y disfrute de los bienes afectos a la actividad.

Base de la reducción

Véase el comentario en la reducción por adquisición mortis causa de participaciones.

Requisitos de la permanencia en el patrimonio del adquirente:

– En la reducción autonómica, se ha de mantener: identidad de las participaciones, lo que supone, mantenimiento del mismo porcentaje de participación y de su valor. Véase el comentario en la reducción por adquisición mortis causa de participaciones.
– En la reducción estatal, el donatario debe mantener la adquisición y que tener derecho a la exención del Impuesto sobre el Patrimonio, por lo que, a diferencia del supuesto de adquisición mortis causa, no vale sólo el mantenimiento del valor de la participación: no se entiende cumplido el requisito de permanencia en el caso de venta con reinversión en un FIM o en una SICAV o un plazo fijo.

Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio inmobiliario o mobiliario. A estos efectos se entenderá que una entidad tiene esta finalidad cuando más de la mitad de su activo sean bienes inmuebles que no se encuentren afectos al desarrollo de actividades económicas de carácter empresarial o sean valores.

Véase el comentario en la reducción por adquisición mortis causa de participaciones.
En el caso de sociedad inmobiliaria cuyo activo está compuesto mayoritariamente por inmuebles, se entiende que es patrimonio afecto y por tanto tiene derecho a la reducción cuando para la ordenación de ésta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa (Consulta DGT Valenciana V0001/10 de 14/07/2010, y V0005-15 de 30/07/2015).

b) Que el importe neto de la cifra de negocios de la actividad posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

Requisito b) introducido por la Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017. Por tanto, se limitan los beneficios descritos exclusivamente a las empresas de reducida dimensión, definidas atendiendo a su importe neto de la cifra de negocios (art. 101 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades). Este requisito ha quedado suprimido por la Ley 9/2019, de 23 de diciembre en el resto de reducciones por adquisición de empresa agrícola, empresa individual y negocio profesional, así como en la adquisición mortis causa de participación en entidades, pero no para el presente caso.

En el caso de grupo de sociedades el importe neto de la cifra de negocios se referirá al conjunto de entidades pertenecientes a dicho grupo (CONSULTA VINCULANTE GVA: V007-19).

c) Que la participación del donante en el capital de la entidad sea, al menos, del 5 por 100 de forma individual, o del 20 por 100 de forma conjunta con sus ascendientes, descendientes, cónyuge o colaterales hasta el segundo grado, ya tenga el parentesco su origen en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, en ambos casos, cabe que el donante no done la totalidad de sus participaciones.

No se entiende cumplido el requisito de participación conjunta cuando el porcentaje de participación no es directo, sino a través de la participación indirecta en otras empresas del grupo (CONSULTA GVA: V007-19).

d) Que el donante o, en el caso de participación conjunta, alguna de las personas del grupo familiar a que se refiere el punto anterior, ejerzan efectivamente funciones de dirección en la entidad y que la retribución que perciba por ello suponga la mayor fuente de renta, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas.

Funciones de dirección y retribución:

Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, el donante, en los supuestos de participación individual y/o los donatarios que participen en el cumplimiento del requisito de participación mínima conjunta deberán ejercer en el momento del devengo funciones efectivas de dirección. A tal efecto, se requerirán al sujeto pasivo la/s declaración/es del IRPF correspondiente/s al ejercicio anterior al del devengo.
Para acreditar la naturaleza directiva de las funciones desempañadas son de aplicación las observaciones contenidas en el apartado homónimo relativo a las adquisiciones mortis causa. Se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de Presidente, Director general, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa, lo que significa una relación no tanto con las grandes decisiones a largo plazo y de política general de la entidad, sino con el día a día gerencial de la misma. A sensu contrario, la mera pertenencia al Consejo de Administración, si no incluye el ejercicio efectivo de funciones directivas, no constituye circunstancia suficiente a los efectos del cumplimiento del requisito en cuestión (Consulta DGT Valenciana V0001/10 de 14/07/2010).

En el caso de participación individual del donante en el 5% del capital social, el requisito de este apartado d) se debe cumplir en el donante, por lo que si las funciones de dirección las ejerce el donatario no será aplicable la deducción, salvo en el supuesto del párrafo siguiente si el donante se encuentra jubilado ((CONSULTA GVA: V007-19).

En el caso de participación individual del donante, si este se encontrase jubilado en el momento de la donación, el requisito previsto en esta letra deberá cumplirse por el donatario. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente a los donatarios que cumplan tal requisito. Si, en el momento de la jubilación, el donante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el donante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

A tales efectos, no se tendrán en cuenta los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de reducción en el impuesto, y, cuando un mismo donante sea directamente titular de participaciones en varias entidades, y en ellas concurran las restantes condiciones exigidas por las letras anteriores, el cálculo de la mayor fuente de renta del mismo se efectuará de forma separada para cada una de dichas entidades, no incluyéndose los rendimientos derivados de las funciones de dirección en las otras entidades

. – Normativa estatal: Para la aplicación de la reducción estatal, en la que no se contempla el supuesto de jubilación del donante, el hecho de que percibiera una pensión no perjudica por sí mismo su derecho a la aplicación de la reducción si se acredita el ejercicio de las funciones de dirección.

– Normativa autonómica:
En el caso de participación individual, la legislación valenciana contempla el supuesto de jubilación del donante en las labores de dirección en el supuesto de que únicamente el donante ostentara participaciones en la entidad (CV DGT CEH V0001-10). En el caso de que por el tiempo transcurrido entre la jubilación y la donación pudiera considerarse que ésta última tenga su origen en la jubilación, se estará al caso general.
Se justificará mediante el correspondiente certificado expedido por la Seguridad Social y no deberá ejercer de manera efectiva funciones de dirección.
En el caso de participación conjunta, si otro/s de los posibles beneficiarios de la reducción ostentara/n participaciones, la posibilidad de jubilación del donante ya se contempla en el caso general porque cualquier socio puede cumplir con el requisito de ejercicio de funciones de dirección.

La reducción se aplicará únicamente a los donatarios que cumplan el requisito de ejercicio efectivo de las funciones de dirección y por la parte en que resulten donatarios. Los requisitos de ejercicio de la actividad empresarial o profesional y de renta deberán cumplirse por los donatarios con derecho a aplicarse la reducción en el momento de la donación. El periodo que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de renta para tales donatarios será el período impositivo anterior al de la donación siempre que en ese ejercicio el donante ya estuviera jubilado.

Reducción por actividades de mecenazgo:

La Ley 9/2014, de 29 de diciembre, en vigor a partir del 01/01/2015 introduce esta nueva reducción en la base imponible de donaciones fomentando el micromecenazgo para actividades culturales.

6º) En las transmisiones de importes dinerarios destinadas al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, con fondos propios inferiores a 300.000 euros, en ámbito de la cinematografía, las artes escénicas, la música, la pintura y otras artes visuales o audiovisuales, la edición, la investigación o en el ámbito social, la base imponible del impuesto tendrá una reducción de hasta 1.000 euros. A los efectos del citado límite de reducción, se tendrá en cuenta la totalidad de las adquisiciones dinerarias lucrativas provenientes del mismo donante efectuadas en los tres años inmediatamente anteriores al momento del devengo.

Téngase en cuenta la disposición adicional 16ª de esta Ley que exige que la entrega de los importes dinerarios se realice mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito.

La aplicación de esta reducción es compatible con la de las previstas en los apartados 1 y 2 de este artículo.

Reducción a víctimas de violencia de género.

La LEY 3/2020, de 30 de diciembre, de la Generalitat, de medidas fiscales introduce una reducción en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones dirigida a incentivar las donaciones que tengan por finalidad ayudar a las mujeres víctimas de violencia de género en la adquisición de su vivienda habitual. 

7.º) En el supuesto de donaciones de dinero realizadas a favor de mujeres víctimas de violencia de género con la finalidad de adquirir una vivienda habitual situada en la Comunitat Valenciana se aplicará una reducción sobre el importe donado del 95 por 100 siempre que se cumplan los siguientes requisitos:

– La base máxima de la reducción no podrá superar los 60.000 euros por contribuyente, sea en una donación o en donaciones sucesivas.

Téngase en cuenta la disposición adicional 16ª de esta Ley que exige que la entrega de los importes dinerarios se realice mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito.

– Deberá adquirirse la vivienda en los 12 meses siguientes a la donación. En caso de haber varias donaciones, el plazo se computará desde la fecha de la primera donación. La reducción no se aplicará a donaciones de dinero posteriores a la compra de la vivienda, salvo en los supuestos de adquisición con precio aplazado o financiación ajena, siempre que se acredite que el importe del dinero donado se ha destinado en el mismo plazo de un año al pago del precio pendiente o a la cancelación total o parcial del crédito.

– El donatario no podrá ser titular de otra vivienda, salvo que sea la que compartía con la persona agresora.

– La donación deberá formalizarse en escritura pública en la que se exprese la voluntad de que el dinero donado se destine a la adquisición de la vivienda o, en su caso, al pago del precio pendiente o a la cancelación total o parcial del crédito.

La acreditación de la situación de violencia de género se hará según lo dispuesto en Ley 7/2012, de 23 de noviembre, de la Generalitat, Integral contra la Violencia sobre la Mujer en el Ámbito de la Comunitat Valenciana.

Conforme al art. 9 de la citada Ley, serán medios de prueba para la acreditación y la prestación de las coberturas garantizadas en esta ley los siguientes:

1.- Cualquier resolución judicial que reconozca, aunque solo sea de forma indiciaria o incidental, la existencia de un acto de violencia sobre la mujer previsto en esta ley.

2.- El informe del Ministerio Fiscal cuando del contenido se desprenda que hay indicios que la demandante es víctima de esta violencia o la acreditación de presentación de un atestado policial.

3.- El certificado acreditativo de atención especializada por un organismo público competente en materia de violencia sobre la mujer.

Artículo 11. Tarifa.

La cuota íntegra se obtendrá aplicando a la base liquidable la siguiente escala:

Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo aplicable
(hata euros) (euros) (hasta euros) (porcentaje)
0 0 7.993,46 7,65
7.993,46 611,5 7.668,91 8,50
15.662,38 1.263,36 7.831,19 9,35
23.493,56 1.995,58 7.831,19 10,20
31.324,75 2.794,36 7.831,19 11,05
39.155,94 3.659,70 7.831,19 11,90
46.987,13 4.591,61 7.831,19 12,75
54.818,31 5.590,09 7.831,19 13,60
62.649,50 6.655,13 7.831,19 14,45
70.480,69 7.786,74 7.831,19 15,30
78.311,88 8.984,91 39.095,84 16,15
117.407,71 15.298,89 39.095,84 18,70
156.503,55 22.609,81 78.191,67 21,25
234.695,23 39.225,54 156.263,15 25,50
390.958,37 79.072,64 390.958,37 29,75
781.916,75 195.382,76 En adelante 34,00

Artículo 12. Cuota tributaria.

La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la cuota íntegra el coeficiente multiplicador que corresponda de entre los que se indican a continuación, establecidos en función del patrimonio preexistente del contribuyente y del grupo, según el grado de parentesco, señalado en el artículo 20, de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones:

Patrimonio preexistente        Grupos I y II                   Grupo III                        Grupo IV

De 0 a 390.657,87                          1,0000                        1,5882                          2,0000
De 390.657,87 a 1.965.309,58      1,0500                        1,6676                         2,1000
De 1.965.309,58 a 3.936.629,28   1,1000                        1,7471                         2,2000
De más de 3.936.629,28                1,2000                        1,9059                         2,4000

Artículo 12 bis. Bonificaciones en la cuota.

1. Gozarán de las siguientes bonificaciones sobre la parte de la cuota tributaria del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que proporcionalmente corresponda a los bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo:

Bonificación por parentesco en adquisición mortis causa:

a) Una bonificación del 75 por 100 las adquisiciones mortis causa por parientes del causante pertenecientes al grupo I del artículo 20.2.a de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

b) Una bonificación del 50 por 100 las adquisiciones mortis causa por parientes del causante pertenecientes al grupo II del artículo 20.2.a de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Conforme al criterio CRI0001-17 DGT valenciana de 15/02/2017, en la consolidación del pleno dominio para el caso de extinción del usufructo constituido por actos mortis causa o por negocios jurídicos gratuitos e inter vivos, por fallecimiento del usufructuario o por terminación de su vigencia temporal, tanto las reducciones como las bonificaciones aplicables en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones serán los vigentes en el momento de la desmembración del dominio, al adquirirse la nuda propiedad.

Por ello, se consignan a continuación las bonificaciones aplicables en cada período.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA BONIFICACION EN LA CUOTA POR PARENTESCO

Desde                   Hasta                            Grupo I                                 Grupo II
01/01/2004      31/12/2006                        99 %                                   No tiene
01/01/2007      05/08/2013                        99 %                                       99 %
06/08/2013      31/12/2016                        75 %                                       75 %
01/01/2017           hoy                                 75 %                                       50 %
.
La Ley 10/2006, de 26 de diciembre introdujo el requisito de tener la residencia habitual en la Comunidad Valenciana para tener derecho a la bonificación. En un principio la jurisprudencia del TSJ CV entendió que el requisito de residencia habitual en la Comunidad Valenciana no vulneraba el principio de igualdad (ROJ: STSJ CV 5675/2011); sin embargo, la Sentencia del TC 60/2015, de 18 de marzo (BOE 24-04-2015) declara la inconstitucionalidad y nulidad del requisito de residencia habitual en la Comunitat Valenciana a la fecha del devengo del impuesto, con los efectos que se declaran en el fundamento jurídico 6 de la misma, es decir, “no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada”, por vulnerar el principio de igualdad y por utilizar un criterio de reparto de las cargas públicas carente de una justificación razonable e incompatible con un sistema tributario justo, en cuanto beneficia solo a quienes residan en la Comunidad Valenciana. Recoge esta doctrina el TSJ CV en ROJ: STSJ CV 1859/2016, ROJ: STSJ CV 1011/2016. ROJ: STSJ CV 3105/2020. No obstante, la sentencia ROJ: STSJ CV 4617/2019, establece que la única posibilidad de reclamar la devolución de los ingresos derivados de una liquidación que ha adquirido firmeza es a través de los procedimientos de revisión regulados en el art. 216 a), c) y d) o el recurso extraordinario de revisión del art. 244, y nunca por el procedimiento de devolución de ingresos indebidos al amparo de la letra a) del apartado 1 del art. 221 LGT.  La sentencia ROJ: STSJ CV 5539/2019 precisa que la declaración de inconstitucionalidad no afecta a liquidaciones que hayan adquirido firmeza mediante Sentencia con fuerza de cosa juzgada, así como a las establecidas mediante las actuaciones administrativas firmes, pero sí que será de aplicación a las sanciones impuestas al obligado tributario, respecto de las cuales permite la solicitud de devolución de ingresos indebidos, por aplicación del art. 40.1 LOTC.

Bonificación por discapacidad en adquisición mortis causa e inter vivos:

c) Una bonificación del 75 por 100 las adquisiciones mortis causa por discapacitados físicos o sensoriales con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100 o por discapacitados psíquicos con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100.

La aplicación de esta bonificación excluirá la de los apartados a o b.

La Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017 suprime la bonificación en la cuota en las donaciones efectuadas a favor de discapacitados físicos o sensoriales con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100 o por discapacitados psíquicos, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, que sean padres, adoptantes, hijos o adoptados, nietos o abuelos del donante.

Bonificación por parentesco en adquisición inter vivos:

Suprimida la bonificación en la cuota para adquisiciones inter-vivos a título gratuito) por la Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017.

No obstante, conforme al criterio CRI0001-17 DGT valenciana de 15/02/2017, en la consolidación del pleno dominio para el caso de extinción del usufructo constituido por actos mortis causa o por negocios jurídicos gratuitos e inter vivos, por fallecimiento del usufructuario o por terminación de su vigencia temporal, tanto las reducciones como las bonificaciones aplicables en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones serán los vigentes en el momento de la desmembración del dominio, al adquirirse la nuda propiedad.

Por ello, se consignan a continuación las bonificaciones aplicables en cada período:

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA BONIFICACION EN LA CUOTA POR PARENTESCO

Desde Hasta porcentaje Beneficiario Límite
01/01/2006 31/12/2006 99 % Hijos o adoptados
< 21 años 420.000 €
01/01/2007 31/12/2007 99 % Hijos o adoptados
Padres y adoptantes 420.000 €
01/01/2008 05/08/2013 99 % Hijos o adoptados, nietos
padres y adoptantes, abuelos 420.000 €
06/08/2013 31/12/2016 75 % Hijos o adoptados, nietos
padres y adoptantes, abuelos 150.000 €
01/01/2006 31/12/2007 99 % Hijos, padres con
minusvalía psíquica ≥ 33%
01/01/2008 05/08/2013 99 % Hijos, padres, nietos, abuelos
minusvalía psíquica ≥ 33%
06/08/2013 31/12/2016 75 % Hijos, padres, nietos, abuelos
minusvalía psíquica ≥ 33%
01/01/2006 05/08/2013 99 % Minusválidos físicos o sensoriales ≥ 65%
06/08/2013 31/12/2016 75 % Minusválidos físicos o sensoriales ≥ 65%

El requisito de residencia en la Comunidad Valenciana fue declarado nulo e inconstitucional por la Sentencia del TC 60/2015, de 18 de marzo (BOE 24-04-2015). Aunque dicha sentencia se refería al contenido en el Art. 12 bis a), es decir, a la bonificación en la cuota de adquisiciones mortis causa, diversas Resoluciones judiciales concluyen que es igualmente aplicable la nulidad de dicho requisito a bonificación en la cuota de las adquisiciones intervivos, cuando ésta estaba vigente (STSJ CV 3386/2017) con los efectos que se declaran en el fundamento jurídico 6 de la sentencia del TC: el principio constitucional de seguridad jurídica ( art. 9.3 CE ) reclama que esta declaración de inconstitucionalidad sólo sea eficaz pro futuro, esto es, en relación con nuevos supuestos o con los procedimientos administrativos y procesos judiciales donde aún no haya recaído una resolución firme… El principio de seguridad jurídica reclama la intangibilidad de las situaciones jurídicas consolidadas; no sólo las decididas con fuerza de cosa juzgada, sino también las situaciones administrativas firmes (ROJ: STSJ CV 3143/2017).

2. A los efectos de lo dispuesto en el apartado 1, se entenderá como bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo los que se encuentren incluidos de forma completa en una autoliquidación presentada dentro del plazo voluntario o fuera de este sin que se haya efectuado un requerimiento previo de la Administración tributaria en los términos a los que se refiere el apartado 1 del artículo 27 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Con el fin de fomentar el cumplimiento espontáneo por parte de los contribuyentes de sus obligaciones tributarias, el Decreto-ley 4/2013, de 2 de agosto, del Consell (DOGV, de 6.8.2013), en vigor desde el 6.8.2013, introduce este número 2 que establece que sólo se aplicarán las bonificaciones a la parte de la cuota tributaria que corresponda a los bienes declarados por el sujeto pasivo sin requerimiento previo de la Administración.

Para determinar la proporción de la cuota tributaria que corresponde a los bienes declarados por el sujeto pasivo, se tendrá en cuenta la relación entre aquella base liquidable que correspondería a los bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo y la base liquidable que corresponda a la totalidad de los adquiridos.

Artículo 12 ter. Plazos de presentación.

Uno. Los documentos o declaraciones se presentarán en los siguientes plazos:

a) Cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte, incluidas las de los beneficiarios de contratos de seguro de vida, en el de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de su fallecimiento.
El mismo plazo, a contar desde el día del fallecimiento del usufructuario o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento, será aplicable a las consolidaciones del dominio en el nudo propietario por fallecimiento del usufructuario, aunque la desmembración del dominio se hubiese realizado por acto inter vivos.

b) En los demás supuestos, en el de un mes, contado desde el día en que se cause el acto o contrato.

Dos. Salvo que específicamente se establezca otra cosa, cuando con posterioridad a la aplicación de un beneficio fiscal se produzca la pérdida del derecho a su aplicación por incumplimiento de los requisitos a que estuviese condicionado, se deberá presentar la autoliquidación correspondiente en el plazo de un mes contado desde el día en que se hubiera producido el incumplimiento. La regularización que se practique incluirá la parte del impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la aplicación del beneficio fiscal, así como los intereses de demora.

Artículo 12 quáter. Asimilación a cónyuges de las parejas de hecho en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Se asimilan a cónyuges los miembros de parejas de hecho cuya unión cumpla los requisitos establecidos en la Ley 5/2012, de 15 de octubre, de la Generalitat, de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana y se encuentren inscritas en el Registro de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana.

Con anterioridad a la introducción de este artículo por la Ley 13/2016, de 29 de diciembre e incluso con anterioridad a la STC 198/2012, de 6 de noviembre de 2012 por la que se desestima el Recurso de inconstitucionalidad contra la Ley 13/2005, de 1 de julio, por la que modifica el Código civil en materia de derecho a contraer matrimonio, y se declara la constitucionalidad de la regulación legal del matrimonio entre personas del mismo sexo, la STSJ CV ROJ: STSJ CV 4616/2016 negó la equiparación de una civil partnership o unión homosexual británica al matrimonio a los efectos del Impuesto de Sucesiones. Alega la sentencia que los recurrentes no han acreditado la legislación aplicable en Inglaterra para determinar la extensión y efectos de dicha unión, ni mediante prueba documental (a. 317 a 334 LEC) ni pericial (arts. 335 a 352 LEC), y que en caso de considerarse como una unión de hecho, la inscripción en el Registro de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana tiene carácter constitutivo, circunstancia que no se había acreditado.

También la STSJ CV ROJ: STSJ CV 906/2008 negó la aplicación de los beneficios fiscales previstos para cónyuges a pareja de hecho homosexual, sobre la base de que la analogía esté proscrita por el art. 24.1 de la Ley General Tributaria en la versión aplicable al caso de autos (hoy, art. 23.3 ) que dispone que «No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones».

El TSJ CV niega la equiparación de la pareja de hecho, aunque esté legalmente constituida, al matrimonio para hechos imponibles acaecidos antes de la entrada en vigor de este artículo, que se produjo el 1 de enero de 2017 (Roj: STSJ CV 2654/2020).

Disposición adicional primera. Obligaciones formales de los Notarios.

Uno. El cumplimiento de las obligaciones formales de los Notarios, recogidas en los artículos 32.3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y en el artículo 52 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, se realizará en el formato que se determine por Orden del Conseller de Economía, Hacienda y Empleo.

La remisión de la información podrá realizarse en soporte directamente legible por ordenador o mediante transmisión por vía telemática en las condiciones y diseño que se aprueben mediante Orden del Conseller de Economía, Hacienda y Empleo, quien, además, podrá establecer los supuestos y plazos en que dichas formas de remisión sean obligatorias.

Dos. Los Notarios con destino en el ámbito territorial de la Comunidad Valenciana deberán remitir a la Conselleria competente en materia de Hacienda una ficha resumen de los documentos por ellos autorizados referentes a actos o contratos sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, así como la copia electrónica de aquellos documentos.

La determinación de los actos o contratos a los que se referirá la obligación, así como el formato, contenido, plazos y demás condiciones de cumplimiento de aquélla, se establecerán mediante Orden del Conseller competente en materia de Hacienda, debiéndose llevar a cabo en soporte directamente legible por ordenador o mediante transmisión por vía telemática.

Disposición adicional segunda. Obligaciones formales de suministro de información por parte de los Registradores de la Propiedad y Mercantiles.

Los Registradores de la Propiedad y Mercantiles con destino en el ámbito territorial de la Comunidad Valenciana deberán remitir a la Conselleria competente en materia de Hacienda una declaración con la relación de los documentos referentes a actos o contratos sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que se presenten a inscripción, cuando el pago o la presentación de la declaración se haya realizado en otra Comunidad Autónoma distinta de la Valenciana a la que no corresponda el rendimiento de los impuestos.

La remisión de la información se efectuará en el formato, plazos y demás condiciones y con el contenido que se establezca mediante Orden del Conseller competente en materia de Hacienda, debiéndose llevar a cabo en soporte directamente legible por ordenador o mediante transmisión por vía telemática en los supuestos en los que la citada Orden así lo establezca.

Disposición adicional cuarta. Obligación formal de información del sujeto pasivo en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

1. En el caso de adquisiciones mortis causa, los sujetos pasivos estarán obligados a presentar junto con la autoliquidación a que se refiere el artículo 31 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y su normativa de desarrollo, documentación acreditativa con el contenido al que se refiere el apartado 2 por cada uno de los bienes de los que fuera titular el causante en el año natural anterior a su fallecimiento que se indican a continuación:
a) Depósitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo, cuentas financieras y otros tipos de imposiciones en cuenta.
b) Deuda pública, obligaciones, bonos y demás valores equivalentes, negociados en mercados organizados.
c) Acciones y participaciones en el capital social o en el fondo patrimonial de Instituciones de Inversión Colectiva (Sociedades y Fondos de Inversión), negociadas en mercados organizados.
d) Acciones y participaciones en el capital social o en los fondos propios de cualesquiera otras entidades jurídicas, negociadas en mercados organizados.

2. En la documentación acreditativa deberán constar los movimientos efectuados hasta un año antes del fallecimiento del causante.

3. Se excluyen de la presente obligación los sujetos pasivos incluidos en los Grupos I y II de parentesco cuando su base imponible sea igual o inferior a 100.000 euros.

Disposición adicional sexta. Reglas relativas a los discapacitados.

El grado de discapacidad a los efectos de esta Ley deberá acreditarse mediante el correspondiente certificado expedido por los órganos competentes de la Generalitat o por los órganos correspondientes del Estado o de otras Comunidades Autónomas.

La Direcció General de Tributs i Joc  en CONSULTA: V002-20 no admite acreditar la discapacidad mediante certificados expedidos por otros Estados, miembros o no de la Unión Europea, Para aplicarse este beneficio fiscal, deberá obtenerse el reconocimiento administrativo de la situación de discapacidad y el grado de la misma de las autoridades españolas correspondientes.

Las disposiciones específicas previstas en esta Ley a favor de las personas discapacitadas físicas o sensoriales, con grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100, o discapacitadas psíquicas, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, serán de aplicación a los discapacitados cuya incapacidad se declare judicialmente, aunque no alcance dicho grado.

Asimismo, las disposiciones específicas previstas en esta Ley a favor de las personas con discapacidad física o sensorial, con grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, serán de aplicación a los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez, y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o de retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad.

Disposición adicional octava. Tasación pericial contradictoria.

1. En corrección del resultado obtenido en la comprobación de valores por cualquiera de los medios previstos en el artículo 57 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, los interesados podrán promover la tasación pericial contradictoria mediante solicitud presentada dentro del plazo del primer recurso o reclamación que proceda contra la liquidación efectuada de acuerdo con los valores comprobados administrativamente o, cuando la normativa tributaria así lo prevea, contra el acto de comprobación de valores debidamente notificado.

Cuando el interesado estime que la notificación no contiene expresión suficiente de los datos y motivos tenidos en cuenta para elevar los valores declarados y denuncie la omisión en un recurso de reposición o en una reclamación económico-administrativa reservándose el derecho a promover tasación pericial contradictoria, el plazo a que se refiere el párrafo anterior se contará desde la fecha de firmeza en vía administrativa del acuerdo que resuelva el recurso o la reclamación interpuesta.

2. La presentación de la solicitud de tasación pericial contradictoria, o la reserva del derecho a promoverla a que se refiere el apartado 1, determinará la suspensión de la ejecución de la liquidación y del plazo para interponer recurso o reclamación contra la misma.

Disposición adicional novena. Requisitos para la acreditación de la presentación y el pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ante la Generalitat.

1. Sin perjuicio de lo establecido en el apartado 3, la acreditación de la presentación de documentos y autoliquidaciones, así como del pago de deudas tributarias, que resulten procedentes por los Impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sobre Sucesiones y Donaciones, cuando deban llevarse a cabo ante la Generalitat, para permitir la admisión de documentos sujetos a los citados impuestos por autoridades, funcionarios, oficinas o dependencias administrativas y la producción de efectos de los mismos en Juzgados, Tribunales, oficinas o registros públicos, o a cualquier otro efecto previsto en las disposiciones vigentes, se efectuará mediante justificante expedido por la Administración tributaria de la Generalitat, en el que conste la presentación del documento y el pago del tributo, o la declaración de no sujeción o del beneficio fiscal aplicable.

A los efectos de la expedición del justificante al que se refiere el párrafo anterior, el pago del tributo deberá constar efectuado mediante ingreso a favor de la Generalitat, en cuentas de titularidad de la misma, y a través de los modelos de declaración e ingreso habilitados, a tal fin, por la Conselleria competente en materia de Hacienda.

2. En el supuesto de declaraciones tributarias cuya presentación, y, en su caso, pago, se hayan llevado a cabo por medios telemáticos habilitados por la Generalitat, la acreditación de tales circunstancias se considerará efectuada conforme a lo establecido en el apartado 1 o por los procedimientos específicamente previstos, a tal efecto, mediante Orden del conseller competente en materia de Hacienda.

3. En los supuestos de adquisición de los vehículos a los que se refieren los números 1 y 2 del apartado tres del artículo trece, cuando aquella no esté exenta de pago del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, los contribuyentes, una vez formalizada la autoliquidación del impuesto, no tendrán la obligación de presentarla ante la administración tributaria de la Generalitat, bastando con la acreditación del pago en la forma establecida por el párrafo segundo del apartado 1 o por el apartado 2 de la presente disposición, a los efectos de la tramitación del cambio de titularidad del vehículo ante el órgano competente en materia de tráfico.

4.- En los casos previstos en el apartado c del artículo 6 de la Ley Hipotecaria, a los efectos de acreditar la presentación de documentos será suficiente certificación acreditativa de tal extremo emitida por la Administración tributaria de la Generalitat.

La Ley 9/2020 adapta los requisitos para la acreditación de la presentación de documentos sujetos al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones para los supuestos contemplados en la letra c del artículo 6 de la Ley Hipotecaria, en los cuales el interesado en la inscripción no ostenta la condición de sujeto pasivo por la adquisición de un derecho previamente no inscrito

Disposición adicional decimosexta. Requisitos de las entregas de importes dinerarios para la aplicación de determinados beneficios fiscales.
La aplicación de las deducciones en la cuota y de las reducciones en la base imponible a las que se refieren las letras e, k, l, m, n, ñ, o, p, q, r, s, v, w,  x, y y z del apartado uno del artículo cuarto y los números 1.º, 2.º 6.º y 7º del artículo diez bis de la presente ley y las letras c y d de la disposición adicional 17 de la presente ley queda condicionada a que la entrega de los importes dinerarios derivada del acto o negocio jurídico que de derecho a la aplicación de aquéllas se realice mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito.

Disposición final segunda. Habilitación normativa.

Uno. Corresponde al conseller competente en materia de Hacienda, mediante Orden:

1. La determinación de los supuestos y condiciones en que los obligados tributarios y las entidades a las que se refiere el artículo 92 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria podrán presentar por medios telemáticos declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones, solicitudes y cualquier otro documento con trascendencia tributaria, así como los supuestos y condiciones en que dicha presentación deberá realizarse mediante medios telemáticos.

2. La aprobación y publicación, en relación con la comprobación de valores en el ámbito de los impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sobre Sucesiones y Donaciones, de los coeficientes multiplicadores a los que se refiere la letra b) del apartado 1 del artículo 57 de la Ley General Tributaria.
En la comprobación de valores de bienes distintos de los inmuebles, corresponde igualmente al conseller competente en materia de Hacienda la determinación del registro oficial de carácter fiscal en el que se contengan los valores a los que resulten de aplicación los coeficientes a los que se refiere el párrafo anterior de este apartado 2.

3. El establecimiento de honorarios estandarizados de los peritos terceros en las tasaciones periciales contradictorias a los efectos de los impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sobre Sucesiones y Donaciones. La aceptación de la designación como perito tercero determinará, asimismo, la aceptación de tales honorarios aprobados por la Generalitat.

4. La determinación de los supuestos y condiciones en los que se debe aportar documentación complementaria junto con la presentación de la autoliquidación por los impuestos sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados y sobre sucesiones y donaciones, así como el alcance de dicha documentación.

Dos. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado Uno, se habilita al Consell para que, a propuesta del conseller competente en materia de Hacienda y mediante Decreto, dicte cuantas normas resulten necesarias en desarrollo de esta Ley.

Disposición final tercera. Entrada en vigor.

La presente Ley entrará en vigor el día 1 de enero de 1998.

Por tanto, ordeno que todos los ciudadanos, tribunales, autoridades y poderes públicos a los que corresponda, observen y hagan cumplir esta Ley.
Valencia, 23 de diciembre de 1997.

JESÚS BENEYTO FELIU. NOTARIO DE MASAMAGREL (VALENCIA

 

ENLACES:

Normativa valenciana en ITPyAJD 2021

Versión 2020 de este archivo

Versión 2019 de este archivo

Archivo dedicado al ISD

Ley 13/1997, de 23 de diciembre, de la Generalitat, por la que se regula el tramo autonómico del impuesto de la renta de las personas físicas y restantes tributos cedidos.

Ley 9/2019, de 23 de diciembre, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera y de organización de la Generalitat. Ver art. 68.

ARTÍCULOS FISCAL

SECCIÓN FISCAL 

PORTADA WEB

Iglesia de San Juan Evangelista de Massamagrell (Valencia) al día siguiente de la Ofrenda de Falla. Por Luis.

 
 
 

Normativa Autonómica Valenciana Impuesto Sucesiones y Donaciones 2020 con Comentarios y Jurisprudencia

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IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES EN VALENCIA, VERSIÓN 2020

(NORMATIVA AUTONÓMICA VALENCIANA COMENTADA Y ANOTADA CON LA JURISPRUDENCIA DEL TSJ  Y DOCTRINA DE LA DGT DE LA CA DE VALENCIA)

JESÚS BENEYTO FELIU. NOTARIO DE MASAMAGREL (VALENCIA)

YA HAY UNA VERSIÓN DE 2021

PRESENTACIÓN

Este trabajo tiene como objeto ofrecer al lector una guía actualizada (a fecha 1/1/2020) de la normativa valenciana en el ISD.

Normativa que es comentada y anotada con la jurisprudencia del TSJ de Valencia y los criterios de la DGT de la Generalitat Valenciana, de manera que se tenga una referencia inmediata de la legislación aplicable y los criterios jurisprudenciales y administrativos a tener en cuenta en su aplicación, en muchos casos decisivos.

La presente actualización se circunscribe a la normativa del ISD.  En cuanto al ITP y AJD, desde la primera versión publicada en 2019, tan solo es de destacar la implantación desde el 1 de enero de 2020 de un tipo reforzado del 2% en AJD para las escrituras de préstamos hipotecarios en que el sujeto pasivo es el prestamista.

En color ordinario texto legal y en azul anotaciones y concordancias.

 

INDICE:

Artículo 10. Reducciones en transmisiones mortis causa.

Artículo 10 bis. Reducciones en transmisiones inter vivos.

Artículo 11. Tarifa.

Artículo 12. Cuota tributaria.

Artículo 12 bis. Bonificaciones en la cuota.

Artículo 12 ter. Plazos de presentación

Artículo 12 quáter. Asimilación a cónyuges de las parejas de hecho en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Disposiciones adicionales

Disposiciones finales

Enlaces

 

DESARROLLO

Artículo 10. Reducciones en transmisiones mortis causa.

Artículo 10. Reducciones en transmisiones mortis causa.
Para el cálculo de la base liquidable del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en las transmisiones mortis causa resultarán aplicables las siguientes reducciones:
Uno. Con el carácter de reducciones análogas a las aprobadas por el Estado con la misma finalidad:»

Por parentesco

a) La que corresponda de las incluidas en los grupos siguientes:
Reducciones por parentesco:
– Grupo I: adquisiciones por descendientes y adoptados menores de 21 años, 100.000 euros, más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el causahabiente, sin que la reducción pueda exceder de 156.000 euros.

Traslado de la reducción en la consolidación del pleno dominio:
Conforme al Criterio CRI0003-13 de la Dirección General de Tributos de la GVA de 7/3/2013 (Res. DGTMEH 2/99), si la reducción a que pudieran tener derecho los nudos propietarios, como sujetos pasivos, no pudiera ser efectivamente practicada por insuficiencia de base imponible, será posible trasladar el resto no imputado a la liquidación procedente de la consolidación de dominio, cuando ésta se produzca por fallecimiento del usufructuario o por vencimiento del plazo temporal del usufructo (art. 51.2 RISD, Aptdo. 1.1.d) Res. DGTMEH 2/99).
Conforme al criterio CRI0001-17 DGT valenciana de 15/02/2017, en la consolidación del pleno dominio para el caso de extinción del usufructo constituido por actos mortis causa o por negocios jurídicos gratuitos e inter vivos, por fallecimiento del usufructuario o por terminación de su vigencia temporal, tanto las reducciones como las bonificaciones aplicables en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones serán las vigentes en el momento de la desmembración del dominio, al adquirirse la nuda propiedad.

Por ello, se consignan a continuación las reducciones aplicables en cada período.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION BASE IMPONIBLE GRUPO I
Desde Hasta Reducción parentesco Reducción edad –21 años Limite reducción por edad Normativa
01/01/2000 31/12/2004 15.956,87 € 3.990,72 € 47.858,59 € Estatal
01/01/2005 31/12/2005 25.000,00 € 5.000,00 € 60.000,00 € Valenciana
01/01/2006 05/08/2013 40.000,00 € 8.000,00 € 96.000,00 € Valenciana
06/08/2013 hoy 100.000,00 € 8.000,00 € 156.000,00 € Valenciana

– Grupo II: adquisiciones por descendientes y adoptados de 21 o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes, 100.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION BASE IMPONIBLE GRUPO II

Desde                 Hasta                      Reducción parentesco                                     Normativa
01/01/2000     31/12/2004                        15.956,87 €                                                 Estatal
01/01/2005     31/12/2005                         25.000,00 €                                            Valenciana
01/01/2006      05/08/2013                        40.000,00 €                                            Valenciana
06/08/2013           Hoy                              100.000,00 €                                            Valenciana

– Téngase en cuenta que para los parientes del Grupo III (colaterales de segundo y tercer grado, ascendientes y descendientes por afinidad) es aplicable la reducción estatal de 7.993,46 euros (art. 20, 2, a. de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del ISD).

Reducciones por discapacidad:
b) En las adquisiciones por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento, se aplicará una reducción de 120.000 euros, además de la que pudiera corresponder en función del grado de parentesco con el causante. En las adquisiciones por personas con discapacidad psíquica, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento, y por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento, la reducción antes citada será de 240.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR DISCAPACIDAD

Desde                 Hasta                    Tipo discapacidad               Importe reducción              Normativa
01/01/1998     31/12/1999            física, psíquica o sensorial          69.128,41 €                  Valenciana
01/01/2000     31/12/2001            física, psíquica o sensorial           96.161,94 €                 Valenciana
                                                          psíquica o física =/+65%             180.303,63 €         
01/01/2002     31/12/2006            física, psíquica o sensorial          120.000,00 €                Valenciana
                                                          psíquicos o físicos =/+65%          240.000,00 €
01/01/2007          hoy                     física o sensorial =/+ 33%            120.000.00 €               Valenciana
                                                          psíquica =/+33%                            240.000,00 €

Téngase en cuenta que esta reducción es igualmente aplicable a los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez, y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o de retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad, aunque su minusvalía sea inferior a dicho porcentaje (Disp. Adic. 6ª de esta Ley).

La STSJ CV 1260/2017 (ROJ: STSJ CV 8096/2017) exige que la certificación de la Consellería de Bienestar Social acreditativa de la discapacidad sea anterior a la fecha del devengo del Impuesto sobre Sucesiones. Así se establece en la disposición Adicional 6ª de esta Ley.

Sin embargo, la STSJ CV 126/2016 (ROJ: STSJ CV 1214/2016) entiende que el reconocimiento administrativo de la minusvalía no es constitutivo, sino simplemente declarativo, pudiendo admitirse otros medios de prueba que acrediten que a la fecha de devengo del Impuesto la situación de minusvalía concurría, si bien, no estaba reconocida oficialmente mediante la resolución o el certificado correspondiente. En igual sentido la STSJ CV 513/2009 (ROJ: STSJ CV 2552/2009): en este caso la propia Resolución de discapacidad indicaba que su efectos comenzaban con anterioridad al devengo del hecho imponible, y además se aportó un certificado emitido por el mismo órgano que dictó la referida resolución, certificado que informa que las circunstancias determinantes del grado de minusvalía reconocido por la Administración concurrían en la fecha en que fueron evacuados dichos informes. Téngase en cuenta que, aunque en este caso no había entrado en vigor la disposición adicional 6ª, igual requisito exigía el art. 67 del RIRPF de 1999.

La STSJ CV 348/2018, de 12 de septiembre (ROJ: STSJ CV 3430/2018) entiende que aunque el modo de acreditación de la minusvalía mas normal es el certificado de la comunidad autónoma reconociendo su grado, no se puede privar al interesado de poder probarlo mediante resolución de reconocimiento dictada poco tiempo después de la fecha del devengo, pero con la relevante circunstancia de estar acreditado en el expediente que tal grado de discapacidad, como su carácter físico o psíquico, venían de tiempo atrás.

Reducción por vivienda habitual:
c) En las adquisiciones de la vivienda habitual del causante, se aplicará, con el límite de 150.000 euros para cada sujeto pasivo, una reducción del 95 por 100 del valor de dicha vivienda, siempre que los causahabientes sean el cónyuge, ascendientes o descendientes de aquel, o bien pariente colateral mayor de sesenta y cinco años que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores al fallecimiento, y que la adquisición se mantenga durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo.

Introducida esta nueva deducción autonómica por el Decreto-ley 4/2013, de 2 de agosto, del Consell, (DOGV, de 6.8.2013), en vigor a partir del 06.08.2013. Para las sucesiones devengadas antes del 6.8.2013 es aplicable la reducción estatal por adquisición de vivienda habitual con un límite 122.606,47 euros, y con un plazo superior de permanencia en el patrimonio, que es de diez años (art. 20.2.c. de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del ISD).

Se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años; no obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas (Artículo 41 bis de Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF). En el ámbito de la reducción estatal la STS 1796/2017 de 12/05/2017, en recurso para unificación de doctrina, considera como «otras causas análogas justificadas» que no hacen perder al inmueble la consideración de vivienda habitual la enfermedad acreditada que obliga al cambio de residencia, máxime cuando el fallecimiento sobreviene durante y como consecuencia de dicha enfermedad.

La Ley únicamente habla de que la adquisición se mantenga durante los cinco años siguientes al fallecimiento, pero no exige el destino de la misma como vivienda habitual del causahabiente.

Inclusión en la base imponible del valor de los bienes con derecho a reducción:

Conforme al Criterio CRI0003-13 de la Dirección General de Tributos de la GVA de 7/3/2013 (Res. DGTMEH 2/99), si hay adjudicación expresa por el testador, la base imponible correspondiente a los bienes con derecho a reducción se imputará a los adjudicatarios. En otro caso, la reducción beneficiará por igual a los causahabientes en la sucesión, con independencia de las adjudicaciones realizadas en la partición, y cada uno sobre la parte del valor del bien objeto de reducción incluida en su correspondiente base imponible, en la medida en que cumplan todos los demás requisitos previstos.

Téngase también en cuenta que si, como consecuencia de la liquidación del régimen económico de gananciales, se atribuye al causante la mitad de la vivienda habitual sólo se aplicará la reducción sobre dicha mitad. Si, por el contrario, se atribuye a aquél la totalidad de la vivienda habitual, la reducción operará sobre el valor total de la misma (Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la DGT, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de vivienda habitual), criterio mantenido por la Generalitat Valenciana en CRI0003-13 DGT de 7/3/2013 (Res. DGTMEH 2/99).

La Generalitat Valenciana (CRI0003-13 DGT de 7/3/2013) sigue el criterio del Tribunal Supremo, en sentencia de 18 de marzo de 2009 y del Tribunal Económico Administrativo Central (TEAC) en resoluciones de 8 de julio de 2009 y de 6 de diciembre de 2010, entre otras, que establecen una interpretación opuesta a la prevista en la Resolución 2/1999, del 23 de marzo, de la DGT del Ministerio de Economía y Hacienda, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible en materia de vivienda habitual, en el sentido de que la base sobre la que se aplicará la reducción consistirá en el valor del bien que ha integrado la base imponible. Así pues, del valor real (declarado o comprobado) del bien en cuestión se deducirán las cargas o gravámenes que figuren directamente establecidos sobre el mismo y disminuyan realmente su capital o valor, como los censos y las pensiones y, en su caso, las deudas directamente relacionadas con los mismos, pero no las deudas y gastos generales de la herencia.

Dos. Por circunstancias propias de la Comunitat Valenciana, y sin perjuicio de la aplicación de las reducciones previstas en el artículo 20.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y de las demás reducciones reguladas en las leyes especiales:

Reducción por empresa individual agrícola:
1.º En el supuesto de transmisión de una empresa individual agrícola a favor del cónyuge, descendientes, adoptados, ascendientes, adoptantes y parientes colaterales, hasta el tercer grado, del causante, la base imponible del impuesto se reducirá en el 99 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa transmitida, siempre que se cumplan, simultáneamente, los siguientes requisitos:

La Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017, elimina la prelación personal en la aplicación del beneficio mortis causa: antes de la reforma solo era aplicable a ascendientes, adoptantes y colaterales hasta el tercer grado si no existían descendientes o adoptados. Como indica el preámbulo de esta ley, de esta forma, los beneficios fiscales para la empresa familiar aseguran de forma más efectiva la continuidad de la actividad y favorecen la sucesión en la titularidad de la empresa.

Conforme al Criterio CRI0003-13 de la Dirección General de Tributos de la GVA de 7/3/2013, también se incluyen en la reducción los adquirentes que sean parientes colaterales hasta el tercer grado de aquél, ya sea por consanguinidad o por afinidad. La premoriencia del cónyuge del causante no extingue el parentesco con los afines, y por tanto el parentesco de los colaterales por afinidad subsiste una vez extinguido el matrimonio entre el causante y el pariente consanguíneo del heredero, por aplicación del criterio del TS en sentencias de 18 de marzo de 2003, 14 de julio de 2011, y recientemente de 22 de abril de 2019.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

1) Que la actividad no constituya la principal fuente de renta del causante;

La Ley 10/1998, de 28 de diciembre, de Medidas Fiscales, de Gestión Administrativa y Financiera, y de Organización de la Generalidad Valenciana, en vigor desde el 1.1.1999, amplía el ámbito de aplicación de la reducción estatal por la transmisión «mortis causa» de empresa individual, incluyendo las explotaciones agrícolas que no constituyen la principal fuente de renta del causante y que, no obstante, se consideran merecedores de igual protección fiscal. Para determinar cuando dicha actividad constituye la mayor fuente de renta del causante véase el punto 3º c) de la “Reducción por empresa individual o negocio profesional” en este mismo artículo.

A efectos de comprobar si la actividad económica desarrollada por el causante constituía su principal fuente de renta, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por tal actividad es el del fallecimiento, es decir, el del devengo del ISD. Sin embargo, el Tribunal Supremo en Sentencia 468/2019 de 5 Abr. 2019, indica que cuando concurren circunstancias excepcionales como (a) que se trate de explotaciones agrícolas cuyos cultivos, por su propia naturaleza, no pueden generar beneficios hasta el segundo semestre del año, y (b) además se ha acreditado suficientemente que en los ejercicios anteriores dicha actividad económica era la principal fuente de renta del causante, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por la actividad agrícola es el inmediatamente anterior al del fallecimiento del causante.

2) Que el causante haya ejercido dicha actividad de forma habitual, personal y directa;

Dicho requisito de ejercer de forma habitual una actividad empresarial agrícola se entiende referido, exclusivamente, al periodo impositivo del fallecimiento, sin perjuicio de la sentencia comentada en el punto 1). Constituirá prueba del cumplimiento de este requisito la consignación en sus correspondientes declaraciones del IRPF (y del IVA, si no estuviese acogido al régimen especial de la agricultura) de rendimientos, positivos o negativos, de actividades agrícolas aunque el causante se encontrara ya jubilado.
La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, suprime el requisito 3) que exigía que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

3) Que la empresa, por esta vía adquirida, se mantenga en el patrimonio del adquirente durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que aquél fallezca, a su vez, dentro de dicho plazo.

Conforme al Criterio CRI0003-13 de la Dirección General de Tributos de la GVA de 7/3/2013, el requisito hace referencia al mantenimiento durante dicho periodo de la titularidad de los bienes patrimoniales afectos a la actividad empresarial del causante, por lo que no se exige la afectación de los mismos a una actividad agrícola o de otro tipo.
No obstante, se entenderá cumplido este requisito en los siguientes supuestos:
a) En los casos de enajenación de elementos patrimoniales afectos a la actividad distintos de los inmuebles sobre los que se desarrolla la misma.
b) En los supuestos de arrendamiento de los terrenos. Sin embargo, la DGT valenciana en Consulta V0009-16 de 28/12/2016, establece que si se procede al arrendamiento de la finca rústica ya sea como un arrendamiento común o mediante un arrendamiento con opción de compra a largo plazo, no se está respetando el requisito de mantenimiento exigido por la normativa autonómica que exige que se mantenga “la empresa adquirida”.
c) En los casos de aportación de todos o algunos de los bienes afectos a la empresa agrícola, incluidos los bienes inmuebles, a una sociedad si la sociedad tiene por socios a otros del grupo de parentesco.
d) Aportación de los terrenos a una reparcelación urbanística: según la Consulta No Vinculante DGT valenciana 0006-08, de 5 de marzo, se cumple el requisito de permanencia si los adjudicatarios conservan las parcelas de reemplazo hasta completar el plazo necesario de cinco años, y sin que resulte necesario que sigan manteniendo la actividad agrícola en ningún momento posterior a la adquisición mortis causa. En el caso, de que la compensación para los afectados por la reparcelación forzosa se produjera parte en terrenos y parte en dinero, el requisito de permanencia patrimonial sólo afectaría a los inmuebles.

Este requisito debe cumplirse por cada adjudicatario de la empresa individual agrícola, determinado directamente por el causante en sus disposiciones testamentarias o como consecuencia de las operaciones particionales llevadas a cabo por los herederos. Si todos los citados adjudicatarios no cumplen el requisito de mantenimiento, pierden la reducción todos los adquirentes mortis causa, hayan sido o no adjudicatarios, y aunque como adjudicatarios ellos sí hayan cumplido los requisitos.

También se aplicará la mencionada reducción respecto del valor neto de los bienes del causante afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge sobreviviente, por la parte en que resulte adjudicatario de aquéllos con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En tal caso, los requisitos a los que hacen referencia los números 1 al 4 anteriores se habrán de cumplir por el cónyuge adjudicatario.

– Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, tratándose de bienes comunes del causante y de su cónyuge afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge sobreviviente, tendrán derecho a la reducción el cónyuge, descendientes, adoptados, ascendientes, adoptantes y parientes colaterales, si el requisito de ejercicio habitual, personal y directo se cumple en el cónyuge superviviente.
– Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, tratándose de bienes privativos del causante y de su cónyuge afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge sobreviviente, únicamente tendrá derecho a la reducción el cónyuge sobreviviente, por la parte en que resultara adjudicatario de la herencia o legado-
En ambos casos el periodo impositivo del cónyuge adjudicatario que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de renta para tal cónyuge será el ejercicio anterior al del fallecimiento del causante.

En el caso de que el causante se encontrara jubilado de la actividad empresarial agrícola en el momento de su fallecimiento, dicha actividad deberá haberse ejercido de forma habitual, personal y directa por alguno de sus parientes adquirentes de la empresa. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente al pariente que ejerza la actividad y que cumpla los demás requisitos establecidos con carácter general, y por la parte en que resulte adjudicatario en la herencia con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si, en el momento de la jubilación, el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, habría que distinguir varios supuestos:

a) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial o en otra, pero continuaba ejerciendo la actividad agrícola, lo que se acredita mediante la integración de rendimientos por la actividad agrícola en su declaración del IRPF, son aplicables las reglas generales para el causante que ejerce la actividad agrícola .

b) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial agrícola, y otro pariente ejerce dicha actividad, se aplican las reglas de este párrafo:

– Se acreditará la jubilación mediante certificado expedido por la Seguridad Social.
– Si en el momento de la jubilación el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95%, siendo del 90% si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos. Si la edad fuera inferior, no hay reducción.
– Se acreditará el ejercicio de la actividad empresarial agrícola por el pariente beneficiario de la reducción mediante la/s declaración/es del IRPF correspondiente/s al ejercicio anterior al del fallecimiento del causante, salvo cuando la jubilación se hubiera producido en el año de fallecimiento, en cuyo caso se solicitará la correspondiente a este último.

En caso de no cumplirse el requisito al que se refiere el apartado 4 del primer párrafo anterior deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiera dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como sus intereses de demora.

Reducción por adquisición de explotación agraria

Nueva reducción de la base imponible no recogida por la Ley 13/1997, sino que está regulada por el art. 80 de la Ley 5/2019, de 28 de febrero, de estructuras agrarias de la Comunitat Valenciana, en vigor desde el 7 de marzo de 2019

Artículo 80 (Ley 5/2019). Reducciones de la base imponible en adquisiciones por causa de muerte.
1. En los casos en que en la base imponible de una adquisición mortis causa esté incluido el valor de una explotación agraria ubicada en la Comunitat Valenciana o de derechos de usufructo sobre esta, se practicará una reducción del 99 % del mencionado valor cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que la adquisición corresponda al cónyuge, descendientes o adoptados, ascendientes o adoptantes y colaterales, por consanguinidad hasta el tercer grado inclusive, de la persona causante.
b) Que la persona adquirente tenga la condición de persona agricultora profesional en cuanto a la dedicación de trabajo y procedencia de rentas.
c) Que la persona adquirente mantenga en su patrimonio la explotación agraria durante los cinco años siguientes al devengo del impuesto, salvo que dentro de dicho plazo fallezca la persona adquirente o en caso de expropiación forzosa de las parcelas.
2. Cuando en la base imponible de una adquisición mortis causa esté incluido el valor de elementos de una explotación agraria ubicada en la Comunitat Valenciana o de derechos de usufructo sobre estos, se practicará una reducción del 99 % del mencionado valor cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que la adquisición corresponda al cónyuge, descendientes o adoptados, ascendientes o adoptantes y colaterales, por consanguinidad hasta el tercer grado inclusive, de la persona causante.
b) Que en la fecha del devengo las personas adquirentes o sus cónyuges tengan la condición de persona agricultora profesional en cuanto a la dedicación de trabajo y procedencia de rentas y sean:
– bien personas titulares de una explotación agraria a la cual queden afectos los elementos que se transmiten,
– o bien personas socias de una sociedad agraria de transformación, cooperativa, sociedad civil o agrupación registrada como IGC que sea titular de una explotación agraria a la que queden afectos los elementos que se transmiten.
c) Que la persona adquirente mantenga los elementos adquiridos afectos a la explotación agraria durante los cinco años siguientes al devengo del impuesto, salvo que dentro del citado plazo fallezca la persona adquirente, se produjese la expropiación forzosa de los elementos adquiridos o concurran circunstancias excepcionales debidamente acreditadas que imposibiliten el ejercicio de una actividad agraria o complementaria.
3. Cuando en la base imponible de una adquisición mortis causa esté incluido el valor de fincas rústicas ubicadas en la Comunitat Valenciana o de derechos de usufructo sobre estas, se practicará una reducción del 99 % del mencionado valor cuando dichas parcelas sean transmitidas en el plazo de un año, por el adquirente mortis causa, a quien tenga la condición de persona agricultora profesional en cuanto a la dedicación de trabajo y procedencia de rentas, y sean:
– bien titulares de una explotación agraria a la cual queden afectos los elementos que se transmiten,
– o bien personas socias de una sociedad agraria de transformación, cooperativa, sociedad civil o agrupación registrada como IGC que sea titular de una explotación agraria a la que queden afectos los elementos que se transmiten.
La transmisión podrá realizarse también directamente a la IGC o a la Red de Tierras, con los mismos requisitos de plazos señalados anteriormente.
4. El tiempo de afectación de las parcelas o derechos transmitidos según el apartado anterior no podrá ser inferior a cinco años siguientes al devengo del impuesto, salvo que dentro del citado plazo fallezca la persona adquirente o las parcelas se vean afectadas por un expediente expropiatorio.
5. A estos efectos, se equipara la transmisión a la cesión por cualquier título que permita a la parte cesionaria la ampliación de su explotación agraria. También se tendrá derecho a la reducción si las parcelas están ya cedidas a la fecha de devengo y si dicha cesión se mantiene en las condiciones señaladas anteriormente.

Reducción del patrimonio cultural valenciano

2.º En los supuestos de transmisiones de bienes del patrimonio cultural valenciano resultará aplicable una reducción para aquéllos inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural, en el Inventario General del Patrimonio Cultural Valenciano, o que antes de finalizar el plazo para presentar la declaración por este impuesto se inscriban en cualquiera de estos registros, siempre que sean cedidos para su exposición en las siguientes condiciones:

1) Que la cesión se efectúe a favor de la Generalitat y las entidades locales de la Comunitat Valenciana; los entes del sector público de la Generalitat y de las entidades locales; las universidades publicas, los centros superiores de enseñanzas artísticas públicos y los centros de investigación de la Comunitat Valenciana, y las entidades sin fines lucrativos reguladas en los apartados a) y b) del artículo 2 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de Régimen Fiscal de las Entidades sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo, siempre que persigan fines de naturaleza exclusivamente cultural y se hallen inscritas en los correspondientes registros de la Comunitat Valenciana.

2) Que la cesión se efectúe gratuitamente.

3) Que el bien se destine a los fines culturales propios de la entidad donataria.
La reducción será, en función del periodo de cesión del bien, del siguiente porcentaje del valor del mismo:
– Del 95 por 100, para cesiones de más de 20 años.
– Del 75 por 100, para cesiones de más de 10 años.
– Del 50 por 100, para cesiones de más de 5 años.
Reducción por empresa individual o negocio profesional:

Reducción de empresa individual y negocio profesional.

3.º En los casos de transmisiones de una empresa individual o de un negocio profesional a favor del cónyuge, descendientes, adoptados del causante, ascendientes, adoptantes, o de parientes colaterales hasta el tercer grado, se aplicará a la base imponible una reducción del 99 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa o al negocio, siempre que se mantenga por el adquirente en actividad durante un periodo de cinco años a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquél falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

Beneficiarios de la reducción:
Al igual que en la reducción por transmisión de empresa agrícola, la Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017, elimina la prelación personal en la aplicación del beneficio mortis causa: antes de la reforma de 2016 solo era aplicable a ascendientes, adoptantes y colaterales hasta el tercer grado si no existían descendientes o adoptados. Por el contrario, téngase en cuenta que en la reducción estatal sí que se mantiene la prelación personal que ha suprimido la reducción autonómica.
Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, la reducción es aplicable también a los parientes colaterales hasta el tercer grado, ya sea por consanguinidad o por afinidad, teniendo en cuenta que la premoriencia del cónyuge del causante no extingue el parentesco con los afines, y por tanto el parentesco de los colaterales por afinidad subsiste una vez extinguido el matrimonio entre el causante y el pariente consanguíneo del heredero, por aplicación del criterio del TS en sentencias de 18 de marzo de 2003, 14 de julio de 2011, y recientemente de 22 de abril de 2019.

Bienes o derechos objeto de la base imponible reducible:
La reducción es aplicable a la adquisición mortis causa de los bienes y derechos afectos a empresas individuales o negocios profesionales poseídos por el causante en pleno dominio, o en usufructo siempre que con motivo del fallecimiento se consolide el pleno dominio en los parientes con derecho a la aplicación de la reducción.
La determinación de los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica viene establecida en el art. 29 LIRPF, por remisión del art. 2.1 RD 1704/1999.
En ningún caso, tendrán la consideración de afectos los activos representativos de la participación en fondos propios (por ejemplo, los fondos depositados en una cuenta corriente u otros activos financieros no se considerarán, en ningún caso, elementos afectos).
Supuestos especiales:
Cuenta de la labor de una explotación agrícola: No afecta (por activo representativo de la participación en fondos propios de la entidad V0084-05 de 27-1-2005). (≈ cuenta de tesorería)
Créditos pendientes de cobro: pueden estar afectos (V0084-05)
Cuentas, cantidades en efectivo: no afectas (V0114-06, de 20-1-2006), Cuenta de tesorería: podría estar afecta
Fondo de Comercio: afecto, por su valor contable V0101-04, de 20-9.

A los efectos de determinar cuándo una actividad económica se desarrolla de forma empresarial habrá que estar a lo dispuesto en el art. 27 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del IRPF, en particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

A efectos de lo dispuesto anteriormente, se entenderá que el arrendamiento de inmuebles se realiza como actividad económica, únicamente cuando para la ordenación de esta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa (Consulta DGT Valenciana V0001/10 de 14/07/2010). La norma fiscal exige una vinculación laboral, excluyendo la posibilidad de una relación mercantil; por tanto se excluye la reducción si el contrato es de alta dirección (Consulta DGT Valenciana V0001/10 de 14/07/2010). Por ello, la Resolución V0279-19 de la DGT estatal considera que en el caso de que para la gestión de la actividad de arrendamiento se contratara a una empresa de gestión especializada o a un profesional autónomo a tiempo completo, no mediaría con los mismos un contrato laboral, sino un contrato de prestación de servicios, por lo que no se cumplirían los requisitos previstos en el mencionado artículo 27.2 de la LIRPF.

Base de la reducción
La base de la reducción estará constituida por el valor de los bienes y derechos, minorado por las cargas que recaigan directamente sobre los bienes y disminuyan su valor y por las deudas derivadas de la actividad, determinado según las normas del Impuesto sobre el Patrimonio.

Porcentaje de la reducción.
El porcentaje de reducción aplicable será del 95%.

Requisitos de la permanencia en el patrimonio del adquirente:

Los bienes adquiridos afectos a la actividad del causante deben mantenerse “en actividad” por el adquirente durante un periodo de CINCO AÑOS a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquel falleciera dentro de dicho periodo. El cumplimiento de este requisito exige, a su vez:

a) El mantenimiento de la identidad sustancial de la empresa o negocio, lo que supone el mantenimiento de los mismos bienes que constituyen la parte sustancial de la empresa o negocio y de su valor.
Deberá estarse a cada caso concreto para determinar los bienes que constituyen la “parte sustancial” de la empresa o negocio, en función de su naturaleza y entidad, considerando que, en cualquier caso, forman parte sustancial del negocio los bienes inmuebles afectos en el momento del fallecimiento del causante.
Por su parte, el mantenimiento del valor de la empresa o negocio exige que los causahabientes no lleven a cabo actuaciones en los bienes afectos que supongan una pérdida sustancial de su valor.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, se considera que cumplen el requisito de mantenimiento sustancial de la empresa, tanto de la normativa autonómica como de la estatal, los siguientes supuestos:
-Permuta.
-Reinversión inmediata en bienes análogos. En la venta parcial, sin reinversión, sin embargo, no cabe prorrateo de la reducción (V2324-05, de 17-11-2005).
-Grupo de herederos. Transmisiones, a título oneroso y con contraprestación en metálico, o a título gratuito. Las transmisiones dentro del grupo no suponen incumplimiento de esta obligación, y las que se realicen fuera del grupo, sí suponen tal incumplimiento (Con 2122-01).
– Aportaciones a sociedad. (Consultas DGT 1532-01, de 25-7-2001 y 0372-03, de 7-3-2003). En el caso de la deducción autonómica, como no basta con el mantenimiento del valor, sino que hay que mantener la identidad sustancial, solo resultaría aplicable si la sociedad estuviera constituida únicamente por socios que formen el grupo de herederos (DGT Valenciana V0003-15; por el contrario la Consulta V0002 DGT valenciana de 04/03/2009 considera incumplido el requisito de permanencia en la aportación de los bienes donados a una S.L.).
– Aportación a sociedad de gananciales. Con independencia del carácter gratuito u oneroso de la aportación de bienes de los cónyuges a la sociedad de gananciales y de las consecuencias tributarias que derivan de uno u otro, el bien aportado se integra en una comunidad germánica o en mano común, es decir, en un patrimonio autónomo separado y común, del que serían titulares, indistinta e indeterminadamente, ambos cónyuges, sin derecho actual a cuota alguna, lo que impide que puedan disponer de mitades indivisas de los bienes comunes. Siendo esto así, la aportación no afectaría al requisito de permanencia (V1381-11, de 1-6, que aunque se refiere a vivienda, resulta igualmente aplicable a empresa).

b) El mantenimiento de una actividad a la que se afecten los bienes adquiridos, pero no necesariamente la misma que la ejercida por el causante. Este segundo requisito no se exige en la reducción estatal, por lo que si el adquirente no tiene intención mantener una actividad podrá acogerse a la reducción estatal, con los requisitos de ésta (Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la DGT).

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, se considera que NO cumplen el requisito de mantenimiento de actividad en la normativa autonómica, requisito que no es exigible en el caso de reducción estatal en los que SÍ que cabría, los siguientes supuestos:
– Reinversión inmediata en activos no dinerarios. (V1891-05, de 28-9-2005).
– Colocación del dinero de la empresa en una institución financiera, siempre que se acredite fehacientemente el mantenimiento de la titularidad durante el plazo (Consulta DGTVAL 0079-03, de 21- 1-2003).
– Dinero de cuentas o depósitos bancarios de la empresa o producto de la venta de bienes de la empresa: Algún tipo de inmovilización inmediata, que permita la acreditación de la permanencia patrimonial, dado que el dinero es fungible: p.ej., mediante depósito a plazo fijo durante el plazo (V1137- 07, de 30-5-2007).
– Arrendamiento de los bienes. Cabe dejar los bienes inactivos por cese de actividad o cabe arrendarlos (V0629-06).

Este doble requisito debe cumplirse por todos los adjudicatarios de la empresa individual o negocio profesional, determinado directamente por el causante en sus disposiciones testamentarias o como consecuencia de las operaciones particionales llevadas a cabo por los herederos. Si todos los citados adjudicatarios no cumplen el requisito de mantenimiento (en caso, por ejemplo, de venta posterior a otro pariente), pierden la reducción todos los adquirentes mortis causa, hayan sido o no adjudicatarios, y aunque como adjudicatarios ellos sí hayan cumplido los requisitos.
A tales efectos, no se entiende incumplido el requisito si los bienes afectos se transmiten, a título oneroso o gratuito, a otro de los parientes del grupo de parentesco con derecho a aplicarse la reducción en la adquisición mortis causa original.

No se considera cumplido el requisito de permanencia, ni en la normativa estatal ni en la autonómica, en los casos de constitución de un usufructo vitalicio (V2153-09, de 25-9), constitución de un derecho de superficie para la construcción de un parque eólico (V0077-05), o venta parcial de las fincas rústicas que constituyen una explotación agrícola (V2324-05).

En el caso de no cumplirse el plazo de permanencia en actividad a que se refiere el párrafo anterior, deberá abonarse la parte del Impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.
Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la actividad se ejerza por el causante de forma habitual, personal y directa.

Cuando la actividad sea ejercida por el propio causante, se entenderá acreditado este requisito mediante la consignación de rendimientos de las actividades económicas que determinan el derecho a la reducción en la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio del fallecimiento, pues el devengo del impuesto se anticipará con ocasión del mismo.
No se incluirán en este supuesto los casos en los que la empresa o negocio transmitido se encontrase arrendado, en cuyo caso los rendimientos percibidos serían de capital mobiliario (Resolución de 25 de mayo de 2001, de la DGT), aunque el arrendatario fuera el propio heredero (V1660-09, de 10-7).

Cuando la actividad sea desarrollada por medio de una comunidad de bienes, sociedad sin personalidad jurídica o sociedad civil será necesario, para poder disfrutar de la exención de los elementos afectos a la actividad, que el comunero, partícipe o socio sea quien desarrolle la citada actividad de forma habitual, personal y directa, y que cumpla los demás requisitos establecidos.

En los supuestos de transmisión «mortis causa» de una empresa de titularidad común a ambos cónyuges, ejerciendo la actividad exclusivamente el cónyuge sobreviviente, cabe aplicar la reducción de los bienes y derechos comunes del matrimonio afectos al ejercicio de la actividad empresarial (desarrollado en párrafo posterior de este precepto, siguiendo el criterio fijado en el ámbito estatal por la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la DGT, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de empresa familiar). Teniendo en cuenta que el periodo impositivo del cónyuge adjudicatario no se ve afectado por el fallecimiento del causante, el periodo que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de renta para tal cónyuge será el ejercicio anterior al del fallecimiento del causante.

El supuesto de causante jubilado en el momento del devengo se examina más adelante.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, suprime el requisito b) que exigía que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

b) Que dicha actividad constituya la mayor fuente de renta del causante, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas. A tal efecto, no se tendrán en cuenta, siempre que se cumplan las condiciones en cada caso establecidas, todas aquellas remuneraciones que traigan causa de las participaciones del causante que disfruten de reducción conforme a lo establecido en el punto 4.º del presente apartado dos y en la letra c del apartado 2.º del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Cuando un mismo causante ejerza dos o más actividades de forma habitual, personal y directa, la reducción alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a las mismas, considerándose que su mayor fuente de renta a estos efectos viene determinada por el conjunto de los rendimientos de todas ellas.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, difiere la normativa estatal de la autonómica a la hora de determinar cuando se cumple este requisito:

– Normativa estatal: se exige que dicha actividad constituya la principal fuente de renta: A estos efectos, se entenderá por principal fuente de renta aquélla en la que al menos el 50 % del importe de la base imponible del IRPF provenga de rendimientos netos de las actividades económicas de que se trate. Para que resulte aplicable la reducción estatal, deberán compararse, en la declaración del IRPF correspondiente, los rendimientos netos procedentes de la actividad o negocio en cuestión con la suma total de los demás rendimientos netos, imputaciones e incrementos de patrimonio. Para determinar la concurrencia de ese porcentaje, no se computarán todas aquellas remuneraciones que traigan causa de la participación del sujeto pasivo en las entidades que pudieran resultar exentas del Impuesto sobre el Patrimonio.

A efectos de comprobar si la actividad económica desarrollada por el causante constituía su principal fuente de renta, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por tal actividad es el del fallecimiento, es decir, el del devengo del ISD. Sin embargo, el Tribunal Supremo en Sentencia 468/2019 de 5 Abr. 2019, indica que cuando concurren circunstancias excepcionales como (a) que se trate de explotaciones agrícolas cuyos cultivos, por su propia naturaleza, no pueden generar beneficios hasta el segundo semestre del año, y (b) además se ha acreditado suficientemente que en los ejercicios anteriores dicha actividad económica era la principal fuente de renta del causante, el año en que se han de tomar en consideración los rendimientos obtenidos por la actividad agrícola es el inmediatamente anterior al del fallecimiento del causante.

– Normativa autonómica: se exige que dicha actividad constituya la mayor fuente de renta procedente de las actividades económicas o del trabajo personal. Para que resulte aplicable la reducción autonómica, deberán compararse en la declaración del IRPF correspondiente, los rendimientos netos procedentes de la actividad o negocio en cuestión con los que el transmitente hubiera obtenido de cada una de las demás actividades aisladamente consideradas, por cuenta propia o ajena, que hubiesen originado rendimientos del trabajo o de las actividades económicas.

– Ambas normativas prevén:
– Que no se tengan en cuenta en la comparación, siempre que se cumplan las condiciones en cada caso establecidas, todas aquellas remuneraciones que traigan causa de las participaciones del transmitente que disfruten de reducción:
– Que cuando la misma persona transmita dos o más empresas individuales o negocios profesionales respecto de los que resulte aplicable la reducción, por cumplirse en cada una de ellas el requisito de ejercicio habitual, personal y directo, tal reducción alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a unas y otros, considerándose que su mayor o principal fuente de renta a estos efectos viene determinada por el conjunto de los rendimientos de todas ellas.

EJEMPLO
Rendimientos netos:
Rendimientos Trabajo 32.100 €
Rendimientos Capital Mobiliario 650€
Importe rentas inmobiliarias 180€
Rendimientos capital inmobiliario 15.000€
Rendimientos Actividad Económica (RAE) 35.500 €

Normativa estatal:
Total BI general y del ahorro: 83.430€ (32.100+650+180+15.000+35.500)
RAE: 35.500 < 50% de 83.430 En consecuencia, no sería aplicable la reducción estatal, salvo que los rendimientos del trabajo provengan de remuneración en sociedades cuyas participaciones están exentas en IP. En tal caso: RAE: 35.500 > 50% de 51.330 (83.430-32.100)

Normativa autonómica:
RAE: 35.500 > Rendimientos de trabajo 32.100
En este caso siempre tendrá derecho a la reducción

También se aplicará la mencionada reducción respecto del valor neto de los bienes del causante afectos al desarrollo de la actividad empresarial o profesional del cónyuge sobreviviente, por la parte en que resulte adjudicatario de aquellos, con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En tal caso, los requisitos a los que hacen referencia las letras anteriores se habrán de cumplir en el cónyuge adjudicatario, el cual quedará igualmente obligado al mantenimiento en actividad de la empresa individual o del negocio profesional durante el plazo de cinco años a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquel falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo. En el caso de no cumplirse el citado plazo de permanencia en actividad, deberá abonarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora.

Sólo cabe esta reducción en la normativa autonómica, pero no en la estatal. En este caso el requisito de ejercicio de la actividad por el cónyuge sobreviviente en el momento del fallecimiento del causante se acreditará con la declaración del IRPF correspondiente al ejercicio anterior al del fallecimiento del causante.

En el caso de que el causante se encontrara jubilado de la actividad de la empresa o negocio en el momento de su fallecimiento, los requisitos a los que hacen referencia las letras anteriores se habrán de cumplir por alguno de los parientes adquirentes de la empresa. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente al pariente que ejerza la actividad y que cumpla tales requisitos y por la parte en que resulte adjudicatario, con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si, en el momento de la jubilación, el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, hay que distinguir:

– Normativa estatal: No cabe la reducción estatal en el supuesto de jubilación del causante, pero el hecho de que percibiera una pensión no excluye por sí mismo la aplicación de la reducción si se acredita el ejercicio de una actividad de forma habitual, personal y directa (Sentencias del TS de 12 de marzo y 10 de junio de 2009).

Normativa autonómica:
Habría que distinguir varios supuestos:

a) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial o en otra, pero continuaba ejerciendo la actividad, sería aplicable la reducción conforme a la regla general antes vista. Se acredita dicha actividad mediante la integración de rendimientos en su declaración del IRPF.

b) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial, y otro pariente ejerce dicha actividad, se aplican las reglas de este párrafo:
– Se acreditará la jubilación mediante certificado expedido por la Seguridad Social.
– Si en el momento de la jubilación el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95%, siendo del 90% si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos. Si la edad fuera inferior, no hay reducción.
– Se acreditará el ejercicio de la actividad empresarial por el pariente beneficiario de la reducción mediante la/s declaración/es del IRPF correspondiente/s al ejercicio anterior al del fallecimiento del causante, salvo cuando la jubilación se hubiera producido en el año de fallecimiento, en cuyo caso se solicitará la correspondiente a este último.

Reducción por participación en entidades:
4.º En los casos de transmisiones de participaciones en entidades a favor del cónyuge, descendientes, adoptados, ascendientes, adoptantes, o de parientes colaterales hasta el tercer grado del causante, se aplicará a la base imponible una reducción del 99 por 100 del valor de las participaciones, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados con el importe de las deudas que derivan del mismo, y el valor del patrimonio neto de la entidad, siempre que las mismas se mantengan por el adquirente durante un periodo de cinco años a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquel falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo. En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia patrimonial de las participaciones, deberá abonarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

Beneficiarios de la reducción:

Al igual que en la reducción por transmisión de empresa, la Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017, elimina la prelación personal en la aplicación del beneficio mortis causa: antes de la reforma de 2016 solo era aplicable a ascendientes, adoptantes y colaterales hasta el tercer grado si no existían descendientes o adoptados. Por el contrario, téngase en cuenta que en la reducción estatal sí que se mantiene la prelación personal que ha suprimido la legislación autonómica.
Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, la reducción es aplicable a los parientes colaterales hasta el tercer grado, ya sea por consanguinidad o por afinidad, teniendo en cuenta que la premoriencia del cónyuge del causante no extingue el parentesco con los afines, y por tanto el parentesco de los colaterales por afinidad subsiste una vez extinguido el matrimonio entre el causante y el pariente consanguíneo del heredero, por aplicación del criterio del TS en sentencias de 18 de marzo de 2003, 14 de julio de 2011, y recientemente de 22 de abril de 2019.

Objeto de la base imponible reducible
Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, la reducción es aplicable a la adquisición mortis causa de participaciones en entidades poseídas por el causante en pleno dominio, en usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolide el pleno dominio en los parientes con derecho a la aplicación de la reducción y en nuda propiedad. Al igual que en la reducción estatal, la transmisión de nuda propiedad de participaciones siempre tiene derecho a reducción, a diferencia de la empresa individual en que, por precisarse ejercicio personal, habitual y directo de la actividad, quedaban excluidos los titulares de derechos que no permitieran acceder al uso y disfrute de los bienes afectos a la actividad.
Además la normativa estatal incluye también los derechos económicos derivados de la extinción de dicho usufructo, siempre que con motivo del fallecimiento se consolidara el pleno dominio en los beneficiarios de la reducción o percibieran éstos los derechos debidos a la finalización del usufructo en forma de participaciones en la empresa, negocio o entidad.

Base de la reducción
Conforme al art, 6.1 del Real Decreto 1704/1999, la base de la reducción estará constituida por el valor de las participaciones en entidades determinado de acuerdo con los artículos 15 y 16 de la Ley del Impuesto sobre el Patrimonio. A tal efecto, las entidades deberán suministrar a los socios certificados con las valoraciones correspondientes.
Se aplicarán estas mismas reglas en la valoración de las participaciones de entidades participadas para determinar el valor de las de su entidad tenedora (añadido por Ley 35/2006, 28-11).
No obstante, la base de la reducción estará constituida por la parte proporcional al valor patrimonial neto afecto que suponen las participaciones respecto del patrimonio total de la actividad participada, según la siguiente proporción (criterio mantenido por el Tribunal Supremo, en Sentencia de 16 Jul. 2015, para unificación de doctrina):

Patrimonio neto afecto (≈ activos afectos a la actividad – deudas de la actividad) ________________________________________________________________________

Patrimonio neto total de la empresa (≈ activos – deudas)

Tanto el valor de los activos como el de las deudas de la entidad, será el que se deduzca de su contabilidad, siempre que ésta refleje fielmente la verdadera situación patrimonial de la entidad, determinándose dichos valores, en defecto de contabilidad, de acuerdo con los criterios del Impuesto sobre el Patrimonio.

Para determinar el patrimonio afecto se tienen en cuenta aquellos elementos que se encuentran afectos de forma efectiva a la actividad y resultan “necesarios” para la obtención de los respectivos rendimientos. A la hora de considerar la afectación de activos tales como los valores representativos de la participación en fondos propios de entidades y de la cesión de capitales a terceros establece la DGT del Ministerio de Economía y Hacienda que habrá que estar al caso concreto y “será preciso sopesar la adecuación y proporcionalidad de los elementos de que se trate al resto de los activos de la entidad, el tipo de actividad que esta desarrolla, el volumen de operaciones y demás parámetros económicos y financieros de la entidad.

Requisitos de la permanencia en el patrimonio del adquirente:

Las participaciones se han de mantener por el adquirente durante un periodo de cinco años (normativa autonómica) o diez años (normativa estatal) a partir del fallecimiento del causante.
Supuestos en los que se cumple el requisito de permanencia:

Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, el cumplimiento de este requisito exige, a su vez, el mantenimiento de la identidad sustancial de las participaciones, lo que supone el mantenimiento de un porcentaje de participación equivalente en el capital de la entidad y del valor sustancial de tal participación. Por tanto, los causahabientes no pueden llevar a cabo actos de disposición u operaciones societarias que, directa o indirectamente, puedan dar lugar a una minoración sustancial del valor de la adquisición.
Se entiende cumplido este requisito en los siguientes supuestos, tanto para la reducción estatal como para la valenciana:
– Operaciones societarias acogidas al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canjes de valores de los artículos 83 y siguientes del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades o en los supuestos de transformación de la sociedad en un tipo societario distinto (Consulta vinculante DGT CEH V0001-04, de 24 de noviembre de 2004).
– Aportación de las participaciones a una entidad de nueva creación (V0001-04 DGT valenciana).
– Venta con reinversión “inmediata” en otras participaciones (V0106-05), aunque el valor de mercado de algunos de los nuevos títulos resulte ser, como consecuencia de la crisis inmobiliaria, sensiblemente inferiores al valor contable de las participaciones sustituidas (V1245-10, de 7-6)
– Reducción de capital mediante devolución de aportaciones tras lo cual el valor teórico contable sigue siendo superior al valor de adquisición (V2312-08).
– Reparto de prima de emisión tras el cual el valor teórico contable sigue siendo superior al valor de adquisición (V2465-07).
– Aportación a sociedad de gananciales. Con independencia del carácter gratuito u oneroso de la aportación de bienes de los cónyuges a la sociedad de gananciales y de las consecuencias tributarias que derivan de uno u otro, el bien aportado se integra en una comunidad germánica del que serían titulares, indistinta e indeterminadamente, ambos cónyuges, sin derecho actual a cuota alguna, lo que impide que puedan disponer de mitades indivisas de los bienes comunes. Siendo esto así, la aportación no afectaría al requisito de permanencia (V1381-11, de 1-6).
– Disminución del valor de mercado de las participaciones, por reducción de su valor de cotización, al no considerarse imputable a la voluntad del titular de las participaciones (V0372-11, de 16-2).
– Declaración de concurso de acreedores de la empresa participada, al no considerarse imputable a la voluntad del titular de las participaciones (V0011-11, de 10-1).
– En el caso de la reducción autonómica, la Consulta vinculante DGT CEH V0001-08, de 18 de septiembre de 2008 considera que se cumple el requisito de permanencia en la venta a plazos con pacto de reserva de dominio en el vendedor (que aunque fueron adquiridas por donación, también resulta aplicable a adquisiciones mortis causa) en el siguiente caso: “Una titularidad dominical sobre las participaciones formalmente mantenida en el vendedor, a través del pacto de reserva de dominio, pero desprovista del goce de todos o algunos de los derechos asociados a aquéllas, no supondría el mantenimiento íntegro de tales participaciones que exige la norma tributaria valenciana. En cambio, si la venta de las participaciones con pacto de reserva de dominio se lleva a cabo con mantenimiento formal y real en el transmitente de la posesión, y de todos los derechos económicos y políticos derivados de las participaciones, hasta tanto se cumpla la condición convenida del pago del precio aplazado (al cabo de seis años desde la venta), sí se produciría el mantenimiento íntegro de las participaciones exigido por la normativa autonómica”.

Supuestos en los que NO se cumple el requisito de permanencia:
Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, NO se cumple el requisito de permanencia en el caso de disolución de la entidad por causas económicas o legales (V1507-05 y V2589-06).
A los efectos de la aplicación de la reducción autonómica, tampoco se cumple el requisito de mantenimiento en los casos de venta de las participaciones con reinversión inmediata en un producto financiero, como fondos de inversión, inversiones en seguros de vida de capital diferido o depósitos bancarios, dado que no existe identidad sustancial entre los bienes intercambiados; supuestos SÍ admitidos si el adquirente se acoge a la reducción estatal (Consultas DGT del MEH V0955-08, V1355-10 y V2297-08).

Adquirentes obligados al cumplimiento del requisito de permanencia:
Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, el requisito debe cumplirse por cada adjudicatario de las participaciones sociales, determinado directamente por el causante en sus disposiciones testamentarias o como consecuencia de las operaciones particionales llevadas a cabo por los herederos. Si todos los citados adjudicatarios no cumplen el requisito de mantenimiento, pierden la reducción todos los adquirentes mortis causa, hayan sido o no adjudicatarios, y aunque como adjudicatarios ellos sí hayan cumplido los requisitos.
A tales efectos, no se entiende incumplido el requisito si las participaciones se transmiten, a título oneroso con contraprestación en metálico o a título gratuito, a otro de los parientes del grupo de parentesco con derecho a aplicarse la reducción en la adquisición mortis causa original.

Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio inmobiliario o mobiliario. A estos efectos se entenderá que una entidad tiene esta finalidad cuando más de la mitad de su activo sean bienes inmuebles que no se encuentren afectos al desarrollo de actividades económicas de carácter empresarial o sean valores.

Naturaleza de la entidad participada:

La entidad participada no debe tener por actividad principal la gestión de un patrimonio inmobiliario o mobiliario. A estos efectos se entenderá que una entidad tiene esta finalidad cuando más de la mitad de su activo sean bienes inmuebles que no se encuentren afectos al desarrollo de actividades económicas de carácter empresarial o sean valores. Al no estar prevista ninguna excepción en el cómputo de los valores, se deberán incluir en tal cómputo los valores y elementos patrimoniales excluidos por la normativa estatal (conforme al criterio CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013 sí deberán incluirse en el cómputo los valores excluidos en el artículo 4.ocho.dos.a) de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio).
Sin embargo, en la donación de participaciones de una sociedad Holding, la Consulta de la DGT Valenciana V0002-16 mantiene un criterio distinto, ya que establece que dichas participaciones no tendrán la consideración de valores, pudiendo aplicar la reducción del 95% del valor de las participaciones, siempre y cuando otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no esté comprendida en esta letra.

La verificación de esta situación podrá efectuarse mediante el examen de los datos relativos a las actividades desarrolladas por la sociedad y las partidas económicas del balance consignadas en la declaración del Impuesto sobre Sociedades correspondiente al año de fallecimiento. Alternativamente, podrá solicitarse certificación o copia de las cuentas anuales correspondientes al año de devengo depositadas en el Registro Mercantil, con especial atención al balance y memoria de la entidad.

La determinación de los elementos patrimoniales afectos a una actividad económica viene establecida en el art. 29 LIRPF, por remisión del art. 2.1 RD 1704/1999. Véase el comentario de la reducción por adquisición mortis causa de empresa individual, apartado “Bienes o derechos objeto de la base imponible reducible”.

– En la normativa estatal, es aplicable la reducción por adquisición de participaciones en entidades, con o sin cotización en mercados organizados, siempre que la entidad, sea o no societaria, no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario.
En la reducción estatal el campo de aplicación es mayor que en la autonómica, ya que para determinar la parte del activo que está constituida por valores o elementos patrimoniales no afectos excluye del cómputo los siguientes valores:

* Los poseídos para dar cumplimiento a obligaciones legales y reglamentarias.

* Los que incorporen derechos de crédito nacidos de relaciones contractuales establecidas como consecuencia del desarrollo de actividades económicas.

* Los poseídos por sociedades de valores como consecuencia del ejercicio de la actividad constitutiva de su objeto.

* Los que otorguen, al menos, el cinco por ciento de los derechos de voto y se posean con la finalidad de dirigir y gestionar la participación siempre que, a estos efectos, se disponga de la correspondiente organización de medios materiales y personales, y la entidad participada no sea de carácter patrimonial (sociedad holding).
Si la sociedad holding cuyas participaciones se transmiten tuviera participaciones tanto en entidades para las que se cumplen los requisitos como en otras en las que estos no se cumplan, sólo cabrá aplicar la reducción si más de la mitad del valor de la participación corresponda a sociedades que cumplan los requisitos. El valor de la reducción vendrá dado por la aplicación sobre el valor total de la participación del porcentaje que supongan las participaciones de las sociedades no patrimoniales respecto del total (Con DGT MEH 2034-03).
En cuanto a las participaciones directas de una sociedad A en Sociedades de Inversión Colectiva (SII-SICAV), a partir de la reforma de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre el Patrimonio por la Ley 35/2006, las mismas no se encuentran nunca exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio, y, por tanto, tampoco les resulta aplicable la reducción estatal en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ya que, en todo caso, tales sociedades de inversión tienen el carácter de sociedades patrimoniales. De ahí que, si la participación en la SIC es superior al 50% del capital de la sociedad A la exención y la reducción no se aplicarán en ninguna proporción del capital de dicha sociedad, y si la participación en la SIC es inferior al 50% del capital de la sociedad A, la exención en IP y la reducción en ISD se aplicarán a las participaciones de la sociedad A en la proporción en que su capital se encuentre afecto a actividades económicas.
En cuanto a las participaciones indirectas de una sociedad A en una Sociedad de Inversión Colectiva a través de una sociedad del holding (sociedad B), las mismas sólo resultarán exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio y podrán ser objeto de reducción en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, cuando tal participación (individualmente, o sumada con otras de la misma clase) resulte inferior al 50% del capital de la sociedad B interpuesta, y, además, la participación en la sociedad de inversión colectiva resulte necesaria para el desarrollo de la actividad de la sociedad B. (Consulta vinculante V1705-07, de 2 de agosto, referida a un Fondo de Capital Riesgo).

* Los valores o elementos patrimoniales cuyo precio de adquisición no supere el importe de los beneficios no distribuidos obtenidos por la entidad, siempre que dichos beneficios provengan de la realización de actividades económicas, con el límite del importe de los beneficios obtenidos tanto en el propio año como en los últimos 10 años anteriores. A estos efectos, se asimilan a los beneficios procedentes de actividades económicas los dividendos que procedan de los valores a que se refiere el último inciso del párrafo anterior, cuando los ingresos obtenidos por la entidad participada procedan, al menos en el 90 por ciento, de la realización de actividades económicas. Cosa distinta es que una vez constatado el derecho a la reducción, no podrá aplicarse sobre su valor dicha reducción, prevista en los apartados 2.c) y 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987 (Consultas DGT MEH V0852-11, de 1-4 y V1571-11, de 16-6).
La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, suprime el requisito b) que exigía que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

b) Que la participación del causante en el capital de la entidad sea, al menos, del 5 por 100 de forma individual, o del 20 por 100 de forma conjunta con sus ascendientes, descendientes, cónyuge o colaterales hasta el segundo grado, ya tenga el parentesco su origen en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.

Que el causante o, en el caso de participación conjunta, alguna de las personas del grupo familiar a que se refiere el punto anterior, ejerzan efectivamente funciones de dirección en la entidad y que la retribución que perciba por ello suponga la mayor fuente de renta, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas.

a) Funciones de dirección:

Los parientes colaterales hasta tercer grado que adquieran las participaciones sociales pierden el derecho a la reducción si las funciones de dirección en la entidad no las ejercía el propio causante, ya que el precepto sólo permite que en defecto del causante dichas funciones las realicen ascendientes, descendientes, cónyuge o colaterales hasta el segundo grado (Consulta DGT valenciana V0007-15 DE 10/07/2015).

Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de Presidente, Director General, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa.
No obstante, la exigencia de ejercicio efectivo de funciones de dirección en la entidad excluye la mera pertenencia al Consejo de Administración y el ejercicio de funciones meramente protocolarias o representativas dentro de tal organismo directivo, aunque por ellas perciba dietas o cualquier otro tipo de retribución.
La acreditación de dicha circunstancia se efectuará mediante los siguientes medios de prueba, que serán requeridos al sujeto pasivo o a la entidad participada:
– Cuando la vinculación sea mercantil: certificación del Registro Mercantil en el que conste el nombramiento como administrador o miembro del consejo y de las funciones desarrolladas; contrato que rija las relaciones entre la entidad y el sujeto pasivo (acompañado de Informe de vida laboral del afiliado o de empresa expedido por la Tesorería General de la Seguridad Social en el caso de que no exista o no haya constancia fehaciente de su fecha de celebración) o cualquier otro medio de prueba que acredite las funciones desarrolladas y que éstas se desarrollaron en el periodo correspondiente.
– Cuando la vinculación con la actividad sea laboral, documentación que justifique la naturaleza gerencial de las funciones desempeñadas: copia de contrato de trabajo y sus cláusulas complementarias (acompañado de Informe de vida laboral del afiliado o de empresa expedido por la Tesorería General de la Seguridad Social en el caso de que no exista o no haya constancia fehaciente de su fecha de celebración) o cualquier otro medio de prueba que acredite las funciones desarrolladas y que éstas se desarrollaron en el periodo correspondiente.
– Cuando, por la dimensión de la empresa, la naturaleza de la actividad u otras circunstancias concurrentes no se considere suficientemente acreditado el cumplimiento de dicho requisito, la oficina podrá requerir al interesado o al Registro Mercantil certificado en el que consten conferidos al interesado poderes relacionados con el ejercicio de funciones directivas (capacidad de otorgar contratos, autorización para la disposición fondos de la entidad, etc.)

b) Retribución:

Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, el causante o, en el caso de participación conjunta, alguna de las personas del grupo familiar a que se refiere el punto anterior, además de ejercer efectivamente funciones de dirección en la entidad, la retribución que perciban por ello suponga:

– En la normativa autonómica: la mayor fuente de renta procedente de las actividades económicas o del trabajo personal. Para que resulte aplicable la reducción autonómica, deberán compararse en la declaración del IRPF correspondiente, los rendimientos netos procedentes de la titularidad de las participaciones con los que el transmitente hubiera obtenido de cada una de las demás actividades aisladamente consideradas, por cuenta propia o ajena, que hubiesen originado rendimientos del trabajo o de las actividades económicas (sigue este criterio la STSJ CV 1258/2010 (ROJ: STSJ CV 8821/2010)).
– En la normativa estatal: más del 50% de la totalidad de los rendimientos netos del trabajo personal y de las actividades económicas.

Para verificar dicho cumplimiento se requerirá lo siguiente:
a. Participación individual: En el supuesto de participación individual, la declaración del IRPF correspondiente al año de fallecimiento del causante.
b. Participación conjunta: Si el que dirige es el causante (caso de participación inferior al 5%), declaración del IRPF correspondiente al año de fallecimiento del causante. Si el que dirige es otro del grupo de parentesco: Declaración del IRPF correspondiente al año anterior al del fallecimiento del causante del familiar que ejerza en lugar del causante funciones de dirección siempre que en ese ejercicio el causante ya estuviera jubilado. En otro caso, se determinará por la oficina en función de las circunstancias del caso.

En el caso de participación individual del causante, si este se encontrase jubilado en el momento de su fallecimiento, el requisito previsto en esta letra deberá cumplirse por alguno de los parientes adquirentes de la empresa. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente a los herederos que cumplan tal requisito y por la parte en que resulten adjudicatarios, con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si, en el momento de la jubilación, el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95 por 100, siendo del 99 por 100 si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

A tales efectos, no se tendrán en cuenta los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de reducción en el impuesto, y, cuando un mismo causante sea directamente titular de participaciones en varias entidades, y en ellas concurran las restantes condiciones exigidas por las letras anteriores, el cálculo de la mayor fuente de renta del mismo se efectuará de forma separada para cada una de dichas entidades, no incluyéndose los rendimientos derivados de las funciones de dirección en las otras entidades.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, hay que distinguir:

– Normativa estatal: No cabe la reducción estatal en el supuesto de jubilación del causante, pero el hecho de que percibiera una pensión no excluye por sí mismo la aplicación de la reducción si se acredita el ejercicio de una actividad de forma habitual, personal y directa (Sentencias del TS de 12 de marzo y 10 de junio de 2009).

Normativa autonómica:
Habría que distinguir varios supuestos:
a) Si el causante estaba jubilado en la actividad empresarial o en otra, pero continuaba ejerciendo la dirección tras su jubilación hasta el fallecimiento, sería aplicable la reducción conforme a la regla general antes vista. El supuesto de jubilación en la actividad de dirección y ejercicio efectivo de la dirección será muy difícil en el caso de personal de alta dirección, porque hace falta acreditar el contrato laboral, aunque sí puede darse en el supuesto de administrador.

b) Si el causante estaba jubilado en la dirección, y otro pariente ejerce la dirección es necesario el cumplimiento de los siguientes requisitos:
-) Se justificará la jubilación mediante el correspondiente certificado expedido por la Seguridad Social.
-) El requisito de ejercicio efectivo de funciones de dirección deberá cumplirse por alguno de los parientes adquirentes de la empresa, y la reducción se aplicará únicamente a los herederos que cumplan tal requisito y por la parte en que resulten adjudicatarios (Consulta Vinculante DGT valenciana V0001-10, de 14 de julio). Para la acreditación del ejercicio efectivo de las funciones de dirección deberá requerirse los siguientes medios de prueba:
-Declaración/es del IRPF correspondiente/s al ejercicio anterior al del fallecimiento del causante, salvo cuando la jubilación se hubiera producido en el año de fallecimiento, en cuyo caso se requerirá la correspondiente a ese ejercicio.
-Cuando la vinculación sea mercantil: certificación del Registro Mercantil en el que conste el nombramiento como administrador o miembro del consejo y de las funciones desarrolladas; contrato que rija las relaciones entre la entidad y el sujeto pasivo (acompañado de Informe de vida laboral del afiliado o de empresa expedido por la Tesorería General de la Seguridad Social en el caso de que no exista o no haya constancia fehaciente de su fecha de celebración) o cualquier otro medio de prueba que acredite las funciones desarrolladas y que éstas se desarrollaron en el periodo correspondiente.
-Cuando la vinculación con la actividad sea laboral, documentación que justifique la naturaleza gerencial de las funciones desempeñadas: copia de contrato de trabajo y sus cláusulas complementarias (acompañado de Informe de vida laboral del afiliado o de empresa expedido por la Tesorería General de la Seguridad Social en el caso de que no exista o no haya constancia fehaciente de su fecha de celebración) o cualquier otro medio de prueba que acredite las funciones desarrolladas y que éstas se desarrollaron en el periodo correspondiente.
– Cuando, por la dimensión de la empresa, la naturaleza de la actividad u otras circunstancias concurrentes no se considere suficientemente acreditado el cumplimiento de dicho requisito, la oficina podrá requerir un certificado del Registro Mercantil, en el que consten conferidos al interesado poderes relacionados con el ejercicio de funciones directivas (capacidad de otorgar contratos, autorización para la disposición fondos de la entidad, etc).

Artículo 10 bis. Reducciones en transmisiones inter vivos.

Para el cálculo de la base liquidable del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en las transmisiones inter vivos resultarán aplicables a la base imponible las siguientes reducciones por circunstancias propias de la Comunitat Valenciana, sin perjuicio de la aplicación de las reducciones previstas en los apartados 6 y 7 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y de las demás reducciones reguladas en las Leyes especiales:
1.º) La que corresponda de las siguientes:

Reducciones por parentesco:
– Adquisiciones por hijos o adoptados menores de 21 años, que tengan un patrimonio preexistente de hasta 600.000 euros: 100.000 euros, más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el donatario, sin que la reducción pueda exceder de 156.000 euros.

Conforme al criterio CRI0001-17 DGT valenciana de 15/02/2017, en la consolidación del pleno dominio para el caso de extinción del usufructo constituido por actos mortis causa o por negocios jurídicos gratuitos e inter vivos, por fallecimiento del usufructuario o por terminación de su vigencia temporal, tanto las reducciones como las bonificaciones aplicables en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones serán los vigentes en el momento de la desmembración del dominio, al adquirirse la nuda propiedad.

Por ello, se consignan a continuación las reducciones aplicables en cada período.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR HIJOS MENORES DE 21 AÑOS

Desde              Hasta     Reducción parentesco     Reducción edad –21 años por año Limite reducción por edad          Limite patrimonio preexistente donatario
01/01/2006     05/08/2013      40.000,00 €        8.000,00 €     96.000,00 €       2.000.000 €
06/08/2013     31/12/2016    100.000,00 €        8.000,00 €    156.000,00 €      2.000.000 €
01/01/2017          hoy             100.000,00 €        8.000,00 €    156.000,00 €         600.000 €

– Adquisiciones por hijos o adoptados de 21 o más años y por padres o adoptantes, que tengan un patrimonio preexistente, en todos los casos, de hasta 600.000 euros: 100.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR HIJOS DE 21 AÑOS O MAYORES

Desde                Hasta                   Reducción parentesco  Limite patrimonio preexistente donatario
01/01/2006      05/08/2013                      40.000,00 €                            2.000.000 €
06/08/2013      31/12/2016                    100.000,00 €                            2.000.000 €
01/01/2017           hoy                             100.000,00 €                               600.000 €

– Adquisiciones por nietos, que tengan un patrimonio preexistente de hasta 600.000 euros, siempre que su progenitor, que era hijo del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo: 100.000 euros, si el nieto tiene 21 o más años, y 100.000 euros, más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el nieto, sin que, en este último caso, la reducción pueda exceder de 156.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR NIETOS HABIENDO PREMUERTO EL HIJO

Desde             Hasta           Reducción parentesco      Reducción edad –21 años             Limite reducción por edad                 Limite patrimonio preexistente donatario
01/01/2008     05/08/2013            40.000,00 €          8.000,00 €     96.000,00 €           2.000.000 €
06/08/2013     31/12/2016          100.000,00 €          8.000,00 €    156.000,00 €          2.000.000 €
01/01/2017        Hoy                     100.000,00 €          8.000,00 €    156.000,00 €             600.000 €

– Adquisiciones por abuelos, que tengan un patrimonio preexistente de hasta 600.000 de euros, siempre que su hijo, que era progenitor del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo: 100.000 euros.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION A ABUELOS HABIENDO PREMUERTO EL PADRE DEL DONANTE

Desde                 Hasta                 Reducción parentesco   Limite patrimonio preexistente donatario
01/01/2008      05/08/2013                   40.000,00 €                                 2.000.000 €
06/08/2013      31/12/2016                  100.000,00 €                                2.000.000 €
01/01/2017              hoy                        100.000,00 €                                   600.000 €

A los efectos de los citados límites de reducción, se tendrá en cuenta la totalidad de las adquisiciones lucrativas inter vivos provenientes del mismo donante, efectuadas en los cinco años inmediatamente anteriores al momento del devengo.

No resultará de aplicación esta reducción en los siguientes supuestos:

a) Cuando quien transmita hubiera tenido derecho a la reducción en la adquisición de los mismos bienes o de otros hasta un valor equivalente, efectuada en los diez años inmediatamente anteriores al momento del devengo.

A pesar del tenor literal del precepto, la DGT Valenciana en Consulta V0003-10 de 6/06/2011 entiende la finalidad de este requisito es evitar la aplicación efectiva de tales beneficios entre parientes más allá de los padres o de los hijos, mediante una sucesión en cadena de donaciones entre padres e hijos que supongan, en la práctica, una donación entre abuelos y nietos, bisabuelos y bisnietos, etc., o viceversa, o entre marido y mujer, o entre hermanos (V0003-09), pero no en el caso de donaciones recíprocas entre los mismos padres y su hijo en el período de 10 años, por lo que la reducción es aplicable por su total importe en la segunda de tales donaciones. No obstante si la donación recíproca se produce simultáneamente, la DGT Valenciana en Consulta V0003-09 considera que se trata de permuta y por tanto tributa en ITP, mientras que la DGT Valenciana en Consulta V0004-09 concluye lo contrario: es aplicable la reducción. En el caso de donación de bien ganancial a hijo, y posterior donación del hijo a uno sólo de los padres, sólo se tendrá derecho a la reducción en la mitad que vuelve al mismo donante, pero no respecto de la otra mitad (V0004-11).

Téngase en cuenta que la renuncia de un usufructo ya aceptado, aunque sea pura y simple, se considerará a efectos fiscales como donación del usufructuario al nudo propietario (artículo 51.6 RISD) y que la repudiación o renuncia hecha después de prescrito el Impuesto correspondiente a la herencia o legado se reputará a efectos fiscales como donación (art. 58.3 RISD), por lo que ambos supuestos computan como donaciones previas (ROJ: STSJ CV 6738/2014).

Para determinar la exclusión de la reducción podemos distinguir dos supuestos:

a) Que el mismo bien donado hubiera sido recibido por el ahora donante con aplicación de la reducción: en este caso queda excluida la reducción actual (ROJ: STSJ CV 7229/2013).

b) Que el actual donante hubiera recibido bienes diferentes con aplicación de reducción:

– Si los bienes adquiridos anteriormente por el actual donante tienen un valor igual o superior al valor del bien que ahora dona, no hay derecho a la reducción en la segunda donación, ya que no existe exceso entre ambas donaciones (ROJ: STSJ CV 1066/2017; ROJ: STSJ CV 4541/2017).

– Si los bienes adquiridos anteriormente por el actual donante tienen un valor inferior al valor del bien que ahora dona, hay derecho a la reducción en la segunda donación sobre el exceso entre ambas donaciones.

– Si son varios los actuales donatarios que adquieren simultáneamente los bienes donados, la STSJ CV 1428/2017 (ROJ: STSJ CV 7372/2017) entiende que para determinar si existe exceso no hay que comparar individualmente cada una de las actuales donaciones con la inicial donación, sino que se deben sumar las actuales donaciones y restarlas de la donación inicial. Si existe exceso, éste se reparte proporcionalmente a su cuantía entre las donaciones actuales.

En el supuesto enjuiciado: “A” recibe en 2007 una donación de 50.000 € con reducción y bonificación. En 2009 “A” dona a sus hijos “B” por valor de 34.600 €, a “C” por valor de 33003,69 y a “D” por valor de 8640 €. Individualmente consideradas ninguna tendría reducción, pero como donación conjunta el valor de lo donado actualmente, (sic) 78043,69 €, excede de la donación inicial en 28043,69€. Ese exceso es reducible distribuyéndose proporcionalmente entre las tres donaciones, de modo que de la donación a “B” a la cantidad de 22.165 € (valor equivalente) no le es aplicable ninguna reducción y al resto de 12435 € (exceso del valor equivalente) se le aplicaría la reducción.

Por el contrario, la STSJ CV 119/2015 (ROJ: STSJ CV 6772/2015), si son varios los actuales donatarios que adquieren simultáneamente, calcula el exceso dividiendo el valor de los bienes recibidos por el donante por el número de donatarios y dicha cantidad la resta del valor actual de la donación. Si lo recibido por los donatarios actuales tiene un valor diferente, esta fórmula es más injusta puesto que perjudica a quien recibe menos y beneficia a quien recibe más.

b) Cuando el sujeto pasivo hubiera efectuado, en los diez años inmediatamente anteriores al momento del devengo, una transmisión, a un donatario distinto del ahora donante, de otros bienes hasta un valor equivalente, a la que igualmente resultara de aplicación la reducción.

– En el supuesto de que el actual donatario hubiera efectuado una transmisión a distinto donatario del ahora donante de bienes gananciales, la STSJ CV 966/2015 (ROJ: STSJ CV 5549/2015) recuerda que el art. 38 del RISD, según el cual «en la donación por ambos cónyuges de bienes o derechos comunes de la sociedad conyugal se entenderá que existe una sola donación», fue declarado nulo mediante STS de 18-2-2009 por ser contrario a la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, y por tanto, los efectos del cálculo del valor equivalente se entiende que cada cónyuge ha donado su mitad ganancial.

– El supuesto en el que concurren las dos causas de exclusión de reducción anteriores, es decir, cuando el actual donante hubiera tenido reducción por donaciones anteriores y el actual donatario hubiera realizado otras donaciones a distinto donatario con aplicación de reducción, viene contemplado en la STSJ CV 667/2017 (ROJ: STSJ CV 4541/2017): para determinar si existe posibilidad de aplicar la reducción hay que restar de la donación actual el importe de la suma de todas las donaciones previas, tanto las recibidas por el donante como las realizadas por el donatario, y si el resultado es positivo, sobre éste aplicar la reducción. Si el resultado es “0” o negativo, no hay derecho a la reducción.

c) Cuando quien transmita hubiera adquirido mortis causa los mismos bienes, u otros hasta un valor equivalente, en los diez años inmediatamente anteriores al momento del devengo, como consecuencia de la renuncia pura y simple del sujeto pasivo, y hubiera tenido derecho a la aplicación de la reducción establecida en la letra a del apartado uno del artículo diez de la presente ley.

Aunque el donante se haya beneficiado de reducciones por adquisiciones mortis causa recibidas con anterioridad, no queda excluida la aplicación de la reducción para el donatario, salvo en el supuesto previsto en este apartado. Por tanto, será aplicable la reducción aunque el donante hubiera tenido derecho a la reducción por parentesco en una transmisión mortis causa anterior, siempre y cuando el llamamiento del donante a esa herencia no se produjera como consecuencia de la renuncia del donatario a dicha herencia anterior.

No obstante, en los supuestos del párrafo anterior (se refiere a los tres supuestos anteriores, letras a), b) y c), cuando se trate de bienes diferentes, sobre el exceso del valor equivalente, si lo hubiera, procederá una reducción cuyo importe será igual al resultado de multiplicar el importe máximo de la reducción que corresponda de los establecidos en el primer párrafo de este apartado, con el límite de la base imponible, por el cociente resultante de dividir el exceso del valor equivalente por el valor total de la donación.

A los efectos del cálculo del citado valor equivalente en las donaciones de bienes diferentes y del valor de lo donado en cada una de éstas, se tendrá en cuenta la totalidad de las transmisiones lucrativas inter vivos realizadas a favor de un mismo donatario dentro del plazo previsto en los supuestos del párrafo tercero del presente apartado (se refiere a los tres supuestos anteriores, letras a), b) y c)).

A los efectos de lo dispuesto en el párrafo tercero de este apartado, en los supuestos de transmisiones efectuadas en unidad de acto se entenderá efectuada en primer lugar:

a) Cuando hubiera transmisiones en la línea ascendiente y descendiente, la efectuada en la línea descendiente.

b) Cuando las transmisiones fueran todas en la línea descendiente, aquella en la que el adquirente pertenezca a la generación más antigua.

c) Cuando las transmisiones fueran todas en la línea ascendiente, aquella en que el adquirente pertenezca a la generación más reciente.

A tales efectos, se entiende que los padres o adoptantes, con independencia de su edad, pertenecen a una generación más antigua que sus hijos o adoptados y éstos a una más reciente que la de aquéllos, y así sucesivamente en las líneas ascendiente y descendiente.
Cuando se produzca la exclusión total o parcial de la reducción correspondiente en una determinada donación, por aplicación de lo dispuesto en el párrafo tercero del presente apartado, en la siguiente donación realizada a distinto donatario también se considerará como exceso, a los efectos de lo establecido en el párrafo cuarto de este apartado, la parte de la donación actual de valor equivalente con la que hubiera sufrido dicha exclusión en la donación anterior.

Vigente redacción dada por la Ley 14/2007, de 26 de diciembre, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera, y de organización de la Generalitat, en vigor desde el 1.1.2008. En la primera redacción dada por la Ley 14/2005, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1.1.2006, cuando se producía la exclusión o la limitación de la reducción correspondiente en una determinada donación por aplicación de lo dispuesto en el párrafo tercero del presente apartado, la siguiente donación realizada a distinto donatario se consideraba, a los mismos efectos, como primera donación, no siéndole de aplicación a esta última lo dispuesto en el citado párrafo tercero.

A pesar del tenor literal del precepto tras la modificación de su redacción por la Ley 14/2007, la STSJ CV 144/2015 (ROJ: STSJ CV 882/2015) se fundamenta erróneamente en la redacción derogada para aplicar los beneficios fiscales a una tercera donación realizada a distinto donatario, habiéndose producido todos los hechos imponibles en 2009: ”si ya se excluyeron los beneficios en una segunda donación, deberá considerarse como una primera transmisión lucrativa, es decir, gozará de los beneficios fiscales previstos legalmente, sin restricciones”.

Para la aplicación de la reducción a la que se refiere el presente apartado, se exigirá, además, que la adquisición se efectúe en documento público, o que se formalice de este modo dentro del plazo de declaración del impuesto. Además, cuando los bienes donados consistan en metálico o en cualquiera de los contemplados en el artículo 12 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, deberá justificarse en el documento público la procedencia de los bienes que el donante transmite y los medios efectivos en virtud de los cuales se produzca la entrega de lo donado.

Requisito de residencia habitual en la Comunidad Valenciana:

La Sentencia del TC 60/2015, de 18 de marzo (BOE 24-04-2015) declara la inconstitucionalidad y nulidad del requisito de residencia habitual en la Comunitat Valenciana para la aplicación de los beneficios fiscales, contenido en el Art. 12 bis a), es decir, en las adquisiciones mortis causa, puesto que se trataba de una liquidación por el Impuesto de Sucesiones. Pero nada decía respecto de la nulidad de idéntico requisito en las adquisiciones intervivos. Aunque el requisito fue suprimido ya por la Ley 7/2014, de 22 de diciembre, diversas Resoluciones judiciales concluyen que, para hechos imponibles anteriores, es igualmente aplicable la nulidad e inconstitucionalidad de dicho requisito a las adquisiciones intervivos por identidad de argumentos (Resolución del TEAC15/02/2018, ROJ: STSJ CV 2360/2017; ROJ: STSJ CV 3646/2015), con los efectos que se declaran en el fundamento jurídico 6 de la sentencia del TC: el principio constitucional de seguridad jurídica (art. 9.3 CE) reclama que esta declaración de inconstitucionalidad sólo sea eficaz pro futuro, esto es, en relación con nuevos supuestos o con los procedimientos administrativos y procesos judiciales donde aún no haya recaído una resolución firme… El principio de seguridad jurídica reclama la intangibilidad de las situaciones jurídicas consolidadas; no sólo las decididas con fuerza de cosa juzgada, sino también las situaciones administrativas firmes (ROJ: STSJ CV 3143/2017).

Requisito de formalización en documento público de la donación de dinero:
La Ley 16/2008, de 22 de diciembre, de Medidas Fiscales, de Gestión Administrativa y Financiera, y de Organización de la Generalitat, en vigor desde el 1.1.2009, permite la aplicación de los respectivos beneficios no sólo en los supuestos en los que tales adquisiciones se efectúen en documento público, sino también en aquellos otros en los que la adquisición se formalice en dicho modo, dentro del plazo de declaración del impuesto. Antes sólo era posible la reducción si la adquisición se formalizaba en el mismo documento público.

Para determinar si se cumple este requisito formal podemos distinguir los siguientes supuestos de hecho:

– ENTREGA+CONTRATO PRIVADO: Si la entrega de dinero tiene lugar mediante contrato privado SIN elevación a escritura pública, no se cumple el requisito de instrumentalización en documento público (ROJ: STSJ CV 1061/2013; ROJ: STSJ CV 1997/2012; ROJ: STSJ CV 7586/2012). La simple transferencia bancaria presentada junto a documento privado no cumple el requisito de instrumentalización en documento público (ROJ: STSJ CV 99/2018) .

– ENTREGA+CONTRATO PRIVADO+ELEVACION A DOCUMENTO PUBLICO: Si la entrega de dinero tiene lugar mediante contrato privado, elevándose posteriormente dicho documento a escritura pública: la STSJ CV 2657/2017 (ROJ: STSJ CV 2657/2017) considera que la perfección de la donación se produce en el documento privado, donde concurre la aceptación del donatario y la existencia de animus donandi, por lo que NO se entiende cumplido el requisito de instrumentalización en documento público (en el mismo sentido ROJ: STSJ CV 400/2015; ROJ: STSJ CV 386/2014; ROJ: STSJ CV 5306/2014; ROJ: STSJ CV 6997/2014; ROJ: STSJ CV 352/2013; ROJ: STSJ CV 5129/2012; ROJ: STSJ CV 8252/2012; ROJ: STSJ CV 3593/2011). No obstante, indica la citada sentencia 2657/2017que durante el plazo legal de presentación de la declaración del Impuesto sobre Donaciones, le cabe al interesado la subsanación o integración de deficiencias u omisiones formales, es decir, admite que elevado a público durante ese plazo se entiende cumplido el requisito (criterio ya mantenido anteriormente por ROJ: STSJ CV 5535/2013, ROJ: STSJ CV 791/2012). La STSJ ROJ: STSJ CV 6491/2009 también entendió cumplido el requisito en elevación a público de contrato privado de donación otorgado antes del vencimiento del periodo voluntario de liquidación, aunque posteriormente a su presentación en la Oficina Liquidadora.

– ENTREGA+ESCRITURA PUBLICA: Si la entrega de dinero tiene lugar con anterioridad a la escritura pública sin existir contrato privado de donación, la STSJ CV 342/2017 (ROJ: STSJ CV 2279/2017) considera que la perfección de la donación exige la concurrencia de la aceptación del donatario y la existencia de “animus donandi”, requisitos que no se producen por la simple transferencia bancaria sino que se dan en la escritura, por lo que SÍ se entiende cumplido el requisito de instrumentalización en documento público.

La STSJ 32/2018, de 24 de enero (ROJ: STSJ CV 79/2018) entiende que el requisito de instrumentalización de la donación en escritura pública se podía cumplir en cualquier momento antes de presentar la autoliquidación o de cualquier actuación de la Administración tendente a cobrar el impuesto, aunque desde la entrega del dinero hubiera transcurrido el plazo de un mes a que hace referencia el art. 67.1.b) del Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones.

– PRESTAMO + ESCRITURA PUBLICA: la STSJ CV de 22 de marzo de 2017 (ROJ: STSJ CV 1357/2017) considera cumplido el requisito de instrumentalización, si las cantidades fueron entregas a cuenta, en calidad de préstamo sin intereses, formalizando la donación en el mencionada escritura notarial, momento en que se condonó la deuda con el donante y se perfeccionó la voluntad de donante y donatario, en sintonía con las previsiones de los arts. 618 y 623 del Código Civil.

Requisitos formales de la escritura pública de donación:

-) Téngase en cuenta la disposición adicional 16ª de esta Ley que exige que la entrega de los importes dinerarios se realice mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito, por lo que no tendrán derecho a la reducción las donaciones que se realicen mediante entrega de metálico.

-) En el caso de otorgamiento de escritura pública de donación presentada en plazo pero sin especificar el origen del dinero, el TSJ CV (ROJ: STSJ CV 7374/2017; ROJ: STSJ CV 2982/2016) considera cumplido el requisito de formalización aunque la escritura subsanatoria indicando el origen de la donación en metálico se realizó durante la tramitación del expediente, una vez vencido el plazo de presentación voluntaria.

Reducciones por discapacidad:

2.º) En las adquisiciones por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100, y con discapacidad psíquica, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento, se aplicará una reducción a la base imponible de 240.000 euros.

Cuando la adquisición se efectúe por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, que sean padres, adoptantes, hijos o adoptados del donante, se aplicará una reducción de 120.000 euros. Igual reducción, con los mismos requisitos de discapacidad, resultará aplicable a los nietos, siempre que su progenitor, que era hijo del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo, y a los abuelos, siempre que su hijo, que era progenitor del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA REDUCCION POR DISCAPACIDAD DEL DONATARIO

Desde                Hasta         Tipo discapacidad               Grado de parentesco       Importe reducción
01/01/2003    31/12/2005     Discapacidad =/+ 65%          No es necesario                240.000,00 €
01/01/2006    31/12/2006     Discapacidad =/+ 33%           Hijos o padres                  120.000,00 €
                                                  Discapacidad =/+ 65%          No es necesario                240.000,00 €
01/01/2007    31/12/2007    Discapacidad física=/+ 33%   Hijos o padres                  120.000,00 €
                                                 Discap. psíquica=/+ 33%        No es necesario               240.000,00 €
                                                 Discapacid física =/+65%       No es necesario                240.000,00 €
01/01/2008        hoy     Discapacidad física=/+ 33%  Hijos, padres, nietos o abuelos 120.000,00 €
                                        Discapac. psíquica=/+ 33%            No es necesario                 240.000,00 €
                                        Discapacidad física =/+65%           No es necesario                 240.000,00 €

A los efectos de los citados límites de reducción, se tendrá en cuenta la totalidad de las transmisiones lucrativas ínter vivos realizadas en favor del mismo donatario en los últimos cinco años inmediatamente anteriores a la fecha del devengo.

En ambos casos, la aplicación de estas reducciones resultará compatible con la de las reducciones que pudieran corresponder en virtud de lo dispuesto en el apartado 1.º) de este artículo.

Reducción por empresa individual agrícola:

La Ley 14/2005, de 23 de diciembre, en vigor desde 1.1.2006, amplía el ámbito de aplicación de la reducción en donaciones de empresa familiar a las explotaciones agrarias que no constituyen la principal fuente de renta de sus respectivos donantes, para equiparar las donaciones entre padres e hijos, adoptantes y adoptados, y viceversa, con el tratamiento que reciben en las transmisiones mortis causa.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, no se exige expresamente que el donante cese en el ejercicio de la actividad agrícola, pero sí que done toda la empresa agrícola, incluyendo, por tanto, la totalidad de los bienes afectos a la misma, y sin que quepa tampoco que el donante se reserve el usufructo o la nuda propiedad de tales bienes.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

3.º) En el supuesto de transmisión de una empresa individual agrícola a favor de los hijos o adoptados o, cuando no existan hijos o adoptados, de los padres o adoptantes del donante, la base imponible del impuesto se reducirá en el 99 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa transmitida, siempre que se cumplan, simultáneamente, los siguientes requisitos:

1) Que la actividad no constituya la principal fuente de renta del donante;

Dicha circunstancia deberá referirse al período impositivo del IRPF anterior al de la donación. El cómputo deberá realizarse por comparación de la renta procedente de las actividades agrícolas con todo el conjunto de rentas distintas a las agrícolas obtenidas por el donante durante el periodo de referencia (ver EJEMPLO en la reducción mortis causa de empresa familiar).

2) Que el donante haya ejercido dicha actividad de forma habitual, personal y directa;

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, el ejercicio personal y directo de la actividad implica la gerencia, administración y dirección de la misma.

A tal efecto, se entenderá acreditado este requisito mediante idéntica consignación de rendimientos de actividades agrícolas en las correspondientes declaraciones del IRPF (y del IVA, si no estuviese acogido al régimen especial de la agricultura) del período impositivo anterior al de la donación, aunque el donante se encontrara ya jubilado en el ejercicio anterior al de la donación en dicha actividad o cualquier otra. En el caso de que el donante se hubiera jubilado en el mismo ejercicio en que se produce la donación se entenderá, a estos efectos, que desarrolla la actividad de forma habitual, personal y directa en el momento de la donación.
También será aplicable la reducción en la donación de bienes comunes del donante y de su cónyuge afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge, aunque los requisitos de ejercicio de la actividad y de renta solo los cumpla el cónyuge, pero no será aplicable si se trata de donación de bienes privativos del donante afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, suprime el requisito 3) que exigía que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

3) Que la empresa, por esta vía adquirida, se mantenga en el patrimonio del adquirente durante los cinco años siguientes a la donación, salvo que aquel fallezca dentro de dicho plazo.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, a diferencia de la reducción por adquisición de empresa familiar, en ésta no se exige la afectación de los bienes adquiridos a una actividad agrícola o de otro tipo. En consecuencia, no se entenderá incumplido este requisito en los siguientes supuestos:
a) En los casos de enajenación de elementos patrimoniales afectos a la actividad distintos de los inmuebles sobre los que se desarrolla la misma.
b) En los supuestos de arrendamiento de los terrenos.
c) En los casos de aportación de todos o algunos de los bienes afectos a la empresa agrícola, incluidos los bienes inmuebles si el único socio de la sociedad es el propio donatario. Este requisito debe cumplirse individualmente por cada donatario de la empresa individual agrícola, y en relación con la parte que adquiera de la misma.

Esta misma reducción se aplicará a los nietos, con los mismos requisitos, siempre que su progenitor, que era hijo del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo.

En el caso de que el donante se encontrara jubilado de la actividad empresarial agrícola en el momento de la donación, dicha actividad deberá haberse ejercido de forma habitual, personal y directa por el donatario. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente al donatario que ejerza la actividad y que cumpla los demás requisitos establecidos con carácter general. Si, en el momento de la jubilación, el donante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el donante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, se atenderá al estado de jubilación del donante a la fecha de devengo, lo que podrá acreditarse mediante certificado expedido por la Seguridad Social. En el caso de que el donante se hubiera jubilado de la actividad en el mismo ejercicio en que se produce la donación se entenderá, a estos efectos, que desarrolla la actividad de forma habitual, personal y directa en el momento de la donación y no le será de aplicación este supuesto, sino el caso general.

Los requisitos de ejercicio de la actividad empresarial agrícola y de renta deberán cumplirse por los donatarios en el momento de la donación. El periodo que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de la actividad agrícola no debe haber constituido la principal fuente de renta para los donatarios será el ejercicio anterior al de la donación.

En caso de no cumplirse el requisito al que se refiere el epígrafe 4 del primer párrafo de este apartado deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiera dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como sus intereses de demora.

Reducción por adquisición de explotación agraria o de fincas rústicas

Nueva reducción de la base imponible no recogida por la Ley 13/1997, sino que está regulada por el art. 81 de la Ley 5/2019, de 28 de febrero, de estructuras agrarias de la Comunitat Valenciana, en vigor desde el 7 de marzo de 2019.

Artículo 81 (Ley 5/2019). Reducciones en la base imponible en adquisiciones lucrativas inter vivos.
1. En los casos de transmisiones de participaciones inter vivos de una explotación agraria o fincas rústicas ubicadas en la Comunitat Valenciana o de derechos de usufructo sobre estas, se aplicará una reducción en la base imponible, para determinar la base liquidable, del 99 % del valor de adquisición, siempre y cuando concurran las siguientes condiciones:

a) Que la persona donante tenga sesenta y cinco o más años o esté en situación de incapacidad permanente en grado de absoluta o gran invalidez.

b) Que la adquisición corresponda al cónyuge, personas descendientes o adoptadas y colaterales, por consanguinidad hasta el tercer grado inclusive, de la persona donante.

c) Que en la fecha del devengo las personas adquirentes o sus cónyuges tengan la condición de personas agricultoras profesionales en cuanto a la dedicación de trabajo y procedencia de rentas, y sean:

– bien titulares de una explotación agraria a la cual queden afectos los elementos que se transmiten,

– o bien personas socias de una sociedad agraria de transformación, cooperativa, sociedad civil o agrupación registrada como IGC que sea titular de una explotación agraria a la que queden afectos los elementos que se transmiten.

d) Que la persona adquirente mantenga los elementos adquiridos afectos a la explotación agraria durante los cinco años siguientes al devengo del impuesto, salvo que dentro del citado plazo fallezca la persona adquirente, se produjese la expropiación forzosa de los elementos adquiridos o concurran circunstancias excepcionales debidamente acreditadas que imposibiliten el ejercicio de una actividad agraria o complementaria.

Reducción por empresa individual o negocio profesional:

4.º) En los casos de transmisiones de una empresa individual o de un negocio profesional a favor del cónyuge, descendientes o adoptados, o, cuando no existan descendientes o adoptados, a favor del cónyuge, de los padres o adoptantes, se aplicará a la base imponible una reducción del 99 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa o al negocio, siempre que se mantenga por el adquirente en actividad durante un periodo de cinco años a partir de la donación, salvo que el donatario falleciera dentro de dicho periodo.

En el caso de no cumplirse el plazo de permanencia en actividad a que se refiere el párrafo anterior, deberá abonarse la parte del Impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

Requisitos del donante:

– Edad del donante: En la normativa estatal se exige que el donante tenga 65 o más años, o se encuentre en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez en el momento del devengo.
En la normativa autonómica: no se exige que el donante tenga una edad mínima o una discapacidad. La edad sólo condiciona el porcentaje de reducción en el supuesto de que se hallara jubilado.
– Necesidad de que el donante cese en el ejercicio: En la normativa estatal se exige que se done toda la empresa o negocio (V0212-10, de 9-2) y que si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
En la normativa autonómica: No se exige expresamente que el donante cese en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, pero sí que se done toda la empresa individual o negocio profesional (o, al menos, todo el porcentaje que tuviera el donante en la empresa, por ejemplo, si la empresa se explota a través de una comunidad de bienes), incluyendo, por tanto, la totalidad de los bienes afectos a la misma, y sin que quepa tampoco que el donante se reserve el usufructo o la nuda propiedad de tales bienes (Consulta DGT valenciana 0004-09).

No obstante, respecto a la posibilidad de aplicar la reducción en el caso de transmisión parcial de empresa o negocio familiar, la STSJ 71/2018 de 14 de febrero (ROJ: STSJ CV 102/2018), si bien expone sus dudas en el caso de que la donación sea inferior al 50% del negocio, puesto que el donatario no puede garantizar la permanencia de la actividad, sin embargo se inclina por admitirla cuando sea superior a este porcentaje, siguiendo la doctrina del TS, puesto que el negocio permanece al 100% en manos de la familia.

Beneficiarios de la reducción:
A diferencia de la reducción por transmisión mortis causa de empresa o negocio profesional, en el caso de donación sí que se mantiene la prelación personal en la aplicación del beneficio, de modo que solo es aplicable a ascendientes, adoptantes si no existen descendientes o adoptados, y nunca es aplicable en la donación a favor de colaterales.

Bienes o derechos objeto de la base imponible reducible:
La reducción es aplicable a la adquisición inter vivos gratuita de bienes y derechos afectos a empresas individuales o negocios profesionales que pertenezcan al donante en pleno dominio, o en usufructo siempre que con motivo del fallecimiento se consolide el pleno dominio en el donatario con derecho a la aplicación de la reducción. No es aplicable a la donación de la nuda propiedad.
Para la determinación de los elementos patrimoniales que están afectos a una actividad económica véase el comentario en la reducción por adquisición mortis causa de empresa individual o negocio profesional.

Porcentaje de la reducción.
El porcentaje de reducción aplicable será del 95%. No obstante, la normativa autonómica contempla un porcentaje del 90% en el supuesto de que el donante se hallara jubilado y en el momento de la donación tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Requisitos de la permanencia en el patrimonio del adquirente:

Los bienes adquiridos afectos a la actividad del donante deben mantenerse “en actividad” por los donatarios durante un periodo de cinco años a partir de la donación, salvo fallecimiento del donatario dentro de dicho periodo. El cumplimiento de este requisito exige, a su vez:

a) El mantenimiento de la identidad sustancial de la empresa o negocio, lo que supone el mantenimiento de los mismos bienes que constituyen la parte sustancial de la empresa o negocio y de su valor. Véase lo anteriormente señalado para la reducción en las transmisiones mortis causa. Por lo tanto, no caben transmisiones a título gratuito o a título oneroso con contraprestación en metálico y las aportaciones a sociedad sólo cabrían si el propio donatario es el socio único de tal sociedad. No obstante, conforme a la Consulta vinculante DGT CEH V0002-09, de 4 de marzo, no se cumple el requisito de permanencia en el caso de aportación de la empresa adquirida por donación a una sociedad constituida por varios socios, aunque los socios sean los mismos donatarios

b) El mantenimiento de una actividad a la que se afecten los bienes adquiridos, pero no necesariamente la misma que la ejercida por el donante. Véase lo anteriormente señalado para la reducción en las transmisiones mortis causa.
Los requisitos de mantenimiento de la empresa deberán cumplirse individualmente por cada donatario de la empresa individual o negocio profesional.

Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la actividad se ejerza por el donante de forma habitual, personal y directa.

Véase lo anteriormente señalado para la reducción en las transmisiones mortis causa.

Cuando se trata de donación de bienes comunes afectos a actividad ejercida sólo por uno de los cónyuges, será suficiente para que los bienes donados gocen de reducción que el requisito de ejercicio habitual, personal y directo se cumpla en el cónyuge ejerciente (Art. 4. Ocho. Uno 2º párrafo de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio).

En el supuesto de bienes privativos del donante afectos al desarrollo de la actividad empresarial o profesional del cónyuge no resultará de aplicación esta reducción.

b) Que dicha actividad constituya la mayor fuente de renta del donante, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas. A tal efecto, no se tendrán en cuenta, siempre que se cumplan las condiciones en cada caso establecidas, todas aquellas remuneraciones que traigan causa de las participaciones del donante que disfruten de reducción conforme a lo establecido en el apartado 5.º de este artículo.

Véase lo anteriormente señalado para la reducción en las transmisiones mortis causa.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, suprime el requisito c) que exigía que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

Cuando un mismo donante ejerza dos o más actividades de forma habitual, personal y directa, la reducción alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a las mismas, considerándose que su mayor fuente de renta a estos efectos viene determinada por el conjunto de los rendimientos de todas ellas.

En el caso de que el donante se encontrara jubilado de la actividad de la empresa o negocio en el momento de la donación, los requisitos a los que hacen referencia las letras anteriores se habrán de cumplir por el donatario, aplicándose la reducción únicamente al que cumpla tales requisitos. Si, en el momento de la jubilación, el donante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el donante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, el donante deberá hallarse jubilado de la actividad económica o empresarial que constituya el objeto de la reducción en el momento de la donación, lo que se justificará mediante el correspondiente certificado expedido por la Seguridad Social. En el caso de que por el tiempo transcurrido entre la jubilación y la donación pudiera considerarse que ésta última tenga su origen en aquélla, se entenderá, a estos efectos, que fue el donante quien desarrollaba la actividad de forma habitual, personal y directa en el momento de la donación, por lo que se estará al caso general.

Los requisitos de ejercicio de la actividad empresarial o profesional y de renta deberán cumplirse por los donatarios con derecho a aplicarse la reducción en el momento de la donación. El periodo que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de renta para tales donatarios será el período impositivo anterior al de la donación siempre que en ese ejercicio el donante ya estuviera jubilado. En otro caso, se determinará por la oficina en función de las circunstancias del caso.

Reducción por participación en entidades:

El cumplimiento de los requisitos para tener derecho a la reducción autonómica por transmisión de participaciones no supone per se la aplicación de la no sujeción de la ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF, puesto que el art. 33.1 de la Ley 35/2006, del IRPF, exige el cumplimiento de los requisitos para tener derecho a la reducción estatal por transmisión de participaciones, previstos en el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del ISD. Hay que tener en cuenta que el legislador estatal del IRPF pretende eximir de tributación aquellas transmisiones lucrativas e intervivos que permiten un relevo generacional al frente de una sociedad, pero no las donaciones sin ese cambio empresarial, exigiendo que el donante tenga más de 65 años en el momento de la donación, se encuentre jubilado o en situación de incapacidad, que ceda la administración de la sociedad, y que cese en el cobro de retribuciones por el ejercicio de estas funciones (ROJ: STSJ CV 4691/2016; ROJ: STSJ CV 4684/2016), requisitos no exigidos por la legislación valenciana.

5.º) En los casos de transmisiones de participaciones en entidades a favor del cónyuge, descendientes o adoptados, o, cuando no existan descendientes o adoptados, a favor del cónyuge, de los padres o adoptantes, se aplicará a la base imponible una reducción del 95 por 100 del valor de las participaciones, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados con el importe de las deudas que derivan del mismo, y el valor del patrimonio neto de la entidad, siempre que las mismas se mantengan por el adquirente durante un periodo de cinco años a partir de la donación, salvo que el donatario falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo. En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia patrimonial de las participaciones, deberá abonarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.

La Ley 9/2019, de 23 de diciembre, en vigor desde el 1 de enero de 2020, aumenta el porcentaje de reducción que pasa del 95% al 99%.

Requisitos del donante:

– Edad del donante: En la normativa estatal se exige que el donante tenga 65 o más años, o se encuentre en situación de incapacidad permanente, en grado de absoluta o gran invalidez en el momento del devengo.
En la normativa autonómica: no se exige que el donante tenga una edad mínima o una discapacidad. La edad sólo condiciona el porcentaje de reducción en el supuesto de que se hallara jubilado.
– Necesidad de que el donante cese en el ejercicio: En la normativa estatal se exige que si el donante viniere ejerciendo funciones de dirección, dejara de ejercer y de percibir remuneraciones por el ejercicio de dichas funciones desde el momento de la transmisión.
En la normativa autonómica: No se exige expresamente que el donante cese en el ejercicio de las funciones de dirección.

Beneficiarios de la reducción:

A diferencia de la reducción por transmisión mortis causa en la que no existe prelación personal, la reducción por donación solo es aplicable a los padres o adoptantes, si no existen descendientes o adoptados.

Objeto de la base imponible reducible

Tanto en la legislación estatal como en la valenciana, la reducción es aplicable a la adquisición inter vivos de participaciones en el capital o patrimonio de entidades, en pleno dominio, usufructo o nuda propiedad sobre las mismas. Al igual que en la reducción estatal, la transmisión de nuda propiedad de participaciones siempre tiene derecho a reducción, a diferencia de la empresa individual en que, por precisarse ejercicio personal, habitual y directo de la actividad, quedaban excluidos los titulares de derechos que no permitieran acceder al uso y disfrute de los bienes afectos a la actividad.

Base de la reducción

Véase el comentario en la reducción por adquisición mortis causa de participaciones.

Requisitos de la permanencia en el patrimonio del adquirente:

– En la reducción autonómica, se ha de mantener: identidad de las participaciones, lo que supone, mantenimiento del mismo porcentaje de participación y de su valor. Véase el comentario en la reducción por adquisición mortis causa de participaciones.
– En la reducción estatal, el donatario debe mantener la adquisición y que tener derecho a la exención del Impuesto sobre el Patrimonio, por lo que, a diferencia del supuesto de adquisición mortis causa, no vale sólo el mantenimiento del valor de la participación: no se entiende cumplido el requisito de permanencia en el caso de venta con reinversión en un FIM o en una SICAV o un plazo fijo.

Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:

a) Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio inmobiliario o mobiliario. A estos efectos se entenderá que una entidad tiene esta finalidad cuando más de la mitad de su activo sean bienes inmuebles que no se encuentren afectos al desarrollo de actividades económicas de carácter empresarial o sean valores.

Véase el comentario en la reducción por adquisición mortis causa de participaciones.
En el caso de sociedad inmobiliaria cuyo activo está compuesto mayoritariamente por inmuebles, se entiende que es patrimonio afecto y por tanto tiene derecho a la reducción cuando para la ordenación de ésta se utilice, al menos, una persona empleada con contrato laboral y a jornada completa (Consulta DGT Valenciana V0001/10 de 14/07/2010, y V0005-15 de 30/07/2015).

b) Que el importe neto de la cifra de negocios de la actividad posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión.

Requisito b) introducido por la Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017. Por tanto, se limitan los beneficios descritos exclusivamente a las empresas de reducida dimensión, definidas atendiendo a su importe neto de la cifra de negocios (art. 101 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades). Este requisito ha quedado suprimido por la Ley 9/2019, de 23 de diciembre en el resto de reducciones por adquisición de empresa agrícola, empresa individual y negocio profesional, así como en la adquisición mortis causa de participación en entidades, pero no para el presente caso.

c) Que la participación del donante en el capital de la entidad sea, al menos, del 5 por 100 de forma individual, o del 20 por 100 de forma conjunta con sus ascendientes, descendientes, cónyuge o colaterales hasta el segundo grado, ya tenga el parentesco su origen en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.

Conforme al CRI0003-13 DGT de 7/3/2013, en ambos casos, cabe que el donante no done la totalidad de sus participaciones.

d) Que el donante o, en el caso de participación conjunta, alguna de las personas del grupo familiar a que se refiere el punto anterior, ejerzan efectivamente funciones de dirección en la entidad y que la retribución que perciba por ello suponga la mayor fuente de renta, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas.

Funciones de dirección y retribución:

Conforme al CRI0003-13 DGT valenciana de 7/3/2013, el donante, en los supuestos de participación individual y/o los donatarios que participen en el cumplimiento del requisito de participación mínima conjunta deberán ejercer en el momento del devengo funciones efectivas de dirección. A tal efecto, se requerirán al sujeto pasivo la/s declaración/es del IRPF correspondiente/s al ejercicio anterior al del devengo.
Para acreditar la naturaleza directiva de las funciones desempañadas son de aplicación las observaciones contenidas en el apartado homónimo relativo a las adquisiciones mortis causa. Se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de Presidente, Director general, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa, lo que significa una relación no tanto con las grandes decisiones a largo plazo y de política general de la entidad, sino con el día a día gerencial de la misma. A sensu contrario, la mera pertenencia al Consejo de Administración, si no incluye el ejercicio efectivo de funciones directivas, no constituye circunstancia suficiente a los efectos del cumplimiento del requisito en cuestión (Consulta DGT Valenciana V0001/10 de 14/07/2010).

En el caso de participación individual del donante, si este se encontrase jubilado en el momento de la donación, el requisito previsto en esta letra deberá cumplirse por el donatario. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente a los donatarios que cumplan tal requisito. Si, en el momento de la jubilación, el donante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 99 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el donante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

A tales efectos, no se tendrán en cuenta los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de reducción en el impuesto, y, cuando un mismo donante sea directamente titular de participaciones en varias entidades, y en ellas concurran las restantes condiciones exigidas por las letras anteriores, el cálculo de la mayor fuente de renta del mismo se efectuará de forma separada para cada una de dichas entidades, no incluyéndose los rendimientos derivados de las funciones de dirección en las otras entidades

. – Normativa estatal: Para la aplicación de la reducción estatal, en la que no se contempla el supuesto de jubilación del donante, el hecho de que percibiera una pensión no perjudica por sí mismo su derecho a la aplicación de la reducción si se acredita el ejercicio de las funciones de dirección.

– Normativa autonómica:
En el caso de participación individual, la legislación valenciana contempla el supuesto de jubilación del donante en las labores de dirección en el supuesto de que únicamente el donante ostentara participaciones en la entidad (CV DGT CEH V0001-10). En el caso de que por el tiempo transcurrido entre la jubilación y la donación pudiera considerarse que ésta última tenga su origen en la jubilación, se estará al caso general.
Se justificará mediante el correspondiente certificado expedido por la Seguridad Social y no deberá ejercer de manera efectiva funciones de dirección.
En el caso de participación conjunta, si otro/s de los posibles beneficiarios de la reducción ostentara/n participaciones, la posibilidad de jubilación del donante ya se contempla en el caso general porque cualquier socio puede cumplir con el requisito de ejercicio de funciones de dirección.

La reducción se aplicará únicamente a los donatarios que cumplan el requisito de ejercicio efectivo de las funciones de dirección y por la parte en que resulten donatarios. Los requisitos de ejercicio de la actividad empresarial o profesional y de renta deberán cumplirse por los donatarios con derecho a aplicarse la reducción en el momento de la donación. El periodo que habrá de tomarse a los efectos de la acreditación del requisito de renta para tales donatarios será el período impositivo anterior al de la donación siempre que en ese ejercicio el donante ya estuviera jubilado.

Reducción por actividades de mecenazgo:

La Ley 9/2014, de 29 de diciembre, en vigor a partir del 01/01/2015 introduce esta nueva reducción en la base imponible de donaciones fomentando el micromecenazgo para actividades culturales.

6º) En las transmisiones de importes dinerarios destinadas al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, con fondos propios inferiores a 300.000 euros, en ámbito de la cinematografía, las artes escénicas, la música, la pintura y otras artes visuales o audiovisuales, la edición, la investigación o en el ámbito social, la base imponible del impuesto tendrá una reducción de hasta 1.000 euros. A los efectos del citado límite de reducción, se tendrá en cuenta la totalidad de las adquisiciones dinerarias lucrativas provenientes del mismo donante efectuadas en los tres años inmediatamente anteriores al momento del devengo.

Téngase en cuenta la disposición adicional 16ª de esta Ley que exige que la entrega de los importes dinerarios se realice mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito.

La aplicación de esta reducción es compatible con la de las previstas en los apartados 1 y 2 de este artículo.

Artículo 11. Tarifa.

La cuota íntegra se obtendrá aplicando a la base liquidable la siguiente escala:

Base liquidable Cuota íntegra Resto base liquidable Tipo aplicable
(hata euros) (euros) (hasta euros) (porcentaje)
0 0 7.993,46 7,65
7.993,46 611,5 7.668,91 8,50
15.662,38 1.263,36 7.831,19 9,35
23.493,56 1.995,58 7.831,19 10,20
31.324,75 2.794,36 7.831,19 11,05
39.155,94 3.659,70 7.831,19 11,90
46.987,13 4.591,61 7.831,19 12,75
54.818,31 5.590,09 7.831,19 13,60
62.649,50 6.655,13 7.831,19 14,45
70.480,69 7.786,74 7.831,19 15,30
78.311,88 8.984,91 39.095,84 16,15
117.407,71 15.298,89 39.095,84 18,70
156.503,55 22.609,81 78.191,67 21,25
234.695,23 39.225,54 156.263,15 25,50
390.958,37 79.072,64 390.958,37 29,75
781.916,75 195.382,76 En adelante 34,00

Artículo 12. Cuota tributaria.

La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la cuota íntegra el coeficiente multiplicador que corresponda de entre los que se indican a continuación, establecidos en función del patrimonio preexistente del contribuyente y del grupo, según el grado de parentesco, señalado en el artículo 20, de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones:

Patrimonio preexistente        Grupos I y II                   Grupo III                        Grupo IV

De 0 a 390.657,87                          1,0000                        1,5882                          2,0000
De 390.657,87 a 1.965.309,58      1,0500                        1,6676                         2,1000
De 1.965.309,58 a 3.936.629,28   1,1000                        1,7471                         2,2000
De más de 3.936.629,28                1,2000                        1,9059                         2,4000

Artículo 12 bis. Bonificaciones en la cuota.

1. Gozarán de las siguientes bonificaciones sobre la parte de la cuota tributaria del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que proporcionalmente corresponda a los bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo:

Bonificación por parentesco en adquisición mortis causa:

a) Una bonificación del 75 por 100 las adquisiciones mortis causa por parientes del causante pertenecientes al grupo I del artículo 20.2.a de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

b) Una bonificación del 50 por 100 las adquisiciones mortis causa por parientes del causante pertenecientes al grupo II del artículo 20.2.a de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Conforme al criterio CRI0001-17 DGT valenciana de 15/02/2017, en la consolidación del pleno dominio para el caso de extinción del usufructo constituido por actos mortis causa o por negocios jurídicos gratuitos e inter vivos, por fallecimiento del usufructuario o por terminación de su vigencia temporal, tanto las reducciones como las bonificaciones aplicables en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones serán los vigentes en el momento de la desmembración del dominio, al adquirirse la nuda propiedad.

Por ello, se consignan a continuación las bonificaciones aplicables en cada período.

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA BONIFICACION EN LA CUOTA POR PARENTESCO

Desde                   Hasta                            Grupo I                                 Grupo II
01/01/2004      31/12/2006                        99 %                                   No tiene
01/01/2007      05/08/2013                        99 %                                       99 %
06/08/2013      31/12/2016                        75 %                                       75 %
01/01/2017           hoy                                 75 %                                       50 %
.
La Ley 10/2006, de 26 de diciembre introdujo el requisito de tener la residencia habitual en la Comunidad Valenciana para tener derecho a la bonificación. En un principio la jurisprudencia del TSJ CV entendió que el requisito de residencia habitual en la Comunidad Valenciana no vulneraba el principio de igualdad (ROJ: STSJ CV 5675/2011); sin embargo, la Sentencia del TC 60/2015, de 18 de marzo (BOE 24-04-2015) declara la inconstitucionalidad y nulidad del requisito de residencia habitual en la Comunitat Valenciana a la fecha del devengo del impuesto, con los efectos que se declaran en el fundamento jurídico 6 de la misma, es decir, “no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada”, por vulnerar el principio de igualdad y por utilizar un criterio de reparto de las cargas públicas carente de una justificación razonable e incompatible con un sistema tributario justo, en cuanto beneficia solo a quienes residan en la Comunidad Valenciana. Recoge esta doctrina el TSJ CV en ROJ: STSJ CV 1859/2016, ROJ: STSJ CV 1011/2016.

Bonificación por discapacidad en adquisición mortis causa e inter vivos:

c) Una bonificación del 75 por 100 las adquisiciones mortis causa por discapacitados físicos o sensoriales con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100 o por discapacitados psíquicos con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100.

La aplicación de esta bonificación excluirá la de los apartados a o b.

La Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017 suprime la bonificación en la cuota en las donaciones efectuadas a favor de discapacitados físicos o sensoriales con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100 o por discapacitados psíquicos, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, que sean padres, adoptantes, hijos o adoptados, nietos o abuelos del donante.

Bonificación por parentesco en adquisición inter vivos:

Suprimida la bonificación en la cuota para adquisiciones inter-vivos a título gratuito) por la Ley 13/2016, de 29 de diciembre (BOE 9-2-2017), en vigor a partir del 01/01/2017.

No obstante, conforme al criterio CRI0001-17 DGT valenciana de 15/02/2017, en la consolidación del pleno dominio para el caso de extinción del usufructo constituido por actos mortis causa o por negocios jurídicos gratuitos e inter vivos, por fallecimiento del usufructuario o por terminación de su vigencia temporal, tanto las reducciones como las bonificaciones aplicables en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones serán los vigentes en el momento de la desmembración del dominio, al adquirirse la nuda propiedad.

Por ello, se consignan a continuación las bonificaciones aplicables en cada período:

APLICACIÓN TEMPORAL DE LA BONIFICACION EN LA CUOTA POR PARENTESCO

Desde Hasta porcentaje Beneficiario Límite
01/01/2006 31/12/2006 99 % Hijos o adoptados
< 21 años 420.000 €
01/01/2007 31/12/2007 99 % Hijos o adoptados
Padres y adoptantes 420.000 €
01/01/2008 05/08/2013 99 % Hijos o adoptados, nietos
padres y adoptantes, abuelos 420.000 €
06/08/2013 31/12/2016 75 % Hijos o adoptados, nietos
padres y adoptantes, abuelos 150.000 €
01/01/2006 31/12/2007 99 % Hijos, padres con
minusvalía psíquica ≥ 33%
01/01/2008 05/08/2013 99 % Hijos, padres, nietos, abuelos
minusvalía psíquica ≥ 33%
06/08/2013 31/12/2016 75 % Hijos, padres, nietos, abuelos
minusvalía psíquica ≥ 33%
01/01/2006 05/08/2013 99 % Minusválidos físicos o sensoriales ≥ 65%
06/08/2013 31/12/2016 75 % Minusválidos físicos o sensoriales ≥ 65%

El requisito de residencia en la Comunidad Valenciana fue declarado nulo e inconstitucional por la Sentencia del TC 60/2015, de 18 de marzo (BOE 24-04-2015). Aunque dicha sentencia se refería al contenido en el Art. 12 bis a), es decir, a la bonificación en la cuota de adquisiciones mortis causa, diversas Resoluciones judiciales concluyen que es igualmente aplicable la nulidad de dicho requisito a bonificación en la cuota de las adquisiciones intervivos, cuando ésta estaba vigente (STSJ CV 3386/2017) con los efectos que se declaran en el fundamento jurídico 6 de la sentencia del TC: el principio constitucional de seguridad jurídica ( art. 9.3 CE ) reclama que esta declaración de inconstitucionalidad sólo sea eficaz pro futuro, esto es, en relación con nuevos supuestos o con los procedimientos administrativos y procesos judiciales donde aún no haya recaído una resolución firme… El principio de seguridad jurídica reclama la intangibilidad de las situaciones jurídicas consolidadas; no sólo las decididas con fuerza de cosa juzgada, sino también las situaciones administrativas firmes (ROJ: STSJ CV 3143/2017).

2. A los efectos de lo dispuesto en el apartado 1, se entenderá como bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo los que se encuentren incluidos de forma completa en una autoliquidación presentada dentro del plazo voluntario o fuera de este sin que se haya efectuado un requerimiento previo de la Administración tributaria en los términos a los que se refiere el apartado 1 del artículo 27 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.

Con el fin de fomentar el cumplimiento espontáneo por parte de los contribuyentes de sus obligaciones tributarias, el Decreto-ley 4/2013, de 2 de agosto, del Consell (DOGV, de 6.8.2013), en vigor desde el 6.8.2013, introduce este número 2 que establece que sólo se aplicarán las bonificaciones a la parte de la cuota tributaria que corresponda a los bienes declarados por el sujeto pasivo sin requerimiento previo de la Administración.

Para determinar la proporción de la cuota tributaria que corresponde a los bienes declarados por el sujeto pasivo, se tendrá en cuenta la relación entre aquella base liquidable que correspondería a los bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo y la base liquidable que corresponda a la totalidad de los adquiridos.

Artículo 12 ter. Plazos de presentación.

Uno. Los documentos o declaraciones se presentarán en los siguientes plazos:

a) Cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte, incluidas las de los beneficiarios de contratos de seguro de vida, en el de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de su fallecimiento.
El mismo plazo, a contar desde el día del fallecimiento del usufructuario o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento, será aplicable a las consolidaciones del dominio en el nudo propietario por fallecimiento del usufructuario, aunque la desmembración del dominio se hubiese realizado por acto inter vivos.

b) En los demás supuestos, en el de un mes, contado desde el día en que se cause el acto o contrato.

Dos. Salvo que específicamente se establezca otra cosa, cuando con posterioridad a la aplicación de un beneficio fiscal se produzca la pérdida del derecho a su aplicación por incumplimiento de los requisitos a que estuviese condicionado, se deberá presentar la autoliquidación correspondiente en el plazo de un mes contado desde el día en que se hubiera producido el incumplimiento. La regularización que se practique incluirá la parte del impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la aplicación del beneficio fiscal, así como los intereses de demora.

Artículo 12 quáter. Asimilación a cónyuges de las parejas de hecho en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Se asimilan a cónyuges los miembros de parejas de hecho cuya unión cumpla los requisitos establecidos en la Ley 5/2012, de 15 de octubre, de la Generalitat, de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana y se encuentren inscritas en el Registro de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana.

Con anterioridad a la introducción de este artículo por la Ley 13/2016, de 29 de diciembre e incluso con anterioridad a la STC 198/2012, de 6 de noviembre de 2012 por la que se desestima el Recurso de inconstitucionalidad contra la Ley 13/2005, de 1 de julio, por la que modifica el Código civil en materia de derecho a contraer matrimonio, y se declara la constitucionalidad de la regulación legal del matrimonio entre personas del mismo sexo, la STSJ CV ROJ: STSJ CV 4616/2016 negó la equiparación de una civil partnership o unión homosexual británica al matrimonio a los efectos del Impuesto de Sucesiones. Alega la sentencia que los recurrentes no han acreditado la legislación aplicable en Inglaterra para determinar la extensión y efectos de dicha unión, ni mediante prueba documental (a. 317 a 334 LEC) ni pericial (arts. 335 a 352 LEC), y que en caso de considerarse como una unión de hecho, la inscripción en el Registro de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana tiene carácter constitutivo, circunstancia que no se había acreditado.

También la STSJ CV ROJ: STSJ CV 906/2008 negó la aplicación de los beneficios fiscales previstos para cónyuges a pareja de hecho homosexual, sobre la base de que la analogía esté proscrita por el art. 24.1 de la Ley General Tributaria en la versión aplicable al caso de autos (hoy, art. 23.3 ) que dispone que «No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones».

Disposición adicional primera. Obligaciones formales de los Notarios.

Uno. El cumplimiento de las obligaciones formales de los Notarios, recogidas en los artículos 32.3 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y en el artículo 52 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, se realizará en el formato que se determine por Orden del Conseller de Economía, Hacienda y Empleo.

La remisión de la información podrá realizarse en soporte directamente legible por ordenador o mediante transmisión por vía telemática en las condiciones y diseño que se aprueben mediante Orden del Conseller de Economía, Hacienda y Empleo, quien, además, podrá establecer los supuestos y plazos en que dichas formas de remisión sean obligatorias.

Dos. Los Notarios con destino en el ámbito territorial de la Comunidad Valenciana deberán remitir a la Conselleria competente en materia de Hacienda una ficha resumen de los documentos por ellos autorizados referentes a actos o contratos sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, así como la copia electrónica de aquellos documentos.

La determinación de los actos o contratos a los que se referirá la obligación, así como el formato, contenido, plazos y demás condiciones de cumplimiento de aquélla, se establecerán mediante Orden del Conseller competente en materia de Hacienda, debiéndose llevar a cabo en soporte directamente legible por ordenador o mediante transmisión por vía telemática.

Disposición adicional segunda. Obligaciones formales de suministro de información por parte de los Registradores de la Propiedad y Mercantiles.

Los Registradores de la Propiedad y Mercantiles con destino en el ámbito territorial de la Comunidad Valenciana deberán remitir a la Conselleria competente en materia de Hacienda una declaración con la relación de los documentos referentes a actos o contratos sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que se presenten a inscripción, cuando el pago o la presentación de la declaración se haya realizado en otra Comunidad Autónoma distinta de la Valenciana a la que no corresponda el rendimiento de los impuestos.

La remisión de la información se efectuará en el formato, plazos y demás condiciones y con el contenido que se establezca mediante Orden del Conseller competente en materia de Hacienda, debiéndose llevar a cabo en soporte directamente legible por ordenador o mediante transmisión por vía telemática en los supuestos en los que la citada Orden así lo establezca.

Disposición adicional cuarta. Obligación formal de información del sujeto pasivo en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

1. En el caso de adquisiciones mortis causa, los sujetos pasivos estarán obligados a presentar junto con la autoliquidación a que se refiere el artículo 31 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y su normativa de desarrollo, documentación acreditativa con el contenido al que se refiere el apartado 2 por cada uno de los bienes de los que fuera titular el causante en el año natural anterior a su fallecimiento que se indican a continuación:
a) Depósitos en cuenta corriente o de ahorro, a la vista o a plazo, cuentas financieras y otros tipos de imposiciones en cuenta.
b) Deuda pública, obligaciones, bonos y demás valores equivalentes, negociados en mercados organizados.
c) Acciones y participaciones en el capital social o en el fondo patrimonial de Instituciones de Inversión Colectiva (Sociedades y Fondos de Inversión), negociadas en mercados organizados.
d) Acciones y participaciones en el capital social o en los fondos propios de cualesquiera otras entidades jurídicas, negociadas en mercados organizados.

2. En la documentación acreditativa deberán constar los movimientos efectuados hasta un año antes del fallecimiento del causante.

3. Se excluyen de la presente obligación los sujetos pasivos incluidos en los Grupos I y II de parentesco cuando su base imponible sea igual o inferior a 100.000 euros.

Disposición adicional sexta. Reglas relativas a los discapacitados.

El grado de discapacidad a los efectos de esta Ley deberá acreditarse mediante el correspondiente certificado expedido por los órganos competentes de la Generalitat o por los órganos correspondientes del Estado o de otras Comunidades Autónomas.

Las disposiciones específicas previstas en esta Ley a favor de las personas discapacitadas físicas o sensoriales, con grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100, o discapacitadas psíquicas, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, serán de aplicación a los discapacitados cuya incapacidad se declare judicialmente, aunque no alcance dicho grado.

Asimismo, las disposiciones específicas previstas en esta Ley a favor de las personas con discapacidad física o sensorial, con grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, serán de aplicación a los pensionistas de la Seguridad Social que tengan reconocida una pensión de incapacidad permanente total, absoluta o gran invalidez, y en el caso de los pensionistas de clases pasivas que tengan reconocida una pensión de jubilación o de retiro por incapacidad permanente para el servicio o inutilidad.

Disposición adicional octava. Tasación pericial contradictoria.

1. En corrección del resultado obtenido en la comprobación de valores por cualquiera de los medios previstos en el artículo 57 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, los interesados podrán promover la tasación pericial contradictoria mediante solicitud presentada dentro del plazo del primer recurso o reclamación que proceda contra la liquidación efectuada de acuerdo con los valores comprobados administrativamente o, cuando la normativa tributaria así lo prevea, contra el acto de comprobación de valores debidamente notificado.

Cuando el interesado estime que la notificación no contiene expresión suficiente de los datos y motivos tenidos en cuenta para elevar los valores declarados y denuncie la omisión en un recurso de reposición o en una reclamación económico-administrativa reservándose el derecho a promover tasación pericial contradictoria, el plazo a que se refiere el párrafo anterior se contará desde la fecha de firmeza en vía administrativa del acuerdo que resuelva el recurso o la reclamación interpuesta.

2. La presentación de la solicitud de tasación pericial contradictoria, o la reserva del derecho a promoverla a que se refiere el apartado 1, determinará la suspensión de la ejecución de la liquidación y del plazo para interponer recurso o reclamación contra la misma.

Disposición adicional novena. Requisitos para la acreditación de la presentación y el pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ante la Generalitat.

1. Sin perjuicio de lo establecido en el apartado 3, la acreditación de la presentación de documentos y autoliquidaciones, así como del pago de deudas tributarias, que resulten procedentes por los Impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sobre Sucesiones y Donaciones, cuando deban llevarse a cabo ante la Generalitat, para permitir la admisión de documentos sujetos a los citados impuestos por autoridades, funcionarios, oficinas o dependencias administrativas y la producción de efectos de los mismos en Juzgados, Tribunales, oficinas o registros públicos, o a cualquier otro efecto previsto en las disposiciones vigentes, se efectuará mediante justificante expedido por la Administración tributaria de la Generalitat, en el que conste la presentación del documento y el pago del tributo, o la declaración de no sujeción o del beneficio fiscal aplicable.

A los efectos de la expedición del justificante al que se refiere el párrafo anterior, el pago del tributo deberá constar efectuado mediante ingreso a favor de la Generalitat, en cuentas de titularidad de la misma, y a través de los modelos de declaración e ingreso habilitados, a tal fin, por la Conselleria competente en materia de Hacienda.

2. En el supuesto de declaraciones tributarias cuya presentación, y, en su caso, pago, se hayan llevado a cabo por medios telemáticos habilitados por la Generalitat, la acreditación de tales circunstancias se considerará efectuada conforme a lo establecido en el apartado 1 o por los procedimientos específicamente previstos, a tal efecto, mediante Orden del conseller competente en materia de Hacienda.

3. En los supuestos de adquisición de los vehículos a los que se refieren los números 1 y 2 del apartado tres del artículo trece, cuando aquella no esté exenta de pago del impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados, los contribuyentes, una vez formalizada la autoliquidación del impuesto, no tendrán la obligación de presentarla ante la administración tributaria de la Generalitat, bastando con la acreditación del pago en la forma establecida por el párrafo segundo del apartado 1 o por el apartado 2 de la presente disposición, a los efectos de la tramitación del cambio de titularidad del vehículo ante el órgano competente en materia de tráfico.

Disposición adicional decimosexta. Requisitos de las entregas de importes dinerarios para la aplicación de determinados beneficios fiscales.
La aplicación de las deducciones en la cuota y de las reducciones en la base imponible a las que se refieren las letras e, k, l, m, n, ñ, o, p, q, r, s, v, w y x del apartado uno del artículo cuarto y los números 1.º, 2.º y 6.º del artículo diez bis de la presente ley queda condicionada a que la entrega de los importes dinerarios derivada del acto o negocio jurídico que de derecho a la aplicación de aquéllas se realice mediante tarjeta de crédito o débito, transferencia bancaria, cheque nominativo o ingreso en cuentas en entidades de crédito.

Disposición final segunda. Habilitación normativa.

Uno. Corresponde al conseller competente en materia de Hacienda, mediante Orden:

1. La determinación de los supuestos y condiciones en que los obligados tributarios y las entidades a las que se refiere el artículo 92 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria podrán presentar por medios telemáticos declaraciones, autoliquidaciones, comunicaciones, solicitudes y cualquier otro documento con trascendencia tributaria, así como los supuestos y condiciones en que dicha presentación deberá realizarse mediante medios telemáticos.

2. La aprobación y publicación, en relación con la comprobación de valores en el ámbito de los impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sobre Sucesiones y Donaciones, de los coeficientes multiplicadores a los que se refiere la letra b) del apartado 1 del artículo 57 de la Ley General Tributaria.
En la comprobación de valores de bienes distintos de los inmuebles, corresponde igualmente al conseller competente en materia de Hacienda la determinación del registro oficial de carácter fiscal en el que se contengan los valores a los que resulten de aplicación los coeficientes a los que se refiere el párrafo anterior de este apartado 2.

3. El establecimiento de honorarios estandarizados de los peritos terceros en las tasaciones periciales contradictorias a los efectos de los impuestos sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y sobre Sucesiones y Donaciones. La aceptación de la designación como perito tercero determinará, asimismo, la aceptación de tales honorarios aprobados por la Generalitat.

4. La determinación de los supuestos y condiciones en los que se debe aportar documentación complementaria junto con la presentación de la autoliquidación por los impuestos sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados y sobre sucesiones y donaciones, así como el alcance de dicha documentación.

Dos. Sin perjuicio de lo dispuesto en el apartado Uno, se habilita al Consell para que, a propuesta del conseller competente en materia de Hacienda y mediante Decreto, dicte cuantas normas resulten necesarias en desarrollo de esta Ley.

Disposición final tercera. Entrada en vigor.

La presente Ley entrará en vigor el día 1 de enero de 1998.

Por tanto, ordeno que todos los ciudadanos, tribunales, autoridades y poderes públicos a los que corresponda, observen y hagan cumplir esta Ley.
Valencia, 23 de diciembre de 1997.

JESÚS BENEYTO FELIU. NOTARIO DE MASAMAGREL (VALENCIA

 

ENLACES:

Normativa valenciana en ITPyAJD

Versión 2021 de este archivo

Versión 2019 de este archivo

Archivo dedicado al ISD

Ley 13/1997, de 23 de diciembre, de la Generalitat, por la que se regula el tramo autonómico del impuesto de la renta de las personas físicas y restantes tributos cedidos.

Ley 9/2019, de 23 de diciembre, de medidas fiscales, de gestión administrativa y financiera y de organización de la Generalitat. Ver art. 68.

ARTÍCULOS FISCAL

SECCIÓN FISCAL 

PORTADA WEB

Convento de La Magdalena en Massamagrell (Valencia). Por Ximo Galarza. Creative Commons.

 

Normativa Autonómica Valenciana Impuesto Sucesiones y Donaciones 2019 con Comentarios y Jurisprudencia

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NORMATIVA AUTONÓMICA VALENCIANA COMENTADA Y ANOTADA CON LA JURISPRUDENCIA DEL TSJ COMUNIDAD VALENCIANA
PARTE I: IMPUESTO DE SUCESIONES Y DONACIONES

JESÚS BENEYTO FELIU. NOTARIO DE MASAMAGRELL (Valencia)

 

YA HAY UNA NUEVA VERSIÓN DE 2021

PRESENTACIÓN:

Este trabajo tiene como objeto ofrecer al lector una guía actualizada (a fecha 1/5/2019, sin que hasta ahora se hayan producido modificaciones ulteriores) de la normativa valenciana en el ISD y en el ITP y AJD.

Normativa que es comentada y anotada con la jurisprudencia del TSJ de Valencia, de manera que se tenga una referencia inmediata de la legislación aplicable y los criterios jurisprudenciales a tener en cuenta en su aplicación, en muchos casos decisivos.

El presente es la primera parte circunscrita a la normativa sustantiva del ISD,

La segunda parte comprenderá la normativa sustantiva correspondiente al ITP y AJD y los aspectos de gestión y procedimentales de ambos tributos.

ÍNDICE PARTE I: ISD

Artículo 10. Reducciones en transmisiones mortis causa.
-Por parentesco
-Por discapacidad
-Por vivienda habitual
-Por empresa individual agrícola
-Por explotación agraria
-Por patrimonio cultural valenciano
-Por empresa individual o negocio profesional
-Por participación en entidades

Artículo 10 bis. Reducciones en transmisiones inter vivos.
-Por parentesco
-Por discapacidad
-Por empresa individual agrícola
-Por explotación agraria
-Por empresa individual o negocio profesional
-Por participación en entidades
-Por mecenazgo

Artículo 11. Tarifa.

Artículo 12. Cuota tributaria.

Artículo 12 bis. Bonificaciones en la cuota.
-Bonificación por parentesco en adquisición mortis causa
-Bonificación por discapacidad en adquisición mortis causa e inter vivos
-Bonificación por parentesco en adquisición inter vivos

Artículo 12 ter. Plazos de presentación

Artículo 12 quáter. Asimilación a cónyuges de las parejas de hecho en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

ENLACES

 

DESARROLLO:

Artículo 10. Reducciones en transmisiones mortis causa.

Para el cálculo de la base liquidable del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en las transmisiones mortis causa resultarán aplicables las siguientes reducciones:
Uno. Con el carácter de reducciones análogas a las aprobadas por el Estado con la misma finalidad:

a) La que corresponda de las incluidas en los grupos siguientes:

Reducciones por parentesco:
– Grupo I: adquisiciones por descendientes y adoptados menores de 21 años, 100.000 euros , más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el causahabiente, sin que la reducción pueda exceder de 156.000 euros.
– Grupo II: adquisiciones por descendientes y adoptados de 21 o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes, 100.000 euros .
– Téngase en cuenta que para los parientes del Grupo III (colaterales de segundo y tercer grado, ascendientes y descendientes por afinidad) es aplicable la reducción estatal de 7.993,46 euros (art. 20, 2, a. de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del ISD).

Reducciones por discapacidad:
b) En las adquisiciones por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento , se aplicará una reducción de 120.000 euros, además de la que pudiera corresponder en función del grado de parentesco con el causante. En las adquisiciones por personas con discapacidad psíquica, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento, y por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento, la reducción antes citada será de 240.000 euros.

La STSJ CV 1260/2017 (ROJ: STSJ CV 8096/2017) exige que la necesaria acreditación de la discapacidad mediante certificación de la Consellería de Bienestar Social sea anterior a la fecha del devengo del Impuesto sobre Sucesiones. Así se establece en la disposición Adicional 6ª de esta Ley.
Sin embargo, la STSJ CV 126/2016 (ROJ: STSJ CV 1214/2016) entiende que el reconocimiento administrativo de la minusvalía no es constitutivo, sino simplemente declarativo, pudiendo admitirse otros medios de prueba que acrediten que a la fecha de devengo del Impuesto la situación de minusvalía concurría, si bien, no estaba reconocida oficialmente mediante la resolución o el certificado correspondiente. En igual sentido la STSJ CV 513/2009 (ROJ: STSJ CV 2552/2009): en este caso la propia Resolución de discapacidad indicaba que su efectos comenzaban con anterioridad al devengo del hecho imponible, y además se aportó un certificado emitido por el mismo órgano que dictó la referida resolución, certificado que informa que las circunstancias determinantes del grado de minusvalía reconocido por la Administración concurrían en la fecha en que fueron evacuados dichos informes. Téngase en cuenta que, aunque en este caso no había entrado en vigor la disposición adicional 6ª, igual requisito exigía el art. 67 del RIRPF de 1999.
La STSJ CV 348/2018, de 12 de septiembre (ROJ: STSJ CV 3430/2018) entiende que aunque el modo de acreditación de la minusvalía mas normal es el certificado de la comunidad autónoma reconociendo su grado, no se puede privar al interesado de poder probarlo mediante resolución de reconocimiento dictada poco tiempo después de la fecha del devengo, pero con la relevante circunstancia de estar acreditado en el expediente que tal grado de discapacidad, como su carácter físico o psíquico, venían de tiempo atrás.

Reducción por vivienda habitual:
c) En las adquisiciones de la vivienda habitual del causante, se aplicará, con el límite de 150.000 euros para cada sujeto pasivo, una reducción del 95 por 100 del valor de dicha vivienda, siempre que los causahabientes sean el cónyuge, ascendientes o descendientes de aquel, o bien pariente colateral mayor de sesenta y cinco años que hubiese convivido con el causante durante los dos años anteriores al fallecimiento, y que la adquisición se mantenga durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que falleciera el adquirente dentro de ese plazo .
Se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años; no obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas (Artículo 41 bis de Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, por el que se aprueba el Reglamento del IRPF).

La Ley únicamente habla de que la adquisición se mantenga durante los cinco años siguientes al fallecimiento, pero no exige el destino de la misma como vivienda habitual del causahabiente.
Téngase también en cuenta que si, como consecuencia de la disolución del régimen económico de gananciales, se atribuye al causante la mitad de la vivienda habitual sólo se aplicará la reducción sobre dicha mitad. Si, por el contrario, se atribuye a aquél la totalidad de la vivienda habitual, la reducción operará sobre el valor total de la misma (Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la DGT, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de vivienda habitual).

Dos. Por circunstancias propias de la Comunitat Valenciana, y sin perjuicio de la aplicación de las reducciones previstas en el artículo 20.2 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y de las demás reducciones reguladas en las leyes especiales :

Reducción por empresa individual agrícola:
1.º En el supuesto de transmisión de una empresa individual agrícola a favor del cónyuge, descendientes, adoptados, ascendientes, adoptantes y parientes colaterales, hasta el tercer grado , del causante, la base imponible del impuesto se reducirá en el 95 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa transmitida, siempre que se cumplan, simultáneamente, los siguientes requisitos: 1) Que la actividad no constituya la principal fuente de renta del causante ; 2) Que el causante haya ejercido dicha actividad de forma habitual, personal y directa; 3) Que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión 4) Que la empresa, por esta vía adquirida, se mantenga en el patrimonio del adquirente durante los cinco años siguientes al fallecimiento del causante, salvo que aquél fallezca, a su vez, dentro de dicho plazo.
También se aplicará la mencionada reducción respecto del valor neto de los bienes del causante afectos al desarrollo de la actividad empresarial agrícola del cónyuge sobreviviente, por la parte en que resulte adjudicatario de aquéllos con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En tal caso, los requisitos a los que hacen referencia los números 1 al 4 anteriores se habrán de cumplir por el cónyuge adjudicatario.
En el caso de que el causante se encontrara jubilado de la actividad empresarial agrícola en el momento de su fallecimiento, dicha actividad deberá haberse ejercido de forma habitual, personal y directa por alguno de sus parientes adquirentes de la empresa. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente al pariente que ejerza la actividad y que cumpla los demás requisitos establecidos con carácter general, y por la parte en que resulte adjudicatario en la herencia con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si, en el momento de la jubilación, el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.
En caso de no cumplirse el requisito al que se refiere el apartado 4 del primer párrafo anterior deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiera dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como sus intereses de demora.

Reducción por adquisición de explotación agraria
Artículo 80 (Ley 5/2019). Reducciones de la base imponible en adquisiciones por causa de muerte.
1. En los casos en que en la base imponible de una adquisición mortis causa esté incluido el valor de una explotación agraria ubicada en la Comunitat Valenciana o de derechos de usufructo sobre esta, se practicará una reducción del 99 % del mencionado valor cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que la adquisición corresponda al cónyuge, descendientes o adoptados, ascendientes o adoptantes y colaterales, por consanguinidad hasta el tercer grado inclusive, de la persona causante.
b) Que la persona adquirente tenga la condición de persona agricultora profesional en cuanto a la dedicación de trabajo y procedencia de rentas.
c) Que la persona adquirente mantenga en su patrimonio la explotación agraria durante los cinco años siguientes al devengo del impuesto, salvo que dentro de dicho plazo fallezca la persona adquirente o en caso de expropiación forzosa de las parcelas.
2. Cuando en la base imponible de una adquisición mortis causa esté incluido el valor de elementos de una explotación agraria ubicada en la Comunitat Valenciana o de derechos de usufructo sobre estos, se practicará una reducción del 99 % del mencionado valor cuando concurran las siguientes circunstancias:
a) Que la adquisición corresponda al cónyuge, descendientes o adoptados, ascendientes o adoptantes y colaterales, por consanguinidad hasta el tercer grado inclusive, de la persona causante.
b) Que en la fecha del devengo las personas adquirentes o sus cónyuges tengan la condición de persona agricultora profesional en cuanto a la dedicación de trabajo y procedencia de rentas y sean:
– bien personas titulares de una explotación agraria a la cual queden afectos los elementos que se transmiten,
– o bien personas socias de una sociedad agraria de transformación, cooperativa, sociedad civil o agrupación registrada como IGC que sea titular de una explotación agraria a la que queden afectos los elementos que se transmiten.
c) Que la persona adquirente mantenga los elementos adquiridos afectos a la explotación agraria durante los cinco años siguientes al devengo del impuesto, salvo que dentro del citado plazo fallezca la persona adquirente, se produjese la expropiación forzosa de los elementos adquiridos o concurran circunstancias excepcionales debidamente acreditadas que imposibiliten el ejercicio de una actividad agraria o complementaria.

3. Cuando en la base imponible de una adquisición mortis causa esté incluido el valor de fincas rústicas ubicadas en la Comunitat Valenciana o de derechos de usufructo sobre estas, se practicará una reducción del 99 % del mencionado valor cuando dichas parcelas sean transmitidas en el plazo de un año, por el adquirente mortis causa, a quien tenga la condición de persona agricultora profesional en cuanto a la dedicación de trabajo y procedencia de rentas, y sean:
– bien titulares de una explotación agraria a la cual queden afectos los elementos que se transmiten,
– o bien personas socias de una sociedad agraria de transformación, cooperativa, sociedad civil o agrupación registrada como IGC que sea titular de una explotación agraria a la que queden afectos los elementos que se transmiten.
La transmisión podrá realizarse también directamente a la IGC o a la Red de Tierras, con los mismos requisitos de plazos señalados anteriormente.
4. El tiempo de afectación de las parcelas o derechos transmitidos según el apartado anterior no podrá ser inferior a cinco años siguientes al devengo del impuesto, salvo que dentro del citado plazo fallezca la persona adquirente o las parcelas se vean afectadas por un expediente expropiatorio.
5. A estos efectos, se equipara la transmisión a la cesión por cualquier título que permita a la parte cesionaria la ampliación de su explotación agraria. También se tendrá derecho a la reducción si las parcelas están ya cedidas a la fecha de devengo y si dicha cesión se mantiene en las condiciones señaladas anteriormente.

Reducción del patrimonio cultural valenciano
2.º En los supuestos de transmisiones de bienes del patrimonio cultural valenciano resultará aplicable una reducción para aquéllos inscritos en el Registro General de Bienes de Interés Cultural, en el Inventario General del Patrimonio Cultural Valenciano, o que antes de finalizar el plazo para presentar la declaración por este impuesto se inscriban en cualquiera de estos registros, siempre que sean cedidos para su exposición en las siguientes condiciones:
1) Que la cesión se efectúe a favor de la Generalitat y las entidades locales de la Comunitat Valenciana; los entes del sector público de la Generalitat y de las entidades locales; las universidades publicas, los centros superiores de enseñanzas artísticas públicos y los centros de investigación de la Comunitat Valenciana, y las entidades sin fines lucrativos reguladas en los apartados a) y b) del artículo 2 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de Régimen Fiscal de las Entidades sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo, siempre que persigan fines de naturaleza exclusivamente cultural y se hallen inscritas en los correspondientes registros de la Comunitat Valenciana .
2) Que la cesión se efectúe gratuitamente.
3) Que el bien se destine a los fines culturales propios de la entidad donataria.
La reducción será, en función del periodo de cesión del bien, del siguiente porcentaje del valor del mismo:
– Del 95 por 100, para cesiones de más de 20 años.
– Del 75 por 100 , para cesiones de más de 10 años.
– Del 50 por 100 , para cesiones de más de 5 años.

Reducción por empresa individual o negocio profesional:
3.º En los casos de transmisiones de una empresa individual o de un negocio profesional a favor del cónyuge, descendientes, adoptados del causante, ascendientes, adoptantes, o de parientes colaterales hasta el tercer grado , se aplicará a la base imponible una reducción del 95 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa o al negocio, siempre que se mantenga por el adquirente en actividad durante un periodo de cinco años a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquél falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo.
En el caso de no cumplirse el plazo de permanencia en actividad a que se refiere el párrafo anterior, deberá abonarse la parte del Impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.
Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la actividad se ejerza por el causante de forma habitual, personal y directa.
Cuando la actividad sea desarrollada por medio de una comunidad de bienes, sociedad sin personalidad jurídica o sociedad civil será necesario, para poder disfrutar de la exención de los elementos afectos a la actividad, que el comunero, partícipe o socio sea quien desarrolle la citada actividad de forma habitual, personal y directa, y que cumpla los demás requisitos establecidos.
En los supuestos de transmisión «mortis causa» de una empresa de titularidad común a ambos cónyuges, ejerciendo la actividad exclusivamente el cónyuge sobreviviente, cabe aplicar la reducción de los bienes y derechos comunes del matrimonio afectos al ejercicio de la actividad empresarial (desarrollado en párrafo posterior de este precepto, siguiendo el criterio fijado en el ámbito estatal por la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de la DGT, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en materia de empresa familiar).
b) Que el importe neto de la cifra de negocios de la empresa posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión .
c) Que dicha actividad constituya la mayor fuente de renta del causante, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas. A tal efecto, no se tendrán en cuenta, siempre que se cumplan las condiciones en cada caso establecidas, todas aquellas remuneraciones que traigan causa de las participaciones del causante que disfruten de reducción conforme a lo establecido en el punto 4.º del presente apartado dos y en la letra c del apartado 2.º del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
Cuando un mismo causante ejerza dos o más actividades de forma habitual, personal y directa, la reducción alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a las mismas, considerándose que su mayor fuente de renta a estos efectos viene determinada por el conjunto de los rendimientos de todas ellas .
También se aplicará la mencionada reducción respecto del valor neto de los bienes del causante afectos al desarrollo de la actividad empresarial o profesional del cónyuge sobreviviente, por la parte en que resulte adjudicatario de aquéllos, con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. En tal caso, los requisitos a los que hacen referencia las letras anteriores se habrán de cumplir en el cónyuge adjudicatario, el cual quedará igualmente obligado al mantenimiento en actividad de la empresa individual o del negocio profesional durante el plazo de cinco años a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquél falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo. En el caso de no cumplirse el citado plazo de permanencia en actividad, deberá abonarse la parte del Impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada y los intereses de demora .
En el caso de que el causante se encontrara jubilado de la actividad de la empresa o negocio en el momento de su fallecimiento, los requisitos a los que hacen referencia las letras anteriores se habrán de cumplir por alguno de los parientes adquirentes de la empresa. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente al pariente que ejerza la actividad y que cumpla tales requisitos y por la parte en que resulte adjudicatarios, con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si, en el momento de la jubilación, el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.

Reducción por participación en entidades:
4.º En los casos de transmisiones de participaciones en entidades a favor del cónyuge, descendientes, adoptados, ascendientes, adoptantes, o de parientes colaterales hasta el tercer grado del causante , se aplicará a la base imponible una reducción del 95 por 100 del valor de las participaciones, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados con el importe de las deudas que derivan del mismo, y el valor del patrimonio neto de la entidad, siempre que las mismas se mantengan por el adquirente durante un periodo de cinco años a partir del fallecimiento del causante, salvo que aquél falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo. En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia patrimonial de las participaciones, deberá abonarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.
Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio inmobiliario o mobiliario. A estos efectos se entenderá que una entidad tiene esta finalidad cuando más de la mitad de su activo sean bienes inmuebles que no se encuentren afectos al desarrollo de actividades económicas de carácter empresarial o sean valores.
b) Que el importe neto de la cifra de negocios de la entidad posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión .
c) Que la participación del causante en el capital de la entidad sea, al menos, del 5 por 100 de forma individual, o del 20 por 100 de forma conjunta con sus ascendientes, descendientes, cónyuge o colaterales hasta el segundo grado, ya tenga el parentesco su origen en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
Que el causante o, en el caso de participación conjunta, alguna de las personas del grupo familiar a que se refiere el punto anterior , ejerzan efectivamente funciones de dirección en la entidad y que la retribución que perciba por ello suponga la mayor fuente de renta, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas.
La STSJ CV 1258/2010 (ROJ: STSJ CV 8821/2010) entiende que el cumplimiento de este requisito supone que el importe proporcionado por la retribución derivada de las funciones de dirección en la entidad sea el superior, bien de los rendimiento de trabajo, bien de las actividades económica; ello tal y como se desprende de la utilización de la conjunción disyuntiva «o»; es decir, no exige que el importe proporcionado por la retribución de las funciones de dirección sea el superior en relación con la totalidad de los rendimientos, sino que ese importe superior o «mayor» lo sea en relación con los rendimientos del trabajo o con los de las actividades económicas.
En el caso de participación individual del causante, si éste se encontrase jubilado en el momento de su fallecimiento, el requisito previsto en esta letra deberá cumplirse por alguno de los parientes adquirentes de la empresa. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente a los herederos que cumplan tal requisito y por la parte en que resulten adjudicatarios, con sujeción a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Si, en el momento de la jubilación, el causante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el causante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.
A tales efectos, no se tendrán en cuenta los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de reducción en el Impuesto, y, cuando un mismo causante sea directamente titular de participaciones en varias entidades, y en ellas concurran las restantes condiciones exigidas por las letras anteriores, el cálculo de la mayor fuente de renta del mismo se efectuará de forma separada para cada una de dichas entidades, no incluyéndose los rendimientos derivados de las funciones de dirección en las otras entidades.

Artículo 10 bis. Reducciones en transmisiones inter vivos.
Para el cálculo de la base liquidable del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en las transmisiones inter vivos resultarán aplicables a la base imponible las siguientes reducciones por circunstancias propias de la Comunitat Valenciana, sin perjuicio de la aplicación de las reducciones previstas en los apartados 6 y 7 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, y de las demás reducciones reguladas en las Leyes especiales:
1.º) La que corresponda de las siguientes:

Reducciones por parentesco:
– Adquisiciones por hijos o adoptados menores de 21 años, que tengan un patrimonio preexistente de hasta 600.000 euros: 100.000 euros, más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el donatario, sin que la reducción pueda exceder de 156.000 euros .
– Adquisiciones por hijos o adoptados de 21 o más años y por padres o adoptantes, que tengan un patrimonio preexistente, en todos los casos, de hasta 600.000 euros: 100.000 euros .
– Adquisiciones por nietos , que tengan un patrimonio preexistente de hasta 600.000 euros, siempre que su progenitor, que era hijo del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo: 100.000 euros , si el nieto tiene 21 o más años, y 100.000 euros, más 8.000 euros por cada año menos de 21 que tenga el nieto, sin que, en este último caso, la reducción pueda exceder de 156.000 euros .
– Adquisiciones por abuelos , que tengan un patrimonio preexistente de hasta 600.000 de euros, siempre que su hijo, que era progenitor del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo: 100.000 euros .
A los efectos de los citados límites de reducción, se tendrá en cuenta la totalidad de las adquisiciones lucrativas inter vivos provenientes del mismo donante , efectuadas en los cinco años inmediatamente anteriores al momento del devengo.
No resultará de aplicación esta reducción en los siguientes supuestos:
a) Cuando quien transmita hubiera tenido derecho a la reducción en la adquisición de los mismos bienes o de otros hasta un valor equivalente, efectuada en los diez años inmediatamente anteriores al momento del devengo.
Téngase en cuenta que la renuncia de un usufructo ya aceptado, aunque sea pura y simple, se considerará a efectos fiscales como donación del usufructuario al nudo propietario (artículo 51.6 RISD) y que la repudiación o renuncia hecha después de prescrito el Impuesto correspondiente a la herencia o legado se reputará a efectos fiscales como donación (art. 58.3 RISD), por lo que ambos supuestos computan como donaciones previas (ROJ: STSJ CV 6738/2014).
Para determinar la exclusión de la donación podemos distinguir dos supuestos:
a) Que el mismo bien donado hubiera sido recibido por el ahora donante con aplicación de la reducción: en este caso queda excluida la reducción actual (ROJ: STSJ CV 7229/2013). Interpretando a sensu contrario el tenor literal del párrafo siguiente del precepto podríamos llegar a la conclusión que en este supuesto queda excluida la reducción sobre la totalidad de la donación, y no únicamente sobre el valor equivalente entre ambas donaciones.
b) Que el actual donante hubiera recibido bienes diferentes con aplicación de reducción:
– Si los bienes adquiridos anteriormente por el actual donante tienen un valor igual o superior al valor del bien que ahora dona, no hay derecho a la reducción en la segunda donación, ya que no existe exceso entre ambas donaciones (ROJ: STSJ CV 1066/2017; ROJ: STSJ CV 4541/2017).
– Si los bienes adquiridos anteriormente por el actual donante tienen un valor inferior al valor del bien que ahora dona, hay derecho a la reducción en la segunda donación sobre el exceso entre ambas donaciones.
– Si son varios los actuales donatarios que adquieren simultáneamente los bienes donados, la STSJ CV 1428/2017 (ROJ: STSJ CV 7372/2017) entiende que para determinar si existe exceso no hay que comparar individualmente cada una de las actuales donaciones con la inicial donación, sino que se deben sumar las actuales donaciones y restarlas de la donación inicial. Si existe exceso, éste se reparte proporcionalmente a su cuantía entre las donaciones actuales.
En el supuesto enjuiciado: “A” recibe en 2007 una donación de 50.000 € con reducción y bonificación. En 2009 “A” dona a sus hijos “B” por valor de 34.600 €, a “C” por valor de 33003,69 y a “D” por valor de 8640 €. Individualmente consideradas ninguna tendría reducción, pero como donación conjunta el valor de lo donado actualmente, 78043,69 €, excede de la donación inicial en 28043,69€. Ese exceso es reducible distribuyéndose proporcionalmente entre las tres donaciones, de modo que de la donación a “B” a la cantidad de 22.165 € (valor equivalente) no le es aplicable ninguna reducción y al resto de 12435 € (exceso del valor equivalente) se le aplicaría la reducción.
Por el contrario, la STSJ CV 119/2015 (ROJ: STSJ CV 6772/2015), si son varios los actuales donatarios que adquieren simultáneamente, calcula el exceso dividiendo el valor de los bienes recibidos por el donante por el número de donatarios y dicha cantidad restándola del valor actual de la donación. Si lo recibido por los donatarios actuales tiene un valor diferente, esta fórmula es más injusta puesto que perjudica a quien recibe menos y beneficia a quien recibe más.
b) Cuando el sujeto pasivo hubiera efectuado, en los diez años inmediatamente anteriores al momento del devengo, una transmisión, a un donatario distinto del ahora donante, de otros bienes hasta un valor equivalente, a la que igualmente resultara de aplicación la reducción.
– En el supuesto de que el actual donatario hubiera efectuado una transmisión a distinto donatario del ahora donante de bienes gananciales, la STSJ CV 966/2015 (ROJ: STSJ CV 5549/2015) recuerda que el art. 38 del RISD, según el cual «en la donación por ambos cónyuges de bienes o derechos comunes de la sociedad conyugal se entenderá que existe una sola donación», fue declarado nulo mediante STS de 18-2-2009 por ser contrario a la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, y por tanto, los efectos del cálculo del valor equivalente se entiende que cada cónyuge ha donado su mitad ganancial.
– El supuesto en el que concurren las dos causas de exclusión de reducción anteriores, es decir, cuando el actual donante hubiera tenido reducción por donaciones anteriores y el actual donatario hubiera realizado otras donaciones a distinto donatario con aplicación de reducción, viene contemplado el la STSJ CV 667/2017 (ROJ: STSJ CV 4541/2017): para determinar si existe posibilidad de aplicar la reducción hay que restar de la donación actual el importe de la suma de todas las donaciones previas, tanto las recibidas por el donante como las realizadas por el donatario, y si el resultado es positivo, sobre éste aplicar la reducción. Si el resultado es “0” o negativo, no hay derecho a la reducción.
c) Cuando quien transmita hubiera adquirido mortis causa los mismos bienes, u otros hasta un valor equivalente, en los diez años inmediatamente anteriores al momento del devengo, como consecuencia de la renuncia pura y simple del sujeto pasivo, y hubiera tenido derecho a la aplicación de la reducción establecida en la letra a del apartado uno del artículo diez de la presente ley .
Aunque el donante se haya beneficiado de reducciones por adquisiciones mortis causa recibidas con anterioridad, no queda excluida la aplicación de la reducción para el donatario, salvo en el supuesto previsto en este apartado c).
No obstante, en los supuestos del párrafo anterior , cuando se trate de bienes diferentes, sobre el exceso del valor equivalente, si lo hubiera, procederá una reducción cuyo importe será igual al resultado de multiplicar el importe máximo de la reducción que corresponda de los establecidos en el primer párrafo de este apartado, con el límite de la base imponible, por el cociente resultante de dividir el exceso del valor equivalente por el valor total de la donación.
A los efectos del cálculo del citado valor equivalente en las donaciones de bienes diferentes y del valor de lo donado en cada una de éstas, se tendrá en cuenta la totalidad de las transmisiones lucrativas inter vivos realizadas a favor de un mismo donatario dentro del plazo previsto en los supuestos del párrafo tercero del presente apartado .
A los efectos de lo dispuesto en el párrafo tercero de este apartado, en los supuestos de transmisiones efectuadas en unidad de acto se entenderá efectuada en primer lugar:
a) Cuando hubiera transmisiones en la línea ascendiente y descendiente, la efectuada en la línea descendiente.
b) Cuando las transmisiones fueran todas en la línea descendiente, aquella en la que el adquirente pertenezca a la generación más antigua.
c) Cuando las transmisiones fueran todas en la línea ascendiente, aquella en que el adquirente pertenezca a la generación más reciente.
A tales efectos, se entiende que los padres o adoptantes, con independencia de su edad, pertenecen a una generación más antigua que sus hijos o adoptados y éstos a una más reciente que la de aquéllos, y así sucesivamente en las líneas ascendiente y descendiente.
Cuando se produzca la exclusión total o parcial de la reducción correspondiente en una determinada donación, por aplicación de lo dispuesto en el párrafo tercero del presente apartado, en la siguiente donación realizada a distinto donatario también se considerará como exceso, a los efectos de lo establecido en el párrafo cuarto de este apartado, la parte de la donación actual de valor equivalente con la que hubiera sufrido dicha exclusión en la donación anterior .
A pesar del tenor literal del precepto tras la modificación de su redacción por la Ley 14/2007, la STSJ CV 144/2015 (ROJ: STSJ CV 882/2015) se fundamenta erróneamente en la redacción derogada para aplicar los beneficios fiscales a una tercera donación realizada a distinto donatario, habiéndose producido todos los hechos imponibles en 2009: ”si ya se excluyeron los beneficios en una segunda donación, deberá considerarse como una primera transmisión lucrativa, es decir, gozará de los beneficios fiscales previstos legalmente, sin restricciones”.
Para la aplicación de la reducción a la que se refiere el presente apartado, se exigirá, además, que la adquisición se efectúe en documento público, o que se formalice de este modo dentro del plazo de declaración del impuesto . Además, cuando los bienes donados consistan en metálico o en cualquiera de los contemplados en el artículo 12 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio, deberá justificarse en el documento público la procedencia de los bienes que el donante transmite y los medios efectivos en virtud de los cuales se produzca la entrega de lo donado .
Requisito de residencia habitual en la Comunidad Valenciana:
La Sentencia del TC 60/2015, de 18 de marzo (BOE 24-04-2015) declara la inconstitucionalidad y nulidad del requisito de residencia habitual en la Comunitat Valenciana para la aplicación de los beneficios fiscales, contenido en el Art. 12 bis a), es decir, en las adquisiciones mortis causa, puesto que se trataba de una liquidación por el Impuesto de Sucesiones. Por dicho motivo nada decía respecto de la nulidad de idéntico requisito en las adquisiciones inter vivos.
Aunque el requisito fue suprimido ya por la Ley 7/2014, de 22 de diciembre, para hechos imponibles anteriores, diversas Resoluciones judiciales concluyen que es igualmente aplicable la nulidad e inconstitucionalidad de dicho requisito a las adquisiciones inter vivos por identidad de argumentos (Resolución del TEAC15/02/2018, ROJ: STSJ CV 2360/2017; ROJ: STSJ CV 3646/2015), con los efectos que se declaran en el fundamento jurídico 6 de la sentencia del TC: el principio constitucional de seguridad jurídica (art. 9.3 CE) reclama que esta declaración de inconstitucionalidad sólo sea eficaz pro futuro, esto es, en relación con nuevos supuestos o con los procedimientos administrativos y procesos judiciales donde aún no haya recaído una resolución firme… El principio de seguridad jurídica reclama la intangibilidad de las situaciones jurídicas consolidadas; no sólo las decididas con fuerza de cosa juzgada, sino también las situaciones administrativas firmes (ROJ: STSJ CV 3143/2017).
Requisito de formalización en documento público de la donación de dinero:
Para determinar si se cumple el requisito formal podemos distinguir los siguientes supuestos de hecho:
– ENTREGA+CONTRATO PRIVADO: Si la entrega de dinero tiene lugar mediante contrato privado SIN elevación a escritura pública, no se cumple el requisito de instrumentalización en documento público (ROJ: STSJ CV 1061/2013; ROJ: STSJ CV 1997/2012; ROJ: STSJ CV 7586/2012). La simple transferencia bancaria presentada junto a documento privado no cumple el requisito de instrumentalización en documento público (ROJ: STSJ CV 99/2018) .
– ENTREGA+CONTRATO PRIVADO+ELEVACION A DOCUMENTO PUBLICO: Si la entrega de dinero tiene lugar mediante contrato privado, elevándose posteriormente dicho documento a escritura pública: la STSJ CV 2657/2017 (ROJ: STSJ CV 2657/2017) considera que la perfección de la donación se produce en el documento privado, donde concurre la aceptación del donatario y la existencia de animus donandi, por lo que NO se entiende cumplido el requisito de instrumentalización en documento público (en el mismo sentido ROJ: STSJ CV 400/2015; ROJ: STSJ CV 386/2014; ROJ: STSJ CV 5306/2014; ROJ: STSJ CV 6997/2014; ROJ: STSJ CV 352/2013; ROJ: STSJ CV 5129/2012; ROJ: STSJ CV 8252/2012; ROJ: STSJ CV 3593/2011). No obstante, indica la citada sentencia 2657/2017que durante el plazo legal de presentación de la declaración del Impuesto sobre Donaciones, le cabe al interesado la subsanación o integración de deficiencias u omisiones formales, es decir, admite que elevado a público durante ese plazo se entiende cumplido el requisito (criterio ya mantenido anteriormente por ROJ: STSJ CV 5535/2013, ROJ: STSJ CV 791/2012). La STSJ ROJ: STSJ CV 6491/2009 también entendió cumplido el requisito en elevación a público de contrato privado de donación otorgado antes del vencimiento del periodo voluntario de liquidación, aunque posteriormente a su presentación en la Oficina Liquidadora.
– ENTREGA+ESCRITURA PUBLICA: Si la entrega de dinero tiene lugar con anterioridad a la escritura pública sin existir contrato privado de donación, la STSJ CV 342/2017 (ROJ: STSJ CV 2279/2017) considera que la perfección de la donación exige la concurrencia de la aceptación del donatario y la existencia de “animus donandi”, requisitos que no se producen por la simple transferencia bancaria sino que se dan en la escritura, por lo que SÍ se entiende cumplido el requisito de instrumentalización en documento público.
La STSJ 32/2018, de 24 de enero (ROJ: STSJ CV 79/2018) entiende que el requisito de instrumentalización de la donación en escritura pública se podía cumplir en cualquier momento antes de presentar la autoliquidación o de cualquier actuación de la Administración tendente a cobrar el impuesto, aunque desde la entrega del dinero hubiera transcurrido el plazo de un mes a que hace referencia el art. 67.1.b) del Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones.
– PRESTAMO + ESCRITURA PUBLICA: la STSJ CV de 22 de marzo de 2017 (ROJ: STSJ CV 1357/2017) considera cumplido el requisito de instrumentalización, si las cantidades fueron entregas a cuenta, en calidad de préstamo sin intereses, formalizando la donación en el mencionada escritura notarial, momento en que se condonó la deuda con el donante y se perfeccionó la voluntad de donante y donatario, en sintonía con las previsiones de los arts. 618 y 623 del Código Civil.
Requisitos formales de la escritura pública de donación:
En el caso de otorgamiento de escritura pública de donación presentada en plazo pero sin especificar el origen del dinero, el TSJ CV (ROJ: STSJ CV 7374/2017; ROJ: STSJ CV 2982/2016) considera cumplido el requisito de formalización aunque la escritura subsanatoria indicando el origen de la donación en metálico se realizó durante la tramitación del expediente, una vez vencido el plazo de presentación voluntaria.

Reducciones por discapacidad:
2.º) En las adquisiciones por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100, y con discapacidad psíquica, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por ciento, se aplicará una reducción a la base imponible de 240.000 euros .
Cuando la adquisición se efectúe por personas con discapacidad física o sensorial, con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, que sean padres, adoptantes, hijos o adoptados del donante, se aplicará una reducción de 120.000 euros. Igual reducción, con los mismos requisitos de discapacidad, resultará aplicable a los nietos, siempre que su progenitor, que era hijo del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo, y a los abuelos, siempre que su hijo, que era progenitor del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo .
A los efectos de los citados límites de reducción, se tendrá en cuenta la totalidad de las transmisiones lucrativas ínter vivos realizadas en favor del mismo donatario en los últimos cinco años inmediatamente anteriores a la fecha del devengo.
En ambos casos, la aplicación de estas reducciones resultará compatible con la de las reducciones que pudieran corresponder en virtud de lo dispuesto en el apartado 1.º) de este artículo.

Reducción por empresa individual agrícola:
3.º) En el supuesto de transmisión de una empresa individual agrícola a favor de los hijos o adoptados o, cuando no existan hijos o adoptados, de los padres o adoptantes del donante, la base imponible del impuesto se reducirá en el 95 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa transmitida, siempre que se cumplan, simultáneamente, los siguientes requisitos:
1) Que la actividad no constituya la principal fuente de renta del donante ;
2) Que el donante haya ejercido dicha actividad de forma habitual, personal y directa;
3) Que el importe neto de la cifra de negocios de la actividad posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión
4) Que la empresa, por esta vía adquirida, se mantenga en el patrimonio del adquirente durante los cinco años siguientes a la donación, salvo que aquél fallezca dentro de dicho plazo.
Esta misma reducción se aplicará a los nietos, con los mismos requisitos, siempre que su progenitor, que era hijo del donante, hubiera fallecido con anterioridad al momento del devengo .
En el caso de que el donante se encontrara jubilado de la actividad empresarial agrícola en el momento de la donación, dicha actividad deberá haberse ejercido de forma habitual, personal y directa por el donatario. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente al donatario que ejerza la actividad y que cumpla los demás requisitos establecidos con carácter general. Si, en el momento de la jubilación, el donante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el donante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.
En caso de no cumplirse el requisito al que se refiere el epígrafe 4 del primer párrafo de este apartado deberá pagarse la parte del impuesto que se hubiera dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como sus intereses de demora.

Reducción por adquisición de explotación agraria o de fincas rústicas
Artículo 81 (Ley 5/2019). Reducciones en la base imponible en adquisiciones lucrativas inter vivos.
1. En los casos de transmisiones de participaciones inter vivos de una explotación agraria o fincas rústicas ubicadas en la Comunitat Valenciana o de derechos de usufructo sobre estas, se aplicará una reducción en la base imponible, para determinar la base liquidable, del 99 % del valor de adquisición, siempre y cuando concurran las siguientes condiciones:
a) Que la persona donante tenga sesenta y cinco o más años o esté en situación de incapacidad permanente en grado de absoluta o gran invalidez.
b) Que la adquisición corresponda al cónyuge, personas descendientes o adoptadas y colaterales, por consanguinidad hasta el tercer grado inclusive, de la persona donante.
c) Que en la fecha del devengo las personas adquirentes o sus cónyuges tengan la condición de personas agricultoras profesionales en cuanto a la dedicación de trabajo y procedencia de rentas, y sean:
– bien titulares de una explotación agraria a la cual queden afectos los elementos que se transmiten,
– o bien personas socias de una sociedad agraria de transformación, cooperativa, sociedad civil o agrupación registrada como IGC que sea titular de una explotación agraria a la que queden afectos los elementos que se transmiten.
d) Que la persona adquirente mantenga los elementos adquiridos afectos a la explotación agraria durante los cinco años siguientes al devengo del impuesto, salvo que dentro del citado plazo fallezca la persona adquirente, se produjese la expropiación forzosa de los elementos adquiridos o concurran circunstancias excepcionales debidamente acreditadas que imposibiliten el ejercicio de una actividad agraria o complementaria.

Reducción por empresa individual o negocio profesional:
4.º) En los casos de transmisiones de una empresa individual o de un negocio profesional a favor del cónyuge, descendientes o adoptados, o, cuando no existan descendientes o adoptados, a favor del cónyuge, de los padres o adoptantes, se aplicará a la base imponible una reducción del 95 por 100 del valor neto de los elementos patrimoniales afectos a la empresa o al negocio, siempre que se mantenga por el adquirente en actividad durante un periodo de cinco años a partir de la donación, salvo que el donatario falleciera dentro de dicho periodo.
En el caso de no cumplirse el plazo de permanencia en actividad a que se refiere el párrafo anterior, deberá abonarse la parte del Impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.
Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la actividad se ejerza por el donante de forma habitual, personal y directa.
Véase lo anteriormente señalado para la reducción en las transmisiones mortis causa.
b) Que dicha actividad constituya la mayor fuente de renta del donante, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas. A tal efecto, no se tendrán en cuenta, siempre que se cumplan las condiciones en cada caso establecidas, todas aquellas remuneraciones que traigan causa de las participaciones del donante que disfruten de reducción conforme a lo establecido en el apartado 5.º de este artículo.
c) Que el importe neto de la cifra de negocios de la actividad posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión .
Cuando un mismo donante ejerza dos o más actividades de forma habitual, personal y directa, la reducción alcanzará a todos los bienes y derechos afectos a las mismas, considerándose que su mayor fuente de renta a estos efectos viene determinada por el conjunto de los rendimientos de todas ellas.
En el caso de que el donante se encontrara jubilado de la actividad de la empresa o negocio en el momento de la donación, los requisitos a los que hacen referencia las letras anteriores se habrán de cumplir por el donatario, aplicándose la reducción únicamente al que cumpla tales requisitos. Si, en el momento de la jubilación, el donante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el donante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.
Respecto a la posibilidad de aplicar la reducción en el caso de transmisión parcial de empresa o negocio familiar, la STSJ 71/2018 de 14 de febrero (ROJ: STSJ CV 102/2018), si bien expone sus dudas en el caso de que la donación sea inferior al 50% del negocio, puesto que el donatario no puede garantizar la permanencia de la actividad, sin embargo se inclina por admitirla cuando sea superior a este porcentaje, siguiendo la doctrina del TS, puesto que el negocio permanece al 100% en manos de la familia.

Reducción por participación en entidades:
5.º) En los casos de transmisiones de participaciones en entidades a favor del cónyuge, descendientes o adoptados, o, cuando no existan descendientes o adoptados, a favor del cónyuge, de los padres o adoptantes, se aplicará a la base imponible una reducción del 95 por 100 del valor de las participaciones, en la parte que corresponda a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, minorados con el importe de las deudas que derivan del mismo, y el valor del patrimonio neto de la entidad, siempre que las mismas se mantengan por el adquirente durante un periodo de cinco años a partir de la donación, salvo que el donatario falleciera, a su vez, dentro de dicho periodo. En el caso de no cumplirse el requisito de permanencia patrimonial de las participaciones, deberá abonarse la parte del impuesto que se hubiese dejado de ingresar como consecuencia de la reducción practicada, así como los intereses de demora.
Esta reducción será de aplicación siempre que concurran los siguientes requisitos:
a) Que la entidad no tenga por actividad principal la gestión de un patrimonio inmobiliario o mobiliario. A estos efectos se entenderá que una entidad tiene esta finalidad cuando más de la mitad de su activo sean bienes inmuebles que no se encuentren afectos al desarrollo de actividades económicas de carácter empresarial o sean valores.
b) Que el importe neto de la cifra de negocios de la actividad posibilite la aplicación de los incentivos fiscales para entidades de reducida dimensión .
c) Que la participación del donante en el capital de la entidad sea, al menos, del 5 por 100 de forma individual, o del 20 por 100 de forma conjunta con sus ascendientes, descendientes, cónyuge o colaterales hasta el segundo grado, ya tenga el parentesco su origen en la consanguinidad, en la afinidad o en la adopción.
d) Que el donante o, en el caso de participación conjunta, alguna de las personas del grupo familiar a que se refiere el punto anterior, ejerzan efectivamente funciones de dirección en la entidad y que la retribución que perciba por ello suponga la mayor fuente de renta, entendiendo por tal la que proporcione un importe superior de los rendimientos del trabajo o de las actividades económicas.
En el caso de participación individual del donante, si éste se encontrase jubilado en el momento de la donación, el requisito previsto en esta letra deberá cumplirse por el donatario. En tal caso, la reducción se aplicará únicamente a los donatarios que cumplan tal requisito. Si, en el momento de la jubilación, el donante hubiera cumplido los 65 años, la reducción aplicable será la general del 95 por 100, siendo del 90 por 100 si, en aquel momento, el donante tuviera entre 60 y 64 años cumplidos.
A tales efectos, no se tendrán en cuenta los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de reducción en el Impuesto, y, cuando un mismo donante sea directamente titular de participaciones en varias entidades, y en ellas concurran las restantes condiciones exigidas por las letras anteriores, el cálculo de la mayor fuente de renta del mismo se efectuará de forma separada para cada una de dichas entidades, no incluyéndose los rendimientos derivados de las funciones de dirección en las otras entidades.
El cumplimiento de los requisitos para tener derecho a la reducción autonómica por transmisión de participaciones no implica la aplicación de la no sujeción de la ganancia o pérdida patrimonial en el IRPF, puesto que el art. 33.1 de la Ley 35/2006, del IRPF, exige el cumplimiento de los requisitos para tener derecho a la reducción estatal por transmisión de participaciones, previstos en el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del ISD. Hay que tener en cuenta que el legislador estatal del IRPF pretende eximir de tributación aquellas transmisiones lucrativas e intervivos que permiten un relevo generacional al frente de una sociedad, pero no las donaciones sin ese cambio empresarial, exigiendo que el donante tenga más de 65 años en el momento de la donación, se encuentre jubilado o en situación de incapacidad, que ceda la administración de la sociedad, y que cese en el cobro de retribuciones por el ejercicio de estas funciones (ROJ: STSJ CV 4691/2016; ROJ: STSJ CV 4684/2016).

Reducción por actividades de mecenazgo:
6º) En las transmisiones de importes dinerarios destinadas al desarrollo de una actividad empresarial o profesional, con fondos propios inferiores a 300.000 euros, en ámbito de la cinematografía, las artes escénicas, la música, la pintura y otras artes visuales o audiovisuales, la edición, la investigación o en el ámbito social, la base imponible del impuesto tendrá una reducción de hasta 1.000 euros . A los efectos del citado límite de reducción, se tendrá en cuenta la totalidad de las adquisiciones dinerarias lucrativas provenientes del mismo donante efectuadas en los tres años inmediatamente anteriores al momento del devengo.
La aplicación de esta reducción es compatible con la de las previstas en los apartados 1 y 2 de este artículo.

Artículo 11. Tarifa.

La cuota íntegra se obtendrá aplicando a la base liquidable la siguiente escala:

Base liquidable Cuota íntegra Resto base Tipo aplicable
7.993,46                         611,5                  7.668,91             8,50
15.662,38                   1.263,36                 7.831,19            9,35
23.493,56                   1.995,58                 7.831,19           10,20
31.324,75                   2.794,36                 7.831,19           11,05
39.155,94                  3.659,70                  7.831,19           11,90
46.987,13                   4.591,61                  7.831,19           12,75
54.818,31                   5.590,09                  7.831,19           13,60
62.649,50                    6.655,13                  7.831,19           14,45
70.480,69                    7.786,74                  7.831,19           15,30
78.311,88                    8.984,91                39.095,84           16,15
117.407,71                15.298,89                39.095,84            18,70
156.503,55                 22.609,81               78.191,67            21,25
234.695,23                39.225,54              156.263,15            25,50
390.958,37                79.072,64              390.958,37            29,75
781.916,75              195.382,76            En adelante            34,00

Artículo 12. Cuota tributaria.
La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la cuota íntegra el coeficiente multiplicador que corresponda de entre los que se indican a continuación, establecidos en función del patrimonio preexistente del contribuyente y del grupo, según el grado de parentesco, señalado en el artículo 20, de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones:

Patrimonio preexistente          Grupos I y II                      Grupo III                             Grupo IV
(euros)
De 0 a 390.657,87                           1,0000                                  1,5882                            2,0000
De 390.657,87 a 1.965.309,58      1,0500                                   1,6676                            2,1000
De 1.965.309,58 a 3.936.629,28   1,1000                                   1,7471                            2,2000
De más de 3.936.629,28                1,2000                                   1,9059                            2,4000

Artículo 12 bis. Bonificaciones en la cuota.

1. Gozarán de las siguientes bonificaciones sobre la parte de la cuota tributaria del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones que proporcionalmente corresponda a los bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo:

Bonificación por parentesco en adquisición mortis causa:
a) Una bonificación del 75 por 100 las adquisiciones mortis causa por parientes del causante pertenecientes al grupo I del artículo 20.2.a de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.
La Ley 10/2006, de 26 de diciembre introdujo el requisito de tener la residencia habitual en la Comunidad Valenciana para tener derecho a la bonificación. En un principio la jurisprudencia del TSJ CV entendió que el requisito de residencia habitual en la Comunidad Valenciana no vulneraba el principio de igualdad (ROJ: STSJ CV 5675/2011); sin embargo, la Sentencia del TC 60/2015, de 18 de marzo (BOE 24-04-2015) declara la inconstitucionalidad y nulidad del requisito de residencia habitual en la Comunitat Valenciana a la fecha del devengo del impuesto, con los efectos que se declaran en el fundamento jurídico 6 de la misma, es decir, “no permitirán revisar procesos fenecidos mediante sentencia con fuerza de cosa juzgada”, por vulnerar el principio de igualdad y por utilizar un criterio de reparto de las cargas públicas carente de una justificación razonable e incompatible con un sistema tributario justo, en cuanto beneficia solo a quienes residan en la Comunidad Valenciana. Recoge esta doctrina el TSJ CV en ROJ: STSJ CV 1859/2016, ROJ: STSJ CV 1011/2016.
b) Una bonificación del 50 por 100 las adquisiciones mortis causa por parientes del causante pertenecientes al grupo II del artículo 20.2.a de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones .

Bonificación por discapacidad en adquisición mortis causa e inter vivos :
c) Una bonificación del 75 por 100 las adquisiciones mortis causa por discapacitados físicos o sensoriales con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por 100 o por discapacitados psíquicos con un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100.
La aplicación de esta bonificación excluirá la de los apartados a o b .

Bonificación por parentesco en adquisición inter vivos:
Suprimida la bonificación en la cuota para adquisiciones inter-vivos a título gratuito) .
El requisito de residencia en la Comunidad Valenciana fue declarado nulo e inconstitucional por la Sentencia del TC 60/2015, de 18 de marzo (BOE 24-04-2015). Aunque dicha sentencia se refería al contenido en el Art. 12 bis a), es decir, a la bonificación en la cuota de adquisiciones mortis causa, diversas Resoluciones judiciales concluyen que es igualmente aplicable la nulidad de dicho requisito a bonificación en la cuota de las adquisiciones intervivos, cuando ésta estaba vigente (STSJ CV 3386/2017) con los efectos que se declaran en el fundamento jurídico 6 de la sentencia del TC: el principio constitucional de seguridad jurídica ( art. 9.3 CE ) reclama que esta declaración de inconstitucionalidad sólo sea eficaz pro futuro, esto es, en relación con nuevos supuestos o con los procedimientos administrativos y procesos judiciales donde aún no haya recaído una resolución firme… El principio de seguridad jurídica reclama la intangibilidad de las situaciones jurídicas consolidadas; no sólo las decididas con fuerza de cosa juzgada, sino también las situaciones administrativas firmes (ROJ: STSJ CV 3143/2017).

2. A los efectos de lo dispuesto en el apartado 1, se entenderá como bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo los que se encuentren incluidos de forma completa en una autoliquidación presentada dentro del plazo voluntario o fuera de este sin que se haya efectuado un requerimiento previo de la Administración tributaria en los términos a los que se refiere el apartado 1 del artículo 27 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria.
Para determinar la proporción de la cuota tributaria que corresponde a los bienes declarados por el sujeto pasivo, se tendrá en cuenta la relación entre aquella base liquidable que correspondería a los bienes y derechos declarados por el sujeto pasivo y la base liquidable que corresponda a la totalidad de los adquiridos .

Artículo 12 ter. Plazos de presentación .
Uno. Los documentos o declaraciones se presentarán en los siguientes plazos:
a) Cuando se trate de adquisiciones por causa de muerte, incluidas las de los beneficiarios de contratos de seguro de vida, en el de seis meses, contados desde el día del fallecimiento del causante o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de su fallecimiento.
El mismo plazo, a contar desde el día del fallecimiento del usufructuario o desde aquel en que adquiera firmeza la declaración de fallecimiento, será aplicable a las consolidaciones del dominio en el nudo propietario por fallecimiento del usufructuario, aunque la desmembración del dominio se hubiese realizado por acto inter vivos.
b) En los demás supuestos, en el de un mes, contado desde el día en que se cause el acto o contrato .
Dos. Salvo que específicamente se establezca otra cosa, cuando con posterioridad a la aplicación de un beneficio fiscal se produzca la pérdida del derecho a su aplicación por incumplimiento de los requisitos a que estuviese condicionado, se deberá presentar la autoliquidación correspondiente en el plazo de un mes contado desde el día en que se hubiera producido el incumplimiento. La regularización que se practique incluirá la parte del impuesto que se hubiere dejado de ingresar como consecuencia de la aplicación del beneficio fiscal, así como los intereses de demora.

Artículo 12 quáter. Asimilación a cónyuges de las parejas de hecho en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones .
Se asimilan a cónyuges los miembros de parejas de hecho cuya unión cumpla los requisitos establecidos en la Ley 5/2012, de 15 de octubre, de la Generalitat, de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana y se encuentren inscritas en el Registro de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana.
Con anterioridad a la introducción de este artículo e incluso con anterioridad a la STC 198/2012, de 6 de noviembre de 2012 por la que se desestima el Recurso de inconstitucionalidad contra la Ley 13/2005, de 1 de julio, por la que modifica el Código civil en materia de derecho a contraer matrimonio, y se declara la constitucionalidad de la regulación legal del matrimonio entre personas del mismo sexo, la STSJ CV ROJ: STSJ CV 4616/2016 negó la equiparación de una civil partnership o unión homosexual británica al matrimonio a los efectos del Impuesto de Sucesiones. Alega la sentencia que los recurrentes no han acreditado la legislación aplicable en Inglaterra para determinar la extensión y efectos de dicha unión, ni mediante prueba documental (a. 317 a 334 LEC) ni pericial (arts. 335 a 352 LEC), y que en caso de considerarse como una unión de hecho, la inscripción en el Registro de Uniones de Hecho Formalizadas de la Comunitat Valenciana tiene carácter constitutivo, circunstancia que no se había acreditado.
También la STSJ CV ROJ: STSJ CV 906/2008 negó la aplicación de los beneficios fiscales previstos para cónyuges a pareja de hecho homosexual, sobre la base de que la analogía esté proscrita por el art. 24.1 de la Ley General Tributaria en la versión aplicable al caso de autos (hoy, art. 23.3 ) que dispone que «No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones».

JESÚS BENEYTO FELIU
NOTARIO DE MASAMAGRELL

 

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Indice:
  1. NORMATIVA BÁSICA:
  2. OTRAS DISPOSICIONES ESTATALES ISD
  3. JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA
  4. INFORMES SOBRE TEMAS CONCRETOS ISD
  5. ARTÍCULOS DOCTRINALES ISD
  6. TEXTOS REFUNDIDOS DE IMPUESTOS CEDIDOS
  7. OTROS ENLACES:

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IMPUESTO SOBRE SUCESIONES Y DONACIONES

Javier Máximo Juárez González, Notario de Valencia

 

NORMATIVA BÁSICA:

El Impuesto se encuentra regulado fundamentalmente en estas disposiciones:

 

OTRAS DISPOSICIONES ESTATALES ISD

DICIEMBRE 2023

.- Orden HFP/1396/2023, de 26 de diciembre (BOE 28/12/2023) por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. ITP Y AJD, ISD. Ir a resumen en la web

JUNIO 2023.

.- Orden HFP/583/2023, de 7 de junio (BOE 10/6/2023), por la que se eleva a 50.000 euros el límite exento de la obligación de aportar garantías en las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento de deudas derivadas de tributos cedidos cuya gestión recaudatoria corresponde a las comunidades autónomas (IP, ITP AJD e ISD). Ir a resumen en la web

ABRIL 2023

.- Real Decreto 249/2023, de 4 de abril (BOE 5/4/2023) , por el que se modifican el Reglamento General de Desarrollo de la LGT, en materia de revisión en vía administrativa; el RGR; el Reglamento General de las actuaciones y los procedimientos de gestión e inspección tributaria y de desarrollo de las normas comunes de los procedimientos de aplicación de los tributos; el Reglamento del ISD; el Reglamento del IVA; el Reglamento del IRPF y el Reglamento del IS. Ir a resumen en la web

DICIEMBRE 2022

.- Ley 31/2022, de 23 de diciembre (BOE 24/12/2022), de Presupuestos Generales del Estado para 2023 (IS, IRPF, IIVTNU, IVA, ITP y AJD). Ir a resumen en la web

.- Ley 38/2022, de 27 de diciembre (BOE 28/12/2022) para el establecimiento de gravámenes temporales energético y de entidades de crédito y establecimientos financieros de crédito y por la que se crea el impuesto temporal de solidaridad de las grandes fortunas, y se modifican determinadas normas tributarias (IP-ISGF, ISD). Ir a resumen en la web

.- Orden HFP/1259/2022, de 14 de diciembre (BOE 20/12/2022) por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Ir a resumen en la web

NOVIEMBRE 2022.

.- Ley 22/2022, de 19 de octubre (BOE 20/10/2022) por la que se modifica la Ley 28/1990, de 26 de diciembre, por la que se aprueba el Convenio Económico entre el Estado y la Comunidad Foral de Navarra (IRNR, IS. IRPF, IVA, ISD). Ir a resumen en la web

DICIEMBRE 2021

.- Orden HFP/1442/2021, de 20 de diciembre (BOE 24/12/2021) por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Ir a resumen en la web.

OCTUBRE 2021

.- Orden HFP/1104/2021, de 7 de octubre (BOE 14/10/2021) por la que se aprueba el factor de minoración aplicable para la determinación de los valores de referencia de los inmuebles. IBI, ITP y AJD, ISD, IP.

JULIO 2021

.- Ley 11/2021, de 9 de julio, de medidas de prevención y lucha contra el fraude fiscal, de transposición de la Directiva (UE) 2016/1164, del Consejo, de 12 de julio de 2016. 

DICIEMBRE 2020

.- Ley 11/2020, de 30 de diciembre (BOE 31/12/2020), de Presupuestos Generales del Estado para el año 2021. IRPF, IP e ITP y AJD e ISD. Ir a resumen en la web.

.- Ley 10/2020, de 29 de diciembre (BOE 30/12/2020), por la que se modifica la LGT en transposición de la Directiva (UE) 2018/822 del Consejo, por lo que se refiere al intercambio automático y obligatorio de información en el ámbito de la fiscalidad en relación con los mecanismos transfronterizos sujetos a comunicación de información. ISD: lista de CCAA en régimen obligatorio de autoliquidación (se incluyen Cantabria y Madrid, quedan pendientes Extremadura y La Rioja). Ir a resumen en la web.

.- Orden HAC/1275/2020, de 28 de diciembre (BOE 30/12/2020), por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD, ISD e Impuesto Especial sobre Determinados Medios de Transporte. Ir a resumen en la web.

JUNIO 2020

.- Real Decreto-ley 22/2020, de 16 de junio, por el que se regula la creación del Fondo COVID-19 y se establecen las reglas relativas a su distribución y libramiento. Modificación de la LGT introduciendo la videoconferencia en los procedimientos tributarios. Ir a resumen en la web.

ABRIL 2020

.- RDL 11/2020, de 31/3/2020 (BOE 1/4/2020), por el que se adoptan medidas urgentes complementarias en el ámbito social y económico para hacer frente al COVID-19. Plazos CCAA y Entidades Locales, plazos recursos, suspensión de plazos prescripción y caducidad, modificación exención novaciones moratoria hipotecas ITP y AJD.
Enlace a resumen en la  web.

.- RDL 14/2020, de 14/4/2020 (BOE 15/4/2020): ampliación de plazos respecto a autoliquidaciones de tributos de titularidad y gestión estatal que venzan entre el 15/4/2020 y 20/5/2020 hasta el 20/5/2020 (salvo autoliquidaciones con domiciliación que es hasta el 15/5/2020) para sujetos pasivos con volumen de operaciones hasta 600.000 euros en el añ0 2019 y con determinadas excepciones) – IS, IRPF, IVA, ISD -.
Enlace a último miniinforme especial y a resumen web.

.- RDL 15/2020, de 21/4/2020 (BOE 22/4/2020): plazos para recurrir, plazos para ejecución resoluciones TEA, subastas tributarias AEAT, ampliación hasta el 30/5/2020 de plazos suspendidos por el art. 33 del RDL 8/2020, autoliquidaciones sin ingreso efectivo pendientes de obtención de financiación COVID 19, IVA (material sanitario y cultural, ingreso a cuenta régimen simplificado IVA), IS (pagos fraccionados), IRPF (estimación objetiva y pagos fraccionados) – IVA e IRPF -).  Enlace a resumen web.

DICIEMBRE 2019

.- Orden HAC/1273/2019, de 16/12 (BOE 31/12/2019), por la que se aprueban los precios medios de venta aplicables en la gestión del ITP y AJD e ISD. 

ABRIL 2018

– Orden HFP/386/2018, de 13 de abril (BOE 17/4/2018), por la que se modifica la Orden EHA/2027/2007, de 28 de junio, por la que se desarrolla parcialmente el Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación, en relación con las entidades de crédito que prestan el servicio de colaboración en la gestión recaudatoria de la Agencia Estatal de Administración Tributaria.

ENERO 2018

.- Real Decreto 1074/2017, de 29 de diciembre (BOE 30/12/2017) , por el que se modifican el Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, el Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por el Real Decreto 634/2015, de 10 de julio, y el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por el Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre. Ver resumen.

NOTA: Para otra normativa, especialmente la autonómica, ver los informes mensuales. Los informes incluyen la normativa del mes anterior a su nombre. 

 

JURISPRUDENCIA Y DOCTRINA ADMINISTRATIVA

DICIEMBRE 2023

.- SENTENCIA TS DE 10/1/2024, ROJ STS 98/2024. DONACIONES: No constituye donación sujeta al ISD un supuesto en el que, como el enjuiciado, los cónyuges, casados en régimen económico matrimonial de gananciales, suscriben participaciones a nombre de ambos en determinados fondos de inversión empleando dinero de carácter privativo puesto que la beneficiaria es la sociedad de gananciales que no es sujeto pasivo en el impuesto.

.- CONSULTA DGT V2940-23, DE 6/11/2023. SUCESIONES: En el caso de adquisiciones “mortis causa” de bienes en el extranjero por sujeto pasivo residente en España y sujeto por obligación personal, deben incluirse los mismos en la autoliquidación y tiene derecho a aplicar la deducción por doble imposición internacional, pero solo respecto de la parte del tributo en el extranjero efectivamente satisfecho.

.- CONSULTA DE LA DGT V2434-23, DE 7/7/2023. SUCESIONES Y DONACIONES: Los pactos sucesorios si realmente están regulados en la normativa civil y son de posible aplicación son adquisiciones “mortis causa” y es competente y se aplica la normativa de la CA correspondiente a la residencia habitual del disponente.

NOVIEMBRE 2023

.- CONSULTA DGT V2783-23, DE 11/10/2023. SUCESIONES: En un derecho de transmisión, la renuncia pura y simple a la herencia del primera causante por el heredero del segundo causante (que no aceptó ni repudió), determina que los beneficiarios de la renuncia adquieran su derecho a la herencia desde la renuncia, debiendo considerarse la fecha de su devengo, y no desde la fecha de fallecimiento del primer causante.

.- CONSULTA DGT V2435-23, DE 7/9/2023. DONACIONES: En la donación de dinero a un empadronado en Aragón que lleva cinco años estudiando en Valencia y residiendo en dicha Comunidad, salvo las vacaciones académicas, es competente la hacienda aragonesa, por tratarse de una “ausencia temporal justificada”.

.- CONSULTA DGT V687-23, DE 3/10/2023. DONACIONES: En el caso de donación de usufructo del usufructuario al nudo propietario, se debe satisfacer la liquidación mayor entre la correspondiente a la consolidación ordinaria y la correspondiente a la donación.

OCTUBRE 2023

.- SENTENCIA TS DE 6/11/2023, ROJ STS 4586/2023. ISD e ITP y AJD: La caducidad de una tasación pericial contradictoria que ha suspendido un procedimiento de gestión impide que puede reiterase la misma. En cuanto al procedimiento de gestión volverá a correr el plazo para su finalización, de suerte que computado el período inicial del mismo antes de la TPC y el posterior a la caducidad de la TPC, se agota el plazo dispuesto para su finalización, se producirá la caducidad del mismo con las consecuencias asociadas legalmente

.- SENTENCIA TS DE 30/10/2023, ROJ STS 4490/2023. ISD e ITP y AJD: La comprobación de valores por dictamen de perito de la administración de una finca rústica exige la visita al inmueble, no pudiendo prescindirse de ella por basarse el perito en el SIGPAC o en el Catastro.

SEPTIEMBRE 2023

.- SENTENCIA TS DE 29/9/2023 (ROJ STS 3980/2023). Aunque la caducidad acontece por el mero transcurso del plazo legalmente establecido, sin declaración expresa de caducidad de un procedimiento de gestión tributaria iniciado mediante declaración no es posible iniciar un ulterior procedimiento de inspección respecto de dicho concepto tributario ni incorporar en ese nuevo procedimiento los documentos y elementos de prueba obtenidos en el procedimiento caducado».

.- SENTENCIA TS DE 19/9/2023 (ROJ STS 3674/2023). DONACIONES: Para la aplicación de la reducción “inter vivos” de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades; siendo la empresa, el negocio o las participaciones en entidades gananciales de los donantes, estamos ante dos donaciones; debiendo resultar exenta en el IP de cada donante y además cumplirse el requisito de edad o incapacidad del donante en ambos, de solo cumplirse en uno, solo en la donación del mismo podrá aplicarse la reducción.
(En el mismo sentido, sentencia TS 19/9/2023 – ROJ STS 3676/2023 – y sentencia TS 20/9/2023 – ROJ STS 3670/2023 -).

AGOSTO 2023

.- CONSULTA DGT V1619-23, DE 7/6/2023. ISD, IRPF, ITP Y AJD: Las “autoaportaciones” a patrimonios protegidos por el titular del mismo quedan no sujetas en su IRPF, no constituyen transmisiones gratuitas u onerosas en el ISD y TPO y, de referirse a inmuebles y formalizarse en escritura pública quedan exentas de AJD.

.- SENTENCIA TS DE 17/7/2023, ROJ STS 3313/2023. ISD e IRPF: El legatario de parte alícuota cuenta con un interés legítimo y, por consiguiente, está legitimado, al amparo del artículo 232.3 de la Ley General Tributaria en relación con el artículo 39.1 de la misma norma, para comparecer en un procedimiento económico-administrativo interpuesto por el causante y pendiente de resolución en el momento del fallecimiento de éste

.- CONSULTA DGT V1902-23, DE 30/6/2023. ISD E ITP Y AJD: El cambio de titular formal en tráfico de un coche ganancial de un cónyuge a otro queda no sujeto a ninguna de las modalidades del ITP y AJD ni al ISD.

.- CONSULTA DGT V1611-23, DE 7/6/2023. ISD e IP: Para aplicar la reducción estatal de participaciones en entidades en sociedades dedicadas al arrendamiento de inmuebles es preciso disponer una persona con contrato laboral a jornada completa, no cumpliéndose el requisito con la retribución que por el ejercicio de funciones de dirección perciba la administradora.

.- CONSULTA DGT V1207-23, DE 9/5/2023. SUCESIONES: La adquisición “mortis causa” de participaciones sociales por un no residente de una sociedad alemana, aunque uno de sus activos sea un inmueble en España, queda no sujeta al ISD español.

.- CONSULTA DGT V1216-23, DE 9/5/2023. SUCESIONES: Para la aplicación de la reducción estatal de minusvalía, la resolución ulterior al devengo de su reconocimiento debe declarar desde qué fecha el interesado ostenta la condición de discapacitado, así como su grado, y que esta fecha sea previa o bien coincida con la fecha del devengo, sin perjuicio de que pueda acreditarse la existencia de la misma al devengo por cualquier otro medio de prueba. Acreditada después de realizada la autoliquidación puede instarse la rectificación de la autoliquidación para su aplicación.

JULIO 2023.

.- CONSULTA DGT V0837-23, DE 11/4/2023. DONACIONES: Las donaciones de dinero situado en España a no residentes, con independencia de su finalidad, quedan sujetas al Impuesto de Donaciones, siendo competente la hacienda estatal, pero el sujeto pasivo tiene derecho a aplicar la normativa autonómica de la CA donde esté situado el numerario donado.

JUNIO 2023

.- SENTENCIA TS DE 4/7/2023, ROJ STS 2969/2023. ISD e ITP y AJD: Reitera jurisprudencia consolidada de que para el medio de comprobación de dictamen de perito de la administración esté suficientemente motivado, debe tratarse de una auténtica pericia individualizada con visita al inmueble y justificación de los elementos utilizados en la misma.

.- SENTENCIA TS DE 27/6/2023, ROJ STS 3036/2023. ISD e ITP y AJD: En la comprobación de valores de inmuebles, el empleo del medio de comprobación de aplicación de coeficientes sobre valores catastrales del art. 57.1.b) de la LGT es inhábil, constituyendo un infracción material que no permite que la administración pueda realizar otra comprobación.

.- CONSULTA DGT V1355-23, DE 22/5/2023. ISD: Tratándose de legados en régimen de Derecho Común, rige civilmente el sistema de adquisición automática, por lo que no se aplica el derecho de transmisión del art. 1006 del CC previsto para los herederos. En consecuencia, hay una doble transmisión “mortis causa” sujetas en caso de posmoriencia del legatario: del testador ordenante del legado a favor del legatario y del legatario a favor de sus sucesores.

.- CONSULTA DE LA DGT V065-23, DE 17/3/2023. SUCESIONES y SEGUROS: En los seguros de decesos, si no llegan a cubrir la totalidad de los gastos de entierro y funeral, la cantidad percibida queda no sujeta al ISD, pero los sucesores solo se pueden aplicar como deducibles los gastos de entierro y funeral satisfechos por los mismos.

MAYO 2023

.- SENTENCIA TS DE 29/5/2023. ISD E ITP Y AJD: La solicitud de rectificación de una autoliquidación una vez iniciado un procedimiento inspector debe ser tenida en cuenta por la Administración, que deberá dar respuesta motivada a la procedencia o no de la misma antes de adoptar la decisión correspondiente en el seno de tal procedimiento de comprobación e inspección; pero ello no obliga a la administración, en el caso de que la rectificación se refiera al valor de los bienes afectados por el tributo, a que inicie un específico procedimiento de comprobación de valores.

.- SENTENCIA TS DE 1376/2023, ROJ STS 2651/2023. ISD: La institución del error de salto en la aplicación de la tarifa y determinación de la cuota no juega en la aplicación de reducciones autonómicas que quedan sujetas a determinado requisito de patrimonio preexistente del sujeto pasivo.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 28/2/2023, Nº 00/02962/2020/00/00. ISD: Para la aplicación “mortis causa” o “inter vivos” de la reducción de participaciones en entidades y su determinación de la base de la misma, no es obstáculo la existencia de un préstamo participativo, pues constituye supuesto de cesión de capitales por terceros, siempre que se acredite que tal activo es necesario para la realización de la actividad. Sin embargo, el préstamo participativo en sí, resulta sujeto al ISD, pues no es equiparable a los fondos propios de entidades mercantiles.

ABRIL 2023

.- CONSULTA DGT V0059-23, de 17/01/2023. ISD, ITP Y AJD, IVA, IRPF: Las donación onerosa de una oficina de farmacia a cambio de una renta vitalicia de valor inferior al valor de la farmacia puede quedar sujeta a TPO; si está no sujeta o sujeta y exenta en el IVA, en cuanto a la parte onerosa de la oficina de farmacia; caso de resultar no sujeta a TPO, no puede incidir en AJD dado que la mera titularidad de las oficinas de farmacia no accede al Registro de Bienes Muebles. En cuanto a la parte gratuita queda sujeta al ISD, pudiendo respecto de la misma aplicar la reducción estatal o autonómica de empresa individual. La constitución de la renta vitalicia queda sujeta a TPO, siendo sujetos pasivos los beneficiarios de la misma.

.- CONSULTA DGT V0203-23, DE 8/2/2023. ISD e IRPF: Cuando el tomador contratante del seguro es beneficiario del mismo, siendo el riesgo asegurado la vida de un tercero, la percepción al fallecimiento del asegurado tributa en el IRPF.

.- CONSULTA DGT V0889-23, DE 18/4/2023. SUCESIONES: En un derecho de transmisión, tras las renuncias del transmisario a las herencias del primer y segundo causante, resultan sucesores en ambas los hijos de la transmisaria si bien el devengo de la primera herencia debe computarse desde el fallecimiento de la segunda causante. En su caso, son de aplicación las reglas del 58.1 del RISD.

.- CONSULTA DGT V0482-23, DE 1/3/2023. SUCESIONES: En el caso del derecho de transmisión en las sucesiones “mortis causa”, el devengo para el definitivo adquirente del primer adquirente se verifica al fallecimiento del segundo causante, inicial sucesor del primero.

.- CONSULTA DGT V0483-23, DE 1/3/2023. SUCESIONES Y DONACIONES: Cuando los descendientes legitimarios reciben por los herederos más de lo que les corresponde por legítima; lo que se les adjudica por legítima es adquisición “mortis causa” del causante, lo que es exceso es liberalidad sujeta a donaciones. El devengo de la donación en caso que quede aplazado el pago del exceso se verifica a su efectivo pago.

MARZO 2023

.- SENTENCIA TS DE 8/3/2023, ROJ STS 1438/2023. ISD e ITP y AJD: una actuación administrativa con trascendencia «ad extra» como es la solicitud de comprobación de valores cursada a otra Administración, excede del propio ámbito interno de la Administración actuante, y tiene el carácter de acto iniciador del procedimiento, en este caso de comprobación limitada, computándose desde dicha fecha el plazo para la caducidad del procedimiento.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 28/02/2023, Nº 00/02962/2020/00/00. ISD: A efectos de la aplicación de las reducciones de empresa individual, negocio profesional y participaciones en entidades, los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros pueden considerarse afectos a una actividad económica, siempre que se acredite que los mismos son necesarios para realizar la citada actividad, incluyendo las necesidades de capitalización, solvencia, liquidez o acceso al crédito.

.- CONSULTA DGT V0012-23, DE 5/1/2023. SUCESIONES: La aplicación de la sustitución vulgar en el testamento que comprende la renuncia en caso de renuncia pura y simple a la herencia del llamado como heredero sin resultar la sucesión prescrita supone que el sustituto sucede directamente del causante. De ser el sustituto una persona jurídica queda sujeta en el Impuesto de Sociedades.

.- CONSULTA DGT V0106-23, DE 1/2/2023. SUCESIONES: El legado reconocido judicialmente de pago de cargo de los herederos a una legataria del valor del usufructo de un inmueble y de una renta mensual es correlativamente carga deducible para los herederos y adquisición gravada para la legataria, si bien debe la resolución judicial ser firme.

FEBRERO 2023

.- SENTENCIA TS DE 21/2/2023, ROJ STS 639/2023. ISD e ITP y AJD: La comprobación de valores por dictamen de perito de la administración exige visita al inmueble, salvo que se justifique su innecesaridad de forma suficiente y que los testigos o muestra empleados se identifiquen y conste aportación certificada al expediente de los documentos de donde resultan.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 31/01/2023, Nº . 00/04219/2021/00/00. SEGUROS: En caso de seguros a percibir por causa de muerte y el beneficiario no es sucesor,  es competente la hacienda estatal y se aplica la normativa estatal.

.- CONSULTA DGT V0093-23, DE 25/01/2023. SUCESIONES: En caso de causante no residente, la hacienda competente es la estatal, pero el sucesor puede aplicar la normativa de la CA donde estuvieren sitos los bienes de mayor valor en España o, subsidiariamente, de no haberlos, la correspondiente a la CA de su residencia habitual, además de la deducción en cuota de doble imposición internacional.

ENERO 2023

.- SENTENCIA TS DE 23/01/2023 ROJ STS 157/2023. ISD e ITP y AJD: El resultado de la tasación pericial contradictoria, aunque el valor resulta del dictamen del tercer perito, está en todo caso sujeta a control de su legalidad por los Tribunales.

.- SENTENCIA TS DE 23/1/2023, TOJ STS 184/2023. ISD e ITP y AJD: la Administración debe motivar en la comunicación de inicio de un procedimiento de comprobación de valores, cualquiera que sea la forma en que se inicie conforme al artículo 134.1 de la LGT y el medio de comprobación utilizado, las razones que justifican su realización y, en particular, la causa de la discrepancia con el valor declarado en la autoliquidación. El método de comprobación utilizado por la Administración -dictamen de peritos- es un medio que, por sus propias características, resulta apto e idóneo para el caso

.- SENTENCIA TS DE 17/01/2023, ROJ STS 178/2023. SUCESIONES: La minoración del 3% del ajuar correspondiente al cónyuge viudo de la vivienda familiar prevista en el art. 34.3 del RISD puede aplicarse sobre un valor superior al valor catastral, no precisándose prueba si tal valor superior resulta establecido administrativamente.

DICIEMBRE 2022

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 21/12/2022, Nº 00/08964/2021/00/00. ISD e ITP AJD: La Resolución del Director General del Catastro sobre elementos precisos para la determinación de los valores de referencia de los inmuebles rústicos del ejercicio 2022 es ajustada a derecho.

.- SENTENCIA TS DE 2/12/2022, ROJ STS 4561/2022. ISD: No afecta a la liquidación practicada por la CA competente, el que se haya declarado por sentencia firme la nulidad por incompetencia de una liquidación previa practicada por otra CA.

.- SENTENCIA TSJ DE VALENCIA DE 2/11/2022, ROJ STSJ CV 5460/2022. SUCESIONES: Cuando la adquisición de la nuda propiedad quedó prescrita en el ISD, en la consolidación ordinaria por fallecimiento del usufructuario puede aplicar el nudo propietario la reducción de parentesco íntegramente.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 30/06/2022, Nº 00/01429/2021/00/00. SUCESIONES: Un seguro de vida contratado por el causante y en que beneficiario es un tercero queda sujeto como tal seguro sin que intervengan las normas relativas a la sucesión puesto que estamos en presencia de una indemnización contractual que se rige por la Ley 50/1980, de 8 de octubre, de Contrato de Seguro y que, a efectos tributarios, tiene configurado su propio hecho imponible en el artículo 3.1.c) de la LISD cuya realización origina el nacimiento de la obligación tributaria principal.

NOVIEMBRE 2022

.- CONSULTA DGT V1920-22, DE 8/9/2022. ISD e ITP y AJD: Las aportaciones gratuitas de inmuebles a la sociedad de gananciales quedan no sujetas a TPO ni al ISD y exentas de la cuota gradual de AJD.

.- SENTENCIA TS DE 25/11/2022, ROJ STS 4475/2022. ISD: Solicitud de rectificación de la autoliquidación (referida exclusivamente al valor de ciertos inmuebles que forman parte del caudal relicto) una vez iniciado un procedimiento de inspección en relación con dicho impuesto. La solicitud no obliga a la Administración, en todo caso e indefectiblemente, a aceptar los valores rectificados, ni exige del órgano competente que inicie un procedimiento de comprobación de valores. Solo le es exigible responder motivadamente al contribuyente, exigencia que se respeta si se rechaza la concurrencia de error alguno (de hecho o de derecho) que justifique la modificación de la autoliquidación.

.- CONSULTA DGT V1915-22, DE 08/09/2022. DONACIONES: Después de una donación de participaciones en entidades en que se ha disfrutado de la reducción estatal, operaciones durante el período de permanencia que no conllevan pérdida de valor ni de la exención en el IP de los donatarios, no suponen la pérdida sobrevenida de la misma.

OCTUBRE  2022

.- CONSULTA DGT 1772, DE 20/7/2022. SUCESIONES e IRPF: La renuncia a la herencia prescrita en el ISD o la renuncia gratuita a favor de persona determinada constituye donación del renunciante a favor del beneficiario y alteración patrimonial en el IRPF del renunciante.

.- CONSULTA DGT V1727-22, DE 20/7/2022. SUCESIONES: En el caso de adquisiciones “mortis causa” deferidas su efectividad a momento posterior al fallecimiento del causante, el sujeto pasivo debe presentar autoliquidación en los plazos ordinarios sin incluir los bienes y derechos pendientes de adquisición. Verificada la adquisición, deberá presentar declaración complementaria aplicando el tipo medio de gravamen correspondiente a su total adquisición.

.- CONSULTA DGT V1734-22, DE 20/7/2022. ISD: El herederamiento catalán por atribución particular, a diferencia de los pactos sucesorios cumulativos, tributa como transmisión gratuita “inter vivos” (donación).

SEPTIEMBRE 2022

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2022, Nº 00/03686/2020/00/00. PROCEDIMIENTO: Las vulneraciones del Derecho de la UE pueden y deben ser examinadas por los TEA y su alegación exclusiva no es causa para inadmitir la reclamación.

.- CONSULTA DGT V1725-22, DE 20/7/2022. SUCESIONES y SEGUROS: El sobrante de los seguros de decesos que se entrega por la aseguradora a los sucesores del difunto tributa en el ISD como crédito que se integra en el caudal relicto y no como seguro, por lo que no es de aplicación la reducción de seguros.

.- CONSULTA DGT V1236-22, DE 3175/2022. SUCESIONES: Aplicada una reducción de empresa individual en sucesiones por todo el “grupo de herederos”, el incumplimiento de la obligación de mantenimiento de los bienes o de su valor en el patrimonio de uno de los herederos conlleva la pérdida sobrevenida de la reducción para todos ellos.

AGOSTO 2022

.- SENTENCIA TS 12/09/2022, ROJ STS 3299/2022. SUCESIÓN DEUDAS TRIBUTARIAS: No cabe considerar sucesor en las deudas tributarias a un legatario de parte alícuota cuando la herencia declarada en concurso ha sido aceptada a beneficio de inventario y arroja saldo negativo el inventario, lo que impide satisfacer el legado.

JULIO 2022

.- SENTENCIA TJUE DE 28/6/2022, ASUNTO C278/2020. PROCEDIMIENTOS: Es contraria al derecho de la UE la regulación interna de la responsabilidad patrimonial al limitar extraordinariamente la efectividad de la indemnización de los daños ocasionados a particulares por incumplimiento del Derecho de la Unión.

.- SENTENCIA TS 21/7/2022 (ROJ S 3161/20222). PROCEDIMIENTOS: La solicitud de rectificación de autoliquidación o de devolución de ingresos indebidos es una vía perfectamente ejercitable en caso de que la autoliquidación se haya ejercitado en contravención de la Constitución o sea reconocida por normas de la UE.

.- CONSULTA DGT V0108-22, DE 24/1/2022. ISD e IRPF: Es compatible la aplicación de la reducción estatal “inter vivos” de empresa individual en la donación de una mitad indivisa de farmacia y la venta de la otra mitad. En cuanto a la parte donada, el donante puede aplicar respecto de los elementos patrimoniales incluidos (no respecto de las existencias) la no sujeción en el IRPF prevista en el art. 33.3.C LIRPF siempre que se cumplan los requisitos de la normativa estatal

.- SENTENCIA DEL TS DE 12/7/2022 (ROJ STS 3083/2022). ISD e ITP Y AJD: Los excesos de adjudicación declarados fundados en indivisibilidad de la vivienda conyugal, aunque no sean compensados onerosamente, no quedan sujetos al ISD, ni tampoco al ITP y AJD si están fundados en indivisibilidad inevitable.

JUNIO 2022

.- CONSULTA DGT V0807-22, DE 13 DE ABRIL DE 2022. SUCESIONES: El pago de una cantidad convenida en acto de conciliación al hijo del marido premuerto de la causante por los hermanos herederos de la misma constituye una donación de los herederos al hijo del marido.

.- CONSULTA DGT V0801-22, DE 12 DE ABRIL DE 2022. SUCESIONES: No son de aplicación los beneficios fiscales previstos en la Ley 19/1995, de MEA, cuando finca rústica titularidad del causante esta cedida a una sociedad que tiene la calificación de explotación agraria prioritaria.

MAYO 2022

.- CONSULTA DGT V0712-22, DE 174/2022. ISD, IRPF e IP: La exención en el IP y consiguiente reducción estatal en el Impuesto de Sucesiones de bienes comunes y exclusivos de uno de los cónyuges afectos a la actividad de arrendamiento que constituya actividad económica, de acuerdo al IRPF, es aplicable tanto en el IP de cada cónyuge como en la sucesión de cada uno de ellos. Sin embargo, si la persona contratada para el arrendamiento lo está al servicio de los bienes exclusivos de un cónyuge y de los comunes, no se cumple el requisito de dedicación a jornada completa.

.- CONSULTA DGT V0579-22, DE 21/3/2022. SUCESIONES: La desheredación considerada injusta por todos los interesados en la sucesión, así como el reconocimiento de la preterición, si no media resolución judicial, constituye donación de los sucesores resultantes del título sucesorio a favor del desheredado o preterido.

.- CONSULTA V0580-22, DE 21/3/2022. SUCESIONES: La consolidación del usufructo por fallecimiento del usufructuario en el heredero del nudo propietario (el usufructuario sobrevivió al nudo propietario), debe tributar por el Impuesto de Sucesiones de acuerdo a la escala vigente al fallecimiento del causante, por el valor del usufructo, pero sin aplicar el tipo medio de gravamen y sin que pueda aplicarse el actual nudo propietario las reducciones pendientes que correspondían al primer nudo propietario.

ABRIL 2022

.- SENTENCIA TS DE 3/5/2022, ROJ STS 1682/2022. SUCESIONES. ISD: Las ausencias temporales a efectos de determinar la competencia de una CA respecto de un residente es una magnitud diferente de la residencia en los últimos cinco años en una u otra CA.

.– SENTENCIA TS DE 6/4/2022, ROJ STS 1413/2022. ISD: Aunque se haya desestimado una solicitud de rectificación de autoliquidación amparada en la sentencia del TJUE de 3/9/2014 por considerarse presentada fuera de plazo, dada la nulidad de pleno derecho de los supuestos que afecten a no residentes, sean de la UE, EEE o de otros Estados, debe ordenarse la retroacción de actuaciones desde la resolución desestimatoria, a fin de que la propia administración de oficio tramite su nulidad de pleno derecho.

.- CONSULTA DGT V0242-22, DE 11/02/2022. ISD: En caso de sujeto pasivo no residente, el patrimonio preexistente aplicable a los sujetos por obligación real está constituido exclusivamente por los bienes y derechos del consultante que estuvieran situados, pudieran ejercitarse o hubieran de cumplirse en territorio español. De ser una sucesión en la que el causante era residente en una CA, la aplicación de la normativa de la CA de residencia habitual del causante es un derecho.

MARZO 2022

.- SENTENCIA TS DE 8/3/2022 (ROJ STS 861/2022). ISD E ITP: Anulada en sede económico-administrativa una comprobación de valores ordenada la retroacción de actuaciones para nueva comprobación de valores debidamente motivada, la Administración no puede girar una liquidación provisional a cuenta sobre los valores declarados.

.- CONSULTA DGT V0142-22, DE 28/1/2022. SUCESIONES: En caso de legado al cónyuge viudo del usufructo universal, la conmutación más allá de la cuota legal usufructuaria es permuta sujeta a TPO. Los nudo propietarios deberán pagar la mayor de las liquidaciones entre la correspondiente a la adquisición onerosa o la procedente en el ISD por la consolidación ordinaria.

.– CONSULTA DGT V0198-22, DE 7/2/2022. ISD, ITP Y AJD E IVA: La cesión de la nuda propiedad de un inmueble por un particular a cambio de una renta vitalicia por una sociedad queda sujeta a TPO, la renta en contraprestación al ser realizada por un sujeto pasivo de IVA, queda sujeta y exenta de IVA. Cuando la base imponible de la cesión en TPO supere a la base imponible de la cesión según el IVA en los parámetros del art. 14.6 TRITPAJD, puede resultar de aplicación el art. 14.6 TRITPAJD, si bien, al ser una sociedad tributará en el IS.

.- SENTENCIA TS DE 6/4/2022 (ROJ TS1413/2022). ISD: Las liquidaciones respecto a no residentes ajenos a la UE y al EEE contrarias a la sentencia del TJUE de 3/9/2014, que sean firmes, son susceptibles de invocar la nulidad de pleno derecho por la causa prevista en la letra a) del apartado 1 del artículo 217 LGT

.- CONSULTA DGT V0499-22, DE 14/3/2022. SUCESIONES: La adquisición por consolidación ordinaria en el nudo propietario en una sucesión, queda sujeta y no prescrita; aunque la adquisición de la nuda propiedad estuviera prescrita. No caben aplicar las reducciones que se pudieron aplicar al adquirir la nuda propiedad.

FEBRERO 2022

.- CONSULTA DGT V2873-21, DE 17/11/2021. DONACIONES: En las donaciones de padres a hijos de participaciones una sociedad patrimonial integrado su activo en más de un 50% por inmuebles no afectos situados en diversas CCAA, son competentes las respectivas CCAA donde radiquen los inmuebles por el valor de los mismos.

.– CONSULTA DGT V2874-21, DE 17/11/2021. SUCESIONES Y SEGUROS: Las cantidades a percibir por seguros por fallecimiento del tomador-asegurado, aunque tributan como sucesión en el ISD, no forman parte del caudal relicto, por lo que no se deben de tener en cuenta en la partición. La partición con adjudicaciones proporcionales a los haberes o con excesos de adjudicación a uno por indivisibilidad inevitable quedan no sujetos a TPO.

.- CONSULTA DGT V2891-21, DE 17/11/2021. Sucesiones e IRPF: En caso de seguro contratado por un cónyuge casado en gananciales satisfecho con fondos gananciales, en caso de ser beneficiario el cónyuge viudo, tributa en cuanto a una mitad del importe por el IS y por la otra mitad del importe, en IRPF como rendimiento de capital mobiliario.

.- CONSULTA DGT V0143-22, DE 28/1/2022. ITP y AJD y DONACIONES: En una extinción de condominio proporcional a los haberes conforme a los valores declarados, pero que por aplicación de los «valores de referencia» resulta una adjudicación desigual, tal exceso resultante de los valores de referencia supone donación del titular del defecto a favor del beneficiario del mismo.

.- CONSULTA DGT V2921-21. ISD E ITP Y AJD: Las aportaciones onerosas a la sociedad de gananciales quedan sujetas y exentas en TPO y las gratuitas no sujetas al ITP y AJD ni al ISD.

ENERO 2022.

.- RESOLUCIÓN TEC DE 16/12/2021, Nº 00/05772/2018/00/00. Comprobación de valores: El sistema de capitalización (y en especial el tipo de capitalización) es una materia reservada a la ley, no estando previsto en la ley del ITP este sistema, no resulta admisible su empleo, sin que se pueda eludir el principio de legalidad mediante la intervención de un perito.

.- CONSULTA DGT V2546-21, DE 20/10/2021. ISD E IP: Pluralidad de grupos de parentesco a efectos de la exención en el IP por participaciones en entidades.

DICIEMBRE 2021.

.- SENTENCIA DEL TSJ DE VALENCIA DE 20/01/2021, ROJ 713/2021. ISD e IRPF: El heredero como sucesor universal civil tiene derecho a compensar bases imponibles negativas del causante y aplicarlas, civil y fiscalmente no solo sucede en las obligaciones tributarias del causante, también en sus derechos.

.- SENTENCIA TS DE 10/01/2022, ROJ 15/2022. DONACIONES: No impide la aplicación de la reducción estatal de participaciones en entidades, la circunstancia que en el activo de la entidad se encuentre constituido en parte por la participación de la entidad objeto de la donación de empresa familiar en el capital de otras empresas o por la cesión de capitales siempre que se acredite el requisito de la afección o adscripción a los fines empresariales.

.- SENTENCIA TSJ DE GALICIA DE 27/10/2021, ROJ 6134/2021. SUCESIONES: Los créditos del causante incobrables al devengo conforme a la normativa del IRPF y del IS, no pueden ser incluidos como activo en el caudal relicto.

NOVIEMBRE 2021.

.- CONSULTA DGT V2620-21, DE 27/10/2021. DONACIONES: Las donaciones de dinero procedente del extranjero a una extranjera residente en España quedan sujetas al ID por obligación personal, es competente y es aplicable la normativa de la CA de la residencia habitual del donatario y puede aplicarse, en su caso, la deducción de doble imposición internacional.

.- CONSULTA DGT V2491-21, DE 30/9/2021. SUCESIONES: El requisito de mantenimiento para la reducción de participaciones en entidades previsto en el artículo 20.2.c) de la Ley del ISD no exige la continuidad de la actividad sino el mantenimiento del valor de adquisición sobre el que se practicó la reducción, pudiéndose materializar la reinversión en bienes inmuebles, acciones, fondos de inversión, depósitos bancarios u otros activos o productos financieros que se estimen convenientes.

OCTUBRE 2021.

.- CONSULTA V227-21, DE 4/8/2021. IRPF, IP e ISD: Para que el arrendamiento de inmuebles por una comunidad de bienes constituya actividad económica en el IRPF y pueda gozar de exención en el Impuesto de Patrimonio y de reducción en el ISD, la persona en régimen laboral a jornada completa debe ser un tercero ajeno a los comuneros.

.- SENTENCIA TS DE 15/9/2021, ROJ 3480/2021. Sucesiones: el porcentaje de la reducción de vivienda habitual en la base imponible se aplica sobre su valor real no minorándose por las hipotecas que puedan gravarla.

.- RESOLUCIÓN TEAR DE MADRID DE 30/9/2021, PROCEDIMIENTO 28-230657-2020. Sucesiones: Si en una sucesión la adquisición de la nuda propiedad está prescrita, también lo está la consolidación ordinaria en el nudo propietario por fallecimiento del usufructuario, pues en realidad estamos ante una única adquisición «mortis causa» devengada por el fallecimiento del causante, siendo irrelevante la fecha de fallecimiento del usufructuario.

.- CONSULTA DGT V2005-21, DE 1/7/2021. Sucesiones: La cotitularidad del causante con uno de los herederos en una cuenta indistinta solo implica la facultad de disposición unilateral de los fondos por cualquier cotitular, pero no prejuzga a quien pertenecen los fondos, lo que debe justificarse por su origen, atendiendo a la persona que ha realizado la dotación.

.- CONSULTA DGT V-1929-21, DE 21/6/2021. Sucesiones: El legado de una cuota en dinero procedente de la venta de todos los bienes del causante ordenado por éste en su testamento, queda sujeta al ISD y no al IRPF, del legatario; sin embargo, el devengo queda pospuesto a la fecha en que se pueda hacer efectivo el legado y es en ese momento al que debe atenderse para su liquidación. Ello sin perjuicio de la obligación formal de presentar autoliquidación inicial dentro de los 6 meses siguientes al fallecimiento.

SEPTIEMBRE 2021.

.- CONSULTA DGT V1684-21, DE 1/6/2021. ISD: Los PIAS son una modalidad de seguro que en caso de fallecimiento del tomador- asegurado debe tributar el beneficiario por seguros acumulables a la sucesión y no en su IRPF.

AGOSTO 2021.

.- SENTENCIA TS DE 1/7/2021, ROJ 3186/2021. TASACIÓN PERICIAL CONTRADICTORIA: La interdicción de la «»reformatio in peius» es susceptible de aplicarse en la tasación pericial contradictoria cuando se ha obtenido referido al mismo bien, pero distinto sujeto pasivo un valor inferior en la tasación pericial contradictoria instada por este último.

.- CONSULTA DGT V0914-21, DE 14/4/2021. SUCESIONES E IRPF: La percepción de una renta vitalicia por el cónyuge viudo como consecuencia de fallecimiento de su esposo derivada de un seguro de grupo contratado por la empresa que instrumenta los compromisos por pensiones asumidos con sus empleados, queda sujeta al ISD acumulable a la sucesión y no al IRPF.

.- CONSULTA DGT V0845-21, DE 12/4/2021. DONACIONES: En las donaciones de dinero de no residente a residente es competente y se aplica la normativa autonómica correspondiente a la residencia habitual del donatario.

JULIO 2021.

.- CONSULTA DGT V1069-21, DE 23/4/2021. DONACIONES  E IMPUESTO DE PATRIMONIO: Las donaciones modales quedan sujetas al ISD por el concepto de donación, siendo equiparables a las donaciones onerosas, pero la base imponible es la totalidad de lo donado. Los usufructos temporales no dan derecho a la exención por participaciones en entidades en el IP.

.- CONSULTA DGT V1038-21, DE 21/4/2021. SUCESIONES: En los pactos sucesorios con atribución patrimonial de presente, como el pacto de definición mallorquín, no se pueden aplicar las reducciones correspondientes a las adquisiciones «mortis causa», porque no hay muerto; ni parece que tampoco las «inter vivos» porque es una adquisición «mortis causa».

JUNIO 2021.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 27/5/2021, NÚMERO 00/05954/2018/00/00: ISD e ITP y AJD: El transcurso del plazo de seis meses establecido para la tasación pericial contradictoria por inactividad de la administración supone, de acuerdo a la jurisprudencia del TS, que se tenga por levantada la suspensión y reanudado el cómputo del plazo de duración del procedimiento principal, pudiendo determinar la caducidad del mismo.

.- SENTENCIA TS DE 24/6/2021, ROJ 2752/2021. SUCESIONES: Los inmuebles susceptibles de contener ajuar comprendidos en los legados deben computarse a efectos de calcular el 3% del ajuar.

.- SENTENCIA TS DE 9/6/2021, ROJ 2449/2021. ISD: La acción de responsabilidad patrimonial del Estado consecuencia de la discriminación de no residentes declarada por la sentencia del TJUE de 3/9/2014 prescribió al año de la publicación de dicha sentencia en el DOUE.

.- CONSULTA DGT V0559-21, DE 11/3/2021. IRPF y DONACIONES: Las subvenciones recibidas de administraciones públicas por personas físicas no quedan sujetas al ISD por falta de «animus donandi», pudiendo incidir en IRPF como ganancia patrimonial.

MAYO 2021.

.- CONSULTA DGT V0564-21, DE 11/3/2021. ISD e ITP y AJD: La consolidación por fallecimiento en la nudo propietaria del usufructo vitalicio de su marido de una VPO adquirido simultáneamente a la nuda propiedad en una compraventa sujeta a IVA y a AJD, no queda sujeta al ISD, sino a la modalidad de TPO y no resulta exenta.

.– CONSULTA DGT V0655-21, DE 22/3/2021. ISD: La donación «mortis causa» es un título sucesorio y tributa por las reglas de las sucesiones tanto respecto de hacienda competente, reducciones, bonificaciones y demás elementos de la obligación tributaria.

ABRIL 2021.

.- SENTENCIA TS DE 17/3/2021, ROJ 1134/2021. TASACIÓN PERICIAL CONTRADICTORIA: Suspendido el procedimiento principal por la promoción de la tasación pericial contradictoria, pasado seis meses sin la finalización de este, volverá a correr el plazo para finalizar el procedimiento principal, de suerte que si el tiempo de exceso de los seis meses previstos para finalizar el procedimiento de tasación pericial contradictoria, acumulado al ya trascurrido antes de la suspensión del procedimiento principal agota el plazo dispuesto para su finalización, se producirá la caducidad del mismo con las consecuencias asociadas legalmente incluida la prescripción.

.- SENTENCIA TS DE 30/3/2021, ROJ 1243/2021. SUCESIONES: El plazo para liquidar una sucesión, suspendido por haberse promovido litigio o juicio voluntario de testamentaria, se empieza a contar nuevamente desde el día siguiente la firmeza de la resolución judicial que pone fin al mismo, sin que sea precisa la comunicación a la Administración.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/00470/2018/00/00, DE 26/2/2011. SUCESIONES Y DONACIONES: La doctrina sentada por la jurisprudencia europea es de aplicación a la totalidad del bloque normativo de un Estado con independencia de que se trate de normas estatales, autonómicas o concertadas (en este caso, País Vasco). Por tanto, en todo caso, aunque la competencia estatal resulte del Concierto con el País Vasco o del Convenio con Navarra, los no residentes tienen derecho a aplicar la normativa de dichas CCAA.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 00/02633/2019/00/00, DE 25/3/2021. SUCESIONES: La aplicación de reducción de empresa individual «mortis causa» análoga a la del Estado (en este caso, Cataluña) en una comunidad de bienes destinada al arrendamiento de inmuebles, permite – atendiendo a la interpretación finalista – que se pueda aplicar la reducción aunque sea dudosa si la relación de uno de los comuneros con la comunidad es laboral o de autónomo.

MARZO 2021.

.- SENTENCIA TS DE 3/3/2021 (ROJ 1016/2021). ISD e ITP y AJD: Las aportaciones sin contraprestación – gratuitas – de un cónyuge a la sociedad de gananciales con su otro cónyuge no queda sujeta ni al ISD ni al ITP y AJD. Es un negocio específico por causa de matrimonio a un patrimonio separado del que también forma parte el cónyuge aportante y que no es sujeto pasivo en el ISD.

.- CONSULTA DGT V3505-20, DE 9/12/2020. ISD, IRPF e IP: La aplicación de la reducción estatal en Donaciones exige el cumplimiento de los requisitos de exención en el IP del donante; solo el cumplimiento de los requisitos de la reducción estatal permite acogerse al supuesto de no sujeción en IRPF.

.- SENTENCIA TSJ DE CASTILLA LEÓN DE 4/2/2021, ROJ 325/2021. SUCESIONES: En una sucesión por derecho de transmisión que se abren ambas (las del primer y segundo causante) ab intestato y sin herederos forzosos, mediando además renuncias de varios de los llamados a la segunda sucesión; el devengo correspondiente a la sucesión de ambos causantes debe entenderse diferido a la fecha de la declaración de herederos del segundo causante que es cuando resulta cierto el llamamiento al heredero por ambos.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 25/3/2021, Nº DE RESOLUCIÓN 0/02710/2019/00/00. SUCESIONES: En el supuesto de testamento ológrafo, la adquisición hereditaria se entiende producida con la adveración y protocolización del testamento, abriéndose por tanto el plazo reglamentario de declaración o autoliquidación del impuesto respecto de los instituidos en dicho testamento, iniciándose consecuentemente con la finalización de dicho plazo, el plazo de prescripción del artículo 67.1 de la LGT.

.- CONSULTA SGT V0350-21 D 24/2/2021. SUCESIONES: En el caso de estar prevista en el testamento la sustitución vulgar comprendiendo el caso de renuncia, la renuncia del sustituido conlleva que el sustituto herede directamente al testador, no siendo de aplicación el art. 58 del RISD.

FEBRERO 2021.

.- CONSULTA DGT V0094-21, DE 27/1/2021. SUCESIONES, IRPF, PATRIMONIO: La renuncia pura y simple a la herencia prescrita supone una donación por ficción legal del renunciante al beneficiario en el Impuesto de Donaciones, pero no tiene repercusiones fiscales ni en el IRPF ni en el IP del renunciante.

.- CONSULTA DGT V2966-20 DE 1/10/2020. SUCESIONES Y PATRIMONIO: Para la aplicación de la exención en el IP y la reducción de empresa individual en el ISD, no es obstáculo que por incapacitación del dueño, ejerza la actividad de forma habitual, personal y directa su hija, que a su v ez es empleada con contrato laboral a jornada completa.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 27/11/2020, nº 0/05352/2019/00/00. SUCESIONES: Las normas de la Comunidad Autónoma de Aragón reguladoras de liquidaciones a cuenta de la fiducia sucesoria aragonesa pendiente de ejecución son inaplicables.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 27/11/2020, Nº 00/05301/2018/00/00. DONACIONES: La anulación de una donación acordada por un laudo arbitral por error en la emisión de consentimiento del donatario por su fiscalidad, no impide el devengo del Impuesto ni derecho a devolución, pues no es un supuesto de inexistencia o nulidad radical.

.- CONSULTA DGT V0297-21, DE 18/2/2021. SUCESIONES: La conmutación del usufructo viudal en Derecho Común es un acto traslativo de dominio que debe tributar adicionalmente al ISD, salvo que se refiere a la conmutación de la cuota legal usufructuaria prevista en el CC o la haya facultado el testador.

ENERO 2021.

.- SENTENCIA TS DE 21/1/2021 (ROJ 110/2021). ISD E ITP: Se ratifican los criterios que el dictamen de peritos de la administración en la comprobación de valores de inmuebles exigen el reconocimiento personal y directo del perito de la administración y que no procede la comprobación si los sujetos pasivos se han ajustado a los valores de referencia publicados por la Administración competente.

.- CONSULTA DE LA DGT V3113-20 DE 19/10/2020. ISD y TPO: La formalización en escritura pública de la partición puede constituir permuta sujeta a TPO si difiere de partición previa en documento privado que se presentó ante la administración tributaria como declaración tributaria del ISD.

.- CONSULTA DGT V3319-20, DE 6/11/2020. IRPF, IP e ISD: A efectos de la consideración como actividad económica de una sociedad dedicada al arrendamiento de inmuebles, de la exención en el IP de participaciones en entidades y consiguiente aplicación de la reducción en el ISD es preciso que mantenga el e

.- SENTENCIA DEL TC 160/2020, DE 16/11/2020. ISD: Las notificaciones defectuosas del procedimiento de gestión de verificación de datos carecen de efectos interruptores de la prescripción y vulneran el principio de tutela jurisdiccional efectiva.

.- SENTENCIA TS DE 17/12/2020, ROJ 4360/2020. GESTIÓN: En la retroacción de una resolución anulatoria por vicio formal el plazo de que dispone el órgano competente para adoptar la decisión que proceda es, exclusivamente, el restante que quedaba en el procedimiento originario para adoptar y notificar la resolución final procedente.mpleado un contrato laboral a jornada completa y, además, no esté pluriempleado.

DICIEMBRE 2020.

.- SENTENCIA TS DE 30/11/2020, ROJ 4321/2020. DONACIONES: En las donaciones de dinero resultando por la transferencia probado el «animus donandi», el devengo se computa desde la fecha de la transferencia y la prescripción desde la fecha de vencimiento del plazo de autoliquidación.

.- SENTENCIAS TS DE 19 y 30/11/20, ROJS 4018/2020 y 4165/2020. SUCESIONES Y DONACIONES: La sección 2ª del TS confirma el criterio de la sección 5ª respecto de que la no discriminación a no residentes que impuso la sentencia del TJUE de 3/9/2014 es aplicable a todos los no residentes, sean de la UE, EEE o de terceros Estados.

.- SENTENCIA TSJ DE CASTILLA Y LEÓN, DE 20/10/2020, ROJ 3487/2020. DONACIONES: Responsabilidad solidaria de menor de edad por ánimo elusorio.

NOVIEMBRE 2020.

.- CONSULTA DE LA DGT V2935-20 DE 30/9/2020. ITP y AJD, ISD, IRPF e IIVTNU: Régimen fiscal de las liquidaciones de gananciales.

.- CONSULTA DGT V2676-20 DE 2/9/2020. SUCESIONES: El heredero residente en Madrid que hereda de causante residente en USA bienes radicados en USA queda sujeto al ISD por obligación personal, es competente la Hacienda Estatal y puede aplicar la normativa autonómica de Madrid.

.- CONSULTA DGT V2674-20 DE 2/9/2020. SUCESIONES: Las cantidades reconocidas a la causante por responsabilidad patrimonial de la Administración constituyen un derecho de crédito sujeto al ISD.

OCTUBRE 2020.

.- SENTENCIA TSJ DE VALENCIA DE 22/7/2020, ROJ 4398/2020. ISD E ITP Y AJD: La extinción del derecho de uso y habitación reservado en una donación de un inmueble del que ulteriormente en unidad de acto se renuncia y el propietario hace dación en pago queda sujeta al Impuesto de Donaciones.

.- CONSULTA DE LA DGT V1733-20, DE 2/6/2020. ISD E ITP Y AJD. En escritura de liquidación de gananciales y partición de herencia la adjudicación por gananciales al cónyuge viudo de bien privativo del causante es permuta en TPO y el exceso de adjudicación en la herencia derivado de partes indivisas incluidas en el caudal relicto de un inmueble indivisible queda no sujeta a TPO, pero incide en AJD.

SEPTIEMBRE 2020.

.- CONSULTA DGT V1732-20 DE 2/6/2020. ISD, ITP Y AJD E IIVTNU: La adjudicación alegando indivisibilidad de uno de los dos inmuebles que pertenecen a los tres comuneros por herencia a uno de ellos compensando a los restantes en dinero manteniendo el proindiviso en el restante es compraventa de cuotas sujeta a TPO y no se pierde la reducción por vivienda habitual del causante.

.- SENTENCIA DEL TSJ DE CATALUÑA DE 10/6/2020, ROJ 5132/2020. SUCESIONES No es deducible en la sucesión de una causante viuda que tenía pendiente de satisfacer la legítima a los hijos del primer causante por la herencia de su esposo, ambas sujetas al derecho civil catalán, puesto que es un mero derecho de crédito o deuda a favor de los hijos, excluyendo su deducibilidad el art. 13.1 de la LISD.

.- RESOLUCIONES TEAC Nº 00/07468/2016/00/00 Y 00/03251/2017/00/00 DE 14/7/2020 Y 30/9/2020. SUCESIONES: El TEAC acoge el criterio del TS en cuanto al cálculo del ajuar doméstico.

AGOSTO 2020

.- SENTENCIAS TS DE 23/7/2020 y 22/7/2020 (ROJ 2682/2020, 2688/2020 y 2717/2020). Sucesiones: La conmutación en la sucesión testada en Cataluña entre el cónyuge viudo usufructuario universal y los herederos nudo propietarios por respectivos bienes en pleno dominio es un hecho imponible adicional sujeto a TPO como permuta.

.- SENTENCIAS DEL TS DE 16/7/2020 ROJ 2724/2020, RECURSO 810/2019 Y ROJ 2701/2020 RECURSO 4334/2017. ISD: respecto de los no residentes son nulas de pleno derecho las liquidaciones contrarias a la sentencia del TJUE de 3/9/2014, aunque sean firmes en vía administrativa y, en consecuencia, son nulos los actos administrativos derivados de las mismas, ejecutorios o revisorios.

.- CONSULTA DGT V177-20, DE 5/6/2020. SUCESIONES: el pacto sucesorio Balear de «finiquito de legítima», queda sujeto en el ISD como adquisición «mortis causa», pero no admite la aplicación de las reducciones por empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades, ni la «mortis causa», ni la «inter vivos».

JULIO 2020.

.- CONSULTA DE LA DGT V1480-20 DE 20/5/2020. DONACIONES E IRPF: Es de aplicación en Donaciones la reducción de participaciones en entidades en donaciones en nuda propiedad a residentes y no residentes siempre que se cumplan los requisitos normativos. Respecto de los donatarios no residentes es competente la hacienda estatal; y, en todo caso, para que opere la no sujeción en IRPF del donante deben cumplirse los requisitos de la reducción estatal del art. 20.6 de la LISD.

.- SENTENCIA TS DE 18/6/2020 (ROJ 1881/2020). SUCESIONES: Solo la participación directa en el capital de sociedades exentas, y no la indirecta a través de personas jurídicas interpuestas, permite excluir las remuneraciones percibidas de las mismas a los efectos del cómputo del 50% de las remuneraciones percibidas de la empresa cuyas participaciones han sido objeto de transmisión mortis causa

.- SENTENCIA TS DE 18/6/2020 (ROJ 2022/2020). SUCESIONES: La caducidad de un expediente iniciado por declaración extemporánea del sujeto pasivo inicialmente interruptor de la prescripción, deriva en la ineficacia sobrevenida interruptora de la misma.

JUNIO 2020

.- SENTENCIA DEL TS DE 10/6/2020. Sucesiones: llamados a una sucesión como herederos intestados por partes iguales es perfectamente posible, sin que suponga exceso de adjudicación ni nueva convención sujeta, que en la partición se adjudiquen bienes unos en pleno dominio, otros en usufructo y otros en nuda propiedad siempre que se respete la igualdad cuantitativa correspondiente a la cuota abstracta del título sucesorio.

.- DGT. CONSULTA V0431-20, DE 24/2/2020. Donaciones: La donación de activos financieros de padres a hijos de la nuda propiedad con reserva del usufructo vitalicio y la facultad de disponer por los donantes, tributa en los donatarios como donación ordinaria de la nuda propiedad; más si se ejerce la facultad de disponer por los donantes, es una condición resolutoria con derecho a devolución.

MAYO 2020

.- SENTENCIA TS DE 3/6/2020, ROJ 1427/2020. ISD e ITP y AJD: Comprobación de valores. La administración no puede comprobar valores de inmuebles cuando el obligado tributario ha declarado su valor ajustándose a los criterios publicados por la propia administración.

ABRIL 2020

.- SENTENCIA TS DE 10/3/2020, Nº 342/2020. SUCESIONES: el 3% a incorporar a la base imponible se ha de calcular exclusivamente sobre los bienes del caudal relicto que puedan afectarse, por su identidad, valor y función, al uso particular o personal del causante, con exclusión de todos los demás.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 30/1/2020, ROJ 479/2020. SUCESIONES: no basta para excluir el derecho de transmisión del art. 1006 del CC que el segundo causante sea titular catastral.

MARZO 2020

.- CONSULTA DGT V3471-19, DE 18/12/2019. SUCESIONES: En el legado de pleno dominio a un sucesor de un inmueble con la obligación en caso de venta de repartir el precio con los restantes sucesores tributa por el valor íntegro del inmueble y no puede minorarse con el importe que en caso  de venta deba satisfacer el legatario a los restantes sucesores.

.- CONSULTA V3451-19, DE 16/12/2019. DONACIONES: Es de aplicación la reducción de participaciones en entidades a sociedades holdings que cumplan los requisitos para la exención en el Impuesto de Patrimonio: participación del al menos 5% y organización para la gestión de las filiales que a su vez deben cumplir los requisitos.

FEBRERO 2020

A) ISD E ITP Y AJD

.- SENTENCIA TS 18/2/2020 (ROJS 535 y 597/2020). ISD e ITP AJD: son anulables las comprobaciones de valores realizadas por aplicación de coeficientes sobre valores catastrales y la administración no puede volver a comprobar de nuevo por dichos coeficientes.

B) ISD.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 21/1/2020, nº 00/04623/2016/00/00. ISD: reconocida la aplicación de una reducción en un procedimiento de gestión, no cabe su revisión en otro posterior de inspección.

ENERO 2020

A) ISD E IRPF.

.- CONSULTA DGT V2779-19, DE 9/10/2019. DONACIONES e IRPF: el reparto de dividendos no concordante con la participación en el capital social entre los socios por pacto interno no exime de su declaración como rendimientos del capital mobiliario en su IRPF al que le corresponde por su participación y constituye donación de quien les correspondía percibirlos a favor de los favorecidos por el pacto.

B) ISD.

.- TSJ DE CATALUÑA, SENTENCIA DE 10/10/2019, ROJ 9248/2029. SUCESIONES: para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades destinadas a arrendamiento se precisa persona empleada con contrato laboral a jornada completa.

.- CONSULTA DGT V3394-19, DE 11/12/2019. DONACIONES y SUCESIONES: las transmisiones de bienes y derechos integrados en un «trust» o de sus rendimientos a los beneficiarios suponen una donación o adquisición mortis causa (según cuando se verifique) del constituyente («settlor») a los beneficiarios, pero la mera constitución del «trust» no supone la realización de dichos hechos imponibles.

.- CONSULTA DGT V3067-19, DE 31/10/2019. SUCESIONES: las donaciones «mortis causa» del Derecho Civil Catalán tributan como adquisición «mortis causa».

.- CONSULTA DGT V3059-19, DE 30/10/2019. DONACIONES: en las donaciones de dinero situado en España de residentes a no residente, cualquier no residente tiene derecho a aplicar en la autoliquidación ante la AEAT la normativa de la CA correspondiente a la CA donde haya estado situado el dinero el mayor número de días en los cinco años inmediatos anteriores al devengo.

DICIEMBRE 2019

A) ISD E ITP Y AJD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 23/10/2019 (ROJ 11260/2019). DONACIONES y TPO. La cesión de bienes a cambio de renta vitalicia queda sujeta inicialmente a TPO, tanto la cesión como la pensión; pero, si se cumplen los presupuestos del art. 14.6 del TRITPAJD en cuanto a la diferencia de la base de la cesión respecto de la pensión, por dicha diferencia es donación del cedente al cesionario.

B) ISD.

.- SENTENCIA TSJ DE GALICIA DE 15/10/2019, ROJ 5443/2019. SUCESIONES. Si el ajuar es adjudicado a la viuda en la liquidación de gananciales, no debe incluirse a efectos del impuesto pues tal adjudicación acredita su inexistencia en el caudal relicto.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 14/11/2019, NÚMERO 00/01403/2018/00/00. DONACIONES. Coexistencia de dos liquidaciones de distintas CCAA para un mismo hecho imponible: procede la anulación con retroacción de actuaciones de la liquidación impugnada emitida por una de las administraciones sin entrar en el fondo del asunto, pues cualquiera de ellas debería haber instado la actuación de la Junta Arbitral.

.- CONSULTA DGT V3180-19 DE 15/11/2019. SUCESIONES Y SEGUROS. Heredero y beneficiario de seguro por causa de muerte no residente de tercer Estado extraño a la UE y al EEE: queda sujeto por obligación real, siendo la administración competente la estatal pero con opción a aplicar la normativa correspondiente a la residencia habitual del causante. Puede realizar la liquidación parcial del seguro, pero en la misma solo tendrá derecho a aplicar la reducción de seguros.

.- CONSULTA DGT V3226-19 DE 22/11/2019. SUCESIONES: el depositario o custodio de una cartera de valores de un causante incurre en responsabilidad subsidiaria y en infracción tributaria si para su entrega el sucesor no le acredita el pago, exención o prescripción del ISD por la administración competente.

NOVIEMBRE 2019

A) ISD, ITP Y AJD E IIVTNU.

.- CONSULTA DGT V2216-19, DE 19/8/2019. ISD, ITP Y AJD E IIVTNU: las aportaciones con causa onerosa a la sociedad de gananciales – sea previa, simultánea o diferida a la liquidación de la sociedad conyugal – no quedan sujetas al Impuesto de Donaciones, quedan exentas en la modalidad de TPO del ITP y AJD y no sujetas en el IIVTNU.

B) ISD.

.- SENTENCIA TS DE 25/11/2019, ROJ 3755/2019. SUCESIONES Y DONACIONES: La presentación de declaración extemporánea respecto de la que ha caducado el procedimiento carece de eficacia interruptiva de la prescripción, debiendo computarse la misma desde el vencimiento del plazo de presentación voluntario.

OCTUBRE 2019

A) ISD, IVA e IRPF.

.- CONSULTA V2618-19, DE 25/9/2019. DONACIONES, IVA E IRPF: régimen fiscal de la transmisión de farmacia.

B) ISD.

.- SENTENCIA TSJ DE CATALUÑA DE 19/7/2019, ROJ 5717/2019. SUCESIONES Y DONACIONES: No es de aplicación a la donación las reducciones para las adquisiciones «mortis causa» en caso de acumulación de donación a sucesión.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 19/9/2019, ROJ 7065/2019. SUCESIONES: Para calcular el ajuar deben incluirse los bienes legados, la imputación corresponde a los herederos salvo que parte del mismo sea objeto de atribución a un legatario y lo incluya en su liquidación.

.- CONSULTA DGT V2316-19, DE 9/9/2019. DONACIONES: la condonación o «quita» por el banco de parte de deuda al negociar con clientes personas físicas una reestructuración de deudas no queda sujeta como donación al faltar «animus donandi».

SEPTIEMBRE 2019

.- PROVIDENCIA TS DE 14/10/2019. Sucesiones: en el derecho de transmisión los herederos del segundo causante (transmisarios-transmitente) heredan del primer causante directamente computándose el plazo, en todo caso, desde el momento del fallecimiento del primer causante.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, NÚMERO 0/03428/2016/00/00. Donaciones: la constitución de un depósito a favor de ambos cónyuges casados en separación de bienes siendo los fondos invertidos de uno solo de ellos por venta de bienes privativos del mismo, es una donación sujeta al impuesto por el 50% de los mismos.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 16/9/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 0/02652/2016/00/00. ISD: los no residentes ajenos a la UE y al EEE tienen derecho a aplicar ante la AEAT la normativa autonómica más próxima de acuerdo a la DA 2ª de la LISD.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02520/2016/00/00. Donaciones: los requisitos para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades en una donación deben cumplirse al momento de su devengo.

– RESOLUCIÓN TEAC DE 18/6/2019, Nº DE RESOLUCIÓN 00/02485/2016/00/00. Sucesiones: litigio de nulidad del testamento iniciado posteriormente al plazo de 6 meses de presentación comunicado a la administración: desde la presentación del mismo la administración está obligada a requerir la presentación, de no hacerlo en los cuatro años siguientes se gana la prescripción.

.- CONSULTA DGT V1447-19, DE 17/6/2019. Donaciones: el ingreso de dinero privativo en una cuenta titularidad indistinta de ambos cónyuges, no constituye donación.

AGOSTO 2019

A) ISD E ITP Y AJD.
.- SENTENCIA DEL TSJ DEL PAÍS VASCO DE 8/5/2019 (ROJ 1692/2019). Donaciones y TPO: la aportación a gananciales fundada en compensación al trabajo para la casa es una donación remuneratoria sujeta al ISD y no a TPO.

B) ISD.
.- SENTENCIA TSJ MADRID DE 27/6/2019 (ROJ 4922/2019). Sucesiones: el legado de un inmueble con «todo lo que exista de puertas para adentro» no faculta a la administración para repercutir al legatario el 3% de su valor como ajuar.

.- SENTENCIA TSJ MADRID DE 27/6/2019 (ROJ 5388/2019) en recurso de casación autonómica. Sucesiones y donaciones: en la Comunidad de Madrid, la equiparación a cónyuge en el impuesto exige su declaración e inscripción en el registro de Uniones de Hecho de la CA de Madrid.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 11/7/2019, Nº 0/01485/2016/00/00. Sucesiones: la reducción de participaciones en entidades en caso de activos no afectos, solo se aplica proporcionalmente a los afectos. Las inversiones financieras y la tesorería solo pueden considerarse afectas cuando sean necesarias para el ejercicio de la actividad.

.- CONSULTA DGT V1256 DE 3/6/2019. Sucesiones. En caso de causante no residente y sucesores no residentes extraños a la UE y al EEE, la competencia corresponde al Estado, pero los sujetos pasivos tienen derecho a aplicar la normativa de la CA donde se encuentre el mayor valor de los bienes situados en España.

JULIO 2019

A) ISD E IVA.
.- CONSULTA DGT V0467-19, DE 1/3/2019. IVA, IRPF E ISD. Fallecido el propietario de un local arrendado son sus sucesores, en su caso la herencia yacente, los que están obligados a realizar las declaraciones e ingresos de IVA.

B) ISD E IRPF.
.- V1021-19, DE 9/5/2019. SUCESIONES E IRPF. Sustitución fideicomisaria con atribución de derechos de crédito del causante a los fiduciarios mientras subsista la fiducia. Renuncia a la herencia y aceptación de legado o a la inversa. Los planes de pensiones a percibir por beneficiarios por muerte del titular quedan sujetos al IRPF de los mismos.

C) ISD.
.- CONSULTA DGT V0831-19, DE 16/4/2019. SUCESIONES. La hacienda competente y la normativa aplicable de una herencia en la que el causante ha residido en varias CCAA antes del fallecimiento es la correspondiente a la CA en donde hubiera residido el causante durante más tiempo en los cinco últimos años.

.- CONSULTA DGT V1517-19, DE 24/6/2019. SUCESIONES. La hacienda competente en el caso de sucesión donde el causante era no residente extraño a la UE y al EEE es la estatal y los sucesores igualmente no residentes ajenos a la UE y al EEE, pero los sujetos pasivos tienen derecho a aplicar la normativa de la CA donde se encuentre los bienes de mayor valor en España.

.- CONSULTA DGT V1160-19, DE 28/5/2019. DONACIONES. La asunción de la totalidad de un préstamo hipotecario de la que eran inicialmente codeudores dos personas por uno de ellos es donación salvo que se acredite que la parte del préstamo correspondiente al deudor liberado constituyó a su vez un préstamo de éste último a favor del primero.

JUNIO 2019

ISD, IRPF E IVA.

.- CONSULTA DGT V1176-19, DE 28/5/2019. ISD, IRPF e IVA: régimen fiscal por las retribuciones que perciben de los albaceas contadores-partidores cuando son abogados.

ISD E ITP Y AJD.

.- CONSULTA DGT V0764-19, DE 8/4/2019. SUCESIONES, TPO Y AJD. La recuperación del dominio a favor de los herederos del vendedor por impago del precio aplazado del comprador de común acuerdo por el incumplimiento no queda sujeta a TPO, tampoco al ISD si ha transcurrido el plazo de prescripción, pero si se formaliza en escritura pública incide en AJD.

C) ISD.

.- SENTENCIA TSJ DE CASTILLA LA MANCHA DE 13/3/2019, ROJ 828/2019. DONACIONES. El error en la autoliquidación alegando deficiente información por el notario autorizante de la escritura, que en las advertencias fiscales se refería a otro tributo, no es causa justificativa de la devolución de ingresos indebidos.

.- CONSULTA DGT V0927-19, DE 29/4/2019. SUCESIONES. El pago de la legítima en metálico autorizada expresamente por el testador se considera exceso de adjudicación que no tributa sin el heredero se queda un único bien indivisible pero tributa por TPO respecto de los demás bienes que se adjudica.

MAYO 2019.

IRPF e ISD.

.- CONSULTA DGT V0229-19, DE 4/2/2019. SUCESIONES E IRPF. Repercusiones de la renuncia pura y simple a la herencia prescrita: tributa como donación en el ISD, pero no en el IRPF.

.- CONSULTA DGT V0279-19, DE 12/2/2019. DONACIONES E IRPF. Las donaciones de participaciones en entidades a que le son de aplicación la reducción del art. 20.6 de la LISD no generan alteración patrimonial en el IRPF del donante. Si la entidad está dedicada al alquiler, debe tener una persona empleada con contrato laboral y jornada completa, no pudiendo ser suplida por una empresa de gestión o profesional autónomo.

.- CONSULTA DGT V0329-19, DE 15/2/2019. IRPF y SUCESIONES. Los intereses de demora percibidos por el heredero como consecuencia del retraso en el pago de una expropiación de una finca de su causante constituyen ganancias patrimoniales del causante a imputar en su último período impositivo y quedan sujetos al ISD del heredero.

D) ISD.

.- SENTENCIA TS DE 22/4/2019 (ROJ 1416/2019). SUCESIONES: El fallecimiento anterior del cónyuge no extingue el parentesco con los afines.

.- CONSULTA DGT V0312-19, DE 14/2/2019. DONACIONES: Las entregas de dinero de un «trust» realizadas por el constituyente («settlor») a favor de los hijos (beneficiarios después del fallecimiento) constituyen donaciones del constituyente a los beneficiarios.

ABRIL 2019

.- SENTENCIA TS DE 10/4/2019 (ROJ 1266/2019). Sucesiones. No se puede revisar, ni por ende denegar, una reducción en la base imponible en un procedimiento de inspección, cuando el mismo ha sido aceptado por la administración en un procedimiento de gestión.

.- SENTENCIA TS DE 8/4/2019 (ROJ 1175/2019). Sucesiones. Reducción de empresa individual aplicada a explotaciones agrarias: el requisito de principal fuente de renta del causante puede apreciarse atendiendo al período impositivo anterior al fallecimiento en consideración a su ciclo productivo.

.- SENTENCIA TS de 29/3/2019, ROJ 1146/2019. Sucesiones. El juego civil derecho de transmisión del art. 1006 del CC o en el Derecho Civil propio de otras CCAA como Cataluña determina que respecto de la herencia del primer causante hay una única adquisición mortis causa del primer causante a los herederos del segundo causante (transmisarios y transmitente).

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 10/1/2019, ROJ 1365/2019. Sucesiones y donaciones. La equiparación a cónyuges que establece la normativa autonómica para uniones de hecho inscritas es aplicable a uniones de hecho no inscritas.

.- CONSULTA DGT V0143-19, DE 21/1/2019. Sucesiones y Patrimonio. A efectos de la exención en Patrimonio y reducción de participaciones en entidades en el ISD la afectación a la actividad económica del importe líquido obtenido por la venta de un inmovilizado depende de su adecuación a la actividad, volumen de operaciones y demás parámetros económicos y financieros.

.- CONSULTA DGT V0105-19, DE 16/1/2019. Donaciones e IRPF. La donación de un inmueble a un hijo reservándose el donante el derecho a percibir una cantidad en caso de venta por el donatario tributa como donación ordinaria en el ISD y como alteración patrimonial ordinaria en IRPF.

MARZO 2019:

.- CONSULTA DE LA DGT V0170-19, DE 25/1/2019. Sucesiones y AJD: la formalización en escritura pública de una herencia a favor de una persona jurídica está no sujeta al ISD e incide en AJD si se refiere a bienes inscribibles.

.- SENTENCIA TS DE 27/3/2019, ROJ 1147/2019. Sucesiones. Las reducciones análogas o de mejoras a las estatales de las normativas autonómicas previstas en el art. 48.1.a) de la Ley 22/1009, pueden introducir restricciones al beneficio fiscal establecido en la normativa estatal.

.- SENTENCIA TS DE 20/3/2019, ROJ 967/2019. Sucesiones y Donaciones. Las CCAA pueden, de acuerdo con arts. 45 y 48 de la Ley de Cesión de Tributos, regular aspectos de gestión y liquidación para la aplicación tanto de las reducciones propias como de las análogas o de mejora.

.- CONSULTA DGT V0140-19, DE 21/1/2019. Sucesiones. No se pierde el derecho a la reducción de empresa individual, si el sucesor aporta inmuebles afectos a la actividad a una sociedad.

FEBRERO 2019:

.- SENTENCIA TS DE 25/2/2019, ROJ 802/2019. SUCESIONES: en el procedimiento comprobación de valores no se pueden incluir bienes o derechos distintos del documento notarial de herencia.

.- SENTENCIA TSJ DE ARAGÓN DE 10/12/2018, ROJ 1248/2018. SUCESIONES: la reducción de participaciones en entidades es aplicable a una dedicada al arrendamiento de inmuebles siempre que desarrolle efectivamente una actividad económica y se cumplan los restantes requisitos.

.- CONSULTA DGT V3203-18, DE 17/12/2018. IS. SUCESIONES: los legados cuya entrega y posesión por los legatarios se difiere por el testamento a un momento posterior a la apertura de la sucesión, tributan cuando se verifica efectivamente la entrega de acuerdo al título sucesorio.

ENERO 2019

.- CONSULTA DGT V2978-18, de 19 de noviembre de 2019. DONACIONES. La reducción de empresa individual prevista en el art. 20.6 de la LISD es de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos, a la donación de una farmacia a un donatario que asume la titularidad y dirección de la misma, permaneciendo el donante como farmacéutico adjunto.

.- CONSULTA DGT V3106-18, de 29 de noviembre de 2018. DONACIONES. La reducción de empresa individual prevista en el art. 20.6 de la LISD es de aplicación, siempre que se cumplan los requisitos, a la donación de una mitad indivisa de farmacia a un donatario al que se le transmite por compraventa la restante mitad indivisa. 

.- CONSULTA DGT V3195-18, de 14 de diciembre de 2018. DONACIONES. La reducción de participaciones en entidades es de aplicación en donaciones aunque el donatario sea funcionario público interino, siempre que pase a ejercer las funciones de dirección y la retribución que perciba por ello represente más del 50% de sus rendimientos de actividades económicas y del trabajo.

.- CONSULTA DGT V2964-18, de 16 de noviembre de 2018. SUCESIONES. El ajuar doméstico calculado conforme a la normativa del Impuesto se imputa a los herederos.

DICIEMBRE 2018

. SENTENCIA TSJ DE LA RIOJA, DE 20/11/2018, ROJ 489/2018. Donaciones: la reducción de mejora autonómica de participaciones en entidades puede aplicarse aunque quien desempeñe funciones de dirección sea uno de los donatarios y no titule previamente participaciones en la entidad.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 15/11/2018, ROJ 11272/2018. Donaciones: la falta de reclamación de un préstamo ya vencido no supone condonación sujeta al ISD.

.- SENTENCIA TSJ DE MADRID DE 15/11/2018, ROJ 11371/2018. Sucesiones: minusvalía del sucesor declarada con posterioridad al fallecimiento del causante. Solo son deducibles los gastos de última enfermedad sanitarios.

.- CONSULTA DGT V2812-18, de 26/10/2018. Donaciones, IRPF y Patrimonio: la exención en el Impuesto de Patrimonio, la reducción de participaciones en entidades en Donaciones y la no sujeción de la ganancia patrimonial en IRPF son aplicables aunque el donatario que ejerce funciones de dirección perciba las retribuciones por dicho ejercicio en calidad de encargado.

NOVIEMBRE 2018

.- TS SENTENCIA DE 20/11/2018, ROJ 4025/2018. Sucesiones: responsabilidad subsidiaria y afección real: el inmueble transmitido sin protección de la fe pública registral queda afecto al pago exclusivamente en cuanto a la parte de deuda tributaria proporcionalmente correspondiente al mismo.

.- CONSULTA DGT V2663-18, de 2/10/2018. Sucesiones: procedencia de la reducción de empresa individual en caso de jubilación activa del causante siempre que se cumplan los restantes requisitos. .

.- CONSULTA DGT V2719-18, de 15/10/2018. Sucesiones: es posible optar por la aplicación de la reducción estatal cuando la análoga de la CA es más restrictiva.

.- CONSULTA DGT V2792-18, de 24/10/2018. Sucesiones: no aplicación de la reducción de participaciones en entidades en el caso de sujeción por obligación real en el Impuesto de Patrimonio del causante.

.- CONSULTA DGT V2763-18, de 23/10/2018. Sucesiones: cantidad a percibir por el causante de un seguro por invalidez, reconocida antes del fallecimiento, pero percibida por los herederos: queda sujeta al IRPF del causante y al IS de los herederos.

.- CONSULTA DGT V2812-18, de 26/10/2018. Donaciones e IRPF: reducción de participaciones en entidades: es aplicable cuando el hijo es administrador único y desempeña funciones de dirección, aunque no titule previamente participaciones y las retribuciones las percibe en calidad de jefe de personal. No hay alteración patrimonial en IRPF para los donantes.

OCTUBRE 2018

.- TEAC, RESOLUCIÓN DE 16/10/2018, NÚMERO 04662/2015/00/00. SUCESIONES: el grupo familiar o de parentesco para la aplicación de la reducción de participaciones en entidades debe considerarse tomando como cabeza del mismo al causante.

.- TEAC, RESOLUCIÓN DE 16/10/2018, NÚMERO 07330/2016/00/00. SUCESIONES: los no residentes deben optar al realizar la autoliquidación ante la AEAT por aplicar, de ser posible, la normativa estatal o la autonómica a la que tengan derecho de acuerdo a la DA 2ª de la LISD, pero habiendo aplicado en la autoliquidación la normativa estatal, no cabe que puedan luego optar por la autonómica.

.- CONSULTA DGT V2538-18, DE 21/9/2018. Donaciones: aplicación de la reducción de participaciones en entidades en caso de desmembramiento por reserva de usufructo y transmisión de nuda propiedad: la reducción es aplicable tanto en la donación de la nuda propiedad como en la consolidación.

.- CONSULTA DGT V2627-18, DE 28/9/2018. Sucesiones: percepción por residente en España de una cantidad de dinero por fallecimiento de un tío en América (USA) que procede de una cuenta de jubilación: queda sujeta al ISD.

.- CONSULTA DGT V2618-18, DE 28/09/2018. Sucesiones y Donaciones: tributación del heredamiento cumulativo catalán: la entrega de bienes de presente queda sujeta como sucesión «mortis causa».

SEPTIEMBRE 2018:

A) ISD E ITP Y AJD.

.- TS, SENTENCIA DE 2/7/2018, ROJ 2770/2018. Procedimientos tributarios en ISD e ITP y AJD: la anulación de una liquidación tributaria como desenlace de un procedimiento de verificación de datos, cuando debió serlo en uno de comprobación limitada, es un supuesto de nulidad de pleno derecho y carece de efectos interruptivos de la prescripción.

.- TEAC. Resolución de 20/9/2018, número 05176/2015/00/00. ISD E ITP y AJD: la comprobación de valores por el método coeficientes sobre valores catastrales no es idóneo para valorar bienes inmuebles.

B) ISD.

.- TSJ DE CATALUÑA, SENTENCIA DE 23/7/2018, ROJ 6254/2018. Sucesiones. Ajuar doméstico: el porcentaje se calcula sobre todo el caudal relicto y permite prueba en contrario.

.- TSJ DE CATALUÑA. SENTENCIA DE 19/7/2018, ROJ 6252/2018. Sucesiones. Conmutación de usufructo viudal en herencia testada en Cataluña: es permuta en TPO.

.- CONSULTA DGT V2035-18, DE 9/7/2018. Sucesiones. Tributación del usufructo con la facultad de disponer y de su eventual conmutación.

JULIO 2018

.- TSJ DE MADRID, SENTENCIA DE 16/3/2018. Prescripción del derecho de la Administración a determinar la deuda tributaria mediante la oportuna liquidación cuando se ha empleado indebidamente un procedimiento de verificación de datos.

.- RESOLUCIÓN TEAC Nº 03348/2015/00/00, de 17/05/2018. SUCESIONES. Los requisitos de ejercicio de funciones de dirección y principal fuente de renta del causante deben apreciarse en el último período impositivo de su IRPF, en concreto el comprendido entre el 1 de enero y la fecha de fallecimiento.

.- CONSULTA DGT V1170-18, de 9/5/2018. Donaciones. En el caso de donaciones de participaciones en entidades cuyos activos están constituidos por inmuebles: la CA competente es la correspondiente a donde radiquen los mismos cuando se cumplen los requisitos del art. 314.2 del TRLMV.

.- CONSULTA DGT V1180-2018, de 9-5-2018. Sucesiones. El legado de una pensión a satisfacer por los herederos queda sujeto para el legatario al ISD y es deducible en dicho impuesto por los herederos que deben satisfacerla.

JUNIO 2018

.- TS SENTENCIA DE 5/6/2018, ROJ 2183/2018. Sucesiones. Derecho de transmisión: civil y fiscalmente hay una única transmisión mortis causa del primer causante a los herederos del heredero del mismo que no aceptó la herencia del primero (transmisarios).

.- TS SENTENCIAS DE 5 y 7/6/2018, ROJS 2394/2018, 2393/2018, 2400/2018 Y 2392/2018. Sucesiones. Afección de los bienes adquiridos al pago del impuesto. responsabilidad subsidiaria del adquirente no protegido por la fe pública registral: se limita a la parte proporcional del impuesto correspondiente al bien.

MAYO 2018

.- TS SENTENCIAS DE 23/5/2018, ROJS 2185/2018 Y 2186/201. Comprobación de valores: los coeficientes sobre valores catastrales aprobados por ordenes de las CCAA no son por sí mismo medio idóneo para determinar el valor real de los inmuebles.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 17/5/2018. REC. 3426/2016. ISD y sucesión de deudas tributarias. La aceptación de una herencia a beneficio de inventario no excluye que se le trate como sucesor de la obligación tributaria de su causante, si bien sujeto al régimen civil aplicable.

.- CONSULTA DGT V0810-18, DE 23/3/2018. ISD: reducción de participaciones en entidades en donaciones y conexión con el Impuesto de Patrimonio respecto de una sociedad holding.

ABRIL 2018:

.- TSJ VALENCIA, SENTENCIA DE 15/2/2018, ROJ 99/2018. Impuesto de Donaciones: es procedente la aplicación de la reducción autonómica de empresa familiar en donación de una cuota del 30% de un negocio de farmacia, siempre que el 100% de la misma continúe en el ámbito familiar.

.- CONSULTA DGT V0757-18, DE 21/3/2018. Donaciones periódicas de dinero: deben ser objeto de autoliquidación individual. Se aplican las normas de acumulación de donaciones del art. 30 de la Ley.

MARZO 2018

.- TS SENTENCIA DE 21/3/2018 (ROJ 981/2018). Reducción de empresa individual: no es incompatible el hecho de percibir una pensión con el ejercicio de una actividad de forma habitual, personal y directa que permita disfrutar de la exención en el Impuesto de Patrimonio y la reducción en el ISD. Confirma la denegación del beneficio fiscal en el caso concreto por ser una cuestión de prueba.

.- TS SENTENCIA DE 21/2/2018 (ROJ 502/2018). Comprobación de valores y tasación pericial contradictoria. La valoración de inmuebles exige salvo casos excepciones la visita al mismo tanto por el perito de la administración como por el tercer perito.

.- RESOLUCIÓN TEAC DE 15/1/2018, NÚMERO 00987/2016/00/00.   El requisito de la residencia en la Comunidad Valenciana declarado inconstitucional por la sentencia del TC de 18/3/2015 para los beneficios fiscales autonómicos de la CA de Valencia  en sucesiones mortis causa, debe considerarse también inaplicable para los beneficios fiscales de dicha comunidad  en donaciones.

FEBRERO 2018

  • TRIBUNAL SUPREMO. SENTENCIA DE 19/02/2018, ROJ 550/2018. Los no residentes extra UE y EEE tienen también derecho a la devolución de lo ingresado en el ISD de más por la aplicación de la normativa estatal por la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014.
  • SENTENCIA TS 21/02/2018, ROJ 502/2018. Comprobación de valores de inmuebles por dictamen de perito de la administración. Necesidad de visita al inmueble. Supuesto en que no procede.
  • CONSULTA DGT V2763-17, DE 27/10/2017. No se pierde la aplicación de la reducción de participaciones en entidades en sucesiones en caso de venta de las mismas siempre que el importe obtenido sea objeto de reinversión inmediata en activos y se mantenga su valor.
  • CONSULTA DGT V3238-17, DE 15/12/2017. Régimen de trabajadores desplazados a territorio español. Tributación por obligación personal en el ISD. Imposibilidad de aplicación de la reducción por participaciones en entidades en caso de donación respecto de una entidad no residente siendo la persona que ejerce funciones de dirección y percibe retribuciones no residente. Posibilidad de aplicación de la deducción por doble imposición internacional.
  • CONSULTA DGT V3195-17, DE 13/12/2017. Transmisión de nuda propiedad de participaciones sociales por pacto sucesorio que implica atribución patrimonial de presente a los beneficiarios: queda sujeta como transmisión mortis causa siempre que se ajuste a la legislación civil.

ENERO 2018

  • TRIBUNAL SUPREMO. SENTENCIA DE 31/10/2017. ROJ 4184/2017. Normativa aplicable y plazo para practicar y notificar nueva comprobación de valores una vez anulada otra anterior por falta de motivación.
  • SENTENCIA TSJ DE CASTILLA LA MANCHA DE 23/10/2017, ROJ 2612/2017. ISD: Beneficios fiscales por minusvalía. modo de acreditación. aplicación anterior a la resolución de reconocimiento.
  • CONSULTA V2527-17, de 5/10/2017. Donaciones. El comodato gratuito de un inmueble queda sujeto al ISD por el concepto de donaciones.
  • CONSULTA V2931-17, DE 15/11/2017. IMPUESTO DE SUCESIONES Y SEGURO PARA LA AMORTIZACIÓN DE PRÉSTAMO HIPOTECARIO.

DICIEMBRE 2017

  • SENTENCIA TS 3405/2107. de 25/9/2017. El parentesco por afinidad no se extingue por fallecimiento previo del consorte que lo generó. Los cuñados y sobrinos por afinidad pertenecen al grupo III de parentesco a todos los efectos.
  • CONSULTA DGT V2387-17, DE 20 DE SEPTIEMBRE DE 2017. Fideicomiso de residuo. tributación en el tránsito a los fideicomisarios.

NOVIEMBRE 2017

  • Sentencia TS 1566/2017, de 17/10/2017. ISD. Declara la responsabilidad patrimonial del estado respecto de los no residentes que han soportado una mayor tributación en el ISD que los residentes en aplicación de la sentencia del TJUE de 3 de septiembre de 2014.
  • CONSULTA DGT V.1671-17, DE 29 DE JUNIO DE 2017. ISD E IMPUESTO DE PATRIMONIO: la jubilación parcial no es obstáculo para la aplicación de la exención de empresa o negocio profesional en el IP ni de las reducciones en el ISD.
  • CONSULTA DGT V2065-2017, DE 1/8/2017. ISD: los seguros para el caso de fallecimiento suscritos por un cónyuge y abonadas las primas con dinero ganancial, si es beneficiario el cónyuge, la mitad de la cantidad que perciba debe integrarse en el ISD y la otra mitad en su IRPF. De no constar en la póliza el pago con dinero ganancial prevalece la presunción que fue satisfecha por el cónyuge titular con dinero privativo.
  • CONSULTA DGT V2200-17, DE 30/8/2017. ISD, IP, IS, ITP Y AJD, IRPF, IVA, PLUSVALÍA MUNICIPAL. Escisión total de sociedad.

OCTUBRE 2017

  • Sentencia TS 3402/2017, de 27/9/20017. Cómputo del grupo de parentesco a efectos de la reducción de participaciones en entidades en sucesiones: se debe atender al causante para determinarlo.
  • Consulta DGT V1547-17, de 16 de junio de 2017.  La realización de operaciones acogidas al régimen especial de neutralidad fiscal del Impuesto de Sociedades no conlleva el incumplimiento del requisito de mantenimiento de las participaciones exigible para aplicar la reducción en el ISD de empresa familiar.
  • Consulta V1993-17, de 25/7/2017. Tributación en el ISD de causante de nacionalidad española residente en Suiza siendo la heredera su esposa también española y también residente en suiza. es competente la AEAT y se aplica la normativa estatal.

SEPTIEMBRE 2017

  • Sentencia TS 2974/2017, de 12/7/2017. Comprobación de valores de participaciones sociales por dictamen de perito de la administración: debe aplicarse el último balance  aprobado.
  • Sentencia TSJ Valencia de 15/06/2017. la sentencia del TC de 18 de marzo de 2015 es aplicable también a las donaciones y su eficacia intertemporal comprende liquidaciones que no sean firmes.
  • Sentencia TSJ de Asturias de 17/4/2017, las presunciones de ganancialidad del art. 1361 del cc y de cotitularidad por partes iguales de saldos de cuentas tienen mero carácter «iuris tamtum» y pueden ser desvirtuadas ante el órgano gestor o tribunales.
  • Consulta DGT V1147-2017, de 12/5/2017. Tributación del fideicomiso de residuo.

AGOSTO 2017

  • Sentencia TSJ de Castilla León 2028/2017. Las reducciones y bonificaciones aplicables en el momento de la consolidación de la nuda propiedad y el usufructo son las vigentes en el momento del devengo, es decir, al morir el causante.
  • Consulta DGT v1481-17, de 12/6/2017. La transmisión por donación de empresa con reserva del usufructo por el donante puede gozar de la reducción del art. 20.6.
  • Consulta DGT v1427-17, de 6/6/2017. Los planes de pensiones no tributan en el ISD, tributan en el IRPF donde constituyen rendimientos del trabajo.
  • Consulta DGT v1344-17, de 1/6/2017. No se pierde la reducción si las participaciones sociales son reemplazadas por inmuebles en una reducción de capital.

JULIO 2017.

  • TS: el fallecimiento previo de la persona que determina el parentesco por afinidad no implica extinción del mismo.
  • TSJ de Cataluña. Tributación de la sustitución fideicomisaria.
  • Consulta DGT. Tributación Ius transmissionis.
  • Consulta DGT. Reducción de vivienda habitual en adquisición “mortis causa”: período de permanencia y reinversión.
  • Consulta DGT. Los cónyuges de representantes o funcionarios del Estado español en el extranjero quedan sujetos al ISD por obligación real. Las donaciones de efectivo radicado en el extranjero a sujetos por obligación real quedan no sujetas al ISD.
  • Consulta DGT. Legado de cosa ajena: repercusiones fiscales en el ISD y en el IRPF.

 

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TEXTOS REFUNDIDOS DE IMPUESTOS CEDIDOS

ANDALUCÍA. Ley 5/2021, de 20 de octubre, de Tributos Cedidos.

ARAGÓN. Decreto Legislativo 1/2005, de 26 de septiembre

ASTURIAS. Decreto Legislativo 1/2014, de 23 de julio.

CANARIAS. Decreto Legislativo 1/2009, de 21 de abril.

CANTABRIA. Decreto Legislativo 62/2008, de 19 de junio.

CASTILLA-LA MANCHA. Ley 8/2013, de 21 de noviembre. Otras disposiciones.

CASTILLA-LEÓN.  Decreto Legislativo 1/2013, de 12 de septiembre.

CATALUÑA. Guía práctica. 

EXTREMADURA. Decreto Legislativo 1/2018, de 10 de abril.

GALICIA. Decreto Legislativo 1/2011, de 28 de julio. Ver trabajo de Vicente Martorell

ILLES BALEARS (BALEARES). Decreto Legislativo 1/2014, de 6 de junio, 

LA RIOJA.  Guía práctica.

MADRID. Decreto Legislativo 1/2010, de 21 de octubre

MURCIA. Decreto Legislativo 1/2010, de 5 de noviembre

NAVARRA. Normativa.

PAÍS VASCO. Vizcaya (Bizkaia).  Álava (Araba), Guipúzcoa (Guipuzkoa)

VALENCIA. Ley 13/1997, de 23 de diciembre. Ver trabajo de Jesús Beneyto

 

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Indice:
  1. Desestimación de la reclamación de responsabilidad de la Administración por la adopción de medidas cautelares
  2. No sujeción a ITP de la fianza constituida con motivo de la ampliación de un préstamo hipotecario que se nova.
  3. La aceptación del acreedor de la subrogación en un leasing no está sujeta a AJD.
  4. La novación del objeto de un contrato por incumplimiento de la legalidad vigente está sujeta a AJD.
  5. En el ISD la obligación de pago del Impuesto no es solidaria.
  6. Las Instrucciones internas sobre valoración no vinculan a la Administración.
  7. Autoconsumo en IVA por transferencia del patrimonio empresarial al personal, motivado por el cese en la actividad.
  8. Sujeción al ISD de la Asunción de Deuda.
  9. Ausencia de motivos económicos validos en la escisión.
  10. El valor de las obras nuevas no inscritas se comprende en la base imponible de las agrupaciones.  Sigue Sentencia totalmente contraria del TSJ de Canarias.
  11. Requisitos del acta notarial previsto en el artículo 80 de la Ley del IVA.
  12. En caso de resolución del contrato  obra por suelo, la retransmisión del suelo urbanizado está sujeta a IVA.
  13. Sujeción a AJD de la constitución de una vinculación ob rem.
  14. Aplicación de la bonificación en ITP a los residentes en Melilla por razón de los bienes adquiridos en la península.
  15. Ilegalidad de una Ordenanza municipal que restringe el derecho a la división del IBI en caso de copropiedad.

 

 

Coordina: Joaquín Zejalbo Martín,

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

  

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Resolución del Tribunal Económico-administrativo Foral de Bizcaia

Consultas de la Agencia Tributaria de Cataluña.

Resoluciones y sentencias para recordar

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SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO.

Sentencia del Tribunal Supremo de 6 de mayo de 2015, Recurso 3363/2013.  Apreciación por la Sala de instancia de las circunstancias, relativas a la concesión de un poder de disposición, concurrentes en un contrato denominado de opción de compra, que llevan a la Sala a calificarlo como contrato de compraventa con precio aplazado.

“En el presente caso, la sentencia impugnada, por encima de la denominación de las partes al contrato celebrado, pone de relieve que a través del mismo se puso el inmueble a disposición de la entidad hoy recurrente, «con la facultad de realizar en la misma las obras que se estimasen necesarias para una concreta finalidad, e, incluso, de hecho, se produjo el arrendamiento, autorizado en la opción, del local antes de ejecutarse la opción de compra», lo que conduce a la Sala a la afirmación de que «más que una opción de compra, estamos ante una compraventa con precio aplazado, de otra forma, no se explican los amplísimos poderes de disposición que se concedieron a la sociedad adquirente», insistiendo en ello cuando posteriormente se argumenta que «el carácter de la inversión realizada da a entender una situación irrevocable y la clara intención de abonar el resto del precio, por lo que la naturaleza del contrato parece más propiamente la de una compraventa con precio aplazado».

El contrato que se recalifica jurídicamente estaba sometido al IGIC, discutiéndose en qué año había tenido lugar el devengo.

 

SENTENCIAS DE LOS TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 9 de febrero de 2015, Recurso 319/2012. No sujeción a ITP del acta de notoriedad que acredita el exceso de cabida de una finca con linderos fijos.

“Se recurre la Resolución de 29 de marzo de 2012, del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Castilla-La Mancha, dictada en el expediente Reclamación nº NUM000 , que procede a desestimar la reclamación económica- administrativa contra la resolución por la que se desestima el recurso de reposición interpuesto por la actora frente a previa de la Oficina Liquidadora de T…. de fecha 18 de enero de 2010 por la que se confirmaba la liquidación provisional NUM001 por Impuesto de Transmisiones Patrimoniales por importe de 3.371’77 euros.” La clave del asunto es que el TEAR, ……….añade que «si se trata de un exceso de cabida de una finca en la que no hay unos linderos fijos, que identifiquen perfectamente la superficie de la finca objeto de consideración, supondría la consideración de una finca nueva y, en consecuencia, sujeta al ITP. Como en este caso, se trata de un acta de notoriedad de constatación de un exceso de cabida, donde no se da una total identificación entre los datos catastrales» (que habían servido para fijar la nueva cabida) «y la descripción de linderos contenidos en la inscripción registral, por la que no se satisfizo el Impuesto de Transmisiones, resulta manifiesta la sujeción del acta de notoriedad al Impuesto de Transmisiones que resulta de aplicación al presente caso la previsión contenida en el artículo 7.2.C del RDL 1/1993 que permitiría gravar la presente operación, en la medida en que si bien el acta de notoriedad tiene por objeto exclusivo la acreditación de un exceso de cabida respecto a la constatada en el Registro de la Propiedad, la constatación de un exceso tan excesiva entre la inicialmente contenida de 160 metros cuadrados y la contenida en el acta de 806 metros cuadrados, determina una adquisición de terreno que debe ser objeto de tributación.” Citando la Sentencia del mismo tribunal de 25 de noviembre de 2014, se resuelve del mismo modo: “el acta de notoriedad de exceso de cabida puede no tributar por transmisiones patrimoniales cuando sólo implica rectificar la cabida dentro de unos linderos fijos y que no resultan alterados, de modo que no haya duda de que la cabida adicionada no implica adición de nuevas porciones de terreno……, al no quedar acreditado por la interesada lo contrario…». En el caso ahora estudiado no se discute por las partes la plena coincidencia de los linderos y por tanto tratándose de la misma finca, la mera constatación de la existencia del exceso de cabida, por muy amplio que sea, no puede conllevar asumir que no existe la citada identidad que justifica la no sujeción al impuesto.”

 

Desestimación de la reclamación de responsabilidad de la Administración por la adopción de medidas cautelares

Sentencia de la Audiencia Nacional de 2 de febrero de 2015, Recurso 176/2014. Desestimación de la reclamación de responsabilidad patrimonial de la Administración derivada de la adopción de medidas cautelares.

“Exponían que las actuaciones inspectoras -correspondientes al Impuesto sobre Sociedades ejercicios 2001 a 2005 y al Impuesto sobre el valor Añadido, ejercicios 2002 a 2005- contra la entidad Q….. S.A. de la que eran socios, habían finalizado el 22 de noviembre de 2006, que el 16 de abril de 2007 se había dictado un acta de liquidación y que se habían remitido a la Fiscalía algunas actuaciones, por un posible delito de falsedad documental. Narraban que, sin embargo, dos meses antes de elaborarse el acta, el 9 de febrero de 2007, » de forma absolutamente injustificada, dañina y abusiva» la Dependencia de Recaudación de la Delegación de Hacienda en Barcelona había adoptado medidas cautelares contra la sociedad, por una deuda tributaria que «en ese momento ni siquiera existía » y se había embargado el dominio de una finca inscrita en el Registro de la Propiedad de Barcelona. Afirmaban que esta » innecesaria, abusiva y desproporcionada actuación de la Administración tributaria» sobre el único bien inmueble de la empresa había producido «unos efectos devastadores » en su estabilidad económica que habían llevado a su liquidación vía concursal. El embargo había supuesto «la publicación en los medios financieros de la traba», de lo que se habían informado de modo inmediato los bancos con los que la empresa trabajaba, que le habían cortado el acceso al crédito. Esto había conducido inexorablemente a un deterioro de la calidad financiera de la empresa ante clientes y proveedores, con una «inmediata caída en sus recursos» , y ello un año y medio antes de la crisis, que para el sector había comenzado en agosto de 2008. Insistían en que el declive de la facturación desde diciembre de 2006 hasta diciembre de 2007 era únicamente imputable a la desgraciada actuación de Recaudación, y que el deterioro se había visto aumentado en los años sucesivos hasta hacer inviable la continuidad de la empresa, que había solicitado el concurso el 7 de junio de 2011, en el que se preveía su liquidación definitiva al cabo de unos meses. Además del lucro cesante, reclamaban por el daño moral irrogado, por el » perjuicio incalculable en el prestigio personal y en la autoestima de los dos socios «, personas intachables que se hallaban al final de su vida laboral, que se habían visto envueltos durante cuatro años en un proceso penal » aberrante » y se habían enfrentado a una » injusta reclamación » por parte de la Agencia Tributaria de unas cantidades que no debían, tal y como se había determinado después por los órganos penales y económico administrativos. Señalaban que el daño moral había contribuido a la liquidación de la empresa, pues los socios no se encontraban con ánimos ni fuerzas suficientes para luchar contra la situación económica cuando su propia libertad estaba en juego.”

Para el Tribunal “la reclamante tiene el deber jurídico de soportar las consecuencias de tales actos administrativos, por constituir obligaciones tributarias impuestas por diversas normas con rango de ley. Como hemos señalado en otras ocasiones, el acto administrativo no estaba carente de motivación ni antijuridicidad. La Administración tributaria ha actuado según criterios razonados y razonables, sin atisbo de arbitrariedad. Como se recoge en el mencionado informe de 9 de abril de 2013, la actuación inspectora se ha fundado en una serie de facturas emitidas por una trama de sociedades que no tenían los medios personales ni materiales para realizar los servicios objeto de facturación, con lo que había sido razonada y dentro de los márgenes de razonabilidad. Además el embargo era la medida cautelar menos gravosa para el obligado tributario, pues no menoscababa su poder de disposición, y que se inscribía en el Registro de la Propiedad pero no era objeto de publicación en medios financieros. Como recuerda el Dictamen del Consejo de Estado, el daño aducido no se ha acreditado, al menos en cuanto al lucro cesante. Se solicitan por este concepto 800.000 euros y se promete justificar esta cifra en un » informe financiero » que se aportaría, pero que nunca ha sido presentado. No existe el menor indicio de que la sociedad Q….., S.A., o sus accionistas, hayan dejado de ganar esta cifra -u otra cualquiera-. Se afirma un descenso en las ventas entre el año 2004 y el 2007, lo cual como es sabido no basta para justificar un lucro cesante. Es evidente, en este sentido, que el documento nº 6 que se acompaña a la demanda con un gráfico del periodo 2004-2007 ya fue aportado en sede administrativa y antes mencionado (vid. Fundamento de Derecho primero, apartado 1, inciso final) y carece de cualquier relevancia para acreditar la pretensión de los recurrentes. Tampoco se ha probado el nexo causal entre la actuación tributaria y el daño aducido. Según el relato de la reclamación, el concurso de acreedores de la sociedad, solicitado en el año 2011, fue debido a que en el año 2007 la Agencia Tributaria acordó un embargo preventivo del único inmueble de la sociedad, que se había publicado en «medios financieros», lo que determinó que los bancos le cortaran el acceso al crédito. Como resulta conocido y ha expresado la Agencia Tributaria, los embargos preventivos adoptados como medidas cautelares de las previstas en el artículo 81 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, no tienen más publicidad que la que resulta de los libros del Registro de la Propiedad, para el caso de inmuebles, en los que es anotada. Pero incluso si se admitiera que los bancos hubiesen conocido esta traba y le hubiesen negado el acceso al crédito, por el menor valor del único inmueble de la sociedad, esto debería ser probado por la parte reclamante, si no directa al menos indirectamente. Pero no se ha aportado ninguna justificación de que se pidiera financiación o de que fuera denegada por una o varias entidades financieras. Y mucho menos que esta denegación obedeciera al embargo. Por último, en cuanto al daño moral derivado del sometimiento a unas diligencias previas penales, luego archivadas, resulta palmario que no se trata de un daño antijurídico. En efecto, los ciudadanos tienen el deber jurídico de someterse a la actuación de los tribunales para la averiguación de las infracciones penales, como contrapartida a la potestad jurisdiccional de éstos. Sólo en caso de funcionamiento anormal de la Administración de Justicia o de error judicial cabe reclamar por ello una indemnización de daños y perjuicios. Y lo mismo, en cuanto al mero daño moral, se ha de afirmar respecto del sometimiento a actuaciones inspectoras que tengan fundamento en el ordenamiento jurídico, si no son arbitrarias ni dictadas con desviación de poder. La inquietud o desazón que produzcan no suponen un daño moral indemnizable, pues los obligados tributarios tienen el deber jurídico de someterse a ellas.”

 

No sujeción a ITP de la fianza constituida con motivo de la ampliación de un préstamo hipotecario que se nova.

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 2 de febrero de 2015, Recurso 178/2010. No sujeción a ITP de la fianza constituida con motivo de la ampliación de un préstamo hipotecario que se nova.

Para el Tribunal hay que distinguir dos posibilidades: “una, que se trate de una modificación del préstamo inicial, permaneciendo éste en lo básico y resultando alteradas las condiciones relativas a plazo de amortización y/o reajuste de las cuotas resultantes del incremento; y, otra, que se trate de una autentica novación del préstamo, a consecuencia de la cual se extinga el primitivo y nazca uno nuevo ampliado en la cuantía con alteración de las condiciones de amortización. En el primer supuesto, respecto del afianzamiento del principal antes de la ampliación del préstamo, es evidente que no coinciden el momento de constitución de préstamo y el de la fianza que se presta en garantía de dicho préstamo en momento posterior, por lo que, al no concurrir la condición de simultaneidad, no resulta procedente su exclusión a los efectos de tributación, de tal manera que la liquidación sería procedente en cuanto a la parte del principal del préstamo no ampliado, pendiente de amortización y de las responsabilidades accesorias proporcionales a dicha cuantía. Por el contrario, respecto del afianzamiento en cuanto al principal ampliado, a la vista del art 10.2 del citado Reglamento del impuesto – que, equipara la constitución de préstamo con su ampliación y ordena que «se liquidará como constitución de derechos la ampliación posterior de su contenido que implique para su titular un incremento patrimonial, el cual servirá de base para la exigencia del tributo»-, estima la Sala que, dándose la condición de simultaneidad entre la ampliación de préstamo y la fianza, debe operar el criterio de exclusión de gravamen por el concepto de fianza en la cuantía ampliada. En el segundo caso, el de novación extintiva del préstamo inicial, la solución que debe adoptarse es la de excluir de tributación a la prestación de fianza en garantía del préstamo novado, pues, se da la condición de simultaneidad con la constitución del nuevo préstamo. Aplicando al presente supuesto las anteriores consideraciones, hay que concluir, a la vista del contenido de la escritura pública de 22 de mayo de 2008, que dio origen a la liquidación girada por el impuesto reseñado, que al no tratarse de una mera modificación del anterior préstamo hipotecario, sino de una verdadera novación del mismo, cuya extinción se produce, con nacimiento de una nueva obligación, la simultaneidad en la prestación de la fianza impide que tribute por el concepto de acto jurídico documentado, haciéndolo sólo por el concepto de préstamo, conforme a la normativa expuesta.”

 

Sentencia del TSJ de Galicia de 4 de febrero de 2015, Recurso 15043/2015. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Dos procedimientos de comprobación de valores. La Administración Tributaria no tiene que utilizar el mismo método de comprobación. Falta de motivación del valor basado en el precio máximo de venta para las VPO.

“En el caso de autos el sujeto pasivo declara un valor inferior al precio máximo de venta y la Administración simplemente asume éste en base al certificado del IGVS que lo determina, sin ninguna motivación adicional. Entiende este Tribunal que la certificación del IGVS determina un precio máximo de venta fijado por la inclusión del inmueble en la zona geográfica 1, que no tiene por qué coincidir con el real de la vivienda y trastero, que por sus concretas peculiaridades y características, que han de ponderarse por la Administración a los efectos que analizamos, puede ser inferior. En este sentido, la sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 2 de mayo de 2014 (Roj: STSJ CLM 1249/2014 – ECLI: ES:TSJCLM:2014:1249) reseña: «… solo sabemos que el informe acoge el valor máximo de venta fijado anualmente para viviendas de protección oficial de acuerdo con lo establecido en el Real Decreto 3148/1978, pero no se nos proporciona explicación alguna de por qué se acude a ese precio máximo y no a otro inferior». Este Tribunal, si bien en el contexto de otro método de valoración «precios medios de mercado», ya apuntaba en su sentencia 118/2014, de 12 de marzo, la necesidad de motivar la valoración de las VPO: «…Aplicarmos estes principios ó caso de autos e resulta que a aplicación da Orde de prezos medios carreta, en por si, que o inmoble non é obxecto de inspección por técnico ningún e que a valoración determínase por criterios abstractos sen consideración das peculiares circunstancias do inmoble«. Por todo ello, el recurso debe estimarse por falta de motivación, debiendo resaltar a mayor abundamiento que la Administración al asignar un mayor valor en la segunda comprobación que el fijado en la primera infringe la prohibición de «reformatio in peius».

 

La aceptación del acreedor de la subrogación en un leasing no está sujeta a AJD.

Sentencia del TSJ de Madrid de 12 de febrero de 2015, Recurso 784/2012. La aceptación por el acreedor de la subrogación en un leasing no está sujeta a AJD.  La subrogación sí está sujeta a impuestos.

“Según la resolución del TEAR que es objeto de revisión en la presente sentencia, «nos encontramos ante un supuesto no sólo de aceptación por parte de la entidad financiera del cambio de la persona del arrendatario en un contrato de leasing, sino también y al propio tiempo de la novación subjetiva del contrato de arrendamiento financiero inicial, en cuanto a la condición de arrendatario con opción de compra. De este hecho se derivan una serie consecuencias jurídicas y económicas, que configuran que la operación escriturada tenga un contenido valuable recogido en la propia escritura en la estipulación primera cuando señala la Caixa…….. acepta la subrogación de «A……SL» en todos los derechos y obligaciones derivados del contrato de arrendamiento financiero, haciéndose cargo ésta última sociedad de la deuda pendiente de satisfacer en la actualidad y que asciende a 9.175.313,68#». No puede esta Sala estar de acuerdo con la conclusión a que llega el Tribunal administrativo. Del párrafo transcrito en la resolución impugnada pudiera derivarse la existencia de dudas interpretativas acerca de si el documento era o no de cuantía a los efectos de la modalidad tributaria que se comenta. Sin embargo, la escritura pública citada contiene otras afirmaciones de las que claramente se deduce que no se trata de un documento de cuantía sino únicamente de la autorización del acreedor para que se produzca la subrogación contractual en un futuro y esta autorización, aisladamente considerada, no es evaluable desde un punto de vista económico.”

“En escritura se contiene únicamente la autorización por parte de la entidad financiera de que cuando en el futuro se pacte la subrogación con la asunción de deuda correspondiente, ya se contará con la autorización de la parte arrendadora para que tal contrato se pueda llevar a cabo y produzca plena eficacia entre el banco procedente y la mercantil subrogante. Éste Tribunal entiende que, así considerada la escritura que se examina, no puede ser calificada como un documento de cuantía y, en consecuencia no puede estar sujeta al Impuesto en su modalidad de actos jurídicos documentados, por lo cual en este punto ha de ser estimado el presente recurso jurisdiccional. “

 

Sentencia de la Audiencia Nacional de 12 de febrero de 2015, Recurso 530/2011. Existencia de rama de actividad y aplicación del régimen especial de escisiones.

“En este caso, como se ha expuesto, la explotación económica de los inmuebles transmitidos se llevaba a cabo a través de diversos contratos de gestión en los que se transmitía el uso y disfrute de los mismos a una sociedad que administraba su explotación turística extrahotelera a cambio de un mínimo mensual garantizado. Por ello, no hay duda de que con la escisión VIAJES…….. S.L. transmitió una serie de inmuebles susceptibles de una actividad económica de arrendamiento capaz de funcionar por sus propios medios en sede de las adquirentes, con independencia de que su explotación se efectuara de forma autónoma a su actividad de agencia de viajes. En definitiva, de conformidad con los criterios jurisprudenciales expuestos, resulta que VIAJES …… S.L. se ha desprendido de su «rama de actividad inmobiliaria», y desde la perspectiva del Impuesto sobre Sociedades, a dicha operación de escisión de «rama de actividad», le es aplicable el régimen especial previsto en el Capítulo VIII, Título VIII de la Ley 43/1995, del Impuesto sobre Sociedades. Finalmente, cabe señalar que si bien en el acuerdo de liquidación provisional se cuestionó la existencia de motivo económico válido en la operación de escisión, el acuerdo de liquidación definitiva omite cualquier referencia sobre este punto. Por ello, no opuesta por la Administración la existencia de un propósito de fraude o evasión fiscal y constituyendo la parte segregada rama de actividad, no puede impedirse la aplicación del mencionado régimen especial.

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 18 de febrero de 2015, Recurso 1560/2012.  Deducibilidad de las cuotas del IVA a pesar de su no contabilización.

“La cuestión a resolver se centra en determinar si procede o no la deducibilidad de las cuotas de IVA soportado por la entidad recurrente por la adquisición de un conjunto de inmuebles a lo largo de los años 2003 a 2006, que el órgano de gestión ha minorado al no constar su contabilización en el Libro de Facturas Recibidas.”  El tribunal sentencia estimando “en atención a las circunstancias de hecho que concurren en este caso, resulta desproporcionado y constituye un ejemplo de excesivo formalismo negar el derecho a la deducción del IVA por parte de la entidad en el ejercicio en que se practicó dicha deducción, con base en un error, que no omisión, en el cumplimiento de la obligación de contabilización. Más aún cuando la propia Administración reconoce el mencionado derecho, aunque supeditándolo al momento en que la contabilización de las facturas se haga de forma correcta, es decir, se incluyan en el Libro Registro de Facturas recibidas; opción que, por otra parte, en este momento podría ser de imposible ejercicio, por el tiempo transcurrido» (FD Tercero). En el presente caso, y aplicando la doctrina expuesta, tal y como esta Sección ha tenido ocasión de manifestar, de seguir la tesis que sostiene la Administración se llegaría a una aplicación desproporcionada de esas exigencias adjetivas que podría hacer quebrar el objetivo básico al que sirve el reconocimiento del derecho a deducir, que no es otro que el de garantizar la plena neutralidad del Impuesto sobre el Valor Añadido, según se indica expresamente en las sentencias citadas. En consecuencia, procede la estimación del recurso contencioso administrativo, declarando no conforme a Derecho la resolución recurrida, anulándola y dejándola sin efecto, así como la liquidación de la que trae causa.

 

La novación del objeto de un contrato por incumplimiento de la legalidad vigente está sujeta a AJD.

Sentencia del TSJ de Madrid de 19 de febrero de 2015, Recurso 1001/2012. La novación del objeto de un contrato por incumplimiento de la legalidad vigente está sujeta a AJD.

Son hechos a tener en cuenta en la presente resolución, extraídos del expediente administrativo y de las alegaciones de las partes, los siguientes: a) El 29 junio 2006, con número de protocolo 4254, la sociedad «P…… SL» segregó de la finca matriz que en la misma se describe, una porción de 160.000 metros cuadrados, para crear una finca independiente, transmitiendo a continuación, en la misma escritura, la finca segregada a la sociedad C………….., SL, demandante en el presente recurso jurisdiccional, por un precio de 7.212.144,8 # más el IVA correspondiente. En la misma escritura se hace constar que el Ayuntamiento de M…….., en el que radica la finca concedió licencia para la segregación, si bien, su efectividad estaba condicionada al informe de la Dirección General de Agricultura. b) En la misma fecha y ante el mismo Notario, las entidades que fueron parte en la escritura anterior, otorgan una segunda escritura pública en la que formalizan una convención complementaria a la compraventa, consistente en que si en el plazo de cuatro meses contados a partir del 27 junio 2006 no se hubiera inscrito en el Registro de la Propiedad correspondiente la segregación y compra-venta por causa imputable a dicha segregación, se modificaría el objeto del contrato de compraventa, de forma que previa anulación de la segregación, dicho objeto pase a estar constituido por una participación indivisa sobre la misma finca matriz de la que se había segregado, cuya participación debía equivaler a la misma superficie que tenía la finca segregada. c) Dado que la Dirección General de Agricultura anuló la autorización para segregar, con fecha 19 septiembre 2006, y número de protocolo 6043, se otorgó escritura pública mediante la cual la sociedad «P…… SL» anulaba y dejaba sin efecto la segregación efectuada en su día, recuperando así la finca matriz la configuración física y jurídica anterior a dicha segregación. d) Asimismo, ese mismo día, y en ejecución de la obligación asumida frente a la sociedad «C……. SL», se otorga escritura pública, con número de protocolo 6050, mediante la cual la sociedad «P…….. SL» modifica el objeto de la compraventa celebrada en su día y sustituye la parcela segregada por una participación indivisa del 70,9664594 por ciento de la finca matriz, quedando inalterado el precio, y demás condiciones de la compraventa, presentándose dicha escritura en la Oficina Liquidadora acompañada de autoliquidación por el concepto AJD, en la que, sin embargo, no se efectuaba ingreso alguno, alegando no sujeción. e) La Administración tributaria autonómica, a la vista de esta última escritura, y previa notificación de la correspondiente propuesta de liquidación, la Oficina Liquidadora, giró la liquidación expresada en el encabezamiento a cargo de la sociedad «C….. SL», por la modalidad de AJD, sobre una base imponible de 7.212.144,80 #, al tipo impositivo del 1% e importe de 88.077,09. Contra la mencionada liquidación se formuló recurso de reposición, que fue resuelto mediante acuerdo desestimatorio, notificado con fecha 23 abril 2010 contra el que interpone reclamación económico-administrativa que es desestimada por acuerdo del TEAR de 11 en diciembre de 2012, impugnada en el presente recurso jurisdiccional. “En la página 13 de su demanda, la actora resume cuál es su posición al respecto llegando a la conclusión de que las partes pactaron un solo contrato, » una única operación de compraventa que inicialmente tenía como objeto la transmisión de una parcela segregada independiente de la finca matriz pero al haber quedado anulado y sin efectos la segregación constitutiva de dicha parcela, dicho objeto se transforma, previo acuerdo de las partes, en una participación indivisa sobre la finca matriz. «“Pretende la actora «el negocio mercantil de compraventa celebrado el 29 junio no fue anulado con la intención de suscribir uno nuevo, así lo habían establecido las partes en la escritura de asunción de obligación número 4255, insistiendo en que la compraventa continuaría vigente pero con la modificación de su objeto para el caso de que la segregación fuese anulada». En la demanda se habla de anulación de la segregación y en la escritura de revocación de la misma. Aparte de la inexactitud terminológica en relación con las diversas clases de ineficacia contractual, lo cierto es que en la escritura con número 4255 se consignaba que en caso de que la segregación deviniera ineficaz, se modificaría el objeto del contrato de compra-venta. La Sección no puede admitir tal afirmación pues el contrato de compraventa de la finca segregada reunía todos los requisitos para su perfeccionamiento y validez. La que no reunía tales condiciones de validez era la segregación de la que traía causa la compraventa, como después se pudo comprobar. Pero tanto el contrato de compra-venta de la finca segregada como el posterior de una parte indivisa de la finca matriz constituyen dos contratos perfeccionados, si bien el primero de ellos resultó a posteriori ineficaz por no poderse llevar a cabo la segregación. La escritura controvertida documenta una compraventa distinta a la anterior, es decir, no se trata de la simple rectificación de una escritura de compraventa, sino que al cambiar el objeto de la compraventa, estamos ante un nuevo hecho imponible, distinto y autónomo del que contenía la primera escritura. Por tanto, en lo que aquí interesa, esta escritura está sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados por concurrir los requisitos del art. 31.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , es decir, se trata de una escritura pública que tiene por objeto cantidad o cosa valuable; contiene un acto o contrato inscribible en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial, cual es la compraventa de una participación indivisa sobre determinada finca; y finalmente, dicho acto no está sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos «transmisiones patrimoniales onerosas» ni «operaciones societarias» del presente Impuesto. En consecuencia, se trata de una escritura sujeta al Impuesto en su modalidad de Actos Jurídicos Documentados. Por último, no resulta aplicable el artículo 45.I.B.13 del mismo Texto Refundido, según el cual están exentas en las tres modalidades de gravamen » las transmisiones y demás actos y contratos cuando tengan por exclusivo objeto salvar la ineficacia de otros actos anteriores por los que se hubiera satisfecho el impuesto y estuvieran afectados de vicio que implique inexistencia o nulidad». Como recoge el TEAR en la resolución impugnada, «la escritura en la que se documenta la primera transmisión no está afectada de vicio alguno que implique su nulidad, sino que dicha transmisión estaba sometida a la condición de que se autorizase la segregación de la finca que se trasmitía, y que finalmente no se concedió».

 

Sentencia de la Audiencia Nacional de 26 de febrero de 2015, Recurso 448/2011.  Para la aplicación del régimen especial basta que los elementos transmitidos sean susceptibles de constituir una explotación económica independiente.

“Sobre la inexistencia de rama de actividad, a tenor de la última jurisprudencia citada, no se exige que » el conjunto de elementos transmitidos deba constituir una rama de actividad en sede de la entidad transmitente, sino que, según la jurisprudencia del Tribunal Comunitario de Luxemburgo » lo importante es que los bienes transmitidos sean susceptibles de constituir una explotación económica independiente, por lo que es posible que antes de la transmisión la actividad no estuviera diferenciada.». Pero es que, en el supuesto que se enjuicia, parece que la propia Administración viene a reconocer que Hermanos…. S.A. tenía la capacidad para desarrollar dicha actividad, cuando afirma que dicha entidad » podría haber ejercido una actividad económica de alquiler de inmuebles, pero este hecho por sí solo no implica que al separar una parte de su patrimonio este coincidiera con un conjunto de elementos patrimoniales susceptible de constituir una explotación económica en si misma”. A lo que ha de añadirse que en las actuaciones de comprobación relativas al Impuesto de Sociedades de la misma recurrente, pero referidas a los ejercicios 2000 y 2001, consta el levantamiento el 29 de septiembre de 2005 de una Diligencia de Constancia nº 3, en cuyos puntos 2, 3 y 4, los representantes de la entidad hacen saber al Actuario los inmuebles que figuran en el balance que se destinan al alquiler, aportando los correspondientes contratos y por parte del Actuario se comprueba el local del que dispone la entidad para gestionar el arrendamiento así como la persona contratada para ello, examinando el despacho , que según se dice en dicha Diligencia, está aislado del resto de las dependencias. El procedimiento de comprobación, finalizó con el levantamiento de un acta de conformidad de fecha 15 de noviembre de 2005, en la que el objeto de la regularización se redujo a una reducción en la cuota en concepto de bonificación por rendimientos de ventas de bienes corporales producidos en Canarias, que a juicio de la Inspección había sido aplicada indebidamente, pero nada opuso la Inspección, a la afectación de determinados activos inmobiliarios a la actividad de arrendamiento, a efectos de la Reserva para Inversiones en Canarias, que la actora había aplicado, debiendo indicar que el acta se incoa justamente en el mismo año 2005, en que tiene lugar la operación de escisión controvertida. Quiere ello decir que, aun cuando la previa existencia de una rama de actividad en la transmitente, no constituya un requisito imprescindible conforme a la última jurisprudencia, no puede obviarse que en ejercicios anteriores, la propia Inspección, si bien no de forma expresa, vino a reconocer como un hecho real la actividad de arrendamiento en sede de la recurrente, lo que, sin embargo, rechaza en el presente procedimiento de comprobación, sin dar explicación alguna a dicha discordancia pues tanto el TEAC como el representante del Estado han omitido responder a las alegaciones de la parte en este particular. En segundo término, la segunda afirmación de la Inspección, de que la beneficiaria no continuaba ejerciendo el arrendamiento, al haber transmitido la mayor parte de sus bienes, tampoco ha resultado acreditada, a tenor de los datos constatados en el procedimiento, pues como se ha expuesto, la entidad beneficiaria, Gestiones …….continúa siendo una entidad activa dedicada al arrendamiento de inmuebles, sigue con el mismo Administrador y ha aumentado tanto su cifra de negocios como el número de empleados, de lo que resulta un notable incremento de sus fondos propios y sus activos a la fecha de 31 de diciembre de 2011, lo que contradice abiertamente las manifestaciones de la Inspección sobre la descapitalización o incluso disolución de esta entidad. En definitiva, considera la Sala que, la actora ha desvirtuado los dos argumentos en los que la Inspección sustentaba la regularización del ejercicio 2005, y que de la prueba obrante en el expediente se desprende la existencia de una rama de actividad susceptible de constituir una actividad económica independiente. Y una vez declarada la existencia de una rama de actividad de arrendamiento de inmuebles, ya no sería necesario abordar la siguiente cuestión, acerca de la aplicación al presente supuesto de la Ley del Impuesto de Sociedades 43/1995 que dedica su Capítulo VIII del Título VIII al Régimen especial de las fusiones, escisiones, aportaciones de activos y canje de valores, y que exige la existencia de motivo económico válido como fundamento de estas operaciones, pues , si se prueba que los motivos principales han sido económicos y lo accesorio resulta la evasión fiscal, se deberá admitir la aplicación del régimen especial, criterio asimismo compartido por la Dirección General de los Tributos.”

 

En el ISD la obligación de pago del Impuesto no es solidaria.

Sentencia del TSJ de Madrid de 26 de febrero 2015, Recurso 922/2012. En el ISD la obligación del pago del Impuesto no es solidaria.

“A diferencia de lo que ocurre con otros impuestos, en el Impuesto sobre Sucesiones no se da la concurrencia de dos o más personas en la titularidad del hecho imponible pues, para cada heredero, el hecho imponible no es la herencia en su totalidad, sino la visión individual de cada heredero hace de la parte que le corresponde. Como dice la resolución del TEAR: «de ahí que se giren tantas liquidaciones como herederos haya y (además) por la porción hereditaria que corresponda a cada alguno de ellos». No existe solidaridad entre los herederos respecto de la deuda tributaria de todos los coherederos en su conjunto. Cada heredero está obligado a tributar por un hecho imponible distinto que corresponde exactamente a su hijuela. Por la misma razón, y en justa reciprocidad, tampoco resulta aplicable a estos casos el artículo 68.7 de la misma norma según el cual «interrumpido el plazo de prescripción para un obligado tributario, dicho efecto se extiende a todos los temas obligados, incluidos los responsables»

 

Las Instrucciones internas sobre valoración no vinculan a la Administración.

Sentencia del TSJ de Cataluña de 27 de febrero de 2015, Recurso 325/2013. Las Instrucciones internas sobre valoración no vinculan a la Administración.

“El TEAR rechaza la posibilidad de que la oficina gestora pueda comprobar el valor declarado por el sujeto pasivo a partir de lo dispuesto en el artículo 134 LGT, así como por la denominada «Instrucció per a la comprobació dels valors dels bens inmobles en els impostos sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats i sobre succesions i donacions». Y por ello, anula la liquidación complementaria, afirmando que al haber formulado el obligado tributario su declaración utilizando los valores publicados por la Direcció General de Tributs, y al haber declarado un valor igual o superior al que resulta de aplicar las reglas establecidas en la Instrucción correspondiente al año del devengo, no cabía efectuar la comprobación de los valores declarados por ninguno de los medios establecidos en el artículo 57 LGT.”

“Tampoco puede limitar su facultad de comprobación la denominada «Instrucció per a la comprobació dels valors dels bens inmobles en els impostos sobre transmissions patrimonials i actes jurídics documentats i sobre succesions i donacions», que la Administración autonómica publica cada ejercicio fiscal, y cuyo alcance (en relación a la Instrucción del ejercicio 2007), ya fue limitado por la Sección 1ª de este mismo Tribunal en su Sentencia de 8-11-2013 , en el sentido de que «se trata de un acto interno de la Administración», dirigido a las Oficinas Gestoras de Catalunya, y que su aplicación únicamente debería comportar «que la comprobación del valor declarado fuera considerada o no como prioritaria por la Administración de la Generalitat», consideración pues prioritaria, pero no excluyente del empleo de los medios de comprobación previstos en el artículo 57 LGT . En efecto, la Instrucción que nos ocupa, en su apartado D), deja bien claro el ámbito interno de la misma, y en el apartado E) otorga a las Oficinas Gestoras del impuesto la facultad de proponer a la Direcció General de Tributs «fer les modificacions o els complements a aquesta instrucció que considerin convenients», algo impensable si la consideraráramos una disposición de carácter general.”

 

Sentencia del TSJ del País Vasco de 27 de febrero de 2015, Recurso 652/2013.  Los gastos derivados de los litigios entre herederos y legatarios no son deducibles en el ISD:

“Es importante destacar que la división del caudal hereditario en la actual LEC y el juicio de testamentaría en la anterior presuponen que ya se ostenta la condición de heredero; son los legitimados para promoverlo. Si se carece de tal condición habrá de promoverse su reconocimiento a través del procedimiento oportuno y, en su caso, del juicio ordinario, pero no se podía ni a través de la testamentaría ni se puede actualmente a través del procedimiento para la división de la herencia. El demandante, por lo tanto, ni formaba parte de testamentaría alguna ni podía tampoco formarla si nos atenemos a su condición de legatario de cosas específicas. Recordemos también que el art. 14 del Decreto Foral Normativo exige que los gastos deriven de pleito seguido por los herederos entablen entre sí o al margen de la representación de la herencia, individual o colectivamente, frente a terceros o los que  estos terceros en estas mismas condiciones dirijan contra ellos. La norma se limita a los litigios que la representación de la herencia dirija frente a terceros o los que estos terceros dirijan frente a ella, y siempre en defensa de los intereses de todos los herederos -no de los legatarios-, esto es, se debe tratar de pleitos en los que se defienden jurídicamente los bienes de la herencia bien impidiendo su salida del haber partible, impidiendo su gravamen, bien procurando la incorporación de aquellos que deben formar parte de dicho haber, bien defendiendo la supresión de las cargas o gravámenes, etc. Nada de esto ocurre en el caso de autos. Lo que se aprecia es un pleito entre la heredera y el actor -legatario-, no hay pues un actuar común de los herederos en beneficio de todos ellos para la defensa del patrimonio hereditario y bajo la misma y única representación de la herencia y sí dos posiciones enfrentadas que responden a distintos intereses en ambos casos particulares y no de la herencia, el uno destinado a que los bienes adjudicados por herencia no se reduzcan y el otro dirigido a que parte de los bienes ya adjudicados se reconozcan de su dominio por legado. La norma, como hemos visto, no permite deducir los gastos que se generen en los litigios entre los herederos entre si o entre éstos y los legatarios. La deducción no abarca ni todas las modalidades de pleitos ni todos los gastos que en ellos se puedan ocasionar por el mero hecho de que tengan por objeto la reclamación de bienes por título sucesorio. Tampoco cabe estimar que en realidad el incremento patrimonial que se obtiene es el bien adjudicado menos el coste que ha habido que efectuar para su obtención. El incremento patrimonial fruto de la herencia es en todo caso el activo que se recibe pues el coste que haya que actuar para obtenerlo lo que reduce no es el valor de dicho bien sino el patrimonio, previo, del destinatario.”

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 2 de marzo de 2015, Recurso 1199/2010. La ganancia patrimonial extraordinaria derivada de una venta no excluye la aplicación de las reducciones en el ISD.

“En el caso enjuiciado, los requisitos a tener en cuenta se refieren a la persona del causante, en cuanto que en el año de su fallecimiento la actividad agrícola solo obtuvo un rendimiento negativo, de forma que sus ingresos por esta actividad no llegaron al 50% de la renta total, que fue superada por un incremento patrimonial generado en ese ejercicio.

Como ya razonara esta Sala en su sentencia número 44 del año 2009, dictada en recurso contencioso administrativo número 3.405/2001 , la razón de ser de la bonificación fiscal en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y la exención establecida en el Impuesto sobre el Patrimonio, lo es en razón a la existencia de una empresa familiar que, por existir evidencia de la continuidad de dicha explotación económica, la ley no quiere sujetarlas a gravamen en el impuesto de carácter patrimonial, y las bonifica cuando se transmiten por causa de muerte, de manera que es la existencia misma de la explotación económica y su continuidad en el tiempo la circunstancia que resulta ser determinante para el reconocimiento de tales beneficios fiscales. Naturalmente, las leyes reguladoras de esos tributos necesitan que se acredite la continuidad en el tiempo de la explotación económica para poder aplicar el beneficio fiscal contemplado en cada una de sus disposiciones, lo cual no se cuestiona en este caso, y que los ingresos de esta actividad supongan al menos el 50% de los ingresos anuales del causante representa más del cincuenta por ciento del resto de los rendimientos que integran su renta gravable (con exclusión de los procedentes del capital y de las ganancias patrimoniales, además, claro está, de la propia retribución percibida por su labores de dirección empresarial). En el caso, la reducción procede de la exención contenida en el art. 4 de la Ley del I. sobre Patrimonio que es uno de los casos en que se aplica la reducción del art. 20.2.c del I. de Sucesiones, al tratarse de bienes o derechos con los que la persona física desarrolla una actividad empresarial o profesional de forma habitual, directa y personal, y constituyendo su principal fuente de renta. Cuando la Ley habla de ejercicio habitual y directo de la profesión o actividad empresarial no debe referirse solo al último año, al igual que la renta, sino a una serie de años previos. Que en el último año, el causante obtuviese rentas derivadas de ganancia patrimonial por enajenación de bienes no enerva el dato claro e inequívoco que en años anteriores y de la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente al ejercicio 2004, presentada por D. Feliciano se desprende que, el total de rendimientos íntegros asciende a 12.146,28 euros, de los cuales, 12.181#66 corresponde al rendimiento de la actividad agrícola, comprobando que además en las declaraciones de los años inmediatamente anteriores también la casi totalidad de los rendimientos declarados procede de la actividad agrícola. Teniendo en cuenta los datos de esas declaraciones tributarias, se desprende que la principal fuente de renta de D. Feliciano es la que tiene su origen en la imputación de rendimientos de la actividad agrícola de la que era titular , de tal manera que debemos concluir que los rendimientos de la actividad económica suponían al menos el 50% de la base imponible del IRPF, y aunque efectivamente, aunque en el año del fallecimiento los ingresos del causante en su mayor parte procedían de un incremento patrimonial, no podemos entender que dicho ingreso procedente de una venta de inmuebles, constituya la forma de obtener ingresos de renta por el causante, ya que no deja de ser una cuestión puntual y extraordinaria ( y por supuesto que se entienda como otra actividad económica del causante distinta a la agrícola), lo que se ratifica si analizamos las declaraciones de renta de los años anteriores, por lo que además de que para el cálculo de este porcentaje debe deducirse los incrementos patrimoniales, el ingreso que por este concepto se declara en el año fiscal 2005, no deja de ser puntual y excepcional, al no incluirse en declaraciones anteriores y como se deduce de la propia naturaleza de este ingreso, y respecto del resto de años fiscales, en que las únicas fuentes de renta declaradas proceden de la actividad agrícola, y en consecuencia, sus herederos pueden verse beneficiados en la transmisión hereditaria por la bonificación pretendida.”

En el mismo sentido se puede citar la Sentencia del mismo tribunal de 2 de marzo de 2015, Recurso 1759/2010.

 

Autoconsumo en IVA por transferencia del patrimonio empresarial al personal, motivado por el cese en la actividad.

Sentencia del TSJ de Madrid de 12 de marzo de 2015, Recurso 1879/2012. Autoconsumo en IVA por transferencia del patrimonio empresarial al personal, habiendo cesado en la actividad.

“Así pues, siendo el I.V.A. un impuesto que grava las entregas de bienes realizadas por empresarios a título oneroso, si bien requiere para mantener su racionalidad y neutralidad un «consumidor final» que no pueda deducirlo, siendo por tanto el autoconsumo la norma de cierre del sistema. Es decir, el empresario que se ha deducido el I.V.A en una adquisición no podrá simplemente incorporar a su patrimonio personal lo adquirido, lo que llevaría a una transmisión sin repercusión del I.V.A., sino por el concepto de autoconsumo, con la consiguiente repercusión en cuanto operación asimilada a la entrega del bien, situándose en la posición de «consumidor final», lo que cierra el sistema. Por tanto lo que se pretende es evitar la no sujeción al impuesto de un bien afectado pero que se incorpora al patrimonio personal o a la utilización de fines privados. Es precisamente a esos fines por lo que la Administración requiere a la parte actora en los términos siguientes: «- Habiendo cesado en el ejercicio de la actividad empresarial o profesional, deberá justificar el destino dado a los bienes de inversión y a las existencias que, en su caso, tuviera en el momento del cese en la actividad. -Justificación del carácter deducible del I.V.A. soportado en las adquisiciones o importaciones de bienes y servicios. – Justificación de las operaciones a las que corresponde la cuantía declarada en concepto de «IVA deducible por cuotas soportadas en operaciones interiores con bienes de inversión». – Justificación de la diferencia entre el importe de la devolución solicitada en la autoliquidación del cuarto periodo del ejercicio y el importe declarado en la declaración resumen anual de IVA (modelo 390). – Libro Registro de Facturas Expedidas. – Libro Registro de Facturas Recibidas. – Libro Registro de Bienes de Inversión.

– Debe presentar los documentos justificativos de iva soportado, ordenados y numerados de acuerdo con el Libro registro de facturas recibidas, así como con las autoliquidaciones presentadas (Mod.303). Los libros deberán presentarse sumados por trimestres. – Si alguno de los bienes deducidos se corresponde con inmuebles, debe presentar factura y escritura de compra, así como justificar la afectación del mismo a la actividad».

 En el presente caso, el cese en la actividad empresarial de la actora permite presumir la transferencia al patrimonio personal en cuanto ha desaparecido el ejercicio de la actividad a la que el bien estaba afecto, sin perjuicio de que el propio interesado acredite que el bien continuó afecto a la actividad, lo que no ha sucedido. Por todo ello, no procede sino desestimar el recurso que nos ocupa y confirmar la resolución impugnada, así como la liquidación de la que trae causa.

 

Sujeción al ISD de la Asunción de Deuda.

Sentencia del TSJ de Madrid de 13 de marzo de 2015, Recurso 734/2012.  Sujeción al ISD de la Asunción de Deuda.

“El hecho de que la asunción de deuda sea con carácter solidario no impide calificar la operación como donación ni hace desaparecer el animus donandi al no haberse aportado prueba alguna de contraprestación por parte de don Luis María a doña Fermina por el hecho de asumir la deuda de ésta para la compra de su vivienda lo que implica para don Luis María la obligación de responder frente a la entidad acreedora y si bien la asunción es solidaria hace nacer para doña Fermina un derecho de crédito frente a don Luis María por el 50% de la deuda en caso de que fuera doña Fermina quien satisficiera la deuda en su totalidad siendo esta la base imponible girada por la Oficina Gestora.”

“La cuestión central de este recurso radica en determinar si se ha producido el hecho imponible, imputado por la administración tributaria a la actora, consistente en una donación, el cual derivaría de una escritura pública en la que don Luis María se constituye en prestatario no hipotecante subrogándose solidariamente con doña Fermina en las obligaciones derivadas del préstamo hipotecario que pesa sobre la vivienda que le fue adjudicada por la Cooperativa.” “Se apreció por el TEAR, por la obligada al pago que don Luis María no había abonado ni una sola de las cuotas de devolución del préstamo, que la vivienda hipotecada era propiedad exclusiva de doña Fermina y que no había tenido jamás la disposición de la suma. Pues bien, tales circunstancias no afectan a la sujeción del impuesto. Existe una asunción de deuda por parte de don Luis María en relación con una deuda de doña Fermina. Eso es suficiente para liquidar el impuesto y ello aunque se desconozcan los pactos privados habidos entre ellos En segundo lugar se sostenía que no se trata de una donación. Técnicamente así es. No nos encontramos ante una donación pero lo cierto es que, a los afectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, esa asunción de deuda, vía subrogación, se equipara a la donación, debiendo cotizar como ella. Don Luis María no intervino en el contrato de préstamo como garante de la devolución sino que en la escritura aparece como prestatario y si quiso ser un mero garante debió comparecer como fiador y otorgar su consentimiento en ese sentido y no como tal prestatario”

En definitiva, se estima el recurso interpuesto por la Comunidad de Madrid.  Debemos señalar que pueden existir matices que en estos supuestos excluyan la aplicación del ISD. Tales hipótesis están recogidas en las Consultas V2591-12, V1848-13 y V1446-10, entre otras, de la Dirección General de Tributos.  Como expone la primera Consulta, “la circunstancia de que la hija de los consultantes figure como prestataria en la novación del préstamo hipotecario que pretenden realizar utilizado para la compra de una vivienda de los padres, supone, en principio, una donación de la hija a los padres de cada pago que se hace al banco, en cuyo caso, en cada pago se produciría el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones regulado en el artículo 3.1.b) de la LISD (adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e intervivos”). Sin embargo, si la hija de los consultantes no contribuye efectivamente a los pagos efectuados al banco en devolución del préstamo hipotecario, no se producirá el hecho imponible descrito, cuestión que deberá ser probada suficientemente por los interesados, para invalidar la presunción de que la hija , como prestataria, satisface parte de cada pago.” “Parece que, si bien la nueva prestataria va a ser destinataria de parte del préstamo, los padres van a ser los encargados de devolver todo el importe obtenido, en cuyo caso, podría entenderse que, en el fondo, la hija de los consultantes les va a prestar a estos su parte del préstamo para pagar el piso (segundo préstamo, distinto del préstamo bancario). Si esto es así, no cabría entender que esta liberación de la deuda de la hija se realiza sin contraprestación, pues va a haber una contraprestación de los padres a la hija con el pago de las cuotas que realizan éstos. En tal caso, la novación descrita no constituiría el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones referido en el párrafo anterior, ya que faltaría el “animus donandi” –la intención de hacer una liberalidad– inherente a los negocios lucrativos y necesario para la configuración del hecho imponible de este impuesto, si no la constitución de un préstamo efectuado por la hija de los consultantes a sus padres, cuya constitución estaría sujeta pero exenta del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

 

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 13 de marzo de 2015, Recurso 46/2012. Sujeción a AJD de la constitución de una Agrupación de Interés Urbanístico, gravándose la afección de las fincas a sus fines y obligaciones.

En igual sentido la Sentencia del mismo Tribunal de 31 de marzo de 2014, Recurso 301/2010.

 

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 16 de marzo 2015, Recurso 190/2013. Las Cámaras de Comercio no están exentas de ITP.

La Sentencia del TS de 16 de marzo de 2015, Recurso 35/2005, declaró la no exención de una comunidad de regantes al ITP, al no ser Administración Institucional, sino corporativa. Lo mismo ocurre con los Colegios Profesionales. Como señala la Sentencia, que posteriormente se reseña, tampoco está exenta las sociedades anónimas estatales, que no son Administraciones Públicas Institucionales o Territoriales.

 

Sentencia del TSJ de Cataluña de 17 de marzo de 2015, Recurso 1032/2012.  Necesidad de apreciar la culpabilidad.  No basta la mera infracción para imponer sanciones.

“En relación con el principio de culpabilidad, no basta con explicar y acreditar que se ha cometido en este caso la conducta típica, tipicidad y prueba de la comisión del hecho infractor que no se cuestionan, como tampoco se cuestiona la claridad de la norma que regula la exención subjetiva que el sujeto pasivo manifestó concurrir –sociedad estatal-. Pero con ello no basta para entender que la conducta del sujeto pasivo ha sido culpable ya que ello significaría que cualquier incumplimiento de una norma tributaria se convertiría automáticamente en infracción sancionable, sin tener en cuenta el ánimo del sujeto pasivo al realizar la conducta típica, con olvido del principio de culpabilidad. Pues bien, en atención a la doctrina expuesta, esta Sala ha venido estimando recursos jurisdiccionales contra la imposición de sanciones tributarias cuando pese a no haber existido ocultación y ser clara la norma tributaria incumplida, no existe un juicio de culpabilidad en la resolución sancionadora, ateniéndose la Administración tan sólo al resultado prohibido por el ordenamiento jurídico tributario.”

La Resolución del TEAC de 21 de mayo de 2015, Nº 01564, Vocalía Octava, expone que “De acuerdo con la sentencia del Tribunal Supremo de 21 de febrero de 2014 (recurso de casación 4185/2011), confirmada posteriormente por varias sentencias del Alto Tribunal de 16 de abril de 2015, para motivar la culpabilidad no basta con describir los hechos que motivan la regularización de la situación tributaria.  Si la Administración tributaria consideraba que el sujeto pasivo no actuó diligentemente, como aquí acontece, debía haber hecho explícitos los motivos en el acuerdo de imposición de la sanción, porque en el ámbito administrativo sancionador la conclusión de que la conducta reprochada a un sujeto pasivo puede comprenderse en alguno de los tipos establecidos por la ley, debe estar soportada no por juicios de valor, ni por afirmaciones generalizadas, sino por datos de hecho suficientemente expresivos y detallados, dado que las sanciones tributarias no pueden ser el resultado, poco menos que obligado, de cualquier incumplimiento de las obligaciones tributarias [sentencia de 16 de marzo de 2002 (casación 9139/96 ), FJ 3º), cuya doctrina reitera la antes citada de 6 de junio de 2008 (casación para la unificación de doctrina 146/04 ,FJ 5º)”

 

Ausencia de motivos económicos validos en la escisión.

Sentencia de la Audiencia Nacional de 18 de marzo de 2015, Recurso 15/2012. Ausencia de motivos económicamente validos en la escisión.

“En este sentido, la Sala asume las conclusiones a las que llega, no sólo la resolución impugnada, sino también los diversos pronunciamientos judiciales, sobre la no existencia de un motivo económico válido, al no existir una intención real de reestructuración o racionalización de las actividades económicas a que se dedicaba la sociedad matriz, que estando dado de alta en el epígrafe correspondiente a «fabricación de artículos acabados en materiales plásticos», por, el contrario, las dos sociedades en las que se escinde, I…… S.L. y N…… S.L., la primera es meramente patrimonial y no estaba dada de alta en epígrafe alguno del IAE hasta fechas bastante recientes; encubriendo la operación la venta del negocio al que se dedicaba la sociedad matriz (fabricación de objetos plásticos) a un tercero, que se integraría con carácter previo en la sociedad (EDP), produciéndose en un momento futuro una doble escisión que dejaría en manos de EDP el negocio de fabricación de plásticos y en manos de la familia Mateo Segismundo Evangelina Juan María importantes plusvalías. A este respecto, es claro que ello no constituye el fin para el que la norma ha previsto los supuestos de escisión – fusión o las ventajas que para tales operaciones están previstas-, como declara el propio Tribunal Supremo.”

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 30 de marzo de 2015, Recurso 903/2009.  Para que la operación esté sujeta a IVA es preciso que el bien esté afecto a la actividad empresarial

“En principio, y sin profundizar en este aspecto, estima la Sala que la condición de empresario o profesional, a efectos del IVA, se podría atribuir al matrimonio vendedor de un bien ganancial, siempre que éste estuviera afecto a la actividad empresarial realizada por uno de los cónyuges, pudiendo, en tal caso efectuar la renuncia a la exención del IVA. En consecuencia, dado que, en el presente caso, uno de los cónyuges realiza una actividad empresarial agrícola, como se deduce del certificado expedido por la Cooperativa en la que se entregan los productos de tal actividad, puede entenderse acreditado el requisito subjetivo para que, quedando sujeta la operación al IVA y exenta del mismo, opere la renuncia a dicha exención. No ocurre lo mismo, sin embargo, respecto del requisito objetivo, relativo a la demostración de que el bien inmueble transmitido estuviera integrado o afecto al patrimonio empresarial de la parte transmitente, según se ha indicado antes, pues la contradicción que se aprecia en la estipulación cuarta de la escritura ( cuando se manifiesta que «la entrega del inmueble no se realiza en el desarrollo de una actividad empresarial ni se encuentra afecto a ella…» ; y se añade que «no obstante lo anterior y a petición de la parte adquirente que manifiesta actuar en el ejercicio de sus actividades empresariales teniendo derecho a la deducción total del IVA soportado en la adquisición…..el transmitente renuncia a la exención, quedando sujeta la operación al IVA..» ) no se ha desvirtuado mediante la prueba posterior propuesta por la recurrente, ya que no se ha acreditado que el supuesto invernadero existente en el inmueble estuviera en producción en el periodo inmediatamente anterior a la venta, para considerarlo afecto a la actividad agrícola desempeñada, sin que el informe emitido por el técnico actuante a instancia de la recurrente, evidencie lo contrario, ni tampoco se deduzca del certificado expedido por la referida Cooperativa, en el que se reseña que los productos entregados proceden de fincas diferentes, máxime si no se prueba (ni siquiera se ha intentado) que la supuesta producción generada por el invernadero se haya entregado en cualquier otro lugar, lo cual estaba al alcance de la parte recurrente, mediante la proposición de prueba documental o testifical tendente a ello. En definitiva, todo parece indicar que el terreno vendido por el matrimonio en régimen de gananciales, tras ser adquirido por éstos unos años antes, albergó un invernadero que estuvo en producción un tiempo, hasta que obtenida la clasificación del suelo como urbano, se abandonó y permaneció inactivo hasta la posterior venta del inmueble, en el que además radicaba una construcción con viviendas ocupadas.

Partiendo de tales premisas hay que concluir que la transmisión no estaba sujeta en modo alguno al Impuesto sobre el Valor Añadido, sino al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por lo que la liquidación y la resolución impugnada han de reputarse conformes a derecho, lo que implica la desestimación del recurso, sin que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 139 de la LJCA , se aprecien motivos para hacer un especial pronunciamiento sobre el pago de las costas de esta instancia.”

 

Sentencia del TSJ de Asturias de 8 de abril de 2015, Recurso 924/2013. El artículo 1062 opera aunque el adjudicatario sea un matrimonio casado en régimen de gananciales. En dicha sociedad no existen cuotas. En igual sentido el TSJ de la Comunidad Valenciana, Sentencia 492/2013

 

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 13 de abril 2015, Recurso 714/2011. Sujeción a ITP de la resolución de mutuo acuerdo salvo las excepciones que se indican.

“Como expresa la resolución del TEAR, la cuestión consiste en determinar si se encuentra o no ajustada a Derecho una liquidación girada con motivo de la escritura de compraventa otorgada el 14-1-05 en la que se formalizó la compra de la finca, y que posteriormente la reclamante de común acuerdo los cónyuges D. Juan Enrique y Dª Luz, en escritura de 24-01-05 acordaron en resolver y dejar sin efecto el contrato de compraventa. Pero el hecho imponible resulta producido por aplicación de lo dispuesto en los artículos 609 , 1445 y 1450 del Código Civil en relación con la regla general que se consagra en la legislación reguladora del Impuesto, al prescindir de los efectos que puedan afectar a la validez y eficacia de los actos y contratos, salvo que afecten a los presupuestos esenciales del negocio sin los que éste no puede existir, o bien impliquen una manifiesta ilegalidad tan evidente que impide que aquel produzca efectos; en cuanto que demuestra la validez del contrato de compraventa el hecho de haber sido resuelto, quedando sin efecto por mutuo acuerdo de las partes contratantes y no por resolución o rescisión de la autoridad administrativa o judicial a la que se refiere el artículo 57 del Texto Refundido de la Ley reguladora del impuesto, sin poder obviar que la tradición tuvo lugar instrumentalmente mediante el otorgamiento de la escritura pública de fecha 4-01-2005 (artículo 1462.2 del Contencioso-Administrativa), que equivale a la entrega de la cosa objeto del contrato, habiéndose producido, el efecto traslativo del dominio de la cosa transmitida, origen de la liquidación recurrida. Por consiguiente, el contrato ha existido al haber nacido al tráfico jurídico con los requisitos esenciales para su validez, y con ello se ha producido el hecho imponible que fue objeto de liquidación. En suma, la actora debe pechar con las consecuencias de sus propios actos. Primero porque la información que instó y obtuvo del Ayuntamiento sobre calificación urbanística de la parcela pudo haberla instado antes de suscribir un contrato que se perfeccionó y, segundo, porque su conducta posterior no se dirigió a obtener resolución jurisdiccional declarativa de nulidad del contrato, lo que habría situado el problema en la previsión del artículo 57.1 de la Ley del Impuesto , TR de 24 de septiembre de 1993, que había dado lugar a reclamar (y obtener la devolución del ingreso).”

 

El valor de las obras nuevas no inscritas se comprende en la base imponible de las agrupaciones.  Sigue Sentencia totalmente contraria del TSJ de Canarias.

Sentencia del TSJ de La Rioja de 16 de abril de 2015, Recurso 75/2014.  El valor de las obras nuevas no inscritas se comprende en la base imponible de las agrupaciones.

“Como indica el TEAR, «La cuantificación de la base imponible en las agrupaciones de fincas no plantea una especial problemática, al margen de la general derivada de la fijación del valor real en la comprobación de valores, en los casos en que existe una plena coincidencia entre la descripción registral de las fincas agrupadas y la realidad física de las mismas. Sin embargo, la cuestión entraña una dificultad añadida en los supuestos, como el que nos ocupa, en que la descripción registral de las fincas agrupadas difiere notablemente de la realidad física de las mismas. En estos casos, debe determinarse si por valor de las fincas agrupadas debe entenderse, como la parte actora pretende, el valor que resulta de valorar la finca tal y como se describe registralmente o si, por el contrario, debe estarse al valor de las fincas en el estado físico en que se encuentran en el momento en que se produce el devengo del impuesto, con el otorgamiento de la escritura pública de agrupación, en definitiva si debe valorarse exclusivamente el suelo descrito registralmente o, por el contrario, el suelo y las edificaciones en él enclavadas según la realidad física existente en el momento de la agrupación». La cuestión es trascendente, en el caso que nos ocupa, porque su solución puede conducir a una liquidación notable y cuantitativamente distinta. No obstante, no ha sido definitivamente zanjada en nuestro ordenamiento jurídico. El Tribunal Supremo no ha abordado la cuestión en el ámbito del vigente Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y la doctrina de los TTSSJ no es pacífica al respecto. Existen dos pronunciamientos del Tribunal Supremo, señalados y reproducidos por la recurrente, pero referidos a supuestos acaecidos en un momento temporal en que la normativa aplicable era el Texto Refundido de la Ley y Tarifas de los Impuestos Generales sobre las Sucesiones y sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Decreto 1018/1967, de 6 de abril, que difiere del marco normativo vigente. El primero de ellos, S TS de 05-12-1988, no aborda directamente a la cuestión ahora debatida, pero de forma tangencial se pronuncia sobre la misma. El segundo, STS de 11-11-1997, relativo a una escritura de agrupación de varios solares se manifiesta en el sentido sostenido por la actora en su escrito de reclamación.” Igualmente las Sentencias de los TTSSJJ de Cataluña de 26-10-2001; Castilla y León de 15-03-2002 y Galicia de 23-09-2010.

Para el Tribunal “en el supuesto enjuiciado nos hallamos ante una escritura pública otorgada el 29/08/2007 que documenta la agrupación de diversas fincas, señalándose en el expositivo II que «Siendo las dos fincas descritas colindantes entre sí, se agrupan formando una sola,.. «, y añadiendo en el III que dentro de esa finca «y como ampliación de la edificación existente, se han construido las siguientes edificaciones…». No se indica la fecha de construcción de las mismas, pero del texto transcrito se deduce , como así lo hace el TEAR, que las obras estaban concluidas en el momento de otorgar la escritura, lo que también puede concluirse por el hecho de que las fechas de concesión de las correspondientes licencias de obras sean sensiblemente anteriores, en concreto (según se indica en la escritura) el 28-6-82 para la fase II, el 10-5-99 para las fases III y IV y el 2-09-05 para la fase V (pág. 7 del expediente administrativo y folio PN 6008620 de la escritura). Por tanto, siguiendo con los razonamientos del TEAR, «el objeto directo del acto documentado es la agrupación de las fincas, las cuales son evidentemente valuables, constituyendo la base imponible del gravamen de Actos Jurídicos Documentados, el valor real de las fincas agrupadas». La bodega reclamante pretende hacer prevalecer una realidad formal de las fincas agrupadas, coincidente con su descripción registral y por tanto limitada al suelo, pero el valor real de las fincas agrupadas no puede ser ajeno a la realidad física de las mismas. De aceptarse la pretensión de la recurrente haciendo prevalecer la descripción registral frente a la realidad física, no estaríamos cuantificando la base imponible conforme a la verdadera capacidad económica que subyace en la operación gravada. En este caso, siguiendo con la doctrina expuesta, en una de las fincas agrupadas hay unas edificaciones preexistentes a la fecha del otorgamiento de la escritura de agrupación y, por tanto, la base imponible del gravamen por Actos Jurídicos Documentados debe ser el valor real de las fincas agrupadas atendiendo a la situación real en que las mismas se encuentren en el momento de la agrupación. En definitiva, en aplicación del criterio manifestado por esta Sala en la ya citada Sentencia de 27-3-2002, procede rechazar el recurso contencioso-administrativo deducido, entendiendo ajustada a Derecho la doctrina sustentada por la Resolución del TEAR., aquí impugnada, según la cual conforme al artículo 70.3 del Real Decreto 828/1995, «en el valor de las fincas agrupadas, agregadas o segregadas debe adicionarse al del suelo el valor de las edificaciones construidas sobre él»

“No obstante, existen pronunciamientos de distintos Tribunales Superiores de Justicia relativos a la cuestión que ahora nos ocupa y, analizando la misma bajo el prisma del vigente marco normativo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados; pero no son unívocos y, a menudo, sostienen líneas interpretativas claramente diferenciadas. Como señala la resolución impugnada, existen Tribunales Superiores de Justicia que han acogido el criterio defendido por la demandante, pero son varios los Tribunales Superiores de Justicia que han defendido el criterio adoptado por la oficina gestora en el sentido de que, en las agrupaciones el término finca incluye tanto el suelo como el vuelo. Así ocurre con las STSJ (Sala Tercera) de Castilla-La Mancha, Albacete, nº 87, de 3-2-2001 ( rec. nº 505/1998 ), STSJ (Sala Tercera) de Baleares, nº 922 de 12-11-2002 (rec nº 1286/2000 ); STSJ (Sala Tercera) de Castilla y León (Valladolid) nº 2536, de 20-12-2007 (rec nº 910/2002 ), cuyo criterio se reitera en la S del mismo Tribunal nº 193, de 9-02-2012 (rec nº 2211/2008) y éste es también el criterio que ha sido mantenido por el TSJ de La Rioja en S nº 129 de 27-03-2002 (rec nº 413/2000 ), confirmando la resolución del TEAR de la Rioja de 28-9-2000 (reclamación 515/2000).”

La doctrina de la Sentencia reseñada parece contrariar la doctrina del TS que declara el carácter estrictamente formalista del Impuesto de AJD, expuesta en la  Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 19 de enero de 2015, Recurso 1171/2009.

Radicalmente opuesta a la Sentencia del Tribunal riojano es la Sentencia del TSJ de Canarias, Sede de Santa Cruz de Tenerife, de 23 de diciembre de 2014, Recurso 363/2012, que en un supuesto de escritura  que documenta una agrupación de fincas y una declaración de obra nueva, en la que la Administración tributaria liquidó el impuesto por la agrupación de fincas, incluyendo en la base imponible el valor del vuelo, el Tribunal canario afirmó rotundamente que  “en las agrupaciones, agregaciones y segregaciones de fincas, el vuelo ni es objeto de transmisión ni tiene trascendencia alguna en la operación. Se trata de actuar sobre la realidad física de terrenos, en cuanto soporte territorial de determinados derechos asociados a la propiedad del suelo. Así en el caso de las operaciones que afectan a suelo urbano o urbanizable se trataría bien de agrupar los aprovechamientos para poder materializarlos en un solo proyecto constructivo o de adecuar la parcela a las condiciones necesarias para que el proyecto edificatorio pueda ser ejecutado cumpliendo con las exigencias de la normativa urbanística, o de separar los aprovechamientos para poder materializarlos en un soporte territorial independiente jurídicamente. En el caso de las operaciones sobre suelo rústico se trataría fundamentalmente de mejorar las condiciones del aprovechamiento de la finca, bien adecuándola a las dimensiones necesarias para que su explotación sea considerada socialmente útil (unidad mínima de cultivo) o a las requeridas para ser soporte de un proyecto de actuación territorial, o bien para permitir la explotación sobre un soporte territorial jurídicamente independiente. En las agrupaciones, agregaciones y segregaciones de fincas el valor del vuelo es intrascendente, porque no es objeto de transmisión, ni tiene interés para los intervinientes en el acto, que realizan la operación únicamente para modificar la base territorial de la finca, con alguna de las finalidades antes expresadas. La capacidad económica que se manifiesta con la operación no viene determinada por el valor del vuelo, sino por el valor que proyectan las nuevas posibilidades que el titular de la finca tiene para operar sobre la base territorial objeto de modificación. Prueba de esto es que el artículo 70.3 del reglamento del impuesto determina el valor del objeto exclusivamente en atención a la superficie de la nueva finca resultante (agrupación y segregación) o del aumento de la superficie de la finca preexistente (agregación). Si sostuviéramos que el valor del vuelo es una capacidad económica que también se pone de manifiesto con ocasión de estas operaciones, no encontraríamos respuesta a la pregunta de por qué si el vuelo se encuentra en la finca de mayor superficie o en la matriz, no se tiene en cuenta para determinar la base imponible en los supuestos de agregación y segregación.”

Añadimos que en los casos de partición o división si se habrá de tener en cuenta el valor de lo edificado y no inscrito, pues afecta al valor de lo adjudicado.  Aunque se intente ocultar, resultará de la información catastral.

 

Sentencia del TSJ de Extremadura de 14 de abril de 2015, Recurso 387/2012.  Ineficacia frente a la Administración de la rectificación del valor de un bien sin acreditar su irrealidad.

“El problema se centra en la adición del expediente NUM006, que se refiere al valor de la parcela de terreno de 7.880 metros cuadrados que se adiciona a la herencia por la escritura pública de fecha 17-8-2005. En el fundamento de derecho segundo del Acuerdo desestimatorio del recurso de reposición se indica que se ha tomado el valor de 1.008.640 euros declarado en la escritura pública de adición de la herencia (reverso del folio 110 del expediente administrativo). La contribuyente doña Estela rechaza este valor declarado en la escritura pública de fecha 17-8-2005 debido a que considera que fue indicado por error, lo que rectificó en la posterior escritura pública de fecha 8-9-2005, en la que expresaba que el valor correcto de la finca era de 201.728 euros y no de 1.008.640 euros. La parte codemandada en la contestación a la demanda insiste en este argumento al señalar que se indicó por error el precio por el que se pensaba vender la parcela en el año 2005 y no el valor correspondiente al año 1986, fecha del fallecimiento de don Miguel Ángel . Sin embargo, la parte codemandada no aporta documentación alguna que acredite dicho error. Fácil hubiera sido aportar la escritura pública de compraventa de dicha parcela a fin de comprobar que el precio indicado en la escritura de adición era el de compraventa y no el valor correspondiente al bien inmueble en la fecha de adquisición mortis causa. También se podría haber propuesto algún otro medio de prueba que acreditase el verdadero valor del inmueble a la fecha del devengo. Sin embargo, no se aporta por la parte codemandada ninguna prueba que demuestre el valor del inmueble a dicha fecha. Por ello, estimamos que es correcta la Liquidación efectuada por la Administración Tributaria que tiene en cuenta el valor declarado por la propia contribuyente, sin que lo expresado en la primera declaración espontánea recogida en la escritura pública de fecha 17-8-2005, quede sin efecto por la rectificación realizada unos días después con la finalidad de minorar el valor declarado a efectos tributarios, al no acompañarse de prueba alguna que acredite la realidad de ese precio de compraventa u otra prueba sobre el valor del inmueble a la fecha del devengo. Dentro de un procedimiento administrativo tributario corresponde a las partes la iniciativa de la prueba, en virtud de lo dispuesto en el artículo 105.1 de la Ley General Tributaria.”

 

Sentencia del TSJ de Asturias de 20 de abril de 2015, Recurso 515/2011.  No interrumpe la prescripción del impuesto la presentación de la copia de una escritura que no contiene información adicional distinta de la presentada previamente

“En efecto, no es posible defender, como hace la Letrada regional, que la escritura de manifestación, aceptación y adjudicación de herencia, presentada ante la Oficina Liquidadora de Gijón el día 29 de enero de 1999, tuviera virtualidad suficiente para interrumpir el plazo de prescripción, en la medida en que dicha escritura no puede entenderse, siguiendo lo establecido en el art. 66.1.c) de la LGT, como una «actuación del sujeto pasivo conducente al pago o liquidación de la deuda», al carecer, claramente, de una finalidad tributaria». Pero la Sentencia de fecha 7 de Febrero de 2011 (Rec. 6012/2006) ahonda en la cuestión, pues reconoce que el simple otorgamiento de escritura no tendrá efecto interruptivo de la prescripción aunque en determinadas condiciones sí tendrá efecto interruptivo la «presentación» de la escritura. Habla de que «la presentación de una escritura pública de adjudicación de herencia, que no contenga información adicional respecto de los bienes, derechos, deudas o gastos que se hayan declarado en un documento privado previamente presentado, no puede interrumpir la prescripción, pues no puede entenderse que constituya una actuación de la interesada conducente al pago o liquidación de la deuda, si la Oficina Gestora contaba con toda la documentación precisa para la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y que hubiera sido aceptada como plenamente suficiente sin practicar requerimiento alguno relativo a la misma. En este caso, la presentación de una escritura pública de adjudicación de herencia no podría encajar en la causa de interrupción de la prescripción que prevé el apartado c) del artículo 66.1 de la Ley General Tributaria , so pena de desvirtuar, por una ampliación exagerada de lo que el mismo prevé, los conceptos que en él se establecen». Sí interrumpen, por el contrario, la prescripción los actos voluntarios de los interesados de aportación de documentos y datos necesarios para la práctica de las liquidaciones, entre los que han de incluirse, además de las declaraciones tributarias, los de incorporación o entrega al expediente de un documento, como puede ser la escritura de aceptación y adjudicación de herencia que incorpora nuevos datos para la liquidación del impuesto de sucesiones, completando, ampliando o modificando los anteriores aportados.”

 

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Granada, de 20 de abril de 2015, Recurso 1132/2009. Los herederos del tomador y beneficiario del seguro no se subrogan en la posición de tomador o beneficiario.

“Resultando ser la causante, a un tiempo, tomadora del contrato de seguro y beneficiaria del mismo, es evidente que los actores, en su posición de herederos, nunca pudieron subrogarse en los derechos de su madre en cuanto tomadora de los contratos suscritos porque, además de no preverlo así sus cláusulas negociadoras, de ningún modo podrían suceder y convertirse en titulares de los derechos del tomador del contrato (entre otros, ejercicio del derecho del rescate; designación de beneficiarios; etc.), de modo que los demandantes, en su posición de herederos de quien fue la tomadora del seguro, nunca pudieron ocupar la posición jurídica de ésta para el ejercicio de los derechos correspondientes al tomador del contrato. Pero igualmente, tampoco pudieron tener la condición de beneficiarios del seguro por el fallecimiento de su madre (beneficiaria y tomadora del contrato) dado que la posición jurídica del beneficiario corresponde señalarla al tomador del contrato, de modo que habiendo fallecido éste resultaba imposible la designación de nuevos beneficiarios distintos del que ya se hallaba estipulado en las cláusulas negociadas. Es en tales casos, cuando entra en juego la cláusula recogida en el art. 11 de las generales de esos contratos de seguro de prima única, al prever que en caso de fallecimiento del beneficiario del seguro antes de su vencimiento, el pago de la indemnización correspondiente al vencimiento del contrato deberá hacerse a la persona del tomador puesto que solamente él es quien puede designar o revocar a la persona del beneficiario del seguro, y para el supuesto de que a ese momento también haya fallecido el tomador serán sus herederos, por vía sucesoria, quienes perciban el importe de la indemnización pactada o del reembolso de la prima o capital correspondiente. Dicho en otras palabras, los herederos de la causante en el caso de autos nunca se han posicionado en la condición de tomadores del contrato de seguro puesto que no fueron ellos quienes lo contrataron, ni tampoco, en la de beneficiarios del seguro porque esa posición solo podía ser designada por el tomador de los contratos que ya había fallecido, de manera que en el caso de autos los perceptores de la prima del contrato (el reembolso del capital) la reciben por haber sucedido, vía hereditaria, en los derechos que la causante tenía al vencimiento de dichos contratos ( art. 661 del Código Civil ) como tomadora/beneficiaria de ellos, lo que significa, en primer término, que el capital reembolsado o a reembolsar siempre ha de formar parte del caudal relicto de la herencia causada por el fallecimiento de la Sr. Rosalía ; y en segundo lugar como consecuencia de ello, que ha de quedar gravado en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en su modalidad de transmisiones mortis causa. En consecuencia, y en este particular, los argumentos de la demanda deben quedar desestimados.”

 

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

Requisitos del acta notarial previsto en el artículo 80 de la Ley del IVA.

Nº de Consulta: V1047-15

Fecha: 07/04/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Los consultantes, un notario y una entidad mercantil dedicada a la prestación de servicios de certificación electrónica, quieren poner en marcha un procedimiento para efectuar requerimientos notariales, a efectos de lo establecido en el artículo 80.Cuatro de la Ley 37/1992, de forma electrónica, con la utilización de una plataforma. En el caso, de envío a una dirección postal, se remitirá a un operador postal para su impresión y entrega en la dirección postal, con identificación y firma del acuse de recibo. En el caso de que la dirección de notificación sea electrónica la propia plataforma certificará el envío mediante el empleo de firma electrónica avanzada. En ambos supuestos, la plataforma ofrece información de seguimiento y resultado de la comunicación individualizada.” Se pregunta “Si el procedimiento descrito cumple con los requisitos para ser considerado como requerimiento notarial conforme a la legislación aplicable.”

Se responde , exponiendo en primer lugar, que la Dirección General de los Registros y del Notariado en su informe de 8 de octubre de 2014, respondiendo a una consulta  de la Dirección General de Tributos en relación con los requisitos que hacen validos un requerimiento notarial, respondió que ha de distinguirse  “ de una parte, el acta de mero envío de documentos — como pudiera ser, incluso la copia o cédula del requerimiento si no diera lugar a contestación- y la práctica de una notificación o requisitoria por correo certificado con, acuse recibo, que para poder ser contestada, elemento indisociable, habrá de haber sido habilitada una forma para ello en el mismo acta, ya sea ante el mismo u otro Notario”

En este sentido, el informe señala “La atribución de especiales efectos colaboradores al operador del servicio postal universal (Sociedad Estatal Correos y Telégrafos S.A.) resultantes de su marco normativo -artículo 22 y Disposición Adicional Primera de la Ley 43/2010 de 30 de diciembre del servicio postal universal, de los derechos de los usuarios y del mercado postal y el artículo 39 del Real Decreto 1829/1999 de 3 de diciembre- no empece lo anterior.

Le están conferidos, actualmente, especiales efectos en la distribución, entrega, recepción, rehúse o imposibilidad de entrega de notificaciones incluso de órganos administrativos y judiciales y tanto en las actuaciones realizadas por dicho operador mediante medios físicos como telemáticos.

(…)
Por lo que debe considerarse, hoy por hoy, único medio oficial de comunicación postal, ya sea física y electrónica, al menos a los efectos, que aquí importan, coadyuvantes del Notario autorizante en la garantía de la íntegra fehaciencia del procedimiento.”.

Finalmente respecto de la actuación propuesta el informe señala que “La actuación del Notario consultante se concreta, según se expresa, de una parte, en el uso de un sistema que permita realizar los requerimientos de forma automatizada, utilizando la plataforma denominada EVICERTI que realiza firma electrónica y deja registro de las operaciones realizadas por el Notario pudiendo ser auditado posteriormente; en el uso de direcciones electrónicas bien porque la factura sea electrónica; bien porque exista un canal electrónico previamente aceptado por ambas partes; bien porque en aplicación de la ley 11/2007 de 22 de junio se reconoce la existencia de domicilios electrónicos y/o sedes electrónicas.

La propia alegación de los consultantes al citar el artículo 198.2, erróneamente dicen el artículo 197.2- y el articulo 201 ambos del Reglamento notarial, ponen de manifiesto la insuficiencia del sistema diseñado a los fines que se pretenden, pues no se trata de un requerimiento conminatorio, único que ha de considerarse suficiente a los efectos de la legislación fiscal, sino que se dirige a la mera constancia de cualquier hecho relacionado con un archivo informático, estableciendo reglas al respecto incluido el envío de la documentación que comprenden.

La cita por los consultantes de un Auto del Tribunal Supremo (855/201 de la Sala 1a,) del que pretenden derivar la eficacia probatoria de la plataforma privada, aun en el caso de que así fuera, no altera las anteriores consideraciones dirigidas a un concreto efecto del ordenamiento jurídico cual es el efecto de requerimiento de pago.

En conclusión, ha de considerarse que las actas así autorizadas no son un requerimiento notarial en el sentido que es exigido por el artículo 80 de la Ley 37/1992, en cuanto han de poseer al igual que el requerimiento judicial derivado de la demanda a la que equivale, un contenido intimatorio previsto en la legislación notarial dirigido a la adopción de una determinada conducta, concretamente la del pago de la deuda reclamada.

En el caso consultado la intervención notarial además no dota de valor intrínseco ni de presunción de legitimidad al contenido del requerimiento, ni queda controlado por el Notario, al depender de la intervención de terceros de naturaleza privada.”.

De acuerdo con lo anteriormente dispuesto, no se puede considerar que los medios de comunicación a que se refiere la consultante, cumplan los requisitos exigidos por la normativa del impuesto para ser considerados como requerimiento notarial.

No obstante, para la delimitación del concepto de requerimiento notarial habrá que estar a los criterios recogidos en el informe de la Dirección General de los Registros y Notariado mencionados en el punto anterior de la presente contestación.”

 

En caso de resolución del contrato  obra por suelo, la retransmisión del suelo urbanizado está sujeta a IVA.

Nº de Consulta: V1052-15

Fecha: 07/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor añadido

Materia: “El consultante junto con otros tres copropietarios formalizó escritura pública de permuta de una finca a favor de una sociedad, a cambio de la entrega a cada uno de los copropietarios de una vivienda futura. La transmisión de la finca estuvo sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y su entrega se consideró pago anticipado de las futuras transmisiones de viviendas, también sujeto al Impuesto. Debido a la crisis económica se está planteando la retrocesión de dicha permuta, teniendo en cuenta que el terreno entregado inicialmente en las primeras fases de urbanización, ha sido urbanizado en su totalidad.”  Se pregunta por el “tratamiento fiscal en el Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que conforme al artículo 80 apartado dos de la Ley del IVA “ en los casos en los que, por haberse resuelto una operación, el destinatario de la misma devuelva los bienes que inicialmente le fueron entregados, tal devolución no constituye en tanto que tal una entrega de bienes sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido realizada por el referido destinatario en favor de quien le realizó a él la entrega inicial, sino que constituye un supuesto de rectificación de la tributación por dicho Impuesto de la operación inicialmente realizada.”

Igualmente, “es criterio de este Centro Directivo y así se ha hecho constar, entre otras, en contestaciones vinculantes a consultas con número de referencia V1660-11, V0307-11, V2651-09 y V1622-10, que, en los supuestos de resolución de permutas de un terreno por edificación futura, como ocurre en el presente supuesto, no se produce ingreso indebido alguno por parte del sujeto pasivo con ocasión de la repercusión inicial, dado que dicha repercusión que ahora se quiere rectificar se entiende que se efectuó originalmente conforme a Derecho.
Por consiguiente, considerando que en el supuesto analizado no ha habido ingreso indebido alguno, será el consultante y la empresa contraparte quienes deberán rectificar, a través de la expedición de una factura rectificativa, la repercusión efectuada como consecuencia de la transmisión de la finca y del pago anticipado recibido, respectivamente, regularizando la situación tributaria en la declaración-liquidación correspondiente al período en que deba efectuarse la rectificación o en las posteriores hasta el plazo de un año a contar desde el momento en que debió efectuarse la mencionada rectificación. Asimismo, estarán obligados a reintegrar el importe de las cuotas inicialmente repercutidas a quien las soportó.”

En consecuencia con todo lo anterior, en el supuesto a que se refiere el escrito de consulta, en el que como consecuencia del desistimiento unilateral de un contrato de permuta, se va a devolver a sus propietarios iniciales la finca que éstos entregaron en virtud del citado contrato, debe entenderse que tal entrega no constituye entrega de bienes a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido y, por consiguiente, no puede considerarse una operación sujeta al Impuesto, sino un supuesto de resolución total o parcial de la entrega de bienes (terrenos) que en su día realizó tanto si dicha entrega estuvo sujeta a dicho Impuesto como si no (como es el caso).

Sin embargo, no es menos cierto que el bien que se reintegra puede no ser exactamente el mismo bien que adquirió, puesto que puede haber sufrido mejoras. 

De acuerdo con el escrito de consulta, la finca adquirida por la consultante era un terreno en sus primeras fases de urbanización sobre el cual la empresa que lo recibió ha efectuado actuaciones físicas tendentes a su urbanización que ha completado. Esto quiere decir que se han realizado una serie de trabajos, que eran inexistentes en el momento de la permuta pero que, con motivo de la resolución del contrato, podrían ser disfrutados por los propietarios originales de la finca, por lo que se considerará la existencia de una operación sujeta al Impuesto según lo dispuesto en el artículo 4.Uno de la Ley 37/1992.”  “Esto implicaría que, con motivo de la anulación del contrato, se debería repercutir el Impuesto en la parte que corresponda a los gastos de la urbanización del terreno de los que se beneficien los propietarios originales.”

 

Nº de Consulta: V1075-14

Fecha: 08/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La sociedad cooperativa consultante tiene por objeto la construcción de viviendas para los cooperativistas. Una vez terminadas las viviendas y entregadas a los cooperativistas, la cooperativa va a proceder a su liquidación.

La cooperativa se ha financiado para la construcción de las viviendas con las aportaciones entregadas por cada uno de los socios y con un préstamo hipotecario en el que cada socio se ha subrogado al escriturar la vivienda. 

Una vez adjudicadas todas las viviendas a los socios de la entidad consultante, en la cuenta de la cooperativa existe un importe sobrante por exceso de aportaciones de los socios, que será devuelto a los mismos en proporción a su aportación.” Se pregunta por la “tributación del fondo sobrante en el Impuesto sobre Sociedades y tributación que corresponde a los socios personas físicas por la percepción de dichas cantidades.”

Se responde “que la regla especial de valoración recogida en el artículo 15.3 de la Ley 20/1990 impide reconocer un resultado fiscal con ocasión de la adjudicación de elementos patrimoniales a los socios cooperativistas. No obstante, en el supuesto concreto planteado, en ningún caso procedería integrar renta alguna con ocasión de la disolución-liquidación de la entidad consultante, en la medida en la que tan solo posee un remanente en metálico, que será adjudicado a los socios.

En último lugar, a efectos del Impuesto sobre Sociedades, el artículo 20 de la Ley 20/1990 señala que “No tendrán la consideración de partida deducible para la determinación de la base imponible las cantidades distribuidas entre los socios de la Cooperativa a cuenta de sus excedentes ni el exceso de valor asignado en cuentas a las entregas de bienes, servicios, suministros, prestaciones de trabajo de los socios y rentas de los bienes cuyo goce haya sido cedido por los socios a la Cooperativa, sobre su valor de mercado determinado, conforme a lo dispuesto en el artículo 15 de esta Ley.”

El reintegro del mencionado importe a los socios produce una alteración en la composición del patrimonio del socio que, si ocasiona una variación en el valor del mismo, dará lugar a la existencia de una ganancia o pérdida patrimonial, conforme a lo previsto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del 29 de noviembre), siendo de aplicación para su valoración lo dispuesto en el artículo 37.1.e) de dicha Ley para los supuestos de disolución de sociedades:

“e) En los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda.”
Por su parte, el artículo 30 de la Ley 20/1990 establece que “en la aplicación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, cuando el sujeto pasivo sea socio de una cooperativa, se tendrán en cuenta las siguientes normas:

c) Para determinar la cuantía de las variaciones patrimoniales derivadas de la transmisión o el reembolso de las aportaciones sociales, se adicionarán al coste de adquisición de éstas, las cuotas de ingreso satisfechas y las pérdidas de las Cooperativas que habiéndose atribuido al socio, conforme a las disposiciones de la Ley General de Cooperativas y, en su caso, de las Comunidades Autónomas, hubieran sido reintegradas en metálico o compensadas con retornos de que sea titular el socio y que estén incorporados a un Fondo Especial regulado por la Asamblea General”.

En consecuencia, en la disolución de la cooperativa, se puede producir una ganancia o pérdida patrimonial por la diferencia entre el valor de adquisición de la participación, determinado conforme a lo dispuesto en el artículo 30.c) mencionado, y la cantidad percibida, siempre que sea la que determine la Ley de Cooperativas aplicable a la consultante.

Las ganancias o pérdidas patrimoniales obtenidas en la liquidación por el socio persona física se integrarán en la base imponible del ahorro (artículo 49 de la Ley 35/2006), si bien, en caso de que la liquidación se efectúe con anterioridad a 1 de enero de 2015, las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de las aportaciones realizadas con una antelación no superior a un año respecto a la fecha de la liquidación, se integran en todo caso en la base imponible general y no en la del ahorro.

 

Nº de Consulta: V1085-15

Fecha: 09/04/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante es una asociación sin ánimo de lucro que tiene entre sus fines promover la acogida, apadrinamiento y adopción de animales domésticos abandonados, maltratados y en situaciones de dificultad.

En el proceso de adopción no se cobra un precio por el animal, que deja de ser propiedad de la protectora o de su anterior propietario. El animal en sí es gratuito, pero sí se cobra una cantidad por la formalización del contrato. Este importe se destina a cubrir los gastos de salida de perreras y otras protectoras, transporte, veterinario. La calificación jurídica es la del cobro de un servicio, variando los precios en función de los animales pero procurando que no haya grandes diferencias entre ellos.

Por otra parte, se establece la figura del apadrinamiento, que consiste básicamente en una donación que se hace a la Asociación a fin de atender a un animal en particular. El apadrinamiento se puede orientar a sufragar los gastos de un animal mientras permanece en una casa de acogida. En ocasiones, el apadrinamiento culmina en adopción. Estas adopciones se pueden hacer a precios más bajos de lo normal.

Finalmente, se está tratando de llegar a acuerdo con clínicas veterinarias para que éstas atiendan a la asociación con precios más económicos, a la vez que la asociación pueda derivar posibles clientes hacia estas clínicas colaboradoras.

La asociación también recibe donaciones de particulares en dinero o en especie, y aspira a tener un número razonable de asociados que aportarán sus cuotas, sin que éstas necesariamente hayan de ser las mismas para todos. Se ha planteado tener una cuota para estudiantes y otras personas con recursos limitados, y otra estándar y premium, sin que la diferencia de las cuotas otorgue a unos asociados más derechos que a otros.”  Se pregunta:

“1º) Si la adopción de animales se considera un servicio sujeto a tributación en el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

2º) Si la adopción de animales a un precio inferior se considera un servicio sujeto a tributación en el régimen general del Impuesto sobre el Valor Añadido.

3º) Cuál sería el tratamiento fiscal derivado de los reintegros efectuados por las clínicas veterinarias.
4º) Cuál sería el tratamiento fiscal de las donaciones derivadas de un mismo donante, y en su caso, de las donaciones «Premium». 

Se responde que “En el supuesto concreto planteado, de la información suministrada en el escrito de consulta se desprende que la asociación consultante llevará a cabo la acogida, apadrinamiento y adopción de animales domésticos abandonados, lo que determina la existencia de una explotación económica que supone la ordenación por cuenta propia de medios materiales y/o humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Por tanto, los ingresos derivados de la prestación de tales servicios estarán sujetos y no exentos en el Impuesto sobre Sociedades. Del mismo modo, las donaciones, subvenciones o cuotas de los asociados percibidas por la asociación que se utilicen para financiar la actividad económica desarrollada por la consultante estarán sujetas y no exentas al Impuesto. 

Ahora bien, el desarrollo y la existencia de una explotación económica que suponga la ordenación por cuenta propia de los medios materiales y humanos, son cuestiones de hecho que deberán probarse por cualquier medio de prueba válido en Derecho ante los órganos competentes de la Administración Tributaria.”

En relación con el IVA se indica que “la asociación consultante realizará operaciones sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido que, no obstante, quedarán exentas, en virtud de lo dispuesto en el artículo 20.Uno.12º de la Ley del Impuesto, anteriormente transcrito, cuando se trate de actividades realizadas para el cumplimiento de su objeto social, que tengan por destinatarios a sus asociados y por las que no se perciba una contraprestación distinta a las cuotas fijadas en los estatutos.

A los efectos de la aplicación de la exención prevista en el citado artículo 20.Uno.12º, por «cotizaciones fijadas en los estatutos» han de entenderse todas aquellas cantidades percibidas de los asociados, que estén previstas en los Estatutos, aunque tengan diferentes rangos o cuantías.

Por el contrario, aquellas operaciones realizadas por la consultante para los asociados por las que les factura un precio independiente de la cuota anual fijada en los estatutos no pueden beneficiarse del supuesto de exención a que se refiere el artículo 20.Uno.12º de la Ley del Impuesto. En efecto, las cantidades pagadas por los miembros en contraprestación de las entregas de bienes o prestaciones de servicios que la asociación les preste y cuya finalidad sea la satisfacción del interés particular o individual del miembro receptor del servicio, no quedan incluidas en el concepto «cotizaciones fijadas en los estatutos», y ello con independencia de la forma y periodicidad en que la contraprestación se instrumente.

Del mismo modo, no resultará aplicable la mencionada exención a aquellas actividades realizadas por la entidad consultante para terceros. 

En consecuencia, estarán exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios y las entregas de bienes accesorias a las mismas efectuadas por la consultante para el cumplimiento de su objeto social, a favor de sus asociados y por las que no se perciba una contraprestación distinta a las cuotas fijadas en los estatutos. En este concepto se incluyen las cuotas de los asociados que pueden variar en importe según la categoría de los socios, según sean estudiantes, personas sin muchos recursos, o “Premium”.

Estarán sujetas y no exentas del Impuesto las entregas de bienes y prestaciones de servicios realizadas en condiciones distintas de las señaladas en el párrafo anterior. 

En este concepto se incluyen las cantidades pagadas por adopción de animales, tanto sean antes o después de un apadrinamiento, y los acuerdos con clínicas veterinarias, (tanto en dinero como en especie). 

En el caso de apadrinamiento que culmina en adopción del animal, la base imponible a tener en cuenta para el cálculo del Impuesto sobre el Valor Añadido será la misma que resulte de una adopción en condiciones normales, sin perjuicio de poder descontar las cantidades que ya se hayan pagado anteriormente como apadrinamiento.

En relación con los donativos recibidos de terceras personas o de socios, entregados sin percibir ningún servicio a cambio, no constituyen el ejercicio de una actividad empresarial y, en consecuencia, no están sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

Sujeción a AJD de la constitución de una vinculación ob rem.

Nº de Consulta: V1099-15

Fecha: 09/04/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “En 1981 el Institut Català del Sol adjudicó al consultante una vivienda en régimen de acceso diferido a la propiedad, la cual formaba parte de un grupo de viviendas de protección oficial de promoción pública. El 25 de noviembre de 1992 dicho Instituto vendió al consultante la referida vivienda en la que se hacía constar que la misma tenía una vinculación «propter rem» sobre un solar destinado a zona ajardinada y disfrute. En el momento actual, el referido organismo ha manifestado su intención de cambiar la vinculación «propter rem» por la de «ob rem», valorando tal vinculación en 11.380,30 euros aproximadamente, aunque no se solicitaría contraprestación al consultante.”  Se pregunta “si el cambio de vinculación estaría sujeto al Impuesto de Sucesiones y Donaciones y, en caso afirmativo, cuál sería la base imponible y, en caso negativo, si el cambio de uso estaría sujeto a otro impuesto “

Se responde que “por esta Dirección General se solicitó informe a la Dirección General de Registros y del Notariado sobre el régimen jurídico aplicable y la diferencia existente entre la vinculación ob rem y las obligaciones propter rem. Con fecha 13 de febrero de 2015 la citada Dirección General emitió informe en los siguientes términos:

“Primera cuestión. ¿Es posible vincular fincas de tal modo que constituyan un cuerpo de bienes unidos o dependientes entre si fuera de los supuestos del art. 8.3 LH? ¿o el art. 8 tiene a estos efectos carácter de numerus clausus?

El artículo 348 del Código Civil establece como contenido fundamental del derecho de propiedad la libertad de disposición.

Esta libertad, sin embargo, tiene determinadas limitaciones, tanto legales como voluntarias.
Una de estas limitaciones viene constituida por la llamada titularidad “ob rem”, construcción doctrinal admitida por esta Dirección General en diversas resoluciones (Ver R.3-9-1982 o 28-10-2013).
El artículo 8 de la Ley Hipotecaria regula los supuestos de fincas funcionales, como el de las explotaciones agrarias o industriales, o el de los edificios en régimen de propiedad horizontal, pero no propiamente las titularidades ob rem.

Existe vinculación “ob rem” entre dos (o más) fincas, cuándo se da entre ellas un vínculo que las mantiene unidas, sin que pueda separarse la titularidad de las mismas, que han de pertenecer a un mismo dueño, por existir una causa económica y a la vez jurídica que justifique dicha conexión, como una cierta relación de destino, dependencia o accesoriedad e incluso de servicio.

La consecuencia jurídica de ello es que los actos de transmisión y gravamen han de producirse sobre ambas fincas juntamente y no sobre una de ellas, y a favor de un mismo adquirente, en tanto se mantenga dicha vinculación.

Dado el carácter de excepción que presenta este vínculo, en la medida en que restringe el principio de libre disposición, es necesario que concurra una causa económica y a la vez jurídica que justifique dicha conexión, como una cierta relación de destino, dependencia o accesoriedad e incluso de servicio.

Los supuestos más frecuentes en la actualidad (al margen de las servidumbres prediales) se presentan en el ámbito de la propiedad horizontal, especialmente respecto de los elementos procomunales y los garajes en relación con las viviendas, pero no son exclusivas de tal ámbito, pudiendo cumplir su función institucional en el ámbito de las fincas y explotaciones rústicas.
Por tanto, respondiendo a la cuestión planteada, si es posible la vinculación ob rem de varias fincas, siempre y cuando exista una causa que lo justifique. No hay un límite impuesto por el artículo 8.3 LH, que se refiere a una cuestión distinta.

Segunda cuestión: ¿Supone tal vinculación la pérdida de independencia registral de las fincas vinculadas?

La respuesta es negativa. Las fincas vinculadas mantienen su folio registral; son fincas distintas, sin perjuicio de la vinculación de régimen jurídico.

Es más, presupuesto básico para la inscripción registral de la titularidad ob rem, es la previa inscripción de las fincas a que afecte.

Tercera cuestión: ¿Tiene acceso el pacto al Registro de la Propiedad o se limita a tener carácter obligacional?

La vinculación ob rem, en tanto que afecta al contenido del derecho de propiedad, es inscribible en el Registro de la Propiedad, con todos los efectos de publicidad registral que ello implica.
Cuarta cuestión. Diferencias entre la vinculación ob rem y propter rem.

Debe distinguirse la “titularidad ob rem” respecto de las obligaciones “propter rem”.

Ya se ha hecho referencia la “titularidad ob rem”. Su peculiaridad reside en que el titular registral de la finca vinculada no se determina directamente, sino a través de la titularidad de otra finca.

Por su parte, las “obligaciones propter rem” son aquellas con sujeto pasivo variable, porque se individualizan o determinan mediante la titularidad de un derecho real. Es decir, el deudor-obligado es aquel que sea dueño o tenga un derecho real sobre una cosa, de modo que la obligación se transmite con ella.

El ejemplo más característico el de los pisos en propiedad horizontal, en los que el propietario está obligado a contribuir con los gastos de comunidad, según su cuota, independientemente de si vive o ha hecho uso de los servicios comunes (STS 14 de marzo 2000).

Una aplicación concreta es la del artículo 5.3 de la ley de Propiedad Horizontal que al admitir la inscripción de los estatutos de la propiedad horizontal, se da acceso a múltiples obligaciones muchas de ellas de carácter personal, pero una vez inscritos pueden hacerse valer, son oponibles, frente a los sucesivos adquirentes de viviendas o locales”.

“A la vista de lo expuesto, se puede concluir:

Que solo puede establecerse una vinculación ob rem sobre dos o más fincas en caso de ser propietario de ambas.

Que el establecimiento de dicha vinculación tiene acceso al Registro de la Propiedad.

Aplicando tales conclusiones al supuesto planteado deben distinguirse, por tanto, dos hechos independientes, susceptibles de tributar separadamente, conforme a lo dispuesto en el artículo 2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante ITP y AJD), aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre: “A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa.”

Las Conclusiones del Centro Directivo son las siguientes:

“Primera. La transmisión a título lucrativo de la finca ajardinada a los distintos propietarios de las viviendas constituye hecho imponible del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. La base imponible estará constituida por el valor neto, entendiéndose como tal el valor real minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles.

Segunda. La escritura de vinculación ob rem de dos o más fincas, al ser inscribible en el Registro de la Propiedad, está sujeta a la cuota variable del documento notarial por reunir todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

 

Nº de Consulta: V1109-15

Fecha: 10/04/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “Se proyecta realizar una operación de reestructuración consistente en una escisión de la entidad consultante que tiene como actividad económica la explotación de una finca rústica. La finca tiene la condición de segregable. La mayor parte de la finca está destinada a la explotación de olivar en riego. La finca cuenta con una casa cortijo y una concesión administrativa de riego. La sociedad es propietaria asimismo de la maquinaria, vehículos y utillaje necesarios para la explotación agrícola realizada. El capital social de la entidad pertenece a varias personas físicas en diferentes porcentajes. Los socios han proyectado escindir la entidad en 11 sociedades independientes, cuya titularidad se repartirá entre los distintos socios, de forma que cada uno de ellos únicamente sólo participe en una sociedad, bien como socio único o conjuntamente con uno o más socios. Se traspasarán en bloque y como sucesión universal 10 de las fincas segregadas bajo la forma de escisión a 10 sociedades de nueva constitución (escisión parcial) o bien disolviéndose la sociedad escindida con traspaso en bloque y como sucesión universal a 11 sociedades de nueva constitución (escisión total). Cada una de las partes del patrimonio escindido formará una entidad económica autónoma susceptible de ser explotada de forma independiente“Se pregunta por la tributación de la operación.

Se responde que “de los datos aportados en el escrito de consulta parece desprenderse que la entidad consultante no cuenta con la necesaria gestión y organización diferenciada que permita desarrollar de manera separada 10 ramas distintas de actividad, por lo que no es posible apreciar la existencia previa, en sede de la sociedad escindida, de varias ramas de actividad diferenciadas, en cuyo caso los elementos patrimoniales segregados y transmitidos a la sociedad beneficiaria no parecen constituir una rama de actividad , en los términos señalados en el artículo 76.4 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, sino que simplemente son una parte de la finca en donde se desarrolla la actividad de explotación del olivar, no constituye por sí mismos una rama de actividad. Por tanto, la operación planteada no podrá acogerse al régimen fiscal especial previsto en el Capítulo VII del Título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre del Impuesto sobre Sociedades. “

“En el caso concreto planteado, por cuanto los socios de la entidad escindida recibirán participaciones de las sociedades beneficiarias de la escisión en proporción distinta a la existente en aquélla, la operación se califica como escisión total no proporcional. Por lo que exige en el ámbito fiscal que los patrimonios escindidos configuren cada uno de ellos por sí mismos una rama de actividad.”

“En el caso planteado, como hemos señalado anteriormente la parte de la finca que se pretende segregar a cada una de las entidades beneficiarias de la escisión no constituyen por sí mismo una rama de actividad diferenciada en los términos establecidos en el artículo 76.4 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y no se dispone de los medios materiales y personales para configurar varias ramas de actividad en el sentido establecido en la Ley. En consecuencia, esto impediría la aplicación del régimen fiscal especial al no cumplir los requisitos establecidos en el Capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, 27/2014, de 27 de noviembre.

Por lo tanto, al no tener la consideración de operación de reestructuración ninguna de las dos posibles opciones que plantean, la operación estará sujeta al ITPAJD por el concepto de operaciones societarias por constitución de las nuevas sociedades, pero estará exenta del mismo en función del apartado 11 del artículo 45.I.B). La sujeción de la operación a la modalidad de operaciones societarias impediría su sujeción a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas y a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales.”

 

Nº de Consulta: V1123-15

Fecha: 13/04/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante tiene una participación del 99,5% de una sociedad de responsabilidad limitada, que participa a su vez en un porcentaje superior al 5% en sociedades cuyo objeto es la importación de vehículos para su comercialización, contando la sociedad con medios materiales y tres empleados.

El consultante es mayor de 65 años y no ejerce funciones de dirección ni percibe retribuciones en la sociedad.

Un hijo del consultante tiene una participación en la sociedad del 0,5% y es el administrador único y director de la sociedad, percibiendo una retribución que representa más del 50% de sus rendimientos de trabajo y de actividades económicas. 

El consultante desea donar a sus cinco hijos la nuda propiedad de sus acciones.”  Se pregunta “si resulta aplicable a la donación de la nuda propiedad lo establecido en el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, que establece la no existencia de ganancia o pérdida patrimonial por las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a que se refiere el citado apartado 6 del artículo 20 de la Ley del impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Si también resultaría de aplicación la reducción prevista por el apartado 6 del artículo 20 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones a la donación de la nuda propiedad y a la posterior consolidación del dominio por los donatarios tras mi deceso. “

Se responde que “el supuesto planteado en el escrito es el de la donación de la nuda propiedad de las participaciones del donante en determinada entidad mercantil. Dado que existe un grupo de parentesco con uno de sus hijos, titulares entre ambos del 100% del capital y el descendiente ejerce funciones directivas en la entidad, percibiendo, por ello, el nivel de remuneraciones establecido en el precepto, procederá la exención en el impuesto patrimonial. 

En el momento de la consolidación del dominio, como consecuencia del fallecimiento del usufructuario, ha de tenerse presente lo que establece el artículo 51.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre. Conforme a dicho precepto, en el momento del desmembramiento del dominio se le gira al adquirente de la nuda propiedad liquidación por el valor de la misma con aplicación del tipo medio de gravamen correspondiente al valor íntegro del bien, con aplicación de las reducciones por parentesco. Se aplicarán asimismo, si procediere, las otras reducciones previstas en el artículo 20 de la Ley 29/1987.

Cuando se extinga el usufructo, el nudo propietario pagará por este concepto sobre la base del valor atribuido al mismo en su constitución, minorado, en su caso, en el resto de las reducciones cuando no se hubiesen agotado en la liquidación practicada por la adquisición de la nuda propiedad y con aplicación del tipo medio efectivo de gravamen calculado en su momento. Procederá igual traslación del resto no imputado de la reducción por transmisión «inter vivos» en aquellos supuestos en que, por insuficiencia de base imponible, la reducción no se hubiera podido hacer efectiva en su totalidad, tal y como determina el epígrafe 1.1.d) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo (B.O.E. del 10 de abril), dictada por esta Dirección General, relativa a la aplicación de las reducciones en el base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar.”

En relación con el ISD se indica que “el supuesto planteado en el escrito es el de la donación de la nuda propiedad de las participaciones del donante en determinada entidad mercantil. Dado que existe un grupo de parentesco con uno de sus hijos, titulares entre ambos del 100% del capital y el descendiente ejerce funciones directivas en la entidad, percibiendo, por ello, el nivel de remuneraciones establecido en el precepto, procederá la exención en el impuesto patrimonial. 

En el momento de la consolidación del dominio, como consecuencia del fallecimiento del usufructuario, ha de tenerse presente lo que establece el artículo 51.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre. Conforme a dicho precepto, en el momento del desmembramiento del dominio se le gira al adquirente de la nuda propiedad liquidación por el valor de la misma con aplicación del tipo medio de gravamen correspondiente al valor íntegro del bien, con aplicación de las reducciones por parentesco. Se aplicarán asimismo, si procediere, las otras reducciones previstas en el artículo 20 de la Ley 29/1987.

Cuando se extinga el usufructo, el nudo propietario pagará por este concepto sobre la base del valor atribuido al mismo en su constitución, minorado, en su caso, en el resto de las reducciones cuando no se hubiesen agotado en la liquidación practicada por la adquisición de la nuda propiedad y con aplicación del tipo medio efectivo de gravamen calculado en su momento. Procederá igual traslación del resto no imputado de la reducción por transmisión «inter vivos» en aquellos supuestos en que, por insuficiencia de base imponible, la reducción no se hubiera podido hacer efectiva en su totalidad, tal y como determina el epígrafe 1.1.d) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo (B.O.E. del 10 de abril), dictada por esta Dirección General, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar.”

En el IRPF resulta que:

– El artículo 4. 8 Dos de la Ley 19/1991, contempla la exención del Impuesto sobre el Patrimonio no sólo para la plena propiedad, sino también para los supuestos de nuda propiedad y derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades cuando concurran determinadas condiciones.

– El apartado 6 del artículo 20 de la Ley 20/1987 se refiere a los casos de transmisión de participaciones «ínter vivos», en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a las que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4.º de la Ley 19/1991. 

– Y, a su vez, el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece, como se ha dicho anteriormente, que se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial con ocasión de las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987. 

Por lo tanto, debe concluirse que en los casos de donación de la nuda propiedad de las participaciones sociales que disfrutan de la referida reducción en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se aplicará el mismo tratamiento fiscal que en los casos de transmisión de la plena propiedad de las mismas, y, en consecuencia no habrá ganancia o pérdida patrimonial a los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

 

Nº de Consulta: V1129-15

Fecha: 13/04/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante realizó durante 2013 y 2014 un máster en administración de empresas. Dicho máster fue pagado mediante un préstamo que ha comenzado a amortizar en enero de 2015. En este año 2015 ha iniciado el ejercicio de una actividad profesional por cuenta propia.“ Se plantea la cuestión de si “a los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, las cuotas que satisface correspondientes al préstamo (devolución del principal e intereses) tienen la consideración de gasto deducible en la determinación del rendimiento neto de actividades económicas.”

Se responde que “en el caso planteado, de la información facilitada en el escrito de consulta se desprende que la declaración censal de alta del consultante y el inicio de la actividad se produce en 2015 por lo que, con arreglo a lo anteriormente expuesto no cabe afirmar que la actividad del consultante se encontraba iniciada con anterioridad a esa fecha.
En consecuencia, una vez dado de alta e iniciada su actividad profesional, las cantidades que satisfaga el consultante correspondientes al préstamo (tanto la devolución del principal como los intereses) que financió el gasto del master y cuyo devengo se produjo con anterioridad al inicio de su actividad profesional, no serán deducibles en la determinación del rendimiento neto de dicha actividad.”

 

Nº de Consulta: V1131-15

Fecha: 13/04/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante y su esposa, casados en régimen de gananciales, son propietarios al 50 por ciento de la vivienda en la que el consultante ha residido hasta mediados del año 2013, en que tuvo que trasladar su residencia a otra localidad por motivos laborales, y en la que continúa residiendo su cónyuge.” Se pregunta que “si al residir su cónyuge en la vivienda y, por tanto, no poder ser alquilada, tendría que imputar renta inmobiliaria.”

Se responde que el artículo 85 de la Ley del IRPF tiene “como finalidad someter a gravamen una capacidad económica puesta de manifiesto por la titularidad de un inmueble o de un derecho real sobre el mismo, pero excluyendo la vivienda habitual.

En consecuencia, procederá la imputación de rentas inmobiliarias, prevista en el citado artículo 85 de la LIRPF, por la mitad indivisa de la vivienda de la que es propietario el consultante, al no estar afecta a una actividad económica ni ser generadora de rendimientos del capital.”

 

Aplicación de la bonificación en ITP a los residentes en Melilla por razón de los bienes adquiridos en la península.

Nº de Consulta: V1141-15

Fecha: 13/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Donación de bien inmueble sito en Málaga a residente habitual en Melilla.”  Se pregunta por la “aplicación de la bonificación prevista en el artículo 23bis.3 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Se responde que “tal y como supone el escrito de consulta, el apartado 3 del artículo 23.bis de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones atiende no a la situación del inmueble en Ceuta o Melilla –como sucede con el apartado 2- sino a la circunstancia de que el adquirente (donatario) tenga su residencia habitual en cualquiera de dichas localidades.

Consiguientemente, en el supuesto de hecho de residencia habitual en Melilla de forma ininterrumpida y por periodo superior a 5 años, procederá la bonificación del 50% en la cuota tratándose de la donación de un inmueble ubicado en Málaga.”

 

Nº de Consulta: V1173-14

Fecha: 16/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante es abogada por cuenta propia y propietaria de dos vehículos, uno de los cuales lo utiliza de forma exclusiva en la actividad económica. Además, la consultante destina parte de su vivienda habitual al desarrollo de su actividad.”  Pregunta “si a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, tienen la consideración de deducibles en la determinación del rendimiento neto de la actividad económica los siguientes gastos:

– Los gastos de reuniones con clientes (comidas, hoteles, transporte).

– Los gastos derivados de la utilización del vehículo referido (gasolina, seguro, reparaciones, mantenimiento…).

– Los gastos relacionados con la parte de la vivienda que la consultante destina al desarrollo de la actividad.

– Los gastos de servicios diversos (papelería, imprenta, consumibles de informática…).

– Los gastos de vestimenta (compra de un traje).”

El Centro Directivo responde a lo primero indicando que “ la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquéllos respecto de los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad, que estén relacionados con la obtención de los ingresos, serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se probase suficientemente no podrían considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.

En la valoración de esta correlación también deberá tenerse en cuenta el importe individualizado de los gastos, de manera que aquellos que sean excesivos o desmesurados, respecto de los que, con arreglo a los usos y costumbres, puedan considerarse gastos normales, pueden considerarse como no deducibles, pues se trata de conceptos fronterizos entre los gastos exigidos por el desarrollo de la actividad y aquellos que vienen a cubrir necesidades particulares, de tal manera que en algunos casos existe una coincidencia entre unos y otros.”

En definitiva, “se considerarán fiscalmente deducibles cuando vengan exigidos por el desarrollo de la actividad, siempre que, además, cumplan los demás requisitos legales y reglamentarios.”

En relación con el vehículo se indica que “en el caso de que la utilización del vehículo en la actividad no fuese exclusiva, es decir, que también fuese utilizado para otros fines, el mismo no tendrá la consideración de afecto a la actividad económica, no siendo deducibles en la determinación del rendimiento neto los gastos anteriormente mencionados derivados de su utilización, salvo que concurriese alguna de las excepciones contempladas en el apartado 4 del anteriormente citado artículo 22, en cuyo caso el vehículo se entenderá afectado a la actividad económica desarrollada por la consultante cuando se utilice exclusivamente en la misma, sin perjuicio de la posibilidad de utilización para necesidades privadas cuando la misma sea accesoria y notoriamente irrelevante.”

En relación con la vivienda se expresa “que la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas permite la afectación parcial de elementos patrimoniales divisibles, siempre que la parte afectada sea susceptible de un aprovechamiento separado e independiente del resto. Cumpliéndose esta condición, se podrá afectar la totalidad de la parte de la vivienda que se utilice para el desarrollo de la actividad económica ejercida exclusivamente por la consultante.

Esta afectación parcial supone que el contribuyente podrá deducirse los gastos derivados de la titularidad de la vivienda, como pueden ser amortizaciones, IBI, tasa de basuras, comunidad de propietarios, seguro de responsabilidad civil de la vivienda, etc., proporcionalmente a la parte de la vivienda afectada y a su porcentaje de titularidad en el inmueble referido. En el caso de que la consultante fuera arrendataria de la vivienda, podría deducir el gasto correspondiente a las rentas satisfechas por el arrendamiento de la vivienda en proporción a la parte exclusivamente afectada a la actividad económica en relación con la totalidad de la misma. En el caso de que se le repercutieran impuestos o gastos de comunidad, es decir, gastos que el arrendador debe hacer frente pero que repercute al arrendatario, podrá deducirlos pero proporcionalmente a la parte de la vivienda que esté afectada. 

Ahora bien, con independencia del título que ostente sobre la referida vivienda habitual, los gastos derivados de los suministros (agua, luz, calefacción, teléfono fijo, conexión a Internet, etc.) solamente serán deducibles cuando los mismos se destinen exclusivamente al ejercicio de la actividad, no pudiendo aplicarse, en este caso, la misma regla de prorrateo que se aplicará a los gastos derivados de la titularidad o del arrendamiento de la vivienda.  Este mismo criterio viene manteniendo este Centro Directivo (consultas V2382-13, V2400-13 y V3471-13) para determinar la deducibilidad de los gastos derivados del uso de una línea de telefonía móvil, es decir, que serán deducibles los gastos incurridos en la medida en que esta línea se utilice exclusivamente para el desarrollo de la actividad económica.

Al respecto conviene señalar que la comprobación de la utilización exclusiva de los vehículos, suministros, líneas de telefonía móvil y fija en la actividad de la consultante constituyen cuestiones de hecho que deberán ser, en su caso, objeto de valoración por los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria.”

En relación con los gastos de vestimenta la Administración afirma “el apartado 2 del artículo 22 del RIRPF establece que sólo se considerarán elementos patrimoniales afectos a una actividad económica aquellos que el contribuyente utilice para los fines de la misma, añadiendo dicho apartado que no se entenderán afectados aquéllos que se utilicen simultáneamente para actividades económicas y para necesidades privadas, salvo que la utilización para estas últimas sea accesoria y notoriamente irrelevante de acuerdo con lo previsto en el apartado 4 de ese artículo.

En la medida en que la ropa que vaya a adquirir la consultante no tiene el carácter de ropa específica de la actividad económica desarrollada, no podrá deducirse las cantidades invertidas en su adquisición.”

 

Nº de Consulta: V1175-14

Fecha: 16/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante adquirió su vivienda habitual en enero de 2002 financiando su adquisición mediante un préstamo hipotecario. Posteriormente, al no poder hacer frente al pago de la deuda y no disponer de otros bienes o derechos en cuantía suficiente para satisfacer la deuda con la entidad bancaria, transmitió el 27 de febrero de 2014 el inmueble a una tercera entidad (sociedad gestora de activos) por un precio coincidente con el importe de la deuda pendiente de pago. Dicho precio fue retenido por la entidad compradora que se subrogó en el préstamo hipotecario, todo ello con el consentimiento y aprobación expresa de la entidad bancaria acreedora, que además redujo el importe de la deuda hipotecaria pendiente, condonando el exceso, si se realizaba la transmisión de la vivienda.”  Se pregunta “si a la transmisión de la vivienda les resultarán de aplicación las exenciones previstas en la letra c) del apartado 1 del artículo 105 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, y en la letra d) del apartado 4 del artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “puede sostenerse que la dación en pago no queda desnaturalizada ni muta su naturaleza por el hecho de que se haga a favor de un tercero, distinto del acreedor hipotecario, siempre que sea éste el que imponga tal condición para acceder a la dación y la acepte como extintiva de la obligación. Es éste precisamente el caso planteado: el acreedor hipotecario accede a la dación y obliga al deudor a transmitir el inmueble a un tercero por él designado, posibilidad admitida en el Código Civil para el pago de las obligaciones (artículos 1.162 y 1.163).

Por otra parte, la redacción literal de la exención permite sostener tal interpretación, porque no limita taxativamente a favor de quién ha de hacerse la dación, sino que exige tres requisitos que no obstarían a esa interpretación:

– Que la dación lo sea de la vivienda habitual del deudor o de su garante.
– Que la dación se realice para la cancelación de deudas garantizadas con hipoteca que recaiga sobre la vivienda habitual. 

– Que esas deudas hipotecarias se hayan contraído con entidades de crédito o cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios.

Como puede observarse, no se exige que la transmisión en que consiste la dación se haga a favor de esa misma entidad de crédito, por lo que no debe excluirse la posibilidad de que la misma acreedora admita o imponga, sin alterar el carácter extintivo de la dación, la transmisión a un tercero designado a su voluntad. 

Para mayor abundamiento, en el párrafo segundo del artículo 105.1.c) del TRLRHL y del artículo 33.4.d) de la LIRPF se señala que también opera la exención en las ejecuciones hipotecarias, en las que como consecuencia de las mismas se produce una transmisión a favor de un tercero que no será la entidad financiera acreedora en la mayor parte de los casos. 

Por todo ello, no apreciándose impedimento en la previsión legal y siendo lo más acorde con la finalidad de la norma, se considera que esas transmisiones o daciones en pago a favor de un tercero autorizado e impuesto por la entidad acreedora deben ser objeto de la nueva exención prevista en el artículo 105.1.c) del TRLRHL y 33.4.d) de la LIRPF, lógicamente siempre que se cumplan los demás requisitos establecidos en dichos preceptos.

Por último, debe señalarse que, al no precisarse en la normativa antes referida, la dación en pago puede suponer tanto la cancelación total como la parcial de la deuda, en aquellos casos en que se pacte que la entrega de la vivienda sólo extingue parte de la deuda.”

 

Nº de Consulta: V1181-15

Fecha: 16/04/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante transmitió en el año 2014 su vivienda habitual y reinvirtió el importe obtenido en la adquisición de una nueva vivienda habitual. El valor declarado por esta adquisición a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados fue objeto de comprobación por la Administración Tributaria, resultando un valor comprobado superior al valor declarado.” Se pregunta por la “incidencia de la comprobación de valores en las operaciones de compraventa y reinversión efectuadas.”

Se responde que “ el aumento de valor de la vivienda adquirida por la consultante resultante de la comprobación de valores efectuada por la Junta de Andalucía, no tiene incidencia alguna en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, ya que la determinación del valor de adquisición de la vivienda adquirida en 2014 en caso de una futura transmisión parte de las cantidades efectivamente satisfechas, circunstancia que no concurre en el aumento del valor declarado por la consultante a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Tampoco tiene incidencia alguna a efectos del cálculo de la exención por reinversión en vivienda habitual.”

Criterio distinto del expuesto es el que mantienen muchos TSJ. Podemos citar aquí la reciente Sentencia del TSJ de Galicia de 15 de abril de 2015, Recurso 15456/2014,en la que se reitera el criterio mantenido por dicho Tribunal en la Sentencia de julio de 2006, Recurso 7119/2003, en la que declaró lo siguiente: “el camino lógico seguido por el legislador al establecer el «valor real», como expresión del precio normal y verdadero que se presume ocultado parcialmente o deformado intencionadamente por motivos muy diversos, tenía que desembocar inevitablemente en el precio normal de mercado, único término de referencia posible .. De las expresadas consideraciones, y con ánimo de síntesis, hemos de quedarnos con que ese «valor real» a los efectos del ITP no es sino un concepto equivalente y subrogado del precio verdadero, es decir, aparece dirigido a alcanzar y conocer el importe cierto de los actos o contratos gravados con tal impuesto. Pues bien, si tenemos en cuenta, de un lado, que el valor de adquisición a los efectos de los incrementos patrimoniales del IRPF se corresponde con el «importe real» de la adquisición (que, como la práctica diaria nos demuestra, no tiene necesariamente que coincidir con el importe reflejado en las escrituras públicas de compraventa), y, de otro, que el «valor real» a que se refiere el ITP persigue la finalidad de determinar el valor o importe cierto, verdadero o real, habremos de concluir con que, en supuestos como el presente, ambos tipos de valores (para los incrementos patrimoniales a computar en el IRPF, y para el ITP) deben ser considerados como equivalentes; o, dicho en otras palabras, que en los casos en que la Administración proceda a realizar una comprobación de valores a los efectos del ITP, dicho valor comprobado debe ser el considerado como valor de adquisición («importe real» de la adquisición) a los efectos de los incrementos patrimoniales del IRPF » En el mismo sentido se pronuncia la sentencia de la Audiencia Nacional de 3 de febrero de 2005.” “Esta tesis ha sido acogida en sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia del País Vasco de fecha 27.9.2002 EDJ2002/37306, y del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valencia siendo que tal doctrina es plenamente compartida por esta Sala.”

 

Nº de Consulta: V1190-14

Fecha: 16/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia: “En mayo de 2014 el consultante cedió gratuitamente el uso de una segunda vivienda que posee a un amigo que atraviesa una difícil situación económica.”  Se pregunta “si como consecuencia de tal cesión, el consultante debe declarar algún rendimiento en la declaración de IRPF de 2014.”

Se responde que “al no tratarse de un arrendamiento sino de una cesión, si se prueba que la cesión del inmueble se realiza de forma gratuita, el cedente no obtendría por tal cesión rendimientos del capital inmobiliario pero sí debería efectuar la imputación de rentas inmobiliarias establecida en el artículo 85, ya que se trataría de un inmueble urbano que no genera rendimientos del capital inmobiliario.

La acreditación de la gratuidad es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.”

 

Nº de Consulta: V1191-15

Fecha: 16/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las personas Físicas

Materia: “La consultante desarrolla la actividad de asesoramiento fiscal. Como consecuencia de una demanda por responsabilidad contractual interpuesta por una empresa cliente, por un error en el asesoramiento que dio lugar a unas actas de inspección, se llega a un acuerdo voluntario entre las partes para pagar una indemnización al cliente por los perjuicios causados.” Se pregunta por la “deducibilidad como gasto de la actividad de la indemnización.”

El Centro Directivo responde que “la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se pruebe suficientemente no podrán considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. En este punto, procede indicar que la entrada en vigor el 1 de enero de 2015 de la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades (Ley 27/2014, de 27 de noviembre, publicada en el BOE del día 28) no comporta alteración alguna en lo hasta aquí expuesto, modificándose únicamente las referencias normativas.

Con este planteamiento, teniendo en cuenta que la indemnización acordada es consecuencia de la responsabilidad contractual exigible a la consultante por el perjuicio económico causado por un error en el asesoramiento contratado, no tratándose por tanto de donativos o liberalidades, el gasto que se produce a la consultante por el pago de la indemnización a su cliente tendrá la consideración de deducible en la determinación del rendimiento neto de su actividad profesional de asesora fiscal, pues debe entenderse producido tal gasto en el ejercicio de la actividad. Todo ello sin perjuicio de la incidencia que este pago tenga en la tributación personal del cliente.

Por último, cabe recordar que la deducibilidad de un gasto está condicionada además, entre otros requisitos, a que quede convenientemente justificado mediante el original de la factura o documento sustitutivo (emitido por el cliente) y registrado en los libros-registro que, con carácter obligatorio, deben llevar los contribuyentes que desarrollen actividades económicas en estimación directa.”

 

Nº de Consulta: V1269-15

Fecha: 27/04/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre

Materia: “La consultante es propietaria de una parcela de naturaleza rústica hasta 2002.

En el año 2003 pasa a ser suelo urbanizable, sin aprobarse un plan parcial para su desarrollo y se califica como finca urbana. 

El informe de un letrado urbanista de septiembre de 2011 sobre dicho sector señala que ese suelo debe valorarse como suelo rural. El PGOU vigente es del año 2000, en estos momentos se está tramitando el nuevo PGOU y los terrenos han pasado de urbanizables a rústicos, de nuevo. 

La última valoración catastral se realizó en el año 1995 con efectos en 1996. Ahora se está realizando una nueva valoración catastral para que tenga efectos en 2016.” Se pregunta “si procede la devolución de ingresos indebidos por el IBI de los años no prescritos (2011 y siguientes) y cuál sería el procedimiento correcto, ya que hay dos administraciones, la que aprueba la naturaleza jurídica del suelo (Ayuntamiento) y la que realiza la valoración catastral (Catastro), para que después el Ayuntamiento cobre el IBI.”

Se responde que “con carácter general, la determinación y asignación de un nuevo valor catastral a un bien inmueble por aplicación de los procedimientos de valoración colectiva tiene efectos catastrales y en el IBI el día 1 de enero posterior a la notificación del mismo (artículo 29.5 TRLCI y artículo 75.3 TRLRHL).

La determinación de un valor catastral con efectos retroactivos ocurre en los casos en que se producen hechos, actos o negocios jurídicos que tienen efectos catastrales y que como tales deben ser objeto de declaración, como puede ser la construcción de una nueva obra, el cambio de naturaleza del suelo, etc. En estos casos, bien porque son declarados por el obligado tributario, o bien porque son descubiertos por la inspección catastral, por parte de los órganos del Catastro se determina un nuevo valor catastral para el bien inmueble que tendrá efectos retroactivos desde el día siguiente a la fecha en que se produjo el hecho, acto o negocio. Este nuevo valor catastral tendrá efectos en el IBI en el devengo posterior a la efectividad catastral (artículo 20.2 TRLCI y artículo 75.3 TRLRHL).

También se producen efectos retroactivos en los casos en los que el valor catastral se ha determinado incorrectamente, y se procede a determinar un nuevo valor catastral correcto en el marco de un procedimiento iniciado bien a instancia del interesado que recurre el valor catastral asignado a su bien inmueble o, bien de oficio por los órganos del Catastro Inmobiliario. En ambos casos, el nuevo valor catastral asignado al bien inmueble también tendrá efectos retroactivos.

En los casos en que el nuevo valor catastral determinado por la resolución del Catastro sea inferior al anterior valor catastral, procederá la devolución del exceso de cuota del IBI satisfecha.
Por tanto, en el caso planteado, la consultante, si estima que el bien inmueble de su propiedad está incorrectamente calificado y valorado, deberá dirigirse a los órganos competentes del Catastro Inmobiliario, a los efectos de que se califique y valore el mismo de acuerdo con la normativa catastral. 

Una vez emitida la resolución por Catastro Inmobiliario, en el caso de que se asigne un menor valor catastral al bien inmueble y dicha resolución tenga efectos retroactivos, la consultante deberá dirigirse al Ayuntamiento competente para solicitar la devolución del exceso de las cuotas del IBI ingresadas, con el límite de la prescripción.”

La doctrina de la Resolución de TEAC de 13 de mayo de 2015, Nº 06847/2011/00/00, Vocalía Séptima, es la siguiente: “Para clasificar como urbanos, al amparo de lo previsto en el artículo 7.2.b) del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario, aquellos bienes inmuebles cuyo suelo sea urbanizable sectorizado o delimitado según el planeamiento urbanístico, resulta exigible que se haya aprobado el instrumento de ordenación que establezca las determinaciones para su desarrollo.”

 

Nº de Consulta: V1287-14

Fecha: 28/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante se divorció de su esposa en enero de 2006 y abandonó la que hasta ese momento constituyó su vivienda habitual y en la que continuaron residiendo su ex cónyuge y sus hijos hasta finales del año 2013. Durante dicho periodo se ha practicado la deducción por inversión en vivienda habitual al ser copropietario de la vivienda con su ex cónyuge en un 50 por ciento. En enero de 2014 transmiten la mencionada vivienda y desea reinvertir el importe obtenido en la adquisición de una nueva vivienda habitual.”   Se pregunta por la “posibilidad de considerar la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión del porcentaje de la vivienda del que es titular exenta por reinversión.”

Se responde que “en el caso consultado, es doctrina reiterada de éste Centro Directivo (entre otras, consulta V1994-08 o V2759-09) que al haber dejado de tener la vivienda la consideración de vivienda habitual para el consultante en enero de 2006 y venderse en enero de 2014, no se cumple el requisito de que la vivienda hubiera tenido la consideración de habitual para el consultante en el momento de la venta o en cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión, por lo que no resulta aplicable la exención por reinversión en vivienda habitual a la ganancia patrimonial que en su caso se obtuviera en la venta.”

 

Nº de Consulta: V1292-15-14

Fecha: 28/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante es socio y administrador de una sociedad que desarrolla una actividad incluida en la sección segunda de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, que no se detalla en la consulta. El consultante percibe de la sociedad retribuciones por su condición de administrador y por la prestación de servicios correspondientes a la referida actividad de la sociedad. No se precisa en la consulta el régimen de afiliación a la Seguridad Social que corresponde al consultante por las tareas desarrolladas en la sociedad.” “Se consulta la tributación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas que corresponde al consultante, por las retribuciones satisfechas por la sociedad por los servicios correspondiente al cargo de administrador y los restantes servicios, teniendo en cuenta la nueva redacción dada al artículo 27 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas por la Ley 26/2014.”

Se responde que “a efectos de analizar el alcance del último párrafo del artículo 27.1 de la LIRPF, debe tenerse en cuenta que el mismo no se refiere a las actividades que pueda realizar un socio a título individual o al margen de la sociedad, sino a las actividades realizadas por el socio a favor de la sociedad o prestadas por la sociedad por medio de sus socios. En dicha actividad deben distinguirse con carácter general a efectos fiscales dos relaciones jurídicas: la establecida entre el socio y la sociedad, en virtud de la cual el socio presta sus servicios a aquella, constituyendo la retribución de la sociedad al socio renta del socio a integrar en su Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y la relación mantenida entre el cliente y la sociedad, cuya retribución satisfecha por el cliente a la sociedad constituye renta de la sociedad a integrar en el Impuesto sobre Sociedades.

Ahora bien, en dicho párrafo se exige que la actividad realizada esté incluida en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, requisito que debe exigirse a la actividad realizada tanto por el socio como por la sociedad, y ello a pesar de que, lógicamente, la sociedad, de acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 de la regla 3ª de la Instrucción de aplicación del Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, por el que se aprueban las tarifas y la instrucción del Impuesto sobre Actividades Económicas (BOE de 29 de septiembre), esté matriculada en la Sección Primera de las Tarifas de dicho Impuesto, y también con independencia de que el socio esté o no dado de alta efectivamente en algún epígrafe de la sección segunda de las tarifas de dicho Impuesto por la realización de dichas actividades.

Por lo tanto, el ámbito subjetivo de la regla contenida en el tercer párrafo del artículo 27.1 de la LIRPF debe quedar acotado a sociedades dedicadas a la prestación de servicios profesionales.

Debe tenerse en cuenta al respecto que dicho ámbito no queda restringido al definido en la Ley 2/2007, de 15 marzo, de sociedades profesionales (BOE de 16 de marzo), sino que es más amplio, al incluir a todas las actividades previstas en la sección segunda de las tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, por lo que incluirá tanto a las sociedades profesionales de la Ley 2/2007, como a otras sociedades dentro de cuyo objeto social se comprenda la prestación de los servicios profesionales incluidos en la referida sección y no constituidas como sociedades profesionales de la Ley 2/2007.

Además, será necesario igualmente que la actividad desarrollada por el socio en la entidad sea precisamente la realización de los servicios profesionales que constituyen el objeto de la entidad, debiendo entenderse incluidas, dentro de tales servicios, las tareas comercializadoras, organizativas o de dirección de equipos, y servicios internos prestados a la sociedad dentro de dicha actividad profesional. 

Cuando se cumplan los requisitos relativos a la actividad, tanto de la entidad como del socio, los servicios prestados por aquél a su sociedad, al margen, en su caso, de su condición de administrador, únicamente podrán calificarse en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas como rendimientos de actividad económica si el consultante estuviera dado de alta en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial, y en consecuencia las retribuciones satisfechas por dichos servicios tendrían la naturaleza de rendimientos de actividades económicas.

En caso contrario, la calificación de tales servicios deberá ser la de trabajo personal, al preverlo así el artículo 17.1 de la LIRPF al determinar que tienen tal consideración las contraprestaciones o utilidades que deriven «del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.».

En el presente caso, se cumple el requisito relativo a la actividad, por lo que en caso de cumplirse el requisito relativo a su inclusión por dichas actividades en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial, las retribuciones satisfechas por dichos servicios tendrían la naturaleza de rendimientos de actividades económicas.

Con independencia de la naturaleza que corresponda a la retribución correspondiente a dichos servicios, debe tenerse en cuenta que el artículo 41 de la LIRPF establece que “La valoración de las operaciones entre personas o entidades vinculadas se realizará por su valor normal de mercado, en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades”, referencia que debe entenderse realizada a partir de 1 de enero de 2015 al artículo 18 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre).”

 

Nº de Consulta: V1348-15

Fecha: 29/04/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, Sociedades e IVA

Materia: “La entidad consultante tiene como actividad principal la promoción inmobiliaria de edificaciones, siendo propietaria de una parcela de terreno calificada por el plan de ordenación urbana como suelo dotacional, con destino a aparcamiento público. La misma no se encuentra incluida en ningún área de reparto, ni le ha sido atribuido aprovechamiento objetivo según la ordenanza reguladora de las transferencias y reservas de aprovechamiento aprobada recientemente por el Ayuntamiento.

A dicha parcela le ha sido asignada la media ponderada de los aprovechamientos referidos al uso predominante del polígono en el que se encuentra.

La entidad consultante se está planteando transmitir la referida parcela de terreno al Ayuntamiento mediante la cesión o convenio público con reserva del aprovechamiento asignado para su posterior materialización mediante la compensación con excesos de aprovechamiento en futuras promociones de viviendas que desarrolle, a través del mecanismo de la transferencia de aprovechamiento urbanístico del mismo o bien mediante su posterior transmisión con la misma finalidad a terceros por compraventa.”

 “1º) Se plantea el consultante la determinación del hecho imponible e implicaciones tributarias en relación al Impuesto sobre Sociedades, el Impuesto sobre el Valor Añadido, el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y Actos Jurídicos Documentados y el Impuesto sobre el Incremento de Valor de Terrenos de Naturaleza Urbana respecto de la operación de cesión pública del terreno con reserva de aprovechamiento para su posterior materialización mediante transferencia para compensación de excesos en el desarrollo de futuras promociones inmobiliarias.

2º) Se plantean las implicaciones fiscales en los referidos Impuestos en relación a la materialización por la propia consultante del aprovechamiento urbanístico, previamente constituido mediante reserva en el momento de la cesión pública del suelo dotaciones al Ayuntamiento, mediante la utilización del mecanismo de la transferencia de aprovechamiento urbanístico.

3º) Finalmente, se plantean cuáles serían las implicaciones fiscales en el caso de transmisión por la consultante del aprovechamiento urbanístico, previamente constituido mediante reserva en el momento de la cesión pública del suelo dotacional al Ayuntamiento, mediante venta a favor de terceros por el precio de mercado que se convenga entre partes independientes, con la misma finalidad de compensación de excesos de aprovechamiento mediante la transferencia que requiera el Ayuntamiento en los expedientes de licencias de obras en los que resulten tales excesos.”

En el IS se concluye que “la entidad consultante deberá integrar en su base imponible la diferencia entre el valor de mercado de la reserva de aprovechamiento y el valor fiscal de la cesión de terrenos, integrando en la base imponible la citada diferencia.”

En IVA la transmisión de los derechos de aprovechamiento urbanístico por parte del ayuntamiento estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al efectuarse, a título oneroso, por una entidad que ostenta la condición de empresario. Dicha entrega se entenderá producida en el momento en el que se atribuya al ayuntamiento transmitente la plena disposición de los correspondientes aprovechamientos, lo que tendrá lugar en el momento de la aprobación y posterior publicación del respectivo proyecto de compensación. No obstante, dicha entrega estará exenta, conforme a lo establecido en el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992, en la medida en que sobre los terrenos en los que se materialice dicho aprovechamiento no se hayan iniciado las obras de urbanización de los mismos ni su propietario haya asumido carga alguna de urbanización.

Finalmente, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 75.Dos de la Ley 37/1992, la entrega del terreno referida en el primer guion, sin perjuicio del tratamiento que le corresponda según se analiza en el mismo, constituye un pago anticipado respecto de la entrega de los derechos de aprovechamiento urbanístico que se debe realizar en el futuro. Este pago lo percibe el ayuntamiento consultante e implica el devengo del Impuesto en lo que se refiere a la cesión de los citados derechos de aprovechamiento urbanístico.”

Las Conclusiones del Centro Directivo son las siguientes:

“Primera: La transmisión del derecho a obtener bienes determinados y la posterior transmisión de tales bienes al hacerse efectivo el derecho transmitido, no constituyen hechos imponibles independientes, sino un único hecho imponible, consistente en la transmisión de los bienes en cuestión.

Segunda: De acuerdo con lo previsto en los apartados 1, letra A) y 5 del artículo 7 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993), la transmisión de aprovechamientos urbanísticos por un ayuntamiento a favor de la entidad consultante, estará sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas de dicho impuesto sólo en el caso de que tal operación no esté sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido o bien, dado que se trata de la entrega de bienes inmuebles, en el supuesto de que esté sujeta pero exenta de dicho impuesto.
Tercera: Si la referida operación resulta estar sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido y, por tanto, no sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, la escritura pública en que se formalice estará sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, por cumplirse los requisitos establecidos en el artículo 31.2 del texto refundido del impuesto: ser primera copia de escritura notarial, tener por objeto cantidad o cosa valuable, contener un contrato inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar no sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ni a los conceptos transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

En relación con la plusvalía municipal se responde lo siguiente: “En relación con la segunda cuestión que plantea, hay que señalar que en materia de aprovechamientos urbanísticos, habrá que estar a la legislación urbanística territorial correspondiente al enclave del inmueble.

De conformidad con el artículo 104 del TRLRHL, anteriormente transcrito, no estará sujeta al IIVTNU la cesión o transmisión del aprovechamiento urbanístico, ya que, conforme al artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, no se admite la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible o el de las exenciones o bonificaciones.

Lo que sí estará sujeto al citado IIVTNU será la transmisión de la propiedad de los terrenos de naturaleza urbana, en los que puedan haberse materializado los derechos de aprovechamiento urbanístico, por cualquier título, o la constitución o transmisión de cualquier derecho real de goce, limitativo del dominio, sobre los referidos terrenos.

No obstante lo anterior, si el aprovechamiento urbanístico objeto de consulta, sobre el que se carece de información precisa, se instrumentalizase en un derecho real de goce limitativo del dominio, su transmisión estaría sujeta al impuesto.

Hecha la anterior precisión, y ante la falta de datos claros y concretos sobre la operación que se pretende realizar y suponiendo que se trate de la constitución o transmisión de un derecho real de goce limitativo del dominio sobre terrenos de la entidad consultante o de un tercero, estaríamos ante un supuesto de sujeción al citado impuesto. 

Asimismo, debe señalarse que el devengo del impuesto en este último caso se producirá en la fecha en que realmente se materialice la constitución o transmisión del derecho real en cuestión.”

 

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Resolución de 7 de mayo de 2015, Nº 00007/2014/00, Vocalía Duodécima. Reformatio in peius. Alcance del principio de la prohibición de la reformatio in peius en relación con la extensión en la vía económico-administrativa. Análisis pretensión por pretensión o de forma global dependiendo si se parte de fundamentos autónomos o del mismo.

“La correcta aplicación del principio de reformatio in peius exige que esta prohibición sea apreciada respecto de todas las consecuencias (ajustes positivos y negativos) favorables y desfavorables, para el obligado tributario que son objeto de la regularización administrativa y que procedan del mismo fundamento, pretensión o calificación jurídica, aunque las consecuencias surtan efectos en períodos impositivos o de liquidación distintos. Esto es, la interdicción de la reformatio in peius hay que apreciarla de forma global respecto de los diferentes ejercicios cuando la regularización de todos ellos tiene el mismo fundamento.”

En el caso concreto que da lugar a la presente unificación de criterio, el sujeto pasivo había contabilizado en el año 2005 un gasto extraordinario. La inspección consideró improcedente este ajuste y consideró que estos gastos debían tener la consideración de inmovilizado. En consecuencia se niega la deducción fiscal del gasto extraordinario de 2005 pero se admite la deducción de la amortización en los ejercicios comprobados 2005, 2006 y 2007. Posteriormente, la resolución del Tribunal anula la regularización practicada por este motivo y se confirma la contabilización del gasto extraordinario. La correcta aplicación de la interdicción de la reformatio in peius no impide que, en ejecución de la resolución, se eliminen en los años siguientes (2006 y 2007) los gastos por amortización que había admitido inicialmente la Inspección.”  Unificación de criterio.

 

Resolución de 13 de mayo de 2015, Nº 01200/2012/00/00, Vocalía Novena, Procedimiento de verificación de datos. Efectos de su utilización improcedente para llevar a cabo actuaciones de comprobación de valor: la nulidad radical o de pleno derecho del procedimiento.

“Esta utilización improcedente provoca la nulidad de pleno derecho del procedimiento puesto que, entre los supuestos que enumera el artículo 131 de la Ley General Tributaria (LGT), como lista cerrada que permiten llevar a cabo un procedimiento de verificación de datos, no se encuentra el de realizar actuaciones de comprobación de valores. Y en desarrollo de este precepto, el artículo 159 del RD 1065/2007, de 27 de julio, por el que se aprobó el Reglamento de Gestión e Inspección (RGGI), en desarrollo del artículo 131 de la LGT, no incluye este procedimiento (el de verificación de datos) al relacionar los distintos procedimientos tributarios en cuyo seno puede realizarse como actuación concreta la comprobación de valores. Con ello, se está vulnerando el principio de inderogabilidad singular de los reglamentos consagrado en el artículo 52.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico y Procedimiento Administrativo Común.”

La Resolución de 21 de mayo de 2015, Nº 01922/2012/00/00, Vocalía Quinta, precisa “las diferencias entre el procedimiento de verificación de datos y el de comprobación limitada. Entre otras, los efectos de uno y otro procedimiento son radicalmente diferentes. Debido a estas diferencias, la elección por parte de la Administración de iniciar un procedimiento de verificación de datos, y no de comprobación limitada, siendo este último el procedente, le deja abierta la posibilidad de volver a comprobar, sin límite y sin vinculación alguna al previo pronunciamiento administrativo, el objeto previamente regularizado. Es esta la diferencia sustancial con el procedimiento de comprobación limitada, cuyas liquidaciones, aunque también provisionales, tienen efectos preclusivos en los términos del artículo 140 LGT. Y esta diferencia afecta de plano a los derechos y garantías de los obligados tributarios.”

 

Resolución de 21 de mayo de 2015, Nº 06076/2013/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Repercusión. Rectificación. Art 89.cinco LIVA. Minoración de las cuotas repercutidas. Reintegro de las cuotas al destinatario de la operación. El ejercicio del derecho de reintegro por el destinatario no es una cuestión de naturaleza tributaria.

“En el caso rectificaciones que determinen la minoración de cuotas inicialmente repercutidas en exceso, la ley no supedita la rectificación efectuada al reintegro previo de las cuotas al destinatario de la operación, cuestión que se deriva de la relación jurídico tributaria entre los particulares, y que, en caso de incumplimiento por parte del reclamante, deberá exigirle el destinatario por los procedimientos legales establecidos para ello. Así, para que puedan rectificarse las cuotas de IVA repercutidas en exceso por el procedimiento previsto en el artículo 89.Cinco.b) de la Ley 37/1992, en efecto el precepto establece que si se acude a este procedimiento el sujeto pasivo estará obligado a reintegrar al destinatario de la operación el importe de las cuotas de IVA repercutidas en exceso. No obstante, la Ley del IVA no exige que ese reintegro se produzca con anterioridad a la modificación de la base imponible o a la rectificación de las cuotas de IVA repercutidas, sólo dice que el repercutidor debe entregar esas cantidades al repercutido; de no hacerlo el repercutido podrá acudir a los procedimientos legales a su alcance para reclamarle el pago de lo debido, no siendo ésta una cuestión de naturaleza tributaria.”

 

Resolución de 21 de mayo de 2015, Nº 06277/2014/00/00, Vocalía Duodécima. VA. Regularización de cuotas indebidamente repercutidas. Incompatibilidad de simultaneidad de la regularización minorando en el repercutidor el IVA repercutido indebidamente y el reconocimiento del derecho a la devolución en el sujeto repercutido.

“En el supuesto de regularización de cuotas indebidamente repercutidas de IVA no se podrá minorar en la liquidación que se practique en la entidad transmitente de los bienes o prestadora de los servicios las cuotas indebidas, y simultáneamente reconocer el derecho a la devolución de tales cuotas en la entidad destinataria de los bienes o servicios que soportó las cuotas indebidas.

La actuación procedente es, de conformidad, con lo dispuesto en los artículos 14 y 15 del RD 520/2005:

– El derecho a obtener la devolución del ingreso indebido debe reconocerse a favor de la entidad que soportó la repercusión, tal como exige el artículo 14.2.c) del Reglamento de Revisión.

– Se cumplen los requisitos para que la devolución pueda producirse en los términos del citado artículo 14.2.c), esto es, la repercusión se hizo mediante factura, las cuotas indebidamente repercutidas fueron ingresadas -pues se consignaron en la autoliquidación de quien las repercutió- y no le han sido devueltas al repercutido o a un tercero y, finalmente, se ha denegado el derecho del repercutido a la deducción de las cuotas soportadas.

– El derecho a la devolución se ha reconocido en el seno de un procedimiento de aplicación de los tributos, en los términos del artículo 15.1.d) del RD 520/2005.”   Unificación de criterio.

 

Resolución de 28 de mayo de 2015, Nº 02457/2015/00/00, Vocalía Duodécima. Procedimiento de recaudación. Responsables solidarios. Imputabilidad a menores de edad que actúan mediante representante.

“La responsabilidad solidaria regulada en el artículo 42.2.a) de la LGT puede ser imputada a personas menores de edad, cuya actuación como causantes o colaboradores en la ocultación o transmisión de bienes o derechos que constituyan el hecho causante de la responsabilidad se haya llevado a cabo por medio de representante”

Resolución de 28 de mayo de 2015, Nº 00452/2015/00/00, Vocalía Duodécima. Reembolso del coste de las garantías aportadas. Anulación de la deuda por motivos formales con orden de retroacción de actuaciones.

“En materia de reembolso del coste de las garantías aportadas para suspender la ejecución de un acto o deuda, cuando dicho acto o deuda sean anulados por sentencia o resolución administrativa que, al apreciarse vicios o defectos formales, ordenan la retroacción de las actuaciones sin entrar a conocer del fondo del asunto, deberá restituirse íntegramente el coste de las garantías inicialmente aportadas, pues el acto o deuda ha sido declarado improcedente, con independencia de que, en virtud de la retroacción, se dicte un nuevo acto administrativo de liquidación”

 

RESOLUCIÓN DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO FORAL DE BIZKAIA

Resolución de 18 de diciembre de 2014. Caducidad del nombramiento del Consejo de Administración y su responsabilidad

“Derivación de responsabilidad al administrador de una sociedad, aunque en el Registro Mercantil el Consejo de Administración quedó cancelado por caducidad. Si bien ha quedado acreditada por la parte actora la cancelación del nombramiento de los miembros del Consejo de Administración de la sociedad, tal cancelación únicamente tiene efectos frente a terceros desde la misma fecha en que se inscribió, aunque la caducidad de los cargos venga determinada por el transcurso del plazo de diez años para el que fueron nombrados. En el caso analizado las deudas exigidas a la parte actora corresponden a hechos imponibles y cuotas devengadas en ejercicios anteriores, en los que todavía estaban en vigor los nombramientos inscritos. En cualquier caso, debe precisarse que la mera inscripción en el Registro Mercantil de la caducidad del nombramiento del Consejo de Administración por el transcurso del plazo para el que fue nombrado no evita su responsabilidad por las operaciones realizadas una vez caducado el nombramiento. La jurisprudencia y la Dirección General de Registros y del Notariado han entendido que hasta tanto se proceda al nombramiento de un nuevo Consejo de Administración, debe considerarse que se ha producido una prórroga de hecho de la Administración anterior para evitar que las sociedades queden sin representación legal, de forma que ni siquiera sería posible la convocatoria de una nueva Junta General o la disolución de la sociedad.”

“Por otro lado, pese a que la recurrente manifiesta que la empresa no tiene actividad desde hace muchos años, ha quedado acreditado que en el año 2005 y una vez superado el plazo de diez años para el que fue nombrado el Consejo de Administración, se realizaron diversas operaciones que no fueron declaradas y han dado lugar a las liquidaciones cuya derivación se está debatiendo. A este respecto la legislación societaria impone a los administradores la obligación de llevar a cabo los actos necesarios que sean de su incumbencia para asegurar la correcta marcha de la sociedad y de adoptar las medidas necesarias para asegurar una ordenada gestión societaria y los medios jurídicos para realizar su función, siendo responsables del resultado de la misma, excepto que resulte acreditado que emplearon todos los instrumentos jurídicos a su alcance para conocer y corregir la situación prohibida por la ley. En el presente caso, la parte actora debería acreditar que realizó las actuaciones necesarias para presentar en plazo una declaración veraz del impuesto y realizar el ingreso que le correspondía efectuar a YYY, pero no ha presentado prueba en este sentido.”

 

SENTENCIAS PARA RECORDAR

Ilegalidad de una Ordenanza municipal que restringe el derecho a la división del IBI en caso de copropiedad.

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 13 de junio de 2014, Recurso 120/2014. Ilegalidad de una Ordenanza Fiscal del Ayuntamiento de L…. que restringía el derecho a la división del IBI regulado en el art. 35 de la Ley General Tributaria en caso de copropiedad.  El principio de eficacia de la actividad administrativa está subordinado al principio de legalidad.

“El actor sustenta su pretensión, en el hecho de que es mero cotitular del bien inmueble referido, hecho este que ya había puesto de manifiesto ante el Ayuntamiento demandado con ocasión del recibo girado en 2011, por escrito de 13 de mayo de 2011, escrito en el que identificaba al resto de cotitulares, sus domicilios y porcentajes, y el Ayuntamiento le giró una nueva liquidación del recibo del IBI de 2011 en el que se efectuaba dicha liquidación exclusivamente respecto del 82,86% del bien del que es titular el demandante. Sin embargo, en el ejercicio 2012 el Ayuntamiento de León volvió a girarle la totalidad de la liquidación correspondiente al 100%, incumpliendo la previsión del ar.t 35.6 de la LGT, incumplimiento que se traslada al art. 6 de la Ordenanza Fiscal del IBI del Ayuntamiento de León. Resulta esencial tener presente que consta en el expediente administrativo el informe del Técnico Municipal en el que se recoge, de conformidad con los datos remitidos por la Gerencia Territorial del Catastro de León, la relación de titulares que figuran en el padrón del impuesto sobre bienes inmuebles del ejercicio 2012, con la lista de los diversos titulares catastrales del inmueble al que se refiere la presente litis. Pues bien; lo que el ayuntamiento condenado no puede desconocer es su propio incumplimiento legal para, seguidamente invocar un pretendido principio de eficiencia y «facilidad en la recaudación». Lo cierto es que, según el art. 77.7 del TRLHL, si con posterioridad a la emisión de documento de ingreso, resulta acreditada la no coincidencia del sujeto pasivo con el titular catastral, el ayuntamiento deberá inmediatamente comunicar a la Dirección General del Catastro tal divergencia (» 6. Los datos contenidos en el padrón catastral y en los demás documentos citados en el apartado anterior deberán figurar en las listas cobratorias, documentos de ingreso y justificantes de pago del Impuesto sobre Bienes Inmuebles. 7. En los supuestos en los que resulte acreditada, con posterioridad a la emisión de los documentos a que se refiere el apartado anterior, la no coincidencia del sujeto pasivo con el titular catastral, las rectificaciones que respecto a aquél pueda acordar el órgano gestor a efectos de liquidación del impuesto devengado por el correspondiente ejercicio, deberán ser inmediatamente comunicadas a la Dirección General del Catastro en la forma en que por ésta se determine. Esta liquidación tendrá carácter provisional cuando no exista convenio de delegación de funciones entre el Catastro y el ayuntamiento o entidad local correspondiente. En este caso, a la vista de la información remitida, la Dirección General del Catastro confirmará o modificará el titular catastral mediante acuerdo que comunicará al ayuntamiento o entidad local para que se practique, en su caso, liquidación definitiva.»). Como de esta comunicación depende directamente el contenido del posterior padrón y de este, a su vez, la liquidación que se practique, lo que no puede la demandada es obviar su incumplimiento de comunicación de esa divergencia que ya le consta, de esa copropiedad. Poco importa que el ayuntamiento proclame que la regla general sea girar los recibos al titular catastral; si le consta una situación de copropiedad, nada puede oponer, menos aún su exclusiva comodidad. Se aclara que esa copropiedad le consta con identificación de todos los copropietarios, sus cuotas y domicilios. La STS citada por la sentencia que recurre ha sido simplemente silenciada por la demandada, fallo que proclama, no se olvide que en interés de ley ( STS Sala 3ª, sec. 2ª, S 20-9- 2001, rec. 7238/2000 ) que » El sujeto pasivo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles es el propietario de los mismos, cuando de dicho derecho se trata y dado que los efectos traslativos del dominio, en caso de otorgarse escritura pública y si otra cosa no se acuerda en ella, se producen desde su formalización, el adquirente asume en ese momento la posición de sujeto pasivo del IBI, a quien le será exigible en el siguiente devengo, con independencia de que cumpla o no con su obligación de efectuar la declaración de la variación jurídica por cambio de titular y esta tenga acceso al catastro, todo ello sin perjuicio de la responsabilidad en que se haya podido incurrir por incumplimiento de dicha obligación.”

“Es ilegal la exigencia de que los datos que se comuniquen, en todo caso, deban ser coincidentes con los que consten en el Catastro. Simplemente pugna con las previsiones del citado art. 77.7 del TRLHL, y además haría inviable dejándolo vacío de contenido al mismo. Precisamente esa posibilidad real, es la que justifica la obligación municipal de dar cuenta al catastro de las divergencias. Este concreto aspecto es contrario al art. 62.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de RJAP y PAC en relación con el art. 77 del TRLHL.

 Otro tanto cabe decir de la limitación de la eficacia anual de la solicitud y posterior declaración de división. La imprescindible conexión que debe mediar entre el Catastro y la realidad registral, así como elementales exigencias del principio de respeto y servicio al ciudadano impiden tener por válida semejante limitación. La solicitud de división viene justificada por relaciones jurídicas sin limitaciones anuales de vigencia -como regla general-, y no hay entonces razón legal alguna para que una simple ordenanza municipal cercene un derecho ciudadano a ser tratado con eficacia y del modo en que le resulte menos gravoso. La exigencia de solicitud anual es, desde luego, insostenible a la luz de los arts. 106 CE o 34.1.k) de la LGT, entre otros muchos. Y a ello nada empece la propia naturaleza anual del periodo impositivo del tributo. Si por cualquier motivo el ayuntamiento recibe una solicitud de división en forma, si tras admitir esa solicitud se reconoce la división para un ejercicio, lo propio es modificar el catastro y girar en ejercicios posteriores sobre la base de esa situación ya adverada, y no seguir actuando como si tal indivisión se desconociese. Además, tal limitación no viene contemplada en la LGT, siendo tal requisito (limitación) un añadido sin amparo legal.

 Finalmente, el referido precepto es claramente nulo al exigir la conformidad de la división de todos los copropietarios. Nunca la necesaria simplificación de la gestión del tributo puede desconocer la verdadera naturaleza de la acción de división de la cosa común, obligatoria para todos los comuneros. Y si ello es así para el derecho que es fundamento de la base imponible, difícilmente se puede exigir una unanimidad para la gestión de un tributo local que lo grava. Y de nuevo, esa necesidad de unanimidad es un requisito exorbitante de la regulación que se contiene en el art. 35.7 LGT -actual-, que se limita a proclamar que «… A tal efecto, para que proceda la división será indispensable que el solicitante facilite los datos personales y el domicilio de los restantes obligados al pago, así como la proporción en que cada uno de ellos participe en el dominio o derecho trasmitido. «. Ha de reseñarse que el tenor literal del precepto avala la exigencia de indicación de la información que sobre la cuota debe proporcionar el solicitante de la división. Como conclusión, el analizado art. 6 de la OF realiza una limitación injustificada y excesiva del derecho de división reconocido en el vigente art. 35.7 LGT, imponiendo unos requisitos no ya exorbitantes y excesivos, sino que en determinados supuestos lo hace impracticable, y ello, por exigencias del art. 62.2 de la Ley 30/1992, de 26 de noviembre de RJAP y PAC, es causa de nulidad del citado artículo.”

Joaquín Zejalbo Martín

Lucena, a 25 de junio de 2015

Córdoba por la noche. Por Jorcolma.

Córdoba por la noche. Por Jorcolma.

 

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PORTADA HISTÓRICA

 

 

 

Informe Fiscal Marzo 2015

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Indice:
  1. La impugnación de un contrato otorgado por el  causante interrumpe la prescripción del ISD.
  2. Las alegaciones complementarias no interrumpen la prescripción.
  3. En principio, las obras de arte no son objeto de amortización salvo que se pruebe de devaluación.
  4. Préstamo simulado entre socio y sociedad que da lugar a un incremento patrimonial. 
  5. La novación de un contrato de opción. alterando su contenido, supone un nuevo contrato sujeto a ITP.
  6. No consideración como permuta de la aportación a la sociedad ganancial y posterior disolución.
  7. Innecesariedad en determinados casos de la inspección física de la finca para obtener su valor.
  8. Perdida proporcional de la reducción en el ISD en caso de enajenación de un elemento accidental.
  9. El derecho de subedificación se tiene en cuenta para valorar un bien aunque su viabilidad sea muy onerosa.
  10. No sujeción a AJD del acta de notoriedad en el que se hace constar un exceso de cabida de finca con linderos delimitados.
  11. Extinción de comunidad con separación de un comunero, adjudicación proindiviso a dos y pago de su cuoa a una cuarto comunero. No sujeción a ITP de la separación del primero.
  12. Consecuencias fiscales en IVA e IRPF de la cesión gratuita de un local por unos padres a su hija.
  13. La inclusión de un tercero en una cuenta corriente comercial garantizada con hipoteca supone una nueva hipoteca gravada por AJD. 
  14. El valor inicial de un bien adquirido por herencia a efectos de la ganancial patrimonial es el valor al tiempo del fallecimiento del causante, no el valor al tiempo de la partición. 

 

Coordina: Joaquín Zejalbo Martín,

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

  

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Consultas de la Diputación Foral de Bizcaia.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Consultas de la Agencia Tributaria de Cataluña.

Resoluciones y sentencias para recordar

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SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO.

La impugnación de un contrato otorgado por el  causante interrumpe la prescripción del ISD.

Sentencia del TS de 12 de marzo de 2015, Recurso 625/2013. El ejercicio de la acción de nulidad de un contrato otorgado por el causante interrumpe la prescripción del ISD.

“No solo los juicios voluntarios de testamentaría en la anterior denominación, ahora división judicial de patrimonio (art. 782 y ss de la LEC), sino cualquier litigio que afecte a actos y contratos relativos a hechos imponibles del Impuesto de Sucesiones interrumpen el plazo para la presentación de los documentos a liquidar y consiguientemente para liquidar. Y es obvio que el litigio entablado por la recurrente contra los cesionarios de los bienes inmuebles, al objeto de conseguir la nulidad del negocio de cesión y constitución de renta vitalicia e incluir los bienes transmitidos en el caudal relicto, tienen ese efecto. Por ello, concurre el supuesto de hecho de la norma (art. 69.2 del Reglamento), de lo que resulta que la acción administrativa para liquidar no estaba prescrita.”

 

Sentencia del TS de 23 de abril 2015, Recurso 3946/2015. Escisión parcial. Inexistencia de rama de actividad diferenciada en el seno de la sociedad escindida. No resulta de aplicación el régimen especial de neutralidad fiscal del Capítulo VIII del Título VIII de la LIS 43/1995 porque éste exige que aquello que se escinde forme una unidad económica o rama de actividad autónoma en sede del transmitente y del adquirente.

“En el caso de autos, la Sala de instancia considera que los activos transmitidos a V…. S.L. pueden ser calificados, a efectos fiscales, como una rama de actividad, apta para su funcionamiento empresarial, por ser susceptible de constituir una unidad económica autónoma. Pero lo cierto es que, como señalaba el Acta (página 3/18) «el único elemento patrimonial transmitido desde la sociedad escindida V….S.L. a la sociedad beneficiaria VC….S.L. fueron los terrenos del PAU de S……. (177.000 m2). Ningún otro elemento material, de recursos humanos o de carácter organizativo, fue transmitido desde la sociedad escindida a la beneficiaria». La conclusión a la que se llega es que la sola transferencia de terrenos resulta insuficiente para entender transmitida una actividad mercantil de promoción inmobiliaria. La puesta en funcionamiento por la sociedad beneficiaria de la actividad de promoción inmobiliaria no es bastante para que los activos segregados constituyan rama de actividad. Se exige, ciertamente, que la sociedad beneficiaria tenga en sus manos la posibilidad de llevar a cabo una actividad empresarial autónoma a partir de los activos inmobiliarios recibidos, pero se exige también, además, que esa rama de actividad ha de estar configurada como una unidad económica en la actividad negocial de la entidad escindida; en otras palabras, ha de cumplirse en este caso el requisito de la preexistencia de la rama de actividad en sede de la sociedad transmitente escindida.

Es necesario que, previo a la aportación a la sociedad beneficiaria, exista una unidad económica autónoma, con los medios personales, materiales y la organización empresarial necesaria para el desarrollo de la actividad que permita su continuidad en la entidad adquirente.”

 

Las alegaciones complementarias no interrumpen la prescripción.

Sentencia del TS de 26 de marzo de 2015, Recurso 1940/2013. Impuesto sobre Sucesiones. Unificación de doctrina. Prescripción del derecho de la Administración a liquidar. Las alegaciones complementarias en las reclamaciones económico-administrativas no interrumpen el plazo de prescripción.

  

Sentencia del TS de 27 de abril de 2015, Recurso 3777/2012. Impuesto sobre el valor añadido.- Base imponible.- Exclusiones.- Indemnizaciones.- Transacción aprobada judicialmente entre las partes de un contrato de arrendamiento con opción de compra de dos fincas rústicas, para realizar trabajos previos a su urbanización.- Resolución del contrato.- Suma percibida por el arrendatario más allá de la cláusula penal pactada.- No tiene carácter indemnizatorio, constituye la retribución de la actividad urbanizadora desarrollada en las fincas y de la readquisición por los arrendadores de los derechos concedidos a la arrendataria en el contrato resuelto.

“Existe el dato indiscutible de que en el contrato de arrendamiento se acordó para el caso de resolución anticipada o de incumplimiento una cláusula penal de 1.202.024,21 euros, que incluiría todos los conceptos indemnizatorios sin necesidad de acreditación alguna, y con renuncia a su moderación judicial, sin que nada haya en el acuerdo transaccional que permita entender que las partes tuvieron la voluntad de dejar sin efecto ese punto del pacto inicial. Además, resulta evidente que U… recibió unos terrenos urbanizables no programados y que, en virtud de la resolución contractual, los devolvió urbanísticamente desarrollados, hasta el punto de encontrarse aprobados los proyectos de reparcelación en un 80%, con la consiguiente adjudicación de los solares resultantes. Si a lo anterior se añade que la suma transigida se acerca al precio de la compraventa y se encuentra muy alejada del importe de la cláusula penal, nada de irracional o de contrario a la lógica hay en que la sentencia llegue a la conclusión de que dicha suma incluye tanto la indemnización por resolución anticipada como la retribución de los trabajos de transformación urbanística realizados por U… en los terrenos y la readquisición por los arrendadores de los derechos sobre las fincas que en virtud del contrato resuelto cedieron a la mencionada sociedad”.

 

  

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

 

Sentencia de la Audiencia Nacional de 3 de diciembre de 2014, Recurso 6/2014. Derecho Civil Catalán. Compensación por razón del trabajo al extinguirse el matrimonio. Es renta de trabajo a efectos fiscales.

“No nos encontramos ante un supuesto de «rendimientos de actividades económicas» y la «compensación indemnizatoria», tiene su origen en el «trabajo personal», es decir, en el trabajo «para la casa o para el otro cónyuge». Con claridad lo dice la propia norma que utiliza la expresión haber «trabajado para la casa o el otro cónyuge» y, asimismo, el propio TSJ de Cataluña, cuya opinión resulta especialmente relevante al tratarse de examinar el alcance fiscal de una institución típica de Cataluña, razona en la STSJ de 28 de marzo de 2007 (Rec. 404/2003) que «lo que se compensa en el supuesto del art 41 [CFC] es la insuficiente o inexistente retribución del trabajo, lo que a efectos fiscales hace más razonable el encaje de lo percibido en este tipo de renta [de trabajo]». De hecho, como indica la Abogacía del Estado, el propio Convenio habla de compensación por razón del trabajo. Y es que la ratio de la norma se encuentra en que la decisión del que el matrimonio se rija por la separación de bienes -lo que conlleva que los bienes adquiridos durante su vigencia están desigualmente distribuidos entre los esposos-, no constituye una causa jurídica que justifique que uno de ellos obtenga ventaja del trabajo del otro, se está compensando el trabajo y el título del que trae la causa la renta es el trabajo personal prestado durante el matrimonio, de hecho los Tribunales suelen exigir que el trabajo sea efectivo para que opere la compensación económica por razón del trabajo – SAP de Alicante de 23 de noviembre de 2001 -. Por lo demás, el hecho de que el legislador se refiera expresamente a las pensiones compensatorias como rendimientos de trabajo, no implica que haya querido excluir las compensaciones económicas por razón del trabajo.

La anterior calificación permite desestimar la demanda, sin necesidad de mayor razonamiento, al entenderse que la renta obtenida ha sido correctamente calificada, no siendo de aplicación el art. 31.3.d) LIRPF, que se refiere a las ganancias o pérdidas patrimoniales, ni por tanto analizar la alegación relativa a una hipotética discriminación con el régimen de gananciales.”

En la actualidad hay que examinar la nueva regulación contenida en el IRPF, art. 33.3 d) de la Ley.

 

En principio, las obras de arte no son objeto de amortización salvo que se pruebe de devaluación.

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Burgos, de 3 de octubre de 2014, Recurso 265/2013. Notaría. Improcedencia de deducción por amortización de cuadros, litografías y otros elementos de decoración.

“Sostiene la parte recurrente que los gastos de amortización de los cuadros, litografías y otros elementos decorativos de su despacho profesional pueden ser deducibles, ya que no son obras de artistas de reconocido prestigio internacional, pues el precio pagado por ellas así lo pone de manifiesto, no son obras de arte, ya que no son obras originales, tratándose de elementos decorativos de una oficina abierta al público y que por lo tanto es evidente su pérdida de valor por el transcurso del tiempo, no pudiendo deducirse su condición de obra de arte simplemente por el hecho de que hayan sido adquiridas en galerías de arte o subastas, siendo aplicable el art. 11 de la Ley 43/1995 al que se remite el art. 25 de la Ley del IRPF.

Por la Inspección tributaria no se ha considerado deducible este gasto, al considerar que las normas citadas establecen que la amortización se corresponderá con la depreciación que normalmente sufran por su funcionamiento, uso o disfrute los bienes, depreciación que ha de ser efectiva, criterio seguido por la Dirección General de Tributos, en las consultas que cita, el TEAC, y la AN en su sentencia de 23 de febrero de 2006, considerando que el obligado tributario no ha acreditado que sobre los cuadros, litografías, grabados, libros, etc., se hayan producido pérdidas reales de valor que justifiquen la aplicación sobre dichos bienes de los coeficientes de amortización previstos por la normativa citada, considerando que se trata de bienes no amortizables ya que no se deprecian por su utilización física o por el paso del tiempo, salvo prueba en contrario. Y esta conclusión de la Administración es compartida por esta Sala,” pues con arreglo a la normativa aplicable “los elementos del inmovilizado que, por sus características, no sufran necesariamente una depreciación por causas económicas, bien por su utilización física o por el simple transcurso del tiempo, o por causas tecnológicas, no pueden ser objeto de amortización, y esto es lo que ocurre con estos elementos adquiridos por el recurrente ya que, como tales obras de arte, en principio, no se deprecian con el tiempo.”

El notario había comprado y amortizado en reputadas galerías obras de María Antonia Dans, Manolo Valdés, Agustín Redondela, Joan Miró, Julio Vila i Prades, Eduardo Úrculo, Robert Rauschemberg y de Joaquín Peinado, así como libros escritos por Menéndez Pelayo, Platón, Mallarmé, y Mateo Alemán.

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 20 de noviembre de 2014, Recurso 2251/2011.  Cómputo de la prescripción en el IVA.

“Si se computa el plazo según las previsiones del artículo 67.1 de la LGT , que se inicia cuando se presentó el resumen anual del IVA de 2004 (modelo 390), es decir, el 30-1-2005, y si ese cómputo terminó cuando se interpuso reclamación ante el TEARCV en fecha 3-11-2008, tal como explica la sentencia de esta Sala de 18-7-2014 (R. 1619/2011 ), resulta patente que entre la fecha inicial (30-1-2005) y la final (3-11-2008) no transcurrió un plazo de cuatro años.

Propugna, por el contrario, la demanda que dicho cómputo prescriptorio se inicie en las fechas en que se autoliquidaron los trimestres del IVA del ejercicio 2004, pero ya esta Sala fijó anteriormente su criterio de que debía ser la declaración-resumen anual de enero del año siguiente aquel en que se debía considerar como punto de inicio de la prescripción del derecho a liquidar de la Agencia Estatal de la Administración Tributaria, tal como se dijo, entre otras, en las sentencias nº 177, de 21-2-2013 (R. 512/2010 ) y la de 24-3-2010 (R. 571/2008 ), pues entendemos que dicha declaración-resumen es una ratificación de las autoliquidaciones practicadas en el ejercicio anterior, posibilita el ejercicio del derecho a la devolución del IVA soportado y permite imputar a tales declaraciones un contenido interruptivo de la prescripción, por efecto de su contenido liquidatorio, al que el artículo 67.1 de la L.G.T . confiere carácter interruptivo.

Añadir que este criterio no aplica sino la doctrina del Tribunal Supremo sobre la cuestión, plena y claramente evidenciada en la sentencia de 25-11-2009 (rec. cas. núm. 983/2004).”

 

Sentencia del TSJ de Castilla y León; Sede de Burgos, de 23 de diciembre de 2014, Recurso 288/2014. La indemnización recibida como consecuencia de la imposibilidad de ejecutar una Sentencia, que declaró ilegal una construcción, que tiene vistas sobre la finca del perjudicado, disminuyendo las propias vistas, no está sujeta a ganancia patrimonial en el IRPF, al compensar la pérdida de valor de la vivienda del afectado.

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 13 de enero de 2015, Recurso 3370/2011. No tributación en ITP de un expediente de dominio adquirido en virtud de una herencia formalizada en escritura pública.

“Hemos de traer a colación la STS de 9-12-2009, la cual a su vez transcribe la STS de 27-10-2004 que dice así: «Es evidente que todo expediente de dominio facilita una documentación que permite el acceso al Registro de la Propiedad de las fincas objeto de aquél. Desde esta perspectiva, no hay lugar a distinguir entre los diferentes expedientes de dominio, que es lo que mantiene la sentencia de instancia.

No puede negarse, sin embargo, que hay unos expedientes de dominio que suplen el título de la transmisión previa, y, otros, que no suplen dicho título. En unos casos ese título transmisivo existe, no está en discusión y su realidad material se encuentra probada. En otros casos no existe este título.

Siendo esto así, como lo es, entendemos que el tenor literal del art. 7.2 c) del RD-Leg 3050/1980, de 30 de diciembre, demuestra que se sujetan a gravamen exclusivamente los expedientes de dominio que suplan el título de transmisión, quedando fuera de la órbita del precepto los expedientes de domino cuyo título transmisivo no sea suplido por ellos. En estas hipótesis, existencia de título transmisivo, la tributación de la transmisión se rige por las reglas aplicables al título que contenga la transmisión de que se trate, en el caso litigioso, por herencia.

Que lo que venimos razonando es correcto se infiere porque en el supuesto enjuiciado el expediente de dominio no ha suplido titulo de transmisión alguno, pues la que hubo se derivó de la herencia en su día producida, transmisión a la que el expediente de dominio gravado es ajeno.

El precepto analizado pretende someter a tributación transmisiones que no han sido objeto de liquidación. No puede entenderse el texto legal invocado por las resoluciones recurridas como un cauce puramente formal para reabrir el devengo de impuestos cuyo régimen jurídico tiene cauces específicos.

Entender las cosas de otra manera supondría gravar, en hipótesis como la litigiosa, por razones estrictamente formales, hechos en los que no se pone de relieve capacidad económica alguna».

Pues bien, en el caso que enjuiciamos, la aprobación del expediente de dominio tampoco suplió el título de transmisión (herencia) a través del cual el hoy recurrente adquirió el inmueble finalmente objeto de inmatriculación. La transmisión y la adquisición mediante herencia revelarían la capacidad económica que explica la tributación e imposición. Tal adquisición lucrativa debió ser objeto de un tratamiento fiscal a través de un impuesto diferente al ITPO; de ahí que debamos acoger el motivo de impugnación, quedando extramuros del presente proceso posibles cuestiones relacionadas con la prescripción del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, pues una liquidación del mismo no es objeto de esta impugnación judicial.”

 

Sentencia del TSJ de Galicia de 21 de enero de 2014, Recurso 15148/2014. Devengo del incremento de patrimonio en el IRPF en caso de expropiación forzosa por vía de urgencia.

“Resumiendo, el criterio general es la imputación de la ganancia patrimonial derivada de la expropiación al ejercicio en que se produce la alteración patrimonial. En aquellos casos como el presente, en que la determinación del justiprecio se efectúa por sentencia judicial, ha de imputarse el mayor importe reconocido al ejercicio en que la sentencia alcanza firmeza (aunque se cobre más tarde) pues hasta entonces solo era una expectativa. De modo que en el presente caso, pese a lo alegado por los contribuyentes, la imputación temporal realizada por la Administración es correcta ya que solo afecta al mayor valor reconocido en virtud de la sentencia judicial, 48.010,20 euros, excluyendo el importe objeto de depósito previo (13.199,42 euros), que debió declararse en su día (ejercicio 1995) pero, dado que no se hizo ni la AEAT liquidó aquella ganancia, en lo que sí debemos darle la razón a los demandantes es en que del importe que se imputa al ejercicio 2009 debe descontarse el precio de adquisición para determinar la ganancia patrimonial, debiendo aplicar además los coeficientes de abatimiento procedentes, por razón de la fecha de adquisición del bien y teniendo en cuenta que, aunque su ocupación se realizó en el año 1995, no es posible determinar la ganancia patrimonial hasta el 2009, fecha de la firmeza de la sentencia que fija el justiprecio, de modo que este es el año que ha de tomarse en consideración a todos los efectos (legislación aplicable…). En consecuencia, y dado que la Administración omitió todo pronunciamiento sobre estas cuestiones, ha de estimarse el recurso en cuanto a la falta de motivación de la liquidación que debe practicarse según lo expuesto.”

 

Sentencia del TSJ de Cataluña de 22 de enero 2015, Recurso 64/2015. Procede la reducción del ISD por razón de la vivienda habitual del causante aunque haya ingresado antes de su fallecimiento en un geriátrico.

“El inmueble controvertido no perdió el carácter de vivienda habitual por el mero hecho del traslado de su titular a una residencia geriátrica, pues vino motivado por cuestiones de salud, lo que es de todo punto natural y lógico. Este hecho ha de interpretarse conjuntamente, en primer lugar, con los datos obrantes en el padrón, de los que resulta que efectivamente la finada tuvo su residencia habitual en el inmueble de la CALLE000 en los tres años inmediatamente anteriores y, en segundo lugar, con la justificación proporcionada en relación con el empadronamiento en la CALLE001 NUM003 , en donde se ubica la residencia, pues es de sobra conocido que la asignación de los centros de salud se realiza en función de la dirección de empadronamiento. Es por ello por lo que debe entenderse como algo regular y ordinario la modificación de los datos del padrón de los residentes de los geriátricos para facilitar la obtención de atención médica y la comodidad de estas gestiones, precisamente tratándose de un fase del ciclo vital en la que tanta importancia tienen estas cuestiones que podrían considerarse de mera logística.”

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 23 de enero de 2015, Recurso 2463/2011. El mero incumplimiento del requisito formal de falta de aportación de la factura no puede tener suficiente virtualidad para denegar la devolución del IVA repercutido indebidamente.

 “En efecto, partiendo del hecho de que puede entenderse materialmente acreditada la repercusión del impuesto (pues así resulta de la escritura pública de la operación y ni siquiera es un hecho negado por la Administración), el mero incumplimiento del requisito formal de falta de aportación de la factura no puede tener suficiente virtualidad para denegar la devolución, tal y como esta Sala viene manteniendo en supuestos que, aunque no son exactamente coincidentes con el de autos, si guardan con el mismo la  necesaria identidad de razón al de autos (doctrina ésta también sancionada por el TS y por el TJUE); pudiendo citarse en tal sentido la doctrina que -de manera constante – mantiene esta Sala a propósito de la deducibilidad de las cuotas de IVA soportadas cuando, aunque no exista factura, resulta plenamente acreditado el abono de tales cuotas. Así, y a título de ejemplo, tenemos nuestra sentencia nº 644/2010, de 9 de junio, en la que, aplicando la sentencia del Tribunal Supremo de 16 de julio de 2003, hemos concluido con que las deficiencias meramente formales no imposibilitan la deducibilidad en atención a (i) la neutralidad del IVA, (ii) la consideración de que la factura es la expresión documental de la ejecución de un contrato y su valor probatorio es equiparable al de otros documentos que corroboren el contenido del contrato y (iii) que el formalismo excesivo es contrario al principio de proporcionalidad.”

En relación con el requisito  de que las cuotas indebidamente repercutidas hubieran sido ingresadas, se expone por el Tribunal  que “resulta que, si bien no puede afirmarse con absoluta certeza si la entidad consignó o no en su autoliquidación las cuotas de referencia, sí parece desprenderse de lo indicado en el segundo y tercer inciso del primero de los párrafos antes transcritos que, cuando menos, existe algún indicio y la posibilidad de que fueran efectivamente declaradas las cuotas de que se trata.

Si a lo anterior añadimos que, en atención a los principios de disponibilidad y facilidad probatoria, es a la Administración tributaria a la que incumbe la carga de la prueba en este supuesto (está claro que, ante la desaparición de facto de la empresa vendedora, es dicha Administración la única que puede acceder a la comprobación del requisito normativo de que se trata), así como la reflexión relativa a que una respuesta desestimatoria al recurso se traduciría en una doble imposición para el contribuyente (pagaría por la misma operación ITP e IVA), no cabe sino concluir con el acogimiento de aquél.”

 

Sentencia del TSJ de Murcia de 26 de enero de 2015, Recurso 400/2010. La renuncia a la exención del IVA debe ser previa o simultánea a la entrega, no cabiendo una diligencia posterior de subsanación.

“La diligencia de subsanación otorgada el 23 de marzo 2007, declarando la transmitente haber repercutido y cobrado el importe del IVA, tampoco permite avalar la tesis de la recurrente, no es suficiente para acreditar que la cuestionada exención se realizase antes o simultáneamente al contrato de compraventa, comprobando finalmente que el talón de la CAM, es un pagaré librado el 1 de marzo y vencimiento 25 de marzo 2007 (folio 21).

Aplicada la doctrina expuesta particularmente en el anterior fundamento, no está acreditada que la renuncia se hubiera comunicado por el sujeto pasivo del impuesto fehacientemente al adquirente con carácter previo o simultáneo a la entrega de los correspondientes bienes.”

Otra cuestión distinta de la anterior es la diligencia de subsanación por el propio notario conforme a los términos de la Sentencia de del TS de 15 de enero de 2015, Recurso 507/2013.

 

Préstamo simulado entre socio y sociedad que da lugar a un incremento patrimonial. 

Sentencia del TSJ de Madrid de 27 de enero de 2015, Recurso 1666/2012. Préstamo simulado entre la sociedad y un socio que da lugar a un incremento patrimonial del último.

“Según consta en dicho contrato privado de préstamo entre la sociedad F…., SA. y el obligado tributario: la duración del préstamo será de un año, si bien se prorrogará automáticamente por iguales períodos si F… SA no notifica fehacientemente a Emma con una antelación mínima de treinta días su deseo de rescindilo a su próximo vencimiento. Por su parte, Emma podrá hacer reintegros en cualquier momento».

“Asimismo cabe reseñar el presunto pago de los intereses que se produce con fecha 1-7-2005, por cuanto el contrato de préstamo estipula que estos se liquidarán a 31 de diciembre de cada año. En este sentido carece de toda lógica económica destinar 1.100 # a cancelar intereses anticipados de 2.005, en lugar de destinados a cancelar principal del préstamo, evitando así sucesivos devengos de intereses por el principal cancelado.

Requeridos los obligados tributarios para que aporten justificación documental de los medios de pago a través de los cuales ha efectuado reembolsos a la entidad F…., SA., manifiesta, tal y como se recoge en la diligencia n° 05, que no se dispone de extractos bancarios que justifiquen los reembolsos efectuados a la sociedad, dado que dichos reembolsos proceden de los propios fondos recibidos como préstamo, y no quedaron reflejados en ningún tipo de movimiento bancario relacionado con sus cuentas personales.

Teniendo en cuenta las manifestaciones de los obligados tributarios, la Inspección considera que no queda probada la devolución de dichas cantidades, considerando que no es práctica habitual disponer en efectivo de las cantidades que supuestamente han sido devueltas a la sociedad por el obligado tributado.

Por consiguiente, no queda acreditado ante la Inspección la realidad de las mencionadas devoluciones, constatando además la evidencia de las elevadas disposiciones de efectivo que el obligado presuntamente mantiene en su poder para poder efectuar los reembolsos»

“En el presente caso nos encontramos con que existe el presupuesto de hecho inicial acreditado por la Administración, cuales es la aparición de 105.000 euros en el patrimonio de la recurrente.

El contribuyente pretende justificar la previa existencia de ese dinero con la concesión de un préstamo que una vez analizado por la Administración se comprueba que es inexistente.

El Tribunal Supremo ha mantenido en ocasiones la necesidad de comprobar la situación patrimonial del sujeto pasivo como requisito previo a la determinación de si existe o no incremento injustificado, por considerar que, siendo una institución tributaria que desempeña un papel residual, es lógico agotar todas las posibilidades de explicación o justificación de estas adquisiciones de bienes o derechos y de ahí la función que, en el proceso de investigación o comprobación, desempeña el patrimonio preexistente.”

“La Administración calificó y acreditó cumplidamente que el contrato de préstamo era simulado no hubo un préstamo, y que había existido un desplazamiento patrimonial de la sociedad a la socia de 105.000 euros y calificó dicho desplazamiento patrimonial como ganancia patrimonial, lo que es más que suficiente.”

 

Sentencia del TSJ de Cataluña de 29 de enero de 2015, Recurso 1172/2011. La sociedad transmitente, en realidad, no era sujeto pasivo del IVA

“La venta objeto del impuesto se ciñe a la instrumentada escritura pública de 19 de diciembre de 2003, en la que figuraba como vendedora la entidad » DIRECCION000 CB» (DMM) y como compradora a la aquí recurrente, resultando que por acuerdo de 9 de marzo de 2005, de la Dependencia Regional de Inspección de la Delegación Especial de Cataluña de la AEAT, se procedió a la liquidación a la aquí recurrente del IVA en relación a aquella transmisión, considerándose que no estaba sujeta al IVA en cuanto que la transmitente no realizó actividad empresarial alguna, sin que por tanto se devengara del Impuesto ni fuera deducible la cuota soportada por la adquirente.”

“Invoca la demandante la intención de P… SL y de D… como sucesora, de destinar la finca al desarrollo de una actividad urbanística previamente a su transmisión a un tercero, pero lo cierto es que, como se ha dicho, ninguna de las dos llevó a efecto actividad de urbanización, ni siquiera preparatoria, y a mayor abundamiento D… adquirió la finca por disolución y liquidación de P… SL, que en la demanda se sitúa en acuerdo de la junta universal de 2 de octubre de 2003, y la vendió el 19 de diciembre siguiente, de forma que no cabe establecer, dado el mínimo tiempo transcurrido entre una y otra fecha, la intención confirmada por elementos objetivos de destinar la finca a la urbanización.”

La novación de un contrato de opción. alterando su contenido, supone un nuevo contrato sujeto a ITP.

Sentencia del TSJ de Madrid de 29 de enero de 2015, Recurso 735/2012. La ampliación de capital por compensación de créditos no es una aportación dineraria especial que goce de exención en ITP.

“La cuestión que se plantea en los presentes autos ha sido ya resuelta por una reiterada doctrina del Tribunal Supremo según la cual, para que proceda la aplicación del beneficio fiscal aquí pretendido es necesario, conforme a la jurisprudencia del TJCE, para respetar los dictados de la Directiva 90/434/CEE, del Consejo, de 23 de julio de 1990, y por lo que se refiere a la aportación de activos, que la aportación se refiera al conjunto de los elementos de activo y de pasivo relativos a una rama de actividad, es decir, a un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios, idea que implica la transferencia de todos los elementos del activo y del pasivo inherentes a una rama de actividad. Y en este contexto, el Tribunal Supremo ha entendido que una ampliación de capital por compensación de créditos -que es en lo que ha consistido la operación de autos no puede considerarse como una aportación no dineraria especial del art. 108 de la Ley 43/1995 y, por ende, no puede disfrutar de la exención prevista en el art. 45.I.B), apartado 10, del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 29 de enero de 2015, Recurso 827/2012. La novación del contrato de opción de compra, alterando su contenido, implica un nuevo contrato de opción sujeto a ITP

“En fecha 1 de febrero de 2006, se otorga contrato privado, que se eleva a público en escritura de esa misma fecha, por el que dos particulares conceden a la mercantil recurrente un derecho de opción de compra sobre dos inmuebles hasta el 1 de febrero de 2007, con un precio o prima de la opción de 450.000 euros, y una valoración en conjunto de ambas fincas en 23.362.704 euros. En el contrato se establecía que, transcurrido el plazo inicial, quedaría resuelto el contrato, previéndose, asimismo, como facultad de la optante, tres posibles futuras ampliaciones del plazo (primera ampliación, hasta el 1 de agosto de 2007; segunda, hasta el día 1 de noviembre de 2007; y tercera, hasta el 1 de febrero de 2008), transcurridas las cuales, respectivamente, sin que la opción fuera ejercitada quedaría resuelto el contrato.

La recurrente presenta autoliquidación de dicha escritura por TPO, sobre la base del 5% de valor declarado de los inmuebles. Asimismo, mediante escritura de 31 de enero de 2007, se acordó la primera ampliación del plazo previsto en la escritura anterior, hasta el 1 de agosto de 2007, con la prima por la ampliación allí prevista de 600.000 #, presentando esta segunda escritura a autoliquidación por TPO sobre la base del 5% del valor declarado de los inmuebles.

 El 26 de julio de 2007, se otorga escritura de novación de contrato de opción de compra y ampliación de prima y plazo, por el que se modifica el contrato de 1 de febrero de 2006, en las cláusulas atinentes al plazo para el ejercicio de la opción y sus posibles ampliaciones, y al precio o prima de la opción y valoración de los inmuebles. Y conforme al nuevo sistema de plazo y ampliaciones acordado, se amplía el plazo de ejercicio de la opción hasta el 1 de febrero de 2008; se fija como precio o prima de la ampliación la cantidad de 300.000 #; y en fin, el valor de los dos inmuebles se elevaba en 200.000 #, quedando fijado en su conjunto en 23.562.704 #.

Presenta la recurrente autoliquidación del TPO derivado de esta escritura, liquidándose el impuesto sobre la base del 5% del mayor valor establecido para los inmuebles (200.000 #) y el importe establecido para la ampliación de la prima (300.000 #), resultando una base de 310.000 #.

La oficina liquidadora, estimando que se trata de nuevo contrato de opción de compra al que resulta aplicable la norma del art 14.2 RD Legislativo 1/1993, giró liquidación, atendiendo al 5% del valor conjunto de los inmuebles que se fijaba en esta escritura pública de 26 de julio de 2007 (23.562.704 #), que cifra en 1.178.135,20 #, resolución confirmada por el TEAR.

Esta liquidación confirmada por el TEAR constituye el objeto del presente recurso.”

Para el Tribunal “no se trataba de un mismo negocio jurídico, esto es, de una misma opción de compra, la originaria de 1 de febrero de 2006, que prevé la posibilidad de una prórroga como la llevada a cabo en la escritura aquí cuestionada de 26 de julio de 2007, sino que esta última escritura, que es la aquí sometida a tributación, concertaba una nueva y distinta opción de compra, hasta el punto de que se alteraban, con relación al contrato originario, tanto el sistema de posible ampliación de plazos como el valor de compra de los bienes y el precio o prima de la ampliación del plazo, tal y como hemos descrito en un anterior Fundamento.”

 

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 30 de enero 2015, Recurso 666/2013. Prueba de la convivencia con el causante para aplicar las reducciones del ISD.

“La recurrente no ha acreditado -y a ella le correspondía- que tenga derecho a la reducción de que se trata prevista en el art. 20.2.c) LSyD, pues no ha acreditado de manera suficiente que hubiera convivido con la causante en la vivienda habitual de esta última durante los dos años anteriores al fallecimiento. No basta a estos efectos, como se dice en la Resolución del TEAR impugnada, el acta de manifestación que consta en el expediente de personas que dicen ser vecinos y amigos -que tampoco han comparecido como testigos en este proceso-, al no aportarse ninguna otra prueba más como correspondencia, certificado del presidente de la comunidad de vecinos del piso de la recurrente, domicilio de la tarjeta sanitaria de la recurrente…, como se indica en esa Resolución.

No es suficiente tampoco para considerar acreditada la convivencia que se alega con la causante en la vivienda de esta última los certificados de las dos entidades bancarias que se aportan con la demanda, pues lo que acreditan esas certificaciones es que la recurrente y su hermana abrieron las cuentas que en ellas se mencionan, pero no que la aquí demandante viviera con ella en el domicilio de esta última. Nótese, como se alega por la Letrada de la Administración codemandada, que si de esos certificados y de las fechas que en ellos se mencionan hubiera de aceptarse que la recurrente vivía en el domicilio de la causante, esto se hubiera mantenido hasta el 13 de febrero de 2009 (fecha de baja de la cuenta que se cita en el certificado de Caja España) y hasta 30 de mayo de 2009 (fecha de cancelación de la cuenta que se menciona en el certificado de B……), lo que es contrario a las propias  manifestaciones de la actora, que en la escritura de aceptación y adjudicación de herencia de 6 de agosto de 2008 menciona como su domicilio -que constituye la vivienda habitual, salvo prueba en contrario- el tantas veces citado núm. NUM002, NUM004, de la CALLE000 de Zamora. No está de más añadir que la factura de fecha 17 de febrero de 2008 -que es la fecha del fallecimiento de la causante-, emitida por «Servicios Funerarios Sever, S.L.» que consta en el expediente, se dirige a la aquí demandante al número NUM002 , NUM004 , de la CALLE000 de Zamora, esto es, a su propio domicilio.

Por todo ello, no es aplicable al presente caso la reducción controvertida, al no probarse debidamente por la recurrente el requisito de convivencia durante los dos años anteriores al fallecimiento que se establece en el art. 20.2.c) LSyD.”

 

Sentencia del TSJ de Castilla y León de 30 de enero de 2015, Recurso 345/2013. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Providencia de apremio. Notificación de liquidación. Incumplimiento de requisitos por la Administración.

“Hay que dejar claro, uno, que entre los motivos por los que puede impugnarse una providencia de apremio está el de la falta de notificación de la liquidación que no se pagó en periodo voluntario y que se apremia, dos, que cuando se alega esa falta de notificación, o notificación incorrecta, es a la Administración a la que corresponde acreditar que la liquidación se notificó debidamente, sin que pueda verse favorecida por las dudas que pudiera haber al respecto, tres, que en el supuesto litigioso es discutible si la notificación se intentó en el domicilio correcto, pudiendo en todo caso afirmarse, y así se admite en la demanda, que la dirección a la que se envió era incompleta, dato tanto más importante cuanto que el domicilio al que se remitió no era el de la destinataria de la liquidación sino el de su representante, domicilio que, y esto no es discutido, había sido designado al efecto (de cualquier manera se presta a confusión el dato de haberse consignado c/ DIRECCION000, NUM002 NUM002 cuando el domicilio que se designó a efecto de notificaciones era el de c/ DIRECCION000 nº NUM002 NUM002 NUM003 ), y cuatro, que en contra de lo que imperativamente se dispone en el artículo 114.1 del Reglamento General de Gestión e Inspección Tributaria aprobado por el Real Decreto 1065/2007, de 27 de julio, no hay constancia de que el funcionario de correos dejara al destinatario aviso de llegada en el correspondiente casillero domiciliario, que es un requisito que se exige cuando no han tenido éxito los dos intentos de notificación, extremo este sobre el que no está de más subrayar, primero, que tiene razón la Abogacía del Estado cuando dice que la mención «No retirado en Lista» no prueba que se dejara el aviso de llegada y sí solo que el destinatario no recogió la notificación y caducó en lista, lo que son hechos distintos, segundo, que ninguna consecuencia negativa cabe extraer de que la notificación se intentara en agosto y en este mes permaneciera cerrado el despacho profesional del Letrado Sr. L…., y tercero, que la Administración Autonómica no ha acreditado, y recuérdese que a ella le correspondía hacerlo, que fuera conforme a derecho la notificación edictal practicada en el caso, notificación que según es sabido tiene un carácter residual, supletorio y excepcional ( SSTC 231/2007, de 2 de julio y 128/2008, de 27 de octubre ), sin que frente a lo que sostiene pueda entenderse a la vista de las circunstancias del mismo que sí lo fue –hay que volver a insistir en que la duda al respecto no puede resolverse a su favor-.”

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 11 de febrero 2015, Recurso 156/2014. En el ISD los colaterales de segundo y tercer grado por afinidad no se integran en el grupo IV

“La Generalidad Valenciana impugna la resolución recurrida en base a que el TEAR hace una errónea interpretación del art 20 de la L 29/1987, que en concreto entiende que los colaterales de segundo y tercer grado por afinidad se integran en el grupo III, cuando lo correcto es integrarlos en el grupo IV, y basa su pretensión por entender que el Código Civil (art 916) al definir el parentesco colateral solo se refiere al de consanguinidad y no al de afinidad, por lo que estos deben integrarse en el grupo IV que establece «en las adquisiciones por colaterales de cuarto grado, grados mas distantes y extraños», entendiendo que los colaterales por afinidad de segundo y tercer grado deben asimilarse a los extraños, y se le aplicará por tanto, el coeficiente multiplicador del grupo IV y no el del Grupo III, como mantiene el TEAR, en la sucesión que se liquida; añadiendo en apoyo de su argumentación la doctrina consolidada por la Dirección General de Tributos en múltiples consultas vinculantes ( V-1375-10, V1546-11, V-2732-11, y V2302-11), y las sentencias del TSJ de Madrid de 7 de noviembre de 2.013, posteriores todas ellas a la sentencia del TS, citada por el TEAR, que no es derecho aplicable al tratarse de un pronunciamiento aislado, que no ha sido reiterado como señala el art 1.6 del Código Civil.

El Abogado de Estado mantiene la corrección a derecho de la resolución recurrida, acudiendo no solio a la Sentencia del TS de 18 de marzo de 2003 en la que se fundamenta la resolución impugnada, sino también a una interpretación literal del precepto, y añadiendo además, que el Legislador no ha querido incluir a los colaterales por afinidad de segundo o tercer grado en el Grupo IV, ya que el mismo dice literalmente «en las adquisiciones por colaterales de cuarto grado, grados mas distantes y extraños», sin hacer mención a los de segundo y tercer grado, postura esta mantenida por las sentencias de 28 de febrero y 17 de julio del TSJ de Cataluña , y  la Sentencia del TS de 14 de julio de 2.011 , dictada en un recurso para unificación de doctrina, en la que ante la disparidad de criterios de los TSJ mantiene el criterio de su Sentencia de 18 de marzo de 2.003.

Planteadas las dos posturas interpretativas del precepto que nos ocupa a los hechos sometidos a enjuiciamiento, este Tribunal y Sección entiende que la correcta de aplicación es la mantenida por la Administración demandada, que no hace mas que seguir la doctrina sentada por la Sentencia del TS de 18 de marzo de 2003 , ratificada por la STS de 14 de julio de 2.011, siendo ocioso y reiterativo citar la argumentación de dicha sentencia para incluir a los colaterales de segundo y tercer grado por afinidad en el grupo III y no en el grupo IV del citado precepto, y sin que con ello utilicemos tal sentencia como fuente del derecho, sino que asumimos su argumentación para tal inclusión.”

Discutible doctrina que es contraria a la mantenida por otros TSJ. A lo anterior hicimos referencia en el Informe correspondiente a a abril de 2014, al reseñar la Sentencia del TS de 1 de abril de 2014, Recurso 2039/2011. Igualmente, en el Informe de julio de 2013 al reseñar la Sentencia del TSJ de Castilla y león, Sede de Valladolid, de 18 de julio de 2013, Recurso 1592/2010.

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 11 de febrero de 2015, Recurso 282272015. Sujeción al IRPF, ganancia patrimonial, de la mitad de la deuda derivada de un préstamo hipotecario que asume íntegramente el ex marido, liberando a su ex cónyuge.

“Según se desprende del expediente administrativo, a la recurrente le fue practicada

liquidación provisional por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del ejercicio 2008, por entender la Oficina de Gestión que debía incrementarse la base imponible declarada, por las ganancias patrimoniales derivadas de la disolución de la sociedad de gananciales con su excónyuge, realizada por escritura de fecha 28-4-2008.

En dicha escritura se acordó por la actora y su anterior cónyuge, D. Mateo, la disolución de la sociedad ganancial existente hasta su divorcio, consistente en la liquidación de una vivienda. De esa forma, al exmarido se le adjudicó la vivienda, valorando el 50% en 71.043,78 euros y a la actora se le atribuyó esa misma cantidad.

La discrepancia surge cuando se constata por la Oficina de Gestión de Torrent que el Sr. Mateo no solo se adjudicó el inmueble sino también la carga existente sobre el mismo, un resto de préstamo con garantía hipotecaria de 43.055 euros, liberando a la actora de esa deuda solidaria. Ante este acuerdo que consta en la citada escritura, la Administración demandada imputó a la actora una ganancia patrimonial por el importe de la mitad de la deuda asumida por su ex cónyuge, incrementando la base imponible en 21.527,50 euros y liquidando una cuota del IRPF de 2008 de 4.066,04 euros.

La demanda presentada en esta fase jurisdiccional niega cualquier ganancia patrimonial, se alega que se trata de la disolución de la sociedad de gananciales, con adjudicaciones de dos mitades a cada cónyuge, sin percibir la actora otra cantidad que la mitad del valor del inmueble, no teniendo relevancia que se le exonerara de la deuda hipotecaria existente sobre el mismo.

La Abogacía del Estado se ha opuesto a los motivos de la demanda, indicando que resultaba procedente imputar el mayor valor real percibido por la actora en la disolución de la sociedad de gananciales, debiendo estar al valor efectivo percibido, que excede de la mitad al deber añadirse la liberación del pago de una deuda.”

El Tribunal sentencia declarando que “si los cónyuges hubieran distribuido por mitad el patrimonio ganancial, es decir, el valor del inmueble una vez deducida la deuda hipotecaria pendiente, no habría existido ganancia patrimonial alguna.

Pero la realidad es que un ex cónyuge se adjudicó una vivienda y su deuda y al otro le correspondió la mitad del valor del inmueble, sin cargar con su mitad de la deuda, razón por la que se habrá producido en su favor una ganancia patrimonial de 21.527,50 euros, tal como apreció acertadamente la Agencia Estatal de la Administración Tributaria y liquidó a continuación.”

 

Sentencia del TSJ de Asturias de 16 de febrero de 2015, Recurso 94/2014. El desarrollo reglamentario de la norma estatal 72.4 de la Ley de Haciendas Locales –recargos a las viviendas desocupadas- no corresponde a ni los Ayuntamientos ni a las Comunidades Autónomas..

“Los recurrentes (concejales del Ayuntamiento de Oviedo por el grupo F…. impugnan el acuerdo del Pleno del Ayuntamiento de Oviedo, de fecha 27 de diciembre de 2013, que aprueba definitivamente las Ordenanzas de Tributos y Precios Públicos para el ejercicio 2014, en particular, la Ordenanza Fiscal relativa al Impuesto de Bienes Inmuebles.

Con la acción ejercitada las partes recurrentes pretenden se declare nulo, anule y deje sin efecto el acuerdo recurrido, por el que se aprobó definitivamente la Ordenanza Fiscal 400, reguladora del Impuesto sobre Bienes Inmuebles, en lo relativo al recargo del 50% para las viviendas desocupadas con carácter permanente.

“La solución que postula la parte recurrente es más acorde con la interpretación sistemática e integradora del ordenamiento jurídico que la que se apoya en una norma no tributaria dictada por la Comunidad Autónoma en el ejercicio de sus competencias sobre vivienda (La disposición final cuarta Ley del Principado de Asturias 3/2012, de 28 de diciembre, de Presupuestos Generales para 2013, que define el concepto de vivienda desocupada. En el ámbito del Principado de Asturias se considerará que una vivienda está desocupada o vacía cuando no es la residencia habitual de ninguna persona, ni es utilizada de forma estacional, periódica o esporádica por nadie, estando disponible para su venta o alquiler, deshabitada o abandonada), al albur de que la ley que establece el recargo no expresa a quien corresponde dictar la norma reglamentaria que fije las condiciones para aplicarlo y éstas pueden ser establecidas por una Administración con competencia en la materia de vivienda, y en el presente caso la norma dictada como complemento no ha sido impugnada.

Por lo expuesto se aceptan los razonamientos de la parte recurrente sobre la ilegalidad de la exigencia del recargo en tanto no se desarrollen las condiciones para aplicarlo por el Ayuntamiento. Y ello es así por la remisión especifica de la Ley que lo crea a una norma reglamentaria para establecer las condiciones y que debe entenderse atribuida lógicamente al Gobierno en cuanto disposición necesaria para el desarrollo y ejecución de la Ley que lo establece, fijando el límite máximo, el sujeto pasivo, el devengo y la periodicidad anual del recargo, además de la aplicación supletoria de la regulación del tributo sobre el que recae, en lo que no esté específicamente previsto. Reservando a la colaboración del reglamento la concreción del presupuesto objetivo ante las dificultades que encierra la concreción reglamentaria del concepto de inmueble residencial desocupado permanentemente. La remisión señalada excluye a cualquier otra norma ajena al ámbito tributario por más que se refiera a la vivienda definiendo cuando se entienda desocupada dentro de las políticas generales que legalmente corresponden a la Administración que la dicta en la materia, lo que legitima la validez de la Ley Autonómica sin que pueda cuestionarse en el presente procedimiento su contenido sobre el concepto cuestionado, amén de su utilidad interpretativa pero no como complemento a uno de los elementos del impuesto, y ello sin perjuicio de que el principio de reserva legal sobre la cuota tributaria es de menor intensidad que respecto al hecho imponible y al sujeto pasivo. En segundo lugar no puede desconocerse efectivamente la magnitud económica y jurídica de la medida que se introduce en el artículo 72.4 del Real Decreto-Legislativo 2/2004, de 5 marzo, por el que se aprueba el Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales, y los posibles efectos contarios a los principios de seguridad e igualad apuntados por la parte recurrente, en particular, la posible discriminación directa o indirecta en la aplicación del recargo según ubicación física de los inmuebles dependiendo de las distintas nociones que pudieran establecerse en las distintas regulaciones de lo que deba entenderse por inmueble residencial desocupado, es decir, en definir las condiciones por las que se entiende que un inmueble está desocupado a efectos de aplicar el recargo del 50 por ciento de la cuota líquida del IBI. Contando con los posibles efectos perjudiciales y de aquellos otros que no coincidan con la finalidad extrafiscal perseguida con la creación del recargo se ha pospuesto en el tiempo el desarrollo reglamentario de las condiciones para su aplicación por la Administración del Estado.

En el mismo sentido se han pronunciado las STSJ de Cataluña, Galicia y Madrid del 22 de julio y 07 de noviembre de 2011, y 14 de enero de 2010.”

“En definitiva, no se cuestiona la competencia municipal para aplicar el recargo, ni la definición legal de vivienda desocupada de la Administración Autonómica en el ámbito de su competencia específica respecto de la vivienda, sino la competencia para regular reglamentariamente las condiciones por las que un inmueble de uso residencial se considera desocupado con carácter permanente, y  hasta que no se desarrolle puede ser exigido el recargo como establece la Ordenanza impugnada con efectos inmediatos pendientes de la confección del padrón correspondiente con las viviendas desocupadas en los términos definidos por la norma autonómica, lo que excluye que estemos ante una declaración hipotética o futurible como sostiene la defensa de la Administración demandada y por tanto no susceptible de recurso contencioso-administrativo. Y ante los interrogantes expuestos la respuesta no puede ser otra que la que defiende la Asociación recurrente con razonamientos que ponen de manifiesto la nulidad del recargo.”

 

Sentencia del TSJ de Cataluña de 19 de febrero de 2015, Recurso 1249/2011. Acto de repercusión tributaria del Impuesto sobre el valor añadido que grava la cantidad entregada como indemnización por disolución de condominio.

 “La operación de extinción del condominio debe considerarse, a los efectos del apartado uno del artículo 8 de la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del IVA, una entrega de bienes. Este precepto dispone que » Se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes. […]

Como bien expone el TEAR, en la resolución recurrida el concepto entrega de bienes que ha sido desarrollado por el Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas es más amplio que el de transmisión de la propiedad, e incluye también la transmisión del poder de disposición sobre un bien corporal con las facultades atribuidas a su propietario, aunque no haya transmisión de la propiedad jurídica del bien. Por lo que se refiere al devengo, habrá que determinar en cada caso el momento en el que el adquirente de un bien dispone de las facultades correspondientes a un propietario, para entender que la entrega se ha realizado.

Es preciso concretar que el IVA que se discute grava tan solo la transmisión de la parte del condominio que no le pertenecía, y que ello, se realizó previo pago de una suma dineraria. Esto es, el IVA grava la entrega del coeficiente de propiedad que no pertenecía al recurrente, el cual, pasa de ser co-propietario a propietario único. Es decir, con esta operación que ahora se grava con el IVA el recurrente accede a una propiedad que antes no tenía, y ello ha sido mediante la transmisión del porcentaje de propiedad del que eran titulares los hermanos Palmira Gregorio a cambio del pago de una indemnización. Pactando los interesados el pago y posterior repercusión del IVA, sin que sea de recibo las manifestaciones efectuadas por la recurrente, en relación a la ignorancia y falta de cumplimiento de lo dicho en esta cláusula.

Así pues, la disolución del condominio y la adjudicación al hoy recurrente del porcentaje de propiedad que tenían los otros copropietarios, previo pago de una cantidad dineraria, debe considerarse de acuerdo con lo dispuesto en la normativa del IVA y la interpretación que de la misma ha hecho el TJUE, una «entrega de bienes», y en consecuencia como concluye el TEAR se ha producido un hecho imponible sujeto a tributación por el concepto de IVA.”

 

No consideración como permuta de la aportación a la sociedad ganancial y posterior disolución.

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 4 de marzo 2015, Recurso 2942/2011. No sujeción a ITP como permuta de la aportación de un bien privativo a la sociedad ganancial, realizada varias semanas antes de su liquidación

“Del expediente administrativo se desprende que por escritura pública otorgada en fecha 5-5-2008, se practicó convenio de liquidación de la sociedad de gananciales entre Dª. Amelia y su marido D. Eduardo, adjudicando a cada cónyuge bienes por un importe de 205.766 euros a cada uno de ellos.

Como consecuencia de ello, los interesados autoliquidaron la operación como exenta del ITPO, por entender que se trataba de la disolución de la sociedad de gananciales mediante su liquidación por cuotas iguales, sin excesos o mayores valores.

Sin embargo, en disconformidad con dicha declaración, la Administración de la Generalitat Valenciana procedió a liquidar dicha operación como ITPO, por considerarla una permuta de bienes, todo por la existencia de otra operación por la que en fecha 8-4-2008 el marido Sr. Eduardo aportó a la sociedad de gananciales una vivienda y un garaje, por un valor de 207.766 euros.

Impugnada en vía económico-administrativa dicha liquidación, por el Tribunal Económico Administrativo Regional se anuló la liquidación cuestionada, por considerar que se trataba de la división y liquidación de una sociedad de gananciales, estando exenta de tributación la operación de adjudicación de los inmuebles a cada cónyuge, pues las partes adjudicadas eran de igual valor.

La Administración de la Generalitat Valenciana mantiene en su demanda que se produjo un negocio subyacente de permuta de inmuebles entre cónyuges, debiendo estar a ese negocio y no a la liquidación de la sociedad ganancial, debiendo tributar por ITPO.

La Abogacía del Estado y la codemandada Sra. Amelia se oponen a la demanda y solicitan su desestimación, alegan que en escritura pública se disolvió la sociedad de gananciales y esa es una operación exenta del ITPO.”

Para el Tribunal  en el supuesto de autos “en el que dos cónyuges disuelven y liquidan la sociedad de gananciales, adjudicando los bienes por partes iguales, lo que constituye una operación exenta de tributación, siendo por completo irrelevante la operación realizada un mes antes por uno de los cónyuges al aportar unos bienes inmuebles a dicha sociedad. Se trata de un reparto de cuotas indivisas sin exceso de adjudicación ni desequilibrio alguno. Por ello, deberá desestimarse la demanda.”

Sobre el tema existen Resoluciones contrarias que reflejamos en el Informe correspondiente a julio de 2013, en el que escribimos lo siguiente:” Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 12 de julio de 2013, Recurso 15697/2012. Disimulación de una permuta en la liquidación de los gananciales: calificación como simulación de la aportación por un cónyuge de bienes privativos a la sociedad ganancial para que se adjudiquen al otro en la posterior liquidación, tributando en ITP.

El 11 de julio de 2008 se aporta por el marido la mitad indivisa de una vivienda y un local comercial, que se adjudican a la esposa el siguiente 2 de agosto en la disolución y liquidación de la sociedad ganancial.

En la Sentencia, redactada en gallego, se contiene la interesante afirmación que traducimos y reproducimos: «La potestad del artículo 13 de la LGT de 2003 no sirve para convertir a la Inspección en Juez Civil, habilitándola genéricamente para recalificar las relaciones jurídicas del modo que mejor convenga a las intereses recaudatorios, pues sólo será susceptible de recalificación, en sentido propio, aquello que esté inadecuadamente calificado por el sujeto pasivo, lo que habrá de motivarse cumplidamente.»

Añadimos que la potestad recalificatoria de la Administración Fiscal también es propia de otros derechos como el francés e italiano; dicha potestad, que implica la declaración de simulación, se atribuye a la Administración, a efectos exclusivamente fiscales y no civiles, debido a que la simulación se utiliza, en su caso, con una finalidad elusoria del pago de los tributos. La simulación, al contrario que el fraude a la Ley, lleva consigo la posibilidad de imponer sanciones.

La doctrina de la Sentencia también es aplicable en la liquidación de la plusvalía municipal.

En el Informe correspondiente al mes de diciembre de 201, publicado en notariosyregistradores.com, añadimos una nota fiscal a la reseña que se efectuó de la Resolución del DGRN de 29 de agosto de 2011, en la que decíamos lo siguiente:

“En cuanto a la primera posibilidad –la aportación-, dejando de lado la dimensión civil del problema, la operación puede tener una transcendencia recaudatoria con arreglo a las Resoluciones que a continuación se detallan:

1.- La Consulta V0604-05 de 11/04/2005, relativa a un supuesto de aportación de bienes privativos a la sociedad conyugal, seguido de una adjudicación de dichos bienes al otro cónyuge en la liquidación de la sociedad, calificó la operación como permuta sujeta a ITP, sin exención alguna.

2.- La Resolución del TEAC de 18 de noviembre de 2008 calificó como donación la aportación de bienes privativos a la sociedad conyugal, sin que en la posterior liquidación se reintegrase el valor de dichos bienes al aportante.

3.- El Consell Tributari de Barcelona en Resolución de 12 de marzo de 2007, calificó, a efectos de la plusvalía municipal, como fraude a la Ley – hoy conflicto en la aplicación de la norma- , la aportación de un inmueble a la sociedad conyugal y su inmediata adjudicación al otro cónyuge en la disolución de la sociedad ganancial.

4.- La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Aragón de 24 de enero de 2005, a propósito de un matrimonio en el que el marido aportó a la sociedad conyugal unos bienes privativos, disolviéndose tres días más tarde dicha sociedad, adjudicándose ambos cónyuges los bienes aportados por mitad, sin realizarse ninguna compensación al aportante, declaró que ello suponía una donación del marido a la mujer de la mitad de los bienes privativos aportados, operación sujeta al Impuesto sobre Donaciones. El Tribunal Supremo en la sentencia de 27 de mayo de 2010, Recurso 365/2005, desestimó el recurso de casación interpuesto contra la anterior sentencia.

5.- La Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 30 de mayo de 2005, Recurso 819/2002, reconoció, como obiter dicta, la posibilidad de fraude en las operaciones que estamos tratando; así declaró que cabría la tributación oportuna «en caso de utilización fraudulenta de la exención, como podría ser el caso de que a la aportación de un bien privativo de los cónyuges a la sociedad conyugal siguiera en el tiempo, inmediatamente, una disolución de la misma».

En el informe de febrero de 2015 también escribimos lo siguiente: “Sentencia del Tribunal *Superior de Justicia de Galicia de 10 de diciembre de 2014, Recurso 15463/2013. Impuesto sobre Donaciones. Aportación de bienes a la futura sociedad de gananciales que se disuelve siete días después. Se trata de una aportación y disolución que conlleva una donación a uno de los cónyuges.

“La aportación a la sociedad de gananciales de un bien privativo de la esposa (en este caso el producto de la venta de un inmueble, que se invirtió en otros bienes) no constituyó una donación de la mitad del producto de la venta al esposo que posibilite la aplicación del art 3.1.b) de la Ley 29/87, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. No es posible que, a pesar de la evidente exención del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se pretenda por parte de la Administración someter la operación a otro tributo diferente, por el que sí resultaría gravada, ya que ello solo sería posible en caso de utilización fraudulenta de la exención, como podría ser el caso de que a la aportación del bien privativo de uno de los cónyuges a la sociedad conyugal siguiera en el tiempo, inmediatamente, una disolución de la misma.”

 

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 6 de marzo de 2015, Recurso 17/2012. Ineficacia frente a la Administración de Hacienda del pacto contenido en un contrato de arrendamiento, celebrado por las mismas personas como propietarios de la finca y como administradores de la sociedad arrendataria, en el que se dispone que la renta anual pactada solo sería satisfecha cuando la sociedad no tuviese problemas de tesorería.

“La AEAT notificó al recurrente el 23 de febrero de 2009 liquidación provisional NUM003 por el concepto y ejercicio con deuda tributaria de 31.962,08 #, de los que 28.800 correspondían a cuota y 3.162,08 a intereses de demora, fundándose, en síntesis, la liquidación en la existencia de ingresos del capital inmobiliario por arrendamiento no declarados, estimándose inexistente la posibilidad de aplicar a los rendimientos del capital inmobiliario el criterio de imputación temporal diverso al de devengo.”

“La cuestión capital que ha de resolverse en el presente recurso es si los ingresos del capital inmobiliario derivados de un contrato de alquiler de finca rústica que celebró con mercantil C…., S.L., de la que el propio recurrente es administrador, han de entenderse devengados año a año, habiéndose pactado una renta anual, o si, de acuerdo con la cláusula cuarta de dicho contrato habría de entenderse que el devengo se produciría en el momento del cobro cuando, habiendo cesado las circunstancias de tesorería, pudiera dicha entidad satisfacer las rentas estipuladas a todos los propietarios de la finca sobre las que la sociedad realiza su inversión y desarrolla su actividad sin pasar a ser sino mera arrendataria del terreno.”

El Tribunal constata que “los dueños del terreno eran administradores de la sociedad arrendataria, y que fueron posponiendo la renta para no incluirla en sus propias declaraciones, no habiéndose acreditado que en la declaración de 2008, ni en las posteriores, hubieran incluido la renta relativa al ejercicio 2006. Lo que nos permite concluir que nos encontramos ante una situación ciertamente anómala de la que surge una complejidad interpretativa. Pero dicha complejidad, antes que para exonerar al actor de responsabilidad en base a la doctrina de la interpretación razonable de la norma que postula en su demanda respecto a la sanción, no nace de la norma aplicable sino que, como dice la resolución del TEAR, ha sido buscada de propósito por el actor con la finalidad de poner a disposición de una empresa, de la que es socio y administrador, un terreno de su propiedad y sin que de ello se siga gravamen alguno, pudiendo posponer indefinidamente el pago de la renta anual pactada. Razones por las que entendemos que ha de desestimarse el recurso, tanto en lo referente a la liquidación provisional impugnada como a la sanción impuesta, que, por lo expuesto, no está amparada en la interpretación razonable de la norma que se invoca en la demanda.”

 

Innecesariedad en determinados casos de la inspección física de la finca para obtener su valor.

Sentencia del TSJ de Extremadura de 10 de marzo de 2015, Recurso 240/2014. Innecesariedad de la inspección física para valorar inmuebles

“La Administración Tributaria está habilitada legalmente para comprobar el valor de los bienes inmuebles urbanos mediante el valor catastral y su multiplicación por un coeficiente y que por sus propias características no hace preciso que todo inmueble a valorar tenga que ser reconocido directamente. Es más, hoy en día, existen numerosos instrumentos electrónicos que permiten comprobar la situación y características de los bienes inmuebles sin necesidad de realizar una inspección física de los mismos.”

En la Sentencia del TS de 13 de marzo de 2015, Recurso 3039/2015 se recuerda la existencia de Sentencias que “se refieren, obiter dicta, a que, incluso, en ocasiones, esta Sala ha venido sosteniendo que para que puedan entenderse debidamente motivados los dictámenes periciales emitidos por la Administración Tributaria para la comprobación de valores respecto a bienes inmuebles, cuando para tal valoración sea necesaria o simplemente tenida en cuenta — circunstancias que solamente pueden ser consideradas a la vista del mismo–, resulta preciso que se haya realizado la visita correspondiente para la comprobación de la concurrencia y evaluación de tales circunstancias; de tal modo que no podría evacuarse el dictamen debidamente motivado sobre la base de circunstancias como el estado de conservación o la calidad de los materiales utilizados, si no es porque previamente han sido consideradas las mismas respecto al inmueble concernido en razón de la correspondiente visita y toma de datos.”

 

Perdida proporcional de la reducción en el ISD en caso de enajenación de un elemento accidental.

Sentencia del TSJ de Catilla y León, Sede de Valladolid, de 23 de marzo de 2015, Recurso 213/2013. En caso de enajenación antes de los diez años de una de las plazas de garaje que correspondían a la vivienda habitual, habiéndose obtenido una reducción en el ISD, no por ello se pierde dicho beneficio sino que sólo se aplica una reducción proporcional del mismo.

“Lo primero que hay que señalar es que no hay cuestión en torno a los hechos, es decir, que los contribuyentes se aplicaron la reducción del 95% por vivienda habitual considerando como tal un piso, dos plazas de garaje y un trastero, todos ellos sitos en el mismo inmueble, y que lo vendido antes del transcurso de los diez años siguientes al fallecimiento de la causante fue una de esas plazas de garaje por el heredero al que se le había adjudicado, plaza que había sido valorada, con la consiguiente repercusión en la reducción aplicada, en menos del 4% respecto del total. Así las cosas, tienen razón los demandantes cuando afirman que carece de lógica y es desproporcionado eliminar toda la reducción aplicada cuando el incumplimiento del requisito de permanencia afecta solo a una muy pequeña parte y en particular cuando se refiere no a la vivienda que fue habitual sino a una de las plazas de garaje, o sea, a uno de esos anexos o elementos que en términos del artículo 55.2.c) RIRPF no constituyen la vivienda propiamente dicha. En estas condiciones, y sobre la base de que en el caso se mantuvo la vivienda, que es el elemento nuclear o clave de la reducción (no consta lo contrario), esta Sala entiende que no era procedente eliminar la totalidad del beneficio fiscal al que en su día se acogieron los demandantes, conclusión que supone, uno, la anulación del acto impugnado y de las liquidaciones que están en su origen -estimándose así la pretensión subsidiaria ejercitada en la demanda-, debiendo practicarse unas nuevas en las que únicamente se elimine de la reducción por vivienda habitual el porcentaje correspondiente a la plaza de garaje vendida (en el bien entendido que este pronunciamiento no afecta a las actuaciones seguidas contra Dª Sofía , que no compareció como actora y que por tanto no recurrió la desestimación de la reclamación por ella presentada, de suerte que la liquidación que se le giró es firme para ella), y dos, la anulación de las resoluciones sancionadoras (también únicamente las cuestionadas en esta litis), no solo porque la cuantía no ingresada y por consiguiente la base de la sanción no es ya la tenida en cuenta en las mismas sino porque puede entenderse que los sujetos pasivos obraron conforme a una interpretación razonable de la norma, de lo que es buena prueba la decisión aquí alcanzada. Al anularse las liquidaciones impugnadas y las sanciones impuestas a los actores, procede reconocer su derecho a que por la Administración de la Comunidad de Castilla y León les devuelto el importe que hayan ingresado a resultas de tales actos, con los intereses legales correspondientes.”

 

Sentencia del TSJ de las Islas Baleares de 31 de marzo 2015, Recurso 375/2013. Sujeción a ganancia patrimonial en el IRPF de los supuestos de aplicación del artículo 1062 del Código Civil.

“Explica la defensa del recurrente que el 7 de marzo de 2007 se suscribió escritura de extinción de condominio y compraventa de participaciones otorgada ante el Notario de Palma D. C……

con el nº 906 de su protocolo, en virtud de la cual D. Felicisimo y su hermana Dña. Raimunda disolvieron la comunidad de bienes existente sobre la finca urbana sita en C… en la que se encuentra el Hotel C….. y vendió las participaciones sociales que él y su esposa tenían sobre ese negocio hotelero. Doña. Raimunda se adjudicó la totalidad del inmueble, de forma que se extinguió el condominio y abonó por ese concepto a D. Felicisimo la suma de 7.934.258’28 euros.”  “El Sr. Felicisimo procedió a incluir en las liquidaciones de 2007, 2008, 2009 y 2010 el pago aplazado de esa suma, de forma que en sus autoliquidaciones por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de esas anualidades abonó las sumas de 25.845’94 euros para el ejercicio 2007, 43.843’14 euros para el 2008, 43.663’69 euros para el 2009 y 51.103’25 euros para el año 2010. El motivo de esa inclusión fue considerar que el pago aplazado era una ganancia patrimonial generadora de una alteración en la composición de su patrimonio. Posteriormente al considerar que esa actuación fue errónea al considerar que la extinción del condominio no supone una ganancia patrimonial que conlleve alteración de la composición patrimonial que genera el devengo de conformidad con el artículo 33 de la Ley 35/2006 del IRPF, reclamó la rectificación de sus autoliquidaciones y la devolución de las cantidades abonadas indebidamente. En su argumentación expuso que al ser el hotel un bien indivisible la adjudicación del mismo a un comunero y la obligación de compensar al otro en metálico no da lugar a un exceso de adjudicación y citaba en su favor la Sentencia del Juzgado contencioso nº 1 nº 161/2011 de 8 de abril dictada en el PO 129/2009 de aquel Juzgado, que resolvió la impugnación planteada por la parte contra la liquidación complementaria girada por el Ayuntamiento de Calviá al recurrente por el concepto de Impuesto Sobre Incremento del Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana.”

“Al igual que la Administración tributaria considera el TEAR que estamos ante un exceso de adjudicación frente al valor actualizado del bien, de forma que ese exceso sí tributa como ganancia en el impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Cita además las sentencias de la Audiencia Nacional de 3/2/2005 (JT 2005\1272 Ponente Sra. Esperanza Córdoba Castroverde) confirmada en casación por el Tribunal Supremo en Sentencia de 3 de Noviembre de 2010 (RJ 2010\7887 Ponente Sr Óscar González) que en caso idéntico al que ahora examinamos afirman que el exceso de adjudicación sobre el valor actualizado del bien sobre el cual cesa el condominio debe ser objeto de tributación. Y considera que no es aplicable al supuesto de autos los criterios sentados por la Jurisprudencia del Tribunal Supremo reflejados en la sentencia del Juzgado Contencioso nº 1 nº 161/2011 aportada por la parte en cuanto al exceso de adjudicación en relación al inmueble de autos, dado que afecta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, distinto al IRPF.”

El Tribunal balear declara que “no existe alteración del patrimonio y, por tanto, no se genera ganancia o pérdida patrimonial, en los supuestos de división de la cosa común, disolución de gananciales, extinción del régimen económico matrimonial de participación y disolución de comunidades de bienes. Con carácter general, el ejercicio de la acción de división de la cosa común (art. 400 del Código Civil), no implica alteración en el patrimonio. Ahora bien, para que opere lo previsto en este precepto y no exista ganancia patrimonial susceptible de tributar como renta en el impuesto del IRPF, es preciso que no exista alteración del patrimonio y no resulte un exceso de adjudicación. Ello exige que la transformación en el patrimonio de la cuota indivisa de la que se era titular al fin en el patrimonio del sujeto pasivo se transforme en el valor actualizado de aquella, pero no en más cantidad, porque en ese caso sí existe ya una alteración de patrimonio. En el caso de autos, el valor de adquisición actualizado de la cuota indivisa transmitida, conforme indicaron las partes en la escritura pública otorgada era sólo de 335.824’16 euros, pero la parte recibió por la venta de aquella la suma de 7.934.258’28 euros. Ese exceso susceptible de calificarse como renta en el momento de división de la comunidad, constituye una alteración de patrimonio, y debe ser objeto de tributación, pues incrementa muy notoriamente su capacidad económica. Nótese que la Administración tributaria únicamente computa el exceso de adjudicación en cuanto a la suma de 7.598.434,12 euros, que es la diferencia entre el valor de la cuota indivisa actualizada y el precio obtenido por ella.”

 

Sentencia del TSJ de Galicia de 1 de abril de 2015, Recurso 15398/2014. Condición resolutoria en una compraventa, no comprendida en el artículo 11 de la LH, no está sujeta a AJD, al no establecerse en garantía de precio aplazado alguno.

La condición era la siguiente: “» 1ª. Las compradoras se obligan a la construcción en la parcela de una edificación de acuerdo con la normativa urbanística del parque empresarial y a la realización en ella de las inversiones previstas en los proyectos presentados ante la Comisión Ejecutiva del Plan de Desarrollo Económico industrial de As Pontes, a cuyo fin: a) Deberán solicitar la pertinente licencia municipal de obras y las demás que sean necesarias para su actividad en el plazo de dos meses; comenzar la edificación en el plazo de doce meses desde el otorgamiento de la dicha licencia y tenerla terminada en el plazo señalado en la licencia; y al inicio y desarrollo de su actividad en el plazo de tres meses desde dicha terminación. B) El incumplimiento de cualquiera de dichos plazos facultará a la vendedora para dar por resuelta la venta o exigir a las compradoras el pago de una cantidad equivalente a la establecida en la letra c) del apartado A) de la estipulación segunda más el interés legal de la misma. 2ª. Las compradoras quedan obligadas a mantener el funcionamiento normal de su actividad durante los tres años siguientes al comienzo de la misma y a no enajenar o gravar la parcela objeto de venta durante dicho plazo. En caso de incumplimiento de cualquiera de dichas obligaciones, las compradoras vendrán obligadas al pago a la vendedora de una cantidad equivalente a la establecida en la letra c), apartado A), de la estipulación segunda más el interés legal de la misma incrementado en dos puntos».

 

Sentencia del TSJ de Galicia de 1 de abril de 2015, Recurso 15189/2014. Posibilidad de impugnación del valor de tasación como valor del bien aunque no se haya solicitado la tasación pericial contradictoria.

“Lo que no trasciende de la STS de 7/12/2011 es que, admitiendo que la Administración pueda elegir libremente el medio de comprobación del artículo 57.1, g) LGT y de que no esté obligada a justificar que el valor fijado al efecto en la utilización de dicho medio se corresponde con la base imponible del impuesto, añadidamente, ello comporte para Jueces y Tribunales una conclusión limitativa no solo de sus facultades, sino de sus obligaciones conforme al artículo 24.1 CE , de suerte que aquel valor fijado a efectos de tasación hipotecaria que a la Administración le basta poner de manifiesto en el procedimiento de comprobación se proyecte al proceso jurisdiccional en que se cuestione y a la propia sentencia de suerte que la labor del juzgador, entonces, quede referida estrictamente a la comprobación de si el valor utilizado por la Administración es justamente el que, incluso antes de iniciarse procedimiento tributario alguno, fue el establecido a efectos de tasación hipotecaria entre entidad bancaria y cliente. Y ello porque tal proyección de la STS de 7/12/11 sobre el artículo 57.1, g) obligaría a promover cuestión de inconstitucionalidad sobre dicho precepto, al limitar abierta y drásticamente la labor de Jueces y Tribunales. Por el contrario, existe un juicio positivo de constitucionalidad de la norma, cual es el de que la Administración no viene obligada a más de lo que la STS citada destaca, lo que convierte el valor comprobado en el valor ajustado a la base imponible, salvo que el contribuyente acredite lo contrario. Es decir, y como ya notamos en nuestra sentencia de 19/3/12 (recurso 15019/11) aquel valor no constituye una presunción «iuris et de iure» que vincule a los Tribunales sino que lo que concurre es una suerte de presunción «iuris tantum» de que el valor comprobado es el que se ajusta a la base imponible del impuesto. A la Administración, siguiendo el criterio jurisprudencial reseñado, le basta con señalar aquella magnitud declarada a efectos de tasación de la finca hipotecada. Y, si tal valor es ajeno a la intervención del interesado, por venirle impuesto; es de conveniencia entre éste y entidad bancaria,  por dirigirse a la extinción de otros préstamos pendientes; o a evitar la concesión de otros concurrentes o futuros, como es notorio ha sucedido con anterioridad a la actual crisis económica; o el contribuyente entiende que en absoluto se corresponde con el propio de la base imponible del impuesto puede discutirlo, tal como razona la STS antes transcrita, mediante la tasación pericial contradictoria. Pero como es criterio pacífico en la jurisprudencia, tal instituto es una facultad para el contribuyente y no una carga de modo que, sobre todo sometida la discrepancia a discusión jurisdiccional, aquella presunción que surge del valor declarado a efectos de tasación en la hipoteca, no deviene inatacable porque tal tasación contradictoria no se haya solicitado, sino que puede cuestionarse en autos, tanto mediante la prueba pericial correspondiente, como en relación con los particulares que obren en el expediente administrativo según los cuales la parte demandante estime que puede llegarse a un valor diferente a aquél que la Administración señaló como comprobado merced a lo dispuesto en el artículo 57.1, g) LGT .”

 

El derecho de subedificación se tiene en cuenta para valorar un bien aunque su viabilidad sea muy onerosa.

Sentencia del TSJ de Murcia de 27 de abril 2015, Recurso 255/2014. Para fijar el valor catastral se ha de tener en cuenta la existencia de un derecho de suberificación aunque su viabilidad técnica pueda ser muy onerosa

“Entiende el Juzgado que lleva razón el recurrente cuando alega que la Administración al fijar la base imponible del impuesto (valor catastral del inmueble transmitido), no tiene en cuenta que los vendedores (D. Javier y Dª. Mercedes) se reservaron el derecho a sub-edificar en el edificio vendido a P……. S.L. cuatro plantas en el subsuelo (4 sótanos de 5 metros de altura cada uno) en el plazo de 10 años, según se desprende del punto uno del exponendo II de la escritura de compraventa de 29 de julio de 2009, supuesto en el que el valor del terreno a tener en cuenta no es el total valor catastral del mismo sino solamente la parte de dicho valor que represente el módulo de proporcionalidad fijado en la escritura de estar pactado ( art. 107.2 c) del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales aprobado por R. D. Leg. 2/2004, de 5 de marzo), como ocurre en el presente caso en el que la escritura en el folio 9 fija este módulo proporcional en función de la extensión de cada una de las plantas construidas o a construir en relación con la superficie total de las mismas. En concreto el derecho transmitidito a P………S.L. es una cuota o porcentaje del 17,25/100, mientras que el derecho de sub- edificación que se reservan los vendedores es una cuota o porcentaje del 82,75/100.

Aunque el Ayuntamiento alega en su defensa que dicho contrato es simulado al tener como única finalidad pagar menos impuesto, teniendo en cuenta para llegar a tal conclusión la imposibilidad de ejecución material de los 4 sótanos en un edificio que ya está construido, así como la inviabilidad económica de tal edificación, el Juzgado señala que la Ley no prevé como excepción, al señalar las reglas para fijar la base imponible, tales circunstancias. El derecho que se reservan los vendedores está claramente pactado en la escritura y además estos aportaron un informe emitido por el Arquitecto D. Santos acreditativo de que la subedificación de los 4 sótanos era técnicamente posible tanto en la parte construida como en la no construida.

Aunque dicho informe no señala el coste de la obra, ni se pronuncia sobre su viabilidad económica, era el Ayuntamiento el que tenía la carga de la prueba de demostrar la inviabilidad económica que alega. Además de estar acreditada dicha inviabilidad constituiría un indicio que por sí solo es insuficiente para demostrar la simulación que alega.”

El Tribunal murciano “tiene en cuenta que era posible desde el punto de vista técnico la ejecución de dicho derecho (según la prueba pericial practicada por la parte recurrente), así como que la inviabilidad económica del proyecto no está contemplada en la norma como excepción. Por lo tanto el valor del terreno a tener en cuenta no es el total valor catastral del mismo sino solamente la parte de dicho valor que represente el módulo de proporcionalidad fijado en la escritura de estar pactado (art. 107.2 c) del Texto Refundido de la Ley de Haciendas Locales aprobado por R. D. Leg. 2/2004, de 5 de marzo), como ocurre en el presente caso en el que la escritura en el folio 9 fija este módulo proporcional en función de la extensión de cada una de las plantas construidas o a construir en relación con la superficie total de las mismas.”

 

Sentencia del TSJ de Extremadura de 28 de abril de 2015, Recurso 426/2015. Sujeción de la llamada extinción parcial de comunidad cuando se reduce el número de copropietarios

“Pero en el caso de autos, y al margen de considerar si las fincas son o no indivisibles o desmerecen con la división -si bien se ha aportado un informe pericial sosteniendo el carácter indivisible de las fincas no puede olvidarse que se trata de dos fincas urbanas diferentes y físicamente separadas-, resulta determinante que la adjudicación se ha hecho a favor de dos hermanos y no de uno sólo, tal y como exige el precepto invocado.

Porque en definitiva en este caso no desaparece la situación de indivisión, pues se mantiene el condominio entre los dos hermanos; lo que se ha producido no es más que la transmisión de la cuota de uno de los comuneros a favor de los otros, supuesto que encaja perfectamente en el art. 7.1.A) del Texto Refundido. Resulta de aplicación la sentencia del Tribunal Supremo de 12 de diciembre de 2012, recurso 158/2011 a que se refiere el TEAR en su resolución. En ella el Alto Tribunal examina un supuesto referido a cuatro inmuebles sobre los que hay constituida una comunidad hereditaria integrada por cuatro hermanos, correspondiendo a cada uno de ellos una cuarta parte, en cada uno de los inmuebles. El exceso controvertido se produce como consecuencia de la transmisión de su parte en la comunidad de dos hermanos a un tercero, de modo que se mantiene la comunidad constituida por un hermano que ahora tiene 3/4 partes de la comunidad en todos los inmuebles y otro al que corresponde 1/4 parte restante. Concluye el Tribunal Supremo que la excepción prevista en el art. 7.2.B) en relación con el art. 1062 CCv exige la adjudicación «a uno», por lo que no resulta de aplicación ya que » lo que aquí realmente se ha producido es una transmisión de cuotas en la comunidad de bienes, sin que ésta desaparezca. A nuestro entender esta situación no es la prevista en el artículo 7.2 B) del texto citado. Contrariamente, tiene su asiento en el apartado uno del artículo 7 que considera transmisiones patrimoniales, sujetas al Impuesto, las que lo son de toda clase de «bienes y derechos» que integren el patrimonio«.

Igualmente, nuestra Sala ha tenido ocasión de pronunciarse en casos similares. Así, en la sentencia de 17 de diciembre de 2013, recurso 43/2012, examina un supuesto en el que, en ejecución de sentencia de extinción del condominio de un inmueble formado por tres hermanos, se adjudica la parte de uno de ellos a los otros dos.”

Los TSJ de Madrid y de la Comunidad Valenciana mantienen un criterio distinto.

 

     

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

No sujeción a AJD del acta de notoriedad en el que se hace constar un exceso de cabida de finca con linderos delimitados.

Nº de Consulta: V0685-15

Fecha: 03/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas

Materia: “La consultante es dueña desde 2001 de una parcela de terreno en suelo urbano, sobre la que hay construida una casa. Habiendo comprobado que la superficie catastral y real de la parcela es superior a la registral, ha iniciado acta de notoriedad para lograr la inscripción del exceso de cabida, rectificando la superficie y adecuándola al a realidad y al Catastro, pero sin modificar los linderos ni afectar a ninguna finca colindante. Se pregunta por la “Tributación en el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados del acta de notoriedad para constatar en el registro de la propiedad el exceso de cabida de una finca ya inscrita.”

Las Conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes;

“Primera: En principio, la constatación de un exceso de cabida, en base a los datos catastrales, de una finca ya inscrita con unos linderos delimitados no implica la adquisición de una mayor porción de terreno sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ya que no supone la configuración de una finca nueva sino el resultado de rectificar numéricamente las unidades de medida contenidas en la extensión delimitada exclusivamente por los linderos que identifican la parte de la superficie objeto de consideración. No obstante lo anterior, si se tratase de la adquisición de una finca colindante, de la que no se tiene título o éste es defectuoso, daría lugar al devengo del impuesto.

Segunda. Respecto a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, la escritura pública de constatación de exceso de cabida, no está sujeta a gravamen por no tener por objeto cantidad o cosa valuable.”

 

Nº de Consulta: V0690-14

Fecha: 03/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.

Materia: “Si la aportación por parte de los socios de la matriz del 50% de su propiedad en un local en el que ejerce su actividad una de las participadas afectaría al disfrute de los beneficios fiscales citados –del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones-. La misma cuestión referida a la eventual aportación de otros inmuebles dedicados al arrendamiento y sin relación con la actividad empresarial que desarrollan dos de las entidades participadas.”

Se responde que “la aportación por los socios a la entidad matriz de su participación indivisa en el local donde desarrolla su actividad una de las empresas participadas, elemento patrimonial afecto a la misma conforme a la normativa del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, no tendría incidencia en el disfrute de los beneficios fiscales mencionados en el párrafo anterior. –ISD-

La aportación, por último, de inmuebles destinados al arrendamiento y sin relación con la actividad empresarial de que se trata constituirían una actividad diferenciada con acceso, en su caso, a la exención en el impuesto patrimonial y reducciones en el sucesorio en los términos y condiciones antes expresados –relativos al ISD-.

 

Nº de Consulta: V0694-15

Fecha: 0303/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Construcciones e Instalaciones

Materia: “La consultante es una entidad que está en fase de liquidación concursal (la declaración de concurso de acreedores es del 27/04/2013). Es propietaria de un solar sobre el que el ayuntamiento otorgó licencia para construir 80 viviendas. Al inicio de las obras se pagó la liquidación provisional del ICIO. La empresa decidió construir 30 viviendas en una 1ª fase y el resto en fases futuras.

Ahora la empresa va a transmitir tanto la obra construida (las 30 viviendas), como el solar edificable para las 50 viviendas pendientes. La licencia otorgada continuará bajo titularidad de la consultante, una vez transmitidos a un tercero tanto la construcción como el solar.” Se pregunta “si una vez transmitidos los inmuebles, sin transmitir la licencia, la consultante renuncia a la licencia concedida para construir las 50 viviendas restantes, cuando se practique la liquidación definitiva del ICIO, si surgiera un exceso de ingreso ¿a quién procedería realizar la devolución: a la consultante o al nuevo propietario de los inmuebles?

Respecto al IBI del 2013, y teniendo en cuenta la fecha de declaración del concurso, ¿cuándo se considera vencido a efectos del privilegio que establece la Ley Concursal en el artículo 91.4?”

Se responde que “en el caso de la consulta, la licencia no se transmite al nuevo titular de los inmuebles y la construcción de las 30 viviendas fue realizada por la entidad consultante antes de la transmisión y además se renuncia a la licencia para construir las viviendas restantes, el nuevo adquiriente de los inmuebles no será nunca parte de la relación jurídico-tributaria, dado que no adquiere la condición de sujeto pasivo del impuesto (no es el dueño de la construcción al no soportar los gastos de realización de la misma). Por tanto, la cantidad a reintegrar al sujeto pasivo resultante de la liquidación definitiva del ICIO se satisfará a la entidad consultante, que es quien tiene la condición de contribuyente del impuesto.”

En relación con la segunda pregunta se contesta que “teniendo en cuenta que el IBI correspondiente al período impositivo 2013 se devenga el 1 de enero de 2013, en ese momento se entiende producido el nacimiento de la correspondiente obligación tributaria y dado que, en el caso objeto de consulta, la fecha de declaración del concurso es el 27 de abril de 2013, resulta que la deuda tributaria del IBI 2013 tiene la calificación de crédito concursal.”

 

Nº de Consulta: V0696-14

Fecha: 03/3/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante es una entidad financiera que se encuentra obligada a reducir significativamente el número de oficinas bancarias especialmente en las zonas ajenas a su territorio de origen y la Comunidad de Madrid, de acuerdo con el Plan de Resolución, aprobado por la Comisión Europea, el Banco de España y el FROB.

Para dar cumplimiento a tales compromisos, la entidad consultante se plantea realizar operaciones de transmisión del negocio correspondiente a varios grupos de agencias o sucursales bancarias, que serían adquiridas por otra entidad de crédito, en los siguientes términos:

“-El objeto del contrato sería la transmisión por la entidad consultante a una entidad de crédito española o una sucursal española de una entidad de crédito extranjera, del negocio de agencias o sucursales bancarias, que exista y sea titularidad de aquel a una determinada fecha.

– La entidad de crédito adquirente pasará a ser titular jurídico del negocio transmitido, que estará conformado, esencialmente, por: la totalidad de los riesgos, dinerarios y de orden, correspondientes a las oficinas cedidas, excepto determinadas carteras de riesgo dudosos y fallidos adscritos a dichas sucursales (sobre estos últimos elementos es posible que se pueda establecer un acuerdo de servicios con el adquirente, que asumiría su administración y gestión , a cambio de una contraprestación a favor de la entidad consultante); las posiciones de pasivo mantenidas con clientes correspondientes a las referidas oficinas, constituidas básicamente por depósitos; el mobiliario y las instalaciones de las oficinas; en relación con los inmuebles propiedad de la entidad consultante, serían adquiridos por el comprador, mientras que los restantes inmuebles (alquilados a terceros), el adquirente se comprometería a realizar las gestiones necesarias para la subrogación en la posición arrendaticia o, en su caso, para la negociación de nuevos contratos; respecto al traspaso del personal que presta sus servicios en las oficinas objeto de transmisión, la entidad adquirente asumiría este personal, quedando plenamente subrogada en la totalidad de los derechos y obligaciones de carácter laboral y de Seguridad Social.”  Se pregunta lo siguiente:

“Si a las operaciones de transmisión de negocio (grupos de sucursales) por la entidad consultante a favor de otra entidad de crédito, realizadas en cumplimiento de su Plan de Resolución y la Decisión de la Comisión Europea, al amparo de la normativa de reestructuración bancaria, le sería de aplicación:

  1. El régimen de neutralidad fiscal establecido en el capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en toda su extensión, incluidos sus efectos en el Impuesto sobre Sociedades y en los demás tributos, en particular en lo que se refiere a la exención establecida en el artículo 45.1.B).10 del Texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, respecto de activos susceptibles de tributación en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.
  2. La no sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido recogida en el artículo 7 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido-“

Se responde que “En el caso concreto planteado en el escrito de consulta, la operación a realizar por la entidad consultante, entidad de crédito, consiste en la transmisión del negocio correspondiente a varios grupos de agencias o sucursales bancarias, que serían adquiridas por otra entidad de crédito, en cumplimiento del Plan de Resolución realizado de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 2 de la Ley 9/2012, de 14 de noviembre, de reestructuración y resolución de entidades de crédito, Plan que fue aprobado por el FROB, el Banco de España y la Comisión Europea.

De acuerdo con la disposición adicional decimoctava del TRLIS, el régimen fiscal establecido en el capítulo VIII del Título VII del TRLIS, para las operaciones mencionadas en su artículo 83, incluidos sus efectos en los demás tributos, será de aplicación a la transmisión del negocio descrito en el escrito de consulta, aun cuando no se corresponda con las operaciones mencionadas en los artículos 83 y 94 del TRLIS.

Lo indicado con anterioridad sería igualmente aplicable en el supuesto de que las operaciones planteadas se efectúen una vez entrada en vigor la Ley del Impuesto sobre Sociedades (LIS en adelante), aprobada por la Ley 27/2014, de 27 de noviembre (BOE de 28 de noviembre), es decir, para los períodos impositivos iniciados a partir del 1 de enero de 2015, sin perjuicio de que la referencia realizada a la disposición adicional decimoctava del TRLIS se debe entender efectuada a la disposición adicional octava de la LIS.”

“En relación con las proyectadas operaciones de compras y ventas de sucursales, en tanto en cuanto, dichas operaciones se consideren como operaciones de reestructuración en los términos establecidos en el capítulo VIII del Título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, no estarán sujetas a la modalidad de operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITP y AJD), estando, además, exentas de las otras modalidades de dicho impuesto, incluyendo en dichas exoneraciones las cesiones de préstamos y créditos incluidas en las operaciones definidas legalmente como de reestructuración antes citadas.”

En relación con el IVA se responde que “del escrito presentado resulta que la entidad consultante realizará la transmisión de diversas sucursales y oficinas bancarias. En la medida en que lo que se transmiten sean los activos, pasivos, derechos y obligaciones que cada oficina o unidad posea, se puede considerar que los mismos forman una universalidad de bienes capaz de desarrollar de manera autónoma una actividad empresarial. En consecuencia, esta transmisión no se hallará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 7.1º de la Ley 37/1992.”

  

Extinción de comunidad con separación de un comunero, adjudicación proindiviso a dos y pago de su cuoa a una cuarto comunero. No sujeción a ITP de la separación del primero.

Nº de Consulta: V0723-15

Fecha: 06/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Fallecido el padre del consultante, casado y con régimen económico matrimonial de gananciales, deja como causahabientes a sus tres hijos. Según el testamento otorgado, a cada uno de los hijos le lega unos bienes determinados (muebles e inmuebles), en cantidad diferente, junto con una parte alícuota en el caudal hereditario restante.” Se pregunta “si el valor total de los legados asignados particularmente por el testador a determinados causahabientes debe ser incluido dentro de la cuantía del caudal relicto que servirá de base para el cálculo del valor del ajuar doméstico o, por el contrario, de la cantidad que sirva de base para el cálculo del valor del ajuar doméstico deben quedar excluidos, además de los bienes dispuestos por el art. 34.3 del Reglamento del Impuesto de Sucesiones y Donaciones, también el valor total de los legados.”

Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

“Primera: El hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el caso de adquisiciones “mortis causa” está constituido por la adquisición individual de cada causahabiente, siendo la base imponible el valor neto de tal adquisición individual (valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fueren deducibles).

Segunda: El ajuar doméstico forma parte de la masa hereditaria y su importe debe incluirse en la base imponible del impuesto en el caso de herederos del causante (sucesores de parte alícuota de la herencia), pero no en el de legatarios, cuya base imponible estará constituida exclusivamente por el valor neto de los bienes que le hubiere atribuido el causante.”

 

 

Consecuencias fiscales en IVA e IRPF de la cesión gratuita de un local por unos padres a su hija.

Nº de Consulta: V0732-15

Fecha: 06/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido e Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Los consultantes tienen la intención de ceder gratuitamente a su hija un local de su propiedad para el ejercicio de su actividad económica. Los consultantes están jubilados y no desarrollan ninguna actividad empresarial o profesional. Únicamente son propietarios de dos viviendas que se encuentran arrendadas.”  Se pregunta por el “tratamiento fiscal de dicha operación en el IVA e IRPF.”

Se responde en relación con el IVA que “en la medida en que el local comercial objeto de la presente consulta está afecto al patrimonio empresarial de los consultantes, su posterior cesión sin contraprestación estará sujeta a dicho tributo como autoconsumo de servicios en virtud de lo dispuesto en el artículo 12 de la Ley 37/1992, no siéndole de aplicación supuesto alguno de exención de los previstos en el artículo 20 de la referida Ley.

La realización de esta operación impondrá a los consultantes la obligación de repercutir el citado tributo y consignar el importe del Impuesto sobre el Valor Añadido devengado en la correspondiente autoliquidación.”

En relación con el IRPF se indica que “al no tratarse de un arrendamiento sino de una cesión, si se prueba que la cesión del inmueble se realiza de forma gratuita, los cedentes no obtendrían por tal cesión rendimientos del capital inmobiliario pero sí deberían efectuar la imputación de rentas inmobiliarias establecida en el artículo 85, ya que se trataría de un inmueble urbano que no genera rendimientos del capital inmobiliario.
La acreditación de la gratuidad es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.”

  

Nº de Consulta: V0767-15

Fecha: 09/03/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El consultante es propietario de una finca, parte de la cual es terreno rústico de protección agropecuaria y parte suelo urbano; sobre ésta última se encuentra construida una nave industrial que arrienda a una sociedad, de la cual es socio. Se plantea la venta de toda la finca, nave industrial incluida, a una persona física que, a su vez, la destinará al arrendamiento.” Se pregunta por la “posibilidad de renunciar a la exención del artículo 20.Uno.22º, y procedencia de la inversión del sujeto pasivo.”

Se responde que “en el caso de cumplirse los requisitos para que el consultante pueda renunciar a las exenciones de los números 20º y 22º del apartado uno del artículo 20, procederá la inversión del sujeto pasivo, siendo por tanto el adquirente quien deberá devengar y repercutir el Impuesto e incluirlo en su correspondiente declaración-liquidación.”

 

Nº de Consulta: V0781-15

Fecha: 10/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales

Materia: “El consultante pretende adquirir por compraventa el 50% de las participaciones sociales de una entidad, M…SL, titularidad de su madre. Dicha entidad es una promotora que tiene como único activo un solar en una urbanización, sobre el que, en estos momentos, se está construyendo una vivienda unifamiliar que, una vez finalizada, la sociedad pretende destinar a uso propio de sus socios.” Se pregunta “si la referida compraventa de participaciones estaría exenta del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en caso de ser aplicable.”

Se responde que “en el supuesto planteado, en el que el único bien incluido en el activo de la entidad de la que se transmiten las participaciones no puede ser considerado bien afecto a la actividad empresarial de la misma, será de aplicación la excepción a la exención prevista en el párrafo primero del apartado 2 del artículo 108 de la LMV y, en consecuencia, la transmisión de valores en cuestión quedará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados sin exención, sin perjuicio de que el consultante pruebe la inexistencia del ánimo de elusión, cuestión de hecho sobre la que este Centro Directivo no puede pronunciarse a priori, debiendo plantearse en el procedimiento de gestión correspondiente .”

  

Nº de Consulta: V0804-15

Fecha: 13/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante, aficionado a la fotografía y a los toros, pretende hacer junto con otra persona que comparte estas aficiones un libro de fotografía sobre el toro de lidia. Una vez terminado, lo inscribirán en el Registro de la Propiedad Intelectual como coautores y con la previsión de formalizar un contrato de edición con una empresa para su publicación, percibiendo los correspondientes rendimientos derivados de la explotación de los derechos de autor.”

Se responde que “en el artículo 82, apartado 1, letra c), del TRLRHL se declaran exentos del Impuesto sobre Actividades Económicas, entre otros sujetos pasivos, a las personas físicas.
En conclusión con lo anteriormente expuesto, si el consultante realiza su actividad literaria cediendo los derechos de explotación y en el desarrollo de su actividad ordena por su propia cuenta medios de producción y recursos humanos o uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes y servicios, en los términos expuestos anteriormente, dicha actividad está sujeta al Impuesto sobre Actividades Económicas, aunque el sujeto pasivo esté exento por ser persona física.

La creación de una obra literaria por un escritor y la cesión de derechos de explotación de la misma es una actividad profesional que se clasifica en la agrupación 86 “Profesiones liberales, artísticas y literarias”, de la sección segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas y, en particular, en el grupo 861, “Pintores, escultores, ceramistas, artesanos, grabadores y artistas similares”.

Igualmente, “están sujetas pero exentas del Impuesto sobre el Valor Añadido las prestaciones de servicios, consistentes en la cesión de los derechos de la propiedad intelectual de un libro, efectuadas por los propios autores, personas físicas.” 

“Las contraprestaciones que pueda percibir el consultante por la cesión de derechos de propiedad intelectual tendrán la consideración de rendimientos del trabajo, salvo que la labor de autor se hubiera venido realizando en el ejercicio de una actividad económica (profesional) —circunstancia que no parece concurrir en el presente supuesto—, en cuyo caso la remuneración tendría la consideración de rendimientos de actividades profesionales.”

 

Nº de Consulta: V0823-15

Fecha: 13/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante y su hermano han adquirido 30 inmuebles a lo largo de los últimos 20 años; actualmente quieren proceder a la extinción del condominio y se plantean dos opciones: bien realizar dos lotes equivalentes y extinguir el pro indiviso, o bien, realizar una extinción sobre 10 inmuebles y mantener en pro indiviso los otros 20.” Se pregunta por la “Tributación de la operación en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados y en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Se responde que “en el supuesto planteado en el que pretenden dejar unos bienes en pro indiviso y el resto de los inmuebles adjudicarlos individualmente, de la aplicación de los anteriores preceptos a los hechos expuestos, se deriva claramente que la operación que se pretende llevar a cabo no supone la disolución de la comunidad de bienes, -que claramente se mantiene en cuanto a alguno de los bienes inmuebles que van a continuar en común- produciéndose, en todo caso, lo que a veces se denomina “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución o, en cualquier caso, no lo es a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD), la redistribución de las participaciones entre los dos comuneros, mediante la cual cada comunero transmitirá la mitad de su cuota en determinados inmuebles al otro comunero y en la cual cada comunero pasará a ostentar el 100% de la propiedad de algún inmueble, debe calificarse jurídicamente como permuta.

En síntesis, en la disolución de la comunidad de bienes deberán formarse lotes lo mas homogéneos posible y si los excesos de adjudicación que se produzcan son inevitables –por imposibilidad de formar dos lotes equivalentes– y, además, tales excesos son compensados en metálico a favor del comunero que obtienen defectos de adjudicación en los inmuebles que reciben, dado que la comunidad de bienes no realizaba actividades empresariales, por lo menos nada dicen de ello en el escrito de la consulta, la disolución de la comunidad de bienes estará sujeta únicamente a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD”.

“Solo en el caso de que se atribuyesen a alguno de los comuneros bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en los otros, generándose una ganancia o pérdida patrimonial.

En consecuencia, partiendo de la consideración de que los valores de adjudicación de los inmuebles se corresponden con su valor de mercado y de que los valores de las adjudicaciones efectuadas se corresponden con la respectiva cuota de titularidad, se estima que no existiría alteración patrimonial con motivo de la disolución del condominio efectuada por el consultante y su hermano, tanto si se adjudican todos los inmuebles sin que ninguno quede en copropiedad como si alguno o algunos de ellos quedaran en copropiedad, conservando los inmuebles adjudicados los valores y fechas de adquisición originarios, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.2 de la Ley del Impuesto.”

  

Nº de Consulta: V0828-15

Fecha: 13/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Materia: “Adquisición onerosa de finca rústica integrada en explotación ganadera pendiente de su calificación como prioritaria conforme a la Ley 19/1995. El adquirente es arrendatario de la finca.” Se pregunta por la “aplicabilidad de los beneficios fiscales de los artículos 20, 11 y 9 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias, en particular a la vista de la exigencia de la certificación autonómica que exige el artículo 15 de dicha Ley.”

“La Dirección General considera inaplicables los beneficios fiscales citados a la adquisición de finca rústica a que se refiere el escrito de consulta y, en consecuencia, no procedería en el momento de la liquidación del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados la aplicación cautelar de los mismos, máxime cuando, en cualquier caso, para la “obtención de los beneficios fiscales establecidos en esta Ley” sería precisa la acreditación como prioritaria de la explotación mediante certificación expedida por la Comunidad Autónoma correspondiente, tal y como resulta del artículo 15 de la Ley 19/1995. En tal caso, si la certificación autonómica reconociese ese carácter en el momento del devengo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados que se hubiere liquidado en su día procedería, en su caso, la devolución de ingresos indebidos.”

 

La inclusión de un tercero en una cuenta corriente comercial garantizada con hipoteca supone una nueva hipoteca gravada por AJD. 

Nº de Consulta: V0844-15

Fecha: 17/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales.

Materia: “En el año 2.009 se formalizó una hipoteca de máximo a favor de la entidad consultante como garantía del pago del saldo que a su vencimiento arroje la cuenta corriente comercial conjunta reguladora de la relación comercial proveedor-cliente existente entre la entidad consultante y tres entidades mercantiles compradoras. Actualmente quieren incluir a otra cuarta empresa en las relaciones comerciales, procediendo a integrar en la cuenta comercial conjunta existente los créditos que puedan surgir a favor de la entidad consultante por las compras realizadas por esta última sociedad; para ello pretenden elevar a escritura pública la novación de la hipoteca de máximo mencionada, a fin de que dicha hipoteca pase a garantizar también los saldos de las compras realizadas por esta última empresa.”  Se pregunta por la tributación de la operación.

“El artículo 31.2 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (en adelante, TRLITPAJD), aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre de 1993) determina que:

“2. Las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil y de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a los conceptos comprendidos en los números 1 y 2 del artículo 1.º de esta Ley, tributarán, además, al tipo de gravamen que, conforme a lo previsto en la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía, haya sido aprobado por la Comunidad Autónoma.

Si la Comunidad Autónoma no hubiese aprobado el tipo a que se refiere el párrafo anterior, se aplicará el 0,50 por 100, en cuanto a tales actos o contratos.”.

Pues bien, a este respecto no cabe sino indicar que cumplirán el requisito de ser inscribibles aquellos documentos a los que la legislación hipotecaria confiera tal condición. En este sentido, se cumple tal requisito ya que el artículo 144 de la Ley Hipotecaria incluye la novación del contrato primitivo como uno de los convenios inter partes susceptibles de ser inscritos cuando dispone que “Todo hecho o convenio entre las partes, que pueda modificar o destruir la eficacia de una obligación hipotecaria anterior, como el pago, la compensación, la espera, el pacto o promesa de no pedir, la novación del contrato primitivo y la transacción o compromiso, no surtirá efecto contra tercero, como no se haga constar en el Registro por medio de una inscripción nueva, de una cancelación total o parcial o de una nota marginal, según los casos.”.

En desarrollo del precepto transcrito, el artículo 240 del Reglamento Hipotecario determina que “Conforme a lo dispuesto en el artículo 144 de la Ley, cuando el hecho o el convenio entre las partes produzca novación total o parcial del contrato inscrito, se extenderá una nueva inscripción y se cancelará la precedente. Cuando dé lugar a la resolución e ineficacia del mismo contrato, en todo o en parte, se extenderá una cancelación total o parcial, y, cuando tenga por objeto llevar a efecto un contrato inscrito pendiente de condiciones suspensivas, se extenderá una nota marginal. También podrá hacerse constar por nota al margen de la inscripción hipotecaria el pago de parte de la deuda cuando no proceda la cancelación parcial.”.

En el caso planteado, nos encontramos ante una hipoteca de máximo en garantía de relaciones comerciales entre sociedades, calificada como Hipoteca Flotante por la reiterada doctrina de la Dirección General de Registros y del Notariado y para que pueda ser inscrita, las obligaciones tienen que estar plenamente determinadas cuando se constituye, y como tal, se deben reflejar en la inscripción.

El Código Civil distingue entre las novaciones modificativas y las extintivas. A este respecto el artículo 1203 del Código Civil establece que:

“Las obligaciones pueden modificarse:

1º Variando su objeto o sus condiciones principales.

2º Sustituyendo la persona del deudor.

3º Subrogando a un tercero en los derechos del acreedor.”.

A su vez, el artículo 1.204 del mismo texto legal establece que:

“Para que una obligación quede extinguida por otra que la sustituya, es preciso que así se declare terminantemente, o que la antigua y la nueva sean de todo punto incompatibles.”.
En el caso planteado no nos encontramos únicamente ante una novación subjetiva, sino ante una novación extintiva ya que también va a cambiar el objeto de la obligación, que, como se ha dicho anteriormente, tiene que estar plenamente delimitado en la inscripción inicial, por lo que se estará constituyendo una nueva hipoteca que necesitará una nueva inscripción y que será valuable, siendo la base imponible tal y como establece el apartado 1 del artículo 30 del TRLITPAJD, el importe total garantizado.

 

Nº de Consulta: V0854-15

Fecha: 17/03/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales.

Materia: “La sociedad consultante, actualmente en fase de liquidación concursal, es propietaria de un solar sobre el que un Ayuntamiento otorgó licencia para la construcción de 80 viviendas colectivas. Se elevó a escritura pública la declaración de obra nueva en construcción, tributando por el concepto de actos jurídicos documentados en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por el coste de la construcción de las 80 viviendas. La sociedad ha construido 30 viviendas y la administración concursal ha decidido renunciar a la licencia municipal de construcción que otorga el derecho a construir las 50 viviendas restantes.” Se pregunta “si se puede entender amparada por el artículo 57 del texto refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados si el Ayuntamiento que otorgó la licencia reconoce la renuncia a dicha licencia de construcción, y, por tanto, merecer la devolución tributaria de la liquidación practicada.”

Se responde que “en el caso planteado no va a existir una nulidad, rescisión o resolución de un contrato que originó el hecho imponible, la escritura de declaración de obra nueva en construcción, sino que simplemente va a haber un reconocimiento a la renuncia por parte de la entidad consultante a construir los inmuebles que todavía no ha construido, circunstancia que no está contemplada en el artículo 57 del texto refundido del impuesto.

De acuerdo con lo expuesto, este Centro Directivo considera que no concurren los requisitos exigidos por la normativa del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados para proceder a la devolución de las cuotas del impuesto a las que se refiere el escrito de consulta, por haberse devengado conforme a derecho y no producirse ninguno de los supuestos de devolución recogidos en la referida normativa.”

  

Nº de Consulta: V0855-15

Fecha: 18/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones patrimoniales.

Materia: “El cónyuge de la consultante primera falleció el día 7 de octubre de 2014. Previamente había adquirido por compraventa, junto con su esposa, el usufructo de una vivienda; la nuda propiedad fue adquirida simultáneamente por la consultante segunda, hija del matrimonio, y su esposo. En la escritura pública en que se formalizó la compraventa se desmembró el derecho de propiedad, constituyéndose un usufructo y nuda propiedad, pero sin hacerse ninguna mención en cuanto al modo de adquisición, constitución y extinción de dicho usufructo.”  Se pregunta “si cabe entender ex lege que el usufructo continúa íntegro en provecho del cónyuge supérstite, pese a que se liquide el régimen de gananciales, quedando el derecho de usufructo en su totalidad en beneficio del sobreviviente, sin constituir por tanto hecho imponible hasta el fallecimiento de este último.”

Las Conclusiones de la Dirección General De Tributos son las siguientes:

“Primera: En los casos en que el desmembramiento de la propiedad sea a título oneroso, siempre que la consolidación se produzca por cumplimiento del plazo previsto o por muerte del usufructuario, a los nudos propietarios, se les exigirá en ese momento el impuesto por los mismos conceptos y título por los que adquirió la nuda propiedad, es decir, con sujeción al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Segunda: En la constitución de un usufructo en favor de varias personas, el valor de la nuda propiedad se calculará teniendo en cuenta el usufructo de mayor porcentaje, es decir, con arreglo a la edad del más joven, con independencia de que se trate de usufructos sucesivos o simultáneos.
Tercera: En la extinción de un usufructo constituido en favor de los dos cónyuges simultáneamente, no se practicará liquidación alguna por el fallecimiento del primero de los cónyuges y sólo se practicará liquidación por consolidación del dominio cuando fallezca el último de ellos.”

Desde un punto de vista civil es de interés la reproducción de la cuestión tratada por los Registradores de Madrid: “1.-P: Existe inscrito un derecho de usufructo a favor de dos personas con carácter ganancial sin indicar que es sucesivo y adquirido por compra, y la nuda propiedad a favor de hijos suyos. Luego fallece el padre y simultáneamente la viuda y los hijos titulares de la nuda propiedad venden la finca, sin acreditar que son los únicos herederos del premuerto. ¿Se puede inscribir?

R: El hecho que no se haya pactado el derecho de acrecer o carácter sucesivo a favor del cónyuge supérstite, exige que para poder vender el usufructo se deba otorgar previamente la liquidación de la sociedad de gananciales o el consentimiento de todos los interesados acreditando fehacientemente dicha circunstancia (resoluciones de la DGRN de 10 de julio de 1975, 31 de enero de 1979 y 25 de febrero de 1993).

No es obstáculo a lo anterior el artículo 521 del Código civil según el cual, el usufructo constituido a favor de varias personas vivas al tiempo de su constitución, no se extinguirá hasta el fallecimiento de la última, pues, aun admitiendo que el constituido a favor de la sociedad de gananciales lo es simultáneamente a favor de sus miembros, el hecho que el usufructo no se extinga, no significa que la única titular del mismo sea, en este caso, la viuda.

No existe inconveniente, a nuestro entender, en que sean titulares del usufructo todos los herederos, ya como comunidad hereditaria, ya como comunidad proindiviso, dado la posibilidad de constitución del usufructo a favor de varias personas simultáneamente del artículo 469 del Código Civil y a que el mismo se rige por el título de su constitución (artículo 468 del Código civil), todo ello sin perjuicio de ser su duración únicamente hasta el fallecimiento de la viuda. En este sentido conviene recordar que la figura del acrecimiento automático es propia del Derecho sucesorio y no de los negocios inter vivos, y este usufructo se constituyó por negocio de este último tipo.

Tampoco es aplicable el artículo 637 del Código civil, que establece el acrecimiento entre marido y mujer en las donaciones hechas conjuntamente a ambos si el donante no dispone otra cosa. Al contrario, de dicho artículo se deduce que en los negocios onerosos, si del título de constitución no resulta otra cosa, no tendrá lugar el derecho de acrecer, y en el presente supuesto el usufructo se constituyó con carácter oneroso y sin indicar nada del acrecimiento.

No obstante, se pone de manifiesto la tesis contraria de Félix Rodríguez López, que defiende el acrecimiento automático a favor del cónyuge viudo, por la interpretación de que esa es lo que quiere decir el artículo 521 del Código Civil y por la especial naturaleza del usufructo que no sólo es temporal, sino también, según él, personal (constituido en atención a las personas) y, por tanto, y habida cuenta de su intransmisibilidad mortis causa, de adjudicación predeterminada, por lo que habrá de adjudicarse siempre al viudo pues en su atención se constituyó.”

  

Nº de Consulta: V0856-15

Fecha: 18/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “El consultante tiene la intención de realizar una donación de unos 11.000 euros a una persona de nacionalidad y residencia rumana, para que pueda adquirir una furgoneta o monovolumen con el que trabajar en su país y poder ganarse la vida, y un poco más para los gastos iniciales y poder subsistir hasta que tenga ingresos. A tal fin, tiene la intención de realizar una transferencia internacional desde su cuenta bancaria a la del donatario, así como acudir al Notario para que certifique la donación.”  Se pregunta “si la operación descrita debe tributar en España como donación y, si es así, si podría pagar el consultante por el donatario. Caso de tener que abonar el correspondiente impuesto, qué documentos debe adjuntar a la declaración en la presentación a la Agencia Estatal de Administración Tributaria.”

Las Conclusiones del Centro Directivo son las siguientes:

“Primera: Una donación dineraria realizada por una persona física residente fiscal en España a un donatario no residente en el territorio español estará sujeta a tributación en España, siempre que el dinero objeto de la donación esté situado en España en el momento de la realización de dicho negocio jurídico.

Segunda: La Administración tributaria competente para la gestión del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente a una donación dineraria recibida en España por una persona no residente es la Administración tributaria del Estado (Oficina Nacional de Gestión Tributaria-Sucesiones no residentes).

Tercera: El pago debe realizarlo el obligado tributario; si lo hace alguien en su nombre el pago será válido, generando una nueva consecuencia jurídico-privada entre las partes (donante y donatario), que, en su caso, podría constituir una nueva donación sujeta al ISD.”

  

Nº de Consulta: V0867-15

Fecha: 23/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante tiene previsto realizar una escisión parcial de su actividad económica de venta de viviendas terminadas.” Se pregunta por la sujeción al impuesto de la operación.

Se responde que “del escrito de consulta resulta que se va a escindir la rama de actividad de venta de viviendas terminadas en favor de una nueva sociedad. La transmisión incluirá la totalidad de las viviendas junto con sus correspondientes préstamos hipotecarios, así como el personal encargado de la limpieza y mantenimiento del edificio, las relaciones contractuales mantenidas con terceros, el mobiliario y los enseres, la vivienda piloto, las cuentas bancarias asociadas a la promoción, y los contratos firmados con distintas agencias para la comercialización de las viviendas.

En consecuencia cabe concluir que dicha transmisión estará no sujeta al Impuesto en la medida en que los elementos transmitidos constituyen una estructura organizativa suficiente para poder desarrollar una actividad empresarial de venta de viviendas.”

  

Nº de Consulta: V0870-15

Fecha: 23/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: *El consultante ha alquilado unos pinares obteniendo de ellos piñas y resina que, posteriormente, venderá a terceros.”  Pregunta por la” posibilidad de aplicar el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca a su actividad de obtención de resina.”

Se responde que “el propietario que ceda el aprovechamiento de la resina de los pinos ubicados en sus fincas o explotaciones no tendrá la consideración de titular de la explotación a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no pudiendo, en consecuencia, aplicar el régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca el cual, de cumplirse los restantes requisitos legal y reglamentariamente establecidos, podrá ser aplicado por la persona que proceda a la extracción de la referida resina salvo que renuncie al mismo.”

  

Nº de Consulta: V0879-15

Fecha: 23/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: *La entidad consultante es una sociedad limitada laboral compuesta por tres socios, de los cuales dos de ellos son administradores solidarios. La entidad consultante se dedica a la reparación y mantenimiento de toda clase de maquinaria industrial.

Dado el carácter laboral de la sociedad y tratándose de padre e hijos que conviven juntos, se encuentran encuadrados en el régimen especial de trabajadores autónomos, perciben una remuneración mensual por su trabajo efectivo, como mecánicos en la empresa. El cargo de administrador es gratuito según los Estatutos y no reciben ningún tipo de retribución por dicho cargo. La retribución que reciben los socios es por prestar sus servicios como trabajadores de la sociedad limitada laboral en su calidad de mecánicos de reparaciones y mantenimiento de las máquinas en las que se realizan las actuaciones, otro de los socios presta servicios como administrativa realizando las tareas propias de dicha categoría, entre otras, control de albaranes, cobros y pagos.

Cuando deje de existir convivencia entre los familiares, estarían incluidos en el régimen general de la Seguridad Social, como cualquier otro trabajador de la empresa, considerando que no pierden su condición de socios y los dos que son administradores solidarios continuarán siéndolo.”   Se pregunta “si serian fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades las retribuciones percibidas por los salarios, dada su condición de socio y tratarse de una sociedad limitada laboral.”

Se responde que “todo gasto contable será gasto fiscalmente deducible a efectos del Impuesto sobre Sociedades siempre que cumpla las condiciones legalmente establecidas, en términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental, siempre que no tenga la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en la LIS.
De acuerdo con lo anterior, los gastos relativos a las retribuciones de los socios por el desarrollo de sus actividades de reparación y mantenimiento de máquinas y prestación de servicios administrativos constituirán gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumplan las condiciones legalmente establecidas, en los términos de inscripción contables, imputación con arreglo a devengo correlación de ingresos y gastos y justificación, al no tratarse de una liberalidad. A estos efectos, teniendo en cuenta que estas personas tienen la condición de socios la valoración de estas operaciones deberá realizarse en los términos establecidos en el artículo 18 de la LIS.”

La Consulta V0892-15 de 23/03/2015 expone lo siguiente: “La entidad consultante es una sociedad limitada, compuesta de 2 socios trabajadores y administradores solidarios, propietarios al 50% cada uno de las participaciones de la empresa, cuyo objeto social es la construcción. Los administradores trabajan de oficiales 1º y en los estatutos de la sociedad figura que el cargo de administrador no es retribuido. Los socios están dados de alta en el R.E.T.A, haciéndose cargo la sociedad del pago de los mismos. La entidad consultante abona a los socios trabajadores por su trabajo una nómina mensual como oficiales de 1ª.”   Se pregunta:” si serian fiscalmente deducible los sueldos atribuidos a los socios y los medios de justificación de los mismos.”

 Se respondió en términos parecidos a la primera consulta, añadiéndose  que “en todo caso, se deberá acreditar la realidad de dicha operación por cualquier medio de prueba generalmente admitido en derecho, puesto que únicamente tendrán la consideración de gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto, aquellos gastos contables que correspondan a operaciones reales, estén correlacionados con la obtención de ingresos, estén debidamente contabilizados, hayan sido imputados temporalmente con arreglo a devengo y estén debidamente justificados con arreglo a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley General Tributaria, correspondiendo a los órganos de la Administración tributaria en materia de comprobación, la valoración de las pruebas referentes a la operación planteada.”

 

Nº de Consulta: V0940-15

Fecha: 26/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: *La consultante es dueña al 25 por 100, junto con tres hermanos, de dos inmuebles adquiridos mediante dos escrituras de disolución y liquidación de dos sociedades, realizadas el mismo día, haciéndose en las mismas la adjudicación por sendas sociedades a los cuatro hermanos en régimen de condominio, en proporción a sus respectivas participaciones sociales, el 25 por 100 cada uno. La comunidad de bienes no ejerce actividad económica alguna.

Los cuatro hermanos han decidido poner fin a la comunidad de bienes, adjudicando al condueño 1 la plena propiedad de la finca 1, a los condueños 2 y 3 la plena propiedad de la finca 2, y el condueño 4 percibirá dinero de los tres hermanos por el valor de su cuota de participación. El valor que van a tener en cuenta a la hora de efectuar las adjudicaciones es el valor de adquisición.” Se pregunta por la tributación de la operación.

Se responde que “en cuanto a la adjudicación a uno de los hermanos (condómino 1) de uno de los inmuebles, el que tiene menor valor, en proporción a su participación, llevándose la parte que le corresponde en la comunidad, lo que se produce realmente es la separación de uno de los comuneros; dicha separación en realidad no es una transmisión, sino la transformación de su derecho como comunero, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte.

Así se desprende de la jurisprudencia del Tribunal Supremo, de la que se puede citar la sentencia de 28 de junio de 1999, en cuyo fundamento de derecho tercero, párrafo cuarto, afirma que “La división de la cosa común y la consiguiente adjudicación a cada comunero en proporción a su interés en la comunidad de las partes resultantes no es una transmisión patrimonial propiamente dicha –ni a efectos civiles ni a efectos fiscales– sino una mera especificación o concreción de un derecho abstracto preexistente”. En consecuencia, si efectivamente el hermano que se separa se limita a llevarse la parte que le corresponde por su cuota de condominio, no estará transmitiendo nada a los otros comuneros. Es decir, los condóminos no les estarán comprando su participación, sino entregando un inmueble que le corresponde por su participación en la comunidad de bienes. Esta separación de comunero estará sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados, por la parte que se lleva, al no haber realizado la comunidad de bienes actividad empresarial y aunque hay un exceso de adjudicación, al ser inevitable y compensarse en dinero no tributará como transmisión patrimonial onerosa. La base imponible será el valor declarado del inmueble, sin perjuicio de la comprobación administrativa, como prevé el artículo 30.1 del texto refundido del impuesto y será sujeto pasivo el condómino 1.”

“Respecto a los tres hermanos (condóminos, 2, 3 y 4) y a la disolución de la comunidad de bienes que manifiestan se produce, la operación que se pretende realizar, no es una disolución de comunidad de bienes, ya que el Código Civil define la comunidad de bienes en su artículo 392, cuyo párrafo primero dispone que “Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”; precisamente el hecho de que el inmueble permanezca en pro indiviso entre dos hermanos es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes. En realidad nos encontramos ante una compra por parte de los dos hermanos (condóminos 2 y 3) de la cuota de participación al otro hermano (condómino 4), lo cual encaja en el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD descrito en el artículo 7.1.A) del TRLITPAJD, como transmisión de inmueble por la parte que adquieren a la cual queda sujeta dicha operación. Serán sujetos pasivos del impuesto los condóminos 2 y 3.

Caso distinto sería que el inmueble se adjudicara uno de ellos a cambio de compensar en dinero al resto de los hermanos, en cuyo caso sí que se daría la disolución de la comunidad de bienes, en la que se produciría un exceso de adjudicación inevitable que no tributaría como transmisión patrimonial onerosa y la operación tributaría por actos jurídicos documentados como disolución de comunidad de bienes, siendo sujeto pasivo el condómino que resultara adjudicatario del inmueble.

Por otra parte habrá que tenerse en cuenta lo establecido en el artículo 10 del TRLITPAJD: “La base imponible está constituida por el valor real del bien transmitido o del derecho que se constituya o ceda. Únicamente serán deducibles las cargas que disminuyan el valor real de los bienes, pero no las deudas aunque estén garantizadas con prenda o hipoteca.”

Por lo tanto debe advertirse que los valores a tener en cuenta no son los valores de adquisición de los inmuebles, si no el valor real que estos tengan en el momento de realizar la operación.”

En relación con la plusvalía municipal se declara lo siguiente:

“En el supuesto planteado por el consultante, se produce la extinción de la comunidad de bienes constituida por un acto inter vivos, originándose varios excesos de adjudicación que son compensados con la entrega de dinero.

Por tanto, las adjudicaciones que se han efectuado a raíz de la disolución de la comunidad de bienes no se han realizado en proporción a las cuotas de participación de las que eran titulares cada uno de los comuneros, originándose como consecuencia de ello, la sujeción al IIVTNU, ya que se efectúa la adjudicación de los bienes inmuebles a tres de ellos con exceso de adjudicación sobre su cuota de participación, siendo compensado el cuarto comunero económicamente.

Dicha sujeción al IIVTNU será en la parte proporcional que corresponda al exceso respecto a su cuota de participación, siendo el sujeto pasivo del impuesto el copropietario no adjudicatario (copropietario 4), de acuerdo con lo que dispone el artículo 106.1.b) del TRLRHL.”

  

Nº de Consulta: V0944-15

Fecha: 26/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante va a vender un local de su propiedad que había sido edificado sobre un inmueble adquirido con anterioridad. La construcción finalizó en el año 2000 y se efectuó la pertinente declaración de obra nueva y división horizontal, si bien no conserva las facturas.”  Se pregunta por el “valor de adquisición a tener en cuenta a efectos del cálculo de la ganancia patrimonial.” 

Se responde que “el valor de adquisición del local estará constituido por la suma de la parte que proporcionalmente corresponda del importe real satisfecho por la adquisición del terreno, del importe satisfecho por las obras de construcción del local y de los gastos y tributos inherentes tanto a la adquisición como a la declaración de obra nueva, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente.

El coste de las obras de construcción, en los supuestos de autopromoción, deberá ser acreditado por el consultante. Dicha acreditación podrá realizarse por cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo, sino que corresponderá a los órganos de comprobación de la Administración Tributaria, teniendo en cuenta, que en los procedimientos tributarios habrá que estar a lo dispuesto en el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), según el cual serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil.”

  

Nº de Consulta: V0950-15

Fecha: 26/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante y sus tres hermanos son propietarios en pro indiviso de una vivienda adquirida por herencia de su padre. Uno de los hermanos ha venido disfrutando en precario de la vivienda durante todo el año 2014. La consultante y los otros dos hermanos presentaron demanda judicial para poder recuperar su uso, habiendo recaído sentencia favorable por la que se declara haber lugar al desahucio en precario y se condena a la demandada a desalojar la vivienda. Dado que la demandada no tiene intención de desalojar la vivienda, deben instar otro procedimiento de ejecución de sentencia.”  Se pregunta si tendría que imputarse rentas inmobiliarias.

Se responde “que en la medida en que la vivienda a que se refiere la consultante es un inmueble urbano que no se encuentra arrendado ni afectado a ninguna actividad económica, cada uno de los copropietarios deberá imputar la renta inmobiliaria prevista en el anteriormente transcrito artículo 85 de la IRPF.”

 

Nº de Consulta: V0966-15

Fecha: 26/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

Materia: “Con fecha 30 de diciembre de 2014 la consultante y SAREB otorgaron una escritura pública ante Notario (la «Escritura») en virtud de la cual la consultante se ha subrogado mediante precio en la posición contractual del SAREB (la «Cesión») en treinta y ocho préstamos y créditos junto con las hipotecas que los aseguran y todas sus demás garantías (ya sean personales o reales y ya sean frente a los deudores o frente a terceras partes) y derechos accesorios que se encuentran, en su mayoría, vencidos y no pagados (los «Préstamos»). Los deudores de los Préstamos son todas personas jurídicas. Dentro de los préstamos podemos distinguir los siguientes casos en relación con la responsabilidad hipotecaria por principal garantizado:

  1. Préstamos garantizados por una única hipoteca sobre una sola finca. En la descripción del Préstamo correspondiente incluida en la Escritura figura el capital pendiente de amortizar al que asciende el referido préstamo (el «Capital Pendiente de Amortización») a la fecha de efectos económicos de la subrogación. En algunos casos el Capital Pendiente de Amortización puede ser inferior a la responsabilidad hipotecaria por principal que figura inscrita en el Registro de la Propiedad de la citada hipoteca como consecuencia de pagos efectuados por el deudor.
  2. Préstamos garantizados por una pluralidad de hipotecas que recaen cada una sobre una finca distinta, generalmente como consecuencia de un procedimiento de distribución de la responsabilidad hipotecaria sobre las fincas resultantes de un proceso de división de la propiedad horizontal sobre la finca matriz que originariamente garantizaba el Préstamo. En la descripción del Préstamo correspondiente incluida en la Escritura figura, al igual que en el supuesto anterior, el Capital Pendiente de Amortización a la fecha de efectos económicos de la subrogación correspondiente. En algunos casos el Capital Pendiente de Amortización puede ser inferior a la suma de las responsabilidades hipotecarias por principal que figura inscrita en el Registro de la Propiedad de las citadas hipotecas como consecuencia de pagos efectuados por el deudor.

Igualmente, y en relación a la responsabilidad hipotecaria por otras cantidades cubiertas por las hipotecas que garantizan los Préstamos tales como intereses remuneratorios, intereses de demora y costas y otros gastos (las «Cantidades Garantizadas Accesorias») podemos distinguir los siguientes casos:

  1. Cantidades garantizadas accesorias que se determinan en las correspondientes escrituras de Préstamo originarias en relación al principal del Préstamo como (i) una cantidad resultante de aplicar un porcentaje a la responsabilidad hipotecaria por principal o bien (ii) directamente un porcentaje a aplicar a la responsabilidad hipotecaria por principal; y
  2. Cantidades garantizadas accesorias que se determinan en las correspondientes escrituras de Préstamo originarias como una cantidad fija y con independencia del importe de la responsabilidad hipotecaria por principal.”

Las Conclusiones del Centro Directivo son las siguientes:

“Primera: En las escrituras que documenten préstamos o créditos con garantía, la base imponible estará constituida por el importe de la obligación o capital garantizado, comprendiendo las sumas que se aseguren por intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos. Si no constare expresamente el importe de la cantidad garantizada, se tomará como base el capital y tres años de intereses.

Segunda: En la cesión de préstamos o créditos hipotecarios la base imponible estará integrada por la total cantidad garantizada, debiendo entenderse por tal la constituida por el importe del préstamo pendiente de amortización en la fecha de la cesión y los correspondientes intereses, indemnizaciones, penas por incumplimiento u otros conceptos análogos, que se hubieran establecido. A estos efectos, es irrelevante que el préstamo o crédito esté garantizado por una única hipoteca o por varias.”

 

Nº de Consulta: V0994-15

Fecha: 27/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades.

Materia: “La entidad consultante es titular de los derechos de arrendamiento financiero sobre una nave industrial. Esta nave es propiedad de una entidad de leasing que la tiene cedida en arrendamiento a la consultante.

La sociedad B, se encuentra negociando con la consultante, la compra de los derechos de arrendamiento financiero sobre la nave referida, subrogándose, mediante escritura pública, en la condición de arrendatario financiero de la nave en las mismas condiciones que la consultante, y con el consentimiento de la entidad de leasing.

Hasta el momento, la consultante ha aplicado el régimen especial previsto en el artículo 115 del TRLIS, ya que el contrato de arrendamiento financiero cumple las condiciones exigidas en el citado precepto.” Se pregunta “si el período mínimo de 10 años previsto en el artículo 115 del TRLIS puede completarse por la entidad B y, en ese caso, si la entidad consultante transmitiera los derechos de arrendamiento en los términos expuestos, esta no tendría que regularizar las cantidades deducidas conforme a dicho régimen.”

Para el Centro Directivo “de los hechos formulados en el escrito de la consulta se desprende que la entidad consultante, que ha suscrito un contrato de arrendamiento financiero con una entidad de leasing sobre una nave industrial, va a transmitir los derechos relativos a dicho contrato antes de que haya transcurrido el plazo de 10 años previsto en el artículo 115.2 del TRLIS. Si bien, la entidad adquirente (B) se subroga en la posición de la consultante como arrendatario en las mismas condiciones y con el consentimiento de la entidad de leasing.
Por tanto, el hecho de no mantener el contrato de arrendamiento financiero durante el plazo exigido por la normativa, determina el incumplimiento de uno de los requisitos exigidos para la aplicación de este régimen fiscal y ello tendría como consecuencia la pérdida de los incentivos fiscales previstos para los contratos de arrendamiento financiero, con la consiguiente regularización fiscal de las cantidades deducidas en exceso en la determinación de la base imponible por la aplicación indebida de este régimen fiscal. Todo ello sin perjuicio de que la entidad adquirente se subrogue en la posición del arrendatario original, puesto que la persona que pretende la aplicación del incentivo previsto en el artículo 115 del TRLIS es la que viene obligada a cumplir los requisitos regulados en el citado precepto.”

 

Nº de Consulta: V1011-15

Fecha: 27/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante (A) compró en 2006, a la sociedad mercantil B, un solar a cambio de la entrega en un futuro (36 meses desde la obtención de la licencia de obras) de 14 viviendas que se construirían sobre el referido solar. Entre las sociedades A y B no existe, ni ha existido, ningún tipo de vinculación.

En el momento de formalizarse la escritura pública de compraventa, no se repercutió el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente a la entrega del solar ni por el pago anticipado de las viviendas a entregar en un futuro.

En el año 2009, no habiendo construido el consultante las viviendas, la sociedad B transmitió su derecho de permuta a una tercera entidad (C).

Entre las sociedades B y C no existe, ni ha existido, ningún tipo de vinculación. No obstante, A y C son entidades vinculadas puesto que los accionistas mayoritarios son las mismas personas en ambas entidades.

El consultante finalmente no va a construir las edificaciones por lo que se plantea resolver el contrato, existiendo dos soluciones posibles:

– Que la sociedad A entregue a C, en metálico, el valor actual del solar según tasación oficial.
   – Que A transmita el solar a C.” Se pregunta por la “tributación de la operación a efectos del Impuesto sobre Sociedades e Impuesto sobre el Valor Añadido tanto si A entrega un importe en metálico como si entrega el solar.”

Se responde que “según los hechos descritos en el escrito de consulta presentado, en el año 2006, fecha de elevación a público del contrato de permuta, las partes contratantes no repercutieron las cuotas impositivas correspondientes, por un lado, a la entrega del solar y, por otro, al pago anticipado de las futuras edificaciones, repercusión que, en este último supuesto, correspondía realizar a la entidad consultante. Por consiguiente, si bien la resolución de una operación como la analizada conlleva la modificación de la base imponible conforme a lo previsto en el apartado dos del artículo 80 de la Ley 37/1992, en el presente caso no procederá la rectificación de cuota alguna toda vez que no hubo repercusión.

En este sentido, la entidad consultante estará obligada a expedir a la sociedad que le hizo entrega del solar una factura rectificativa que deberá reunir los requisitos dispuestos por el artículo 15 del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, aprobado por el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE de 1 de diciembre).

Si la entidad consultante no procediera a restituir el solar a la entidad que originariamente se lo entregó sino que opte por abonar una cuantía monetaria, deberá tenerse en cuenta igualmente lo dispuesto en el artículo 80, apartado dos de la Ley 37/1992 y proceder a rectificar las cuotas inicialmente repercutidas en los términos señalados en el número 2 anterior.

Asimismo, la sociedad que efectuó la entrega del terreno deberá modificar la base imponible de dicha operación procediendo a rectificar la repercusión del Impuesto correspondiente a la nueva cuantía entregada por la consultante la cual vendrá obligada a soportar dicha cuota.

Por último, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 17.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, “los elementos de la obligación tributaria no podrán ser alterados por actos o convenios de los particulares, que no producirán efectos ante la Administración, sin perjuicio de sus consecuencias jurídico-privadas.”.

 

  

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Resolución de 16 de abril de 2015, Nº 01340/2012/00/00, Vocalía Novena. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Concurrencia en la misma persona de heredero ordinario y fideicomisario. Fideicomiso de residuo. Base imponible.

“Cuando concurre en la misma persona la condición de heredero ordinario y fideicomisario, el importe del residuo deberá agregarse al resto de los bienes adquiridos del fiduciario. Resulta improcedente e injustificada la práctica de distintas liquidaciones al distinguir entre los bienes dispuestos por el causante y los instituidos por el fideicomiso.”

 

Resolución de 22 de abril de 2015, Nº 07547/2012.  IVA. Repercusión. Ingreso. IVA repercutido en factura en operación que no debe tributar: no procede exigir el ingreso.

“No puede la Administración tributaria exigir el ingreso del IVA repercutido no devengado basándose en el artículo 203 de la Directiva 2006/112/CE (que se refiere a ser deudor en función del IVA repercutido), puesto que nuestra normativa exige declarar e ingresar el IVA devengado, sin hacer mención al IVA repercutido.”

 

Resolución de 22 de abril de 2015, Nº 02757/2012, Vocalía Octava.  Ejecución de sentencias judiciales del orden contencioso-administrativo. Improcedencia de la ejecución parcial de sentencias.

“Improcedencia de la ejecución parcial de sentencias. El artículo 104 de la Ley 29/1998 ordena se proceda a la ejecución de las Sentencias firmes cuando se remita el testimonio a la Administración Tributaria, impidiendo la ejecución parcial de determinados pronunciamientos contenidos en las sentencias.  No ha prescrito el derecho de la Administración al cobro de la deuda tributaria.”

 

Resolución de 27 de abril de 2015, Nº 01242/2013, Vocalía Cuarta. Deducción de cuotas soportadas con anterioridad al inicio de la realización de entregas de bienes o prestaciones de servicios sin llegar a realizar operaciones sujetas al impuesto.

“En caso de haberse acreditado con elementos objetivos la intención de afectar los bienes o servicios a una actividad económica que se materializará en operaciones que originan el derecho a deducir, dicho derecho no se pierde aun cuando la actividad económica prevista no se llegue a materializar en operaciones sujetas a gravamen, salvo que concurran circunstancias fraudulentas o abusivas y sin perjuicio de posibles regularizaciones posteriores”

 

Resolución de 27 de abril de 2015, Nº 00177/2013, Vocalía Cuarta.  IVA. Base imponible. Pagos en especie. Necesidad de vinculación para aplicar el valor de mercado. Base imponible cuando la contraprestación consiste exclusivamente en la reversión del edificio que se construya en el terreno sobre el cual se ha constituido el derecho. Derecho de superficie.

“De acuerdo con la sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 19 de diciembre de 2012, asunto C-549/11, aunque la contraprestación sea en especie, si no hay vinculación entre las partes, no procede aplicar el valor de mercado. La Inspección debió de atender a la contraprestación pactada”

 

Resolución de 7 de mayo de 2015, Nº 01967/2012/00/00, Vocalía Segunda. Impuesto sobre Sociedades. Gastos no deducibles. Intereses de demora derivados de actas de inspección.

“No son gastos deducibles los intereses de demora derivados de actas de inspección, pues carecería de sentido que el ordenamiento jurídico permitiera aminorar la necesaria compensación indemnizatoria derivada de la obligación de pagar en plazo la cuota tributaria, con la deducción como gasto. Lo que resulta acorde con el principio general de que, para obtener ingresos, no son necesarios los gastos que deriven de una situación de incumplimiento de una norma. Repugna al principio de Justicia, consagrado en el artículo 1 de la CE, que el autor de un acto contrario al ordenamiento jurídico obtenga un beneficio o ventaja del mismo”

 

 

 SENTENCIA PARA RECORDAR

El valor inicial de un bien adquirido por herencia a efectos de la ganancial patrimonial es el valor al tiempo del fallecimiento del causante, no el valor al tiempo de la partición. 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 17 de diciembre de 2013, Recurso 2459/2010. El valor de adquisición de un bien no es el que tuviese al tiempo de la partición sino el que le corresponda al tiempo del fallecimiento del causante

“Con arreglo al arts 32 y 33 de la Ley del Impuesto , para calcular los incrementos  patrimoniales obtenidos por la enajenación de los bienes adquiridos a título gratuito, hay que atender como valor inicial al de mercado al momento de la adquisición, el cual, para las adquisiciones mortis causa , será el de la fecha de la muerte del causante.

Como es sabido, la Administración Tributaria no está obligada a ajustar las liquidaciones a los datos consignados en las autoliquidaciones del sujeto pasivo; no hay una presunción de certeza sobre lo declarado por el sujeto pasivo y así lo ha recordado la STS de 12-2-2004 en contra de lo propugnado por ciertas voces. Si bien -como razonan las SSTS de 18-6-2009 o 7- 10-2010- «la Administración no puede eliminar sin más los datos declarados, debiendo realizar los actos de comprobación o investigación necesarios en aquellos casos en que no estime ciertas las declaraciones». En efecto, a la Administración Tributaria le corresponde acreditar los extremos de hecho que doten de legitimidad su liquidación tributaria y que puedan considerarse suficientes para contradecir la declaración del obligado tributario.

Es un dato muy importante a tener en cuenta que la parte recurrente, en su autoliquidaciones, consignó como valor de adquisición el que tenían los inmuebles a la fecha del otorgamiento de la escritura de manifestación de herencia en el año 2000, no el de fecha de la de la muerte del causante, en 1989, con lo cual los datos consignados en sus autoliquidaciones acerca del valor de los inmuebles son inasumibles.”

Por razones de cuantía la Sentencia del TS de 14 de mayo de 2015, Recurso 2013/2014. No ha admitido el recurso de casación contra la anterior Sentencia.

A la cuestión expuesta hicimos referencia, entre otras cosas, en el Informe correspondiente a julio de 2013, reproduciendo lo escrito: “Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana, de 25 de junio de 2013, Recurso 1261/2010. El valor no puede estar al arbitrio del interesado: no se admite como valor de adquisición en la tributación de una ganancia patrimonial -IRPF- el señalado por el obligado tributario en una escritura de adición de una herencia prescrita, otorgada con anterioridad a la venta.

«La Abogacía del Estado se ha opuesto a la estimación del recurso, alegando que la pretensión de los recurrentes constituye un fraude de ley, siendo su propósito defraudar a la Hacienda Pública al declarar en 2002 un valor de adquisición próximo al de la transmisión que se operó en los dos años siguientes, no tributando con ello por el IS (por prescripción) y apenas haciéndolo por el IRPF de 2003 y 2004, insistiendo en que el incremento patrimonial debe calcularse a partir del valor de adquisición de los inmuebles en 1991, habiendo realizado la Administración una adecuada comprobación de los valores declarados a través de un dictamen técnico suficientemente motivado, sin que los informes de la demanda tengan validez por no haberlos presentado en sede administrativa previa.»

Para el Tribunal de la normativa legal se desprende «que el valor de adquisición debe venir referido al momento del fallecimiento de D. Leonardo, es decir, al 10-1-1991, tal como postuló acertadamente la Administración tributaria, debiendo partir de ese momento para el cálculo del incremento patrimonial del valor de las fincas.

Pues bien, tiene derecho la Administración tributaria a comprobar el incremento de valor declarado por los recurrentes en su IRPF de 2003 y 2004 mediante un dictamen de perito ( artículo 57.1 de la Ley General Tributaria ), y en el expediente consta el informe técnico del Gabinete Técnico de la Dependencia Regional de RR.HH. y AE de la AEAT, que fija el valor de mercado de las fincas heredadas por los actores en 1991, contando con título y capacidad suficiente el técnico redactor del dictamen (arquitecto), con cita de las fuentes utilizadas y explicación del método valorativo empleado, con identificación de los bienes tasados, sus características, usos, superficie y clasificación urbanística (suelo no urbanizable), lo que permite afirmar que se trata de un informe técnico adecuadamente motivado y válido.»

La pretensión de los recurrentes es una muestra de la leyenda urbana que circula entre los privatistas de que con motivo del otorgamiento de escrituras de partición de herencias antiguas, prescritas, actualizando valores, se puede eliminar la tributación de ganancias patrimoniales. En todos los casos que han juzgado recientemente los tribunales, dichas pretensiones no han sido admitidas. Otra cosa es que a efectos de la partición se tenga en cuenta el valor de los bienes existente al tiempo en que se efectúe.

 

Joaquín Zejalbo Martín

Lucena, a 29 de mayo de 2015

 

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PORTADA HISTÓRICA

Castillo de Belalcázar (Córdoba). By Lancastermerrin88

Castillo de Belalcázar (Córdoba). By Lancastermerrin88

Informe Fiscal Febrero 2015

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Indice:
  1. En ITP sólo se gravan las condiciones resolutorias en garantía del precio aplazado de la venta de un inmueble.
  2. La propietaria de un terreno que explota el marido no es empresaria a efectos del IVA.
  3. El presentador de un documento sin poder expreso no interrumpe la prescripción.
  4. Relato surrealista: valorándose unas casas inexistentes desde hace tiempo resultan nueve valoraciones.
  5. Planteada cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 107 y 110 de la Ley de Haciendas Locales (Plusvalía Municipal).
  6. Inadmisión a efectos fiscales de la rectificación del precio escriturado para disminuir la ganancia patrimonial.
  7. Todo exceso de adjudicación tributa por ITP.
  8. La extinción de una comunidad creada con motivo de la adjudicación hereditaria tributa enAJD.
  9. La compra y venta inmediata puede estar sujeta a IVA.
  10. Una fusión con otra sociedad cuyo única activo no es una unidad económica no se puede acoger a los beneficios del régimen especial del Impuesto sobre Sociedades.
  11. El plazo de la presentación de la autoliquidación del ISD se computa desde la declaración de herederos.

Coordina: Joaquín Zejalbo Martín,

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

  

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Consultas de la Diputación Foral de Bizcaia.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Consultas de la Agencia Tributaria de Cataluña.

Resoluciones y sentencias para recordar

 

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SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO.

Sentencia del TS de 19 de noviembre de 2014, Recurso 533/2014. Anula la Orden de 15 de octubre de 1999, que limitaba la exención del ICIO sólo  a los inmuebles de la Iglesia Católica  que gozasen de la exención del IBI, por ser contraria al art. IV,1.B del Acuerdo entre el Estado Español y la Santa Sede para Asuntos Económicos.

La Orden limitaba el alcance de una exención establecida en el citado Acuerdo. Como ha declarado la Sentencia del TS de 4 de abril de 2014, Recurso 653/2013, están exentos del IBI los bienes de la Iglesia “siempre que no estén afectos a actividades económicas y los que estén afectos a explotaciones económicas cuyas rentas se encuentren exentas del Impuesto sobre Sociedades en virtud del artículo 7 de la Ley 49/2002”  Así un bar y una hospedería propiedad de un Obispado tributa por IBI como resulta del Consulta  publicada por El Consultor de los Ayuntamientos, Nº 2, 2015, páginas 135 y 136.

 

En ITP sólo se gravan las condiciones resolutorias en garantía del precio aplazado de la venta de un inmueble.

Sentencia del TS de 26 de febrero de 2015, Recurso 2311/2013. Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Cláusula contenida en una escritura de transmisión empresarial en la que se establece la condición resolutoria explicita del contrato de compraventa en favor del adquirente en garantía de que no pudiese adquirir la plena propiedad y pacifica de la finca resultante de un proyecto de compensación con las características pactadas: No sujeción al Impuesto de Actos Jurídicos Documentados por la falta de concurrencia de los requisitos del art. 31.2 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos  Documentados.

“Parece claro que sólo pueden quedar sujetas a tributación por el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados las condiciones resolutorias explicitas a las que hace referencia el art. 11 de la Ley Hipotecaria , no cualquier otro tipo de condición resolutoria, pues este tipo de condiciones resolutorias explicitas en garantía del precio se realizan en favor del vendedor, asimilándose a estos efectos a un derecho real de hipoteca, por lo que resultan inscribibles, teniendo un objeto valuable, el precio aplazado cuyo cumplimiento permite al vendedor ejercitar la acción para recuperar la cosa frente a cualquier titular registral, a diferencia de las condiciones que puedan acordarse en favor del comprador, que los contratantes puedan pactar en sus contratos, que por su propia naturaleza no constituyen convención independiente, ni resultan inscribible por su falta de oponibilidad a tercero.

Así lo entendió el propio Registrador de la Propiedad al calificar el contrato celebrado, precisando que tal condición implicaba un mero pacto de vinculación para las partes, pero sin producción de efectos de terceros, debiendo reconocerse que la postura mantenida por la Sala de instancia supone una duplicidad impositiva al gravar por Actos Jurídicos Documentados, tanto por el objeto de compraventa como por la condición resolutoria, partiendo de la totalidad del precio de la compraventa.”

 

Sentencia del TS de 12 de marzo de 2015, Recurso 625/2013. Suspensión obligada de las liquidaciones tributarias en el ISD cuando se promueva juicio voluntario de testamentaría.

“El apartado 2 del artículo 69 –del Reglamento-  mencionado, al contrario de lo que sucede en el apartado 3 del mismo precepto para los casos que en él se contemplan, no establece la suspensión de la liquidación como un acto facultativo de la Administración, sino como un acto imperativo («la Administración suspenderá la liquidación» ), de lo que se deduce que, tanto si la Administración dicta un acto suspendiendo expresamente la práctica de la liquidación como si no lo hace, la suspensión de la liquidación se inicia, «ex lege», en la fecha de presentación de la demanda, como se deduce de una interpretación conjunta de los apartados 2 y 7 del artículo parcialmente transcrito. Dicha suspensión de la liquidación a tenor del apartado 6 del mismo precepto, interrumpe el plazo para la práctica de la liquidación, que comenzará a contarse, de nuevo, a partir de la firmeza de la sentencia o desde que los interesados desistieren del juicio promovido.”

  

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 2 de diciembre de 2014, Recurso 3269/2011. La exención de VPO se extiende no sólo a las viviendas.

“Es verdad que, como resultado de una evolución normativa -magistralmente descrita en la STS de 7-12-1995 – el régimen de vivienda de protección oficial no se limita a fomentar y proteger solamente lo que es vivienda sensu stricto, sino que, de acuerdo con principios e ideas urbanísticas modernas, contempla también el entorno necesario de la vivienda y de la convivencia ciudadana, incluyendo en su concepto delimitador, los locales comerciales, las edificaciones y servicios complementarios (jardines etc.), los terrenos y obras de urbanización, etc.

En tal sentido cabe recordar uno de los últimos hitos de dicha evolución, el RD 3.148/1978, de 10 de noviembre (que desarrolló el RD- Ley 31/1978, de 31 de octubre), cuyo art. 2 º prevé expresamente que la protección oficial se extenderá también, con determinadas condiciones, a los locales de negocios; a los talleres de artesanos, labradores, ganaderos y pescadores, los despachos de los profesionales, las edificaciones, instalaciones y servicios complementarios para diversos fines que cita exhaustivamente, todos ellos propias de la convivencia ciudadana; a los garajes que sean «anejos inseparables de las viviendas del inmueble».

También hay que recordar aquí el RD-Ley 12/1980, de 26 de septiembre, que extendió la protección oficial en materia de viviendas a la adquisición y preparación de suelo preferentemente residencial, al equipamiento comunitario primario, a la rehabilitación de viviendas, y a las obras de mejora de las viviendas que produzcan ahorro energético.

En esta línea legislativa se inscribe asimismo el art. 45.1 de la Ley valenciana 8/2004, de Vivienda de la Comunitat, citado por la parte recurrente, según el cual «la protección pública se podrá extender a otros elementos diferentes de la vivienda, pero pertenecientes a la misma: garajes, anejos, trasteros y otros locales asimilados, lo que se regulará administrativamente».

Pues bien, a la hora de calcular la base beneficiada por la exención del art. art. 45 Uno 12 b) de la Ley del Impuesto, es lo propio que se tenga en cuenta no sólo la extensión correspondiente a las viviendas de protección oficial, sino igualmente las extensiones anejas y las destinadas a uso terciario y que proporcionalmente correspondan a dichas viviendas.”

 

La propietaria de un terreno que explota el marido no es empresaria a efectos del IVA.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 3 de diciembre de 2014, Recurso 1398/2011. Si la finca es privativa de uno de los cónyuges y la actividad empresarial es desarrollada en la misma por el otro cónyuge, en el caso de transmisión de dicha finca privativa, el primero de los esposos, propietario de la misma, no es sujeto pasivo de IVA, sólo el segundo. En consecuencia, la transmisión no está sujeta a IVA.

“El recurso se funda en considerar en primer lugar el sentido del acuerdo de la Oficina gestora, en cuanto indica que examinada la declaración conjunta de IRPF formulada por la vendedora de la finca, y si bien se tributa por el esposo en régimen de tributación objetiva rendimientos procedentes de dicha finca, al tratarse de un bien privativo, debe declarar los frutos el titular del bien; que la cooperativa no menciona a D. Rosario como empresaria, y puesto que no aparece como titular o cotitular de la actividad agrícola no cabe considerarse empresaria a los efectos del art. 5 LIVA concluyendo que no se trata por tanto de una operación sujeta a IVA sino a ITP.” “La operación gravada consistió en compraventa de una finca rústica por medio de escritura de fecha 2 de febrero de 2006, siendo vendedora D. Rosario y compradora la mercantil V………..S.L., estando en cuestión la sujeción de la misma a IVA o bien a ITP, en base a la condición de la vendedora como empresaria, o bien como particular.”

“En nuestro supuesto, por el órgano de gestión se ha acreditado en procedimiento de comprobación limitada que la vendedora no tenía la condición de empresaria según declaró en escritura, pues requerida a fin de que lo verificara mediante oportuna documentación, de la presentada se desprende lo contrario: la vendedora no tributó en ejercicio 2006 por rendimientos de actividad agraria, ni tienen noticia en la cooperativa a que se asocia la explotación de la finca, de su actividad agraria, sino de su esposo, el cual figura a efectos de la cooperativa como «propietario» de la finca. En todo caso refiere el certificado no haber sido explotada la finca durante el ejercicio en cuestión.

El informe de gestión menciona una declaración por IRPF conjunta, que no obra en las actuaciones, en la que aparece el esposo como perceptor de rendimientos de actividad agraria, por la que tributa en régimen objetivo.

Por tanto aun admitiendo que la finca fuera objeto de explotación, no lo es por la actora, sino por su esposo, sin que la titularidad dominical de la finca comporte por sí la titularidad de la actividad consistente en su explotación, de acuerdo con la descripción de actividad empresarial obrante al art. 5.1 LIVA antes transcrito, sino que la cualidad de empresario corresponde a quien ordena recursos materiales y humanos a la obtención de producción, pudiendo disponer de tales recursos por virtud de titularidad dominical, u otro título cualquiera: comodato, uso, etc.

Por tanto sin entrar a considerar si el esposo efectivamente explota dicha finca o cuenta con alta en el censo de actividades, pues nada obra al expediente ni se ha propuesto prueba, lo cierto es que la Administración tributaria ha acreditado que D. Rosario no la explota ni tiene la condición de empresaria, y la recurrente no ha logrado desvirtuar tales conclusiones, al no haber propuesto prueba.

En semejantes términos se ha pronunciado anteriormente esta Sala y Sección en sentencia TSJ de Valencia Sala de lo Contencioso-Administrativo, sec. 3ª, S 3-6-2014, nº 2105/2014, rec. 1399/2011.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Málaga, de 9 de diciembre de 2014, Recurso 962/2012. Si el contribuyente ha utilizado en la valoración un método legal, el resultado del mismo no puede ser cambiado por la Administración utilizando otro método legal que le beneficie.

“Como bien indica esta Sentencia, el art. 57 de la Ley no establece la preferencia de ninguno de los medios de comprobación sobre los demás y también que no puede la Administración comprobar cuando el obligado tributario haya declarado de acuerdo con los valores publicados por la propia Administración actuante en aplicación de alguno de los medios previstos en el apdo. 1 del art. 57 LGT.

En este caso en el que el contribuyente declaró de acuerdo prácticamente con el valor hipotecario del inmueble y, por tanto, de conformidad con un método legal la Sala entiende que debe ser mantenido en su autoliquidación sin tener que soportar otra valoración diferente, basada en otro método legal pero que claramente le perjudica aunque sea beneficioso para la Administración actuante que en tantas otras ocasiones ha venido a utilizar el método de comprobación del apdo. g) del art. 57.1 de la Ley, siendo ratificada en su criterio por los Tribunales por tratarse de un método legal.”

Se cita la Sentencia del TS de 7 de diciembre de 2011, Recurso 71/2010.

Sentencia del Tribunal *Superior de Justicia de Galicia de 10 de diciembre de 2014, Recurso 15463/2013. Impuesto sobre Donaciones. Aportación de bienes a la futura sociedad de gananciales que se disuelve siete días después. Se trata de una aportación y disolución que conlleva una donación a uno de los cónyuges.

“La aportación a la sociedad de gananciales de un bien privativo de la esposa (en este caso el producto de la venta de un inmueble, que se invirtió en otros bienes) no constituyó una donación de la mitad del producto de la venta al esposo que posibilite la aplicación del art 3.1.b) de la Ley 29/87, del Impuesto de Sucesiones y Donaciones. No es posible que, a pesar de la evidente exención del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, se pretenda por parte de la Administración someter la operación a otro tributo diferente, por el que sí resultaría gravada, ya que ello solo sería posible en caso de utilización fraudulenta de la exención, como podría ser el caso de que a la aportación del bien privativo de uno de los cónyuges a la sociedad conyugal siguiera en el tiempo, inmediatamente, una disolución de la misma.”

 

 Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de de 10 de diciembre de 2014, Recurso 244/2011. No sujeción a ITP de la adjudicación a un comunero, propietario de la mitad indivisa de los tres inmuebles que formaban una comunidad de bienes que se disuelve, abonando el exceso a los demás comuneros, 14 personas, copropietarios de la restantes mitades indivisas de los tres bienes antes citados.”

“En escritura pública se disolvió la CB existente respecto de determinados tres inmuebles, adjudicándose las fincas a A…. S.L., y como compensación y pago a los restantes 14 comuneros se les hizo un pago en efectivo, adquiriendo la mercantil el pleno dominio de los inmuebles, por lo que no constituye un supuesto de exceso de adjudicación, a tenor del art 1062 Código Civil , pues las fincas no eran susceptibles de división.”

Para el Tribunal la cuestión “ha de ser resuelta por la sentencia del Tribunal Supremo de 30 de abril de 2010 (recurso de casación en interés de la Ley número 21/2008), y en cuyo fundamento de derecho sexto literalmente se declara que dicha Sala « niega la sujeción por la modalidad de transmisiones patrimoniales en aquellos supuestos en los que la división de la cosa común resulta imposible por ser el bien indivisible o de división que reduce sustancialmente su valor y la totalidad del bien se adjudica a uno o varios comuneros con obligación de compensar al resto con metálico ».

Por lo tanto, de acuerdo con los preceptos transcritos y la jurisprudencia del Tribunal Supremo, si el desequilibrio en los lotes se produce por imposibilidad de formar los lotes equivalentes, por la existencia de un bien no divisible y, además, dicho desequilibrio se compensa con dinero, el exceso de adjudicación no tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP.

Aplicando la referida doctrina al caso de autos hay que señalar que la indivisibilidad de la finca distribuida entre los comuneros, desde el punto de vista que se examina es palmaria, por cuanto se trata de tres inmuebles con un valor no homogéneo a distribuir y adjudicar entre una sociedad que detenta la mitad de esos bienes y otros 14 comuneros personas físicas, lo que resulta imposible de fraccionar de manera equitativa, salve extremo desmerecimiento, por lo que resultaba razonable adjudicar el pleno dominio a un comunero y compensar en dinero a los demás, de conformidad a los criterios expuestos anteriormente, sin que sea de recibo la artesanal y poco seria distribución operada por la liquidación controvertida, pues no cabe en buena lógica pretender que se adjudique finca y media a la codemandada y el resto a partes iguales a los restantes 14 comuneros.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 11 de diciembre de 2014, Recurso 1207/2011. En la condición suspensiva no se devenga el impuesto de AJD hasta que la condición no se cumple.

“La liquidación que se impugna, 46/2008/LZJ/10704/2, cuantía 9.512,26#, se gira por la Administración en AJD, en relación con el documento nº 4.010/06: Mediante escritura pública de 6-10-2006, se pacta la transmisión por permuta de determinada finca rustica de su `propiedad, valorada en 865.457,42#, por elementos inmobiliarios equivalentes al 40% de valor de mercado del edificio a construir por la adquirente en dicha finca; se pacta en la escritura condición resolutoria por la que se podría resolver, sin transmisión, el contrato ante determinados incumplimientos de la adquirente que se reflejan en la estipulación 11ª, y en 12ª condición suspensiva por la que la eficacia quedaba condicionada a la aprobación del planeamiento, reparcelación y otras que a su vez se reflejan en dicha estipulación”.

El Tribunal Valenciano discrepando “del criterio expuesto seguido por el TSJ Cataluña –en la sentencia de 19 de abril de 2014, Recurso 79/2009-, en cuanto el art 2,2 del TR se encuentra incluido entre las disposiciones generales aplicables a ambos tributos y por tanto al de AJD, deberemos concluir dando por reiterados los argumentos de la sentencia antes citada que en los casos de contratos sometidos a condición suspensiva no se devenga el citado impuesto hasta que dicha condición se cumpla, lo que determina en el caso de autos la estimación del recurso entablado.”  La doctrina expuesta es muy discutida.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Málaga, de 23 de diciembre de 2014, Recurso 250/2013. Aplicación del tipo reducido en Andalucía cuando se incorpora la finca adquirida al activo circulante. Acreditación.

“La acreditación de las condiciones precisas para beneficiarse de este tipo reducido, en este punto el artículo 25.3 del Decreto legislativo 1/2009, que aprueba el texto refundido de la Ley en materia de impuestos cedidos a la Junta de Andalucía, previene que la acreditación del cumplimiento de los requisitos necesarios para la aplicación del tipo de gravamen reducido previsto en el apartado 1 del presente artículo se efectuará de acuerdo con las siguientes normas:

a) La circunstancia de ser un sujeto pasivo al que resultan aplicables las normas de adaptación del Plan General de Contabilidad del Sector Inmobiliario se acreditará mediante certificación de encontrarse en situación de alta en el epígrafe correspondiente de la Clasificación Nacional de Actividades Económicas. Dicha certificación deberá presentarse junto con la autoliquidación del impuesto y podrá sustituirse por la inscripción en el censo correspondiente de la Consejería de Economía y Hacienda.

b) La circunstancia prevista en el párrafo a) del apartado 1 de este artículo requerirá que el sujeto pasivo haga constar en el documento que formalice la transmisión su intención de incorporar el inmueble a su activo circulante. Lo dispuesto en el párrafo anterior se entenderá sin perjuicio de la comprobación administrativa que pueda efectuarse.

c) El cumplimiento del requisito previsto en el párrafo b) del apartado 1 de este artículo se entenderá cumplido con el otorgamiento de la escritura pública de compraventa.

En nuestro caso la problemática se suscita en torno a la acreditación del requisito de la incorporación de la finca adquirida al activo circulante de la compañía actora. Como quiera que la adquisición se verificó por medio de adjudicación en el marco de un proceso de ejecución judicial, no quedó constancia de la intención de efectuar dicha incorporación al activo circulante de la sociedad en documento público alguno.

Para estos supuestos la instrucción 2/2003, de 17 de febrero de la Dirección General de Tributos, contemplaba la alternativa de efectuar una declaración ante el funcionario en el momento de presentar la autoliquidación o bien acompañar una declaración jurada al impreso de la autoliquidación, al efecto de revelar el destino del inmueble y su inmediata incorporación al activo circulante de la mercantil.

En sentencias de esta misma Sala como la de 26 de julio de 2012 (rec. 513/09 ) se admitió la posibilidad de acreditar a posteriori la incorporación del inmueble al activo circulante, mediante la aportación de la documentación contable de la sociedad, de este modo, acreditado igualmente que se procedió a la venta del inmueble dentro del plazo de 2 años previsto en la norma se entendió que no existía objeción para la aplicación del tipo reducido, con base a una interpretación finalista de la norma ajustada a las circunstancias del caso.

Ahora bien es preciso tener en cuenta que este tipo reducido en cuanto que medida de fomento económico de una determinada actividad empresarial, representa una excepción al régimen general de tributación, por lo que se debe ser exigente en el modo de cumplimentar la prueba del agotamiento de los requisitos subjetivos y objetivos que permiten la aplicación de la medida excepcional.

En esta línea la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-administrativo de Sevilla de este Tribunal Superior de fecha 7 de diciembre de 2012 (rec. 1133/2011 ) apunta la insuficiencia de cualquier anotación contable para adverar la realidad de la incorporación de la vivienda al activo circulante de la sociedad, exigiendo la aportación de cuentas auditadas y previa su presentación ante el Registro de la Propiedad, como corroborantes externos de la realidad de la anotación consignada unilateralmente por la propia compañía.

En el caso, admitida la posibilidad de acreditar por otros medios de prueba suficientes la inclusión de la vivienda en el catálogo de existencias de la compañía, la recurrente comparece sirviéndose de una copia de una hoja del libro de diario (doc.1), extracto del que se deduce que en la cartera de inmuebles de la compañía figura un inmueble identificado con un código alfanumérico indescifrable para esta Sala, cuya única conexión con el inmueble de autos es el importe valor consignado en contabilidad coincidente con el valor declarado del inmueble en la autoliquidación del ITP de 5 de octubre de 2010. Estamos ante un documento unilateralmente confeccionado por la recurrente, cuyo paupérrimo valor acreditativo se evidencia además de por su mermado contenido, y desconexión sistemática de la contabilidad empresarial, por la ausencia de cualquier mecanismo de corroboración externa pues no consta fiscalizado por ninguna auditoría, ni figura sello alguno del Registro de la Propiedad.

Además y desde una perspectiva sustantiva se hace notar que a la fecha de la interposición del presente recurso -19 de abril de 2013-, transcurridos más dos años desde la adquisición del inmueble, no consta que éste se hubiera transmitido a terceros mediante una operación sujeta a ITP, lo que de ser así dejaría sin objeto el presente recurso por la inoperatividad de la reducción de tipo prevista.”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 30 de diciembre de 2014, Recurso 504/2012. El valor en VPO es el precio máximo

“El TEAR estima la citada reclamación económica administrativa en virtud de lo declarado por el Tribunal Supremo en la sentencia de 26 de febrero de 2004 que afirma que al estar ante viviendas de protección oficial, cuyo valor de venta está legalmente tasado por aplicación de su legislación específica, el impuesto no puede recaer sino sobre el precio máximo legal, siendo por ello innecesaria la comprobación por lo que cualquiera que hubiera sido el valor asignado por el interesado, la Administración tributaria estaba obligada, al practicar la liquidación, a ajustarse a estas normas objetivas. Y por ello el TEAR concluye que «vista la reiterada doctrina del Tribunal Supremo expuesta, se deduce que ésta no ha sido aplicada en el procedimiento aquí revisado, por lo que procede anular el acto impugnado y la liquidación de la que trae causa».”  Los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madrid “en contra de lo que mantiene el TEAR, no se ha realizado una comprobación de valor por parte de la Administración elevando el valor de la vivienda de protección oficial por encima de su precio máximo de venta sino que la Administración se ha limitado a tomar el valor de la vivienda que voluntariamente la interesada había fijado en la escritura de aceptación de herencia. Y, por ello, la cuestión que se discute no es la resuelta por el TEAR sino si se ha acreditado o no por la interesada haber incurrido en un error al declarar el valor de la vivienda en la escritura pública de aceptación de la herencia que pueda luego por ese motivo ser modificado. Y, en este sentido, la Comunidad de Madrid de acuerdo con lo dispuesto en los artículos 108.4 y 119 de la LGT concluye que los datos consignados por la interesada en la escritura de aceptación de la herencia tienen el carácter de declaración tributaria que no pueden modificarse por una escritura pública posterior de subsanación de la anterior.”

“En este caso esta Sala no admite el planteamiento que realizan los Servicios Jurídicos de la Comunidad de Madrid en el escrito de demanda. La Comunidad de Madrid podría tener razón si se estuviera ante una rectificación de la autoliquidación, que no es el caso pues el interesado únicamente ha presentado una única autoliquidación por el Impuesto sobre Sucesiones en fecha 26 de mayo de 2006 en la que ya se fijaba al inmueble que se discute el valor de 55.932,12 euros. Es cierto que a la citada autoliquidación se acompañaba la escritura pública otorgada en fecha 23 de marzo de 2006 en la que se asignaba al inmueble un valor por importe de 143.750 euros, que se modifico en virtud de la escritura pública de subsanación de la anterior otorgada en fecha 29 de abril de 2010 en la que se refería el error cometido en la anterior valoración del inmueble pues se había efectuado sin tener en cuenta su consideración de vivienda de protección oficial y para su acreditación se acompañaba un informe de la Comunidad de Madrid que así lo reconocía y que fijaba a la vivienda un valor bastante inferior al inicialmente fijado, concretamente en 55.932,12 euros.

Como se ha expuesto, nos encontramos en este caso con una sola declaración tributaria que es la autoliquidación que presenta el sujeto pasivo en fecha 26 de mayo de 2006 en la que se indica una valoración concreta a la vivienda objeto de análisis por importe de 55.932,12 euros. Valoración que no ha sido objeto de modificación ante la Administración Tributaria. Lo que si se ha modificado y subsanado ha sido la escritura pública inicial de manifestación y aceptación de herencia de fecha 23 de marzo de 2006 por otra posterior –de fecha 29 de abril 2010-en el aspecto relativo al valor de uno de los inmuebles que formaban parte de la herencia. Pero las modificaciones y subsanaciones de la escritura pública acaecidas en este caso entran dentro de la autonomía de las partes que no afectan a la única declaración tributaria presentada lo que impide analizar si existe o no error de hecho pues se insiste en que la modificación no se ha producido en la declaración tributaria. Lo expuesto no significa que la Comunidad de Madrid, si considerase que el valor atribuido a la citada vivienda pudiera ser inferior al que realmente corresponda, pueda iniciar un expediente de comprobación de valores a fin de averiguar que el valor se corresponde o no con el valor real pero no utilizar el mecanismo de la modificación de las declaraciones tributarias ni iniciar el procedimiento de comprobación de valores aceptando el valor declarado en la escritura de aceptación de la herencia sin constatar que este valor no coincidía con el reflejado en la autoliquidación.

Ante esta situación la Comunidad de Madrid si entiende que, no ha sido correcto el valor asignado al inmueble en la declaración tributaria presentada (autoliquidación, modelo 650) debe iniciar un procedimiento de comprobación de valores en el que se podrá discutir si el valor asignado en la autoliquidación es o no correcto pero no afirmar, sin más, que es incorrecto porque en la escritura de aceptación de herencia que se acompaña a la autoliquidación se ha fijado un valor superior con el que se está mas de acuerdo.

Por tanto, se debe desestimar el recurso contencioso administrativo interpuesto y, en consecuencia, se confirma la resolución dictada por el TEAR aunque por motivos distintos de los recogidos en dicha resolución.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad de Castilla La Mancha de 2 de enero de 2015, Recurso 273/2012. Impuesto sobre Donaciones. Competencia para la revisión de la valoración cuando son donados bienes en diferentes territorios.

Debe rechazarse  la “alegación del actor, pretendiendo que aun en el caso en que se admita la presentación de los documentos en una sola Comunidad Autónoma, en aplicación de la unidad de competencia territorial del artículo 72 del Reglamento, en este caso en la Comunidad de Madrid, debe admitirse que a la Administración a la que le corresponde el rendimiento, pueda realizar una revisión de valores conforme el artículo 134 y siguientes de la LGT , pues tal y como hemos señalado, el artículo 71 del Reglamento, señala expresamente que se mantiene por la oficina que tenga atribuida la competencia territorial, la competencia para la gestión y liquidación del Impuesto, sin perjuicio de que el importe se transfiera al ente público a que corresponda, y el artículo 72 del mismo Reglamento señala que la oficina competente conforme el artículo 70 liquidará todos los actos y contratos, resultando que la comprobación de valores es un procedimiento integrado en el procedimiento de gestión tributaria, conforme establece el artículo 123 de la LGT , por lo que siendo que la competencia para la gestión y liquidación se mantiene por la oficina a la que corresponda la competencia territorial, debe desestimarse dicha pretensión. Por todo lo expuesto, el recurso contencioso-administrativo interpuesto debe ser desestimado.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 21 de enero de 2015, Recurso 15418/2014.  Imputación e la ganancia patrimonial de la finca expropiada al ejercicio en el que se obtenga sentencia firme

“El criterio general es la imputación de la ganancia patrimonial derivada de la expropiación al ejercicio en que se produce la alteración patrimonial. En aquellos casos como el presente, en que la determinación del justiprecio se efectúa por sentencia judicial, ha de imputarse el mayor importe reconocido al ejercicio en que la sentencia alcanza firmeza (aunque se cobre más tarde) pues hasta entonces solo era una expectativa. De modo que en el presente caso, pese a lo alegado por los contribuyentes, la imputación temporal realizada por la Administración es correcta ya que solo afecta al mayor valor reconocido en virtud de la sentencia judicial, 48.010,20 euros, excluyendo el importe objeto de depósito previo (13.199,42 euros), que debió declararse en su día (ejercicio 1995) pero, dado que no se hizo ni la AEAT liquidó aquella ganancia, en lo que sí debemos darle la razón a los demandantes es que del importe que se imputa al ejercicio 2009 debe descontarse el precio de adquisición para determinar la ganancia patrimonial, debiendo aplicar además los coeficientes de abatimiento procedentes, por razón de la fecha de adquisición del bien y teniendo en cuenta que, aunque su ocupación se realizó en el año 1995, no es posible determinar la ganancia patrimonial hasta el 2009, fecha de la firmeza de la sentencia que fija el justiprecio, de modo que este es el año que ha de tomarse en consideración a todos los efectos (legislación aplicable…). En consecuencia, y dado que la Administración omitió todo pronunciamiento sobre estas cuestiones, ha de estimarse el recurso en cuanto a la falta de motivación de la liquidación que debe practicarse según lo expuesto.”

  

El presentador de un documento sin poder expreso no interrumpe la prescripción.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 22 de enero 2015, Recurso 781/2012. Cuándo se interrumpe la prescripción por la actuación del presentador.

“Lógicamente, para que se produzca la interrupción de la prescripción es preciso que la actuación fehaciente sea llevada a cabo o bien por el obligado tributario, o bien por su representante. No basta con que se entregue la documentación por un mero «presentador». Así, lo ha declarado el Tribunal Supremo en distintas sentencias. En las de 14 febrero 2000 se recoge la siguiente doctrina:

» sin que sea confundida, además, la condición de estricto mandatario o representante con la de «presentador», que, a modo de nuncio o mensajero, ejecuta un mero encargo fáctico (que debería estar carente, en principio, de todo contenido representativo), la Ley puede atribuir, en consecuencia, ciertos efectos, por vía de presunción de la representación, a quien realiza la presentación del documento; así los artículos 36.2 de la Ley 29/1987, de 18 diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones EDL 1987/13245 y 59.2 del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentos de 1980 , antes y después de la redacción dada por la Ley 29/1991, de 16 diciembre. Pero aun en estos casos, debe distinguirse entre la mera ejecución del encargo de presentación, sin función representativa alguna, y la auténtica representación que se presume por la Ley,»ex factis», del hecho de declararse el tercero presentador del documento.

Por tanto, y a sensu contrario, siguiendo la tesis que hemos sentado con carácter general, si la declaración tributaria es presentada por un tercero, sin apoderamiento expreso, después del plazo reglamentariamente fijado para hacerlo en cada clase de Impuestos y, en consecuencia, a tenor del artículo 65, segundo párrafo, punto a), antes citado, de la LGT (versión de la Ley 10/1985, de 26 abril), con posterioridad, también, al comienzo del cómputo de la prescripción, o sea, después del «dies a quo» del lapso temporal prescriptivo, esa actuación de tercero, fechada el 27 de septiembre de 1990, por las posibles implicaciones negativas que puede tener para el obligado tributario, no puede conceptuarse, ya, según el criterio general, como un «acto de mero trámite», y no puede presumirse, por tanto, que, para su materialización, se tenga concedida (o se haya tenido concedida), indefectiblemente, la oportuna y precisa representación. En consecuencia, si la declaración tributaria de autos no es un acto de mero trámite, y, por tanto, no está investida de la presunción a que se refiere el último inciso del punto o párrafo 2º del artículo 43; si el Ayuntamiento no requirió al sujeto pasivo para que acreditase la representación del presunto tercero presentador; y si tampoco hay prueba de quién, realmente, formuló la declaración, la sentencia de instancia infringe el comentado inciso del artículo 43 de la LGT, en conexión con el 24.2 de la LPA EDL 1958/101, por su aplicación indebida, así como el resto de los preceptos y criterios jurisprudenciales aducidos por el recurrente, y procede estimar el recurso de casación «

Es decir, el Tribunal Supremo exige que haya un apoderamiento expreso para poder realizar actos que no sean de mero trámite en nombre de otro. No constando al poder representativo en el presente caso no se le puede reconocer efecto interruptivo a la presentación de la escritura pública por parte de la gestoría.

Pero es que, además, como afirma el Abogado del Estado una vez que han sido declaradas inconstitucionales las normas de la ley del Impuesto sobre presunción de representación de los presentadores de documentos habrá de estarse a lo preceptuado en el Código Civil sobre la materia y, más en concreto, lo previsto en el artículo 1717 y siguientes del Código Civil a cuyo tenor, en caso de inexistencia de apoderamiento expreso, sólo derivan efectos contra el mandante en caso de que concurra la denominada contemplatio domini y la consecución de beneficios en pro del pretendido representante. Tales circunstancias no concurren en el presente caso pues la representación ha sido negada por los interesados y la presentación de la documentación ante la Administración no produce beneficio alguno a los herederos que ya han sido adquirentes de los bienes que componían la herencia.”

  

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana de 23 de enero de 2015, Recurso 2943/2011. Tributación de un evidente exceso de adjudicación en la liquidación de una sociedad ganancial.

“La exención contemplada en el art. 43.1.B.3 TRLITPyAJD#93 no alcanza a los excesos de adjudicación que se produzcan en favor de un cónyuge con ocasión de la disolución de la sociedad de gananciales, ello en la medida en que tal exención sólo afecta a las adjudicaciones en pago de su haber de gananciales y no a los excesos, cuya naturaleza no es la propia de una especificación de derechos, sino de una transmisión de bienes y derechos entre cónyuges. En estos casos, se produciría la sujeción al ITP si existe -como en nuestro caso- una compensación económica, dada la exigencia de la nota de onerosidad a efectos de la sujeción. En otro caso (esto es, si el exceso de adjudicación trajera causa de un negocio a título gratuito), la sujeción lo sería al Impuesto sobre Donaciones. Y es que no debe perderse de vista que los excesos de adjudicación se producen cuando lo adjudicado a una persona supera el valor de su teórico derecho de participación. Cuestión distinta es que la compensación económica por la atribución de un valor superior al que corresponde derive de la indivisibilidad del bien adjudicado, que es precisamente el supuesto al que se refiere el TEARCV en su resolución con cita de los preceptos legales y doctrina jurisprudencial a este respecto, pero esto es lo que pasamos a tratar en el siguiente fundamento jurídico.

Para dar respuesta a tal cuestión debemos partir de los elementos del haber ganancial a liquidar, el que se encontraba conformado por cuatro inmuebles (valorados, respectivamente, en los importes de 30.000 # -finca rústica-, 90.000 # -vivienda unifamiliar en campo de tierra de regadío-, 120.000 # -piso o vivienda- y 20.000 # -plaza de garaje-) y 239 participaciones sociales de determinada mercantil (valoradas en 60.000 #). Pues bien, habida cuenta del juego de posibilidades que permite la multiplicidad de bienes de la sociedad conyugal a disolver, resulta evidente que existen diversas alternativas de adjudicación que hubieran evitado la compensación en metálico (o habrían hecho ésta mucho más ajustada), con lo que, al no haberse hecho así, no queda más remedio que entender que -en realidad- la forma de adjudicación elegida no perseguía una efectiva distribución de los bienes que integraban el haber ganancial, sino una consciente y voluntaria atribución específica (la elegida, en la que se adjudican todos los inmuebles a la esposa y al marido se le dejan exclusivamente las participaciones en una mercantil). Por todo ello no cabe sino concluir con la inaplicabilidad al caso de la doctrina jurisprudencial a que se refiere la resolución del TEARCV y el segundo de los razonamientos del escrito de contestación a la demanda presentada por la Abogacía del Estado, con la consecuencia derivada de la estimación del recurso presentado por la Generalitat Valenciana.”

Sentado lo anterior, y entrando ya en lo que es la principal cuestión controvertida en esta litis, todas las partes se muestran concordes en el hecho de que en el supuesto de adjudicación entre cónyuges de un bien indivisible a uno de ellos con compensación económica al otro no se daría la sujeción al ITP. Sin embargo, la cuestión que hay que dilucidar aquí es si nos encontramos ante tal supuesto en el caso de autos.

 

Relato surrealista: valorándose unas casas inexistentes desde hace tiempo resultan nueve valoraciones.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 30 de enero de 2015, Recurso 36/2013. Relato surrealista en una valoración inmobiliaria con ribetes de los hermanos Marx

“Se juzga conveniente señalar, uno, que sigue siendo inadmisible que se apliquen unos coeficientes por circunstancias tales como la del estado de conservación, el nivel de las instalaciones interiores o la calidad de los materiales de fachadas y suelos (en cuanto a ésta por ejemplo por qué mala, que supone un coeficiente H = 0,60, y no muy mala, que hubiese representado un coeficiente H = 0,50) cuando no se han podido examinar los inmuebles -así ya se decía en la sentencia de esta Sala a que antes se ha hecho mención-, sin que sean distintas las cosas cuando como se admite en las observaciones no ha sido posible determinar las condiciones existentes a la fecha de devengo del impuesto por haber sido derribados los edificios y sustituidos por otros nuevos, dos, que no tiene el contribuyente la culpa de que unos bienes adquiridos a fines de 1999 hayan de valorarse en enero de 2012, sin que se estime suficiente al respecto el proyecto de derribo redactado cuatro años después, y tres, que no deja de llamar la atención que valoradas tres veces tres casas se llegue a nueve valoraciones diferentes (sic), y ello por no hablar de que aunque la suma final y por tanto la base imponible sea inferior, en la comprobación que aquí interesa, después de haber ganado el demandante dos reclamaciones, se estableció para una de las edificaciones (la casa de la CALLE000 nº NUM003 ) el valor más alto de todos los existentes, 133.312,34 euros (folios 90 y siguientes), lo que claramente vulnera el principio que prohíbe la reformatio in peius -esa casa se valoró en el año 2003, folios 15 y 16, en 83.633,46 euros, es decir, en casi cincuenta mil euros menos de los tenidos en cuenta en la liquidación discutida en este pleito-.”  Obviamente, se estima el recurso del contribuyente que padeció la kafkiana situación descrita.

  

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 30 de enero de 2015, Recurso 1321/2013. No se puede sancionar al que confía en los datos fiscales proporcionados por la Administración, efectuando la declaración conforme a los mismos.

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 4 de febrero de 2015, Recurso 1595/2012. Existencia de ganancia patrimonial al abonarse el exceso de adjudicación en la liquidación de la sociedad conyugal con dinero privativo del adjudicatario.

“Una vez delimitadas las cuestiones suscitadas por las partes, hay que tener en cuenta que la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, conforme a lo dispuesto en su art. 33.2.b) » Se estimará que no existe alteración en la composición del patrimonio: (…) b) En la disolución de la sociedad de gananciales…»

Pues bien, en el presente caso del examen de la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales de 24 de julio de 2008 se puede apreciar que en ella se determina que el valor total de los bienes inventariados de carácter ganancial es de 1.976.578,89 euros, de los que descontada la suma de las cantidades que corresponden a los saldos pendientes de las hipotecas que gravan las fincas descritas, queda un saldo neto partible de 1.908.231,06 euros.

Esta última cifra que constituye el valor de los bienes inventariados de carácter ganancial, dividida entre dos resulta la cantidad de 954.115,53 euros, que corresponde al 50% que corresponde a cada cónyuge. Dicho importe se fija igualmente en la citada escritura pública.

Como se puede apreciar en la escritura pública referida, en ella se consigna claramente que al esposo aquí recurrente se adjudican bienes por un valor total líquido de 995.323,54 euros, por lo que teniendo en cuenta que le correspondían bienes por valor de 954.115,53 euros, se ha adjudicado un importe de 41.208,01 euros, superior al que le correspondía.

En relación con las alegaciones del recurrente, se debe precisar que los saldos existentes en las cuentas descritas en la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales ya fueron tenidos en cuenta para determinar el valor íntegro de los bienes gananciales, por lo que no puede considerarse que no se tuvieran en cuenta para determinar el exceso de adjudicación, de tal manera que no pueden estimarse las alegaciones del recurrente referidas a que el exceso de adjudicación se compensó con el importe de las cuentas que constituían bienes gananciales, pues de haberse efectuado así se habría recogido en la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales y si el recurrente no estaba de acuerdo con los bienes incluidos entre los gananciales o en el exceso de adjudicación resultante, debería de haber instado la oportuna rectificación de la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales, lo que no consta que hubiera realizado. Por tanto, cuando en la escritura pública mencionada se expresa que el recurrente se obliga a abonar a Doña Elvira, antes del 31 de julio de 2008, el exceso de adjudicación por importe de 41.208,01 euros, no puede considerarse abonado con bienes gananciales, sino con bienes propios del recurrente, después de efectuada la liquidación de la sociedad de gananciales, es decir, en modo alguno, puede considerarse que se abonase dicho importe de 41.208,01 euros a la esposa con bienes gananciales, con independencia de la cuenta desde la que el recurrente girase el importe a la esposa.

La pretensión del recurrente es contraria a lo acordado en la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales y, como se ha dicho, si considera que en ella se incurrió en algún error, debería haber instado la oportuna rectificación de la escritura pública, que surte efecto frente a terceros, como lo es la Administración Pública, conforme a lo dispuesto en el art. 1227 del Código Civil.

Por otra parte, en cuanto a las alegaciones del recurrente sobre la resolución del TEAR, debe precisarse que con independencia de los concretos razonamientos de la resolución recurrida en torno a los efectos en el cónyuge a quien se atribuyen bienes por un valor inferior a su cuota en la sociedad de gananciales, lo que no es objeto del presente recurso, lo cierto es que en cuanto al recurrente, es correcta la resolución recurrida, por cuanto se atribuye al mismo un exceso de adjudicación sobre su cuota en la sociedad de gananciales.”

 

Planteada cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 107 y 110 de la Ley de Haciendas Locales (Plusvalía Municipal).

Auto del Juzgado de lo Contencioso Administrativo Número 3 de Donostia-San Sebastián de 5 de febrero de 2015. Se plantea cuestión de inconstitucionalidad de los artículos 107 y 110 de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, al someterse a gravamen en el caso planteado un incremento de valor inexistente sin admisión de prueba en contrario, vulnerándose el principio de constitucional de capacidad económica y el principio de la tutela judicial efectiva.                                                                                       

Dicho Auto es comentado en el número 53, enero-febrero 2015, del Boletín del Instituto de Derecho Local _UAM por el Catedrático de Derecho Financiero y Tributario Diego Marín-Barnuevo Fabo en un interesante artículo titulado “Planteada la cuestión de inconstitucionalidad IIVTNU”

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 18 de febrero 2015, Recurso 15059/2014. Adición del valor de las cargas en la determinación de la base imponible del bien vendido

“En escritura pública de fecha 4 de diciembre de 2009, D. Iñigo cedió a la demandante dos bienes inmuebles, con carga hipotecaria, en pago de un préstamo recibido y no devuelto, valorando a efectos fiscales la adjudicación en la cantidad de 135.460 euros, que es la cantidad fijada por la actora como base imponible del tributo discutido. No obstante, la Administración demandada adicionó a dicha cantidad la correspondiente a la carga hipotecaria pendiente de los inmuebles, dando lugar a la liquidación de autos. Entendió el TEAR que no habiendo estipulado expresamente la deducción de tales cantidades en la escritura, debían conformar la base imponible, lo que rechaza la actora invocando la improcedencia de tal criterio toda vez que con la dación en pago ni asumió ni se subrogó en la carga hipotecaria pendiente, sin que tampoco se haga cargo de la misma, como ha acreditado en período probatorio. Entiende que en el presente caso concurre simplemente una adjudicación en pago y no, por el contrario una adjudicación de pago para la asunción de deuda.”

El Tribunal tiene en cuenta  el artículo 38 del Reglamento del Impuesto  que establece que «todas las cargas, merezcan o no la calificación de deducibles, se presumirá que han sido rebajadas por los interesados al fijar el precio y, en consecuencia, se aumentará a éste, para determinar el valor declarado, el importe de las cargas que, según el artículo 37 anterior, no tienen la consideración de deducibles, salvo que los contratantes estipulen expresamente la deducción de estas cargas del precio fijado, o el adquirente se reserve parte de éste para satisfacer aquéllas». Pues bien, dicho precepto, en efecto, establece una presunción iuris tantum en orden a que las cargas se han rebajado por los interesados al fijar el precio, salvo que estipulen los contratantes directamente su deducción del precio fijado o el adquirente se reserve parte del precio para pagarlo. Debe repararse en que en el presente caso no concurre ninguna de ambas circunstancias, situando la demanda su posición esencial, de una parte, en que no se pactó la asunción de la deuda; y, de otra, en que su importe no se satisface por la recurrente. En efecto, en oficio de fecha 8 de octubre de 2014 el Sr. Director de la Oficina de Ourense de I……Banco informa que la demandante no es titular ni cotitular del préstamo con garantía hipotecaria, sin que le conste que sea deudora o codeudora del mismo. Entiende la recurrente que, como diligencia final, la Sala debería interesar de la entidad bancaria la identificación específica de los iniciales prestatarios como quienes asumen el pago del préstamo, entre ellos el adjudicante; pero debe contemplarse que dicho oficio ya expone que el pago se hace en efectivo, sin que conste que en tal modalidad se comprueba la identidad de quien efectúa el ingreso. Y es que la ficción que la presunción encierra no se destruye, como la demanda pretende, con la asunción de la deuda, sino con la expresa constatación en la escritura, como se dijo de que expresamente se pacte la deducción de las cargas del precio fijado, lo que no es el caso, o que el adquirente se reserve parte de éste para satisfacer aquéllas, lo que tampoco concurre. Lo cual constituye un límite insuperable para el éxito de las tesis de la demanda, por más que se pueda compartir también que la jurisprudencia que cita la Abogacía del Estado parta de la asunción de la deuda; algo que simplificaría la cuestión pero que no es decisivo para su resolución en los términos expuestos.”

 

Inadmisión a efectos fiscales de la rectificación del precio escriturado para disminuir la ganancia patrimonial.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 18 de febrero de 2014, Recurso 1683/2012. Inadmisión de la rectificación del precio fijado en la escritura para disminuir la ganancia patrimonial

“Señala el actor que el valor de adquisición del inmueble, el 18 de marzo de 2005, no fue el que figura en la escritura pública de compraventa de 252.000 # sino que había sido de 315.530 # tal como constaba en el contrato privado de compraventa suscrito con los vendedores el día 3 de febrero de 2005, sin que pueda darse, según lo establecido en el código civil y ley de enjuiciamiento civil, mayor probatorio valor a la escritura pública que a un documento privado. Aduce el actor que ha presentado distintos documentos que acreditan el valor de compra del inmueble, así una oferta de compra, de fecha 27 de enero de 2005, donde consta que el importe del citado inmueble en el que estaba interesado el reclamante ascendía a 312.526,29 #. Asimismo ha presentado certificado de tasación del inmueble, efectuado por la empresa de tasación V….. SA, de 2 de marzo de 2005, donde consta que el valor de tasación del inmueble ascendía a 335.000 #. Por otro lado, también ha aportado escritura de préstamo con garantía hipotecaria, de fecha 18 de marzo de 2005, donde consta que el importe del mismo fue de 335.000 #. También ha justificado que pertenece a la Mutualidad General Judicial y que al tratarse de una hipoteca reglada, pactada por la entidad BBVA con el colectivo judicial, en ningún caso el importe del préstamo hipotecario podía ser superior al precio real de la finca. Entiende que, por ello, ha acreditado debidamente el valor de adquisición del inmueble controvertido, al que habría que sumar los gastos de adquisición y habiendo sido el valor de transmisión de 365.772,12 #, la ganancia patrimonial obtenida sería de 5.305,02 #, por lo que tendría derecho a una devolución de 1419,69#.

Debemos centrarnos en este recurso en determinar cuál fue la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de un inmueble propiedad del actor, situado en la C/ CALLE000 num. NUM003 – NUM002 de Madrid, respecto del que se discute cual fue el valor de adquisición del mismo, el 18 de marzo de 2005, siendo pacífico el valor de transmisión, el 28 de marzo de 2008, por importe de 375,772,12 #. En la solicitud de rectificación de la autoliquidación de 2008 a la AEAT de 10 de junio de 2009 señaló:

 “Que cuando el suscribiente presentó dicha declaración de la renta creyó conveniente optar por no declarar la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de su vivienda habitual el 28 de marzo de 2008, comprometiéndose en reinvertir el importe obtenido por dicha venta en los dos años siguientes a dicha operación en la adquisición de otra vivienda habitual. Sin embargo, habiendo meditado posteriormente dicha decisión, ha cambiado de idea y ha decidido tributar por la ganancia patrimonial obtenida por la citada venta, declarando la ganancia patrimonial obtenida, máxime teniendo en cuenta que cuando se confeccionó la declaración de la renta correspondiente al ejercicio 2008 hubo un error a la hora de fijar el valor de adquisición del inmueble transmitido”.

Es decir, lo que se desprende de tales argumentos es que el actor no tenía intención de declarar la ganancia patrimonial obtenida por la venta de su vivienda habitual, porque pensaba reinvertir la misma en la adquisición de una nueva vivienda habitual en dos años, y que, al pensárselo mejor, decidió tributar por la ganancia patrimonial obtenida, reconociendo también que el valor de adquisición de la vivienda que había dado en su autoliquidación de 2008 era erróneo. Dicho valor, tal como consta en la citada autoliquidación, fue de 360.467,10 #. Sin embargo, en el escrito de alegaciones presentado a la AEAT en diciembre de 2009 señaló que el valor de lo percibido era de 315.000 #.”

Es destacable también que el actor en el documento del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados presentado y pagado en la Comunidad de Madrid 11/04/2005, el contribuyente manifiesta que el valor declarado del inmueble es de 252.000 euros.

Todo ello implica que el actor debe estar a sus propios actos y que no ha conseguido acreditar que el precio pagado realmente por la compra de la vivienda fuese el de 315.000 # y no el reflejado en la escritura pública de compraventa, de 18 de marzo de 2005 ,ya que no podemos basarnos en suposiciones como que el préstamo hipotecario era para el pago de la totalidad del precio del inmueble o en el valor otorgado a una tasación pericial del mismo, sin que un documento privado  pueda destruir el valor probatorio de un documento público como es la escritura pública de compraventa suscrita por el actor y las autoliquidaciones previamente practicadas por él mismo, tanto por IRPF como por el Impuesto sobre transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

  

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Madrid de 2 de marzo de 2015, Recurso 95/2014. ¿Condición suspensiva o condición resolutoria? No se aprecia la primera.

“Para resolver esta cuestión es preciso partir de los siguientes hechos que resultan del expediente administrativo: 1.- En fecha 18 de noviembre de 2011 fue otorgada escritura publica de compraventa ante la Notaria de Madrid, R….., en virtud de la cual José ……, en representación de S……S.L. vendía a B……S.L., una finca urbana sita en el municipio de Navas del Marques (Ávila) por un precio de 160.000 euros. En dicha escritura consta, en la estipulación PRIMERA que la sociedad S…… S.L. VENDE Y TRANSMITE A B….. E…….S.L. que, COMPRA Y ADQUIERE, la indicada finca, y añade a continuación «…transmitiéndole por este acto la posesión y pleno dominio de la misma…».

En la estipulación SEGUNDA se indica que el PRECIO convenido es de 160.000 euros y que «dicho precio queda totalmente aplazado para ser satisfecho íntegramente, una vez que se acredite el cumplimiento conjunto de las condiciones suspensivas que se refieren a continuación».

Y en la estipulación TERCERA se conviene que «La presente compraventa suspende sus efectos hasta el cumplimiento, sucesivo y conjunto, de las siguientes condiciones: 1) que la transmisión no sea objeto de comprobación de valores por parte de la Administración y 2) que la escisión de S….S.L. -otorgada en escritura pública el día 26 de noviembre de 2008…- sea ratificada por las Autoridades Fiscales en aplicación del régimen especial regulado en el Capítulo VIII del Título VII del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades«.

Para el Tribunal “sin olvidar que nos movemos dentro de la esfera tributaria del negocio jurídico, sólo puede admitirse la calificación de condición suspensiva respecto de aquellos sucesos que impiden que el negocio jurídico celebrado produzca sus efectos, pero si este negocio produce los propios del contrato celebrado como es el desplazamiento del bien de uno a otro patrimonio (en la compraventa de inmuebles lo produce el otorgamiento de escritura pública, según el art. 1462 CC ), la condición será resolutoria. Se insiste en que, con la condición suspensiva las partes subordinan la eficacia del negocio a la realización del evento mientras que, en la resolutoria el negocio produce inmediatamente sus efectos como si fuera puro pero si se produce el evento se cancelarán sus efectos. La condición suspensiva constituye una concausa de la eficacia y opera desde el interior del negocio mientras que la condición resolutoria es estructuralmente autónoma y opera desde el exterior del negocio en un momento en el que éste ha desplegado sus efectos. En el presente supuesto la transmisión tuvo lugar en el momento de otorgarse la escritura publica produciéndose de este modo el hecho imponible del impuesto, transmisión que los propios intervinientes en el negocio reconocen producida cuando establecen como condición que la misma «…no sea objeto de comprobación de valores por parte de la Administración…». Frente a ello no cabe oponer que la titularidad del bien sigue a nombre de la sociedad vendedora en el registro de la propiedad pues para que en nuestro derecho tenga lugar la transmisión de un bien no es preciso que este se inscriba en el Registro de la Propiedad a nombre del nuevo propietario sino que tenga lugar la concurrencia de un titulo y un modo, como acontece en este supuesto.

Finalmente y a mayor abundamiento debemos señalar que todo lo expuesto viene a sugerir la existencia de una posible simulación en la existencia de estas condiciones, por innecesariedad de las mismas e irrelevancia respecto del hecho imponible, simulación de la que se hizo eco el informe elaborado por el Jefe del la Sección de Inspección y Valoración del Servicio de Hacienda aunque posteriormente no fue tenido en cuenta por la resolución recurrida.”

  

Todo exceso de adjudicación tributa por ITP.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 3 de marzo de 2015, Recurso 954/2013. Todo exceso de adjudicación tributa por ITO, no sólo el que exceda del 50%

“Cabe ya señalar que aunque la adquisición de bienes y derechos por herencia o por donación, o sea, a título lucrativo, constituye el hecho imponible del ISD, mientras que las transmisiones onerosas de toda clase de bienes y derechos tributan por ITPyAJD, existen en las leyes reguladoras de ambos Impuestos unas normas especiales que contemplan los excesos de adjudicación y que los someten a tributación por el segundo de los tributos mencionados, conclusión que resulta con claridad del citado artículo 27.3 LISD, así como del artículo 56 del Reglamento de este Impuesto , que igualmente remite a las normas establecidas en el ITPyAJD no solo cuando lo adjudicado a uno de los herederos exceda en más del 50% del valor que le correspondería en virtud de su título (apartado 4) sino también cuando existen sin más diferencias, según el valor declarado, en las adjudicaciones efectuadas a los herederos o legatarios en relación con el título hereditario (apartado 3). Puede por tanto concluirse que los excesos de adjudicación se someten al impuesto sobre transmisiones patrimoniales sin distinción alguna, entre otras razones porque el intérprete de la ley no debe distinguir allí donde no lo hace la Ley y según lo expuesto la Ley 29/1987 no distingue entre los excesos onerosos y los lucrativos. No está de más subrayar, a este respecto, que aunque es verdad como dice la Letrada de la Comunidad Autónoma que algunos Tribunales Superiores de Justicia mantienen una postura diferente y afirman que cuando no hay contraprestación se está ante una transmisión gratuita sujeta al ISD (además de las citadas por aquélla cabe mencionar las sentencias del de Andalucía, sede en Granada, de 11 de noviembre de 2013 o la del de Galicia de 9 de abril de 2014 ), no lo es menos que hay otros que sostienen lo contrario, lo mismo por consiguiente que esta Sala en la presente sentencia, pudiendo citarse en tal sentido las sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia de Murcia de 19 de abril de 2006, de Andalucía, también sede de Granada, de 19 de octubre y 3 de noviembre de 2009 y de Cantabria de 16 de diciembre de 2011. No sobra añadir, en apoyo del criterio aquí seguido, además de que no siempre es fácil acreditar la compensación en metálico o la falta de ella a los herederos del causante que reciban de menos o de que la validez de las donaciones está sujeta al cumplimiento de determinados requisitos legales ( artículos 629 y siguientes, sobre todo el 633, del Código Civil ), que de aceptarse la postura mantenida en el supuesto de autos por la Oficina Gestora, confirmada por el TEAR de Castilla y León, se produciría la circunstancia incongruente de que recibiendo un heredero menos bienes de los que por legítima le corresponden pero no hace uso de las acciones previstas en el artículo 815 del Código Civil , el resto de herederos que participan de la herencia y que se ven beneficiados por lo dispuesto por el testador tienen que pagar por el impuesto de donaciones lo que el coheredero perjudicado lleva de menos según el cómputo de las legítimas y, sin embargo, si un heredero renuncia pura y simplemente a la herencia y los demás reciben una cuota mayor no se les aplicaría el impuesto de donaciones sino que se aplicaría a la cuota total recibida el impuesto de sucesiones en su plenitud con las exenciones y reducciones correspondientes y los tipos del impuesto de sucesiones previstos que son inferiores a lo previsto para las donaciones. Dicho lo anterior, en definitiva que de tributar los excesos de adjudicación lo hacen por el ITPyAJD, hay que poner de relieve que en aplicación de lo dispuesto en el artículo 7.2.B) TRLITPyAJD puede afirmarse que no todo exceso de adjudicación se considera transmisión patrimonial a efectos de liquidación y pago del impuesto, pues no tienen tal consideración los que surgen de dar cumplimiento a los artículos 821 , 829 , 1056 (segundo) y 1062 (primero) del Código Civil -en lo que aquí importa en los supuestos en que la voluntad del testador sea la de preservar indivisa una explotación económica o en que las cosas sean indivisibles o desmerezcan mucho por su división-, pero que fuera de esta salvedad, o cuando lo adjudicado exceda del 50%, si están sujetas al pago de dicho impuesto.

Aplicando al presente caso los razonamientos expuestos en el fundamento de derecho anterior, debe concluirse, uno, que procede rechazar la pretensión principal de los demandantes -que se declare que los excesos de adjudicación litigiosos no deben ser sometidos a tributación-, pues no es cierto que únicamente estén sujetos cuando el valor adjudicado de más exceda del 50% y ni siquiera se ha alegado que se den las salvedades legalmente previstas, la de que los bienes sean indivisibles -lo que por lo demás tampoco resulta de los bienes que integraban el caudal relicto en relación con el criterio de esta Sala según el cual el dato de que la cosa sea indivisible o desmerezca mucho por su división debe referirse al conjunto y no a cada uno de los bienes que integran la herencia ( sentencias de 14 de julio de 2011 y 16 de enero y 20 de mayo de 2014 )-, y dos, que procede por el contrario estimar la pretensión subsidiaria, la de que se declare que la tributación de los excesos de adjudicación de autos ha de hacerse por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, como transmisión onerosa, lo que supone la anulación de los actos impugnados y como se interesa que después de practicadas por la Administración Autonómica las pertinentes liquidaciones por ese tributo se les devuelvan a los demandantes las diferencias resultantes a su favor. Por lo que atañe a este segundo pronunciamiento se juzga oportuno subrayar, a mayores y específicamente referido al supuesto que aquí se enjuicia, que en la escritura de partición y adjudicación de herencia de 20 de mayo de 2011 los comparecientes, los cinco hermanos, manifestaron que las diferencias de valor en las precedentes adjudicaciones no eran tales ni respondían a excesos o defectos de adjudicación, sino que obedecían a aumentos de valor que habían experimentado algunos de los bienes y derechos que integraban el caudal relicto desde la fecha del fallecimiento de la causante -recuérdese que se produjo el 7 de febrero de 2006-, y «muy especialmente a liberalidades o cesiones gratuitas hechas en vida por la causante a favor de alguno o algunos herederos» (folio 28 del expediente de gestión), lo que ha de ponerse en conexión con los requisitos legales de la donación, entre otros con la necesidad de que conste tanto el animus donandi por parte del donante como la aceptación expresa por parte del donatario.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 2 de marzo de 2015, Recurso 580/2013. Exceso de adjudicación que tributa en ITP

“Hay que convenir con la resolución recurrida del TEAR de Castilla y León en que cuando hay un condominio sobre once inmuebles y como consecuencia de su disolución se adjudican todos ellos a uno solo de los dueños, no se dan las condiciones de indivisibilidad necesarias para que el exceso de adjudicación producido no tribute, pues no parece difícil que pudieran haberse hecho dos lotes de semejante valor -se trataba de diez viviendas y una oficina, o sea, de fincas distintas e independientes susceptibles de ser objeto de tráfico jurídico por separado y parece indudable que era posible haber hecho otra adjudicación más proporcional al interés de cada comunero que habría si no evitado sí al menos aminorado el exceso de adjudicación producido-, conclusión que no se ve alterada por las alegaciones hechas en la demanda, primero, porque la indivisibilidad es un dato objetivo no confundible con las dificultades que puedan tener los copropietarios para llegar a un acuerdo, lo que se mueve en un plano más subjetivo, y segundo, porque al enjuiciar una decisión de la Administración tributaria lo que hay que tener presente es el negocio jurídico efectivamente celebrado, que es lo que constituye el hecho imponible, y no otros que eventualmente hubiesen podido realizarse pero que no se han llevado –compraventa sobre el 50% de cada uno de los inmuebles u otorgamiento de tantos documentos públicos como inmuebles en proindiviso-, pues la conformidad o no a derecho de los actos administrativos es en principio ajena a la opción fiscal que suponga una mayor o menor tributación.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 4 de marzo de 2014, Recurso 15204/2014. No aplicación de las reducciones en el ISD al no concurrir los requisitos legales al no ejercer funciones de dirección la persona invocada.

“Aduce la recurrente, respecto de la mercantil C…. SL para justificar el desempeño por don Sergio de funciones directivas que el causante, señor Juan Pablo se jubiló en el año 2005 y que desde entonces aquél viene cotizando por el grupo I correspondiente a ingeniero licenciado de lo que, a su juicio, se colige la equivalencia con el cargo de Gerente o director de departamento añadiendo que don Sergio ha venido desempeñando todas las funciones que cabe atribuir a un gerente tales como la elaboración de presupuestos, liquidaciones de obra, contratación y liquidación de personal compareciendo ante los organismos públicos en representación de la sociedad.

Se aporta como justificación, como documento 11 una copia de una nómina correspondiente a septiembre de 2010 en el que figura como categoría la de gerente percibiendo un líquido de 1.036,53 #; un contrato de servicio telefónico con la empresa Vodafone de fecha 20.9.06 suscrito como persona autorizada por la empresa C……. s.l. (si bien no está firmado por la empresa suministradora); diversos presupuestos (docs.14 a 17 de carpintería Alberto SL con L……… con firma ilegible.

Frente a esta documentación el Tribunal Económico Administrativo Regional de Galicia contrapone que los administradores solidarios de C……… SL eran don Juan Pablo (hasta su fallecimiento) y su esposa.

El nombramiento de don Romualdo como administrador solidario no se produjo hasta el mes de junio de 2008 – más de un año después del fallecimiento del señor Juan Pablo -de lo que se colige, obviamente, que no ostentaba dicho cargo con anterioridad.

Por otra parte resulta acreditado y no controvertido que don Sergio, junto con sus hermanos don Silvio y don Roque tienen contrato laboral en vigor con la empresa y cotizan como oficiales de primera y segunda en la entidad C……… SL dándose la circunstancia de que los contratos de don Sergio como de su hermano don Jose María presentados ante INEM en fecha 14.3.91 son en ambos casos semejantes perteneciendo a la categoría laboral de carpintero oficial de segunda.

Por otra parte resulta acreditado y no controvertido que don Sergio, junto con sus hermanos don Silvio y don Roque tienen contrato laboral en vigor con la empresa y cotizan como oficiales de primera y segunda en la entidad C…….. SL dándose la circunstancia de que los contratos de don Sergio como de su hermano don José María presentado ante INEM en fecha 14.3.91 son en ambos casos semejantes perteneciendo a la categoría laboral de carpintero oficial de segunda.

En otro orden de cosas tanto don Sergio, don Silvio como don Roque percibieron un salario similar a la vista de los certificados de retenciones de IRPF correspondientes al ejercicio 2005, si bien en los ejercicios 2006 y 2007 estos dos últimos percibieron emolumentos superiores a los percibidos por don Sergio el cual percibió el mismo salario que don José María.

En definitiva entendemos, en consonancia con la resolución del Tribunal Económico – Administrativo Regional de Galicia, que no se ha acreditado de forma fehaciente el desempeño de funciones directivas en la mercantil C……… SL por parte de don Sergio.

Por último y respecto de la concurrencia en la persona de doña Carmela de los requisitos establecidos en el citado artículo 5 del Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre en relación con la mercantil C…….. SL – de la que son administradores solidarios aduce la recurrente que la citada señora ejercía de facto las funciones de dirección con base en el acuerdo de l Junta Universal celebrada el 5.1.07 aportando acta testimoniada notarialmente.

En dicho acuerdo se hace constar que procede dar de alta como Jefe Superior a doña Carmela con fecha 5.1.07 si bien el testimonio notarial se llevó a cabo con fecha 14.4.14 por lo que no ha quedado probado que el acuerdo fuera anterior al fallecimiento del causante por cuanto el testimonio notarial no se extiende a la fecha real del acuerdo sino a la concordancia con el libro de actas que se exhibe al notario.

Ello no obstante y aún admitiendo que se ha de estar al ejercicio del irpf correspondiente al año en que fallece el causante para computar los ingresos del sujeto pasivo a los efectos de aplicar la reducción fiscal lo cierto es que a la vista del contrato de trabajo suscrito por la señora María Inmaculada con la mercantil C………… SL en fecha 13 de enero de 2007 atendiendo a su clausulado se observa que si bien los servicios se prestarán con la categoría de jefe superior en su cláusula sexta dispone que el contrato de duración determinada se celebra para atender a las exigencia circunstancias del mercado acumulación de tareas o exceso de pedidos, consistentes en mayor demanda de servicios, aún tratándose de la actividad normal de la empresa.

Es decir, ante la falta del nombramiento como administradora, del clausulado del contrato de trabajo, y a falta de pruebas adicionales, no cabe colegir que dicha señora viniera desempeñando funciones de dirección en la citada mercantil.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de las Islas Baleares de 10 de marzo de 2015, Recurso 13/2013. Para transmitir la propiedad además del título basta la posesión mediata, transmitiéndose en ese caso la propiedad.

“El tema del presente contencioso, relativo a la transmisión de dos fincas rústicas sitas en el término municipal de Calviá, se centra en la determinación del momento en el que se produjo esa transmisión, que la compradora y aquí demandante, D….., Sociedad Limitada, sostiene que fue el 4 de junio de 2009 y no antes; y ello por cuanto que considera que fue entonces cuando se produjo la traditio, lo que habría sido debido a que la parte vendedora había retenido la finca en su poder y posesión hasta el total pago del plazo aplazado, haciéndose cargo de sus gastos y mantenimiento y contando con aparcero contratado por esa vendedora, que le vino dando cuenta a ella hasta que en septiembre de 2009 la ahora demandante le renovó el contrato.”

Se responde por el Tribunal que “una de las modalidades o especies de traditio ficta es la denominada constitutum possessorium, en la que el transmitente, como ocurre en nuestro caso, continúa poseyendo la cosa.

Ahora bien, en esos casos, como ocurre en el nuestro, el transmitente, constituido en poseedor

Inmediato que continua con la cosa, pasa a reconocer la posesión mediata del adquirente.

Es cierto que el Código Civil no contempla expresamente la constitutum possessorium, pero la jurisprudencia constante, como se recuerda en la sentencia de 10 de julio de 1997 -ROJ: STS 4916/1997, ECLI:

ES: TS: 1997:4916-, viene considerando que la constitutum possessorium cabe en la tradición instrumental prevista en los artículos 1462.2 y 1463 del Código Civil.

La distinción entre la posesión mediata e inmediata fue importada de la doctrina alemana y aceptada por la doctrina española y por la jurisprudencia, de las que son muestra, y no de las primeras, las ya lejanas sentencias de la Sala Primera del Tribunal Supremo de 29 de mayo y 8 de junio de 1990, habiéndose señalado al respecto en la sentencia de 10 de julio de 1997 -ROJ: STS 4916/1997, ECLI: ES: TS: 1997:4916- lo siguiente:

«La posesión inmediata se tiene directamente, sin mediador posesorio. La posesión mediata se tiene a través de la posesión de otro; hay desdoblamiento de posesiones: el mediato tiene la posesión como poder jurídico y el inmediato, como poder de hecho. Por tanto, la posesión mediata es la que se ostenta o tiene a través de otra posesión correspondiente a persona distinta con la que el poseedor mediato mantiene una relación de donde surge la dualidad o pluralidad posesoria.

Pues bien, como ya hemos visto, en nuestro caso la traditio ficta no solo no la desmiente lo pactado sino que precisamente es confirmada por lo que se pactó en la escritura pública de 28 de agosto de 2008 que, como ya hemos dicho, fue, en lo que ahora mismo puede interesar, que ese otorgamiento constituía la traditio instrumental – artículo 1462 del Código Civil – pese a que la vendedora retendría la posesión material de las fincas hasta el pago de la cantidad aplazada.

Por lo tanto, en nuestro caso se cumplió la teoría del título y el modo, sin infracción de los artículos 609 y 1.095 del Código Civil; hubo tradición, en concreto la denominada constitutum possessorium, y no se infringió el artículo 1462 del Código Civil, de modo que si bien la vendedora, era poseedora, era poseedora inmediata, y ello en tanto que reconocía a la compradora como poseedora mediata, esto es, con ius possidendi superior.

La demandante se ha fijado en lo previsto en el artículo 80.Uno.2º de la Ley 37/1992, del IVA, y aduce que podría serle aplicable a su caso, que, como sabemos, se refiere a otro impuesto -ITP y AJD-.

Para dar respuesta a ese planteamiento, en primer lugar, debe tenerse en cuenta que el artículo 14 de la Ley 58/2003 prohíbe la analogía, pero, sobre todo, ha de señalarse que el artículo 80.Uno.2º de la Ley 37/1992 trata de caso de descuento o bonificación, esto es, de una rebaja sin contraprestación, sin que en modo alguno conste que eso fuera lo que se diera entre vendedora y compradora en nuestro caso ya que, como antes decíamos, a falta de justificación cualquiera por quien debería haberla dado, es decir, a falta de que por la aquí demandante se ofreciera justificación alguna, al fin, como así acertadamente lo consideró la Administración actuante, tenía que contemplarse lo acordado en la escritura otorgada el 4 de junio de 2009 como lo hizo la Administración, esto es, como un supuesto de condonación de parte del precio, que a primera vista ya no se presenta como desligada de contraprestación, bien fuera esa contraprestación por pronto pago -4 de junio de 2009 en lugar de 29 de agosto de 2009- o por la razón que fuera, que debían saberla los vendedores y la compradora.”

 

La extinción de una comunidad creada con motivo de la adjudicación hereditaria tributa enAJD.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 18 de marzo de 2015, Recurso 15233/2014.  La extinción de una comunidad creada con motivo de la adjudicación hereditaria tributa en AJD.

“En la escritura del año 2009, en el otorgando primero, se acepta la herencia y en pago de los respectivos derechos, por gananciales, legado y herencia se adjudican los bienes integrantes de la misma de la forma que a continuación se expresa. En particular para los cuatro hijos, se adjudican por cuartas e iguales partes indivisas los inmuebles inventariados en los números 2), 3), 4) y 5) y las cuentas de los números 6) y 7). Es evidente que ésta es la escritura en la que se adjudican los bienes de la herencia, optando los cuatro herederos por el condominio que luego extinguen en virtud de la escritura que nos ocupa, tal y como refleja el apartado primero. Estamos en presencia de otro hecho imponible sujeto al impuesto sobre actos jurídicos documentados pues la escritura de aceptación y adjudicación de la herencia fue la otorgada en el año 2009, mientras que la del año 2012 extingue la comunidad formada voluntariamente en aquella. (En tal sentido podemos citar la sentencia núm. 395/2006 de 24 julio, -JT 2006\1471- del TSJ de Castilla-La Mancha).”

Por último, el Tribunal destaca  “que las consultas vinculantes a la DGT y sentencias de otros tribunales superiores de justicia citadas en el escrito de demanda no son de aplicación al caso de autos, bien porque nos incumbe el impuesto sobre actos jurídicos documentados y no el de transmisiones patrimoniales ya, porque en el supuesto de autos existió una escritura anterior a la que nos ocupa en la que se aceptó la herencia con adjudicación de bienes, optando en aquel momento por el condominio los cuatro herederos, que no es el caso que analiza la sentencia núm. 3204/2013 de 11 noviembre, -JUR 2014\34634- del TSJ de Andalucía.”

 

La compra y venta inmediata puede estar sujeta a IVA.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Extremadura de 19 de marzo de 2015, Recurso 137/2012. La compra y venta inmediata puede estar sujeta a IVA.

En el presente supuesto, no se puso en duda en vía administrativa que la empresa vendedora no fuera sujeto pasivo del IVA. El que la empresa adquiriese los terrenos el mismo día que procede a su venta no impide apreciar que dicha compraventa fuera realizada en el ejercicio de su actividad en atención a su objeto que es el de «construcción, promoción, arrendamiento y venta de toda clase de inmuebles rústicos y urbanos».

Este objeto social comprende la compra y venta en nombre y por cuenta propia, así como la urbanización, parcelación, etc. de terrenos, con la intención de venderlos, de modo que se consideran promotores tanto los empresarios que se limitan a comprar y vender sin transformar, como los que transforman materialmente los terrenos. Por tanto, era perfectamente posible, desde el punto de vista económico y de actividad societaria, que la sociedad adquiriese unos terrenos para desprenderse a continuación de los mismos. Al menos, a este Tribunal, no se han aportado indicios suficientes sobre la falta de actividad económica de la sociedad para no ser considerada sujeto pasivo del IVA.”

“La controversia consiste en determinar si la compraventa fue de terrenos edificables, operación sujeta al IVA, o de terrenos rústicos, operación sujeta al ITPAJD. La finalidad del IVA es someter a gravamen la generación de valor añadido que tiene lugar en la producción de bienes y servicios, entendiendo que, cuando lo producido es suelo edificable, esta creación de valor añadido comienza con la preparación material del suelo para la producción de las edificaciones, que es cuando se aporta propiamente un valor que no existía, distinguiéndose así entre el tráfico del suelo sin transformación industrial alguna, prescindiendo de las transformaciones ideales que hubiera podido experimentar por efecto del mero planeamiento urbanístico, del tráfico de suelo convertido por la acción del hombre en una superficie susceptible de aprovechamiento constructivo. El comienzo del proceso de producción de suelo edificable es lo que determina que el tráfico de terrenos urbanizables salte de un régimen fiscal a otro: mientras el terreno urbanizable permanece virgen se entiende que no hay valor añadido y su tráfico escapa del IVA por vía de la exención del artículo 20.Uno.20º LIVA para ir a parar al ITP, como si fuera tráfico civil. Y siendo ésta la finalidad de la exención, resulta congruente con ella que, una vez iniciado el proceso de producción de suelo edificable y siempre que la transmisiones se realicen por empresarios, la cadena de deducciones no se vea interrumpida por una exención, resultando contrario a la misma que, una vez iniciado el proceso de producción de suelo urbano por un promotor, posteriores transmisiones empresariales de dicho suelo queden exentas del impuesto. De ahí que el IVA no deba gravar operaciones realizadas en fases anteriores al proceso de urbanización que comienza con las obras materiales de urbanización, pero sí una vez que ha empezado dicho proceso.”

Para el Tribunal “la valoración conjunta de estos certificados –aportados- y la descripción de las parcelas que se hace en la escritura pública de compraventa permite concluir que las manzanas se situaban en un sector cuyas obras de urbanización estaban ejecutándose, formando parte del proceso urbanizador, ya que incluso para una de las manzanas se había concedido licencia para la construcción de un edificio de viviendas con anterioridad a la fecha de compraventa de los terrenos. El proceso de transformación de los terrenos para dotarlos de los servicios que lo convertían en terreno apto para edificar había comenzado en la fecha de compraventa de los terrenos. En consecuencia, no se trataba de terrenos rústicos o no aptos para la edificación, sino, todo lo contrario, de terrenos edificables, de manera que no era aplicable la exención del artículo 20.Uno.20º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, sino que estamos ante una operación de compraventa de terrenos edificables sujetos al IVA.

     

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

 

Nº de Consulta: V0393-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante, mayor de 65 años, ha puesto en venta su vivienda habitual.”

Pregunta “si consigue vender la vivienda en el año 2015 se pregunta si estaría exenta la ganancia patrimonial generada sin necesidad de adquirir una nueva vivienda ni destinar el precio íntegro de la venta a constituir una renta vitalicia.”

Se responde que el artículo 41 bis del Reglamento del IRPF dispone lo siguiente:

“1. A los efectos previstos en los artículos 7.t), 33.4.b), y 38 de la Ley del Impuesto se considera vivienda habitual del contribuyente la edificación que constituya su residencia durante un plazo continuado de, al menos, tres años.

No obstante, se entenderá que la vivienda tuvo el carácter de habitual cuando, a pesar de no haber transcurrido dicho plazo, se produzca el fallecimiento del contribuyente o concurran otras circunstancias que necesariamente exijan el cambio de domicilio, tales como celebración de matrimonio, separación matrimonial, traslado laboral, obtención del primer empleo, o cambio de empleo, u otras análogas justificadas.(…).

A los exclusivos efectos de la aplicación de las exenciones previstas en los artículos 33.4. b) Y 38 de la Ley del Impuesto, se entenderá que el contribuyente está transmitiendo su vivienda habitual cuando, con arreglo a lo dispuesto en este artículo, dicha edificación constituya su vivienda habitual en ese momento o hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de transmisión.”

La acreditación de dicha residencia es una cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá acreditar el contribuyente por cualquier medio de prueba admitido en Derecho, según dispone el artículo 106.1 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, cuya valoración corresponde efectuar a los órganos que tienen atribuidas las competencias de comprobación e inspección de la Administración Tributaria.” Por otro lado, el artículo 33.4b) de la Ley del IRPF establece que “estarán exentas del Impuesto las ganancias patrimoniales que se pongan de manifiesto “con ocasión de la transmisión de su vivienda habitual por mayores de 65 años o por personas en situación de dependencia severa o de gran dependencia de conformidad con la Ley de promoción de la autonomía personal y atención a las personas en situación de dependencia”.

“Sentado lo anterior y cumpliéndose los requisitos de los apartados 1 y 3 del citado precepto reglamentario, la ganancia patrimonial que pudiera derivarse de la venta de la vivienda estaría exenta del impuesto por aplicación de lo dispuesto en el artículo 33.4.b) de la Ley del Impuesto.”

 

Nº de Consulta: V0394-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante, que desarrolla una actividad profesional, ha sido objeto de inspección tributaria por los ejercicios 2011, 2012 y 2013, suscribiendo acta de disconformidad.”

Se pregunta por la “deducibilidad como gastos de la actividad de los intereses del acta.”

Se responde que “la deducibilidad de los gastos está condicionada por el principio de su correlación con los ingresos, de tal suerte que aquellos respecto a los que se acredite que se han ocasionado en el ejercicio de la actividad serán deducibles, en los términos previstos en los preceptos legales antes señalados, mientras que cuando no exista esa vinculación o no se pruebe suficientemente no podrán considerarse como fiscalmente deducibles de la actividad económica. Además del requisito de que el gasto esté vinculado a la actividad económica desarrollada, deberán los gastos, para su deducción, cumplir los requisitos de correcta imputación temporal, de registro en la contabilidad o en los libros registros que el contribuyente deba llevar, así como estar convenientemente justificados.

Con este planteamiento, y al ser el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas un impuesto que tiene por objeto la totalidad de la renta del contribuyente y no exclusivamente los beneficios de la actividad económica, no se aprecia la existencia de aquella correlación respecto a los intereses de demora del acta levantada por este impuesto.”

 

Nº de Consulta: V0397-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante va a suscribir con una persona física un contrato de arrendamiento con opción de compra de una vivienda nueva. En virtud de dicho contrato, el arrendatario deberá efectuar el pago de una determinada cantidad en concepto de derecho de opción de compra y la renta mensual del alquiler. Además se establece la posibilidad de que el optante realice voluntariamente pagos a cuenta de la futura compra durante la duración del contrato. Asimismo, en el supuesto de ejercitarse la opción de compra dentro de los cinco años siguientes a su otorgamiento, del precio de adquisición de la vivienda se descontarán las cantidades abonadas en concepto de opción de compra, las cantidades entregadas como pago del alquiler así como las cantidades pagadas a cuenta de la futura compra. Se pregunta por el “Tipo del Impuesto sobre el Valor Añadido aplicable a las distintas operaciones que pueden ser llevadas a cabo por la entidad consultante en el marco del contrato de arrendamiento con opción de compra anteriormente descrito así como, en su caso, la base imponible de la entrega de la vivienda en el caso de que se ejercite la opción.”

Se responde que “la concesión por un empresario o profesional de una opción de compra sobre un bien inmueble afecto a su actividad empresarial o profesional es una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido que, de acuerdo con lo establecido en el artículo anteriormente reproducido, se considerará “prestación de servicios”, por cuanto la concesión de dicha opción no supone la transmisión del poder de disposición sobre el inmueble objeto de la opción y no tiene la consideración de entrega de bienes, sino la constitución de un mero derecho a favor del beneficiario de la opción, que podrá o no ejercitarla llegado el momento.
Sólo podría conceptuarse como “entrega de bienes” la concesión de una opción de compra si el beneficiario se compromete formalmente al ejercicio de la misma, en cuyo caso, más que ante una verdadera opción de compra, se está ante un contrato de promesa bilateral de compraventa; en esta hipótesis, serían de aplicación todas las normas previstas para las entregas de bienes inmuebles por la normativa reguladora del Impuesto (exenciones, devengo, etc.).

En el supuesto planteado, si la opción puede o no ejercitarse, no comprometiéndose el beneficiario a su ejercicio, su concesión constituye una prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido que se encuentra sujeta al mismo.

La concesión de una opción de compra sobre un bien inmueble y la transmisión posterior, en su caso, de dicho bien inmueble son dos operaciones distintas. Por un lado, se suscribe un derecho de opción de compra a cambio de un precio y por otro se producirá, en su caso, la compraventa, también por un precio determinado.

Por otra parte la concesión de la opción de compra y el arrendamiento del inmueble también constituyen dos prestaciones de servicios diferentes.

En este sentido, por lo que respecta al tipo impositivo aplicable a las distintas operaciones llevadas a cabo por la entidad consultante, debe señalarse que el artículo 90.Uno de la Ley 37/1992 según redacción dada al mismo por el artículo 23 del Real Decreto-ley 20/2012, de 13 de julio, de medidas para garantizar la estabilidad presupuestaria y de fomento de la competitividad, en vigor desde 1 de septiembre de 2012, establece que “el Impuesto se exigirá al tipo del 21 por ciento, salvo lo dispuesto en el artículo siguiente.”.

Por consiguiente, el tipo impositivo aplicable a la prestación de servicios consistente en la concesión de la opción de compra será, en todo caso, el 21 por ciento (18 por ciento hasta 31 de agosto de 2012), a tenor, de lo dispuesto en el artículo 90 de la Ley 37/1992, con independencia de que el adquirente del derecho, destinatario de la prestación de servicios, sea una persona física o jurídica.”

“En relación con el tipo impositivo aplicable al arrendamiento con opción de compra objeto de consulta……. no detalla el escrito de consulta que las viviendas arrendadas tengan la calificación de viviendas de protección oficial de régimen especial o de promoción pública por lo que, a falta de otros elementos de prueba, el arrendamiento con opción de compra estará sujeto al Impuesto y no exento, debiendo aplicarse un tipo impositivo del 10 por ciento, a partir de 1 de septiembre de 2012.”

En cuanto al tipo impositivo aplicable a las entregas a cuenta realizadas voluntariamente por el arrendatario a que se refiere el escrito de consulta, bajo la premisa de considerarse pagos a cuenta de la futura compraventa de la vivienda en los términos especificados en el apartado anterior de la presente contestación, así como, en su caso, a la propia entrega de la vivienda cuando se ejecute la opción, debe tenerse en cuenta lo dispuesto en el artículo 91, apartado uno.1, número 7º de la Ley 37/1992, según redacción dada por el artículo 23 del Real Decreto-ley 20/2012, que dispone:

“Uno. Se aplicará el tipo del 10 por ciento a las operaciones siguientes:

Las entregas, adquisiciones intracomunitarias o importaciones de los bienes que se indican a continuación: (…)

7º. Los edificios o parte de los mismos aptos para su utilización como viviendas, incluidas las plazas de garaje, con un máximo de dos unidades, y anexos en ellos situados que se transmitan conjuntamente.

En lo relativo a esta ley no tendrán la consideración de anexos a viviendas los locales de negocio, aunque se transmitan conjuntamente con los edificios o parte de los mismos destinados a viviendas.

No se considerarán edificios aptos para su utilización como viviendas las edificaciones destinadas a su demolición a que se refiere el artículo 20, apartado uno, número 22º, parte A), letra c) de esta ley.”.

“Finalmente, por lo que respecta a la entrega de las viviendas en el ejercicio de la opción de compra, según lo dispuesto en el ya citado artículo 78.Uno de la Ley 37/1992, “la base imponible del Impuesto estará constituida por el importe total de la contraprestación de las operaciones sujetas al mismo procedente del destinatario o de terceras personas. De lo anterior se deduce que la base imponible correspondiente a las entregas de las viviendas estará formada por el importe satisfecho al respecto por el adquirente que ejercite su opción, con independencia de su método de cálculo.”

 

Nº de Consulta: V406-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante adquirió en enero de 2014 una vivienda destinada a ser su nueva residencia habitual financiando la adquisición mediante un préstamo concedido por su padre. Además, tiene previsto vender en el segundo semestre de 2014 la que hasta enero de dicho año había constituido su vivienda habitual y proceder a la devolución del préstamo concedido por su padre.”  Se pregunta por la “posibilidad de considerar la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de su vivienda habitual exenta por reinversión.”

Se responde que “en un caso como el planteado en el que la nueva vivienda habitual ha sido adquirida dentro de los años anteriores a la transmisión de su anterior vivienda habitual, se requiere para la aplicación de la exención que el consultante invierta en el plazo de dos años, posteriores o anteriores a la venta, una cuantía equivalente al importe obtenido por la transmisión. En el caso de que se invierta una cuantía inferior, la exención sería parcial en proporción a los importes reinvertidos dentro de dicho plazo de dos años. En el supuesto planteado, el consultante manifiesta que con parte del importe obtenido por la venta de su vivienda habitual devolverá el préstamo concedido por su padre para la adquisición de la nueva, por lo que, si esto se realiza dentro de los dos años posteriores a la transmisión, dicha cantidad tendrá la consideración de importe reinvertido en la mencionada adquisición a los efectos de la aplicación de la exención.

Por otra parte, y a los efectos de la aplicación de la exención, la existencia del contrato de préstamo concedido por su padre, la conexión del préstamo y su destino, así como la justificación de su devolución deberá acreditarse por cualquiera de los medios de prueba admitidos en derecho, siendo competencia de los órganos de gestión e inspección la valoración de las pruebas aportadas. 

Por último y en relación con lo anterior, cabe indicar que la concesión de un préstamo entre particulares constituye una operación sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en concepto de constitución de préstamo, según el artículo 7.1.B) del Texto Refundido del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, aprobado por Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (BOE de 20 de octubre); ahora bien, dicha constitución de préstamo está exenta del Impuesto, según lo previsto en el número 15 del artículo 45.I.B) del Texto Refundido.

No obstante lo anterior, esta exención no exime de la presentación de la declaración del Impuesto, ya que el artículo 51.1 del citado Texto Refundido establece dicha obligación en general para todos los hechos imponibles, con independencia de que estén o no exentos del Impuesto. “

 

Nº de Consulta: V0419-15

Fecha: 02/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “El esposo de la consultante falleció en enero de 2013. En el año 2004 la Agencia Tributaria le giró una liquidación por el IRPF que fue ingresada dentro del periodo voluntario de pago. No obstante, al no estar conforme con la indicada liquidación, el esposo de la consultante interpuso las correspondientes reclamaciones ante la vía económico-administrativa y posteriormente un recurso contencioso administrativo ante la Audiencia Nacional, que finalmente ha sido resuelto a su favor después de su fallecimiento y con posterioridad a la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por parte de los herederos. Procede ahora la devolución de la cantidad pagada más los intereses de demora desde la fecha del ingreso por parte del causante hasta su pago efectivo. De acuerdo con la escritura de aceptación de herencia, a la consultante le corresponderá el cobro del 75 por ciento de la deuda ingresada en su momento y de los intereses de demora correspondientes.”  

Se pregunta por la “tributación en el IRPF de los intereses de demora.”

Se responde que “ en la medida en que el incremento patrimonial que perciben los herederos trae causa y se vincula al hecho del fallecimiento del causante, constituye hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por lo que deberá presentar autoliquidación complementaria por el impuesto en función de la alícuota hereditaria que le hubiera correspondido en su día por el importe total que se perciba, incluidos los intereses de demora totales, que forman parte de la expectativa del derecho de crédito que existía en su día y que ahora se va a materializar.

Dado que la totalidad de las cantidades que perciba la consultante (el 75 por ciento del importe de la liquidación más los intereses de demora) se encuentran sujetas al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, las mismas no estarán sujetas al Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas de la consultante, conforme a lo dispuesto en el artículo 6.4 de la LIRPF:

“4. No estará sujeta a este impuesto la renta que se encuentre sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Por último, en relación con los honorarios y gastos de abogado que debe satisfacer, los mismos no podrán ser objeto de deducción ni se podrán considerar pérdida patrimonial en virtud de lo dispuesto en el artículo 33.5 de la LIRPF, al tratarse de una aplicación de renta o gasto.”

  

Una fusión con otra sociedad cuyo única activo no es una unidad económica no se puede acoger a los beneficios del régimen especial del Impuesto sobre Sociedades.

Nº de Consulta: V0432-15

Fecha: 04/03/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante A adquirió la totalidad de las participaciones sociales de la entidad B. La entidad A es propietaria y explota un establecimiento hotelero de tres estrellas. Y la entidad B posee como único activo significativo un local comercial ubicado en los bajos del establecimiento hotelero indicado anteriormente.

La entidad consultante, con motivo de la reforma llevada a cabo en su establecimiento hotelero, y por motivos de estrategia comercial y operativa necesitaba ser propietaria del total inmueble en el que se halla ubicado su establecimiento, y no habiendo sido posible llegar a un acuerdo para la adquisición del inmueble, se tuvo que acceder a la compra de la totalidad de las participaciones de la sociedad propietaria del mismo.

El inmueble que era propiedad de la entidad B ha sido demolido y se ha procedido a la ampliación del establecimiento hotelero totalmente integrada con el resto del establecimiento. La construcción de esta ampliación ha sido sufragada íntegramente por la sociedad A.

Es por ello que por los indicados motivos de estrategia comercial y operativa se hace muy conveniente la absorción, mediante una fusión especial (absorción de una sociedad íntegramente participada) de tal manera que la completa titularidad del establecimiento hotelero se halle bajo una misma entidad, facilitando también el control jurídico y administrativo de la actividad económica a llevar a cabo en el completo establecimiento.

La entidad consultante tributa en régimen de consolidación fiscal como sociedad dependiente, y por esta razón la entidad B, también se integrará en dicho grupo desde el uno de enero.”

Se pregunta “Si la citada operación de fusión especial podría acogerse al régimen tributario especial regulado en el capítulo VII del título VII de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades.

Si la citada operación de fusión determinará tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que “de acuerdo con los datos aportados en el escrito de consulta, los motivos por los que se pretende realizar la operación de fusión, son motivos de estrategia comercial y operativa y facilitar el control jurídico y administrativo de la actividad económica a llevar a cabo en el completo establecimiento. En conclusión, los motivos alegados se consideran económicamente válidos a los efectos previstos en el artículo 89.2 de la LIS.”

“La entidad consultante pretende adquirir una sociedad participada cuyo único activo es un local comercial en dónde se continuara la explotación hotelera. 

En consecuencia cabe concluir que en este supuesto dicha operación está sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido al constituir mera cesión de bienes que, por sí misma, no es capaz de funcionar autónomamente al no verse acompañada de una mínima estructura organizativa de factores de producción materiales y humanos.

En consecuencia, a falta de otros elementos de prueba, la transmisión objeto de consulta estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

Nº de Consulta: V0439-15

Fecha: 04/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante ha venido realizando la actividad profesional de abogacía. Siendo sus dos socios: 

-La persona física A, titular de participaciones representativas del 4,15% del capital social.
-La persona física J, titular de participaciones representativas del 95,85% restante.

La sociedad ha ido adquiriendo paralelamente a su actividad dos inmuebles.

Por otra parte, la persona física J es igualmente propietario del 100% de la sociedad profesional A, dedicada a la actividad de la abogacía. El motivo por el cual, la persona física J es titular de dos sociedades ambas dedicadas al ejercicio de la abogacía es la adquisición por parte del grupo, de un despacho sociedad profesional que desarrolla su actividad en varias ciudades y que tenía su matriz en Londres que vendió su despacho de España.

La entidad consultante a efectos de racionalizar su actividad económica y mejorar su estructura organizativa, ha proyectado la realización de una operación de reestructuración consistente en la escisión total de su patrimonio, en beneficio de dos sociedades ya existentes, la entidad T, dedicada a actividades inmobiliarias, y la entidad A, sociedad profesional dedicada al ejercicio de la profesión de abogado.

Por un lado, la sociedad T, recibirá todos los activos inmobiliarios no pertenecientes a la rama de actividad profesional de abogacía.

Por el otro lado, la sociedad A recibirá el patrimonio asociado a la rama profesional de abogacía.

Tras la transmisión en bloque y escisión total, la entidad consultante procederá a su disolución.

Las participaciones emitidas por las sociedades beneficiarias de la escisión se repartirán entre los socios de la escindida de acuerdo con un criterio de estricta proporcionalidad.
Los motivos económicos que impulsan la realización de esta operación de reestructuración son:

-Separar dos actividades tan dispares como la inmobiliaria y la profesional, así como que esta última se realice a través de una única sociedad.

-Obtener una mejor racionalización tanto desde el punto de vista económico como organizativo.
-Ayudar en un futuro a la entrada de nuevos profesionales como socios de la misma.
-Desarrollar la actividad inmobiliaria de forma separada dada la exclusividad del objeto social que la ley impone a las sociedades profesionales.”

Se plantean loas dos siguientes cuestiones:

“1º) Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.
2º) Si es posible la compensación por parte de la sociedad beneficiaria de la actividad profesional de la abogacía, la entidad A, de las bases imponibles pendientes de compensar.”

Se responde que “en el ámbito mercantil, el artículo 69 y 72 de la Ley 3/2009, de 3 de Abril, sobre modificaciones estructurales de las sociedades mercantiles, establecen, desde un punto de vista mercantil, el concepto y los requisitos de las operaciones de escisión. Concretamente el artículo 69 de la citada Ley, define el concepto de escisión total, así: “Se entiende por escisión total la extinción de una sociedad, con división de todo su patrimonio en dos o más partes, cada una de las cuales se transmite en bloque por sucesión universal a una sociedad de nueva creación o es absorbida por una sociedad ya existente, recibiendo los socios un número de acciones, participaciones o cuotas de las sociedades beneficiarias proporcional a su respectiva participación en la sociedad que se escinde.”

En consecuencia, si el supuesto de hecho al que se refiere la consulta se realiza en el ámbito mercantil al amparo de lo dispuesto en el artículo 69 de la Ley 3/2009 anteriormente mencionado, cumpliría en principio, las condiciones establecidas en la Ley del Impuesto sobre Sociedades para ser considerada como una operación de escisión total a que se refiere el artículo 76.2 de la Ley 27/2014, del Impuesto sobre Sociedades.

No obstante, el artículo 76.2.2º de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, señala que “en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquellas constituyan ramas de actividad.”

En este caso concreto, en la medida en que los socios de la entidad escindida recibirían participaciones en cada una de las entidades beneficiarias de la escisión de manera proporcional a su participación en aquélla, la aplicación del régimen fiscal especial no requiere que los patrimonios escindidos constituyan ramas de actividad.”

“En el escrito de consulta se indica que la operación proyectada se realiza con la finalidad de separar dos actividades tan dispares como la inmobiliaria y la profesional, así como que esta última se realice a través de una única sociedad, obtener una mejor racionalización tanto desde el punto de vista económico como organizativo, facilitar la entrada de nuevos profesionales y socios y desarrollar la actividad inmobiliaria de forma separada dada la exclusividad del objeto social de la misma. Estos motivos se pueden considerar económicamente válidos a los efectos del artículo 89.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades en relación con la realización de la operación planteada.”

“En los casos de escisión total, las bases imponibles negativas pendientes de compensar en la entidad extinguida (la sociedad consultante) podrán ser compensadas por las entidades adquirentes en los términos establecidos en dichos preceptos –ART. 84.2 DE LA Ley 27/2014. En particular, la distribución del derecho de compensación entre las entidades beneficiarias de la escisión deberá realizarse en función de la actividad o actividades que las han generado.”

 

Nº de Consulta: V0441-15

Fecha: 04/02/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La sociedad consultante es propietaria de varias fincas urbanas, una de ellas contabilizada en el grupo contable 221, y otras contabilizadas como «mercaderías» grupo 300. En la actualidad la sociedad no tiene personal sino que únicamente se dedica a la actividad de arrendamiento de las fincas y edificios.

Se plantea realizar una operación de escisión parcial de la actividad inmobiliaria para separar los terrenos disponibles para nuevas promociones de las fincas ya construidas destinadas a la actividad de arrendamiento. La sociedad beneficiaria se dedicaría a la promoción inmobiliaria en relación a los solares traspasados, y realizaría una ampliación de capital suscrita por alguno no todos de los actuales socios de la entidad consultante, con el fin de dar entrada a nuevos socios capitalistas con la finalidad de ejecutar nuevas promociones inmobiliarias sin la necesidad de financiación externa. La sociedad transmitente mantendría la actividad de arrendamiento de bienes inmuebles.”  Se pregunta “Si la operación descrita puede acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del Título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades 27/2014, de 27 de noviembre.”

Se responde que “el hecho de que estén contabilizadas en diferentes partidas no determina, por sí mismo, que la entidad disponga de los medios materiales y humanos para la realización de dos actividades diferentes, la actividad de promoción inmobiliaria y arrendamiento de inmuebles, en cuyo caso la operación descrita no podría acogerse al régimen fiscal especial del capítulo VII del título VII. De e los datos aportados en el escrito de consulta parece desprende que en relación con los inmuebles que se pretenden segregar de la entidad ésta no cuenta con la necesaria gestión y organización diferenciada del resto exigido por la norma, que permita considerar que exista previamente una rama de actividad respecto de tales inmuebles, en los términos señalados en el artículo 76.4 de la Ley 27/2014, sino, más bien son meros elementos patrimoniales objeto de segregación a una nueva entidad, tales como terrenos o inmuebles, la Ley del Impuesto sobre Sociedades.”

 

Nº de Consulta: V0447-15

Fecha: 05/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Una comunidad de propietarios de un inmueble que cuenta con una galería de paso rodeada de locales comerciales acordó con uno de los comuneros, la mercantil consultante, que era propietaria de dichos locales, una operación de permuta de un terreno de paso por obra futura, en la que la promotora se comprometía a la entrega de una plaza de garaje a cada vivienda. En el momento de elevarse la operación a escritura pública (7 de marzo de 2005), la promotora no emitió factura ni repercutió el Impuesto sobre el Valor Añadido.”  Se pregunta por el “momento en que debe devengarse el Impuesto correspondiente a la operación de permuta.”

Se responde “que el Impuesto sobre el Valor Añadido se devengó en el momento de la entrega del terreno de paso, en dicho momento debió expedirse factura por la prestación de servicios efectuada y repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondiente, al tipo vigente en dicho momento. Transcurrido más de un año desde el momento del devengo de la operación, en el que debió repercutirse el impuesto y expedirse la correspondiente factura, no cabe la posibilidad de repercutirlo en la actualidad.

Asimismo, debe señalarse que, devengado el Impuesto sobre el Valor Añadido, en dicho momento nació la obligación de declaración e ingreso de la cuota por dicho Impuesto, aun cuando el sujeto pasivo no hubiera expedido la correspondiente factura.

Por lo tanto, transcurrido un año desde el momento en que se realizó la entrega del terreno de paso, la entidad promotora obligada a las entregas de las plazas de garaje ha perdido el derecho a repercutir la correspondiente cuota a los adquirentes.

Una vez finalizada la obra, en el momento de entrega de las plazas de garaje no se producirá el devengo de ninguna cuota adicional del Impuesto, siempre y cuando en el acuerdo de permuta no se haya previsto ningún pago adicional por la adquisición de las mismas, de forma que haya quedado satisfecha en el momento del pago anticipado, con la entrega del terreno de paso realizada en 2005.”

 

Nº de Consulta: V0449-14

Fecha: 05/02/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Se solicita ampliación de la contestación vinculante V1252-14 de 8 de mayo de 2014 relativa a la transmisión por una mercantil de todos los activos de la misma, constituida por una ganadería de reses bravas y el hierro de la misma. La consultante que es la entidad adquirente, manifiesta que ese mismo día adquirió de otra entidad vinculada con la otra transmitente, la finca rústica y todos los inmuebles afectos a la explotación ganadera.” Se pregunta por la sujeción de la operación al IVA

Se responde “que la transmisión objeto de consulta que debe tenerse en cuenta a efectos de la no sujeción, se concreta en la entrega de semovientes y la cesión de la marca y el hierro de una ganadería brava así como, un dominio de internet, constituyendo la mera cesión de bienes y derechos.

En consecuencia, y, a falta de otros elementos de prueba, la referida transmisión estará sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido, debiendo tributar cada elemento según las normas que le sean aplicables.

Lo anterior será de aplicación con independencia, que ese mismo día y en virtud de una transmisión independiente de la anterior, efectuada por otro sujeto pasivo del Impuesto, la consultante adquiera también la finca rústica y las instalaciones ganadera, lo que determina que una vez concluidas las transmisiones objeto de consulta, la consultante haya adquirido de distintos sujetos pasivos elementos afectos a su patrimonio empresarial que conjuntamente constituyan una unidad económica autónoma.”

 

Nº de Consulta: V0473-15

Fecha: 06/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Según indica en su escrito, el consultante obtuvo en 2013 una ganancia patrimonial a integrar en la base imponible general. En ese mismo año fue condenado por sentencia judicial al pago de las costas en un procedimiento en el que había demandado a una constructora por defectos constructivos en una vivienda de su propiedad.” Se pregunta por la “posibilidad de considerar el pago de costas como una pérdida patrimonial.”

Se responde que “evidentemente, y dentro del ámbito meramente particular del consultante (en el que cabe entender se ha producido la condena en costas), el pago a la otra parte que interviene en un procedimiento judicial de esas costas procesales comporta desde la perspectiva de la parte condenada una alteración en la composición de su patrimonio, produciéndose una variación en su valor, variación o pérdida que dado el carácter ajeno a la voluntad del consultante que tiene el pago de estas costas nos lleva a excluir su posible consideración como un supuesto de aplicación de renta al consumo de la contribuyente, es decir, no se trata de una pérdida debida al consumo, por lo que, al no tratarse de este caso ni de ningún otro de los que el mencionado artículo 33.5 de la Ley del Impuesto excepciona de su cómputo como pérdida patrimonial, procede concluir que el pago de las mencionadas costas comporta para la consultante una pérdida patrimonial.

En lo que se refiere a la integración de esta pérdida en la liquidación del impuesto, desde su consideración como renta general (conforme a lo dispuesto en el artículo 45 de la Ley del Impuesto), será en la base imponible general donde se proceda a su integración, en la forma y con los límites establecidos en el artículo 48 de la citada ley. En su virtud, se integrarán y compensarán entre sí las ganancias y pérdidas patrimoniales distintas de las que deben integrarse en la base imponible del ahorro. Si el resultado de dicha integración y compensación arrojase saldo negativo, su importe se compensará con el saldo positivo de las rentas del artículo 45.a) obtenido en el mismo período impositivo, con el límite del 10 por 100 de dicho saldo positivo. Si aún existiese saldo negativo su importe se compensará en los cuatro años siguientes y en el mismo orden.”

 

Nº de Consulta: V0475-15

Fecha: 06/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante es propietario de una finca agrícola, que ha arrendado en 2013 y por un periodo de 6 años a una sociedad anónima para su explotación, pactándose en el contrato de arrendamiento el cobro anticipado en 2013 de las cuatro primeras anualidades, cobrándose las dos últimas anualidades en sus ejercicios respectivos teniendo en cuenta el Índice de precios al consumo acumulado desde 2013.”  Se pregunta por la “consideración de los pagos realizados como rendimientos con periodo de generación superior a dos años u obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, a efectos de la aplicación de la reducción establecida en la normativa del IRPF para dicho tipo de rendimientos.”

Se responde que “de los datos aportados, se concluye la existencia de un acuerdo entre arrendador y arrendatario, en virtud de cual se pacta la exigibilidad anticipada de las cuatro primeras anualidades correspondientes a las rentas a satisfacer por el arrendamiento.
Se trata por tanto de una mera anticipación en un solo pago acordada entre arrendador y arrendatario, de parte de los pagos anuales correspondientes al arrendamiento, sin que el hecho de anticipar dichos pagos modifique el periodo de generación de los rendimientos satisfechos. Al no poder considerarse la existencia en dicho pago anticipado, autónomamente considerado, de un periodo de generación superior a dos años y al no tratarse tampoco de alguno de los supuestos calificados reglamentariamente como rendimientos obtenidos de forma notoriamente irregular en el tiempo, establecidos en el artículo 15 (rendimientos del capital inmobiliario) o 21 (rendimientos del capital mobiliario) -según se trate de uno u otro rendimiento-, del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), no resulta aplicable la mencionada reducción al caso consultado.”

 

Nº de Consulta: V0505-15

Fecha: 09/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Si la contratación del padre y donante por las hijas y donatarias de la participación de aquel en una oficina de farmacia supondría el incumplimiento de los requisitos establecidos en la Ley. “

Se responde que “dado que la Ley 22/2007, de 18 de diciembre, de Farmacia de Andalucía, distingue entre farmacéutico “titular, regente, adjunto y sustituto” y estas dos últimas categorías se descartan de forma expresa en el escrito de consulta, no se entiende que de resultas de una eventual contratación posterior del donante “como farmacéutico” y, consiguientemente, bien como titular, bien como regente, dicha persona no participe en el ejercicio de funciones directivas en la actividad de que se trata.”

 

Nº de Consulta: V0506-15

Fecha: 09/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “Donación de farmacia y venta posterior.” Se pregunta “si en caso de ingresar el importe de la enajenación en depósito, fondo de inversión o activo similar se mantendrían los beneficios fiscales.”

Se responde que “Con independencia de la necesidad de mantener el valor de adquisición, en un caso como el planteado en el escrito –enajenación antes del plazo previsto en la Ley de la oficina de farmacia e ingreso del importe en un depósito, fondo de inversión o cualquier otro activo- no se mantendría el derecho a la exención en el Impuesto sobre el Patrimonio y, consiguientemente, se perdería el derecho a la reducción practicada, con los efectos previstos en el último párrafo del artículo y apartado reproducido.”

 

Nº de Consulta: V0597-15

Fecha: 17/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Como consecuencia de no atender en plazo un requerimiento de la Agencia Tributaria y aportar las facturas requeridas, dicha Agencia le practicó una liquidación en la que no se tuvieron en cuenta las cuotas deducibles correspondientes al año 2010.”  Se pregunta por la “posibilidad de deducir dichas cuotas en otros ejercicios.”

Se responde que “en el supuesto objeto de consulta las cuotas que no fueron tenidas en consideración por la Administración tributaria al no aportar en plazo las facturas requeridas podrán ser deducidas dentro del plazo que fija el apartado tres del artículo 99 de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, anteriormente transcrito, una vez cumplidos los requisitos de contabilización y demás a que se refiere el precepto mencionado.” Para llegar a dicha conclusión se tienen en cuenta los artículos 97 a 99 de la Ley del IVA.

 

Nº de Consulta: V0638-15

Fecha: 20/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El consultante es titular de una explotación agropecuaria por la que está acogida al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido. Tiene previsto segregar la finca agrícola y vender una parte a una entidad mercantil que tendría derecho a la deducción total del Impuesto soportado.” Se pregunta por la sujeción al IVA.

Se responde que “está sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido la entrega de parte de una finca rústica, previamente segregada de una explotación agropecuaria, a que se refiere el escrito de consulta. No obstante, cumpliéndose los requisitos previstos en el artículo 20.Dos de la Ley 37/1992 y en los artículos reglamentarios que lo desarrollan, el consultante podrá renunciar a dicha exención, estando dicha operación sujeta y no exenta al Impuesto sobre el Valor Añadido. 

En el caso de renuncia a la citada exención, el sujeto pasivo de dicha entrega será el comprador del terreno rústico y el consultante deberá expedir una factura en la que consignará la mención prevista en el artículo 6, apartado 1, letra m) del Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación anteriormente citado.”

“El artículo 6, apartado 1, letra m) del citado Reglamento por el que se regulan las obligaciones de facturación, dispone que “toda factura y sus copias contendrán los datos o requisitos que se citan a continuación, sin perjuicio de los que puedan resultar obligatorios a otros efectos y de la posibilidad de incluir cualesquiera otras menciones:

m) En el caso de que el sujeto pasivo del Impuesto sea el adquirente o el destinatario de la operación, la mención «inversión del sujeto pasivo».”

 

Nº de Consulta: V0647-15

Fecha: 20/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El Ayuntamiento consultante va a adquirir un terreno para destinarlo a zona libre o verde y para ampliación de viales existentes.”  Se pregunta por la sujeción y exención del IVA.

Se responde que “en la medida en que dicho terreno se destine exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público, en virtud de lo previsto en el artículo 20.Uno.20º de la Ley 37/1992, su entrega estará en todo caso sujeta pero exenta del Impuesto sobre el Valor Añadido.”  Se añade que “este Centro Directivo no puede especificar cuáles son los medios más idóneos para acreditar la intención del Ayuntamiento consultante de destinar el terreno adquirido a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público. Será el consultante quien habrá de presentar, en cada caso, los medios de prueba que, conforme a derecho, sirvan para justificar tal intención, los cuales serán valorados por la Administración Tributaria.”

 

Nº de Consulta: V0653-15

Fecha: 23/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “El consultante es agricultor, tiene una explotación agraria en Extremadura (Losar de la Vera [Cáceres]) con calificación de explotación prioritaria. En ella, manifiesta haber realizado numerosas inversiones y mejoras; unas, auxiliadas por subvenciones, como instalación y mejora de instalaciones de riego o compra de maquinaria (en la actualidad, con la obligación de mantener los compromisos adquiridos derivados de la normativa en materia de planes de mejora auxiliados por subvención pública); y otras no, como la compra de tierras lindantes, para ir aumentando superficie y mejora de su explotación. Recientemente ha hipotecado una de las parcelas que conforma la explotación y que supone la mitad de ella, para hacer frente a los gastos y deudas generados por esas inversiones en mejoras de la explotación. Por ello, ha solicitado ante la Oficina Liquidadora competente la exención del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad actos jurídicos documentados, documentos notariales, al amparo de la exención regulada en el artículo 8 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias, con base en la calificación de prioritaria.”  Se pregunta “si, conforme a la regulación de la exención recogida en el artículo 8 de la Ley 19/1995 y a la definición dada al concepto de Plan de Mejora por el apartado 9 del artículo 2 del Real Decreto 613/2001, de 8 de junio, para la mejora y modernización de las estructuras de producción de las explotaciones agrarias, toda inversión demostrable, como la compra de tierras, que en la actualidad no está subvencionada por la normativa autonómica -y, por tanto, no ha sido auxiliada con subvención- se la considera Plan de Mejora, (es decir Plan de Mejora no auxiliable) y, por tanto, quedaría exenta del gravamen de actos jurídicos documentados, documentos notariales, la parte proporcional que representan esas inversiones dentro de la cuantía de la hipoteca.”

Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes:

“Primera: La exención del gravamen gradual de actos jurídicos documentados de las primeras copias de escrituras públicas que documenten la constitución, modificación o cancelación de préstamos hipotecarios sujetos al Impuesto sobre el Valor Añadido, cuando los mismos se concedan a los titulares de explotaciones prioritarias para la realización de planes de mejora y a los titulares de explotaciones que no siendo prioritarias alcancen dicha consideración mediante adquisiciones financiadas con el préstamo, regulada en el artículo 8 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de Modernización de las Explotaciones Agrarias requiere el cumplimiento de las condiciones contenidas en dicho precepto y en especial el de que el préstamo hipotecario en cuestión se destine a la realización de planes de mejora.

Segunda: A los efectos de la exención anterior, los planes de mejora aptos para la aplicación del beneficio fiscal deberán cumplir las condiciones recogidas en el anexo II del Real Decreto 613/2001, de 8 de junio, para la mejora y modernización de las estructuras de producción de las explotaciones agrarias.”

 

Nº de Consulta: V0654-15

Fecha: 23/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante es una sociedad mercantil, cuya actividad principal es la de promoción y construcción inmobiliaria. En el ejercicio de dicha actividad ha construido y promovido un edificio constituido por 18 viviendas, 6 locales y 45 plazas de garaje. 

Además, la mercantil también posee unas fincas rústicas (pendientes de que se conviertan en urbanizables) y una nave industrial, que llevan un tiempo ofrecidas en arrendamiento.
La sociedad ha decidido diversificar su actividad y comenzar a explotar, en arrendamiento, la nave y los terrenos rústicos a través de una sociedad independiente.

Para ello se plantea llevar a cabo una operación de reestructuración mediante la que traspasaría en bloque, por sucesión universal, los terrenos rústicos y la nave industrial a una sociedad de nueva creación, quedando el resto de activos y existencias (el edificio promovido por ella) en sede de la entidad escindida. Mediante esta operación se reduciría capital de la consultante por el valor de los bienes y derechos escindidos y se constituiría una nueva sociedad, cuyas participaciones serían atribuidas a los socios de la consultante de forma proporcional a la participación de los mismos en el capital de esta última. 

La actividad de arrendamiento se realizaría a través de un trabajador especializado en la actividad arrendaticia, que sería contratado a tiempo completo. Asimismo, se concertaría un contrato de arrendamiento sobre un local comercial, desde donde se realizaría y gestionaría la actividad de arrendamiento.

Mediante la operación de reestructuración planteada se pretende, por un lado, diversificar el riesgo empresarial, al separar la actividad de arrendamiento de la actividad de promoción inmobiliaria y, por otro, mejorar la gestión de la financiación y la captación de recursos propios.”

Se plantean las siguientes cuestiones:

“1. Si puede considerarse que existe rama de actividad cuando la entidad ha venido arrendando los bienes que van a ser objeto de escisión, pero no se cumplían los requisitos previstos en el artículo 27 de la Ley 35/2006.

  1. Si de acuerdo con la estructura de cada una de las líneas de negocio, promoción y arrendamiento, el patrimonio social que se pretende escindir y el que permanecerá en la consultante, tendrían la consideración de ramas de actividad a los efectos de aplicar régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS. Si los motivos manifestados pueden considerarse como motivos económicos válidos en el sentido del artículo 89.2 de la LIS.
  2. En caso de que no pudiera acogerse al régimen previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS, ¿qué consecuencias tendría en el Impuesto sobre Sociedades, en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, en el Impuesto sobre el Valor Añadido, en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana?”

A lo primero se responde que “sólo aquellas operaciones de escisión parcial en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente, manteniéndose asimismo bajo la titularidad de la entidad escindida elementos patrimoniales que igualmente constituyan una o varias ramas de actividad, podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VII del título VII de la LIS. Ahora bien, tal concepto fiscal no excluye la exigencia, implícita en el concepto de “rama de actividad”, de que la actividad económica que la adquirente desarrollará de manera autónoma exista también previamente en sede de la transmitente, permitiendo así la identificación de un conjunto patrimonial afectado o destinado a la misma.

Debe tenerse en cuenta que el concepto de “rama de actividad” no es un concepto acuñado autónomamente por el legislador español, sino que se deriva de la trasposición de la Directiva 2009/133/CE, de 19 de octubre de 2009, relativa al régimen fiscal común aplicable a las fusiones, escisiones, escisiones parciales, aportaciones de activos y canjes de acciones realizados entre sociedades de diferentes Estados miembros y al traslado del domicilio social de una SE o un SCE de un Estado miembro a otro. En este sentido la letra j) del artículo 2 de la referida Directiva considera “rama de actividad” el conjunto de elementos de activo y de pasivo de una división de una sociedad que constituyen desde el punto de vista de la organización una explotación autónoma, es decir, un conjunto capaz de funcionar por sus propios medios.

Por tanto, una interpretación razonable y acorde con los principios y conceptos reconocidos en la Directiva 2009/133/CE respecto del concepto de “rama de actividad” requiere analizar, caso por caso, la posible existencia de un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, constituya una explotación autónoma.

De acuerdo con lo anterior, la actividad que se segrega y transmite a la nueva sociedad beneficiaria de la escisión, la actividad de arrendamiento de inmuebles, en la medida en que cuente con un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios, perfectamente identificado en sede de la entidad transmitente y que, desde el punto de vista organizativo, constituya una explotación autónoma, se podrá considerar que dicha actividad de arrendamiento constituye una rama de actividad. Estas circunstancias no parecen cumplirse en este caso planteado, puesto que, de acuerdo con los hechos descritos en el escrito de la consulta, la actividad de arrendamiento va a contar con los medios necesarios para su desarrollo con posterioridad a la operación de escisión, por tanto, antes de la reestructuración no constituía un conjunto patrimonial susceptible de funcionar por sus propios medios.

Por tanto, la operación no podrá acogerse al régimen especial previsto en el capítulo VII del título VII de la LIS.”

“La sociedad consultante, en el supuesto de llevar a cabo la escisión parcial, deberá integrar en la base imponible del período impositivo en el que se produzca la operación, la diferencia entre el valor de mercado y el valor contable de los elementos patrimoniales transmitidos a la entidad beneficiaria (terrenos rústicos y nave industrial).
Por su parte, aquellos socios de la consultante que tuvieran la consideración de personas jurídicas sujetas al Impuesto sobre Sociedades, deberán integrar en la base imponible la diferencia entre el valor de mercado de la participación de la entidad beneficiaria de la escisión parcial y el valor contable de la participación en la consultante anulada.”

“El escrito de consulta parece deducirse que sólo se aportarán los bienes inmuebles, es decir, las fincas rústicas y una nave industrial, por lo que dichas transmisiones quedarían sujetas al Impuesto sobre el Valor Añadido por no constituir una unidad económica autónoma en los términos anteriormente referidos. 

La entidad consultante cuestiona la tributación de la aportación de los bienes inmuebles en caso de sujeción al Impuesto.

El artículo 20.uno.20º y 22º de la Ley del Impuesto disponen la exención de las siguientes operaciones: 
20º. Las entregas de terrenos rústicos y demás que no tengan la condición de edificables, incluidas las construcciones de cualquier naturaleza en ellos enclavadas, que sean indispensables para el desarrollo de una explotación agraria, y los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

A estos efectos, se consideran edificables los terrenos calificados como solares por la Ley sobre el Régimen del Suelo y Ordenación Urbana y de más normas urbanísticas, así como los demás terrenos aptos para la edificación por haber sido ésta autorizada por la correspondiente licencia administrativa.

La exención no se extiende a las entregas de los siguientes terrenos aunque no tengan la condición de edificables:

a) Las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, realizadas por el promotor de la urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines públicos o a superficies viales de uso público.

b) Las de terrenos en los que se hallen enclavadas edificaciones en curso de construcción o terminadas cuando se transmitan conjuntamente con las mismas y las entregas de dichas edificaciones estén sujetas y no exentas al Impuesto. No obstante, estarán exentas las entregas de terrenos no edificables en los que se hallen enclavadas construcciones de carácter agrario indispensables para su explotación y las de terrenos de la misma naturaleza en los que existan construcciones paralizadas, ruinosas o derruidas.”

“El no devengo del IIVTNU está condicionado a que, en el supuesto en cuestión, concurran las circunstancias descritas en la disposición adicional segunda la LIS.
En este sentido y, de acuerdo con lo dispuesto ut supra, la operación no podrá acogerse al régimen especial previsto en el capítulo VII del título VII la LIS, cabe concluir, que no concurren dichas circunstancias.

Por tanto, se producirá el devengo del IIVTNU como consecuencia de la transmisión, en su caso, de los terrenos de naturaleza urbana (ya que el incremento de valor de los terrenos rústicos se encuentra no sujeto en virtud de lo dispuesto en el artículo 104.2 del TRLRHL, anteriormente transcrito), siendo el sujeto pasivo de dicho impuesto la sociedad escindida.

La presente contestación se realiza conforme a la información proporcionada por la consultante, sin tener en cuenta otras circunstancias no mencionadas y que pudieran tener relevancia en la determinación del propósito principal de la operación proyectada, de tal modo que podrían alterar el juicio de la misma, lo que podrá ser objeto de comprobación administrativa, a la vista de la totalidad de las circunstancias previas, simultáneas y posteriores concurrentes en la operación realizada.”

 

Nº de Consulta: V0613-14

Fecha: 18/02/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: *La consultante, residente en España, tiene previsto aceptar la herencia de un familiar de nacionalidad alemana, residente en Alemania y fallecido en Alemania. El causante tenía todos sus bienes y derechos en Alemania. No obstante, la aceptación dependerá de los impuestos a pagar en España y Alemania. Aparte de la previsión de la Hacienda Alemana, se consulta qué cantidades en concepto de impuesto sobre herencias habrá que contar adicionalmente en España, y si de estas puedan ser deducidos los impuestos ya pagados en Alemania.”

Las conclusiones de la Dirección General de Tributos son las siguientes;

“Primera: La aceptación por un residente en España de una herencia o un legado de un causante residente en Alemania está sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones español, con independencia de la tributación que proceda en Alemania, ya que los residentes en España tributan por obligación personal, esto es, por todos los bienes y derechos adquiridos, con independencia de dónde se encuentren situados.

Segunda: Los residentes en España, sujetos por obligación personal, tienen derecho a aplicar la deducción por doble imposición internacional.

Tercera: Los residentes en España que acepten herencias o legados de causantes residentes en un país de la Unión Europea distinto de España o en un país del Espacio Económico Europeo tienen derecho a la aplicación de la normativa propia aprobada por la Comunidad Autónoma en donde se encuentre el mayor valor de los bienes y derechos del caudal relicto situados en España y, si no hubiera ningún bien o derecho situado en España, a la aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma en que resida.

Cuarta: A partir del 1 de enero de 2015, los contribuyentes que tributen a la Administración Central del Estado ya no pueden optar por el sistema de declaración con posterior liquidación administrativa, sino que deben hacerlo mediante autoliquidación obligatoriamente.”

 

  CONSULTAS A LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA

 

Consulta de 29 de enero de 2015. “Poder testatorio. Normativa aplicable y exacción del impuesto. Devengo. Contribuyente.

Cuestión

La abuela de la consultante falleció el 12 de enero de 2014 en Calahorra (La Rioja), localidad en la que estuvo empadronada desde noviembre de 2005 hasta abril de 2012, dejando viudo y tres hijos. No obstante, durante los dos últimos años de su vida, residió en Barakaldo. Los bienes que conforman su herencia son la mitad de un piso situado en Calahorra, y la mitad del saldo de una cuenta corriente. Además, contaba con una póliza de seguro, según parece, de accidente, con cobertura para el caso de fallecimiento. La difunta otorgó testamento en 1995, en el que se indica que estaba sujeta al derecho civil foral vizcaíno (que tenía vecindad aforada), sin que conste que hubiera perdido esta condición al momento de su fallecimiento. Mediante el citado testamento, la causante legó a su cónyuge el usufructo vitalicio de todos sus bienes y derechos, y le otorgó poder testatorio para que pueda distribuir libremente el caudal relicto entre los hijos o descendientes comunes del matrimonio. Adicionalmente, nombró herederos a sus hijos, a partes iguales, para el caso de que el comisario no haga uso del poder testatorio, total o parcialmente.

Desea conocer cuál es la legislación, foral o común, del Impuesto sobre Sucesiones y Donacione aplicable al caso, así como quiénes ostentan la condición de sujetos pasivos del mismo, y en qué momento deben presentar la oportuna declaración o autoliquidación.”

Se responde que “en las herencias que se defieren por alkar-poderoso o poder testatorio, el devengo del Impuesto tiene lugar cuando se hace uso del poder con carácter irrevocable, o cuando se produce alguna de las causas de extinción del mismo, al ser éste el momento en el que los sucesores adquieren la titularidad sobre los bienes y derechos de la herencia.”

 Consecuentemente, una de las características de esta  forma de testar radica, precisamente, en que no se produce la delación de la herencia hasta el momento en que el comisario ejercita el poder testatorio con carácter irrevocable, o hasta que no se extingue dicho poder por cualquier otra causa, circunstancia ésta que, como ya se ha indicado, y como se desarrolla más adelante, repercute directamente en el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, toda vez que, hasta ese momento, todavía no existe nadie llamado a la herencia.”

Por lo tanto, partiendo, tal y como se afirma en el escrito de consulta, de que la fecha de baja de la causante en el padrón municipal de Calahorra coincidió con la del traslado efectivo de su residencia al municipio vizcaíno de Barakaldo, debe concluirse que, durante el año natural que finalizó el día anterior al de su fallecimiento (el que fue desde el 12 de enero de 2013 hasta el 11 de enero de 2014), la repetida causante permaneció en el País Vasco (y dentro de él, en Bizkaia) durante más días que en territorio común (que en La Rioja), sin descontar las ausencias temporales. En concreto, según los datos que se aportan, durante la totalidad del citado período temporal (desde el 12 de enero de 2013 hasta el 11 de enero de 2014), la compareciente únicamente habría permanecido en Bizkaia.

De manera que, siendo así las cosas, corresponde a esta Hacienda Foral de Bizkaia la exacción de todos los hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones derivados de la adquisición «mortis causa» de los bienes y derechos de la herencia por parte de los sucesores residentes en España, así como de la percepción de cantidades por los beneficiarios, también residentes en España, de los seguros sobre la vida para el caso de fallecimiento de los que fuera tomadora y asegurada la fallecida.

No obstante todo lo anterior, tal y como expresamente se indica en el artículo 25.Dos del Concierto Económico y en el último párrafo del artículo 2.1 de la NFISD, en supuestos como el planteado, en los que el causante o asegurado ha adquirido su residencia en el País Vasco con menos de cinco años de antelación a la fecha de devengo del Impuesto, aun cuando la exacción del mismo corresponda a la Hacienda Foral de Bizkaia según todo lo anterior, ésta debe aplicar las normas sobre el particular vigentes en territorio común. En el caso objeto de consulta, la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (LISD), y su Reglamento de desarrollo, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, así como la Ley 13/2013, de 23 de diciembre, de medidas fiscales y administrativas para el año 2014, del Parlamento de La Rioja (esta última, atendiendo a lo previsto en el artículo 24 de la Ley 21/2001, de 27 de diciembre, por la que se regulan las medidas fiscales y administrativas del nuevo sistema de financiación de las Comunidades Autónomas de régimen común y Ciudades con Estatuto de Autonomía).”

“En el caso planteado, se pueden identificar tres posibles hechos imponibles del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. A saber:

a) La adquisición por el cónyuge viudo del usufructo vitalicio de los bienes y derechos de la herencia, a título de legatario.

b) La percepción de cantidades por los beneficiarios del contrato de seguro sobre la vida contratado por la difunta, en el supuesto de que se haya producido la contingencia cubierta por el mismo (según parece, de accidente).

c) Las adquisiciones hereditarias que se produzcan como consecuencia del ejercicio por el cónyuge supérstite del poder testatorio otorgado por su esposa, o que deriven de su extinción.

 El legado concedido al cónyuge viudo no se encuentra afectado por el poder testatorio, ni tampoco parece estarlo la designación de beneficiarios del seguro de accidentes (en el supuesto de que se haya producido la contingencia cubierta por el mismo).

 De manera que, siendo así las cosas, el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones correspondiente a la adquisición de dicho legado y, en su caso, al cobro de las cantidades correspondientes al seguro en cuestión, debe entenderse devengado a la fecha de fallecimiento de la causante, o asegurada, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 24 de la LISD.”

“En lo que se refiere a la parte de la herencia afectada por el poder testatorio, si bien la causante delimitó en su testamento el ámbito de los posibles llamados a su herencia (de sus posibles sucesores), restringiéndolo a los hijos y descendientes comunes del matrimonio, será el comisario (el cónyuge viudo) quien, en su caso, designe a los sucesores de su esposa, mediante el ejercicio del poder testatorio que le confirió ésta (determinando, así cuál, o cuáles, de todos ellos le heredará, así como en qué momento, en qué proporción y de qué modo lo hará). Adicionalmente, la causante nombró herederos a sus hijos, a partes iguales, para el caso de que el comisario no haga uso del poder testatorio, total o parcialmente.

 La legislación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de territorio común (la LISD, el RISD, y la normativa autonómica de La Rioja) no contiene ninguna regla específica sobre la tributación de las herencias pendientes del ejercicio de un poder testatorio previstas en la Ley 3/1992, de 1 de julio, del Derecho Civil Foral del País Vasco, a diferencia de lo que ocurre en la NFISD, en la que esta institución característica del derecho civil foral vizcaíno sí se encuentra específicamente regulada.

Sin embargo, el Tribunal Supremo se pronunció acerca de la tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones de la fiducia sucesoria aragonesa (institución ésta que, en lo que aquí interesa, tienen una naturaleza y unas características muy similares a las del testamento por comisario del derecho civil foral vizcaíno), mediante Sentencia nº 591/2012, de 30 de enero de 2012.” “En este mismo sentido se manifestó el Tribunal Supremo mediante Sentencias de 20 y de 26 de marzo, y de 2 de abril de 2012, así como el Tribunal Económico Administrativo Central, mediante Resoluciones de 10 de octubre de 2013.

De lo indicado en todos estos pronunciamientos, cabe concluir que, como regla general, en los supuestos de adquisiciones «mortis causa», no se produce el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni se devenga, ni existe ningún contribuyente del mismo, en la medida en que no se produzca la delación de la herencia (es decir, en la medida en que no haya institución hereditaria). 

 De modo que, a falta de previsión expresa sobre el particular en la legislación tributaria de territorio común, trasladando estas conclusiones al ámbito de las herencias pendientes del ejercicio de un poder testatorio y, más concretamente al supuesto objeto de consulta, no cabe sino concluir que, en lo que se refiere a la parte de la herencia afectada por el  poder testatorio, no se entenderá devengado el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, ni se podrá determinar quién ostenta la condición del sujeto pasivo del mismo, hasta el momento en el que el comisario haga uso de dicho poder de forma irrevocable, o hasta que el repetido poder se extinga por cualquier otra causa (circunstancias éstas que, según los datos aportados, aún no se han producido). De manera que, hasta ese momento, no existirá ninguna obligación de tributar por la parte de la herencia sobre la que recae el poder.”

 

CONSULTAS DE LA AGENCIA TRIBUTARIA DE CATALUÑA

 

Consulta de 12 de diciembre de 2014.  “Se plantea novación subjetiva por liberación de codeudor solidario en crédito hipotecario, con consentimiento de la entidad bancaria acreedora. La liberación se realiza mediante contraprestación, por lo que no reviste carácter gratuito. Dicha contraprestación consiste en la amortización parcial de la cuenta del saldo deudor del crédito, que tiene efectos liberatorios ante el Banco y el otro codeudor solidario, ya que previamente, ambas partes, deudora y acreedora, convienen en modificar el carácter solidario de las relaciones entre ambas partes para constituirse en obligación mancomunada, dividiendo la deuda al cincuenta por ciento entre los dos codeudores. –Se pregunta- si la modificación del carácter de la obligación de pago derivada del crédito hipotecario, inicialmente solidario entre codeudores y ante el Banco, que pasa a ser mancomunada, dividiendo la deuda al cincuenta por ciento y extinguiéndose esta por pago en cuanto a uno de los citados deudores, supone tributación por algún concepto de Impuesto sobres sucesiones y Donaciones o Impuesto sobre Transmisiones.”

Se responde que la subrogación de la persona del deudor no está sujeta a ITP por no constituir hecho imponible de dicho impuesto. Por otro lado, al no tener la subrogación un carácter gratuito, tampoco está sujeto al ISD. Por último, la escritura no reúne los requisitos exigidos por el Texto Refundido para tributar en el Impuesto de AJD.

  

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

 

Resolución de 22 de enero de 2015, Nº 07538/2012/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Deducciones. Cuotas deducibles. Atenciones a clientes y gastos por desplazamiento y manutención.

“Las cuotas de IVA soportadas en atenciones a clientes y gastos por desplazamiento y manutención son deducibles en la medida en que los gastos lo sean en la imposición directa, donde, de acuerdo con la normativa reguladora del IS, lo son aquellos realizados para promocionar, directa o indirectamente, la venta de bienes y prestación de servicios, además de aquellos que estén correlacionados con los ingresos. Ello ocurre en el supuesto examinado, donde la entidad no establecida celebra seminarios en el territorio de aplicación del impuesto con concesionarios de sus productos para presentar nuevos productos, información, servicios técnicos, etc.

Consecuencia de ello, las cuotas soportadas pueden ser objeto de devolución a no establecidos al cumplir la condición prevista en el Art. 119.Dos.4º de la LIVA, dado que cumplen los requisitos establecidos en el Título VIII de la Ley del IVA, y más concretamente, no encontrarse dentro de las cuotas no deducibles previstas en el Art. 96 de la LIVA.”

Sobre esta cuestión, que ya hemos reflejado en varias ocasiones en los informes mensuales, la Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Burgos, de 13 de febrero de 2015, Recurso 67/2014, ha declarado que “la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo del 28 de Junio del 2012 (Rec. 1585/2009 ) que confirma la Sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo, de la Audiencia Nacional, de 22 de enero de 2009 (rec. 487/2005 ), aceptando el razonamiento de ésta, declara «la misma conclusión se alcanza respecto del resto de gastos a que se refiere el apartado 3-2 del acta, consistentes en comidas , visa, desplazamientos, propina, gratificación, invitaciones etc. toda vez que si bien es cierto que la Ley 43/1995, no aplicable ratione temporis al supuesto enjuiciado, supuso un avance respecto de la Ley 61/1978, a la que derogó, en materia de deducibilidad de ciertos gastos promocionales o de relaciones públicas , esta amplitud conceptual no da pie para suponer, al margen del texto y el espíritu de la Ley de 1995, que cualquier gasto real o supuesto sería deducible al margen de su necesidad para la obtención de los ingresos. En otras palabras, la nueva regulación será más generosa o amplia en la interpretación de lo que deba entenderse por necesidad o conexión entre ingresos y gastos, dando cabida a determinadas deducciones anteriormente vedadas, pero no excluye la exigencia de la relación causal misma y de su prueba a cargo de quien postula la deducción , de tal forma que quedan fuera, por tanto, de la excepción a la nota de la «liberalidad», aquéllos gastos que no discurran en el seno de las » relaciones públicas con clientes o proveedores o con el personal de la empresa en virtud de los usos y costumbres», lo que remite, en última instancia, a la necesidad de que quien pretende la deducción acredite la finalidad específica de cada uno de tales desembolsos, tanto en lo que se refiere a la naturaleza subjetiva de «clientes o proveedores» -o bien trabajadores- de los destinatarios del gasto, como en la índole objetiva de la relación que da lugar a su realización. “Por tanto, al no haber acreditado la parte la necesidad de tales gastos, es obvio que tampoco cabe admitir la deducibilidad por la parte pretendida, por lo que debe rechazarse tal motivo del recurso».

De esta normativa y jurisprudencia se concluye que no es suficiente la factura y la realidad del gasto reflejado en la misma, sino que para que estos gastos sean deducibles, además debe probarse por el obligado tributario, que es el que pretende la deducción, su vinculación real con la actividad de la empresa, acreditando extremos tales como quiénes fueron los clientes, proveedores o trabajadores, destinatarios del gasto, así como la relación y la necesidad o motivo que da lugar a su realización. Pues bien analizadas las facturas presentadas y la correlación que el propio recurrente realiza en los documentos aportados, números 1 a 8 de los acompañados a la demanda, entre las facturas de gastos deducidas y las facturas de los servicios por ella prestados debemos concluir, junto con la Inspección, que de lo obrante en autos no resulta acreditado que se trate de gastos relacionados con la actividad de la empresa. Y ello porque a estos efectos debemos considerar insuficientes las anotaciones del recurrente en algunas de las facturas o tikets aportados indicando quienes eras los asistentes a las comidas y celebraciones, y la correlación que realiza en los documentos reseñados anteriormente, pues no dejan de ser meras manifestaciones de parte sin otro respaldo probatorio, además, debemos añadir, que no se aporta justificación a la «necesidad» del gasto pues del hecho de visitar una obra o elaborar un presupuesto o negociar unas condiciones de suministro, no cabe concluir, directamente, que sea necesaria la celebración de una comida con varios comensales, y alguna de ellas con elevados importes, debido a la naturaleza o calidad de los productos consumidos. En cuanto a los gastos que se alegan eran realizados para con sus trabajadores como cenas de navidad o de empresa, sorteos de regalos para los hijos de estos, y regalos con motivo de nacimiento de hijos de empleados la conclusión debe ser la misma. Respecto de las cenas de empresa es insuficiente la manifestación de los trabajadores aportada en fotocopia a las actuaciones siendo un modelo normalizado que parece haber sido puesto a la firma de éstos por parte de la empresa sin mayor concreción, además en las facturas aportadas respecto de estas celebraciones nada consta, aparte de la irrelevante nota manuscrita del recurrente, sobre la condición de esta factura como cena de la empresa o cena de los trabajadores de la misma no constando sus asistentes. En cuanto a los gastos por envío de flores con motivo de nacimiento de hijo/as de empleados está carente de prueba pues ni tan siquiera se relaciona este obsequio por los trabajadores en los escritos que se acompañan a la demanda. Respecto de los lotes de navidad debe decirse lo mismo que respecto de las cenas de navidad pues no hay prueba suficiente que acredite que los gastos detallados fueran debidos a entregas de cestas de navidad a los trabajadores ya que en las facturas aportadas ni siquiera se reflejan los productos adquiridos haciendo únicamente remisión a unos albaranes.”

 

Resolución de 5 de febrero de 2014, Nº 05002/2010/50/00, Vocalía Segunda. IS. Régimen Especial de Escisiones. Rama de actividad

“Para que pueda hablarse de rama de actividad los bienes que la componen han de permitir, por sí solos, el desarrollo de una explotación económica, debiendo ser además la rama de actividad preexistente en la sociedad que se escinde y no sólo en la sociedad beneficiaria de la escisión, ya que de lo contrario todo sería rama de actividad”

 

Resolución de 12 de febrero de 2014, Nº 02627/2012/00/00, Vocalía Novena. ITP y AJD. Exenciones. Transmisiones de terrenos para construcción de edificios en régimen de viviendas de protección oficial. Exención provisional. Requisitos. Plazo de presentación cédula de calificación VPO. Finca rústica aún no calificada como solar. No procede la sanción.

“Una vez transcurrido el plazo de tres años desde la fecha del reconocimiento de la exención provisional sin haberse presentado la correspondiente calificación administrativa de VPO, ni haberse acreditado que la demora en su obtención sea imputable a la Administración, se pierde el derecho a la exención, que tenía el carácter de provisional. Se entiende que, incumplido el requisito, ha de regularizarse excluyendo la exención y practicar la liquidación correspondiente, pero no debe sancionarse”

 

Resolución de 19 de febrero de 2015, Nº 07004/00/00, Vocalía Quinta. LGT. Estimación indirecta de bases imponibles. Posibilidad de aplicar el régimen de estimación indirecta a un tributo y de estimación directa a otro.

“La determinación de la base imponible de un tributo mediante el régimen de estimación indirecta de bases imponibles no implica necesariamente que ese mismo régimen deba ser utilizado en las actuaciones relativas a otro tributo.

El régimen de estimación indirecta de bases imponibles es subsidiario respecto del régimen de estimación directa. Cuando a pesar de que en un tributo pudiera dar lugar la determinación de las bases por el régimen de estimación indirecta sea posible en otro tributo la liquidación sin acudir al régimen de estimación indirecta, procede la utilización del régimen de estimación directa en este otro tributo”

 

Resolución de 12 de marzo de 2015, Nº 02155/2012/00/00, Vocalía Novena. Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Reducción del artículo 20.2.c) de la Ley del Impuesto. Actividad económica. Consideración de las cuentas corrientes bancarias como “elementos patrimoniales afectos a una actividad económica”.

“No puede concluirse que todas las cuentas corrientes bancarias han de quedar excluidas de la posibilidad de considerarse elementos patrimoniales afectos a una actividad económica. A efectos de analizar la afectación de las cuentas corrientes, lo relevante es determinar si se trata de elementos patrimoniales realmente necesarios para el ejercicio de la actividad, es decir comprobar si el saldo y movimientos de las cuentas corrientes corresponden con las vicisitudes propias del ejercicio periódico de aquélla y si sirven para sus fines. La exclusión del dinerario por considerarse que no es un elemento afecto a la actividad empresarial, exigiría analizar la proporcionalidad entre el saldo medio existente en dicha cuenta bancaria con las necesidades de circulante, teniendo en cuenta el movimiento bancario de ingresos y pagos producido en un ejercicio. Sólo en la medida que el saldo medio bancario supere las necesidades de circulante cabe hablar de la existencia de una tesorería ociosa o no necesaria para dicha actividad y por tanto, excluible a efectos del cálculo del beneficio fiscal”

 

Resolución de 17 de marzo de 2015, Nº 00010/2013/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Devengo. Adjudicación de bienes efectuada en subasta judicial derivada de procedimiento de la Ley Hipotecaria y LEC.

“El devengo de la operación se produce con el auto de adjudicación, salvo que se acredite que la puesta a disposición del bien se ha producido en otro momento, correspondiendo la carga de la prueba a quien beneficie la acreditación de dicha circunstancia.

En la subasta judicial de bienes inmuebles, primero, se remata el bien en la subasta; luego, se aprueba el remate; una vez consignado el precio en su totalidad, el Secretario dicta el decreto de adjudicación, que se notifica a las partes; a continuación, el Secretario expide el testimonio del art. 674 LC; por último, dicho testimonio se notifica y entrega a la parte. Existe abundante jurisprudencia en cuanto a la transmisión de la propiedad en los procedimientos de ejecución forzosa, siendo el mayoritario (y adoptado también por este TEAC con anterioridad, y en la presente Resolución) que la transmisión de la propiedad se produce con el Decreto judicial de adjudicación. Esta postura se ve confirmada por la redacción actual de Disposición Adicional Quinta del Real Decreto 1624/1992, por el que se aprueba el Reglamento del IVA que, al tratar los procedimientos administrativos y judiciales de ejecución forzosa, señala expresamente que el devengo se sitúa en la fecha en que se dicta el decreto de adjudicación. Es cierto que esta redacción no estaba vigente en el ejercicio que examinamos (2010), pero tampoco puede considerarse un cambio de criterio sino una concreción, puesto que anteriormente sólo se especificaba que el plazo para expedir factura era de treinta días a partir del momento de la adjudicación, sin establecer cuándo se producía esta adjudicación, y la actual redacción concreta cuándo ocurre esto, situando el devengo en el Decreto de Adjudicación”.

Resolución de 17 de marzo de 2013, Nº 03680/2012/00/00, Vocalía Octava. VA. Exención de la entrega de un inmueble para su rehabilitación. Necesidad de rehabilitación inmediata para la no aplicación de la exención.

“Para que pueda entenderse que no es aplicable la exención por entrega de un inmueble para rehabilitación, conforme al artículo 20.Uno.22º.b) de la Ley 37/1992, la rehabilitación debe ser inmediata. Se considera que los adquirentes destinan las edificaciones inmediatamente a la rehabilitación cuando, después de su adquisición, realicen de forma ininterrumpida las actuaciones administrativas y materiales necesarias para llevar a cabo dicha rehabilitación. Entre dichas actuaciones se incluyen las conversaciones con los inquilinos de los inmuebles previas a su desalojo.

Criterio reiterado.

NOTA: Este criterio se aplica hasta la entrada en vigor de la nueva redacción del art. 20 Uno. 22º A) letra b) (22 de abril de 2008). La modificación supuso que se suprimió palabra «inmediata» en el precepto, y a partir de entonces solo se exige rehabilitación sin que sea preciso que sea «inmediata«.”

Resolución de 17 de marzo de 2015, Nº 07068/2013/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Repercusión. Inclusión o no del IVA en el precio cuando el IVA no es mencionado en el contrato. Caso en el que el vendedor no tiene la posibilidad de recuperar el IVA devengado en una operación gravada y exigido con posterioridad por la Administración.

“La base imponible está constituida por la totalidad de la contraprestación que quien realice la entrega o preste el servicio obtenga o vaya a obtener, con cargo a estas operaciones, del adquiriente de los bienes, del destinatario de la prestación o de un tercero; y el IVA no debe estar incluido en la base imponible.

Ahora bien, cuando un contrato se ha celebrado sin mención del IVA, considerar la totalidad del precio, sin deducción del IVA, como la base a la que se aplica el IVA tendría como consecuencia, en el supuesto de que no se permita al vendedor recuperar del adquirente el IVA posteriormente exigido por la Administración Tributaria, que el IVA gravaría a dicho vendedor, en contra del principio de que el IVA es un impuesto sobre el consumo que debe soportar el consumidor final. Tal enfoque infringe la regla de que la Administración Tributaria no puede percibir en concepto de IVA un importe superior al percibido por el sujeto pasivo.

Por ello, cuando las partes han establecido el precio de un bien o un servicio sin ninguna mención del IVA y el vendedor de dicho bien o el prestador del servicio es el deudor del IVA devengado por la operación gravada, el IVA debe considerarse ya incluido en el precio pactado si el vendedor carece de la posibilidad de recuperar el IVA reclamado por la Administración Tributaria.

Aplicación de la jurisprudencia del TJUE en sentencia de 7 de noviembre de 2013, asuntos C-249 y 250/12) Criterio reiterado.”

 

 SENTENCIA PARA RECORDAR

 

El plazo de la presentación de la autoliquidación del ISD se computa desde la declaración de herederos.

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Murcia de 23 de julio de 2014, Recurso 756/2010.  El plazo para la presentación de la autoliquidación del ISD se computa desde la declaración de herederos.

“La cuestión a resolver es eminentemente jurídica y consiste en determinar la fecha a partir de la cual debe computarse en este caso el plazo de 6 meses establecido para presentar la autoliquidación en el Impuesto sobre Sucesiones por el art. 67.1 del Reglamento del Impuesto, aprobado por R. D. 1629/1991, de 8 de noviembre, en relación con el art. 24.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Las Administraciones demandadas, sin examinar las circunstancias del caso alegadas por el recurrente tanto en vía administrativa como en esta judicial, entienden que dicho plazo debe contarse desde la fecha en que se devenga el impuesto con el fallecimiento del causante el 1 de mayo de 2006, mientras que el actor sostiene que no pudo presentar la autoliquidación hasta que no adquirió la condición de heredero (de su hermano causante de la herencia) al dictarse por el Juzgado de Primera Instancia nº. 2 de Cartagena el Auto de declaración de herederos 26 de enero de 2007, con lo que el recargo único es improcedente en la medida de que presentó la autoliquidación el 11 de junio de 2007 dentro del plazo de seis meses. La Sala comparte plenamente el criterio mantenido por el recurrente cuando dice que en este caso el plazo de 6 meses establecido para presentar la liquidación no debe contarse desde el fallecimiento del causante, el 1 de mayo de 2006, sino desde que se dicta el Auto de declaración de herederos el 27 de enero de 2007, ya que es en esta fecha cuando adquiere la condición de heredero. Para llegar a tal conclusión hay que tener en cuenta que según el art. 5 de la Ley reguladora del Impuesto están obligados al pago del Impuesto a título de contribuyentes cuando sean personas físicas: a) En las adquisiciones mortis causa los causahabientes, esto es el heredero o legatario. Es evidente que en este caso el actor no adquirió la condición de heredero hasta que fue declarado como tal mediante el Auto del Juzgado de Primera Instancia nº. 2 de Cartagena de fecha 27 de enero de 2007, por lo que su obligación tributaria de presentar la autoliquidación y pagar el impuesto, no nació hasta ese momento. Además este argumento viene corroborado por lo dispuesto en el art. 34 de la Ley reguladora del Impuesto, que impone en la Región de Murcia que el impuesto se liquide mediante autoliquidación. Señala el art. 31 de esta Ley: 1. Los sujetos pasivos vendrán obligados a presentar una declaración tributaria comprensiva de los hechos imponibles a que se refiere la presente Ley en los plazos y en la forma que reglamentariamente se fijen. No obstante lo anterior podrán optar por presentar una autoliquidación, en cuyo caso deberán practicar las operaciones necesarias para determinar el importe de la deuda tributaria y acompañar el documento o declaración en el que se contenga o constate el hecho imponible. 2) Los sujetos pasivos deberán aplicar el régimen de autoliquidación del impuesto con carácter obligatorio en las Comunidades Autónomas en las que así se establezca en esta Ley. Ello significa que el actor estaba obligado a presentar la autoliquidación del impuesto y que para ello debía aportar la documentación acreditativa del hecho imponible, constituido, como señala el art. 3, por la adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio. Por tanto el documento que acredita el hecho imponible es la declaración judicial de herederos, pues hasta entonces no hay adquisición por herencia por parte del interesado. Para presentar la autoliquidación era imprescindible aportar el documento que acreditara que se tiene la condición de heredero, sin que por tanto pueda comenzar a contarse el plazo para liquidar el impuesto, hasta que se tenga la declaración judicial de herederos, lo que conduce a considerar que el recargo único era improcedente, al haberse presentado la declaración dentro del plazo de 6 meses contado desde dicha fecha, sentido en el que se han pronunciado otros Tribunales, como el TSJ de Madrid en sentencia de 10 de octubre de 2008 , que sienta como criterio que en el caso que deban realizarse actuaciones judiciales con carácter previo para ser heredero (como ocurre cuando hay un testamento ológrafo que deba protocolizarse), solo cuando finalicen, comienza el cómputo del plazo de 6 meses para cumplir con las obligaciones tributarias, ya que de no ser así se daría el caso de que cuando finalizaran tales actuaciones y se ostentara la condición de heredero, ya habría transcurrido el plazo de 6 meses que prevé la Ley para liquidar.”

 

Joaquín Zejalbo Martín

 

Lucena, a 29 de abril de 2015

 

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PORTADA HISTÓRICA

 

 

Baena (Córdoba). Casa del Monte

Baena (Córdoba). Casa del Monte

Informe Fiscal Enero 2015

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Indice:
  1. No sujeción a AJD de la transmisión de las Oficinas de Farmacia.
  2.  Si la actuación de la Administración ha sido ilegal el ciudadano tiene derecho al resarcimiento de los perjuicios ocasionados, Un ejemplo sería el coste de los avales.
  3.  Ineficacia frente a la Hacienda Pública de la escritura de rectificación del valor de la finca donada.
  4. Exclusión de los activos no afectos en la aplicación de la reducción del ISD.
  5. Tributación del derecho de transmisión. Fiscalmente existen dos transmisiones.
  6. .Necesidad de que se ejerciten realmente funciones de dirección para aplicar las reducciones del ISD.
  7. Sujeción al IRPF de la actualización de valores producida en la liquidación de la sociedad conyugal.
  8. Sujeción al Impuesto de OS de la escritura de anulación de un aumento de capital social con devolución de las aportaciones efectuadas.
  9. No se incluye en la base imponible del ISD el valor de las edificaciones no construidas por el dueño del suelo
  10. El dato de que el causante en el último año de su vida obtuviese excepcionalmente un incremento de patrimonio…

 

  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín,

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

  

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Consultas de la Agencia Tributaria de Cataluña.

Resoluciones y sentencias para recordar

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SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO.

Sentencia del Tribunal Supremo de 12 de noviembre de 2014, Recurso 1881/2012. Se aprecia simulación, habiéndose creado una apariencia de arrendamiento para poder deducirse el IVA

No se admite el Recurso de Casación contra la Sentencia de la Audiencia Nacional de 28 de marzo de 2012, Recurso 552/2009, reseñada en el Informe de marzo de 2012, en el que escribimos lo siguiente: “Una sociedad que está construyendo un hospital ante la imposibilidad de deducirse el IVA soportado, al tratarse de la prestación de servicios sanitarios, constituye otra sociedad a la que domina en un cien por cien de su capital, arrendándole dicho hospital. La Administración, el TEAC y la Audiencia Nacional aprecian la existencia de una simulación en la operación descrita.

“La ciencia jurídica afirma mayoritariamente que la figura de la simulación está basada en la presencia de una causa falsa y que la simulación absoluta se produce cuando se crea la apariencia de un contrato, pero, en verdad, no se desea que nazca y tenga vida jurídica; sostiene, también, que el contrato con simulación absoluta está afectado de nulidad total, tanto por la tajante declaración del artículo 1276, como por lo dispuesto en los artículos 1275 y 1261.3, en relación con el 6.3, todos del Código Civil .”

“Efectivamente esta Sala llega a idéntica solución a la vista de cómo se han producido ciertos actos con transcendencia jurídica, a saber: 1.- De los tres centros hospitalarios que S… gestiona en V…., solo uno se ha construido, el Centro Hospitalario C…….e y sólo en la adquisición de éste ha soportado IVA y también sólo en este se acude a la fórmula de disociar gestión/propiedad, a través de un arrendamiento, ya que para los otros dos la sociedad propietaria de las instalaciones presta directamente los servicios sanitarios. 2.- S…construye el nuevo hospital durante el periodo 1998 y hasta finales del 2000 y pese a lo elevado de su coste de construcción, pierde dinero en su explotación vía arrendamiento. 3.- La entidad H…. se constituye en octubre de 2000, justo cuando el nuevo hospital está acabando de construirse, después de haberse denegado por dos veces la devolución de IVA. 4.- La entidad actora se da de alta en el epígrafe 861.2 alquiler de locales industriales el 29 de diciembre de 2000, es decir con posterioridad a la construcción del hospital y 4.- Finalmente hay una total dependencia de H… respecto de S…., estando aquella participada al 100% por ésta, siendo los órganos de Administración comunes, coincidiendo arrendadora y arrendataria. Por tanto la creación de la entidad H… en realidad no responde a la intención de desarrollar una actividad diferenciada en el ámbito del sector sanitario sino el intento de conseguir la deducción de un IVA soportado que de otro modo no podría haberlo sido, sin que frente a ello puedan válidamente prosperar las alegaciones de la parte actora, pues el hecho de que la Administración con anterioridad no hubiera calificado la operación de arrendamiento objeto de controversia, no impide que pueda hacerlo posteriormente.”

  

SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 4 de noviembre de 2014, Recurso 2470/2011. Naturaleza Jurídica del Consorcio de Compensación de Seguros. Se califica como Administración Institucional que goza de exención en el ITP.

“Según su normativa reguladora, el Consorcio de Compensación de Seguros es conceptuado como una Entidad Pública Empresarial de las previstas en el art. 43.1.b) de la Ley 6/1997. Esto es, se conceptúa como un Organismo Público al que se encomienda la realización de actividades prestacionales, la gestión de servicios o la producción de bienes de interés público susceptibles de contraprestación. En concreto, según la normativa antes reseñada, al Consorcio de Compensación de Seguros se le encomiendan las funciones enumeradas en el art. 3º del RD-Leg. 7/2004, de 29 de octubre, por el que se aprueba el texto refundido del Estatuto Legal del Consorcio de Compensación de Seguros.” Dicho artículo 43 clasifica los Organismos Públicos en Organismos autónomos, Entidades públicas empresariales, y Agencias Estatales.

 

No sujeción a AJD de la transmisión de las Oficinas de Farmacia.

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 6 de noviembre de 2014, Recurso 817/2011.

“La resolución del TEARV en su Fundamento Cuarto, donde efectúa una síntesis de la finalidad del Registro de Bienes Muebles, creado en D. A. Única del RD 1.828/1993 de 3 de diciembre, que aprobaba el Reglamento del Registro de Condiciones Generales de Contratación, con la descripción de las secciones de que se compone y, la enumeración de los actos y contratos inscribibles en el mismo, y Quinto, donde se argumenta la conclusión tras lo expuesto en el anterior, es sumamente clara : » la adquisición de una Oficina de Farmacia solo tendría posibilidad de acceso al Registro de Bienes Muebles en las secciones 3ª, como establecimiento mercantil, o 5ª en cuanto otros bienes registrables»,secciones estas que carecen de desarrollo reglamentario que permita conocer con la suficiente precisión los bienes que tienen acceso a las mismas ; e igual ocurre con el negocio de compraventa con pago del precio al contado por el que se ha adquirido en el presente caso la citada Oficina de Farmacia, que únicamente cabria encuadrar como acto o contrato inscribible en el genérico apartado de » otros contratos sobre bienes muebles » y forzando mucho el encaje, ya que el contrato de compraventa al contado difiere mucho en cuanto a su naturaleza jurídica de los típicos que tienen cabida en este Registro como las compraventas a plazos , contratos de financiación, de garantía, etc,..; todo ello sin contar con que dada la compleja estructura empresarial de las Oficinas de Farmacia, tienen forzado encaje en la amplia y genérica calificación que de los bienes muebles se contiene en los arts.335 y 336 del CC .»

    Por su parte la Administración, en síntesis, mantiene que en cualquier transmisión de oficina de farmacia, ya se transmita la totalidad del patrimonio afecto a la explotación, ya sea solo del negocio en si, se transmite la licencia -el derecho de establecimiento, con reserva de un bien, siempre tiene lugar una adquisición valuable que debe acceder al Registro; apoya su tesis en los arts.333, 334 y 335 del CC, los que estima no son correctamente interpretados, al encontrarnos ante un registro que también lo es de titularidades con fin de dar publicidad a estas. Por ultimo y al Sexto se concluye: En consecuencia, y dado que, como se ha visto, el acceso al Registro de Bienes Muebles de la operación controvertida es inespecífico y limitado, y no puede alcanzar en ningún caso al conjunto del valor reflejado en la transmisión de una farmacia en funcionamiento, que se utiliza como base imponible, y existiendo una marcada desproporción entre el mismo y el objeto de inscripción registral, no cabe sino considerar que la liquidación no se ajusta al hecho imponible gravado y debe ser anulada .”

El Tribunal valenciano reitera su ya clásica doctrina sobre el tema, reseñada y estudiada por nosotros en otras ocasiones.

  

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 7 de noviembre de 2014, Recurso 199/2011. Imposibilidad de aplicar las reducciones `previstas en el ISD al ser el cargo de administrador gratuito y percibir una retribución exclusivamente como trabajador.

.”En relación con  la reducción por adquisición de la empresa “El único impedimento para su aplicación según el TEAR, es que » no se cumple con el requisito de que, precisamente por el ejercicio de sus funciones de administración de la sociedad, percibieran una retribución que suponga más del 50 % de los ingresos de los Administradores «, y lo hace derivar de tres elementos; en primer lugar, que los estatutos de la Sociedad no contemplen la retribución de los Administradores; en segundo lugar, que la retención practicada al sujeto pasivo y al causante no fuera del 35 %, y en tercer lugar, que las retribuciones de los mismos se documenten en recibos de salarios iguales a los trabajadores por cuenta ajena al servicio de la sociedad, y dado que se trata de bonificaciones fiscales, la carga de la prueba corresponde a quien lo pide.” “El único impedimento para su aplicación según el TEAR, es que » no se cumple con el requisito de que, precisamente por el ejercicio de sus funciones de administración de la sociedad, percibieran una retribución que suponga más del 50 % de los ingresos de los Administradores «, y lo hace derivar de tres elementos; en primer lugar, que los estatutos de la Sociedad no contemplen la retribución de los Administradores; en segundo lugar, que la retención practicada al sujeto pasivo y al causante no fuera del 35 %, y en tercer lugar, que las retribuciones de los mismos se documenten en recibos de salarios iguales a los trabajadores por cuenta ajena al servicio de la sociedad, y dado que se trata de bonificaciones fiscales, la carga de la prueba corresponde a quien lo pide.”

Se invoca por los recurrentes la Sentencia del TS de 31 de marzo de 2013, Recurso 4203/2014, cuya doctrina no admite el Tribunal, entres otras razones, por ser una sentencia aislada, que no crea jurisprudencia, y porque “en la citada sentencia el TS hace especial hincapié en lo que debe entenderse como «labores de dirección en la empresa», y la interpretación que debe darse al artículo 5 del Reglamento del Impuesto sobre el Patrimonio.

Pero no analiza de forma específica la cuestión clave de que para gozar de este beneficio fiscal, más allá de que el sujeto pasivo lleve a cabo funciones de dirección, se le ha de retribuir en esta condición y no como empleado de la Sociedad, es decir, como consecuencia de una relación laboral por cuenta ajena, como es el presente caso; ya que como Administrador, o como persona que dirige la empresa, se llame como se llame, nada percibe.”

  

Sentencia del TSJ de Asturias de 10 de noviembre de 2014, Recurso 908/2013.  Constitución de fianza en la escritura de compraventa y subrogación de préstamo hipotecario. Unidad de acto. No sujeción de la fianza a ITPAJD.

“El objeto tributario se refiere a la fianza constituida en garantía de un préstamo hipotecario otorgado por la hoy recurrente, con motivo de la subrogación del adquirente de la vivienda en el préstamo pendiente del transmitente, que la Administración entiende no tributa en unidad de acto, lo que impugna la parte actora, centrándose la controversia en la interpretación del artículo 25.1 del R.D. 828/1995, de 29 de mayo, RITP, proyectado sobre la constitución de fianza en la misma escritura de compraventa y subrogación de los compradores en un préstamo hipotecario anterior, de forma que el préstamo y su devolución por quien se subroga se ha asegurado con dos garantías, por la hipoteca y por la fianza, y en tal sentido, las resoluciones judiciales avalan, en general, la tesis de la actora en una interpretación conjunta de los artículos 7.1.B) del RDL 1/1993, 15.1 del TRLITP-AJD y 25.1 del RITP, según el cual «la constitución de las fianzas y de los derechos de hipoteca, prenda y anticresis, en garantía de un préstamo, tributarán exclusivamente por el concepto de préstamo, cuando la constitución de la garantía sea simultánea con la concesión del préstamo o en el otorgamiento de éste estuviese prevista la posterior constitución de la garantía», precepto que el Tribunal Supremo mantuvo su adecuación a derecho en las sentencias de 3 de noviembre de 1997, y con ellos, como señala la sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana, de fecha 18 de junio de 2014, además de otras recogidas en la demanda, «resulta irrelevante que la fianza no fuera constituida en el momento en que se constituyó el préstamo inicial, pues lo fue en la misma escritura de compraventa y subrogación en el préstamo, el cual mantuvo su plena vigencia y existencia, produciéndose una novación contractual en la que, con unidad de acto, el comprador se subrogó en las obligaciones contractuales del inicial prestatario, siendo por tanto la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Valencia disconforme al precepto reglamentario y a la jurisprudencia interpretativa del mismo (señalar también sentencias concordantes como la del Tribunal Supremo de 27-6-2002 y las del TSJ de Cataluña de 30-3-2006. 16-7-2007 y 4-6-2008), pues los derechos de hipoteca y demás derechos reales en garantía de un préstamo tributarán exclusivamente por este último concepto.

En efecto la escritura de la que dimana la liquidación impugnada, formaliza la venta de una finca por el precio equivalente al capital pendiente de amortizar del crédito con garantía hipotecaria inicial que grava la total finca, en el que se subrogan los compradores, al propio tiempo que se constituye un nuevo afianzamiento, aceptando la entidad CAM la subrogación y el nuevo afianzamiento contenidos en la escritura.

Se trata, por consiguiente, de un supuesto de constitución de dos garantías distintas en relación con un crédito, formalizadas en unidad de acto en la escritura correspondiente, en la que la compradora se subroga en la garantía hipotecaria, al propio tiempo que se constituye una fianza para garantizar dicho crédito. De tal forma que esta segunda garantía se deriva sin ninguna duda del documento contractual novado de préstamo, conforme viene exigiendo la doctrina jurisprudencial que ha quedado anteriormente referenciada, con la lógica consecuencia de que, como sostienen las partes demandadas en sus argumentaciones, no surgirá la obligación de tributar nuevamente por este afianzamiento, dado que ya se tributó por el préstamo al que garantiza…», criterio que este Tribunal hace suyo, y supone la estimación del recurso.”

Igual criterio mantiene el TSJ de Galicia en la Sentencia de 22 de noviembre de 2014, Recurso 15179/2014.  En un sentido contrario el TSJ de Extremadura.

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 7 de noviembre de 2014, Recurso 3154/2011. En la fianza no simultánea la base imponible del impuesto de TPO se limita a la obligación aún no amortizada y no al total de la llamada obligación originaria garantizada.

“De los preceptos citados –arts. 1822 y 1827 del Código Civil- se deduce que, «el capital de la obligación» es «el importe afianzado», es decir, el montante total que el fiador garantiza mediante el contrato de fianza. A este respecto, la expresión «importe afianzado» puede entenderse referida exclusivamente al principal del préstamo, si la garantía prestada por el fiador se circunscribe a dicho importe. No obstante, en aplicación del principio de autonomía de la voluntad que rige en nuestro Derecho Privado, debe tenerse en cuenta que si el ámbito de la fianza no se limita al principal del préstamo, sino que se extiende expresamente a otros conceptos, como pueden ser los intereses, indemnizaciones u otros -no se olvide que el Código Civil exige que la fianza sea expresa-, todos ellos formarán parte de la base imponible, por haber sido incluidos en el «importe afianzado».

En cuanto a la base imponible de la fianza sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD, según dispone el artículo 10.2.j) del TRLITPAJD, estará constituida por «el capital de la obligación» o «importe afianzado», entendiendo por tal el montante total que, de acuerdo con las normas de Derecho Civil que resulten aplicables, el fiador garantiza mediante el contrato de fianza. De acuerdo con el principio de autonomía de la voluntad que rige en nuestro Derecho Privado, para la determinación en cada caso concreto de la base imponible de un préstamo asegurado con fianza deberá atenderse a lo convenido por las partes en el contrato de fianza en cuestión, a fin de determinar el importe total que efectivamente queda garantizado con la fianza. En definitiva en el caso de autos, en el que a tenor de la fianza suscrita, y otra cosa no alega la administración recurrente el fiador garantiza el importe todavía no amortizado, deberemos concluir en consecuencia que la base imponible del impuesto debe limitarse a dicha cuantía y no al total de la llamada obligación originaria garantizada, lo que nos conduce en consecuencia a la desestimación del recurso.”

 

 Si la actuación de la Administración ha sido ilegal el ciudadano tiene derecho al resarcimiento de los perjuicios ocasionados, Un ejemplo sería el coste de los avales.

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 25 de noviembre de 2014, Recurso 1976/2011.

“Respecto de la procedencia de que se indemnice al actor los daños y perjuicios consistentes en los gastos del aval presentado para obtener la suspensión de la ejecución del acto recurrido ha de resolverse en el sentido ya consolidado en la jurisprudencia del Tribunal Supremo, que mantiene que resultan indemnizables tales gastos como consecuencia de la necesidad de obtener el pleno restablecimiento de la situación jurídica individualizada a que se refiere el art. 31.2 LRJCA , y de lograr la plena indemnidad del perjudicado, pues la constitución de avales o garantías producen gastos resarcibles por estar en relación causal con el acto suspendido. Y si bien es cierto que la simple declaración de la nulidad de un acto administrativo no presupone ni genera inexorablemente un derecho a la indemnización por surgir éste de la existencia de un daño o lesión-patrimonial sufridos por un particular como consecuencia del actuar de la Administración, no lo es menos que si la lesión existe y por añadidura el acto o actuación resulta ilegal, la imputación del daño a la Administración puede resultar obligada, como acontece cuando el recurrente está sufriendo hasta la cancelación del aval unos perjuicios representados por la comisión percibida por la entidad de crédito que no tenía ningún deber jurídico de soportar al dimanar de un funcionamiento anormal de la Hacienda Pública, que dictó un acto improcedente.

Por ello, debe reconocerse el derecho de la parte actora a que le sea satisfecho el importe de las cantidades abonadas a la entidad bancaria o de crédito en concepto de comisión o precio del aval hasta que se proceda a su cancelación, conforme a las previsiones del artículo 33 LGT, desarrolladas por los arts. 72 y ss Real Decreto 520/2005, de 13 de mayo, por el que se aprueba el Reglamento general de desarrollo de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria, en materia de revisión en vía administrativa.”

 

 Ineficacia frente a la Hacienda Pública de la escritura de rectificación del valor de la finca donada.

Sentencia del TSJ de Madrid de 2 de diciembre de 2014, Recurso 1328/2012.

“El tenor literal de la cláusula que contiene dicha valoración es claro y no ofrece lugar a dudas en cuanto a lo valorado, que es lo donado, es decir, el 50% del reseñado bien inmueble, y no la totalidad del mismo, siendo ese valor el que se declaró como base imponible a efectos del Impuesto sobre Donaciones. La modificación de dicha valoración se produjo por escritura pública de fecha 10 de septiembre de 2010 -con posterioridad al inicio del procedimiento de gestión que finalizó con la liquidación provisional ahora recurrida-, y sin que el interesado haya aportado prueba alguna que justifique la existencia del error invocado, pues no hay ningún dato del que pueda inferirse que el valor fijado en la escritura de donación fuese el de la totalidad del inmueble y no el porcentaje transmitido. Por tanto, hay que estar al valor determinado en la mencionada transmisión, ya que la posterior rectificación del mismo constituye una mera declaración de voluntad que carece de todo apoyo probatorio y cuya finalidad no parece ser otra que alterar el valor inicialmente asignado para reducir la carga tributaria por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Es intrascendente por ello que el recurrente haya presentado una solicitud de devolución de ingresos indebidos relativa al Impuesto sobre Donaciones y también que la escritura de subsanación haya sido inscrita en el Registro de la Propiedad, pues ninguno de esos actos tiene eficacia frente a la Administración tributaria al ser plenamente válido el valor asignado en la escritura pública de donación por no haberse justificado que no se corresponda con el valor real del porcentaje del inmueble transmitido.”

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 4 de diciembre de 2014, Recurso 1523/2012. Liquidación por IRPF. Reducción. Base imponible. Pensiones compensatorias. Necesidad de satisfacer personalmente tales rentas para la reducción pretendida.

“En opinión del recurrente no existe duda alguna acerca del derecho a la reducción de las cantidades satisfechas en concepto de pensión compensatoria al cónyuge y anualidades por alimentos, cuando las mismas lo sean por decisión judicial.

Manifiesta que en el presente caso, se aportó en el escrito de contestación al requerimiento, copia de la sentencia de 10.11.1999 de Medidas Provisionales, copia de la sentencia de 04.10.2006 de modificación de medidas definitivas y justificantes de pago de la pensión compensatoria realizados durante el ejercicio 2008 tal y como consta acreditado en el expediente administrativo enviado por la AEAT.

En opinión del recurrente la expresión satisfechas por decisión judicial implica el cumplimiento dos requisitos, que la pensión compensatoria se haya establecido judicialmente (hecho que ha quedado probado con la aportación de la Sentencia de 10.11.1999 ) y que la pensión compensatoria haya sido abonada mediante la acreditación de dicho extremo: hecho que también ha quedado acreditado con la aportación de los justificantes de pago de la pensión compensatoria realizadas durante el ejercicio 2008.

Alega que en relación con el cumplimiento del segundo de los requisitos anteriormente expuestos, en los justificantes de pago figura como ordenante B……., S.L., sociedad mercantil de la que el recurrente es titular del 99,99% del capital social, por tanto, y pese a que dichos pagos son realizados por B…….., S.L., los pagos mensuales de la pensión compensatoria realizados a favor de Doña Piedad se han cargado en la cuenta que el recurrente mantiene con dicha sociedad (cuenta n° 55100).

Destaca que en prueba de ello, se aportó certificación relativa a la citada cuenta, y que así consta en la contabilidad de la empresa.”

“La única cuestión planteada en los presentes autos consiste en determinar si es conforme a derecho la decisión de la Administración que corrigió la reducción practicada en la base imponible general por pensiones compensatorias y anualidades por alimentos en la autoliquidación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, correspondiente al ejercicio 2008, del recurrente, al entender que las cantidades satisfechas en concepto de «pensiones compensatorias a favor del cónyuge» no eran deducibles del citado impuesto, toda vez que habían sido pagadas por una sociedad de la que el recurrente era accionista al 99%.

Para resolver esta cuestión debe partirse de las normas que disciplinan el Impuesto de la Renta de la Personas Físicas, esto es, la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio.”

El Tribunal concluye exponiendo lo siguiente: “para que se pueda practicar una reducción en la base imponible general por pensiones compensatorias, lo que constituye una «disminución de renta» el contribuyente deberá haber satisfecho personalmente la cantidad en cuestión, no siendo posible practicar esa reducción cuando el pago se haya efectuado por una tercera persona, lo que viene vedado por el carácter personal y directo del tributo, por lo que procede desestimar el presente recurso contencioso- administrativo.”

 

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 9 de diciembre de 2014, Recurso 1712/2011. Para que se sujete la operación a IVA el transmitente debe ser empresario y actuar en el ejercicio de su actividad empresarial.

 “De lo expuesto resulta que no todas las transmisiones de inmuebles están sujetas a IVA, sino sólo aquéllas que se realizan por empresarios o profesionales, en el ejercicio de su actividad empresarial o profesional, respecto de bienes que integran el patrimonio empresarial o profesional. Por ello, el elemento central del litigio se reduce a determinar si la parte vendedora era o no empresario, para lo cual se exige estar ante la entrega de bienes que formen parte de su patrimonio empresarial al objeto de que dicha operación esté sujeta al IVA y, en tal sentido, cabe señalar que en este recurso no consta prueba alguna del carácter de empresario de la parte vendedora. En efecto, en relación con tal conclusión hay que recordar, primero, que según constató la Inspección, extremo que no ha sido en absoluto desvirtuado, ninguno de los transmitentes figuraba en el censo del IAE ni era tampoco declarante del IVA a la fecha de la transmisión, ni en los años inmediatamente anteriores, segundo, que tampoco consta que declararan ingresos por el concepto de actividades económicas del IRPF o rendimientos del capital inmobiliario en dicho impuesto, tercero, que en la propia escritura, al referirse a la situación arrendaticia, figura que la finca se encontraba libre de arrendamientos a excepción del sótano destinado a bodega, y cuarto, que incluso algunos de los vendedores tenían solo la cualidad de nudos propietarios, por lo que malamente podían ceder una facultad, el uso, que no les correspondía. Se juzga asimismo oportuno subrayar que tiene razón el TEAR de Castilla y León en la interpretación que de la normativa aplicable hace en la parte final de su resolución y en particular en aquélla en la que afirma que «cuando el artículo 5 de la Ley del IVA dice que tendrán la consideración de empresarios los arrendadores, se ciñe, exclusivamente, a la actividad de arrendamiento. Extender esa consideración a otras actividades, como la venta del inmueble arrendado, nos llevaría a considerar que pueden repercutir IVA, renunciando a la exención, particulares como los que nos ocupan, lo cual es contrario a la finalidad de la renuncia según la explica la Exposición de Motivos de la ley en la parte transcrita, e implicaría que cualquier particular que arrendara una vivienda y posteriormente la vendiera a un empresario o profesional, que alegara tener derecho a la deducción total del IVA, tuviera que repercutir IVA en esa operación, sacando así el impuesto de la órbita de las actividades empresariales y trasladándolo a las ventas efectuadas por particulares, lo cual parece contrario al espíritu del IVA».

 

Exclusión de los activos no afectos en la aplicación de la reducción del ISD.

Sentencia del TSJ de Cataluña de 11 de diciembre de 2014, Recurso 1314/2011. 

“La cuestión que se ventila en este proceso es la aplicación de la reducción en la base imponible para determinar la liquidable del 95% del valor de adquisición, conforme al art. 20.6 de la Ley 29/1987, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, centrándose la litis en determinar si tal porcentaje ha de aplicarse al valor total de las participaciones o sólo sobre el valor de las participaciones por la parte que corresponde a la proporción existente entre los activos necesarios para el ejercicio de la actividad empresarial, minorados en el importe de las deudas derivadas de la misma y el valor del patrimonio neto de la entidad, por aplicación del art, 4 de la Ley 19/1991, del Impuesto sobre Patrimonio, por remisión del precepto antes visto de la LISD.

La Inspección consideró que no concurría aquel factor de afectación en la parte del inmovilizado constituido por inversiones financieras permanentes, que consistían en fondos de inversión depositados en el BBVA, aplicando el porcentaje del 95% sobre la base que de ello resultaba.”

“Al respecto hay que considerar que el art. 20.6 de la LISD se refiere a la transmisión intervivos de «participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4ª de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre Patrimonio «, y de la literalidad no se evidencia que la remisión sea sólo el apartado 2-d) del precepto, es decir, al requisito de ejercicio efectivo por el sujeto de las funciones de dirección y porcentaje de la remuneración percibida por ello, con exclusión en la remisión de la referencia a los activos efectos, sino «entidades a los que sea de aplicación la exención regulada….», es decir, cuales sean esas entidades y cual sea el alcance de la exención como regulada, en toda su regulación.

Respecto a la interpretación finalista, hay que considerar que la Ley tenía como objetivo aliviar el coste fiscal derivado de la transmisión de las empresas familiares, en su forma de empresa individual o de participaciones, y por tanto atendiendo a una efectiva actividad económica, de lo que resulta que, por ser ajenos a ello, debía excluirse en la aplicación del porcentaje de reducción en base los activos que no estuvieran afectos.

No se trata de aplicar una reducción sobre todos los activos atendiendo a su integración en la empresa, y sus participaciones, sino de aplicar la reducción en la misma medida en que los activos están afectos a la actividad económica, porque en la continuidad de la empresa familiar reduciendo el impacto fiscal, que es lo que se pretende, son ajenos los activos que no sean precisos, afectos a la actividad. Hay que añadir que en el informe ampliatorio se relata, y ello no ha sido cuestionado, que los activos considerados excluidos formaban parte del patrimonio personal de los socios, y por tanto también del donante y fueron aportados sin que provinieran de beneficios de actividad económica alguna, de manera que la realidad de las cosas es que un elemento del patrimonio personal que se pretende donar es incluido en  el activo de una sociedad, y de esta manera transmitiendo las participaciones sociales representativas de tal activo se aplica la reducción del 95%, todo lo cual es ajeno a la finalidad de la Ley, que, se insiste, es minorar el impacto fiscal de una empresa familiar, de sus participaciones, para no perjudicar o hacer muy difícil la continuidad de la empresa misma.

Por último hay que añadir que la Llei 21/2001, antes citada, preveía la imputación, a los efectos de determinar el porcentaje, solo de los activos afectos, aplicando la reducción a las adquisiciones «mortis causa», y que la Llei 19/2010 extiende tal regulación a las donaciones, pero de tal regulación específica no se desprende que la legislación estatal no excluyera los bienes no afectos al punto que hubo de ser la legislación autonómica la que tuviera que hacer tal precisión, sino que lo que resulta es que la normativa autonómica abandona la remisión a la Ley del Impuesto de Patrimonio y establece directamente en la regulación del Impuesto de Sucesiones y Donaciones la repetida exclusión del valor de los bienes no afectos.”

 

Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Castilla y León, Sede de Burgos de 18 de diciembre de 2014, Recurso 33/2014. Devengo del IVA en la permuta del suelo por obra. En el Impuesto sobre Sociedades rige otra regla.

“Cuando se realiza una permuta como la documentada en el indicado instrumento público, tienen lugar en realidad dos operaciones, a saber, por un lado, la entrega del terreno y por otro lado, la entrega de la construcción como contraprestación al terreno recibido.

La entrega del terreno que recibe la entidad actora debe ser considerada como un pago anticipado de la prestación que debe realizar, esto es, de la entrega de las edificaciones porque es esa entrega la que sirve de pago a la edificación que en el futuro se va a recibir.

Así las cosas, es verdad que el artículo 75.Uno de la Ley 37/1992 de 28 de diciembre, reguladora del Impuesto sobre el Valor Añadido, a propósito del devengo del impuesto, dice: Primero. «Se devengará el Impuesto: En las entregas de bienes, cuando tenga lugar su puesta a disposición del adquirente o, en su caso, cuando se efectúen conforme a la legislación que les sea aplicable».

Pero este mismo artículo tiene un apartado Dos, que es el que aquí resulta aplicable, y que dice: «No obstante lo dispuesto en el apartado anterior, en las operaciones sujetas a gravamen que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible el impuesto se devengará en el momento del cobro total o parcial del precio por los importes efectivamente percibidos”.

Consiguientemente, en el caso que nos ocupa, en la medida en que estamos ante una permuta de terrenos por edificaciones y en la que se establecen, como hemos dicho, dos transmisiones (la entrega del solar y la entrega de las edificaciones que se van a construir sobre el mismo) resulta que se produce un pago anticipado por la entrega de la edificación y que está representado por la entrega del solar, por lo que es de aplicación el artículo 75.2.

Consiguientemente, el IVA correspondiente se devenga en la fecha de la entrega del terreno. Para construir (solar), esto es en este caso, en la fecha en que se documentó en las correspondientes escrituras públicas el contrato de permuta, ya que en ese momento se produce la entrega del terreno.  La base imponible del impuesto en un caso como en el que nos ocupa es la que indica el artículo 79.Uno de la Ley del Impuesto, que dice: «En las operaciones cuya contraprestación no consista en dinero, se considerará como base imponible la que se hubiese acordado en condiciones normales de mercado, en la misma fase de producción o comercialización, entre partes que fuesen independientes».

“Lo anteriormente expuesto viene avalado por el Tribunal Supremo en las Sentencias citadas por la propia Resolución recurrida, Sentencias de fechas 18 de marzo de 2009 (recurso de casación 5013/2006) y de 29 de abril de 2009 (recurso de casación 5483/2006), jurisprudencia aplicada por los Tribunales Superiores de Justicia en sentencias posteriores.

En efecto la Sentencia de fecha 20 de junio de 2012 (recurso nº 166/10) dictada por el Tribunal Superior de Justicia de la Comunidad Valenciana dice: <<La cuestión que se suscita entre las partes en los presentes autos ha sido resuelta por el Tribunal Supremo Sala 3ª, sec. 2ª, S 29-4-2009, rec. 5483/2006, sentencia que confirma el criterio mantenido en la sentencia de instancia al declarar que en el momento del devengo del impuesto, en este caso el de la formalización en escritura pública del contrato de permuta, se produjo la entrega de los bienes que se intercambiaban, por una parte las dos parcelas y por otra los derechos sobre pisos y plazas de garajes, aún no finalizados pero completamente determinados, siendo este momento al que debe atenderse para fijar el valor de mercado de dichos bienes para determinar la base imponible.”

“En el caso de permuta de terrenos a cambio de edificaciones futuras el momento que interesa a los efectos del Impuesto sobre Sociedades no es el momento en el que se suscribe el contrato de permuta y se entrega el terreno -pago anticipado por la entrega del bien- sino el momento en el que la construcción está en condiciones de ser entregada, porque es ese el momento en el que se produce la corriente material de los bienes y es en ese momento cuando el ingreso debe imputarse a la sociedad promotora que ha recibido el terreno y entrega la edificación y no cuando se suscribe el contrato. El artículo 19.1 del Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades dice: «Los ingresos y los gastos se imputarán en el período impositivo en que se devenguen, atendiendo a la corriente real de bienes y servicios que los mismos representan, con independencia del momento en que se produzca la corriente monetaria o financiera, respetando la debida correlación entre unos y otros».

Por lo tanto, la operación de permuta es valorada de manera distinta en función de cuál es el hecho imponible en uno y otro impuesto y en función de lo que establece la normativa de cada tributo.”

 

Tributación del derecho de transmisión. Fiscalmente existen dos transmisiones.

Sentencia del TSJ de Madrid de 22 de diciembre de 2014, Recurso 648/2012. Tributación del derecho de transmisión. Fiscalmente existen dos transmisiones. El devengo tiene lugar el día del fallecimiento. Igual solución en la plusvalía municipal.

“El TEAR lo que entiende es que se producen dos transmisiones a los efectos del impuesto, una la del primer causante al llamado a su herencia y, otra, de este último a su propio heredero que no adquiere del causante inicial directamente sino a través de la herencia del primer causante y tal es el criterio que se deduce de la doctrina contenida en la sentencia del Tribunal Supremo de 14 de diciembre de 2011 (recurso 2610/2008 ), y que nos lleva a la desestimación del motivo y sin perjuicio de que los interesados pudiesen instar el reintegro de posibles ingresos indebidos, cuando señala «En relación con esta cuestión en la sentencia de esta Sala de 31 de marzo de 2004.”

“La siguiente cuestión que plantea la recurrente es que como la escritura de aceptación y adjudicación de la herencia de su hermano fue en fecha 20 de diciembre de 2006, ya fallecido su padre, determinados bienes no pasaron a la masa del padre lo que determina que el hecho imponible no tuviera lugar conforme al artículo 3º 1 a) de la Ley 29/1987 , entendiendo que los bienes relacionados por la Administración como números 15, 39 al 43, 52, 65 al 70 y 72 no forman parte de la masa pues conforme a dicha escritura son bienes que heredaron su viuda y su madre.

La respuesta ha de ser negativa pues el art. 24.1 de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, establece que «En las adquisiciones por causa de muerte… el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante…», y el art. 10 del RD 1629/1991, de 8 de noviembre, por el que se aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, dispone que «1. Constituye el hecho imponible: a) La adquisición de bienes y derechos por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio. …2. Las adquisiciones a que se refiere la letra a) del apartado anterior se entenderán realizadas el día del fallecimiento del causante, por lo que para exigir el Impuesto bastará que esté probado el hecho originario de la transmisión, aunque no se hayan formalizado ni presentado a liquidación los documentos, inventarios o particiones.”

En la plusvalía municipal también se devenga dos transmisiones; así lo expresa la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso Administrativo de Barcelona nº 10 de 30 de septiembre de 2014 Recurso 193/2013.

En definitiva, la Sentencia civil del TS de 11 de septiembre de 2013, Recurso 397/2011, aparte de estar desconectada de la realidad, pues en la mayoría de las ocasiones no debería operar el derecho de transmisión por existir aceptaciones tácitas no acreditadas y de perjudicar al cónyuge viudo del transmitente, que mayoritariamente son mujeres, al haber, estadísticamente, más viudas que viudos, fiscalmente carece de consecuencias prácticas. A todas estas cuestiones hicimos referencia en la reseña  que escribimos de la Resolución de la DGRN de 11 de junio de 2014, publicada en notariosyregistradores.com en agosto de 2014.

La doctrina civil de la Sentencia de 11 de septiembre de 2013 ha sido reiterada por otra de 20 de enero de 2014, Recurso 495/2001, aunque en este caso dicha doctrina no constituye la ratio decidendi de la resolución del TS.

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 22 de diciembre de 2014, Recurso 583/2012. La acreditación de la calificación provisional como VPO

“Resulta reiterada la Jurisprudencia del Tribunal Supremo, que esta Sección ha contemplado asimismo en anteriores resoluciones de idéntica naturaleza a la presente, de que el plazo de tres años a que se refiere el precepto –art. 45 del TR de ITP- citado puede ser objeto de interrupción cuando el adquirente de las fincas destinadas a la construcción de viviendas de protección oficial no puede obtener la cédula de calificación provisional por motivos ajenos a su voluntad o imputables a la actuación de la propia administración (jurisprudencia asimismo aplicada por el TEAR de Madrid como se aprecia de las distintas resoluciones aportadas por la codemandada).”

 

 Sentencia del TSJ de Madrid de 23 de diciembre de 2014, Recurso 642/2012.  Sujeción a ITP de la concesión de un hospital

La Consejería de Sanidad y Consumo de la Comunidad de Madrid acuerda adjudicar el contrato denominado «Concesión de obra pública para la construcción y explotación del Hospital de C……» a la entidad actora, «H………., S.A.», con sujeción a los Pliegos de Cláusulas Administrativas Particulares y de Prescripciones Técnicas aprobados por Orden del Consejero de Sanidad y Consumo. “Del examen del contrato y del Pliego de Cláusulas Administrativas Particulares se desprende que, como continúa argumentando el Tribunal Supremo en el FJ 4º de aquella sentencia –del TS de 9 de mayo de 2014-, «estamos en presencia de una concesión, pues al margen de las menciones allí contenidas a la figura de la concesión o a la del concesionario, de los mismos resulta acreditado un desplazamiento patrimonial en favor de la entidad contratante al colocarla en situación de obtener un beneficio especial con motivo de la prestación de un servicio público con la construcción y explotación del nuevo Hospital …, con todos los servicios que se detallan en el propio contrato y Pliego correspondiente.»

En efecto, el hecho de que en el apartado B.7 del Pliego, relativo a «Derechos de la Sociedad.

Concesionaria», se contemple que «el derecho que ostenta la Sociedad Concesionaria a una contraprestación podrá tener la consideración de activos susceptibles de cederse, pignorarse, titularizarse…», sólo puede significar que la actora -como continúa argumentando la STS citada- ha adquirido derechos derivados de una inicial actuación administrativa, derechos que se han integrado en su patrimonio, pues si no fuera así, no podría cederlos o constituir prenda sobre ellos. Asimismo, el que la actora deba, conforme deriva de la cláusula B.12, ejecutar el contrato en todas sus fases a su riesgo y ventura robustece la idea de que nos situamos en el ámbito de una concesión y no de un simple contrato de obras.

Por tanto, del examen del contrato y del pliego se desprende que las obligaciones que asume la sociedad concesionaria van -como continúa razonando el Tribunal Supremo la sentencia que hemos transcrito- «mucho más allá de la realización de una simple obra pública y se incardina claramente en la prestación de un servicio público, que aunque no incluya la asistencia sanitaria, sí comprende una serie de servicios que gestiona la recurrente y pone a disposición de la profesionales sanitarios. … El servicio médico-asistencial como tal será prestado por la Administración, pero para esa prestación es necesaria la existencia de un soporte o sustrato material relativo al equipamiento, el mantenimiento, la reposición, etc…. que será prestado por el recurrente, (….)…..». En definitiva, gestionará la estructura material del servicio, participando en la explotación del mismo….».

Y todo ello resulta congruente, también en nuestro caso, con el objeto y finalidad del contrato, que va mas allá de una simple obra pública, dado que el objeto del contrato, que según la cláusula primera del Pliego, se ejecutará a riesgo y ventura del concesionario, comprende la redacción del proyecto de construcción del hospital, la ejecución y dirección de las obras, y la explotación y mantenimiento de la obra pública y del mobiliario relacionado en el Anexo VI, entendiendo por tal la puesta a disposición del Hospital mediante la prestación de los servicios residenciales y complementarios no sanitarios propios del mismo, así como la explotación de las zonas complementarias y espacios comerciales autorizados. Y en cuanto su finalidad, es «la creación de una nueva infraestructura hospitalaria, prevista en el Plan de Infraestructuras Sanitarias para el período 2004-2007 para satisfacer las necesidades sanitarias del A………….. Además, también en este caso se pone en relación el objeto y finalidad del contrato con la duración de la concesión -30 años- y la retribución por los conceptos antes indicados del concesionario.  Razones por las cuales, debemos concluir – en idéntico sentido que el Tribunal Supremo en la sentencia a la que venimos haciendo mención- que nos encontramos ante una concesión y no ante un contrato de concesión de obra pública.”

 

Sentencia del TSJ de Aragón de 23 de diciembre de 2014, Recurso 524/2011. Legitimación del albacea para obtener información catastral

El artículo 53 de la Ley del Catastro dispone: “Acceso a la información catastral protegida.

  1. El acceso a los datos catastrales protegidos sólo podrá realizarse mediante el consentimiento expreso, específico y por escrito del afectado, o cuando una ley excluya dicho consentimiento o la información sea recabada en alguno de los supuestos de interés legítimo y directo siguientes:
  2. e) Por los herederos y sucesores, respecto de los bienes inmuebles del causante o transmitente que figure inscrito en el Catastro Inmobiliario.”

En este caso el recurrente y otro, son albaceas, contadores partidores o ejecutores testamentarios y sus funciones según se establece en la herencia, son entregar legados, partir la herencia, adjudicar los bienes e interpretar las disposiciones testamentarias y además solidariamente las siguientes: efectuar la partición de la herencia, tomar posesión de los bienes relictos, (…) efectuar la entrega de los legados ordenados tanto de bienes inmuebles como de muebles, gestionar todo lo necesario ante toda clase de oficinas públicas y privadas, (…) En definitiva se les faculta para realizar y gestionar todo lo necesario o conveniente hasta dar debido cumplimiento a lo dispuesto.

Dentro de lo debido es claro que también es su obligación como ejecutor testamentario, la liquidación y pago de los debidos impuestos tanto de Sucesiones, como de Incremento de valor de los terrenos de naturaleza urbana. Así se acredita por que es reconocido como representante legal de la herencia yacente (aporta documento con la demanda en tal sentido), obligada al pago de éstos, mientras los herederos no acepten la misma.

Por tanto cuando la ley del Catastro exige que haya un consentimiento expreso, específico y por escrito del afectado, no puede excluir el consentimiento expreso dado por el causante para ejecutar su voluntad, mientras no se exceda de su cometido. Y dentro de él de ese consentimiento, está estrechamente incluido el que otorgó en su día la causante, otorgando la representación en el sentido más lato del término para actuar en ejecución de la herencia, como albacea, contador partidor o ejecutor testamentario. No se aprecia otra fórmula en nuestro derecho para otorgar ese consentimiento que no sea en el testamento. En la medida por tanto en que para ejecutar el testamento, -y aquí esta cuestión no se niega-, es preciso obtener los datos catastrales de los bienes inmuebles, a los albaceas se les debe otorgar legitimación, porque ya les fue concedida esa legitimación por la causante.

Legitimación que les viene igualmente deferida de la propia Ley, cuando el Código Civil, les otorga las facultades que les haya conferido el testador y además si nada dice las establecidas en el art. 902 . Si para ejercer estas facultades -de obligado cumplimiento- necesitan los datos catastrales, el catastro debe otorgar la legitimación para entregar estos datos. La única oposición admisible sería la contraposición de intereses con los herederos que se menciona en la contestación a la demanda. Contraposición que no se da en este caso en que éstos no han aceptado la herencia. Pero aunque así fuera, la Ley permite que haya varios legitimados para obtener los datos, siempre que tengan interés (colindantes, investigadores.). Aquí existe ese interés y por lo tanto el hecho de que también pudieran pedir los datos los herederos, no debe ser causa para la denegación.

Está de más añadir que si se le ha reconocido como representante legal de la herencia yacente, se coloca en la posición de los herederos y por tanto tiene la legitimación directa. Y que incluso se le ha retribuido con un inmueble, por lo que no tiene explicación que al menos se le hubiera dado los datos del inmueble que constituye retribución de su cargo.”

 

.Necesidad de que se ejerciten realmente funciones de dirección para aplicar las reducciones del ISD.

 Sentencia del TSJ de Madrid de 29 de diciembre 2014, Recurso 421/2012. 

“El Real Decreto 1704/1999, de 5 de noviembre, cuyo artículo 5.1 d) determina las condiciones de la exención en los supuestos de ostentar participaciones en entidades y, en lo que aquí interesa, respecto de la necesidad de ejercer efectivamente funciones de dirección en la empresa:

«d) Que el sujeto pasivo ejerza efectivamente funciones de dirección en el seno de la entidad, percibiendo por ello una remuneración que represente más del 50 por 100 de la totalidad de sus rendimientos del trabajo y de actividades económicas. A tales efectos, no se computarán los rendimientos de las actividades económicas cuyos bienes y derechos afectos disfruten de exención en este impuesto.

Se considerarán funciones de dirección, que deberán acreditarse fehacientemente mediante el correspondiente contrato o nombramiento, los cargos de: Presidente, Director General, Gerente, Administrador, Directores de Departamento, Consejeros y miembros del Consejo de Administración u órgano de administración equivalente, siempre que el desempeño de cualquiera de estos cargos implique una efectiva intervención en las decisiones de la empresa.»

Aunque la enumeración de cargos que debe ostentar el sujeto pasivo o sus familiares no es exhaustiva y puede ampliarse a otros supuestos, lo cierto es que por las reglas de la carga de la prueba que determina el art. 105 LGT es necesario que se acredite que se ejercían realmente funciones de dirección que implicaban una efectiva intervención en las decisiones de la empresa y la extensa prueba documental aportada no acredita tal esencial requisito pues desde el año 1999, y más concretamente en los años 2001 y 2003, a pesar de los poderes que le fueron conferidos, solo ha intervenido en la compra de un edificio, en la suscripción de dos contratos de alquiler y en la firma de las cuentas de tres filiales como representante de I,,,,,,,,,,SA elementos insuficientes para sostener que la vida de la empresa giraba bajo las decisiones de don Romualdo.”

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 30 de diciembre 2014, Recurso 708/2012.  No forma parte de la herencia de la causante 30.000 euros que procedían a la herencia de su difunto esposo, que aún no había entregado a su hermano y que ya había tributado por el Impuesto sobre Sucesiones, correspondiendo a los herederos de dicho hermano.

 

     Sentencia del TSJ de Murcia de 19 de enero de 2014, Recurso 523/2011. La presentación del Acta de acreditación de final de la obra interrumpe la prescripción.

 

 Sentencia del TSJ de Murcia de 19 de enero de 2014, Recurso 559/2011. Donación que se disfraza como préstamo

“Consta en el expediente que la actora Dª. Cecilia recibió de su padre D. Cornelio el día 5-5-2005 la cantidad de 508.950 euros. La Administración entiende que se trata de una donación no declarada sujeta al Impuesto sobre Donaciones. La actora sin embargo alegó que era un préstamo de su padre realizado en documento privado de fecha 5-5-2005 que presentó a liquidar el 6-7-2009 ante el Servicio de Gestión, el cual estaba exento del ITP de acuerdo con el art. 45. 1. B. 15 del R. D. Leg, 1/1993. Además se le impone una sanción de 63.805,16 euros por la comisión de una infracción grave (75/100 de la cuota no ingresada), más 25 puntos por el perjuicio económico y una reducción posterior del 25/100. Dice la actora que no ha cometido la infracción sancionada y que en todo caso sería leve al no existir ocultación.”

“La cuestión de fondo planteada por tanto consiste en determinar si el dinero recibido por la actora de su padre es una donación como entiende la Administración o un préstamo como alega la demandante con base en el documento privado aportado con tal finalidad y la conclusión a la que llega la Sala no puede ser otra que la de entender que dicha entrega se hizo en concepto de donación.

Como señalan las Administraciones demandadas, el hecho imponible del Impuesto sobre Donaciones según el art. 31 b) de la Ley 29/1987 está constituido por la adquisición de bienes y derechos por donación o cualquier otro negocio jurídico a título lucrativo inter vivos. Por otro lado el impuesto se devenga el día en que se cause el acto o contrato (art. 24.2 de dicha Ley) y el interesado tiene la obligación de presentar la declaración tributaria o autoliquidación en los plazos establecidos (en este caso autoliquidación ante la Comunidad Autónoma en el plazo de 30 días hábiles según el art. 67 del Reglamento regulador del Impuesto aprobado por R.D. 1629//1991, de 8 de noviembre).

Por lo demás el art. 4.1 de la misma Ley estable la presunción iuris tantum de que existe transmisión lucrativa cuando de los registros fiscales o de los datos que obren en la Administración resulte la disminución del patrimonio de una persona y simultáneamente o con posterioridad, pero siempre dentro del plazo de prescripción, el incremento patrimonial correspondiente en el cónyuge, descendientes, herederos o legatarios.

Pues bien en el presente caso la actora incumplió el deber de presentar la autoliquidación en el plazo de 30 días establecido y aunque alegó que el dinero procedía de un préstamo que le había hecho su padre aportando un documento privado de fecha 5-5-2005, lo presentó a liquidar el 6-7-2009 después de haberse iniciado las actuaciones inspectoras el 24 de junio anterior, con base en un informe (diligencia de colaboración) emitido por la Inspección de Hacienda del Estado el 22 de abril de 2009. En consecuencia la Administración de forma acertada aplicando la presunción referida entendió que se trataba de una donación sujeta a dicho impuesto, teniendo en cuenta que el referido documento privado no tenia virtualidad de acreditar la fecha de celebración del contrato con anterioridad a su presentación a liquidar de acuerdo con lo  establecido en el art. 1227 CC , y además que la actora no incluyó la deuda en su declaración del Impuesto sobre el Patrimonio, ni tampoco lo hizo su padre en la misma declaración del Impuesto sobre el Patrimonio incluyendo el crédito derivado del préstamo, circunstancias que se habrían producido de haber existido realmente un préstamo y no una donación.

En definitiva, la actora intentó destruir la referida presunción aportando dicho contrato privado de préstamo de fecha 5 de mayo de 2005. Sin embargo lo cierto es que no lo presentó a liquidar hasta el 6 de julio de 2009, más de 4 años después. Tal aportación se hizo el 8 de julio de 2009 después de iniciarse las actuaciones inspectoras el 28 de mayo de 2009.

Hay que tener en cuenta que según los arts. 105 y 106 LGT la carga de la prueba se rige en esta materia por los preceptos del Código Civil y de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Es por tanto del recurrente la carga de la prueba, ya que según tales preceptos en los procedimientos de aplicación de los tributos quien quiera hacer valer su derecho debe probar los hechos constitutivos del mismo (antiguo art. 1214 CC , hoy derogado por la LEC y art. 217.2 LEC : corresponde al actor y al demandado reconviniente la carga de probar la certeza de los hechos de los que ordinariamente se desprenda, según las normas jurídicas a ellos aplicables, el efecto jurídico correspondiente a las pretensiones de la demanda y de la reconvención ). Por lo tanto correspondía a la actora la carga de probar los hechos relacionados con su pretensión, lo que en modo alguno se advierte en estos autos. Por otro lado el art. 1227 CC establece que la fecha de un documento privado no se contará respecto de terceros sino desde el día en que hubiese sido incorporado o inscrito a un registro público, desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaron o desde el día en que se entregase a un funcionario público por razón de su oficio. En consecuencia el documento privado de préstamo no puede hacer fe ante la Administración sino desde que fue presentado a la propia Administración el día 6 de julio de 2009 para la liquidación del impuesto, con posterioridad al 28 de mayo de 2009 en que se notificó a la demandante el inicio de las actuaciones inspectoras.

Dice la actora que dicho contrato privado debe considerarse suficiente para acreditar la existencia del préstamo sin intereses que su padre le hizo junto a sus hermanos, para financiar la adquisición de unos terrenos en el término municipal de Mula. Sin embargo tampoco acredita haber realizado tal adquisición, ni que el precio se pagara con el préstamo recibido.”

 

Sentencia de la Audiencia Nacional de 22 de enero 2015, Recurso 922/2015. Imposición de sanciones por incurrir en financiación prohibida por la Ley de Sociedades de Capital.

“Las actuaciones sancionadoras se iniciaron como consecuencia del escrito de 19 de noviembre de 2012 en el que doña Zulima y doña Antonia denunciaban a don Juan Enrique por entender que la entidad P…… SL había financiado la adquisición de las participaciones adquiridas por doña Estela y don Juan Enrique, constituyendo la actuación asistencia financiera prohibida por el artículo 40.5 de la Ley 2/1995, de 23 marzo, de sociedades de responsabilidad limitada, que aparece sancionada en el artículo 42.1 de la Ley (hoy artículo 157 del RD-Legislativo 1/2010, de 2 julio, por el que se aprueba el texto refundido de la ley de sociedades de capital).” 

“La Sala refuta los argumentos que trae a colación la demandante, referente a la posibilidad de acudir a la asistencia financiera en ciertos casos (en línea con ciertas opiniones doctrinales), en especial cuando ello no comporte daño para la sociedad, para los socios o para tercero. Así, la Sala en sentencia de 25 de septiembre de 2008 (Audiencia Nacional, Sala de lo Contencioso-administrativo, Sección 6 ª, Sentencia de 25 Septiembre 2008, rec. 254/2007) razona que: «Sostienen en definitiva los recurrentes que es necesaria una interpretación de la prohibición del artículo 40.5 LSRL que vaya más allá de su tenor literal, bien exigiendo para la aplicación del referido precepto la presencia de un daño efectivo, bien excepcionando de la prohibición los casos en los que la adquisición se sufrague con recursos libres de la sociedad. Sin embargo, la Sala considera que ninguna interpretación del artículo 40.5 LSRL , por muy flexible que sea, autoriza a incluir requisitos en la prohibición que el texto legal no menciona o excluir de la prohibición supuestos no excluidos ni por dicho precepto ni por norma jurídica alguna».

En el mismo sentido se pronunciaba el artículo 81 de la Ley de Sociedades Anónimas. Este precepto anuncia una prohibición genérica a través de una serie de manifestaciones concretas: anticipar fondos, conceder préstamos, prestar garantías, «…ni facilitar ningún tipo de asistencia financiera para la adquisición de sus acciones o de las acciones de la sociedad dominante por un tercero».

El tipo se cumple con la realización de la conducta descrita en el mismo, que se limita a prohibir la asistencia financiera, o la concesión de préstamos o anticipación de fondos, que es precisamente el comportamiento que se reprocha al demandante. Por lo tanto el motivo ha de rechazarse, siguiendo la pauta marcada por los precedentes citados.”

“Por último, se ha de apuntar, que pese a las alegaciones efectuadas por el demandante, dirigidas a justificar que la asistencia financiera no ha provocado ningún perjuicio a la sociedad ni a terceros, tal prueba no se ha desplegado con éxito. En efecto, en vía administrativa la demandante no aporto sus cuentas auditadas y registradas ni acreditó que el préstamo otorgado fuera remunerado, y así lo expresó la Administración. En vía judicial ha tratado de aportar unas cuentas auditadas, en las se que advierte la existencia del crédito de la sociedad para con los socios (así lo apreció también el Juzgado de lo Mercantil nº2 de Madrid, al examinar la prueba pericial aportada en el contencioso que mantuvieron los vendedores y compradores con ocasión de las operaciones controvertidas – folio 129- ), con unas notas, en las que afirma obran los intereses del préstamo que se han devengado. Tales notas poco pueden probar, más allá de lo que afirma el actor, a saber, que el préstamo devengaba intereses, pero no consta que así se pactase, ni que el devengo venga acompañado de un abono efectivo, que desde luego ni consta ni ha intentado probarse; de modo que la tesis de la Administración se refuerza, en el sentido de que la asistencia ha comportado en cualquier caso un daño para la sociedad que ha visto modificados sus activos, sustituyéndolos por un crédito, lo que sin duda tiene un reflejo relevante en la situación patrimonial de la compañía. Por ello acierta la resolución sancionadora cuando afirma que «al financiar a los socios, se produce una modificación de los activos que garantizan las deudas de la sociedad, de forma que lo que antes eran inmuebles y dinero en cuenta corriente, se ha transformado en un crédito frente a los socios. Más allá de otras consideraciones, resulta evidente que los acreedores de la sociedad y la propia entidad se ven perjudicados con la operación. Los acreedores porque ven garantizados sus créditos con una deuda personal, en lugar de un inmueble y dinero en efectivo, y la sociedad, por la misma razón y por la pérdida de rentabilidad de los activos cedidos».

 

Sujeción al IRPF de la actualización de valores producida en la liquidación de la sociedad conyugal.

 Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 23 de enero de 2014, Recurso 38/2013.  Sujeción al IRPF de la actualización de valores producida en la liquidación de la sociedad conyugal. Puntualizaciones.

Alegó el Abogado del Estado que “aunque es cierto que los bienes inmuebles a los que se refiere la Administración para fundar la ganancia -piso en la CALLE000 , negocio de farmacia de C…….. e inmueble en que se desarrollaba esta actividad- pasaron a la masa hereditaria -pues en pago de la mitad de los gananciales que correspondía al recurrente se le adjudicaron otros bienes-, sin embargo, tenían la consideración de gananciales y, como tal, hubieron de ser computados en la liquidación; que tratándose de bienes gananciales y al haberse actualizado su valor para hacer la liquidación de la disolución, se puso de manifiesto para el recurrente un incremento patrimonial pues su activo -o derecho a la mitad de gananciales resultó superior al valorarse los bienes comunes en cantidades superiores a las de adquisición, siendo este precisamente el criterio plasmado en la STS de 3 de noviembre de 2010 –Recurso 2040/2005-, insistiendo en que la inexistencia de alteración en la composición del patrimonio necesaria según la norma para que no se ponga de manifiesto la ganancia patrimonial sujeta al IRPF requiere la no actualización del valor de los bienes de suerte que su actualización, por tanto, determina la sujeción de la alteración patrimonial concretada en el incremento de valor que de ese modo se exteriorice, como señala la resolución impugnada; que hubo aquí ganancia patrimonial aún cuando en pago de su mitad de gananciales le fueran adjudicados bienes diferentes a los tenidos en cuenta en la liquidación pues la actualización del valor de estos tres bienes gananciales le reportó la ganancia de resultar a su favor un derecho a obtener en la liquidación un saldo neto superior al que le hubiera correspondido si los bienes gananciales se hubieran valorado conforme a su valor de adquisición (menor que el de la actualización).”

Para el Tribunal “así las cosas, y habida cuenta el criterio de imputación temporal reseñado y que la alteración patrimonial, de existir, se produce sólo en el momento de la adjudicación de los bienes gananciales -por eventual exceso en la atribución de cuota o por actualización del valor de los bienes que la componen-, es decir, en el ejercicio 2007, y no en el momento de la muerte del cónyuge ni de la disolución de la sociedad de gananciales a que por ministerio de la ley da lugar -ejercicio 2006, liquidado-, a juicio de la Sala es clara la concurrencia de la causa de anulación de la liquidación al imputar la pretendida ganancia patrimonial a un ejercicio distinto de aquel en que, en todo caso, se habría generado, debiendo insistirse, en contra de la alegación de la Abogacía del Estado sobre que la adjudicación de bienes tras la disolución de la sociedad de gananciales por causa de muerte de uno de los cónyuges ha de entenderse producida ex artículo 988 del Código Civil al tiempo del fallecimiento, que una cosa es que la material alteración patrimonial que trae causa mediata de una disolución de la sociedad de gananciales -por cualquier motivo- pueda llegar a no considerarse como ganancia o pérdida patrimonial a los efectos del IRPF y otra que la ganancia, de existir, haya de entenderse producida con la disolución, lo que hemos de negar ya que como hemos dicho no es la disolución, como causa de la adjudicación de los bienes gananciales, ni siquiera cualquier adjudicación de éstos, lo que da lugar a la alteración patrimonial, sino sólo determinada adjudicación previa valoración -con exceso en la atribución de cuota o mediante actualización del valor de los bienes que la componen- que se producirá, o no, en el momento de  materializarse.

Además, y en relación con la cuestión que surge en la práctica sobre si la valoración de los bienes debe hacerse a la fecha en que queda disuelta la sociedad de gananciales o posteriormente cuando tiene lugar la liquidación efectiva, las SSTS de 8 de julio de 1995, 23 de diciembre de 1993 , 16 de mayo de 2000, 25 de mayo de 2005 y 6 de junio de 2006 han señalado que la fecha a tener en cuenta es  aquella en que efectivamente se liquide la sociedad, siendo indiferente el momento en que se disolvió la misma; el fundamento jurídico se infiere de lo dispuesto en los artículos 1396 y 1397 del CC que distinguen entre los dos momentos, disolución y liquidación y relacionan la elaboración del activo y del pasivo con los valores «actualizados» de los bienes que se suman o detraen, obviamente al tiempo en que se procede a su liquidación; así resulta además, señala nuestro más alto Tribunal, de la propia lógica jurídica, conforme con la naturaleza de la situación que media desde la disolución hasta la liquidación, pues, como enseña la sentencia del TS de 17 de febrero de 1992 , «es criterio doctrinal y jurisprudencialmente admitido ( sentencias de 21 de noviembre de 1987 y 8 de octubre de 1990), el que durante el período intermedio entre la disolución de la sociedad de gananciales y la definitiva liquidación de la misma surge una comunidad postmatrimonial sobre la antigua masa ganancial, cuyo régimen ya no puede ser el de la sociedad de gananciales, sino el de cualquier conjunto de bienes en cotitularidad ordinaria y en la que cada comunero ostenta una cuota abstracta sobre el totum ganancial, pero no una cuota concreta sobre cada uno de los bienes integrantes del mismo, cuya cuota abstracta subsistirá mientras perviva la expresada comunidad postmatrimonial y hasta que mediante las oportunas operaciones de liquidación-división, se materialice en una parte concreta de bienes para cada uno de los comuneros», de suerte que, y aunque no haya norma específica, la valoración atenderá al momento en que se proceda a la liquidación, ya que hasta ese instante, el patrimonio continúa siendo común y los incrementos de valor o plusvalías que los bienes hayan podido experimentar y las disminuciones o minusvalías son de riesgo y ventaja de los dos cónyuges, o sus herederos.”

A todo lo expuesto tenemos que hacer las siguientes puntualizaciones:

En el Memento Practico Francis Lefebvre IRPF 2013, pagina 691, el autor expone que “en un supuesto de disolución de la sociedad legal de gananciales en la que había tres fincas, adjudicándose dos a uno de los cónyuges, y otra a otro, compensando en metálico las diferencias de valor, existe una ganancia patrimonial”, interpretando el TEAC –Resolución de 23/02/2002- “que las adjudicaciones debieron ser por su valor de adquisición  actualizado, y que las diferencias son lo que se somete a tributación. Entendemos discutible el criterio del TEAC ya que, a nuestro juicio, si las valoraciones en la disolución de la sociedad de gananciales no se efectúan conforme a los valores de mercado, en ese momento surgirían excesos de adjudicación que deberían tributar”, Consultas de la Dirección General de Tributos de 26/10/1999 y 17/12/1999.  Sobre el tema debatido los Abogados José Javier García Ross y Javier Murguruza Arrese en su trabajo titulado “La tributación de los excesos de adjudicación resultante de la liquidación de las sociedades gananciales”, publicado en el Volumen I, 2006, de Jurisprudencia Tributaria Aranzadi, páginas 2963 a 2982, escriben que “la prohibición de actualizar valores que establece el artículo 31.2 para los supuestos de disolución de gananciales y otros, en modo alguno puede significar que deben atender al valor de adquisición de los bienes a la hora de formar el inventario por el que se principiara la liquidación sin posibilidad alguna de actualización, porque ello, como poco, supondría una grave injerencia del Derecho Tributario en la esfera civil. Además solo un inventario actualizado a la fecha de la disolución o de la liquidación, permitiría llevar a cabo con un cierto grado de seguridad jurídica. Lo que quiere decir el precepto es que adjudicado el bien, éste entra en el patrimonio del adjudicatario por el mismo importe y antigüedad que tenía constante la comunidad.” En definitiva “los valores que se hayan dado a la hora de la liquidación de la misma, tendrán solamente efectos civiles”

La Abogada Lucía María Molinos Rubio en su libro “Régimen fiscal de la extinción de la pareja de hecho”, 2008, páginas 133 a 138, escribe, citando a F. Javier Martínez Hornero, que ” la liquidación de la sociedad de gananciales es “el procedimiento por el que se concreta y adjudica a cada uno de los cónyuges, o a sus herederos si fuera por causa de muerte, los bienes existentes en la comunidad. No produce hecho imponible alguno.

Es neutra fiscalmente… Será efectivamente neutra en tanto en cuanto las adjudicaciones que se realicen se correspondan a lo que legítimamente pertenece a cada cónyuge; esto es, si realmente lo que se produce es la especificación en bienes y derechos concretos de la titularidad que sobre todo el haber ganancial tenían los cónyuges. Por el contrario, existirán efectos fiscales en cuanto, con ocasión o formalidad de liquidación de la sociedad ganancial, se realicen transmisiones entre los cónyuges que excedan lo que es el marco legal de aquella liquidación “

La proporción de igualdad se realizará conforme a los valores actuales que las partes atribuyan, pero que no serán considerados como valores actualizados para una posterior salida del bien en el patrimonio del adjudicatario. Ilustrémoslo con un ejemplo; suponiendo que el activo de la sociedad de gananciales está compuesto por un inmueble, cuyo valor de adquisición ascendió a 120.000 euros, pero tiene un valor actual de 250.000 euros, y por un depósito bancario por idéntico importe que el valor actual del inmueble, cabría comprender que la operación de liquidación que resulta neutral es adjudicar a cada uno de los cónyuges uno de los bienes. Pero el cónyuge que se adjudique el inmueble, si pretendiera enajenarlo, al no poder ser la operación de liquidación actualizadora del valor de adquisición del bien que le ha sido adjudicado, pondría de manifiesto una ganancia patrimonial,  por la diferencia entre el valor de adquisición originario del bien y el de su posterior enajenación, tomando como período de permanencia el que hubiera transcurrido desde que el bien fue adquirido por la sociedad de gananciales hasta que efectivamente salga de su patrimonio.

Este tipo de operaciones presenta una carga fiscal latente de cada bien en ese momento, y pese a no ser una disposición obligada, tal y como apunta parte de la doctrina, debería incorporarse para su determinación.” Precisamente para el derecho galo en el que existe igual problema, el Notario Honorario Francés Pierre Jean Claux en su trabajo titulado “Partage et plus-value”, publicado en “La Semaine Juridique –Notariale et Inmobilière”, número 51-52, 19 de diciembre de 2014, páginas 49 a 52, pone de manifiesto que según la Corte de Casación de Francia en la Sentencia de 14 de mayo de 2014, nº 13-16302,  el gravamen de las plusvalías latentes constituye una deuda futura e hipotética que no nacerá, en su caso, más que después de la disolución de la comunidad, y que no debe ser mencionada en el pasivo de la misma, aconsejando que se informe a los interesados sobre la consecuencia de dicha latencia.

El Inspector de Hacienda del Estado F. Javier Martínez Hornero, exponía en su obra “La fiscalidad del matrimonio y sus crisis: nulidad, separación y divorcio”, 1998, página 295, que la “adjudicación por liquidación de la comunidad ganancial no dará lugar a la actualización de valor de los bienes o derechos recibidos; lo que significa a los efectos de futuras transmisiones que el bien recibido por el cónyuge tendrá como valor de adquisición no el actual sino aquel que tuvo para la comunidad. Y de ello sí derivan, no ahora, sino en caso de posterior transmisión, consecuencias fiscales.

Si el bien recibido se ha revalorizado, y se adjudica por el valor actual lleva latente una plusvalía o ganancia que en casa de enajenación por el cónyuge que lo recibe, dará lugar en el a la correspondiente obligación tributaria. Y por la misma, razón, pero en sentido inverso, si un bien se recibe por un valor inferior a lo que fue el de adquisición –consecuencia de su devaluación- lleva latente esa minusvalía que originará, en casa de enajenación, una disminución de la base imponible, reduciendo la tributación que por los demás componentes de renta correspondería su titular.”

El Catedrático de Derecho Financiero y Tributario Ramón Falcón y Tella  escribió en un artículo titulado “Los excesos de adjudicación en TPO y en el IRPF: la STS de 3 de noviembre 2010”, publicado en “Quincena Fiscal”, nº 13, 2011, páginas 7 a 12, que “el valor de los bienes nunca se actualiza a efectos fiscales, con independencia del valor de mercado que se haya atribuido a dichos bienes a efectos de la división.”

Sobre la cuestión expuesta, el Notario Jorge Cadórniga Díaz en su libro “Extinción de la copropiedad o condominio: aspectos fiscales”, 2012, páginas 308 y 309, escribe que podrían resultar dos conclusiones: “o bien ha emergido una alteración patrimonial, sujeta al IRPF”, “o bien que en este caso no tendrá trascendencia a efecto de dicho impuesto el valor consignado, sino que se atenderá al que resulte de la previa adquisición”. Nos añade el autor que el segundo parece ser el criterio de la DGT.

Podemos concluir, siguiendo al autor del citado Memento que la no actualización de los valores de los bienes o derechos adjudicados significa “que, si al entregarse el bien o el derecho, el contribuyente lo incorpora a su patrimonio por un valor distinto al de adquisición existirá una alteración en la composición del patrimonio y, en consecuencia, la renta estará sometida a tributación”.

 

 Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 27 de enero de 2015, Recurso 521/2013. La finalidad del Catastro no se puede equiparar a la del Registro de la Propiedad.

“La inclusión en el catastro es una potestad administrativa antes que un derecho del particular titular de bienes inmuebles para que este pueda hacer valer o reivindicar su título de dominio. No existe una facultad del interesado a que en este ámbito administrativo, con destino esencialmente tributario, figuren los derechos de naturaleza privada en la forma y con la extensión que pretenda, lo que, en casos como el actual, convertiría a la oficina del catastro en « un órgano encargado de proclamar derechos en el ámbito dominical » (como dice la STSJ de Navarra núm. 362/2002, de 25-4). No puede confundirse la procedencia de la inclusión en el Registro que nos ocupa con el ejercicio de una acción demanial, con la finalidad posible de preconstituir una prueba en el ámbito civil. Colofón de lo anterior es que la función de la Gerencia catastral respecto de la modificación de la titularidad de las fincas queda restringida a los casos en que dicha modificación resulte debidamente justificada. En caso contrario lo procedente es mantener la titularidad que venía constando en el propio Catastro, como aquí se ha hecho. Aunque es obligación del Catastro acomodar sus datos a la realidad inmobiliaria, ante la aparición de dudas sobre la titularidad y la identidad de las parcelas será preciso que previamente se concrete por la jurisdicción competente la propiedad y su delimitación, y no hay duda que el presente constituye un supuesto paradigmático de indefinición sobre dichos elementos, sobre los que toda decisión administrativa, a salvo de la destinada a mantener los datos preexistentes, excedería radicalmente de las atribuciones de la Gerencia. En similares términos ya lo dijo la STS Sala 3ª, sec. 2ª, S 26-9-2011, rec. 504/2008.”

 

Sujeción al Impuesto de OS de la escritura de anulación de un aumento de capital social con devolución de las aportaciones efectuadas.

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 30 de enero 2014, Recurso 462/2013. Sujeción al Impuesto de OS de la escritura de anulación de un aumento de capital social con devolución de las aportaciones efectuadas.

“En orden a justificar la desestimación del presente recurso que acaba de anticiparse hay que empezar señalando que en su momento D……, S.L. acordó una ampliación de capital por más de tres millones de euros, que parte del nuevo capital social fue suscrito por la mercantil S………, S.A. y que en pago de las participaciones que suscribió ésta aportó a aquélla, a título de propiedad, el pleno e íntegro dominio de una finca que tenía un valor de 627.586,11 euros, cantidad que es la que luego se consideró como base imponible (así resulta de la escritura de rectificación y subsanación de otra de aumento de capital otorgada el 19 de enero de 2006, en la que también se hace constar que la sociedad que ampliaba capital aprobaba las aportaciones no dinerarias efectuadas por la actora y una tercera compañía, así como el valor dado a las mismas en pago y como contravalor de las participaciones asumidas por aquéllas, y declaraba los bienes objeto de la aportación recibidos a título de dominio, teniéndose por efectuada la tradición). Más adelante, en virtud de la escritura pública que en este proceso interesa, la otorgada el 23 de octubre de 2007, se anuló la ampliación de capital antes acordada, anulación a la que dio su conformidad el administrador único de la demandante, que a resultas de ella dejó de poseer participaciones sociales en D……….., S.L. y pasó de nuevo a ser titular de la finca que en su día había aportado (así se señala expresamente en el otorga segundo de la referida escritura).

Una vez sentados los hechos anteriores, que no son objeto de discusión y que resultan del expediente administrativo, basta para desestimar la pretensión de la recurrente con poner de manifiesto, primero, que en absoluto puede sostenerse con éxito que la liquidación controvertida carece de la motivación necesaria y mucho menos que se  haya producido indefensión a la actora, pues es indudable que ésta ha podido conocer, y de hecho sus alegaciones muestran que las ha conocido, las razones por las que se le ha practicado aquélla modalidad operaciones societarias del impuesto de autos por una reducción de capital social en la que son sujetos pasivos los partícipes por los bienes y derechos recibidos, artículos 19.1.1 º, 23.b ), 25.4 y 26 del texto refundido de la Ley del Impuesto aprobado por el Real Decreto legislativo 1/1993, de 24 de septiembre (al notificarse la propuesta ya se hizo saber, con identificación de la escritura liquidada, que al haberse anulado la ampliación de capital por voluntad de las partes se consideraba un nuevo acto sujeto a tributación)-, segundo, que de ninguna manera puede entenderse exenta la operación -de hecho en su día se presentó el documento notarial como no sujeto – y mucho menos al amparo del artículo 88.I.B)13 antes citado, que se refiere a actos cuyo exclusivo objeto sea salvar la ineficacia de otros anteriores por los que se hubiera satisfecho el impuesto y estuvieran afectados de vicio que implique inexistencia o nulidad, requisito este que se acaba de subrayar que ni siquiera se ha alegado que concurra y del que no hay el menor indicio en el caso, tercero, que la sujeción deriva de la propia determinación de cuáles son las operaciones sujetas, entre las que sin ninguna duda se encuentra la disminución del capital social de una sociedad (aunque como ocurre en el supuesto litigioso se denomine anulación de una ampliación anterior), y cuarto, que además de que el artículo 57 de la Ley a que se refiere el TEAR de Castilla y León -o el 95 del Reglamento al que alude la demandante- lo que regula son las devoluciones, lo cierto es que malamente puede argumentarse que el apartado 5 no se extiende a todos los actos por los que previamente se haya tributado o que no haya habido mutuo acuerdo entre los interesados cuando, como se ha dicho, el representante de la actora dio su conformidad a la anulación efectuada en la escritura de 23 de octubre de 2007, pasando la misma de nuevo a ser titular de la finca antes aportada.”

 

 Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede Valladolid de 30 de enero de 2014, Recurso 305/2013. Sujeción a AJD de la novación del sistema de amortización. Crítica.

“Para la resolución de las cuestiones planteadas ha de destacarse que la citada escritura de modificación de préstamo hipotecario de 17 de noviembre de 2009 afecta, entre otros aspectos, no solo al plazo de amortización del préstamo, que antes finalizaba el 1 de julio de 2010, sino también el «sistema de amortización» pues ahora se establece que, terminado el periodo de carencia de capital e intereses –que se extiende desde el 1/10/2009 hasta el 1/10/2010-, la prestataria devolverá el capital del préstamo durante un plazo de 84 meses, mediante el pago de 28 cuotas trimestrales y de acuerdo al «sistema francés».

Esto comporta que el vencimiento de la primera cuota de amortización (capital más intereses) tendrá lugar el día 01/01/2011 y las 27 restantes cuando se cumplan trimestres contados desde el vencimiento de la primera, siendo la última el día del nuevo vencimiento del préstamo el 01/10/2017. La modificación del sistema de amortización que pasa a ser el francés en la citada escritura pública de 17 de noviembre de 2009 es determinante en la Resolución del TEAR impugnada -fundamento jurídico tercero- para que no se considere aplicable al caso la exención prevista en el art. 9 de la Ley 2/1994, de 30 de marzo, sobre subrogación y modificación de préstamos hipotecarios, aspecto sobre el que luego se volverá.”

“Tampoco puede llevar a la anulación del acto impugnado la alegación de la recurrente de que la escritura de modificación de préstamo hipotecario no tiene contenido valuable. El contenido económico de la operación es claro, pues se mantiene el préstamo hipotecario alterándose, entre otros aspectos, el plazo de amortización y el sistema de amortización, como antes se ha puesto de manifiesto. El hecho de que no se altere la responsabilidad hipotecaria no supone que no se deba abonar el impuesto de que se trata por Actos Jurídicos Documentados. Así resulta de la STS de 24 de octubre de 2003 (que resuelve el recurso de casación en interés de la Ley nº 67/2002).”

“En el presente caso no es aplicable a la escritura de modificación de préstamo hipotecario litigiosa la exención contemplada en ese art. 9 de la Ley 2/1994, pues no solo se ha modificado el tipo de interés y el plazo de amortización respecto del préstamo inicial sino también el «sistema de amortización», que pasa a ser el francés como antes se ha puesto de manifiesto. Por ello, al afectar la modificación del préstamo hipotecario a aspectos no contemplados en ese art. 9, no es aplicable al presente caso la exención prevista en ese precepto. Debe resaltarse que en el art. 4.2 de esa Ley 2/1994 se mencionan diversas circunstancias a las que pueden referirse las escrituras públicas de modificación de préstamos hipotecarios. Se indican, así, entre otras: 1) la ampliación o reducción de capital; ii) la alteración del plazo; iii) las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente; iv) el método o sistema de amortización y cualesquiera otras condiciones del préstamo; y v) la prestación o modificación de las garantías personales.

Pues bien, es claro que la exención prevista en el art. 9 de la Ley 2/1994 no abarca a todos los aspectos o circunstancias de modificación de prestamos hipotecarios que se mencionan en el citado art. 4.2 de esa Ley, sino a las escrituras de novación modificativa de prestamos hipotecarios cuando esa modificación se refiera «a las condiciones del tipo de interés inicialmente pactado o vigente, a la alteración del plazo del préstamo, o a ambas». En este caso la escritura de modificación de préstamo hipotecario de que se trata de 17 de noviembre de 2009 va más allá de los supuestos previstos para esa exención al contemplarse, entre otros, un nuevo sistema de amortización como se ha reiterado. Por ello, no es aplicable la exención contemplada en ese art. 9 como se indica acertadamente en la Resolución impugnada del TEAR.”

Aquí el Tribunal sigue la doctrina reiterada de la DGT. Sin embargo, dichas afirmaciones son analizadas en uno de los puntos del Informe 1/2013 del Comisión Fiscal del Consejo General del Notariado, llegando a conclusiones distintas, que exponemos a continuación: “las novaciones modificativas del sistema o método de amortización o de otras condiciones financieras que no afecten al tipo de interés, sean anejas o no a alteraciones de plazo o del tipo de interés anterior y siempre que no conlleven cambio de la responsabilidad hipotecaria; deben considerarse no sujetas a AJD por no tener como objeto directo cantidad o cosa valuable.

Y ello por los siguientes fundamentos:

  1. El préstamo hipotecario ya tributó en su constitución por AJD en su total responsabilidad hipotecaria, su nueva tributación íntegra por tales modificaciones que no afectan al derecho real de hipoteca, supone una múltiple imposición para una misma materia imponible.
  2. Dichas modificaciones no tienen por sí mismas como objeto directo cantidad o cosa valuable. Su objeto es la reestructuración del pago del préstamo ya vigente, que como tal carece de contenido económico.
  3. 3. No somete a tributación ninguna capacidad contributiva, quedando desconectado del sustento de cualquier impuesto.
  4. Siendo cierto que la actual redacción del art. 12 de la LH por la Ley 41/2007, permite la inscripción de las condiciones financieras, no es menos cierto que las mismas tienen carácter obligacional y no real, por lo que su constancia carece de efectos registrales autónomos a la propia hipoteca, que es lo que constituye propiamente la materia registral sujeta a los principios registrales de legalidad, calificación, prioridad, legitimación y fe pública registral.
  5. 5. Supondría la inaplicación efectiva del beneficio fiscal establecido para la inmensa mayoría de las novaciones modificativas pues usualmente conllevan modificaciones tales como comisiones o cambios en el sistema o método de amortización.
  6. 6. Su sujeción determina un peor trato fiscal que las ampliaciones de préstamos hipotecarios, que quedan sujetas en AJD exclusivamente por el incremento de la responsabilidad hipotecaria que implican según criterio reiterado de la DGT. Las mismas conllevan el pacto de comisiones adicionales al préstamo inicial y muy a menudo cambios en el sistema o método de amortización.

Se hace constar que dada la reciente aplicación del criterio de tributación de estas novaciones no se han hallado pronunciamientos administrativos o jurisprudenciales.” Sobre la repercusión social y económica de la doctrina de la DGT, la Comisión opina lo siguiente: “En la actual coyuntura de profunda crisis social y económica el someter a tributación como «préstamo hipotecario nuevo» operaciones «salvavidas» como la introducción de períodos de carencia o la sustitución de pagos constantes por pagos crecientes no es tan sólo un coste fiscal añadido, pone en grave peligro la propia viabilidad de operaciones de refinanciación y reestructuración de la deuda hipotecaria de familias y empresas.

Respecto a los particulares y familias, la inoperatividad práctica que se constata del RDL 6/2012, confinado a supuestos excepcionales, determina que los mismos cuando pretenden refinanciar su endeudamiento deben afrontar el pago de un tributo que no responde a ninguna capacidad económica, por el contrario, a una situación de auténtica asfixia financiera.

Idéntica situación presentan las empresas de todo tamaño y tipo, con el agravante que el temor de las entidades bancarias a preservar las fechas de sus créditos de cara a contingencias concursales determina que eludan el acudir a ampliaciones de plazos y opten por operaciones de diferimientos de las amortizaciones pactadas a los últimos años del plazo en su día convenido.”

  

Sentencia del TSJ de Extremadura de 12 de febrero de 2014, Recurso 451/2013. La opción en la aplicación de los beneficios fiscales ha de ejercitarse en el plazo establecido por el legislador

“En la sentencia de fecha 15-5-2014 (recurso número 571/2012 ), hemos señalado lo siguiente: «A juicio de la Sala, el art. 29 del Decreto Legislativo Extremeño 1/2006 no vulnera la normativa del Estado, ya que al establecer que la opción por la aplicación de beneficios fiscales deberá ejercerse expresamente en el periodo voluntario de declaración o autoliquidación, y que de no hacerse así y salvo lo que se disponga en la normativa propia de cada beneficio fiscal se entenderá que se renuncia a la aplicación del mismo por no cumplir la totalidad de los requisitos establecidos o no asumir los compromisos a cargo del obligado tributario, no lleva a cabo sino una explicitación de la propia dinámica de liquidación del tributo, que ha de verificarse en un trámite anterior a que se verifique la misma, ya que de lo contrario, tal operación se verificaría sin los elementos esenciales. El particular no podría ejercer una autoliquidación correcta si no contempla tal extremo, y de lo contrario ¿qué validez tendría tal autodeclaración? Sin que se pueda condenar a la Administración a que presente una liquidación sin los elementos esenciales, ya que ¿para qué insta el particular a que la Administración liquide si después él puede modificar los elementos esenciales de tal liquidación? La recurrente señala que en tanto no se haya alcanzado la firmeza es posible la alegación, pero cuando sería ese plazo, y desde luego no constituye ninguna carga excesiva que el particular exponga en el plazo de 6 meses, qué beneficios correctos entiende que quiere alegar y concurren, sin que baste como pretende la recurrente que en la escritura pública de liquidación de la sociedad de gananciales y adjudicación de herencia se mencione que se solicitan los beneficios fiscales pertinentes, especialmente, dicho todo ello si tal reducción no se produce automáticamente o se deduce inexorablemente, como lo es el caso que nos ocupa, en que se deben reunir una serie de requisitos que no se deducen inexorablemente de la declaración presentada, como lo es que los bienes integren una empresa individual, para lo que es preciso que se acrediten una serie de extremos que son necesarios para tal consideración, incluido el compromiso del ejercicio continuado de la actividad en el periodo de 10 años. El citado art. 29 del texto refundido de 2006 tiene su base en la Ley 9/2005 de idéntico contenido; y el art. 40 de la Ley 21/2001 atribuye a las CCAA competencia por regular aspectos de gestión y liquidación, reservándose la competencia para establecer el régimen de autoliquidación, que es el aspecto al que se refiere la materia propiamente»

El Profesor José Luis Burlada Echeveste ha publicado en el nº 21 de la revista “Quincena Fiscal”, 2014, un extenso artículo sobre las “Opciones en materias tributaria”, en el que se tratan las cuestiones debatidas en la Sentencia reseñada.

 

No se incluye en la base imponible del ISD el valor de las edificaciones no construidas por el dueño del suelo

Sentencia del TSJ de Asturias de 16 de febrero de 2014, Recurso 277/2013. No se incluye en la base imponible del ISD el valor de las edificaciones no construidas por el dueño del suelo. Precisiones a la Resolución del DGRN de 12 de enero de 2015.

“La parte actora, con los hechos que deja establecidos y que se dan aquí por reproducidos, centra su impugnación en que en la liquidación se incluye en la base imponible el valor de dos edificaciones, construidas sobre una de las fincas rústicas del causante que pertenecen a la masa hereditaria, argumentando que siete años antes del fallecimiento de su padre, promovió la construcción de una nave de estabulación de ganado de 240 m² y un almacén de 140 m² sobre la finca propiedad de su padre denominada «Solana de Arriba», para cuya acreditación aportó en vía económica-administrativa la documentación que refiere de proyecto, certificado de final de obra, minutas de honorarios, licencias, facturas y recibos de abono, y que aunque a la muerte de su padre no había otorgado escritura de declaración de obra nueva, ello no implica que las construcciones pertenezcan al causante, y ya fallecido el causante promueven la construcción de una tercera nave de 60 m² adosada al almacén de 140 m², según deja argumentado, mientras que la Oficina de Gestión y el TEARA considera que no queda suficientemente acreditado, siguiendo el criterio del artículo 358 del Código Civil, que la recurrente estima establece una presunción «iuris tantum» que es perfectamente destruible mediante prueba en contrario, discrepando de lo argumentado por el TEARA sobre las pruebas presentadas, según argumenta, considerando que la documentación aportada en vía económico-administrativa ha de ser tenida en consideración, y valorada, por lo que solicita se estima íntegramente la demanda, se declare la nulidad de la liquidación impugnada por su disconformidad a derecho, ordenando la devolución a la recurrente de las cantidades indebidamente ingresadas, junto con los intereses legales de demora correspondientes.”

Para el Tribunal la cuestión de fondo, es la de “si las edificaciones cuestionadas forman parte del haber hereditario, al estar edificadas sobre una finca heredada, estima este Tribunal que lo actuado acredita que dichas edificaciones no forman parte de la herencia, ni por tanto, de la base imponible del mismo, pues la documentación adjuntada de proyecto, certificación final de obra, minutas y licencias, así como facturas y pago de las mismas que la parte actora refiere, y que no han sido contradichas, por más que la declaración de obra nueva se haya hecho una vez fallido el causante, pues ello no desvirtúa que las edificaciones hayan sido construidas a expensas de personas ajenas al causante, e incluso la tercera nave se promueve fallecido ya el causante, por la nuera de la recurrente, y si las construcciones no forman parte del caudal hereditario no cabe incluir su valoración en la base imponible del impuesto, debiendo estimarse el recurso contra la resolución del TEARA que confirma la procedencia de la inclusión en la base imponible del Impuesto.”

Nota.-  Aprovechamos la ocasión para hacer constar que la reciente Resolución de  la DGRN de 12 de enero de 2015, BOE de 19 de febrero de 2015, niega la aplicación en caso de construcción de un condómino en suelo ajeno de la accesión invertida : “Uno de los requisitos de la llamada accesión invertida es que la construcción se produzca en suelo ajeno, siendo igualmente aplicable cuando se construye invadiendo parcialmente el terreno ajeno, ahora bien situación que no se da cuando un comunero construye en terreno que es común con otro comunero, dado que es propietario de una cuota ideal sobre la totalidad del terreno que no se concreta en una específica porción del mismo.

Conforme reiterada jurisprudencia del Alto Tribunal, el comunero, ni construye en terreno ajeno, ni por supuesto invade terreno ajeno (Sentencias de 29 de julio de 1994; 27 de junio de 1997; 26 de septiembre de 2007, y 21 de septiembre de 2011). Lo que sí se produce en tal supuesto es el incumplimiento del artículo 397 del Código Civil. En efecto, el comunero que construye en suelo común actúa más allá de los límites legales pero tal extralimitación no es física, en el sentido de que no invade, como sucede en la accesión, un terreno colindante o ajeno sino jurídico y abstracto, como abstracta es su cuota.

El conflicto, debe resolverse por las normas que rigen la comunidad ya que la controversia no es entre titulares de suelos colindantes sino entre propietarios de distintas cuotas que pese a ser jurídicamente independientes concurren idealmente sobre el mismo suelo.”

Distinta es la postura del Catedrático de Derecho civil José Manuel Ruiz-Rico Ruiz y de la becaria Paula Castaños Castro, manifestada en el artículo titulado “La accesión inmobiliaria en la jurisprudencia”, publicado en el número 740 de la “Revista crítica Inmobiliaria”, págs 3871 a 3945, Noviembre- Diciembre de 2013, en el que estudian específicamente el tema en las páginas 3920 a 3925. Aún citando jurisprudencia y doctrina contraria entienden que es imaginable que se “construya con cargo a su propio patrimonio, por considerar que entre todos los comuneros había ya un pacto tácito de disfrutar cada uno de ellos de determinadas zonas del terreno común, lo que suele ser relativamente habitual en la práctica (aunque luego no conste documentalmente y sea de difícil prueba): O bien es imaginable que el comunero crea erróneamente que los demás le habías cedido su derecho de uso sobre todo o parte del terreno, o bien que entienda equivocadamente que tenía autorización de los otros comuneros, y que construía para la comunidad. En este último supuesto, aun cuando la existencia de autorización no implicase un derecho del comunero a reclamar de los demás el reembolso de su parte proporcional, ello no excluiría la aplicación del artículo 361 del Código Civil en cuanto a la cuestión estrictamente dominical”. Los autores citan en apoyo de la argumentación expuesta la Sentencia del Tribunal Supremo de 16 de diciembre de 1988 que viene a establecer de modo implícito pero bastante claro el criterio de que, en las comunidades de bienes, cuando el edificante es uno de los comuneros lo usual es que se aplique la solución del articulo 361, por remisión del articulo 364 del Código Civil; también añaden las Sentencias del Tribunal Supremo de 3 de diciembre de 1986, de 30 de septiembre de 1982 y de 13 de diciembre de 1985. Por último, exponen que “no existen razones para hacer de peor condición al comunero o copropietario que cualquier otro tercero que edifica en terreno ajeno, por lo que, en la medida en que actúe de buena fe, se le deben aplicar las normas sobre accesión, manteniendo que el comunero ostenta una propiedad provisional sobre lo edificado, mientras no se pague el valor de la construido por los otros comuneros, y cuando así suceda, se constituirá una copropiedad por las mismas cuotas sobre todo el conjunto. No parece tampoco razonable que se excluya la aplicación de los artículos 361-364 del Código Civil, por faltar hipotéticamente el presupuesto de que el terreno construido sea de propiedad <<ajena>> (en este caso, parcialmente ajena).”

 Una opinión semejante es la de la Profesora Chantal Moll de Alba Lacuve, expuesta en su libro “La Edificación en suelo Ajeno”, 2004, pagina 55 y 56.

Entre la jurisprudencia menor que sigue la segunda doctrina favorable a la aplicación del articulo 361 del Código Civil, destacamos la Sentencia de la Audiencia Provincial de Pontevedra de 8 de julio de 2004, Recurso 64/2004, en la que el Tribunal declaró lo siguiente:

“En el presente caso, el tema central se sitúa en si es posible acoger la figura en los supuestos en que exista una comunidad sobre la finca en que se levanta la edificación , es decir, si también en estos casos cabe hablar de extralimitación en la construcción, si se invade terreno ajeno.

Pues bien, ante la laguna legal existente, debemos acudir a los medios o fórmulas integrativas que nos ofrece el ordenamiento jurídico, muy especialmente a la analogía (Art. 4-1º del Código Civil). Sin duda en el caso de autos existe una identidad de razón con la llamada accesión invertida. Los demandados han construido sobre un suelo que les pertenece únicamente en cuanto a su mitad ideal. La solución que se da a este conflicto es la posibilidad de conceder al edificante de buena fe, (que en el presente caso lo es pues construyó y utilizó la casa a ciencia y paciencia del demandante), el derecho a hacer suyo el suelo invadido por lo edificado por extralimitación (en este caso, no física sino jurídicamente) mediante el pago de su precio. Y esta solución la abona la aplicación a estos supuestos el principio general de que lo accesorio sigue a lo principal; y accesorio en este caso debe ser considerado el terreno por tener apreciable menor valor económico, que la casa edificada sobre él.

Por último, la solución no se opone a los intereses de los actores en cuanto que estos no mostraron interés alguno en quedarse con el terreno, evidenciando claramente su interés por obtener un dinero de ella, con lo que procede la adjudicación de la totalidad del terreno a los demandados con la correspondiente indemnización a los actores, por aplicación de la citada figura, y de las construcciones por ser, tal y como se expuso, ellos los únicos titulares, lo cual nos lleva al mantenimiento de la sentencia recurrida.”​

La segunda doctrina expuesta tiene como consecuencia fiscal que el valor de lo edificado no se tendría en cuenta en los casos de transmisión del solar, al pertenecer lo edificado a persona distinta del transmitente del suelo.

El Profesor Juan Ignacio Pinaglia-Villalón y Gavira, Universidad Pablo de Olavide, en un trabajo publicado en  La Actualidad Civil, Nº 13, 2010, Tomo 2º, página 1479 y siguientes, titulado «El problema de la aplicación de las normas de la accesión al constructor en suelo ajeno ligado por una previa relación jurídica con el dueño del suelo: el caso del usufructuario​«, plantea el problema tratado en estas notas, escribiendo lo siguiente: «en la doctrina española, Albaladejo [Albaladejo García, Manuel, Derecho civil, III, Derecho de bienes, 10.ª ed., Edisofer, S. L., Madrid, 2004, págs. 286-287] entiende que las normas reguladoras de la accesión y de la materia conexa con ella sólo procede aplicarlas si el caso ante el que se esté no cae bajo el imperio de otra norma más específica a la que corresponda regirlo preferentemente. Tanto la edificación como la plantación y la siembra son una mejora de la finca, que se rige por lo establecido para tales mejoras en los casos de usufructo, arrendamiento, etc. De aquí deriva la conclusión de que cuando la edificación o construcción son llevadas a cabo por el titular de un derecho (por ej., usufructuario, arrendatario, etc.), el tema de los efectos que produce la construcción tiene su regulación dentro de la institución de que se trate a cuyas normas habrá que acudir, y no se aplicarán en cambio las reglas de la accesión [siguen esta opinión Carrasco Perera, Ángel, «Ius aedificandi» y accesión, Editorial Montecorvo, S.A., Madrid, 1986, pág. 132: «[…] las normas de la accesión quedan postergadas ante la existencia de una regulación típica que reglamente los derechos respectivos de las partes»; Alonso Pérez, ob. cit., pág. 327].

No podemos compartir esta última opinión, pues si bien es cierto que la hipótesis de una específica previsión sobre el derecho a realizar mejoras en los bienes ajenos excluye la calificación de tercero constructor en suelo ajeno, y por tanto la aplicación de las normas de la accesión, no cabe afirmar lo mismo en relación con la hipótesis de relaciones jurídicas, legales o contractuales, que nada disponen​ 

sobre las mejoras o sobre el tipo de mejoras realizadas, o en relación con la hipótesis de presencia de una específica prohibición de realizar determinadas mejoras (ver Paradiso, ob. cit., pág. 163).

Por eso, parece en principio más exacta la opinión doctrinal según la cual las normas de la accesión no pueden aplicarse cuando preexiste una relación jurídica de naturaleza real (condómino, usufructuario, etc.) o de naturaleza personal (socio, gestor de negocios, arrendatario, etc.) entre el propietario del suelo y la persona que realiza la construcción, con base en la cual pueda dilucidarse si el constructor tenía o no la facultad de construir. Por tanto, cuando existe entre el propietario del suelo y el constructor una relación jurídica que regula la suerte reservada a las mejoras, las partes deben atenerse a esta regulación, sin que puedan invocar los principios de la accesión [De Martino, Francesco, Beni in generale-proprietà, en «Commentario del Codice civile», a cura di Antonio Scialoja e Giuseppe Branca, Libro Terzo, Della Proprietà, arts. 810-956, quarta edizione, Nicola Zanichelli Editore-Soc. Ed. del Foro Italiano, Bologna-Roma, 1976, pág. 502; Albano, Raffaele, Della Proprietà, en «Commentario del Codice civile», Libro III, Tomo Primo (arts. 810-956), seconda edizione accresciuta e aggiornata, Utet, Torino, 1968, págs. 537-538]. Y al contrario, cuando no preexiste una relación jurídica entre el propietario del suelo y el constructor, o cuando preexistiendo dicha relación jurídica ésta no regula la suerte de las mejoras, bien porque son extrañas al contenido del contrato, o bien porque falta una particular reglamentación legal sobre las mejoras aplicable a dicha relación, el constructor en suelo ajeno viene a asumir la posición de tercero con relación al propietario del suelo, quedando sujeto a la disciplina legal de la accesión [Alvino, Ernesto, La nozione di terzo ai fini dell esperibilità dell azione ex art. 936 c.c., en «Giustizia civile», 1973, I, pág. 1961].

Con la matización señalada, tampoco convence plenamente esta última tesis doctrinal, pues aunque, como veremos a continuación a propósito del usufructuario, exista una relación jurídica que otorgue la facultad de construir en suelo ajeno, siempre será necesario resolver el problema de las mejoras realizadas fuera de los límites de la facultad de mejorar (por ej., las mejoras realizadas por el usufructuario en contra de la prohibición legal de alterar la forma o la sustancia de la cosa usufructuada).​

Es evidente que cuando el constructor actúa fuera de los límites de la facultad de construir que le ha sido otorgada, la construcción realizada ha de estimarse extraña a la relación jurídica existente entre propietario del suelo y constructor. En tal hipótesis, no parece que pueda negarse la cualidad de tercero al que construye por el solo hecho de que preexista una relación jurídica con el propietario del suelo. En efecto, tomemos como objeto de análisis el caso del usufructuario.»

Si examinamos el contenido de las Sentencias del TS invocadas por la Resolución podemos comprobar que salvo una, las restantes no tratan expresamente la cuestión debatida. La primera, Sentencia del TS de 29 de julio de 1994, Sentencia Núm. 794, se refiere a un supuesto de construcción extralimitada en la que opera la accesión invertida; la segunda; Sentencia de 27 de junio de 1997, Recurso 429/1993, se rechaza la pretensión subsidiaria de la aplicación de la accesión invertida, no concurriendo sus requisitos; la tercera Sentencia que cita la Resolución, Sentencia de 26 de septiembre de 2007, Recurso 3998/2000, sí trata expresamente el supuesto, afirmando el Alto Tribunal que la accesión «no se da cuando un comunero construye un terreno que es común con el otro comunero. Ni construye entonces en terreno ajeno», citándose a continuación las dos sentencias antes mencionadas. La cuarta Sentencia del TS, de 21 de septiembre de 2011, Recurso 1248/2008, conforme indica la Sentencia del TSJ de Aragón de 14 de enero de 2015,

Recurso 48/2014, soluciona un conflicto  vinculado con una propiedad horizontal en la que ante  «un caso de construcción por varios comuneros que eran propietarios  de un inmueble arruinado y pactaron una nueva edificación, el litigio no se resuelve por las normas de la accesión sino por las relaciones entre comuneros.»

​La realidad vivida nos hace ver que en la normalidad de los casos, salvo mala fe,  el copropietario que construye en suelo común se considera y es considerado por los restantes copropietarios como propietario exclusivo de lo edificado desde el inicio de la construcción, existiendo al menos una tolerancia, ejecutándose la construcción a la vista, ciencia y paciencia de los restantes, llegándose a veces a un pacto expreso o tácito sobre ello, reconociéndose, en ocasiones, dicha situación por la Administración, que gira recibos de IBI distintos a cada uno de los copropietarios.

     

CONSULTAS A LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS

Nº de Consulta: V0008-15

Fecha: 05/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de lo No Residentes.

Materia: “Se va a ejecutar en España un acuerdo homologado judicialmente (Orden Tomlin) ante los tribunales del Reino Unido por el que, a fin de solucionar extrajudicialmente un pleito judicial pendiente, una de las partes (el consultante) transfiere a la otra la propiedad de varios inmuebles sitos en España, incluyendo la subrogación en la hipoteca que pesa sobre uno de ellos.” Se pregunta “si la ejecución del acuerdo judicial por el que se transfiere la propiedad de inmuebles lleva acarreada la obligación de practicar una retención del 3%.”

Se responde que “la ejecución de la Orden Tomlin, materializada en una escritura pública en España, por la que se entrega la propiedad a los adquirentes, independientemente de cual sea el precio pactado (cancelación de la hipoteca vigente, cancelación de alguna deuda objeto de litigio, etc.) dará lugar a la transmisión de los inmuebles situados en España por un residente en el Reino Unido.

Salvo que la escritura indique otra cosa, en ese momento se generará una ganancia o pérdida patrimonial. La posible ganancia estará sujeta al Impuesto sobre la Renta de no Residentes, tal como indica el artículo 13.1.i).3º del TRLIRNR. Por tanto, cuando se produzca la transmisión del inmueble el adquirente quedará obligado a efectuar el ingreso a cuenta previsto en el apartado 2 del artículo 25 del TRLIRNR.”

 

Nº de Consulta: V0020-15

Fecha: 07/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: “El consultante adquirió en 1988 por herencia 12 fincas colindantes, comprando entre los años 1994 y 2005 otras 7 fincas adyacentes a las anteriores. Manifiesta que no desarrolla ninguna actividad empresarial o profesional y que su única actuación relacionada con la compra y venta de inmuebles es la operación consultada.

En 2005 el Ayuntamiento del municipio en que encuentran las fincas aprobó el Plan General de Ordenación Urbana, calificando dichas fincas como suelo urbanizable.

El consultante ha encargado a un arquitecto la redacción y presentación de un Plan Parcial, inicialmente aprobado en 2005. Asimismo se realizó un estudio de inundabilidad y el Proyecto de Urbanización, sin que se hayan iniciado las obras de urbanización.
El consultante se plantea tres opciones para la venta de los terrenos:

1º) Venta a un tercero de los terrenos sin urbanizar.

2º) Aportación no dineraria de los terrenos sin urbanizar a una sociedad mercantil, en la que el consultante tendría una participación de al menos el 50%, correspondiendo a la sociedad la urbanización y venta de los terrenos urbanizados.

3º) Venta de parte de los terrenos sin urbanizar y urbanización de los restantes por el consultante. La urbanización de todos los terrenos se realizaría conjuntamente por los propietarios, asumiendo cada uno su parte proporcional del coste de urbanización. Del texto de la consulta se deduce que el destino de los terrenos urbanizados es asimismo su venta.” Se pregunta por la “tributación en el IRPF del consultante de las tres opciones anteriores.”

Se responde que en el primer caso en el “que los terrenos sin urbanizar no están afectos a una actividad económica de promoción inmobiliaria desarrollada por el consultante, su venta dará lugar a ganancias o pérdidas patrimoniales, cuyo cálculo se realizará de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 34 de la LIRPF.” En el segundo caso la aportación no dineraria daría lugar a ganancias o pérdidas patrimoniales conforme al artículo 37. 1. d de la LIRPF. En el caso de venta tras su urbanización a través de la junta de compensación “la actividad de promoción realizada por el consultante tiene la naturaleza de actividad económica. En consecuencia, los inmuebles transmitidos (tanto los terrenos urbanizados como los terrenos sin urbanizar) tienen la naturaleza de existencias y su venta dará lugar a rendimientos de actividades económicas, a integrar en la base imponible general del Impuesto (artículo 48 de la LIRPF), y no a ganancias o pérdidas patrimoniales.

Para dicho supuesto, el artículo 28 de la LIRPF del Impuesto establece que “el rendimiento neto de las actividades económicas se determinará según las normas del Impuesto sobre Sociedades, sin perjuicio de las reglas especiales contenidas en este artículo, en el artículo 30 de esta Ley para la estimación directa, y en el artículo 31 de esta Ley para la estimación objetiva». Debiéndose en el caso consultado cuantificar su rendimiento neto por el método de estimación directa, dado que la actividad de promoción consultada no se encuentra incluida en el ámbito de aplicación del método de estimación objetiva.

De acuerdo con lo dispuesto en el apartado 3 del artículo 10 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004, de 5 de marzo (BOE de 11 de marzo), “en el método de estimación directa, la base imponible se calculará, corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en esta Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas”.

En el presente caso, habría que distinguir los bienes que pertenecen al patrimonio personal del consultante y que se afectan a su patrimonio empresarial destinado a la promoción inmobiliaria, y los gastos incurridos en la construcción.

La referida afectación no produce alteración patrimonial alguna, según dispone el artículo 28.3 de la LIRPF y por lo que respecta al valor de afectación, el artículo 23.1 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo, (BOE de 31 de marzo), dispone que “Las afectaciones a actividades económicas de bienes o derechos del patrimonio personal se realizarán por el valor de adquisición que según las normas previstas en los artículos 35.1 y 36 de la Ley del Impuesto tuvieran en dicho momento”.

El valor así determinado sería el que corresponde al valor de adquisición de las existencias de terrenos sin urbanizar vendidas y una parte más del coste de producción de las existencias de terrenos urbanizados vendidas, que incluirá asimismo los gastos incurridos para su construcción, a efectos de la determinación del rendimiento neto de la actividad.”

 

Nº de Consulta: V0037-15

Fecha: 09/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia:”Indemnización percibida en virtud de sentencia judicial por vicios ocultos en la construcción de una vivienda.”  Se pregunta por la “tributación en el IRPF de la indemnización.”

Se responde que “en cuanto el coste de las reparaciones que se realicen se corresponda con los importes indemnizatorios percibidos no se produciría ganancia o pérdida patrimonial, circunstancia que no se podría afirmar respecto a los importes que no se destinen a realizar las reparaciones que estos indemnizan.”  Las variaciones patrimoniales sí se producen cuando no se da esa equivalencia entre indemnización y coste de reparación.

En la Consulta V0211-15 de 21/01/2015 se planteó la siguiente cuestión: “La comunidad de propietarios del edificio donde reside el consultante demandó a las empresas promotoras y constructoras porque las plazas de garaje del edificio no podían tener el uso para el que se adquirieron. Obtenida sentencia favorable condenando a los demandados a abonar una indemnización de daños y perjuicios por inutilidad parcial de las plazas de garaje, el consultante percibe en función de su cuota de participación 7.787,03 €..” Se plantea la “tributación de la indemnización teniendo en cuenta la pérdida de valor que por inutilidad parcial tiene una plaza de garaje que se adquirió por 16.684,50 €..”

Se responde que “la indemnización no se establece para sufragar reparaciones, por lo que no da lugar a que por aplicación de lo dispuesto en el artículo 37.1,g) de la misma ley pudiera llegar a considerarse que si la indemnización percibida coincidiera con el coste de reparación efectuada no procedería computar ganancia o pérdida patrimonial alguna. Por el contrario, la finalidad de la indemnización es reparar los perjuicios económicos de la pérdida de valor que —por sus limitaciones de uso— tienen las plazas de garaje, lo que da lugar a que su importe se compute en su totalidad como ganancia patrimonial, pues la incorporación del importe indemnizatorio en el patrimonio del contribuyente es la única alteración que se produce en su composición.
Como complemento de lo anterior, procede indicar que la pérdida de valor de las plazas de garaje tendrá su incidencia en el Impuesto en el momento en que las plazas se transmitan, pues esa pérdida se verá reflejada en el menor valor de transmisión que por sus limitaciones de uso tienen las plazas de garaje.”

 

Nº de Consulta: V0041-14

Fecha: 12/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante está participada por personas físicas pertenecientes a un grupo familiar (una madre y sus tres hijos). La madre desea preparar su sucesión hereditaria y pretende adjudicar sus participaciones sociales en la entidad consultante a sus tres hijos.

El patrimonio de la entidad consultante está compuesto básicamente por bienes raíces y participaciones en otras entidades mercantiles. Para el correcto desarrollo de la actividad, dispone de suficientes recursos humanos y materiales, contando con una persona asalariada a tiempo completo y de un local para el ejercicio del mismo.

Se plantean realizar las siguientes operaciones:

– Fusión impropia por absorción, en virtud de la cual, la entidad consultante absorberá a las entidades A, B, C y D, en las que participa. Estas sociedades están tributando en el Impuesto sobre Sociedades en el régimen especial de Consolidación Fiscal. Como consecuencia de dicha fusión, todos los bienes propiedad de las entidades absorbidas se integrarán en el activo de la sociedad absorbente, procediéndose a la exclusión de dichas sociedades del grupo fiscal, al haber sido disueltas y absorbidas.

– A continuación, la entidad resultante de la fusión se escindiría totalmente, a favor de tres sociedades de nueva constitución, cuyas acciones y/o participaciones se adjudicarían a los socios de la entidad consultante de forma proporcional. Las tres sociedades de nueva constitución continuarán desarrollando la misma actividad, cada una con un local y una persona empleada. Cada uno de los tres hijos asumirá la dirección de una sociedad y la madre mantendrá la titularidad de las participaciones hasta su fallecimiento, momento en el que se transmitirán a cada hijo en función de la sociedad que estuvieran dirigiendo.

Las operaciones planteadas se pretenden realizar con la finalidad de simplificar la sucesión y facilitar el relevo generacional a fin de evitar conflictos entre los hijos. Cada sociedad beneficiaria será dirigida de forma diferenciada, con una gestión más dinámica y sin conflictos en la toma de decisiones, al llevar los tres hermanos políticas empresariales independientes.”  Se pregunta “si las operaciones planteadas pueden acogerse al régimen especial del capítulo VIII del título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, y si los motivos expuestos tienen la consideración de económicamente válidos a estos efectos.

Se responde que “la operación descrita es una operación de escisión total proporcional, no será necesario que los patrimonios segregados constituyan ramas de actividad, por lo que a la operación de escisión total proyectada podrá aplicarse el régimen especial del capítulo VIII del título VII del TRLIS.”

“En el escrito de consulta se indica que las operaciones proyectadas se pretenden realizar con la finalidad de simplificar la sucesión y facilitar el relevo generacional a fin de evitar conflictos entre los hijos. Cada sociedad beneficiaria será dirigida de forma diferenciada, con una gestión más dinámica y sin conflictos en la toma de decisiones, al llevar los tres hermanos políticas empresariales independientes. Los motivos alegados pueden considerarse económicamente válidos a los efectos de lo previsto en el artículo 96.2 del TRLIS.”

 

Nº de Consulta: V0048-14

Fecha: 12/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “En 2013, la madre del consultante obtuvo unos rendimientos del capital mobiliario negativos, que están pendientes de compensar. Al haber fallecido la madre del consultante el 19 de julio de 2014 sin efectuar la compensación y siendo heredera de esta última, se pregunta si tiene derecho a heredar el importe que le corresponda del saldo negativo de los rendimientos del capital mobiliario negativos pendientes de compensar y si puede aplicar en sus declaraciones la pérdida patrimonial la cantidad que le corresponda de dichos rendimientos negativos.”

Se responde que “los rendimientos del capital mobiliario negativos no compensados corresponden únicamente al contribuyente que los ha obtenido, no siendo objeto de transmisión, por lo que no existe ningún derecho transmisible “mortis causa” que integre la herencia de la fallecida, ni sus herederos pueden compensar dichos rendimientos en sus declaraciones individuales por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

 

Nº de Consulta: V0049-15

Fecha: 12/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El padre del consultante pretende donar a sus cuatro hijos varios inmuebles con reserva de dominio.” Se pregunta por la “incidencia de la reserva de dominio en la tributación en el IRPF.”

Se responde que “en cuanto la posesión y goce de los inmuebles corresponden a los donatarios, serán estos quienes deban incluir en sus respectivas declaraciones del impuesto las rentas que, conforme a los artículos anteriores, pudieran proceder de los inmuebles objeto de reserva de dominio.”

 

Nº de Consulta: V0057-15

Fecha: 12/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El consultante es un despacho de abogados que, entre otros servicios, tramita la nacionalidad española a extranjeros por el procedimiento de carta de naturaleza. Sus destinatarios son particulares que pueden residir tanto en España como en otros países, comunitarios y no comunitarios.” Se pregunta por el “lugar de realización de los mencionados servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Se responde que “los servicios prestados por el consultante, que no tienen como destinatarios a empresarios o profesionales sino a sujetos particulares, se localizarán siguiendo las reglas establecidas en el artículo 69.Uno.2º de la Ley del Impuesto; es decir, dado que el prestador de los servicios está establecido en el territorio de aplicación del Impuesto, y que los destinatarios son particulares no empresarios o profesionales, dichos servicios se entenderán prestados en el citado territorio en todo caso, excepto cuando los destinatarios estén establecidos fuera del territorio comunitario salvo que estén establecidos en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla.”

Conforme al artículo  69 de la Ley del IVA “no se entenderán realizados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando el destinatario de los mismos no sea un empresario o profesional actuando como tal y esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual fuera de la Comunidad, salvo en el caso de que dicho destinatario esté establecido o tenga su domicilio o residencia habitual en las Islas Canarias, Ceuta o Melilla y se trate de los servicios a que se refieren las letras a) a l) siguientes:
(…).
d) Los de asesoramiento, auditoría, ingeniería, gabinete de estudios, abogacía, consultores, expertos contables o fiscales y otros similares, con excepción de los comprendidos en el número 1º del apartado Uno del artículo 70 de esta Ley.

(…).”.
El artículo 70 de la Ley del Impuesto, por su parte, establece determinadas reglas especiales de localización, señalando en su apartado Dos:

“Dos. Asimismo, se considerarán prestados en el territorio de aplicación del Impuesto los servicios que se enumeran a continuación cuando, conforme a las reglas de localización aplicables a estos servicios, no se entiendan realizados en la Comunidad, pero su utilización o explotación efectivas se realicen en dicho territorio:

1º. Los enunciados en las letras a) a m) del apartado Dos del artículo 69 de esta Ley, cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal, y los enunciados en la letra n) de dicho apartado Dos del artículo 69, cualquiera que sea su destinatario.

2º Los de mediación en nombre y por cuenta ajena cuyo destinatario sea un empresario o profesional actuando como tal.

3º. Los de arrendamiento de medios de transporte.”.

 

Nº de Consulta: V0071-15.  La consecuencias de la afección y del procedimiento de apremio. ¿Subsiste la afección tras la subasta si queda deuda pendiente?

Fecha: 13/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Bienes Inmuebles

Materia: “Como resultado de la tramitación de un expediente de apremio que tenía por objeto la recaudación de varias deudas tributarias, entre las cuales se encontraban deudas por el Impuesto sobre Bienes Inmuebles, se adjudica al consultante un bien inmueble sobre el que recaían precisamente estas últimas deudas. El consultante plantea la siguiente cuestión:

– ¿Es posible la derivación de la acción tributaria, al amparo del artículo 64.1 del TRLRHL, en relación a bienes inmuebles adjudicados a terceros en procedimientos de apremio administrativo, en el caso de que la deuda o deudas por las que se ejecutaría dicha afección ya hubiesen formado parte de la masa por la que se siguió el procedimiento que produjo la adjudicación al tercero?

Para el Centro Directivo “ante un supuesto de adjudicación de bienes inmuebles como consecuencia de procedimientos administrativos de apremio, debido, entre otras causas, a la imposibilidad de cobro de deudas tributarias en concepto de IBI, y recayendo las mismas precisamente sobre estos bienes inmuebles, es posible la exigencia de aquellas deudas tributarias correspondientes al IBI que tras la finalización de los citados procedimientos de apremio subsistan, debiendo ser exigidas a los sucesivos titulares de los derechos sobre los bienes inmuebles en cuestión, en régimen de responsabilidad subsidiaria, en los términos previstos en la LGT.”

La base de la fundamentación de la Dirección General está en el art. 64. 1 de la Ley de Haciendas locales: “En los supuestos de cambio, por cualquier causa, en la titularidad de los derechos que constituyen el hecho imponible de este impuesto, los bienes inmuebles objeto de dichos derechos quedarán afectos al pago de la totalidad de la cuota tributaria, en régimen de responsabilidad subsidiaria, en los términos previstos en la Ley General Tributaria. A estos efectos, los notarios solicitarán información y advertirán expresamente a los comparecientes en los documentos que autoricen sobre las deudas pendientes por el Impuesto sobre Bienes Inmuebles asociadas al inmueble que se transmite, sobre el plazo dentro del cual están obligados los interesados a presentar declaración por el impuesto, cuando tal obligación subsista por no haberse aportado la referencia catastral del inmueble, conforme al apartado 2 del artículo 43 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario y otras normas tributarias, sobre la afección de los bienes al pago de la cuota tributaria y, asimismo, sobre las responsabilidades en que incurran por la falta de presentación de declaraciones, el no efectuarlas en plazo o la presentación de declaraciones falsas, incompletas o inexactas, conforme a lo previsto en el artículo 70 del texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario y otras normas tributarias.”

La conclusión de la DGT reconoce  un privilegio que no se establece de forma expresa en Ley de Haciendas Locales, siendo, por otro lado, contraria al artículo 101 del Reglamento General de Recaudación, pues no cabe aplicar  dicha doctrina si en el anuncio de subasta  no se ha expresado, y lo más probable es no haya tenido lugar, lo que a continuación se expone:  “expresión de las cargas, gravámenes y situaciones jurídicas de los bienes y de sus titulares que, en su caso, hayan de quedar subsistentes y afecten a los bienes.”  Obviamente lo anterior sólo se puede saber con anterioridad, no con posterioridad, no refiriéndose el precepto a las posibles afecciones que sean objeto de ejecución. Con arreglo al aludido precepto la obligación garantizada por la afección reduce el tipo fijado para la subasta. En definitiva, la normativa fiscal sobre recaudación no contempla el privilegio reconocido por la Consulta.

Para el Registrador de la Propiedad excedente y eminente Abogado urbanista José Luis Laso Martínez en su obra “Afecciones Registrales. Aplicaciones Tributarias y Urbanísticas”, 2005. páginas 74 y 75, opinando de forma distinta al también Registrador Jesús Camy Escobar, en caso de ejecución de un apremio amparado por una primera nota de afección, el rematante o adjudicatario no deberá soportar las afecciones pendientes de materializar por las transmisiones o actos anteriores, al no existir al respecto  ningún privilegio nítidamente reconocido en la legalidad aplicable; resultando del art. 110 del Reglamento de Recaudación y del art. 175.2 del Reglamento de Hipotecario  una solución contraria, al disponerse la cancelación de las cargas posteriores.

Nº de Consulta: V0139-15

Fecha: 19/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Empresa establecida en Irlanda vende cierta maquinaria a una empresa establecida en España. La maquinaria no ha salido en ningún momento de España.” Se pregunta por la sujeción de la operación al Impuesto.

Se responde que “la entrega de la máquina a la que hace referencia la consulta habrá de quedar localizada en el territorio de aplicación del impuesto dado que no es objeto de expedición o transporte y es puesta a disposición del adquirente en dicho ámbito espacial quedando la operación, en conclusión, está sujeta el impuesto sobre el valor añadido.

Estando sujeta la operación al impuesto sobre el valor añadido, el transmitente habrá de repercutir la cuota del impuesto correspondiente de acuerdo con el artículo 88 de la Ley del impuesto que establece que:

 “Uno. Los sujetos pasivos deberán repercutir íntegramente el importe del impuesto sobre aquel para quien se realice la operación gravada, quedando éste obligado a soportarlo siempre que la repercusión se ajuste a lo dispuesto en esta Ley, cualesquiera que fueran las estipulaciones existentes entre ellos.

(…)
Dos. La repercusión del Impuesto deberá efectuarse mediante factura en las condiciones y con los requisitos que se determinen reglamentariamente.

(…).”.
No obstante lo anterior, artículo 84 de la Ley, dicha repercusión no debe tener lugar en el caso en el que el transmitente no estuviera establecido en el territorio de aplicación del impuesto pues señala la normativa del l impuesto que:

Uno. Serán sujetos pasivos del Impuesto:

(…)

2.º Los empresarios o profesionales para quienes se realicen las operaciones sujetas al Impuesto en los supuestos que se indican a continuación:

  1. a) Cuando las mismas se efectúen por personas o entidades no establecidas en el territorio de aplicación del Impuesto.

(…).”.
De acuerdo con lo anterior, la entidad transmitente no establecida en el territorio de aplicación del impuesto no deberá repercutir cuota alguna del impuesto en la factura que emita por la operación. Será en cualquier caso la entidad adquirente, la consultante, la que deberá proceder a liquidar el impuesto correspondiente conforme establece el artículo 164.Uno.6º de la Ley del impuesto que señala que:

“Uno. Sin perjuicio de lo establecido en el Título anterior, los sujetos pasivos del impuesto estarán obligados, con los requisitos, límites y condiciones que se determinen reglamentariamente, a:

(…)
6.º Presentar las declaraciones-liquidaciones correspondientes e ingresar el importe del impuesto resultante.”

 

Nº de Consulta: V0186-15

Fecha: 20/01/2015

Ley afectada: Ley General Tributaria

Materia: “Consultante que manifiesta que forma parte de una comunidad de propietarios”  Se pregunta por la “posibilidad de que la consultante pueda presentar declaraciones tributarias informativas en nombre de la comunidad de propietarios corrigiendo errores de las presentadas por los órganos de dirección;” y también por la “posibilidad de que se le suministre a un comunero los datos tributarios de la comunidad de bienes a la que pertenece, imputados o aportados a la Administración Tributaria por terceros.”

Se responde que “sólo deben actuar ante la Administración tributaria aquellos a quienes corresponde la representación de la comunidad de propietarios en el momento de la actuación administrativa, sin que la consultante, que no tiene tal cualidad, pueda en consecuencia, presentar declaración tributaria informativa para subsanar los posibles errores de la anteriormente presentada por los órganos de representación de la Comunidad.” “Salvo en el caso de representación voluntaria debidamente conferida, la consultante no puede presentar declaración tributaria informativa para subsanar los posibles errores de la anteriormente presentada por los órganos de representación de la Comunidad.”

Por otro lado, “los obligados tributarios sólo podrán solicitar certificados que se refieran a su situación tributaria. Ello supone que no podrán acceder a la información tributaria referida a otros obligados tributarios, lo que implica que un comunero no podrá solicitar información referida a la comunidad de bienes en la que esté integrado, ya que se trata de un obligado tributario distinto a él.

Solamente en el caso de que el comunero ostente la representación de la comunidad en alguna de las formas mencionadas en el artículo 45.3 (trascrito al contestar la pregunta 1), podrá solicitar que se le certifique información que concierne a la comunidad, aunque la solicitud deberá hacerla en nombre y representación de dicha comunidad de bienes. Ello supone que un comunero, aunque tenga la representación de la comunidad de bienes, no podrá solicitar que se le certifique información sobre una comunidad de bienes cuando actúa en nombre propio y sin representar a dicha comunidad.”

 

Nº de Consulta: V0217-15

Fecha: 21/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “El consultante era cotitular, junto con sus hermanos, de un inmueble localizado en Bélgica, adquirido por herencia, tras el fallecimiento de su padre en abril de 2007. Como consecuencia de la sucesión mortis causa, en octubre de 2007, fue presentada ante la Comunidad de Madrid autoliquidación por el Impuesto sobre Sucesiones en la que se incluyó el valor de dicho inmueble. Además de dicho impuesto autoliquidado e ingresado en España, la Administración tributaria belga ha girado a los herederos liquidación por el Impuesto sobre Sucesiones por obligación real en Bélgica como consecuencia de la transmisión por herencia del citado inmueble, liquidación que ha sido ingresada en la Hacienda belga.

En mayo de 2014, el inmueble ha sido vendido por los herederos.”  Se pregunta por el “valor de adquisición del inmueble a efectos de determinar la ganancia patrimonial derivada de la venta del mismo en el año 2014.”

Se responde que “el valor de adquisición del inmueble transmitido estará constituido por el valor que resulte de la aplicación de las normas del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, sin que pueda exceder del valor de mercado, más las inversiones y mejoras, y los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. Este valor de adquisición se actualizará mediante la aplicación de los coeficientes de actualización previstos en la Ley de Presupuestos Generales del Estado del año de la transmisión según dispone el artículo 35.2 de la LIRPF.

Por tanto, en el presente caso, tanto la parte de la cuota satisfecha por el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en España que proporcionalmente corresponda a dicho inmueble, como el Impuesto sobre Sucesiones por obligación real satisfecho a la Hacienda belga por la adquisición hereditaria de dicho inmueble, formarán parte del valor de adquisición del mismo.”

 

Nº de Consulta: V0223-15 Devolución del IRPF una vez disuelto el matrimonio.

Fecha: 21/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Si el 50 por ciento de la devolución del IRPF de una persona fallecida podría corresponder al cónyuge supérstite en el supuesto de que hubieran estado casados en régimen de gananciales.”

Se responde que “debe entenderse que el importe de la devolución del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas correspondiente a cualquiera de los cónyuges de un matrimonio en régimen de sociedad de gananciales constituye un derecho de crédito que tiene carácter ganancial, ya que o bien tiene su origen en el trabajo o la industria de cualquiera de los cónyuges, o bien deriva de frutos, rentas o intereses producidos por bienes privativos o gananciales. En cualquiera de los dos casos, se trataría de bienes gananciales de acuerdo con el Código Civil; y ello, con independencia de que los cónyuges hayan presentado declaración conjunta o declaraciones individuales por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.
Por lo tanto, al constituir la devolución del IRPF del cónyuge fallecido un derecho de crédito de carácter ganancial, el cónyuge supérstite tendrá derecho al cobro del 50 por ciento del importe de la misma.”

 

Nº de Consulta: V0227-15

Fecha: 21/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante es trabajador por cuenta ajena en una sociedad y, a su vez, es abogado trabajando por cuenta propia. En el desarrollo de esta actividad económica es frecuente que algunos años no tenga ingresos o estos sean inferiores a los gastos.” Se pregunta por la “deducibilidad de los gastos en que incurre en el desarrollo de su actividad económica y forma de compensarlos con el resto de rendimientos.”

Se responde que “de conformidad con este precepto –art. 48 LIRPF-, los rendimientos negativos derivados de una actividad económica se integrarán en el saldo a) previsto en el citado artículo 48 (es decir, con los restantes rendimientos obtenidos por el contribuyente y las imputaciones de renta a que se refieren los artículos 85, 91, 92 y 95 de esta Ley y el Capítulo II del Título VII del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades), por lo que ya en este saldo a) se podrían compensar los rendimientos netos negativos de una actividad económica.

En el caso de que no se pudiese compensar, ya sea total o parcialmente, estos rendimientos negativos al estar integrados en el saldo negativo que resulta de la letra a) al sumarse con el posible saldo positivo resultante de la letra b), se compensarían en esta fase de la liquidación del Impuesto.

Si después de compensarse los saldos a) y b) definidos en el artículo 48 de la Ley del Impuesto, resultase una cantidad negativa, nos encontraríamos ante una base imponible general negativa del período impositivo.

En el artículo 50 de la Ley del Impuesto, se establece la composición de las bases liquidables general y del ahorro y las formas que estas, de resultar negativas, se compensarían en ejercicios futuros, disponiendo en su apartado 1:

“1. La base liquidable general estará constituida por el resultado de practicar en la base imponible general, exclusivamente y por este orden, las reducciones a que se refieren los artículos 51, 53, 54, 55, 61bis y disposición adicional undécima de esta Ley, sin que pueda resultar negativa como consecuencia de dichas disminuciones.”

En base a lo previsto en este precepto, cuando se haya obtenido una base imponible general negativa, esta base imponible general negativa se convertirá en la base liquidable general, teniendo ésta un valor negativo.

En el apartado 3 del mencionado artículo 50 de la Ley del Impuesto, se regula la forma de compensación en ejercicios siguientes de las bases liquidables generales negativas, estableciéndose:
“3. Si la base liquidable general resultase negativa, su importe podrá ser compensado con los de las bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro años siguientes.

La compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo a que se refiere el párrafo anterior mediante la acumulación a bases liquidables generales negativas de años posteriores.”

Por tanto, los rendimientos negativos de una actividad económica se podrán compensar en el propio período impositivo de acuerdo con las reglas de integración y compensación de rentas de carácter general que se han reseñado en esta contestación.

En el caso de que no se hubiesen podido compensar en el propio período impositivo, el importe que reste por compensar estará integrado en la base liquidable general negativa obtenida en el período impositivo, pudiéndose compensar esta base liquidable general negativa con las bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro años siguientes.

Esta compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro años mediante la acumulación a bases liquidables generales negativas de años posteriores.

 

Nº de Consulta: V0229-15

Fecha: 21/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante es propietaria de un local destinado a usos comerciales. Con la intención de arrendarlo se dio de alta en el epígrafe del IAE 861.2 (Alquiler de locales industriales) en el mes de diciembre de 2013 y realizó en dicho mes obras de acondicionamiento en el local (fontanería, electricidad…). El 1 de enero de 2014 arrienda el local.”  Se pregunta por la deducibilidad de los gastos de acondicionamiento del local en el IRPF.

Se responde que “los gastos de conservación y reparación, es decir, los efectuados regularmente con la finalidad de mantener el uso normal de los bienes materiales, como el pintado, revoco o arreglo de instalaciones, o los de sustitución de elementos, como instalaciones de calefacción, ascensor, puertas de seguridad u otros, tendrán la consideración de deducibles para la determinación del rendimiento del capital inmobiliario.

Ello hace necesario, en un supuesto en el que el inmueble se encuentra en expectativas de alquiler, la existencia de una correlación entre esos gastos de conservación y reparación y los ingresos derivados del posterior arrendamiento o, en su caso, de la posterior constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute del mismo.

Lo anterior comporta que en el caso de que las obras realizadas por la consultante tengan la consideración de gastos de reparación y conservación, constituirán gastos deducibles en la determinación del rendimiento neto del capital inmobiliario siempre que vayan dirigidas exclusivamente a la futura obtención de este tipo de rendimientos, a través del arrendamiento o de la constitución o cesión de derechos de uso y disfrute.

Ahora bien, la deducibilidad de los gastos anteriores está condicionada a la obtención de unos ingresos, es decir, de unos rendimientos íntegros del capital inmobiliario: los procedentes del arrendamiento de dicho local o de la constitución o cesión de derechos o facultades de uso o disfrute del referido bien inmueble o de derechos reales que recaigan sobre el mismo. Si en un ejercicio la consultante no obtiene rendimientos del capital inmobiliario derivados del local, los gastos de reparación y conservación en los que, en su caso, haya incurrido, podrán ser deducidos en los cuatro años siguientes pero respetando cada año el límite legalmente establecido, de manera que cada año para calcular el importe máximo deducible deben sumarse los gastos de los años anteriores con los imputables a ese ejercicio, calculando así un nuevo límite.

Por lo que se refiere a las amortizaciones, solo serán deducibles en los períodos en que el local sea generador de rendimientos de capital inmobiliario, dado que en los períodos en que esto no ocurra, habría que imputar como renta inmobiliaria la cantidad que resulte de aplicar, proporcionalmente al número de días que corresponda de cada período impositivo, lo previsto en el artículo 85 de la LIRPF, no contemplando este precepto la deducción de gasto alguno.

Por último, si a los efectos del IRPF las obras de acondicionamiento a que se refiere el escrito de consulta tuviesen la consideración de mejora, el importe del coste de las mismas no tendrá la consideración de gasto deducible para la determinación del rendimiento neto de capital inmobiliario, sino que constituirá un mayor valor de adquisición y su deducción se producirá por la vía de la amortización, en la forma prevista en el artículo 14 del Reglamento del Impuesto, a partir del momento en que la nave se encuentre arrendada.”

 

Nº de Consulta: V0243-15. Dación en pago e inversión del sujeto pasivo.

Fecha: 21/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante, en pago de unos servicios prestados a otra sociedad, va a recibir una vivienda nueva promovida por la deudora subrogándose aquella en el préstamo hipotecario que grava la vivienda.” Se pregunta por la “procedencia de la aplicación del supuesto de inversión del sujeto pasivo a la entrega de la vivienda, previsto en el artículo 84.Uno.2º.e), tercer guión de la Ley 37/1992.”

Es un supuesto de inversión del sujeto pasivo reproduciéndose la Consulta V1415-13 de 24/04/2013.

 

Nº de Consulta: V0248-15

Fecha: 21/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Un despacho de arquitectura que es contratado para el desarrollo de una obra en Arabia Saudí y que facturará al cliente final sin el correspondiente IVA dada la ubicación del inmueble, si bien, para la elaboración del proyecto habrá de contratar con otros profesionales la redacción y elaboración de proyectos de estructuras y fachadas, la asistencia técnica en la dirección de las obras, planeamiento de proyectos de instalaciones y colaboraciones técnicas en la realización de anteproyectos.” Se pregunta por el “lugar de localización de los servicios recibidos de los profesionales externos contratados.”

Se responde que “los servicios contratados por la entidad consultante son los siguientes: redacción de proyectos de estructuras y de asistencia técnica puntual en la dirección de las obras, elaboración de proyectos de fachadas y asistencia técnica, servicios de ingeniería para elaborar proyectos de instalaciones y colaboraciones técnicas en realización de anteproyectos.
De acuerdo con lo antedicho, en la medida en que los anteriores servicios tengan por objeto directo y concreto el inmueble proyectado en Riyadh, Arabia Saudí, habrán de localizarse fuera del territorio de aplicación del impuesto y, por tanto, no estarán sujetos al impuesto.”

 

Nº de Consulta: V0256-15

Fecha: 22/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante es propietaria de inmuebles que destina al arrendamiento.” Se pregunta por el “cálculo del gasto por amortización.”

Se responde “partiendo de la hipótesis de que el arrendamiento no se realiza como actividad económica, por no reunir los requisitos previstos en el artículo 27.2 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), en adelante LIRPF, los rendimientos derivados del arrendamiento de la vivienda constituyen rendimientos del capital inmobiliario.”

“Para el cálculo del gasto por amortización de un inmueble arrendado se aplicará el porcentaje del 3 por 100 sobre el mayor de los siguientes valores:

  1. a) Coste de adquisición satisfecho, incluidos los gastos y tributos inherentes a la adquisición (notaría, registro, impuestos, gastos de agencia etc.), sin incluir en el cómputo el valor del suelo. Cuando no se conozca el valor del suelo, éste se calculará prorrateando el coste de adquisición satisfecho entre los valores catastrales del suelo y de la construcción de cada año reflejados en el correspondiente recibo del Impuesto sobre Bienes Inmuebles (IBI).
  2. b) Valor catastral, excluido el valor del suelo.”

 

Nº de Consulta: V0288-14

Fecha: 26/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante ha transmitido en 2014 un inmueble que utilizaba como segunda residencia y que había adquirido en el año 2000, obteniendo como consecuencia de dicha transmisión una ganancia patrimonial. Además es titular de acciones de una sociedad cotizada desde 2011 que pretende transmitir con pérdidas.”

Se pregunta por la “posibilidad de compensar la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión del inmueble con la posible pérdida patrimonial derivada de la transmisión de las acciones.”

Se responde que “si la consultante obtiene una pérdida patrimonial como consecuencia de la transmisión de sus acciones adquiridas con más de un año de antelación a la fecha de transmisión, estas se integrarán en la base imponible del ahorro pudiendo compensar dichas pérdidas exclusivamente con las ganancias patrimoniales que pudiera obtener derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales adquiridos con más de un año de antelación a su fecha de transmisión, en los términos previstos en el mencionado artículo 49 de la LIRPF, por lo que dicha pérdida podrá ser compensada con la ganancia patrimonial derivada de la transmisión del inmueble.”

“Las ganancias y pérdidas patrimoniales derivadas de la transmisión del inmueble y de las acciones tendrán la consideración de renta del ahorro ya que tanto el inmueble como las acciones fueron adquiridos con más de un año de antelación a su fecha de transmisión.”

  

Nº de Consulta: V0294-14

Fecha: 26/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Los consultantes son socios y administradores solidarios de una sociedad de responsabilidad limitada dedicada a la abogacía, siendo el cargo de administrador gratuito, si bien parece que los socios percibirían retribuciones en concepto de administradores. Dichos socios desarrollan las actividades propias de la sociedad.” Se consulta “sobre la tributación por los servicios prestados por los referidos socios a la sociedad.”

Se responde que “en caso de que la sociedad no satisfaga al consultante ninguna cantidad por el ejercicio de las funciones propias del cargo de administrador, al ser dicho cargo gratuito, el consultante no deberá imputarse ninguna retribución en tal concepto en su declaración del Impuesto. No obstante, en el supuesto de percibir cantidades por el ejercicio del cargo de administrador -como parece ser el caso de acuerdo con el escrito de consulta- deberá imputarse dichas retribuciones en tal concepto, aunque estatutariamente se hubiera establecido la gratuidad del cargo.”

En relación con los servicios prestados se indica que con independencia de la naturaleza que corresponda a la retribución correspondiente a dichos servicios, debe tenerse en cuenta que el artículo 41 de la LIRPF establece que “La valoración de las operaciones entre personas o entidades vinculadas se realizará por su valor normal de mercado, en los términos previstos en el artículo 16 del texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades”. “En cuanto al valor de mercado que debe atribuirse a la retribución correspondiente a los servicios profesionales prestados por el socio, debe indicarse que podrá considerarse que el valor convenido coincide con el valor normal de mercado cuando se cumplan los requisitos establecidos en el artículo 16.6 del Reglamento del Impuesto sobre Sociedades, aprobado por Real Decreto 1777/2004, de 30 de julio (BOE de 6 de agosto).”

“Una vez expuesto el régimen aplicable en el momento de presentación de la consulta, debe tenerse en cuenta que la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras normas tributarias (BOE de 28 de noviembre), ha modificado el artículo 27.1 de la LIRPF, con vigencia a partir de 1 de enero de 2015, objetivando las reglas de tributación aplicables a los socios profesionales, quedando dicho artículo modificado en los siguientes términos:

“1. Se considerarán rendimientos íntegros de actividades económicas aquellos que, procediendo del trabajo personal y del capital conjuntamente, o de uno solo de estos factores, supongan por parte del contribuyente la ordenación por cuenta propia de medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios.

En particular, tienen esta consideración los rendimientos de las actividades extractivas, de fabricación, comercio o prestación de servicios, incluidas las de artesanía, agrícolas, forestales, ganaderas, pesqueras, de construcción, mineras, y el ejercicio de profesiones liberales, artísticas y deportivas.

No obstante, tratándose de rendimientos obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital participe derivados de la realización de actividades incluidas en la Sección Segunda de las Tarifas del Impuesto sobre Actividades Económicas, aprobadas por el Real Decreto Legislativo 1175/1990, de 28 de septiembre, tendrán esta consideración cuando el contribuyente esté incluido, a tal efecto, en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial conforme a lo previsto en la Disposición adicional decimoquinta de la Ley 30/1995, de 8 de noviembre, de ordenación y supervisión de los seguros privados.”

En el presente caso, se cumplen los requisitos relativos a la actividad, por lo que en caso de cumplirse el requisito anterior relativo a su inclusión por dichas actividades en el régimen especial de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos o en una mutualidad de previsión social que actúe como alternativa al citado régimen especial, las retribuciones satisfechas por dichos servicios tendrían la naturaleza de rendimientos de actividades económicas.

Por último, debe tenerse en cuenta que la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de noviembre), que deroga el citado texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, ha establecido, con efectos a partir de 1 de enero de 2015, diversos cambios en la regulación de operaciones vinculadas contenida en el texto refundido, modificando los supuestos de vinculación y los criterios para la determinación del valor de mercado de las retribuciones satisfechas a los socios profesionales (artículo 18.6 de la Ley 27/2014).”

  

Nº de Consulta: V0301-15

Fecha: 27/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La consultante, propietaria de un local comercial, ha percibido una indemnización por resolución anticipada del contrato de arrendamiento que había suscrito en el año 2006 con una entidad bancaria, indemnización que estaba estipulada en el citado contrato, consistente en el abono del importe de una mensualidad por cada año que restara hasta el final del periodo de 25 años pactado en el contrato de arrendamiento. Se pregunta por la calificación de la indemnización percibida y sometimiento a retención.”

Se responde que “la indemnización percibida por la consultante por la rescisión del contrato de arrendamiento tendrá la calificación de rendimiento del capital inmobiliario.” Por otro lado, dicha percepción está sujeta a retención

  

Nº de Consulta: V0304-15. Separación y disolución parcial de comunidad.

Fecha: 27/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados

Materia: “La consultante y sus dos hermanas tienen en proindiviso dos inmuebles adquiridos por escritura de la herencia de su padre en la que se les adjudicaron los dos inmuebles por terceras partes indivisas. Pretenden realizar una extinción de condominio, en la cual la consultante se adjudicaría un inmueble y las hermanas se adjudicarían en proindiviso el segundo inmueble; las adjudicaciones se realizarían en proporción a sus cuotas de participación.”  Se pregunta por la tributación de la operación.

Se responde que “Lo que realmente se produce, pues, es la separación de un comunero, la consultante, que implica la modificación de la comunidad desde un punto de vista objetivo y subjetivo.

Desde un punto de vista subjetivo, en cuanto se altera su composición personal, reduciéndose de tres a dos el número de comuneros.

Desde un punto de vista objetivo, en cuanto se altera su composición física, que se reduce al adjudicar al comunero que se separa la porción de bien que le correspondía en proporción a su cuota de titularidad en la comunidad originaria.

Al no tratarse de un supuesto de existencia de disolución o extinción del condominio no resulta, en consecuencia, de aplicación el artículo 61.2 del Reglamento del ITPAJD, previsto para ”la disolución de comunidades de bienes que no hayan realizado actividades empresariales…”,por lo que procede examinar, a la luz del artículo 2 del texto refundido, la verdadera naturaleza del acto o contrato contenido en la escritura, a efectos de determinar la tributación que le corresponde, y en este sentido la adjudicación que llevan a cabo los comuneros a favor del copropietario que se separa, ostentando desde entonces dicho comunero la propiedad individual de la misma, no puede calificarse de transmisión, de conformidad con el artículo 450 del Código Civil que dispone que “Cada uno de los partícipes de una cosa que se posea en común, se entenderá que ha poseído exclusivamente la parte que al dividirse le cupiere durante todo el tiempo que duró la indivisión.”.
Tampoco podría entenderse que se haya producido una transmisión al amparo de lo dispuesto en el artículo 7.2 del texto refundido que considera “transmisiones patrimoniales a efectos de liquidación y pago del impuesto:

“En consecuencia con lo expuesto, la no sujeción de la escritura de separación y adjudicación al comunero de la porción que le correspondía en la comunidad a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, determinará la sujeción a la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, Documentos Notariales, tanto por la cuota fija como por la cuota variable, al cumplir todos los requisitos exigidos en dicho precepto.”

“Considerado, pues, el objeto de la escritura la separación del comunero, la base imponible será el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa, del inmueble que se adjudique al comunero que se separa, pues éste y no otro es el objeto de la escritura, sin que pueda admitirse que la base imponible se extienda a la totalidad del valor de todos los inmuebles, como sucedería si efectivamente el objeto de la escritura fuese la disolución del condominio.
Por tanto, la separación del comunero deberá tributar por el concepto de actos jurídicos documentados; será sujeto pasivo el comunero que se separa, la consultante, siendo la base imponible el valor declarado, sin perjuicio de la comprobación administrativa del inmueble que se le adjudique.”

En la Consulta V0335-15 de 30/01/2015 se plantea la siguiente cuestión: “las consultantes son propietarias de dos naves industriales en proindiviso al 50 por 100. Las naves son aproximadamente del mismo valor. Quieren proceder a la extinción del condominio adjudicando una nave industrial a cada una de las copropietarias”; preguntándose por la tributación de la operación.

Se responde que tributa por disolución de comunidad y por exceso de adjudicación en su caso, salvo el supuesto de indivisibilidad.: “Al existir bienes inmuebles la disolución de la comunidad de bienes deberá realizarse por escritura pública. Por la descripción de su escrito parece que la comunidad de bienes en cuestión no realiza actividades empresariales, al menos nada dicen al respecto, por lo que la disolución de la comunidad estará sujeta a la cuota gradual de actos jurídicos documentados, documentos notariales, al cumplirse los requisitos previstos en el artículo 31.2 del texto refundido del impuesto para someter dicha escritura pública al gravamen: Ser primera copia de escritura pública, contener un acto valuable, ser inscribible en el Registro de la Propiedad y no estar sujeto ni a las modalidades de transmisiones patrimoniales onerosas u operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, ni al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. La base imponible será el valor declarado de los bienes, sin perjuicio de la comprobación administrativa, como prevé el artículo 30.1 del texto refundido del impuesto y será sujeto pasivo cada una de las comuneras por el valor del inmueble que recibe.”

Otra Consulta de interés relativa a la tributación fiscal de las comunidades es la V0353 de 30/01/2015, cuyos hechos son los siguientes: “El consultante es uno de los 20 componentes de una comunidad de bienes compuesta por una casa, una vivienda y un garaje. Los 20 componentes pertenecen a dos familias. Quieren disolver el condominio de manera que la familia A se quede con una casa y pague 62.000 euros a la familia B que recibe el dinero y se queda con la vivienda y el garaje.” Se responde que “la operación que se pretende llevar a cabo no supone una disolución de la comunidad de bienes- que claramente se mantiene en los tres inmuebles que van a continuar en común- produciéndose, en todo caso, lo que a veces se denomina una “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución o, en cualquier caso, no lo es a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. La operación que van a realizar consiste en una redistribución de las participaciones de los comuneros que antes ostentaban un tanto por cien de la participación sobre los tres inmuebles y ahora van a pasar a tener un tanto por 100 mayor pero sólo sobre uno de los inmuebles una familia y sobre dos inmuebles la otra familia. Precisamente el hecho de que el consultante y todos los demás comuneros sigan participando en la propiedad de un inmueble con otros comuneros es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes sobre los inmuebles. La comunidad de bienes no se extingue, sino que persiste, lo que ocurre es que se reduce el número de copropietarios. En realidad nos encontramos ante una permuta –sujeta a ITP-.”

En la obra titulada  “Il diritto patrimoniale di fronte alla crisi economica in Italia e in Spagna”, dirigida por Juan Pablo Murga Fernández y Salvador Tomás Tomás, 2014, se contiene un trabajo del bolonio José Manuel Macarro Osuna, Universidad Pablo de Olavide, Sevilla, titulado “Consecuencias tributarias de las disolución de la comunidad de bienes en el ITPAJD”, páginas 609 a 620, en las que, entre otras cosas, el autor estudia la Consulta V1715-10 cuyo supuesto fue el siguiente: “Los consultantes son titulares por terceras partes y en pro indiviso de diversos bienes de naturaleza inmobiliaria. Entre otros, se encuentran diez viviendas en régimen de propiedad horizontal y cuyo valor es aproximadamente el mismo, dado que son apartamentos en el mismo edificio. La copropiedad de los bienes procede de su atribución por liquidación y disolución de una sociedad anónima que tenía la consideración de patrimonial, efectuada al amparo de la disposición transitoria vigésimo segunda del texto refundido de la Ley del impuesto sobre Sociedades. Interesa a los tres comuneros proceder a cesar en la indivisión actual, mediante la adjudicación de 9 de esas diez viviendas. Se repartirán tres viviendas cada uno, sin compensación económica alguna, al tener todos los inmuebles el mismo valor, permaneciendo la décima, así como los restantes inmuebles en régimen de copropiedad.” La solución de la DGT fue la siguiente: “no existe disolución de comunidad de bienes, sino una permuta en la que cada comunero realiza la transmisión de su cuota parte de seis pisos a los otros dos comuneros y adquiere 2/3 partes de los tres pisos que no ha transmitido su parte, por los que adquiere el dominio completo de esos tres pisos y por lo tanto la operación estará sujeta al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales Onerosas y al tratarse de un bien inmueble tributará al tipo imponible de los mismos.” Macarro Osuna critica la solución y  expone que “pese al respeto absoluto a los porcentajes de propiedad que conlleva esta disolución parcial, la DGT entiende que es merecedora de tributación, no por exceso de adjudicación, sino como una adquisición por parte de cada propietario de los porcentajes de titularidad que poseían los restantes comuneros de los bienes que se le adjudican, lo que a nuestro juicio, parece contradecir la doctrina de TS que considera dicha asignación como especificaciones de derecho y no como auténticas transmisiones patrimoniales. Por el contrario, Macarro Osuna en los llamados casos de disolución parcial de comunidad sobre un bien indivisible en los que se reduce el número de copropietarios, sin adjudicación a uno de ellos, opina que la operación está sujeta a ITP. Sobre el tema existe una Sentencia del TS de 12 de diciembre de 2012, Recurso 158/2011, favorable a dicha tributación.  Las Sentencias posteriores contrarias a dicha tributación, procedentes de los TSJ de Madrid, Comunidad Valenciana no citan la Sentencia del TS. Sin embargo, los TS que sujetan a ITP dicha disolución o extinción parcial sí citan la doctrina del TS: Sentencia del TSJ de La Rioja de 16 de octubre de 2014, Recurso 172/2013, y Sentencias del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de, de 10 de diciembre de 2013, Recurso 400/2012, y , Sede de Málaga, de 15 de septiembre de 2014, Recurso 233/2012.

 

Nº de Consulta: V0324-14

Fecha: 29/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “La Asociación consultante, integrada por cajas de ahorro, fundaciones bancarias y entidades de crédito, manifiesta que en determinados casos, los activos inmobiliarios objeto de garantía hipotecaria por deudas contraídas con sus asociados, son transmitidos por el deudor o garante del deudor de manera directa a una Sociedad Gestora de Activos, entidad distinta de la caja de ahorros o entidad de crédito que concedió el préstamo hipotecario, siendo esta transmisión una condición impuesta por la caja de ahorros o entidad de crédito para la condonación de la deuda hipotecaria pendiente.” Se plantea la cuestión de si “a dichas entregas les resultan de aplicación las exenciones previstas para la dación en pago en la letra c) del apartado 1 del artículo 105 del texto refundido de la Ley Reguladora de las Haciendas Locales, y en la letra d) del apartado 4 del artículo 33 de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “En el caso objeto de consulta es necesario analizar si las transmisiones de la vivienda habitual del deudor hipotecario a favor, no de la entidad acreedora, sino de un tercero (sociedad gestora de activos), pueden considerarse a estos efectos daciones en pago y, por ello, resultar beneficiarias de la referidas exenciones establecidas en el IIVTNU y el IRPF.
Pues bien, puede sostenerse que la dación en pago no queda desnaturalizada ni muta su naturaleza por el hecho de que se haga a favor de un tercero, distinto del acreedor hipotecario, siempre que sea éste el que imponga tal condición para acceder a la dación y la acepte como extintiva de la obligación. Es éste precisamente el caso planteado: el acreedor hipotecario accede a la dación y obliga al deudor a transmitir el inmueble a un tercero por él designado, posibilidad admitida en el Código Civil para el pago de las obligaciones (artículos 1.162 y 1.163).

Por otra parte, la redacción literal de la exención permite sostener tal interpretación, porque no limita taxativamente a favor de quién ha de hacerse la dación, sino que exige tres requisitos que no obstarían a esa interpretación:

– Que la dación lo sea de la vivienda habitual del deudor o de su garante.

– Que la dación se realice para la cancelación de deudas garantizadas con hipoteca que recaiga sobre la vivienda habitual.

– Que esas deudas hipotecarias se hayan contraído con entidades de crédito o cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios.

Como puede observarse, no se exige que la transmisión en que consiste la dación se haga a favor de esa misma entidad de crédito, por lo que no debe excluirse la posibilidad de que la misma acreedora admita o imponga, sin alterar el carácter extintivo de la dación, la transmisión a un tercero designado a su voluntad.

Para mayor abundamiento, en el párrafo segundo del artículo 105.1.c) del TRLRHL y del artículo 33.3.d) de la LIRPF se señala que también opera la exención en las ejecuciones hipotecarias, en las que como consecuencia de las mismas se produce una transmisión a favor de un tercero que no será la entidad financiera acreedora en la mayor parte de los casos.

Por todo ello, no apreciándose impedimento en la previsión legal y siendo lo más acorde con la finalidad de la norma, se considera que esas transmisiones o daciones en pago a favor de un tercero autorizado e impuesto por la entidad acreedora deben ser objeto de la nueva exención prevista en el artículo 105.1.c) del TRLRHL y 33.3.d) de la LIRPF, lógicamente siempre que se cumplan los demás requisitos establecidos en dichos preceptos.

Por último, debe señalarse, al poder plantearse en los casos a los que se refiere la consulta, que, al no precisarse en la normativa antes referida, la dación en pago puede suponer tanto la cancelación total como la parcial de la deuda, en aquellos casos en que se pacte que la entrega de la vivienda sólo extingue parte de la deuda.”

 

Nº de Consulta: V0327-15

Fecha: 29/01/2015

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante recibió en 2012 por herencia la mitad indivisa de un inmueble urbano que tiene intención de aportarlo a una sociedad. El valor declarado de dicho bien a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones ha sido objeto de un expediente de comprobación de valores incoado por la Administración competente, del que ha resultado un valor comprobado superior al declarado.” Se pregunta por “el valor de adquisición del inmueble a efectos del cálculo de la ganancia patrimonial que se genere por su aportación a la sociedad.”

Se responde que “en los supuestos de adquisición por herencia el valor de adquisición, será el valor declarado o, en su caso, el valor comprobado, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, más los gastos y tributos inherentes a la adquisición, excluidos los intereses, que hubieran sido satisfechos por el adquirente. En el caso consultado, al haber sido objeto de comprobación el valor declarado en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones resultando de dicha comprobación un valor superior, será éste el que deba tenerse en cuenta a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la aportación del bien inmueble a la sociedad.”

 

Nº de Consulta: V0329-15

Fecha: 29/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante, jubilado y mayor de 65 años, tiene intención de trasladar su residencia a otra ciudad, y está estudiando la posibilidad bien de vender la que ha constituido su vivienda habitual, de forma ininterrumpida, desde el año 1984, o bien, dada la actual situación del mercado inmobiliario, alquilarla y posteriormente, dentro del plazo de los dos años siguientes a la fecha del cambio de residencia, proceder a su venta.” Se pregunta por la “posibilidad de aplicar la exención prevista en el artículo 33.4.b) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas en ambos supuestos.”

Se responde que “cumpliéndose los requisitos de los apartados 1 y 3 del citado precepto reglamentario –art. 41 del Reglamento del IRPF; relativo al concepto de vivienda habitual-, la ganancia patrimonial que pudiera derivarse de la venta de la vivienda, tanto si constituye su vivienda habitual en la fecha de la transmisión, como si hubiera tenido tal consideración hasta cualquier día de los dos años anteriores a la fecha de la transmisión, y tanto si la vivienda hubiera estado desocupada como alquilada durante ese periodo, estaría exenta del impuesto por aplicación de lo dispuesto en el artículo 33.4.b) de la Ley del Impuesto.”

 

Nº de Consulta: VV0350-15

Fecha: 30/01/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “La consultante, una comunidad de propietarios que agrupa a los propietarios de las viviendas de dos portales y de los garajes correspondientes a los mismos, quiere crear tres subcomunidades independientes dentro de la comunidad de propietarios existente, sin que la creación de estas subcomunidades suponga ninguna alteración ni física ni de coeficientes de participación en la comunidad general existente. El objetivo es la creación de una subcomunidad por cada uno de los portales y otra con los garajes, de manera que cada subcomunidad pueda repartir y gestionar de forma mas clara sus gastos entre aquellos inmuebles que disfrutan de su uso.”  Se pregunta por la tributación de la operación.

Se responde que “si las subcomunidades que se pretenden constituir no tienen más finalidad que la administración de los elementos y zonas comunes de la Comunidad de Propietarios ya existente, queda excluida la actividad empresarial y, en consecuencia, la posible tributación por la modalidad Operaciones Societarias del ITPAJD.” “Respecto de la modalidad transmisiones patrimoniales onerosas, del hecho de que no se entiende producida transmisión patrimonial alguna en tanto la constitución de las subcomunidades se limite al establecimiento de las normas de gestión y administración de los elementos y zonas comunes a la comunidad, sin implicar alteración alguna de las titularidades existentes, ya sea de los elementos privativos o comunes de la comunidad.

Sin embargo, no concurre el requisito de que la escritura tenga por objeto cantidad o cosa valuable  -AJD-, pues al limitarse a meras normas o reglas de administración en nada se modifica el contenido o el ámbito de la propiedad de los titulares de los pisos individuales con relación a la situación anterior a la existencia de las subcomunidades.

  

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

Resolución de 8 de enero de 2015, Nº 03850/2013/00/00, Vocalía Sexta. Disolución sociedad. Pago en especie de la cuota de liquidación. Valoración a mercado, en el procedimiento seguido con el socio, de los activos recibidos en pago de la cuota de liquidación, mediante el traslado del valor determinado en el procedimiento seguido con la sociedad, sin incorporar la documentación de dicha valoración al procedimiento. La reclamante, cónyuge en gananciales, no fue parte en el procedimiento inspector seguido con la entidad disuelta: retroación.

“En la normativa aplicable no se establece ni que el valor comprobado en la sociedad deba producir efectos automáticamente en otros obligados tributarios, ni la obligación de notificar a dichos interesados el valor comprobado (a los que alude el primer párrafo del artículo 134.4 de la LGT). Pero sí es aplicable el segundo párrafo de dicho artículo 134.4 de la LGT, de modo que el simple traslado al socio del valor de mercado determinado en el procedimiento seguido con la sociedad no cumple lo dispuesto en dicho párrafo: Cuando en un procedimiento posterior el valor comprobado se aplique a otros obligados tributarios, éstos podrán promover su impugnación o la tasación pericial contradictoria.

En este caso, en el que la reclamante, cónyuge en régimen de gananciales de un socio de la entidad disuelta, no fue parte en el procedimiento inspector seguido con la entidad liquidada, y además no fue incorporada a su propio procedimiento la documentación de la valoración realizada en el procedimiento seguido con la sociedad, hay defecto de forma, y debe retrotraerse para su subsanación, ya que no se está permitiendo a la reclamante ejercer el derecho concedido por este precepto a promover su impugnación o la tasación pericial contradictoria.

No se aprecia indefensión para el cónyuge (ver RG 3851/2013 de 8-1-2015) socio de la misma empresa, ya que fue parte en el procedimiento inspector seguido con la entidad disuelta y liquidada”

 

Resolución de 22 de enero de 2015, Nº 05371/2012/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Deducciones. Facturas y documentos sustitutivos como requisito de deducibilidad.

“La gestión de los tributos encomendada a la Administración tributaria, exige que ésta disponga de la suficiente información de las transacciones realizadas en el ámbito de las actividades empresariales o profesionales, en la medida en que pueda tener trascendencia en el ámbito fiscal. En concreto, en el ámbito del IVA la corrección de la factura esta dotada de una especial importancia puesto que la existencia de ésta va a permitir el adecuado funcionamiento de la mecánica impositiva, al ligarse en su caso, el derecho a la deducción de las cuotas soportadas a la posesión del documento justificativo de tales cuotas. la exigencia de la factura como justificante para el ejercicio del derecho a la deducción de las cuotas del IVA soportado por los empresarios y profesionales, tal como dispone la LIVA, lejos de configurarse como una prueba tasada, ha de caracterizarse como un requisito de deducibilidad establecido por la normativa comunitaria, y, en consecuencia, por la ley, en virtud del cual las cuotas se deducen por los empresarios o profesionales en la medida en que dichas cuotas han de ser soportadas sin perjuicio del cumplimiento de los restantes requisitos de deducibilidad establecidos por la Ley, lo que se acredita con este documento.

Por ello, las circunstancias concurrentes en el supuesto que se examina (inadecuación del contenido con la realidad acreditada por la Administración tributaria: destinatario de la factura distinto del adquirente en contrato privado, descripción somera la operación que no identifica el bien, etc) impide que el documento presentado tenga carácter justificativo del derecho a la deducción.”

 

Resolución de 19 de febrero de 2015, Nº 03545/2011/00/01. Procedimiento inspector. Gestión IVA. Principio de regularización íntegra. Evitación de duplicidad impositiva y de solicitud de devolución de ingreso indebido.

“De acuerdo con esta jurisprudencia del Tribunal Supremo, en los casos en que el adquirente hubiera deducido el importe de las cuotas de IVA de forma indebida (bien porque las cuotas fueron repercutidas improcedentemente porque la operación debía tributar por el concepto Transmisiones Patrimoniales Onerosas, bien porque el sujeto pasivo destinatario de la operación no era aquel que se había deducido las cuotas sino la comunidad o entidad sin personalidad jurídica en la que quedaba integrado aquel, siendo por tanto esta comunidad o entidad el sujeto pasivo destinatario de la operación) y se vea sometido a una actuación inspectora de regularización, la Inspección no puede limitarse a no admitir la deducción de las cuotas indebidamente repercutidas, y practicar liquidación para que el obligado tributario que está siendo objeto de comprobación que fue destinatario de la repercusión de las cuotas del impuesto ingrese de nuevo dichas cuotas indebidamente deducidas e intereses de demora y posteriormente, restablecida la situación, instar la devolución del ingreso indebido, sino que la Administración tributaria debe adoptar la solución más favorable para el interesado, que evite una duplicidad impositiva y el consiguiente enriquecimiento por parte de la Administración, debiendo efectuar las actuaciones de comprobación necesarias para determinar si efectivamente tiene derecho a la devolución de las cuotas indebidamente repercutidas, regularizando de forma íntegra la situación del reclamante con respecto al IVA, garantizando así la neutralidad del impuesto.”

 

Resolución de 19 de febrero de 2015, Nº 00099/2013/00/00. IVA. Base imponible. Partidas a integrar en la base imponible. Art. 78.Dos.5º y Tres.1º LIVA.

“Percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al impuesto. Compraventa sujeta a condición suspensiva con pagos anticipados, que no llega a escriturarse, ejecutando la cláusula penal pactada de retención de los pagos anticipados en sede del proveedor. Se trata de importes que deben quedar integrados en la base imponible. Las retenciones sobre el precio a favor de los vendedores en los casos de resolución de operaciones sujetas, no se identifican con el concepto de indemnizaciones no sujetas, sino que forman parte de la contraprestación y, por tanto, de la base imponible por lo que estaban sujetas al impuesto.”

“Es decir, que las retenciones sobre el precio a favor de los vendedores en los casos de resolución de operaciones sujetas, no se identifican con el concepto de indemnizaciones no sujetas, sino que forman parte de la contraprestación y, por tanto, de la base imponible por lo que estaban sujetas al impuesto, de acuerdo con lo que antes se dice, y que la repercusión de éste fue correcta sin que hubiera razón para su rectificación por modificación de la base imponible como consecuencia de la resolución contractual.”  Para la ley del IVA, art. 78, como conceptos que se incluyen en el de contraprestación están ”Las percepciones retenidas con arreglo a derecho por el obligado a efectuar la prestación en los casos de resolución de las operaciones sujetas al impuesto.”

 

CONSULTA DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS DE LA GENERALITAT DE CATALUÑA

Consulta 172E/14 de 18 de noviembre de 2014. Dos sociedades han firmado un contrato de compraventa de maquinaria con pago aplazado y reserva del dominio hasta que se efectúe el pago total del precio acordado. Ambas partes tienen interés en elevar a público dicho contrato e inscribirlo en el Registro de Bienes Muebles. Se pregunta por su fiscalidad.

Se responde que la operación está sujeta a la cuota gradual de AJD por reunir todos los requisitos del art. 31.2 del Texto Refundido de ITP y AJD.

 

 SENTENCIA PARA RECORDAR

 Sentencia del TSJ de Extremadura de 24 de junio de 2014, Recurso 360/2011.

El dato de que el causante en el último año de su vida obtuviese excepcionalmente un incremento de patrimonio…

cuyo importe fuese superior a la renta obtenida por su actividad profesional como agricultor no impide la aplicación de las reducciones en el ISD.

“El último motivo de impugnación versa sobre la aplicación de la reducción por adquisición de una empresa individual, negocio profesional o participaciones en entidades prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, en relación con el artículo 4.Ocho.1 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio. Sobre el concreto aspecto discutido en este proceso, también nos hemos pronunciado en la sentencia de fecha 1-10-2013, recurso contencioso-administrativo número 363/2011, referencia Cendoj STSJ EXT 1605/2013, por lo que en aplicación de los principios de igualdad y seguridad jurídica, debemos aplicar la misma solución a todos los herederos de doña Gregoria, más, tratándose de un supuesto tan específico como es la obtención de una ganancia patrimonial de la causante en el período impositivo de 2004, al tratarse de un tipo de renta que puede ser calificada como extraordinaria en relación a las rentas obtenidas habitualmente por la causante. A ello añadimos que el cobro de una pensión no es obstáculo para que la causante continuara desarrollando la actividad agrícola, como lo demuestra la obtención de rentas por esta actividad. Procede reproducir el contenido del fundamento de derecho tercero de la sentencia de fecha 1-10-2013 , donde hemos señalado lo siguiente: «Otra cuestión controvertida entre las partes va referida a la determinación de la aplicación o no de la reducción del 95% de la base imponible en las adquisiciones mortis causa, respecto de parientes hasta el tercer grado, aspecto este último que se admite, concurre en la caso, siempre que el causante obtenga más del 50% de renta de la actividad que se transmite ( art. 3 del Real Decreto 1704/1999 de 5 de noviembre y 4 de la Ley 29/87 ), que haya ejercido la actividad de forma directa personal y habitual, consolidándose el usufructo o el dominio, y los adquirentes se comprometan al ejercicio de la actividad durante el plazo de 10 años, con las excepciones que recoge el art. 20.2.c de la Ley 29/87 . Se considera por la Administración, que en el caso no concurren tales requisitos, en tanto que en el periodo 1.1.2004 a 29.8.2004 no era la principal fuente de renta, ya que no se deben incluir en tal cómputo, las ganancias patrimoniales. La recurrente entiende que se han de tener presentes los ejercicios 2002 y 2003, sin que sea óbice en tal cuestión cobrar pensión de jubilación, teniendo en cuenta que los ingresos de la actividad agrícola multiplicaban por 4 ó 5 los de la pensión, no constando en el expediente administrativo, el ejercicio fiscal de 2004. La Administración sobre la base del art. 105 de la LGT, señala que ha de ser quien solicita una reducción quien lo acredite, en el caso, teniendo en cuenta la renta de 2004 y que la recurrente no ejercitaba la actividad de forma directa y personal. En el caso, la reducción procede de la exención contenida en el art. 4 de la Ley del I. Sobre Patrimonio que es uno de los casos en que se aplica la reducción del art. 20.2.c del I. de Sucesiones, al tratarse de bienes o derechos con los que la persona física desarrolla una actividad empresarial o profesional de forma habitual, directa y personal, y constituyendo su principal fuente de renta. Acabamos de mencionar una serie de conceptos jurídicos indeterminados, que deben completarse en cada caso. Cuando la Ley habla de ejercicio habitual y directo de la profesión o actividad empresarial no debe referirse solo al último año, al igual que la renta, sino a una serie de años previos. Que en el último año, la recurrente obtuviese rentas derivadas de ganancia patrimonial por enajenación de bienes no enerva el dato claro e inequívoco de que en años anteriores y en año 2004 (el principio de autotutela también obliga a que los datos en que se basa la Administración para decidir deben constar en el expediente administrativo, y la declaración de 2004 no consta) según reconoce la Administración, obtuvo la causante por vía del ejercicio de actividades económicas una cifra 4 ó 5 veces superior a la obtenida de la pensión, que eran sus fuentes ordinarias de renta. Según se desprende de los ejercicios 2002 y 2003, la renta obtenida por la actividad agrícola superaba crecidamente a la obtenida de la pensión al igual que en el periodo de 2004 hasta su fallecimiento, sin que conste en el expediente administrativo esta última. La ganancia patrimonial que consta, según dice la Administración en ese año 2004 debe considerarse excepcional, toda vez que no existe en otros años, y además lo aconseja la propia naturaleza de las cosas. Tal y como se recoge en la declaración del IRPF de los años 2002 y 2003 obrantes al expediente administrativo, ninguna razón existe para sospechar que la causante no ejerciera la actividad empresarial agrícola directa y habitualmente».

 

Joaquín Zejalbo Martín

 

Lucena, a 25 de marzo de 2015

 

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Córdoba. Plaza de la Corredera.

Córdoba. Plaza de la Corredera.

 

Informe Fiscal Diciembre 2014

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  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín,

Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

  

 

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Consultas de la Diputación Foral de Bizcaia.

Consultas de la Agencia Tributaria de Cataluña.

Resoluciones y sentencias para recordar

 

ALGUNAS SENTENCIAS Y RESOLUCIONES ESCOGIDAS:

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1.- Sentencia del TS de 13 de noviembre de 2014, Recurso 266/2012. La Administración no puede pedir con carácter general los nombres de los titulares de Cajas de Seguridad.

2.- Sentencia del TS de 22 de diciembre de 2014, Recurso 812/2013. El requisito de la proporcionalidad en la escisión y su excepción cuando se trata de ramas de actividad.

3.- Sentencia del TSJ de Madrid de 1 de septiembre de 2014, Recurso 283/20012. Sujeción a AJD de la constitución del derecho de retracto.

4.- Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 19 de septiembre de 2014, Recurso 3153/2011. No sujeción de una igualación de rango redactada por error y subsanada por el Notario autorizante.

5.- Santencia del TSJ de Canarias de, Sede de Santa Cruz de Tenerife, de 2 de octubre de 2014, Recurso 187/2013. . Efectos de la entrega de la notificación a un tercero.

6.- Sentencia del TSJ de Madrid de 16 de octubre de 2014, Recurso 566/2014.  Improcedencia del procedimiento de devolución de ingresos indebidos para impugnar liquidaciones firmes.

7.- Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 7 de noviembtre de 2014, Recurso 199/2011. No cabe reducciones en el ISD cuando el ejercicio de la función de administrador es gratuita conforme a los estatutos sociales.

8.- Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 13 de noviembre de 2014, Recurso 765/2010. El error notarial en la información del plazo de presentación de la autoliquidación no puede perjudicar al obligado tributario.

9.- Consulta V3247-14 de 03/12/2014. Transmision de una unidad productiva. No sujeción en IVA; sujeción a ITP de los inmuebles; y no sujeción de los muebles, al no ser inscribibles.

10.- Consulta 3289-14 de09/12/2014.  Retribución de los administradors y de los servicios prestados por los socios a la sociedad.

11.- Consulta V3313-14 de 11/12/2014. Tributación del legado de cosa ajena.

12.- Consulta 3326-14 de 12/1º2/2014. Disolución de una comunidad empresarial de bienes.

13.- Consulta de la Diputación Foral de Bizkaia de 19 de noviembre de 2014. El concepto de heredero legal en el contrato de seguro.

14.- Resolución del TEAC de 5 de febrero de 2015, 01689/2012. Anulada una sanción por falta de motivación, no cabe abrir de nuevo el procedimiento sancioandor.

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 Sentencias del Tribunal Supremo.

 

Sentencia del Tribunal Supremo de 13 de noviembre de 2014, Recurso 266/2012. Requerimiento de información por parte de órgano de recaudación, relación de titulares de contratos de alquiler de cajas de seguridad. Carácter general o individual. Ámbito competencial. Improcedencia. Doctrina de la Sala. Necesidad de su individualización.

“Como decíamos en la sentencia de 14 de noviembre de 2011 (casa. 5782/2009 ) ante un caso análogo, la cuestión objeto de debate en el presente recurso de casación se encuentra perfectamente delimitada: se trata de saber si un órgano de recaudación de la Agencia Estatal de Administración Tributaria y concretamente la Unidad Regional del Departamento de Recaudación de la Delegación Especial de Valencia puede practicar requerimientos de información tributaria con carácter general o, por el contrario, dada la naturaleza de sus atribuciones, los requerimientos que practiquen deben estar directamente vinculados con la recaudación de créditos singulares.” Para el TS “La sentencia de instancia, con buen criterio, concluyó que el tipo y el alcance del requerimiento practicado excedían el ámbito competencial del órgano de recaudación, ya que no constaba que se refiriera al cobro de una concreta deuda tributaria. Entendió que el artículo 93.1.c) circunscribe la posibilidad de que se

practiquen este tipo de requerimientos por los órganos de recaudación a las personas o entidades depositarias de dinero en efectivo o en cuentas, valores u otros bienes de deudores a la Administración tributaria en período ejecutivo en el ejercicio de sus funciones.” “La circunstancia de que se contemple la posibilidad de que los órganos de recaudación puedan practicar requerimientos de información tributaria no significa reconocerles la potestad de realizar requerimientos de información a cualquier obligado tributario y en cualquier clase de contexto o situación. Se trata del ejercicio de una potestad que debe estar directamente vinculada al ámbito competencial y actividad que desarrolle el órgano en cuestión, es decir, sujeta a la previsión legal que justifica la actuación misma del órgano administrativo. Debe estar circunscrita, como establece el artículo 2 del mencionado Reglamento, a «la función administrativa conducente al cobro de las deudas y sanciones tributarias y demás recursos de naturaleza pública que deban satisfacer los obligados al pago». En el presente caso ni existían deudas o sanciones que recaudar, ni la finalidad del requerimiento iba encaminada a su cobro.” “En otras palabras, por definición, un órgano de recaudación no puede practicar requerimientos genéricos de información. Mientras que, en principio, todo sujeto pasivo de no importa qué tributos está sujetos a la potestad de comprobación e inspección de la Administración tributaria, justificándose así la existencia de requerimientos generales de información, siempre que aparezcan suficientemente motivados y se adopten siguiendo los cauces previstos en la norma, sólo quedan sometidos al ámbito competencial de los órganos de recaudación quienes aparezcan como deudores de la Hacienda pública, no cabiendo, por ello, practicar requerimientos generales en este ámbito. En suma, tratándose de la recaudación y, por lo tanto, de los órganos administrativos que la tienen encomendada, no cabe practicar requerimientos desvinculados del cobro o de la exacción de créditos concretos y específicos.”

En definitiva, “no cabe tirar la red para ver lo que sale.”

Sentencia del Tribunal Supremo de 20 de noviembre de 2014, Recurso 3850/2012.  Vinculación de los hechos probados en proceso penal de los procedimientos administrativos. Sentencia penal absolutoria, en tanto la cuantía de la cuota no alcanza el mínimo para considerar el ilícito delito.

“Aún cuando no podamos compartir con la Sala juzgadora sus reticencias sobre la virtualidad del régimen de estimación indirecta para condenar penalmente, lo cierto es que la Sentencia contiene una relación de hechos probados, los referidos, a los que ha de estarse, y dichos hechos son los que han de servir de base a la Administración Tributaria en el ejercicio de su potestad sancionadora, dentro de la manifestación única del ius puniendo estatal, que le corresponde. Por lo tanto, si el órgano judicial ha enjuiciado el ilícito perseguido, y declara que no es delito porque el mismo no alcanza la suma de 120.000 euros, dicha declaración vincula a la Administración, por lo que sólo puede perseguir y castigar dicho ilícito, que es el mismo ya enjuiciado en sede jurisdiccional, en base a los hechos tenidos por probados por el órgano judicial, esto es, por la suma defraudada ascendente a 13.462,67 euros, pues de lo contrario se conculcaría el principio non bis in ídem en los términos contemplados y se conculcaría el principio de cosa juzgada positiva, puesto que abarcar como base imponible y cuota defraudada la totalidad de la suma resultante de la regularización llevada a cabo es desconocer lisa y llanamente el pronunciamiento judicial que expresamente determinó acabadamente tras su enjuiciamiento hasta dónde alcanzaba el ilícito reprochado, determinando delimitadamente el margen en el que podía actuar la Administración Tributaria. Lo cual debe llevarnos a confirmar la sentencia impugnada en cuanto anula la sanción impuesta, sin perjuicio, claro está, de la potestad que cabe a la Administración Tributaria dentro de los límites señalados. ”

Existe un importante voto particular firmado por dos magistrados.

Sentencia de 22 de diciembre de 2014, Recurso 812/2013. La escisión y el concepto de rama de actividad. El requisito de la proporcionalidad y su excepción.

En la Sentencia recurrida se considera “que no basta con haber desarrollado cuatro operaciones inmobiliarias en cuatro años, pues eso no convierte a quien las realiza en promotor habitual. Cierto es que la realización de una sola actividad de promoción basta para considerar a quien la realiza empresario del I.A.E., y aún del I.V.A. Pero no estamos en ninguno de esos dos tributos sino en el Impuesto de Sociedades, del que la actora era ya sujeto como empresario automovilístico. Construir una nave y alquilarla o venderla no deja de ser una actividad ocasional y accesoria en su trayectoria económica, que no legitima para considerarlo como empresario activo en el sector inmobiliario, en el que no consta que se diera de alta, aunque tomara la precaución de ampliar el objeto social definido en su escritura de constitución. No ha habido, pues, rama preconstituida con anterioridad a la escisión, lo que priva a ésta del beneficio fiscal pretendido , pues no ha existido un conjunto patrimonial afectado a un fin con anterioridad, un conjunto de activos que formaran una explotación económica autónoma, con vida propia tanto en sede de la entidad de la que se escinden como con posterioridad. No ha habido una actividad generadora de ingresos externos a las propias sociedades escindente y escindida pues las naves se construyeron para el uso de la una o de la otra. Y tampoco aparece suficientemente justificado en el caso concreto que examinamos como motivo económico válido el preservar los bienes de la entidad del riesgo propio de la actividad, motivo éste que si en algunos casos puede ser acogido, en otros puede resultar incluso fraudulento, si lo que conlleva es un vaciamiento patrimonial para evitar responsabilidades asumidas. Razones todas que conducen a desestimar la pretensión deducida en el presente recurso»”

“En el presente recurso, la cuestión litigiosa -recuérdese, la pertinencia o no de la existencia de una rama de actividad preexistente a los efectos de disfrutar de los beneficios fiscales derivados del régimen de diferimiento- ha generado una doctrina – cuyos votos particulares no merman su consideración- que coincide con la fijada por la sentencia impugnada y que, en síntesis, considera como requisito ineludible la existencia previa de una rama de actividad o unidad económica reconocible y cierta. Así lo disponen las recientes Sentencias de 20 de julio de 2014, dictadas en los RRCC 3569 y 5175/2011.”

“Toda escisión ha de implicar, en primer lugar, la transmisión en bloque y a título de sucesión universal de los patrimonios escindidos. E igualmente ha de suponer la constitución o ampliación de capital en las sociedades adquirentes con la finalidad de atribuir a los socios de las escindidas las acciones, cuotas o participaciones que les correspondan en la sociedad beneficiaria, respetándose en todo caso los derechos que ostentasen aquéllas y guardándose la debida proporcionalidad entre los títulos recibidos y aquéllos que poseyesen conforme a la relación de canje que se acuerde.”

“En el caso que analizamos, de acuerdo con el proyecto de escisión y en la escritura pública de escisión, no se respeta la regla de proporcionalidad cualitativa, puesto que la atribución de acciones es distinta a la inicial, dado que el 100% de cada sociedad se atribuye a cada uno de los socios que poseen el 100 por 100 del capital social de las beneficiarias, cuando lo exigido por la Ley es que los socios de la entidad escindida recibieran participaciones de cada una de las sociedades beneficiaras en la misma proporción a la participación que ostentaban en la que se escinde y que era del 50%. En el sentido de que la atribución de participaciones debe responder a un criterio de proporcionalidad como condición que perfila la escisión nos hemos pronunciado en la sentencia de 24 de enero de 2013 (cas. nº 1847/2010).

Por otra parte, a partir de 1 de enero de 2001 en que entra en vigor la Ley 14/2000, de 29 de diciembre, de Medidas Fiscales, Administrativas y de Orden social, la norma fiscal estaría admitiendo las escisiones denominadas subjetivas, al modificar la redacción del artículo 97.2.2º de la LIS 43/1995 pasando éste a establecer que «en los casos en que existan dos o más entidades adquirentes, la atribución a los socios de la entidad que se escinde de valores representativos del capital de alguna de las entidades adquirentes en proporción distinta a la que tenían en la que se escinde requerirá que los patrimonios adquiridos por aquéllas constituyan ramas de actividad». Reciben la denominación de «escisiones no proporcionales» aquellas que no cumplen la regla de la proporcionalidad cualitativa. Una interpretación finalista del precepto debe llevar a entender que los patrimonios adquiridos tendrían que tener las notas características de una rama de actividad también en la entidad transmitente.”

Conforme al artículo 97.4 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades “sólo aquellas operaciones de escisión en las que el patrimonio segregado constituya una unidad económica y permita por sí mismo el desarrollo de una explotación económica en sede de la adquirente podrán disfrutar del régimen especial del capítulo VIII del titulo VII de la LIS.” “Sólo en la medida en que cada patrimonio a escindir constituya una unidad económica autónoma diferenciable del resto del patrimonio de la entidad a escindir la escisión subjetiva planteada podría acogerse al régimen especial de fusiones, escisiones, aportaciones de activo y canje de valores…».

Sentencia de 19 de enero de 2015, Civil, Recurso 2329/2013. A las obligaciones asumidas contractualmente se les aplica el plazo de prescripción de quince años.

 “La Audiencia afirma lo siguiente en el fundamento de derecho segundo de la sentencia hoy impugnada:  «resulta incuestionable que habiendo sido contractualmente asumida por los compradores en la totalidad de escrituras de compraventa de las viviendas la obligación de abono de los impuestos y tributos que resultaren aplicables, directa o indirectamente, a dichas operaciones de compra, nos encontramos ante la existencia de unas obligaciones de naturaleza puramente civil, que fueron expresamente asumidas en los contratos de compraventa, y a las que no pueden negarse los compradores, ni tampoco oponiendo la caducidad de la obligación tributaria recogida en el artículo 88 de la Ley General Tributaria , dado que se trata ahora de la exigencia del cumplimiento de una obligación estrictamente contractual que surge directamente de los contratos de compraventa y que por tanto se encuentra sometida, no al plazo de caducidad de un año de la Ley General Tributaria, sino al más amplio de prescripción de quince años, obviamente no cumplido, de las acciones personales que recoge el artículo 1.964 del Código Civil ». No se admite el recurso de casación contra dicha sentencia

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Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Sentencia de 3 de abril de 2014, recurso 1040/2011. Sujeción a AJD, documentos mercantiles, de los pagarés nominativos emitidos sin la cláusula “no a la orden”, en los que se materializaba el importe de un préstamo garantizado con hipoteca, por el que se pagó AJD en concepto de constitución de garantía.

    “Efectivamente, tanto la doctrina como la jurisprudencia distinguen entre: pagarés «no a la orden» que constituyen una mera promesa o compromiso de pago que ni se asimila ni se convierte en documento de giro.

Pagarés con cláusula expresa «a la orden» que constituyen documentos de giro desde el mismo momento de su expedición. Y pagarés sin ninguna de las dos citadas cláusulas, respecto de los cuales, esta Sala de Justicia no puede asumir las razones en que apoya el actor su pretensión. La Ley Cambiaria y del Cheque asimila los pagarés al cheque por lo que, en principio, en ambos casos se trata de documentos a la orden y, por tanto, constituyen documentos de giro sujetos al impuesto de que se trata. En el caso que se examina, como ya se ha dicho ninguno de los cinco pagarés objeto de la revisión jurisdiccional contiene cláusula alguna en este sentido pero, a diferencia de lo que opina el actor, esta Sala entiende que esa omisión no permite interpretar que en el tráfico jurídico hagan funciones como títulos «no a la orden» pues su asimilación con el cheque obliga a mantener la opinión contraria, es decir, que el pagaré es un título a la orden siempre que en el mismo no se contenga la cláusula «no a la orden».

 

Sentencia de 22 de mayo de 2014, Recurso 1841/2010. Condiciones necesarias para la validez renuncia a la exención de IVA en las subastas judiciales

“Por mucho que la jurisprudencia haya flexibilizado la interpretación de los artículos 20.2 de la Ley del Impuesto y 8º.1 del Reglamento (Real Decreto 1624/1992 ) al hacer una interpretación más finalista en orden a las formalidades de la renuncia, no cabe una renuncia del tipo de la pretendida, esto es, porque el deudor hipotecario extienda, con posterioridad al auto aprobatorio del remate, de fecha 6 de octubre de 2004, dos facturas (ambas de fecha 3 de febrero de 2005) en las que incluya el IVA repercutiendo por la adquisición de la Nave I la cantidad de 82.400 euros y por la adquisición de la Nave II, 36.800.

Sucede, de acuerdo con la regulación antes expresada, que el ejercicio de la facultad de renuncia a la exención, en los casos de ejecución, corresponde al adjudicatario y está supeditada a que lo manifieste ante el Juzgado, de forma previa o simultánea al pago del importe de la adjudicación, haciendo constar el cumplimiento de los requisitos que se establecen por el art. 8 de este Reglamento para la renuncia a la exención de las operaciones inmobiliarias.

En el caso examinado, aprobado el remate por auto de 6 de octubre de 2004, conforme a la regulación de la Ley de Enjuiciamiento Civil vigente en ese momento, el rematante había de consignar en la Cuenta de Depósitos y Consignaciones la diferencia entre lo depositado y el precio total del remate en el plazo de 20 días hábiles ( artículo 670.1 de la LEC ) y, una vez efectuada la consignación, el título para la inscripción ( artículo 674.1 de la LEC ) se expidió el 17 de enero de 2005, según consta en el expediente. Por tanto, en cualquier caso, la renuncia no fue ni previa ni simultánea al pago del precio de la adquisición, puesto que como hemos observado las facturas fueron emitidas en fecha 2 de febrero de 2005. En estas circunstancias, no cabe apreciar, ni siquiera a efectos hipotéticos, que se tenga por ejercitada la renuncia a la exención del IVA marginando por completo el régimen legal.

Todo ello determina la procedencia del gravamen de transmisiones patrimoniales onerosas de acuerdo con lo previsto en el art. 7.5 del Texto Refundido del Impuesto de Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados , según el cual, están sujetas al mismo «las entregas o arrendamientos de bienes inmuebles cuando gocen de exención en el Impuesto sobre el Valor Añadido».”

Sentencia del TSJ de Cataluña de 5 de junio de 2013, Recurso 264/2013. La gestión catastral compete al Estado no a los Ayuntamientos

“La referida determinación de la consideración como rústicos o como urbanos de los inmuebles de que se trata pertenece a la gestión catastral como deriva de la previsión legal contenida en el artículo 61.3 del texto refundido de la LHL («A los efectos de este impuesto, tendrán la consideración de bienes inmuebles rústicos, de bienes inmuebles urbanos y de bienes inmuebles de características especiales los definidos como tales en las normas reguladoras del Catastro Inmobiliario») y de la regulación contenida en el texto refundido de la Ley del Catastro Inmobiliario aprobado por el Real Decreto Legislativo 1/2004, de 5 de marzo, en cuyo artículo 6 º está recogida el concepto y clases de bien inmueble y en cuyo artículo 7º se establecen los criterios de los que resultan el carácter urbano o rústico del inmueble.

Como la formación y mantenimiento del Catastro Inmobiliario es competencia exclusiva del Estado (artículo 4º del mismo texto refundido), solo a la gestión catastral corresponderá determinar el carácter de rústico o urbano del inmueble. Y de esta determinación dependerá esencialmente la fijación del valor catastral del inmueble, competencia exclusiva igualmente del Estado incardinada en la gestión catastral del IBI y que constituye la base imponible del mismo (artículos 65 y 77 del texto refundido de la LHL).

La cuestión controvertida es competencia, por tanto, del Catastro, sin que ni el Ayuntamiento, ni tampoco el Juzgado en la impugnación jurisdiccional de las liquidaciones por IBI, puedan entrar a pronunciarse sobre la misma.”

“En suma, la determinación de la invocada «situación urbanística sobrevenida de los bienes» y de sus efectos catastrales corresponde, en exclusiva, a la gestión catastral que compete a los órganos estatales, contra cuyas resoluciones habrá de reaccionarse mediante los correspondientes recursos y reclamaciones (recurso potestativo de reposición y, en todo caso, reclamación económico-administrativa ante el Tribunal Económico-Administrativo correspondiente), sin perjuicio, en su caso, de los recursos que procedan en el ámbito de aplicación del planeamiento urbanístico y de las acciones que pudieran corresponder en materia de responsabilidad patrimonial, si se estimaran concurrentes los presupuestos para la misma. Pero nada de ello afecta a la inicial validez de las liquidaciones por IBI giradas de acuerdo con los datos catastrales, sin perjuicio también de lo dispuesto en el citado artículo 224.1.III LGT.”

Sentencia del TSJ de Madrid de 1 de septiembre de 2014, Recurso 283/2012. Sujeción a AJD de la constitución de un derecho de retracto.

“En sus reclamaciones económico-administrativas la parte interesada alegó que el retracto es parte integrante de la compraventa en tanto que convención accesoria por lo que no puede ser objeto de gravamen separado del que afecta a la convención principal; que no hay transmisión alguna del derecho de retracto sino constitución del mismo; que la constitución de este derecho se produce sin que exista ningún desplazamiento del patrimonio de la reclamante, sino que se constituye un derecho «por retención», esto, que el transmitente se limita a retener en su patrimonio dicho derecho como parte retenida del derecho de propiedad que transmite sin que su creación signifique transmisión alguna sino «minoración» en el valor de la cosa vendida, y por no haber transmisión no hay hecho imponible del ITPAJD; que ese carácter de «derecho por retención», unido al carácter accesorio de la convención, implica que nos encontremos ante una simple transmisión de plaza de garaje ya gravada por el I.V.A. con la única peculiaridad de que el total poder de disposición de la cosa vendida no se produce de forma instantánea a la celebración del contrato, sino en dos momentos, perfeccionándose así la transmisión cuando finaliza el plazo para el ejercicio del retracto, y es por ello por lo que no cabe sujetar a gravamen autónomo distinto del que grava la transmisión (I.V.A.) a la convención que supone el pacto de retroventa, por carecer el mismo de sustantividad propia diferente a la de la compraventa; y, por último, que de interpretar el derecho de retracto como un derecho real independiente de la compraventa, nos hallaríamos ante una transmisión de un derecho real del adquirente de la plaza de garaje a favor de la entidad transmitente de la misma, y como el transmitente de ese derecho sería una persona física que no es sujeto pasivo de I.V.A., habría que gravarlo por la modalidad de Transmisiones Patrimoniales Onerosas, que es incompatible con el gravamen de la misma operación por la modalidad de Acto Jurídico Documentado del mismo impuesto.”

 “La decisión del litigio pasa por determinar si en el caso de autos se cumplen o no todos y cada uno de los requisitos necesarios para que la constitución del derecho de retracto convencional en las escrituras de compraventa de referencia tribute como acto jurídico documentado.” Para la sujeción a la modalidad impositiva de actos jurídicos documentados es necesario que “no esté sujeto a la de transmisiones patrimoniales onerosas, y el artículo 14.3 del Real Decreto Legislativo 1/93 determina la sujeción a TPO de la transmisión de bienes y derechos con cláusula de retro, la transmisión del propio derecho a retraer y del ejercicio del derecho de retracto, de donde se deduce que la constitución del derecho de retracto no está sujeta a TPO.”

“Este sistema –que se deduce del artículo 46 del Reglamento- permite deducir que la ley limita el gravamen de TPO a la transmisión sin sujetar el derecho de retro por su constitución, y se funda en que el derecho de retro no implica transmisión o desplazamiento patrimonial alguno, por lo que no puede ser gravado por TPO, de manera que no hay hecho imponible de la modalidad de TPO por la constitución de derecho de retracto. En resumen, la constitución de retracto convencional no está sujeta a TPO pero sí a AJD si se realiza, como es el caso, en documento público, al cumplir con todos los requisitos legales al efecto. El hecho de que no haya transmisión de derechos a terceros impide el gravamen por TPO pero en nada afecta a la existencia de gravamen por AJD, pues en este caso el hecho imponible es la celebración de un acto jurídico por el que se establece una limitación del dominio.”

Para el Tribunal “el establecimiento de la cláusula de retroventa es una convención distinta al de la propia compraventa en tanto que mediante ésta una persona transmite a otra una cosa por precio, mientras que aquella cláusula implica la constitución de un derecho que permite recuperar al vendedor una cosa que ya no es propia, y que no solo obliga al comprador sino que afecta a posteriores poseedores de la cosa (art. 1510 del Código Civil). Así, el objeto de gravamen no es el contrato sino sus distintas convenciones que pueden estar sujetas a impuesto separadamente. En el caso de los presentes autos, la transmisión devenida de la compraventa está sujeta a IVA y la constitución del derecho de retracto a AJD. Finalmente, el sujeto pasivo del gravamen por la constitución del derecho de retracto es la parte hoy recurrente, a cuyo favor se constituye el retracto en la transmisión de las plazas de garaje a particulares, resultando así la adquirente del derecho de retracto (artículo 29 del RDL 1/93). En cambio, el sujeto pasivo de la transmisión de la plaza de garaje es el particular adquirente de la misma, por lo que no existe doble imposición.”

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 16 de septiembre de 2011, Recurso 1711/2011. No se acredita a efectos de las reducciones en el ISD que el comunero desarrollase una actividad económica y que constituyese su principal fuente de renta.

“Sostienen las recurrentes que concurren todos los requisitos exigidos por la norma para aplicar la reducción. Alegan a tal fin que los bienes y derechos sobre los que procede aplicar la reducción son los que están afectos a la actividad de la Comunidad de Bienes denominada DIRECCION000, C.B., constituida el 7 de noviembre de 2004 con el objeto de dedicar los bienes puestos en común a la promoción de viviendas.

En los Estatutos de la Comunidad se fija como aportación de los comuneros la parte que a cada uno de ellos les corresponde en la finca sita en Palencia en el PASEO000 nº NUM006, finca de la que era copropietario con sus hermanos el causante.”

“En cuanto al requisito de que la actividad desarrollada por la Comunidad de bienes constituyera la principal fuente de renta del causante alegan las recurrentes que debe tenerse en cuenta que la actividad de promoción inmobiliaria tiene un ciclo de producción superior al año y exige de un desembolso inicial muy fuerte que impide la generación de beneficios reales hasta el momento de la entrega de las viviendas a los propietarios, lo que no es óbice para calcular, atendiendo al método de grado de avance, el beneficio teórico que corresponde a cada ejercicio y que puede entenderse como renta obtenida en cada año aunque declarada a partir de 2010 de forma conjunta, una vez que se fueron entregando las viviendas a los propietarios y se formalizaron las compraventas. Con la demanda se ha aportado un informe pericial emitido por don Julio, Diplomado en Ciencias Empresariales en el que se calcula el teórico beneficio que se hubiera obtenido durante el ejercicio 2004 por la Comunidad de bienes de haberse calculado el mismo conforme al método de grado de avance o porcentaje la ejecución.

La pretensión principal de las recurrentes no puede prosperar porque, como acertadamente señalan las Administraciones demandadas, el art. 105 de la LGT establece que quien hace valer su derecho debe probar los hechos constitutivos del mismo, lo que no han logrado pese a su esfuerzo alegatorio y probatorio en la medida en que no han acreditado que el causante desarrollase una actividad económica para la que la finca reseñada era necesaria y que, además, constituía su principal fuente de renta desde el momento en que transcurren escasos 25 días desde que se constituye la Comunidad de Bienes denominada DIRECCION000, C.B. y su fallecimiento; en la escritura de constitución se encomienda la actuación externa y frente a terceros a dos comuneros que no son el causante; no consta que percibiese por esa actividad algún rendimiento; en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del año de su fallecimiento no figura ningún tipo de rendimiento por la referida actividad y en modo alguno puede considerarse que constituye su principal fuente de renta la mera expectativa teórica de unos beneficios calculados a posteriori en función de que la actividad empresarial desarrollada tiene un ciclo superior al año, pues ha de estarse al momento del fallecimiento del causante para determinar si en ese momento esa actividad constituía su principal fuente de renta, de conformidad con lo dispuesto en los arts. 21.1. de la LGT y 24.1 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, estableciendo el primero que la fecha del devengo determina las circunstancias relevantes para la configuración de la obligación tributaria y el segundo determinando como fecha del devengo el día del fallecimiento del causante; en la declaración del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del año 2004 no aparecen declarados rendimientos de actividades económicas ni directamente ni por atribución efectuada por la Comunidad de Bienes mencionada y, con arreglo al art. 108.4 de la LGT, los datos y elementos de hecho consignados en las autoliquidaciones, declaraciones, comunicaciones y demás documentos presentados por los obligados tributarios se presumen ciertos para ellos y solo podrán rectificarse por los mismos mediante prueba en contrario, lo que, como se ha dicho, no han conseguido las recurrentes.”

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 18 de septiembre de 2014, Recurso 1284/2011. Aplicación del art. 1062 del Código Civil en la disolución de la comunidad de bienes sobre dos locales entre dos comuneros con participaciones de propiedad distinta en los mismos.

“Alega la Generalitat Valenciana que en escritura publica otorgada por D. Teodosio y su hija Dª Marisa, en que que deciden disolver la comunidad de bienes que ostentaban sobre dos inmuebles, locales comerciales. En la escritura de disolución se adjudican ambos locales a Dª Marisa, y en contraprestación esta entrega a D. Teodosio la cantidad de 150.189,60 euros. Se produce pues un exceso de adjudicación en cuanto por la atribución de una mayor participación de la que le correspondía en la comunidad a un comunero, exceso definido en el art 7, 2, B RDL 1/93. Teniendo en cuenta el criterio de indivisibilidad que establece el art 1062 CC que determina la no sujeción como exceso de adjudicación en dicho caso cuando constituye el único bien de la comunidad. Pero este no es el caso de autos en el que los bienes de la comunidad eran divisibles el exceso de adjudicación era evitable formando lotes proporcionales. Por todo lo cual postula la anulación de la resolución del TEAR y la confirmación de la liquidación de la GV.

La administración demandada se opone al recurso entablado y señala que en el caso de autos si bien existen dos inmuebles sin embargo están participados en porcentajes diferentes por lo que en todo caso no se disuelve la comunidad con la atribución de un inmueble a cada uno de los miembros, por lo que concurre la situación de hecho de indivisibilidad lo que impide la consideración de la existencia de excesos de adjudicación, no cabe hacer dos lotes equivalentes y la compensación en metálico es inevitable.”

Se desestima el Recurso indicando el Tribunal que “No está de más añadir que también entre los Tribunales Superiores de Justicia son variados los pronunciamientos contrarios a la tributación por ITP modalidad transmisiones patrimoniales onerosas en los supuestos análogos al de autos de disolución de la comunidad de bienes, pudiendo citarse las sentencias del de Andalucía de 28 de septiembre de 2006, del de Madrid de 24 de mayo de 2012 o las de la Comunidad Valenciana de 12 de febrero y 11 de mayo de 2013.” También se cita la Sentencia del TSJ de Asturias de 21 de junio de 2010, Recurso 1437/2008.

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 19 de septiembre de 2014, Recurso 3153/2011. No sujeción de una igualación de rango redactada por error y subsanada por el Notario autorizante

“Señala que mediante escritura pública de 19 de diciembre de 2008 se procedió al otorgamiento de escritura pública de préstamo y constitución de hipoteca y constitución de fianza por el Notario de S……., suscrita entre el BANCO…….SA y su cliente, por la que el actor le entregó al cliente una cantidad de 72.000 euros, en calidad de préstamo, y que con posterioridad a la firma del préstamo hipotecario, el cliente dirigió una carta al actor por la que le comunicaba un error padecido en el clausulado de la escritura, respecto una igualación de rango que constaba en la cláusula segunda, por lo que para subsanar dicho error se extendió en fecha 22 de abril de 2009 por el mismo Notario, diligencia para subsanar el error padecido respecto la igualación de rango.

Alega que por tanto no existe convención alguna sobre igualación de rango que sujetar a tributación, pues si bien en la cláusula segunda de la escritura pública de fecha 19 de diciembre de 2008, por la que se constituye la hipoteca se cita una igualación de rango respecto la hipoteca anteriormente inscrita, tal convención ha sido declarada inexistente mediante diligencia de subsanación otorgada por el mismo Notario en fecha 22 de abril de 2009, por la que se deja sin efecto y se anula la convención.

Entiende que el documento base de la liquidación comunicada, no debe someterse a tributación al carecer de contenido valuable por su pura inexistencia.”

Para el Tribunal “debe estimarse la alegación primera de la actora, pues resulta acreditado, que la igualación de rango contenida en la escritura pública de fecha 19 de diciembre de 2008, fue un error, subsanado mediante diligencia notarial de fecha 22 de abril de 2009, donde se hace constar que la cláusula referente a la igualación de rango es nula, por lo que no conteniendo la escritura pública una igualación de rango, no concurre el hecho imponible en los términos del artículo 31.2 del TR ya expuesto, por lo que procede estimar el recurso, anulando la liquidación impugnada sin necesidad de entrar a analizar las restantes alegaciones de la actora.”

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 23 de septiembre de 2014, Recurso 3003/2011. Necesidad de la declaración judicial de la nulidad, rescisión o resolución del contrato para obtener la devolución del Impuesto, no bastando la imposibilidad de inscripción.

“En el caso de autos son hechos sustanciales para dirimir la siguiente litis los siguientes que constan acreditados en virtud del expediente administrativo aportado: En escritura publica otorgada en fecha 15-1-2009 Dª Lucía, cedió a su hermana Dª Estefanía, en pago de deuda determinadas cuotas partes de cuatro fincas de su propiedad, presentando copia de dicha escritura ante el RP que denegó la inscripción, por cuanto respecto a tres de las fincas habían desaparecido por agrupación y respecto a la cuarta finca no constaba la Sra. Estefanía como titular de la misma. Dª Rebeca que había liquidado el ITP de dicha transmisión en la cuantía de 4086,90 euros, formulo solicitud de ingresos indebidos que fue denegada, y el TEAR estima su reclamación.” El Tribunal estima el recurso interpuesto por la Generalitat Valenciana, pues “la calificación del ingreso como indebido exige a la concurrencia del negocio jurídico la declaración de nulidad, rescisión o resolución del contrato previamente existente. Este es el requisito que convierte en indebido el pago del impuesto. Pero si el mismo, el negocio jurídico subyacente sigue vigente y por tanto desplegando todos los efectos jurídicos que le son propios, lo que nos conduce a afirmar que en el caso de autos se produjo el hecho imponible que dio lugar al pago del impuesto, sin que conste acreditado que con posterioridad concurra ninguno de los supuestos del citado art 57, lo que impide dicha calificación del ingreso como indebido, y por tanto no procede su devolución. Afirmación que conduce a la estimación del recurso entablado.”

“En el caso de autos la imposibilidad de acceso al Registro de la Propiedad producirá respecto al contrato los diversos efectos contemplados en el Código Civil, a saber, el artículo 1.461 la obligación de saneamiento de la cosa vendida por el vendedor , artículo 1.474 la obligación de responder el vendedor de la posesión legal y pacifica de la cosa por el comprador, lo que se denomina el saneamiento por evicción y que, conforme al artículo 1.475 , tiene lugar «cuando se prive al comprador, por sentencia firme y en virtud de un derecho anterior a la compra, de todo o parte de la cosa vendida».

Pues bien, si tenemos en cuenta que la mera posibilidad de perder la cosa vendida por el comprador en virtud de la reclamación de un tercero no permite, si quiera, la suspensión de la liquidación del impuesto, si supone para el adquirente amenazado en su titularidad la posibilidad, en caso de que efectivamente llegue a perderla, de solicitar la devolución de la liquidación ya ingresada siempre que concurran los demás requisitos exigidos en el artículo 57 del Texto Refundido.”

Sentencia de la Audiencia Nacional de 24 de septiembre de 2014, Recurso 236/2012. No sujeción a IVA de la cesión de terrenos por parte de entes públicos, que son destinados a la construcción de viviendas de promoción pública. Tampoco procede la calificación como autoconsumo.

“Mediante Escritura Pública de 27 de enero de 2010 se procedió a elevar a público el Convenio de 17 de diciembre de 2009 suscrito por el Consorcio Urbanístico «Mostotes-Sur» de Móstoles y el Instituto de la Vivienda de Madrid (IVIMA), por el cual, según consta textualmente en la escritura «el primero cedió al segundo, que aceptó, sin contraprestación alguna para este último, la parcela resultante número 63, situada en el Plan Parcial del PAU-4 en el término municipal de Móstoles (Madrid), como cuerpo cierto, libre de cargas y gravámenes así como de arrendatarios y ocupantes, para la protección de vivienda con Protección Pública en régimen de Alquiler con opción de compra»

La conclusión que alcanzamos, de no sujeción a IVA, es coincidente con la mantenida por la Dirección General de Tributos en distintas Resoluciones que contemplan una situación similar a la ahora examinada y considera no sujetas a IVA las cesiones gratuitas de los Ayuntamientos a otras Administraciones, Entidades de Derecho Público o Privado, para la construcción de viviendas. Y aún cuando es cierto que las mismas se dictan con la redacción actualmente vigente del artículo 7.8º de la Ley ( en la que se hace referencia a cesiones sin contraprestación o con contraprestación tributaria), en la de 3 de marzo de 2005, referida a la cesión a empresa perteneciente íntegramente a una Comunidad Autónoma, se señala «….se puede concluir que, en términos de la Sexta Directiva, se trata de una actuación en la que el ayuntamiento actúa en el desarrollo de sus funciones públicas. Por tanto, la promoción indirecta por parte de la citada Administración no se realiza en el desarrollo de ninguna actividad que se pueda calificar como empresarial o profesional a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, de modo que las cesiones de terreno que efectúa no se hallarían sujetas al citado Impuesto. Aún en el caso en que la actividad de promoción indirecta pudiera considerarse como una actividad empresarial o profesional desarrollada por el Ayuntamiento consultante, las cesiones de terrenos objeto de consulta tampoco se hallarían sujetas al Impuesto, ya que dicha cesiones se realizan gratuitamente con lo cual, falta el requisito de onerosidad exigido por el artículo 4 de la Ley 37/1992 y que en el caso de los Entes públicos no admite excepción».

Sentencia del TSJ de Madrid de 25 de septiembre de 2014, Recurso 404/2012. Ámbito de aplicación de las reducciones en el ISD: es el valor total de las participaciones

“Centrado el objeto del presente recurso se trata de determinar si la minoración de la reducción del 95% prevista en el art. 20.2.c) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones , relativa a las participaciones de entidades a las que sea de aplicación la exención del art. 4.8 de la Ley 19/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre el Patrimonio , tiene que ser calculada sobre la totalidad del importe de las participaciones adquiridas «mortis causa» o sobre el valor de las mismas que resulte exento del Impuesto sobre el Patrimonio. Es decir, se trata de analizar si resulta procedente trasladar al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la regla de proporcionalidad prevista en la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio relativa a la exención únicamente de los bienes y participaciones en entidades que estén afectos al desarrollo de la actividad empresarial.

La discrepancia entre las partes supone determinar si la citada reducción del 95% puede hacerse en función de la afectación a la actividad económica, como así entienden la Comunidad de Madrid y el TEAC, o si, según entienden las recurrentes, debe operar sobre el 100% del valor neto de las participaciones dejadas en herencia una vez probado que están exentas en el Impuesto sobre el Patrimonio, pero con independencia de que esta exención fuera total o parcial en el impuesto sobre el Patrimonio.

Sobre la cuestión planteada en este proceso esta misma Sección -como acertadamente se invoca en la demanda- ya se ha pronunciado, entre otras, en sentencias de 7 de Septiembre de 2012 y 13 de Junio de 2013. Razones de unidad de doctrina y de seguridad jurídica nos obligan a remitirnos a los fundamentos jurídicos contenidos en dichas sentencias para, en este caso, estimar el presente recurso contencioso administrativo.” En dichas sentencias el Tribunal dijo que “las normas deben interpretarse de acuerdo con su sentido gramatical y más aun en una normativa en la que está prohibida expresamente la interpretación analógica. De tal manera que cuando el articulo 20.2.c) señala que la reducción del 95% debe afectar al valor de la empresa familiar adquirida mortis causa debe entenderse que incluye el valor total de la misma pues no se señala que deba ser en relación con el valor de la empresa entendida únicamente respecto de los bienes patrimoniales que están afectos a la citada actividad empresarial. Y es esa la interpretación que corresponde realizar del precepto de la Ley reguladora del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones pues si del indicado articulo se dedujera la interpretación pretendida por la Comunidad de Madrid carecería de sentido la regulación específica que han introducido algunas Comunidades Autónomas en el ejercicio de sus competencias tributarias que han indicado de forma expresa que la citada reducción del 95% en el Impuesto sobre Sucesiones solo puede incluir al valor de los bienes afectos a la actividad empresarial de la empresa familiar que se trasmite «mortis causa». Y entre ellas se encuentra la regulación efectuada por las Comunidades Autónomas de Galicia, Cataluña y Valencia.”

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 26 de septiembre de 2014, Recurso 1556/2011. El devengo de ITP en las subastas judiciales tiene lugar cuando se libra testimonio del auto

“El recurso plantea una controversia en orden a la determinación de la fecha del devengo del ITPAJD -TPO- (art. 49.1.a) TRLITP-AJD) en un supuesto de adquisición de un inmueble mediante subasta judicial, ya que dicha fecha constituye el dies a quo del cómputo del plazo de presentación de la declaración liquidación por dicho tributo -treinta días hábiles-, conforme al artículo 102.1 RITP-AJD, aprobado por RD 828/1995, de 29 de mayo ; y, por extensión, la clave en orden a determinar si en el presente caso es ajustado a Derecho el recargo por presentación extemporánea de las citadas autoliquidaciones.

Al respecto, la demandante sostiene que las autoliquidaciones del ITPAJD -TPO- se realizaron en plazo; fundando su afirmación en la interpretación de la citada normativa en los términos de que el devengo en los supuestos de adjudicaciones de inmuebles en subasta judicial se produce en el momento en que se libra por el Secretario Judicial mandamiento a la parte del testimonio del auto judicial de adjudicación, que le permite la inscripción en el Registro de la Propiedad, de conformidad con la redacción de los arts. 1.414 y 1.515 LEC, por Ley 10/1992, de 30 de abril.

Oponiéndose a dicha posición, el Letrado de la Generalitat sostiene, con base en la interpretación de la normativa en cuestión en los términos de fijar la firmeza de la resolución judicial en la fecha en la que se dicta el auto de adjudicación, el acomodo a Derecho de las liquidaciones del recargo por presentación extemporánea, confirmadas por el TEARV con base en dicha argumentación.”

La cuestión ya se resolvió en la Sentencia 1243/03 en la que se aceptó el razonamiento de la TEAC en su Resolución de 25 de noviembre de 1987, en la que se señaló “que la fecha de devengo en las adjudicaciones de bienes inmuebles en subasta judicial debía entenderse referida a la fecha del otorgamiento de la escritura pública para su inscripción, y que como a partir de la ley 10/1992, de 30 de abril, que modifica, entre otros, los arts. 1514 y 1515 de la Ley de Enjuiciamiento Civil , basta como título de inscripción en el Registro de la Propiedad de los inmuebles adjudicados en subasta el testimonio del auto judicial, lo congruente con la doctrina jurisprudencial antes mencionada y con la lógica del precepto es que no se entienda devengado el impuesto hasta el momento del libramiento a la parte del testimonio que le sirva de título inscribible, por lo que habiéndose librado el testimonio del Auto el día 8 de enero de 1996, y habiéndose presentado el documento junto con la preceptiva autoliquidación el día 2 de febrero de 1996, medió un plazo inferior a treinta días hábiles entre ambas fechas, por lo que tal presentación no puede calificarse como extemporánea, procediendo la anulación de la liquidación practicada.”

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 29 de septiembre de 2014, Recurso 844/2011. Impuesto sobre Sucesiones. Comprobación de valor. Medio de comprobación mediante el valor catastral al que se aplica un coeficiente. No es obligatorio para la Administración comprobar el valor de todos los bienes.

“En cualquier caso no cabe, desde luego, imponer a la Administración el deber de comprobar individualmente el valor de todos y cada uno de los bienes que formaban parte del caudal hereditario si no existe ningún elemento que permita considerar que no se hubo procedido al correcto cumplimiento de las normas aplicables al efecto, como ocurre con los bienes cuyo valor no ha sido objeto de comprobación. Es decir el mecanismo de legal valoración empleado por la Administración permite tener por justificado, como aquí ocurre, que el bien objeto de valoración tiene un valor mínimo, el que resulta de la aplicación de la norma legal referida, por debajo del cual cabe presumir la existencia de una infravaloración en la liquidación presentada por el contribuyente que legitima la comprobación. Por el contrario, si el contribuyente declara un valor que no es inferior al resultante de la aplicación de dicho mecanismo no cabe suponer, por aplicación de la misma regla, que el valor del bien era, en realidad, inferior al declarado, pues no es esperable que, al realizar la liquidación, se declare un valor superior al real, entre otros motivos dado el carácter perjudicial que implicaría dicha conducta para el contribuyente, pues con ello estaría asumiendo resultar obligado a pagar una suma superior a la verdaderamente adeudada.”

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 30 de septiembre de 2014, Recurso 794/2010. Escritura de declaración de obra nueva y reparcelación. Determinación de la base imponible. Las normas técnicas de valoración y el cuadro marco de valores y los módulos del Colegio de Arquitectos pueden utilizarse, pero debe explicarse como se aplican.

“La Administración, si no está conforme con el valor declarado, puede reclamar el presupuesto de ejecución material y si no está conforme con el mismo (como sucede en el ICIO mencionado por el Tribunal Supremo en relación al ITPAJD en sus sentencias de 29 de mayo de 2009 , dictada en interés de la ley, o de 9 de Abril de 2012, dictada en el recurso de casación en unificación de doctrina nº 95/2009) puede desplegar cuantas facultades de inspección y comprobación le asisten, pero desde luego de manera fundada en algo concreto y no por referencia a un valor medio; eso sí, difícilmente pueden desmentirse los datos de un presupuesto de ejecución material si ni siquiera se está dispuesto a desplazarse al lugar de la obra nueva a fin de examinar por ejemplo si la calidad de los materiales es la que se dice ser y demás circunstancias del hecho imponible.

La Administración parece entender que todas las obras cuestan lo mismo por m2 y es obvio que eso no es así. Consideramos trasladable a este impuesto el criterio jurisprudencial sentado para el Impuesto Municipal sobre Construcciones, Instalaciones y Obras, consistente en que el valor real de una obra nueva es el coste real de construcción representado por los desembolsos que deben hacerse para la ejecución de la misma según el presupuesto de ejecución material con arreglo al Proyecto debidamente visado por el Colegio de Arquitectos (y sin que puedan incluirse otra serie de gastos indirectos que se incluyen en determinados presupuestos como inseparables para la obtención de la licencia, gastos generales, beneficio industrial, honorarios facultativos, licencias, etc.). La Administración tiene plenas facultades de investigación; simplemente no las ejerce y la sustituye por la aplicación de un módulo insuficiente para desmentir la declaración del sujeto pasivo.”

Sentencia del TSJ de Murcia de 30 de septiembre de 2014, Recurso 657/2010. Concepto de valor real y su aplicación en AJD

“El Tribunal Constitucional, en Sentencia 194/2000, de 19 de julio , ha indicado la ausencia en la legislación de qué debe entenderse por valor real, siendo una magnitud indeterminada en tanto que ni determina que debe entenderse por valor real, ni especifica los parámetros que deben emplear en todo caso los sujetos pasivos del ITP para determinarlo, concluyendo que: «la Ley, ni define qué debe entenderse por valor real, ni especifica qué criterios o parámetros -de entre los múltiples y heterogéneos que existen- deben tenerse en cuenta a la hora de fijarlo. De este modo, no resulta aventurado afirmar que la tarea de comprobar el «valor real» de los bienes y derechos, lejos de arrojar una cifra -en pesetas- exacta, incontrovertible o, al menos, previsible dentro de un margen razonable, normalmente dará lugar a tantos resultados como peritos la lleven a cabo. El propio legislador es consciente de esta circunstancia cuando permite que el sujeto pasivo promueva la » tasación pericial contradictoria, en corrección» de la valoración practicada por la Administración…» “En definitiva no cabe incluir en la valoración al efecto de determinar la base imponible del impuesto costes que no constituyan los de la ejecución material de la obra (presupuesto de ejecución material de la obra) como son los gastos generales, el beneficio industrial u otros como honorarios profesionales, licencias e impuestos como el IVA o similares, gastos de notario y registro etc. En este caso en el valor de la edificación consignado en la póliza de seguros decenal por daños a la edificación, figuran conceptos como los señalados (honorarios técnicos: proyecto, dirección facultativa, otros) que deben ser excluidos.”

Sobre la discutida cuestión de las valoraciones en ITP resultan de interés las observaciones del Abogado Javier Gómez Taboada publicadas en el número 59, enero – febrero de 2015, de la revista del Colegio Notarial de Madrid El Notario del Siglo XXI bajo el título de “Las comprobaciones de valores: suma y sigue”

Sentencia del TSJ de Canarias, Sede de Santa Cruz de Tenerife, de 2 de octubre de 2014, Recurso 187/2013. Efectos de la entrega de la notificación a un tercero.

“Con carácter general, en primer lugar, debe subrayarse que en los supuestos en los que se ha entregado la notificación a un tercero que, tal y como exige la jurisprudencia, guarda con el interesado proximidad o cercanía geográfica, la norma sólo establece -puede establecer- una mera presunción -eso sí, de cierta intensidad- de que el acto o resolución llegó a conocimiento del destinatario. Por esta razón, esta Sala ha señalado, recogiendo la doctrina constitucional, que «es verdad que cuando la notificación se practica correctamente a un tercero, si el interesado niega haberla recibido o haberlo hecho intempestivamente el órgano judicial o la Administración no pueden presumir sin más que el acto ha llegado a conocimiento del interesado, sino que deben atender a dicha alegación ( SSTC 275/1993, de 20 de septiembre, FFJJ 3 y 4; 39/1996, de 11 de marzo, FJ 2 ; 78/1999, de 26 de abril, FJ 2 ; 113/2001, de 7 de mayo (RTC 2001, 113), FJ 3 ; 21/2006, de 30 de enero, FJ 3 ; 113/2006, de 5 de abril , FJ 6), pero corresponde a la parte probar dicho extremo ( STC 116/2004, de 12 de julio , FJ 5.) En el mismo sentido, se ha pronunciado el Tribunal Supremo en Sentencias de 15 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 4789/2004), FD Tercero; y de 4 de marzo de 2010 (rec. cas. núm. 2421/2005), FD Quinto)» (Sentencia de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007), FD Tercero; en el mismo sentido, Sentencia de 14 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 5455/2007), FD Cuarto).

Corresponde además al obligado tributario el esfuerzo de probar que, pese al cumplimiento exquisito de las normas que regulan las notificaciones, el acto o resolución no llegó a tiempo para que el interesado pudiera reaccionar contra el mismo, y tal esfuerzo debe consistir en algo más que meras afirmaciones apodícticas no asentadas en prueba alguna ( STC 116/2004, de 12 de julio , FJ 5; y Sentencias de esta Sala de 27 de noviembre de 2008 (rec. cas. núm. 5565/2006), FD Cuarto ; de 15 de diciembre de 2009 (rec. cas. núm. 4789/2004), FD Tercero; de 4 de marzo de 2010 (rec. cas. núm. 2421/2005), FD Quinto ; de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007), FD Tercero ; y de 14 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 5455/2007), FD Cuarto).

Finalmente, conviene precisar asimismo que lo que los interesados deben probar es que el acto o resolución no les llegó « a tiempo » para reaccionar contra el mismo (STC 113/2006, de 5 de abril, FJ 6), o « que no les fue trasladado con el tiempo suficiente para reaccionar en defensa de sus derechos e intereses legítimos » (STC 113/2006, de 5 de abril, FJ 6). De manera que si tuvo conocimiento del acto por el tercero cuando aún le quedaba tiempo para reaccionar, el interesado está en la obligación de hacerlo, sin que, en principio, quepa interpretar -como a menudo se hace- que el plazo para recurrir se cuenta desde que el tercero le hizo entrega de la comunicación (STC 184/2000, de 10 de julio, FJ 3. En el mismo sentido se ha pronunciado esta Sala en la Sentencia de 16 de diciembre de 2010 (rec. cas. núm. 3943/2007), FD Tercero, y, citando la anterior, en la Sentencia de 14 de marzo de 2011 (rec. cas. núm. 5455/2007), FD Cuarto).»

En el presente caso, el recurrente no prueba en modo alguno que no tuviera tiempo para reaccionar frente al acuerdo notificado hasta la fecha en la que concluyó el plazo para interponer la reclamación económico administrativa, lo que se ha acreditado es que en fecha posterior a la notificación, el 1/9/2009, pasó a tener relación laboral con una empresa que aun cuando no consta datos del RM si coincide su denominación con el primer apellido del esposo de la recurrente.”

Sentencia del TSJ de Asturias de 6 de octubre de 2014, Recurso 66/2013. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Sujeción al tributo de los derechos de adquisición preferente y de retracto convencional.

“En contra de lo que se sostiene por la recurrente este Tribunal entiende que en la discutida cláusula de los contratos de compraventa no se establece un único derecho ejercitable en dos fases sino dos derechos perfectamente diferenciados: Derecho de Adquisición Preferente (tanteo) y Derecho de Retracto convencional y no legal, tal y como resulta de la propia redacción (por cierto, bastante desafortunada) de la referida cláusula en cuyo párrafo cuarto expresamente se habla de «los derechos de adquisición preferente y retracto precedentemente establecidos…» y señalándose en el siguiente párrafo una cláusula penal para el caso de incumplimiento del ofrecimiento de adquisición preferente exclusivamente, a la vez que en el párrafo tercero se hace expresa distinción entre el Derecho de Retracto y el Derecho de Adquisición Preferente. Establecida la existencia de dos derechos perfectamente diferenciados es claro que el Derecho de Retracto al ser ejecutable frente a cualquier adquirente del comprador tiene naturaleza real y ello con independencia de que haya accedido o no al Registro ( Sentencia del Tribunal Supremo de 29 de abril de 2005 ),puesto que lo único que ello implicaría sería la no afectación a terceros de buena fe pero sí a los adquirentes que debieron conocer su existencia a tenor de lo previsto en párrafo tercero de la repetida cláusula.

También cabe deducir la naturaleza real del referido derecho de la remisión que expresamente se hace en la escritura a los art. 1507 y ss del C.C. entre los que se encuentra el art. 1510 que atribuye al contrato convencional eficacia erga omnes.

Concurriendo, pues todos los requisitos previstos en el art. 31.2 del Real Decreto Legislativo  1/1993 en relación con el referido derecho de retracto es por lo que, con independencia del carácter obligacional con el que expresamente se estableció el Derecho de Adquisición Preferente ( párrafo primero de la cláusula Sexta), ha de considerarse pertinente el devengo del impuesto, en base a todo lo demás arriba razonado y con independencia de la argumentación que en las resoluciones impugnadas pudiera contenerse.”

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 14 de octubre de 2014, Recurso 1455/2011. No existe exención para las cooperativas protegidas en las distribuciones del préstamo hipotecario.

“La alegación de la actora acerca de que debe aplicarse la «exención» prevista en el art. 33.1 de la Ley 20/1990, de 19 de diciembre, sobre Régimen Fiscal de las Cooperativas, a la distribución del crédito hipotecario que se contiene en las citadas escrituras públicas tampoco puede prosperar, toda vez que en ese precepto se establecen los «beneficios fiscales» que se reconocen a las cooperativas protegidas y que se refieren, respecto del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, por lo que aquí interesa, a los actos, contratos y operaciones -por lo que ahora importa- siguientes: «b) La constitución y cancelación de préstamos incluso los representados por obligaciones», no  comprendiéndose, por tanto, dentro de esa exención la distribución del crédito hipotecario litigioso. Debe añadirse a esto que no puede aplicarse la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito de las exenciones, como resulta del art. 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria”

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 16 de octubre de 2014, Recurso 629/2012. Sólo son deducibles los gastos de última enfermedad satisfechos por los herederos.

“En el caso examinado, en puridad, el actor no acredita que los gastos causados en la Clínica de Navarra se deban a tratamientos de la última enfermedad de don Jesús Manuel, limitándose su hijo y heredero a afirmar que el causante falleció por padecer un cáncer de pulmón con metástasis ósea no considerando que mediara un tiempo excesivo entre tales facturas y el fallecimiento. Resulta discutible, efectivamente, que facturas emitidas ocho meses antes del fallecimiento del causante puedan imputarse a la última enfermedad de éste. Lo que pretende la Ley es deducir de la herencia aquellos gastos de la enfermedad que ha producido la muerte, sin que tratándose de enfermedades que la persona padece durante un largo período de tiempo de meses o años, no se puede tener en cuenta, como última enfermedad, aquélla que entre el diagnóstico y la muerte han transcurrido varios años, pues la propia naturaleza del precepto exige que se refieran únicamente al último periodo, al agravamiento final de la última enfermedad. Pero es lo cierto, que en este caso el interesado no presenta informe médico de la causa de la muerte, de la enfermedad padecida, ni del tiempo de duración de esta.

Independientemente de lo anterior, tampoco se cumple el segundo de los requisitos antes expuestos pues no hay acreditación alguna de que tales facturas fueran abonadas por don Jacobo –heredero–. En efecto, pese a poner de manifiesto el Abogado del Estado esta circunstancia, el actor no ha considerado oportuno ni aportar prueba, dentro del trámite correspondiente, ni hacer el menor comentario sobre la cuestión en su escrito de conclusiones.

Por tanto, no cumpliéndose en el presente caso los requisitos para que tales gastos sean deducibles, procede la desestimación del presente recurso jurisdiccional.”

Sentencia de la Audiencia Nacional de 16 de octubre de 2014, Recurso 41472011. Impuesto sobre Sociedades. Motivación. Libre circulación de capitales. Donación a la Asociación Diocesana de Niza. Deducibilidad fiscal.

“El 30 de octubre de 2007, la Unidad de Gestión de Grandes Empresas de la Delegación Especial de Madrid de la AEAT dictó liquidación provisional a la sociedad ahora demandante, por el impuesto y ejercicio aludidos, en la que se indicaba que aquélla declaró tres donaciones: la primera, a la parroquia de San Sebastián Mártir, por 120.000 euros, por lo que puede deducirse 42.000 euros; la segunda a la Fundación Síndrome de Down de Madrid, de 15.034,00 euros, que permiten una deducción de 5.261,90 euros; el tercer donativo corresponde a la asociación diocesana de Niza, del que se niega la deducción en virtud del artículo 16 de la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de Régimen Fiscal de las Entidades sin Fines Lucrativos y de los Incentivos Fiscales al Mecenazgo , en relación con la disposición adicional octava (sic) de la misma ley.

 De tal exclusión deriva una liquidación a ingresar de 276.645,61 euros, compuesta de cuota por importe de 257.664,89 euros e intereses de demora que ascienden a 18.980,72 euros.

Disconforme con el citado acto administrativo, la entidad interpuso reclamación en primera instancia ante el Tribunal Económico-Administrativo Regional de Madrid. El TEAR, el 23 de febrero de 2010, la desestimó, confirmando la liquidación girada.

Contra dicho acuerdo se interpuso recurso de alzada ante el Tribunal Económico-Administrativo Central”, igualmente desestimado.

Se estima el recurso “atendida la expresada jurisprudencia comunitaria sobre unos hechos que, en lo sustancial, son idénticos a los que en este asunto se evalúan, puede llegarse a la misma conclusión, que debemos sintetizar de esta manera: a) no hay ninguna razón que justifique, desde la perspectiva del Derecho comunitario, la diferencia de trato entre las donaciones efectuadas a entidades de utilidad pública (entidades beneficiarias del mecenazgo en la expresión del artículo 16 de la Ley 49/2002, del Mecenazgo ),  por la sola razón de su lugar de residencia; b) la mencionada Ley debe interpretarse conforme a las normas, principios y exigencias del Derecho comunitario, sin que la utilidad pública -la Ley habla del tercer sector , esto es, la participación privada en actividades de interés general- pueda ser constreñida a las que realicen las entidades residentes en España o cuyos fines beneficien, de forma exclusiva o no, a ciudadanos españoles; c) la claridad de esta jurisprudencia y la identidad del asunto debatido con el que ha sido resuelto en la expresada sentencia del TJUE de 27 de enero de 2009, C-318/07 (Persche), hacen innecesario plantear cuestión prejudicial al efecto, en virtud de los principios del acto claro (asunto CILFIT) y del acto aclarado, aclaración que, precisamente, puede entenderse efectuada en la mencionada sentencia y, por remisión contenida en ella, a la de 14 de septiembre de 2006, asunto C-386/04 ( Centro di Musicología Walter Stauffer).”

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 16 de octubre de 2014, Recurso 566/2011. Los supuestos de liquidaciones firmes no pueden ser atacados mediante el procedimiento correspondiente a la devolución de los ingresos indebidos.

“Por tanto, es esa falta de impugnación de la liquidación lo que determina que sea firme el acto por el cual devino en indebido el ingreso efectuado y su devolución, como así dispone el artículo 221.3 de la LGT , no puede efectuarse por el procedimiento de devolución de ingresos indebidos sino a través del recurso extraordinario de revisión o a través de procedimientos especiales de revisión que es lo que le ha dicho el TEAR en la resolución objeto del presente recurso y por ello debemos confirmar al entender que es ajustada a derecho. Por tanto, la liquidación girada por el impuesto sobre Sucesiones quedó ya firme e inatacable y no puede modificarse por la vía de la devolución de los ingresos indebidos dado que la aplicación de la reducción en la base imponible de la citada liquidación por ser el recurrente titular de una explotación prioritaria no es un error de hecho sino una cuestión jurídica que no puede impugnarse por la vía de la devolución de los ingresos indebidos sino por la vía de los recursos administrativos, bien ordinarios o bien especiales, y por la vía de los recursos jurisdiccionales.

Por ello no es posible analizar si el recurrente tiene o no derecho a la aplicación de la citada bonificación porque esta alegación tiene su sede adecuada en la impugnación de la liquidación girada por esta causa, pero no en un procedimiento de devolución de ingresos indebidos.”

Sentencia del TSJ de Madrid de 16 de octubre de 2014, Recurso 207/2011. Contribuyentes en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. En los casos de dos compradores, cuyos datos son conocidos por la Administración Tributaria, se debe dictar dos Liquidaciones.

Sentencia del TSJ de Extremadura de 23 de octubre de 2014 Recurso 295/2013. Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales. Exención para la construcción de viviendas de protección oficial. En la escritura pública de compraventa y en la autoliquidación no se indicaba que la adquisición se realizaba para la construcción de VPO. Inexistencia de exención

En las escrituras públicas de compraventa nada se dijo sobre la construcción de viviendas de protección oficial sino que se hacía una expresa y detallada mención a la no renuncia a la exención del IVA y el sometimiento de las operaciones al tipo reducido del ITP. Estipulación que, en lo que se refiere a la no renuncia de la exención del IVA, vinculaba a las dos partes contratantes. A pesar de la amplia declaración sobre el régimen fiscal aplicable en las escrituras de compraventa, lo cierto es que nada se recogió sobre la intención de construir viviendas de protección oficial, incumpliendo claramente el mínimo requisito inicial establecido para la aplicación de la exención contemplado en el artículo 45.I.B.12 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Posteriormente, nada se alega tampoco en las Autoliquidaciones que son presentadas diecinueve días después de otorgarse la escritura pública, tiempo suficiente del que ha dispuesto la parte compradora para valorar la situación fiscal declarada en las escrituras. No es hasta pasados tres meses y nueve días desde el otorgamiento de las escrituras de compraventa, cuando se otorga la escritura de subsanación de fecha 9-2-2010, que se formaliza exclusivamente por la parte compradora. La parte recurrente expone que el contenido de esta escritura subsana la omisión sufrida en las anteriores de fecha 30-10-2009. No podemos admitir la tesis de la parte demandante. En primer lugar, la escritura no subsana un mero error sino que contiene una declaración contraria al régimen fiscal expuesto en las escrituras de compraventa. En segundo lugar, la escritura de subsanación se produce fuera del plazo previsto en el artículo 29 del Decreto Legislativo 1/2006, de 12 de diciembre , por el que se aprueba el Texto Refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Extremadura en materia de Tributos Cedidos por el Estado. Por último, no podemos desconocer que las escrituras de compraventa se otorgaron el día 30-10-2009, la reclamación económico-administrativa se presenta el día 10-9-2010, la Resolución del TEAR de Extremadura es de fecha 28-2-2013, el recurso contencioso-administrativo se interpone ante esta Sala de Justicia el día 20-5-2013 y la demanda se formaliza con fecha 3-10-2013, es decir, que desde el otorgamiento de las escrituras de compraventa hasta la formalización de la demanda ha transcurrido el plazo de cuatro años. El transcurso de este período de tiempo hubiera permitido a la parte actora acreditar la obtención de la calificación provisional de viviendas de protección oficial dentro del plazo previsto en el artículo 45.I.B.12 del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. Sin embargo, la parte demandante no argumenta y tampoco acredita que haya solicitado y obtenido dicha calificación provisional de viviendas de protección oficial, de modo que no sólo no se cumplió en las escrituras de compraventa con el requisito inicial para la aplicación de la exención sino que transcurrido un período temporal suficiente nada aporta la parte recurrente que nos permita comprobar el cumplimiento de la finalidad por la que se concede esta exención que es exclusivamente la construcción de viviendas de protección oficial. Se trata de un hecho decisivo, pues no puede olvidarse que la finalidad de la exención es la construcción de viviendas de protección oficial, concediéndose inicialmente la exención que queda condicionada al cumplimiento de una serie de requisitos. No basta con la intención de construir las viviendas de protección oficial, sino que es necesario que efectivamente se lleven a cabo. Para ello, hubiera sido básico, en atención al transcurso del tiempo, que la parte recurrente hubiera demostrado que obtuvo la calificación provisional de viviendas de protección oficial. Dicho de otra manera, la intención de construir viviendas de protección oficial debería haber venido acompañada de las actuaciones necesarias para demostrar que ha solicitado y obtenido la calificación provisional, iniciándose también la construcción de dichas viviendas. En este caso, nada se prueba sobre esta cuestión, tratándose de un aspecto sustancial debido al transcurso temporal que, como decimos, hubiera permitido a la parte demandante probar la consumación de su intención. Al no haberlo hecho así, procede desestimar, por todo lo expuesto, el recurso contencioso-administrativo.”

Sentencia del TSJ de Castilla y león, Sede de Burgos, de 31 de octubre de 2014, Recurso 225/2013. IRPF. Liquidación y sanción. Incremento patrimonial no declarado. La actora esperó a que transcurriese el plazo de prescripción para presentar la declaración del Impuesto de Sucesiones, incrementando sobremanera el valor del bien en su declaración y así tomarlo como valor de adquisición del bien a los efectos de la declaración del IRPF y no generar incremento patrimonial en su venta. Procedencia de la liquidación y de la sanción impuesta.

Se desestima el recurso del obligado tributario.

Sentencia del TSJ de Castilla y León, Sede de Valladolid, de 5 de noviembre de 2014, Recurso 1631/2011. Requisitos para la aplicación de las reducciones en el IS por la reinversión de beneficios tributarios. Necesidad de afección a la actividad empresarial.

“Conforme al contenido del Acta tramitada en conformidad la regularización propuesta por la Inspección no admite la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios aplicada por la obligada tributaria en el ejercicio 2004 al considerar que uno de los inmuebles en los que se materializó la reinversión no se encuentra afecto a la actividad económica de la obligada, en concreto el «Chalet El Rompido» (chalet y dársena náutico deportiva) situado en el municipio de Cartaya (Huelva), proponiéndose adicionalmente incrementar la base imponible del ejercicio 2005 como consecuencia de la imputación temporal a dicho ejercicio de las ventas firmes de inmuebles de la promoción inmobiliaria desarrollada en la Plaza de la …… nº 12 y de la no admisión de aquella parte de un gasto por Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales contabilizado por la obligada tributaria que debía ser sufragado por las sociedades CI……. S.L. y CR………. S.L.” “En lo que atañe al inmueble de El Rompido se estima correcto el criterio de la Administración de entender que no puede considerarse afecto a la actividad empresarial por cuanto no ha acreditado su destino a la actividad de arrendamiento a la vista de las pruebas aportadas por la misma. La actora se ha limitado a aportar como único documento en que se sustenta tal afectación un contrato de prestación de servicios profesionales sobre el alquiler de dicha vivienda formalizado entre la obligada tributaria y la empresa de gestión inmobiliaria D…….., S.L., con fecha 15 de febrero de 2005, según consta en la diligencia. Dicho contrato se encuentra formalizado en un documento privado, sin que se haya acreditado la concurrencia de ninguna de las circunstancias que conforme al artículo 1.227 del Código Civil permitan tener por acreditada su fecha respecto de terceros, sino a partir de su aportación al procedimiento inspector. Tiene razón la Administración cuando cuestiona y niega que haya habido una auténtica voluntad de destinar el inmueble al alquiler; consta en las diligencias practicadas en el expediente que el inmueble en esa fecha no había sido nunca ha arrendado. La voluntad de arrendar dicho chalet se concilia mal con las cláusulas del contrato celebrado con la referida empresa de gestión inmobiliaria ya que las mismas vienen referidas a un alquiler de 900 # mensuales con un plazo mínimo de cinco años mientras que en las alegaciones presentadas por la reclamante al Acta con propuesta de liquidación se trata de justificar su falta de arriendo efectivo en las circunstancias que rodean el alquiler vacacional por temporada en zonas costeras, indicando que lo normal es que su arrendamiento se efectué por periodos cortos de tiempo y que, por ello, durante parte del año no se encuentren efectivamente arrendados.

Por otra parte es incongruente el lugar de ubicación del inmueble (Huelva) y la sede de actividad de la empresa de gestión inmobiliaria (Valladolid) si, realmente, lo que se pretende es el alquiler de la vivienda. No se ha aportado ninguna otra prueba tales como anuncios en prensa o cualquier otro tipo de publicidad que acredite la verdadera voluntad de la sociedad de alquilar este inmueble. Por último, la parte actora reconoce que la Administración no ha aceptado la afectación a la actividad de la empresa de dicho chalet al considerar que se ha destinado al uso privado de los socios; con este planteamiento, la tesis de la parte recurrente de acudir a la difícil situación del mercado que ha imposibilitado el alquiler de dicha vivienda tenía una fácil acreditación a través de los consumos -que serían inexistentes o mínimos- de la referida vivienda, prueba que no se ha practicado en los autos y cuya carga corresponde a la parte actora tanto por tratarse del acreditación de una deducción como por el principio de facilitad probatoria.

Diferente conclusión se obtiene, sin embargo, en lo que atañe a la afectación del chalet situado en la localidad de Islantilla (Huelva). Consta en la resolución del TEAR impugnada que respecto de este inmueble la interesada manifestó en el curso del procedimiento inspector que su destino era el arrendamiento, aportando como única prueba documental de tal utilización las facturas de fechas 8 de noviembre de 2006, 10 de septiembre 2007 y 1 de septiembre de 2008, por importe de 3000 # cada uno, en donde consta que el inmueble está arrendado sólo un mes al año los ejercicios 2006 a 2008. Se indica que tales facturas no permiten demostrar por sí solas la afectación del chalé a la actividad económica de la obligada tributaria. Añade que tales operaciones no fueron objeto de declaración por la obligada tributaria en los modelos 346 de declaración anual de operaciones con terceros presentados por dichos ejercicios, que no consta que se haya recogido la declaración de dichas operaciones en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios 2006 a 2008, y que no se ha aportado documentación complementaria que justifique la existencia de la relación contractual pretendida tal como los justificantes de pago de dichas operaciones. Concluye indicando que con la mera aportación de unas facturas no se ha conseguido probar la realidad de las citadas operaciones, y por ende, tampoco se ha demostrado la afectación del inmueble a la actividad económica de la interesada.

La parte actora en la demanda cuestiona todas estas razones, indicando que si bien no recogió dichas operaciones en las declaraciones de los modelos 347 de declaración anual de operaciones con terceros presentados en dichos ejercicios, sí recogió dichas operaciones en las declaraciones del Impuesto sobre Sociedades de los ejercicios de 2006 a 2008, dato que la Administración no ha negado. Mantiene la realidad de dichas operaciones y complementa las facturas aportadas en el expediente con los documentos justificantes de pago de dichas operaciones se acompaña con la demanda. Resulta que no impugnados dichos documentos que figuran incorporados a los autos y teniendo por consiguiente por acreditado el pago de dichas facturas, se concluye que la parte actora ha cumplido con la carga de acreditar la afectación del inmueble a la actividad económica de la misma. En este punto, por consiguiente, no es conforme a Derecho el acuerdo de liquidación impugnado.”

La Sentencia del TS de 26 de enero de 2015, Recurso 2451/2013, ha declarado que la exención y diferimiento por reinversión de los beneficios extraordinarios no procede cuando los inmuebles cuya transmisión había generado aquellos beneficios tenían la condición de existencias y no de inmovilizado, resultando irrelevante la intención inicial y su contabilización, si, en realidad, no han estado afectos a la actividad empresarial.

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 7 de noviembre de 2014, Recurso 199/2011. Inaplicación de las reducciones previstas en el ISD por transmisión de participaciones sociales por estar configurado estatutariamente el cargo de administrador como gratuito y obtener dicho administrador sus retribuciones en virtud de una relación laboral de carácter especial. El Tribunal entiende inaplicable la doctrina aislada contenida en la Sentencia de 31 de marzo de 2014, Recurso 4203/2014

Las razones de dicha inaplicación son las siguientes: “el cargo de Administrador es gratuito, la existencia de relación laboral por cuenta ajena, nóminas..se llega a la conclusión, como afirma el TEAR, de que no se cumple.

Fueron los propios recurrentes los que eligieron «las reglas de juego», dotándose de unos Estatutos en los que se establecía que el cargo de Administrador era «gratuito»; fueron ellos los que eligieron establecer vínculos laborales por cuenta ajena con la Sociedad y percibir sus retribuciones por estos vínculos.

La petición que se formula no es admisible porque, por un lado pretende aprovecharse de las ventajas que supone la existencia de contratos de trabajo por cuenta ajena, -relación laboral-, tales como la aplicación del tipo de retención a efectos del IRPF acompasado a la cuantía de las percepciones (a diferencia de los Administradores que debe ser del 35%), o incluso hipotéticos subsidios por desempleo (teóricamente la Sociedad puede despedir a cualquier empleado y éste pasaría a cobrar el paro, lo que no podría ocurrir si el sujeto pasivo cobrara como Administrador), y por otro las ventajas de la bonificación fiscal establecidas para quien se le retribuye como Administrador. O lo uno o lo otro, pero no ambas cosas.”

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 13 de noviembre de 2014, Recurso 765/2010. Autoliquidación del Impuesto sobre Donaciones presentada fuera de plazo. Donación de bien inmueble otorgada en escritura pública que contiene un error en la información sobre el plazo para presentar la autoliquidación por el Impuesto sobre Donaciones. La confianza legítima del obligado tributario no puede perjudicar sus intereses.

“Los hechos son en esencia los siguientes, los padres de la actora Doña Mariola le donaron un edificio situación en Almodóvar del Campo-San Benito (Ciudad Real), otorgando escritura pública en P…….. (Córdoba), ante el Notario D. A……….. el día 19 de junio de 2008.

En dicha escritura, entre otras menciones, el señor notario incluye la siguiente frase «Hago las reservas y advertencias legales, en especial la relativa a la obligación que tienen de presentar en la Oficina Liquidadora correspondiente copia de esta escritura, en el plazo de treinta días hábiles a contar del siguiente a la fecha de este instrumento; así como la afección de los bines al pago del Impuesto; y de las obligaciones y responsabilidades tributarias que incumben a las partes en su aspecto material, formal y sancionador, y de las consecuencias de toda índole que se derivarían de la inexactitud de sus declaraciones.»

La actora presentó autoliquidación el último día del plazo del que le había advertido el notario, el 22 de julio de 2008, en concepto de Impuesto sobre Donaciones, por una base imponible de 38.726 euros, con una cuota liquidable de 3.600,09 euros, auto aplicándose una deducción del 95%, resultando una cuota tributaria de 180 euros, que ingresó ese mismo día, en el que terminaba el plazo de 30 días hábiles del que advirtió el señor notario.

La Oficina Liquidadora de Almodóvar del Campo (Ciudad Real), tramitó expediente de comprobación de valores, en el que no discutió sino que aceptó el valor declarado por la actora, pero sin aceptar la deducción del 95% aplicada por ésta, por haberse presentado fuera de plazo la autoliquidación, por lo que resultaba una cuota liquidable de 3.600,09 euros, de lo que, deduciendo lo ya ingresado (180 euros), quedaba una cuota a ingresar de 3.420,09 euros, a lo que añadir intereses de demora en cuantía de 15,04 euros, y recargo por presentación fuera de plazo en cuantía de 6,75 euros, lo que totalizaba 3.441,88 euros.

Frente a esta resolución el recurrente formuló recurso de reposición, que fue desestimado por Resolución del Liquidador de 27 de noviembre de 2008 y, contra esta resolución desestimatoria, formuló reclamación económico-administrativa ante el TEAR de Castilla-La Mancha, que fue íntegramente desestimada, mediante la resolución del TEAR de Castilla-La Mancha que ahora se impugna.

“La advertencia que el señor notario hizo constar en la escritura de donación, contenía información errónea, ya que el artículo 16 de la Ley de Castilla-La Mancha 17/2005, de 29-12-2005 , de medidas en materia de Tributos Cedidos, dice que para los hechos imponibles sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, por las adquisiciones a título de donación o equiparables, el plazo de presentación de declaraciones y de las autoliquidaciones será de un mes, contado a partir de la fecha del devengo del correspondiente impuesto. A estos efectos, cuando el último día del citado plazo coincidiese con sábado, domingo o festivo, se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente. Por otro lado el artículo 9.2.c) de la Ley 14/2007, de 2007, por la que se amplían las bonificaciones tributarias del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, indica que los sujetos pasivos, para poder beneficiarse de la deducción de la cuota, deberán presentar con carácter obligatorio la autoliquidación del Impuesto en el plazo establecido en el artículo 16 de la Ley antes mencionada.”

“Para que en el plazo comunicado vincule a la administración, hace falta en primer lugar

que sea un acto que requiera inexcusablemente la intervención administrativa, en segundo lugar que la comunicación la haga un funcionario, que sea el encargado de la realización del acto en que se produce incluida dentro de sus competencias.

En este caso el acto sometido a gravamen fue una donación de bienes inmuebles, que requieren inexcusablemente, como forma esencial, el otorgamiento de escritura pública, como dispone el artículo 633 del código civil, según el cual «para que sea válida la donación de cosa inmueble ha de hacerse en escritura pública…». Cumpliendo lo ordenado por la ley la donación se articuló mediante escritura pública ante notario cuya intervención era imprescindible para su validez.

Ni hay dudas sobre el carácter de funcionario público del notario (artículo 24 de la Ley de 28 de mayo de 1862, del notariado y artículo 60 del reglamento notarial), ni sobre su competencia jurídica, ya que forma parte de uno de los cuerpos en que se exige un mayor nivel de conocimientos.

Tampoco cabe dudar sobre la obligatoriedad para el notario de hacer las advertencias legales, pues intervino una escritura de donación de bienes inmuebles, destinada a su inscripción en el registro de la propiedad y por tanto regía la regla del artículo 21.1 de la ley hipotecaria que obliga a expresar en ella «por lo menos, todas las circunstancias que necesariamente debe contener la inscripción y sean relativas a las personas de los otorgantes, a las fincas y a los derechos inscritos»: asimismo el artículo 254 de la misma ley exige para la inscripción la acreditación del pago de impuestos y los artículos 194 (Los Notarios harán de palabra, en el acto del otorgamiento de los instrumentos que autoricen, las reservas y advertencias legales establecidas en los Códigos Civil y de Comercio , Ley Hipotecaria y su Reglamento y en otras leyes especiales…) y 197 quater f (Como consecuencia del artículo 17 bis de la Ley del Notariado, la expresión «Con mi intervención» implica… haber hecho a los otorgantes las reservas y advertencias legales en la forma exigida por las leyes o por este Reglamento. No obstante el notario podrá incluir las reservas y advertencias legales que juzgue oportunas») del reglamento notarial imponen a los notarios la obligación de hacer las reservas y advertencias legales. Tras lo expuesto resulta claro que la administración quedó vinculada por la advertencia del notario sobre plazo para realizar la autoliquidación del impuesto y que no procedía la liquidación recurrida, ni la desestimación de los recursos administrativos interpuestos contra ella, por lo que ha de estimarse el recurso. En su contestación la administración argumenta que el error de derecho del notario, que ya se ha expuesto, aunque en su opinión no baste para estimar el recurso, sí que puede dar lugar al ejercicio de una acción de responsabilidad del notario por el particular perjudicado. Al estimarse el recurso es evidente que esa acción no es posible y tampoco se puede entrar a argumentar sobre la existencia o no de una acción de la administración contra el notario, ya que éste no ha sido traído por la administración a este proceso.”

La aplicación del principio de confianza legítima en materia de errores administrativos está reconocida en abundante jurisprudencia, tanto constitucional como administrativa. Podemos citar, entre otras, la Sentencia del TS de 16 de marzo de 20011y de 7 de febrero de 2007. En el caso de la Sentencia de la Audiencia Nacional de 13 de junio de 2011, Recurso 718/2009, el error en el plazo procedía de la propia Administración, al estar contenido en el Manual Práctico de Sociedades que había editado la AEAT, dando lugar a una declaración extemporánea del obligado tributario. En consecuencia, el Tribunal anuló el recargo que la Administración exigía al obligado que había sido confundido, invocando el principio de confianza legítima, citado por la Sentencia del TS de 1 de junio de 2010, Recurso 1115/2009. Dicho principio tiene su origen en el Derecho administrativo alemán y constituye uno de los principios generales del Derecho de la Unión Europea.

Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 17 de noviembre de 2014, Recurso 41/2011. En el precio de un contrato sobre el aprovechamiento cinegético de montes de utilidad pública se entiende incluido el IVA.

“Queda claro entonces que, por no entrar dentro de los supuestos del Art. 5.2, debemos calificar el contrato que vincula a las partes como privado (Art. 5.3), asimilado al arrendamiento sobre bienes inmuebles, como señala el TEAR y defiende la Abogacía del Estado en su contestación. Y por ello y conforme con el Art. 9, como contrato privado de la Administración se rige en cuanto a su preparación y adjudicación por dicha Ley y en cuanto a sus efectos y extinción, por las normas de derecho privado.

Aun tratándose de un contrato privado de la Administración, por la doctrina de los actos separables, le son de aplicación las normas sobre preparación y adjudicación del contrato -en defecto de normas administrativas específicas- por la Ley de Contratos de Administraciones Públicas de RDLeg 2/2000, conforme con su Art. 9.1.

El Art. 49.1 Ley de Contratos de las Administraciones Públicas dispone que «deberán aprobarse, previa o conjuntamente a la autorización del gasto y siempre antes de la perfección u, en su caso, licitación del contrato, los pliegos de cláusulas administrativas particulares que incluirán los pactos y condiciones definidoras de los derechos y obligaciones que asumirán las partes del contrato»; y el Art. 77 de dicha ley establece que «siempre que en el texto de esta Ley se haga alusión al importe o cuantía de los contratos se entenderá que en los mismos está incluido el Impuesto sobre el Valor Añadido, salvo indicación expresa en contrario». Por otra parte, el Art. 88 de la Ley 37/1992 , (LIVA) dispone que «en las entregas de bienes y prestaciones de servicios sujetas y no exentas al impuesto cuyos destinatarios fuesen entes públicos se entenderá siempre que los sujetos pasivos del impuesto al formular sus propuestas económicas, aunque sean verbales han incluido dentro de las mismas el Impuesto sobre el Valor añadido»; y el Artículo 25 de su Reglamento (RIVA) sobre Normas especiales sobre repercusión dice que «En relación con lo dispuesto en el Art. 88, apartado uno, de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido, los pliegos de condiciones particulares previstos en la contratación administrativa contendrán la prevención expresa de que a todos los efectos se entenderá que las ofertas de los empresarios comprenden no sólo el precio de la contrata, sino también el importe del Impuesto.

Aun siendo cierto que no resulta de aplicación el Art. 88 LIVA (pues no se trata de entrega de bienes a la Administración), sí que debe aplicarse el Art. 77 TRLCAP y con ello considerar que en el precio fijado inicialmente está incluido el IVA y con ello procede la estimación de la demanda; sin que tenga relevancia alguna la mención del pliego sobre que serán de cargo del adjudicatario los tributos que se devenguen, pues la cuestión que se resuelve es si los mismos están o no incluidos en el precio fijado.”

Sentencia del TSJ de Extremadura de 26 de noviembre de 2014, Recurso 286/2014. El devengo del ITP en el exceso de adjudicación tiene lugar cuando se produce.

“De las adjudicaciones de bienes convenidas por los interesados en la escritura de partición resultan los excesos de adjudicación sobre el importe de su haber a alguno de los herederos, lo que da lugar a exigir el pago del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales, devengándose el tributo en el momento de otorgarse la escritura de partición ( artículo 49.1.a) Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre , por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados). La transmisión intervivos del exceso de adjudicación se produce en la fecha de la escritura pública de partición debido a un acuerdo entre los herederos, siendo en este momento cuando se devenga el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales que grava el exceso de adjudicación, por lo que a este momento habrá que referir todos los elementos del tributo. Por todo ello, procede anular la Resolución del TEAR de Extremadura y confirmar la Liquidación dictada por el Servicio Fiscal de la Junta de Extremadura.”

Sentencia del TSJ de Extremadura de 18 de diciembre de 2004, Recurso 1872012. Sanción del sobreprecio ocultado en una compraventa sujeta a IVA al disminuir su base imponible.

“Está acreditado en el expediente administrativo que el día 8-10-2004 se celebra contrato de compraventa en el que don Salvador compra una local, unas plazas de garaje y unos trasteros en el edificio que promueve la entidad demandante «P…….., SA». El precio pactado en dicho contrato es de 300.506,05 euros sin IVA. La Agencia Tributaria ha comprobado la forma en que dicho precio ha sido pagado.

Sin embargo, también se acredita que el día 8-10-2004, el comprador don Salvador realiza un reintegro de una cuenta corriente de la entidad financiera «Caja de…” por importe de 162.000 euros. El reintegro se realiza en billetes de 500 euros. La Administración considera que este importe es un sobreprecio de la compraventa que no se recoge en los documentos contractuales.” “No existe prueba alguna que desvirtúe la conclusión extraída por la Agencia Tributaria, sin que podamos considerar explicación suficiente que el dinero se destinó «a gastos más o menos inmediatos. El compareciente no puede precisar cantidades exactas» o «para atender compromisos de pago contraídos y gastos e inversiones de índole netamente casual», según se expone en la comparecencia ante la Inspección y en el Acta de manifestaciones. La Agencia Tributaria solicitó información al comprador que no ofreció una justificación sobre el destino de los fondos”

“La Administración se basa en dos elementos probatorios para comprobar que el valor de mercado del local era superior al precio pactado en los contratos escritos. En primer lugar, el precio fijado para otros locales en la misma promoción inmobiliaria. La Agencia comprueba los precios de otros tres locales, y si bien señala las diferencias de precios, fechas de adquisición y superficies de los locales, no cabe duda de que es un indicio importante para valorar la excesiva diferencia de precios que existe respecto al precio pactado en los contratos escritos con don Salvador. Es cierto que pueden existir diferencias de precios, según avance la promoción, la situación del mercado inmobiliario o la superficie de los locales -ello es señalado por la Inspección-, pero, no por ello puede dejar de tomarse en consideración que el precio para don Salvador es bastante más barato que el de las otras tres compraventas con las que no existe una excesiva diferencia temporal y que se refieren al mismo tipo de inmueble en la misma promoción de oficinas. Lo mismo sucede con la valoración efectuada por la entidad «T…….., SA», inscrita en el registro oficial del Banco de España, que valora el inmueble en el año 2002 en el importe de 466.586,25 euros, claramente por encima del precio pactada en los contratos escritos. La valoración se ha realizado por el método de comparación mediante cuatro testigos de locales.” “Se trata de hechos e indicios que permiten concluir que el reintegro de 162.000 euros fue destinado a la compraventa del local, trasteros y garaje, sin que este importe fuese declarado en la base imponible del Impuesto sobre el Valor Añadido.” Se desestima el recurso, confirmándose la sanción.

 

Sentencia del TSJ de Extremadura de 19 de diciembre de 2014, Recurso 175/2014. Sujeción al IAJD de la transmisión de oficina de farmacia sin transmisión del local por exigir la legislación autonómica su inscripción en el Registro de la Propiedad.

“La recurrente señala que la Ley del IVA declara no sujeta por este tributo tales transmisiones, y la Ley 1/93, según interpretación de la STS de 17/12/2012 en un recurso de casación en interés de ley, la declara no sujeta al ITP si no existen inmuebles que resultarían gravados, de ahí que la cuestión se centre en determinar si en este caso, la operación se encuentra sujeta al IAJD, entendiendo que así es sobre la base de lo dispuesto en el art. 31.2 del ITPAJD, siendo esencial determinar si la operación constituye un acto inscribible en el Registro de Bienes Muebles, señalando en defensa de tal tesis, la RDGRN de 1/2/2012, con relación a la inscripción de una hipoteca mobiliaria sobre una oficina de farmacia no inscrita previamente, destacando que solo es factible en aquellos casos en que voluntariamente se hubiese inscrito el dominio del bien, reconociendo sobre la base del art. 13 del Reglamento del Registro de Hipoteca Mobiliaria y Prenda sin Desplazamiento de la Posesión, la posibilidad de la inscripción, criticando dogmáticamente la STSJ de Valencia en que se apoya el TEARE, ya que no enerva la postura de esta Administración, que la inscripción en tal Registro sea voluntaria, aspecto en el que también incide la Ley 61/2006 de 9 de Noviembre de Farmacia de Extremadura, que señala la obligatoria inscripción en el Registro de la Propiedad de tales titularidades, como con claridad establece la exposición de motivos de tal Ley.”

Para el Tribunal “En principio, que un título sea inscribible no quiere decir que realmente se inscriba, siendo nuestro sistema registral voluntario, cuestión distinta es que tal requisito formal sea constitutivo de tal negocio jurídico, de manera que se encuentran sujetas y no exentas las escrituras públicas de negocios en que la inscripción aunque no sea constitutiva sí es factible, y en el caso que nos ocupa, es la Ley Autonómica la que sujeta obligatoriamente a inscripción tal título. Podría debatirse si la Comunidad Autónoma tiene competencia en esta materia pero tal cuestión no puede abordarse en este proceso, toda vez que existe un acto firme y consentido que no pone en tela de juicio tal cuestión, de ahí que nos obligue, por razones de seguridad jurídica, a tener por firme y consentido tal acto y a todos los efectos, de manera que procede la estimación del recurso interpuesto.”

Sentencia de la Audiencia Nacional de 2 de enero de 2015, Recurso 22672013. No sujeción a IVA de la transmisión de un patrimonio empresarial hotelero, que se aprecia en su conjunto, en el que se incluye el edificio del hotel. Lo anterior da lugar a la sujeción a ITP de la transmisión del edificio

“La cuestión planteada en el presente proceso se resume en una gran paradoja subrayada por la recurrente vinculada al principio de neutralidad del IVA. Por una parte, la Administración califica la venta del edificio en el que se desarrolla la actividad de hostelería, como la transmisión de un patrimonio empresarial constitutivo de una unidad autónoma capaz de desempeñar la actividad empresarial descrita, por sus propios medios.

Por otra parte, la recurrente sostiene que la venta del edificio constituye una simple cesión de bienes, pues para que pueda realizarse la explotación empresarial es necesario contar con elementos patrimoniales complementarios.

En caso de seguirse las tesis de la Administración, la operación no estaría sujeta al IVA y lógicamente no cabría la posibilidad de deducir unas cuotas no soportadas.

En caso contrario, y de acuerdo con el planteamiento de la recurrente, la operación estaría sujeta al IVA y dado que tanto la transmitente del inmueble, como la recurrente, son sujetos pasivos del IVA, ésta última podría deducirse las cuotas soportadas al amparo del artículo 92. Uno de la LIVA, lo que expresamente ha negado la Administración en este caso y da origen al presente recurso.

Las consecuencias fiscales derivadas de una u otra opción explica el comportamiento de ambas partes, pues en el primer caso, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 7.1 de la Ley 37/1992 de 27 de diciembre sobre el IVA (LIVA), la Administración, tras la declaración de no sujeción de la operación al IVA, podría liquidar el Impuesto de Transmisiones Patrimoniales (ITP), mientras que, en el segundo supuesto, ello no sería posible. Es esta última posibilidad la cuestión que late en el presente proceso y que se solapa con la declaración de no sujeción de la operación y consiguiente denegación de la posibilidad de deducir cuotas por no haber sido soportadas.”

“Los negocios jurídicos referidos son, por una parte, la compra en escritura pública por 25.5 millones de euros al Grupo R……..del edificio en el que se encuentra el Hotel lo que incluyó las licencias de primera ocupación, medioambiental, turística con categoría de cinco estrellas, y por otra parte, la adquisición, mediante documento privado, a la mercantil C………, de la totalidad de los activos de su propiedad afectos a la explotación del hotel, valorados en cero euros, singularmente, las instalaciones hoteleras, el menaje del hotel, el mobiliario, los elementos decorativos, las existencias y los equipos y aplicaciones informáticas, subrogándose en su posición respecto de sus relaciones laborales y con sus proveedores.” “Debe destacarse que la mercantil «C…”, está participada íntegramente por R….., hecho que en sí mismo, no supone necesariamente que carezca de autonomía decisoria para realizar sus operaciones.” “No discutimos que los activos que C….. afirma ser de su propiedad nominalmente lo sean, o que el personal contratado por el Hotel estuviera a su cargo, pero el hecho de que la transmisión de estos activos se haya realizado por valor de cero euros, no viene sino a confirmar la convicción de esta Sala en el sentido de que dicha operación no responde a una lógica económica predicable de un agente libre y autónomo en un mercado, pues, con independencia de que desde el punto de vista contable el valor pueda estar ya amortizado, lo cierto es que dichos activos tienen un valor de mercado al que una sociedad mercantil no puede renunciar sin contraprestación alguna, pues el ánimo de lucro es inherente a la propia naturaleza de este tipo de sociedades. A este respecto, no podemos aceptar los argumentos esgrimidos por la recurrente, pues la absorción por su parte de las obligaciones laborales vigentes en el momento de la operación no puede ponerse en relación compensatoria con el valor de dichos activos, ya que si lo adquirido es una actividad empresarial operativa, ésta debe contar con el personal necesario para ello.

La recurrente, que pretendía continuar con la misma actividad, no ha ofrecido una explicación lógica desde el punto de vista económico de por qué debía despedir a la plantilla íntegra de un hotel ya en funcionamiento, para contratar una plantilla completamente nueva.

Además, como subraya el Abogado del Estado, en todo caso, en virtud del artículo 44 del Estatuto de los Trabajadores (RD Legislativo 1/1995), la recurrente estaría obligada, a asumir dichas obligaciones como consecuencia del contrato suscrito con C…….

Finalmente, el hecho de que la recurrente tenga grupo hotelero propio no desdice lo que realmente hizo, esto es, a adquirir los activos necesarios para realizar la explotación de la actividad, careciendo de mayor relevancia el tiempo que los conservó hasta sustituirlos por los propios.

En estas circunstancias, concluimos que R…., que ha tenido el poder de decisión sobre la actuación de C…. en todo momento, ha procedido a la venta de un hotel en funcionamiento que ha sido adquirido por la recurrente. Para ello se ha usado como técnica puramente instrumental una sociedad filial.

No estamos en presencia pues, de la existencia de dos transmisiones de activos realizadas de forma aislada por dos sujetos pasivos del IVA distintos, sino una única operación compleja imputable en su conjunto a R…. por lo que la operación debe calificarse como no sujeta al IVA, resultando por lo tanto improcedente la aplicación del artículo 92.Uno de la LIVA y la pretensión de deducirse las cuotas ingresadas, ya que, en realidad, no debieron ser soportadas.”

Lo anterior conlleva la sujeción de la transmisión del inmueble en el que se ubica el hotel al ITP.

 .

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Nº de Consulta: V3213-14

Fecha: 01/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Actos Jurídicos Documentados.

Materia: “La madre y esposa de los consultantes falleció en el año 1998. Posteriormente realizaron la escritura de aceptación de la herencia e inventario de bienes, procediendo a la liquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Actualmente, de mutuo acuerdo entre todos, se van a efectuar unas adjudicaciones parciales, comprometiéndose todos ellos a proceder en su día a las compensaciones que procedan, ya sean en metálico o mediante la adjudicación de otros bienes de la herencia. Se le va a adjudicar al padre el usufructo de las acciones que forman parte de la herencia, a uno de los hijos la nuda propiedad de 39 acciones y a otra hija la nuda propiedad de 437 acciones. En la misma escritura el padre dona a estos dos hijos el usufructo que le corresponde de estas acciones.”   Se pregunta “si la adjudicación parcial anticipada de parte de los bienes que les corresponde se puede entender como una donación del resto de los herederos y estar sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Se responde que “en el caso planteado en el escrito de la consulta está claro que no hay ningún animus donandi, ya que la entrega de la nuda propiedad de las acciones se va a realizar a cuenta de todos los bienes de la herencia, como un adelanto de una parte que les corresponde a parte de los herederos, con las correspondientes compensaciones, cuando se realice la adjudicación de la herencia, con bienes de la herencia, o, en su caso, en efectivo. Por lo que la tributación de la operación habrá que verla en su conjunto cuando se adjudiquen todos los bienes y se produzcan dichas compensaciones; en ese momento habrá que ver si cada comunero recibe la parte correspondiente sin excesos de adjudicación, o habiendo excesos si estos son inevitables y son compensados en dinero.

Por lo tanto, la escritura de adjudicación parcial de una herencia únicamente podría tributar por el concepto de actos jurídicos documentados y, en este caso, dada la naturaleza de los bienes adjudicados, acciones no inscribibles, no tributará por el concepto de actos jurídicos documentados.”

Por último, al consolidarse “el dominio de las acciones por causa distinta a la muerte del usufructuario, los hermanos consultantes deberán pagar la mayor de las liquidaciones entre la pendiente de pagar por la desmembración del dominio y la donación del usufructo que realiza el padre.”

Nº de Consulta: V3222-14

Fecha: 01/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Como consecuencia del fallecimiento de su esposa, el consultante ha percibido en 2013 una ayuda de «auxilio por defunción» contemplada en el convenio colectivo aplicable en la entidad donde trabajaba su esposa.”  Se pregunta por la “posible aplicación de la exención prevista en el artículo 7 r) de la Ley del IRPF a la prestación recibida y de la reducción del 40 por ciento establecida en el artículo 11.1.d) del Reglamento del Impuesto.”

Se responde que “Con carácter general debemos señalar que las prestaciones por fallecimiento, en el presente caso denominada “auxilio por defunción”, constituyen para su perceptor un rendimiento del trabajo sujeto a tributación por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 17 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las Leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre), en adelante LIRPF.

No obstante, el artículo 7.r) de la LIRPF establece que estarán exentas “las prestaciones percibidas por entierro o sepelio, con el límite del importe total de los gastos incurridos”.
De acuerdo con la redacción del convenio anteriormente transcrita, entendemos que la prestación percibida por el consultante no se percibe por entierro o sepelio, por lo que no puede considerarse la misma como exenta en el IRPF.”  Por otro lado, “en la medida en que la ayuda percibida por el consultante tiene la consideración de prestación por fallecimiento y se percibe en un único periodo impositivo, procederá la aplicación de la reducción del 40 por ciento anteriormente citada.”

Nº de Consulta: V3247-14

Fecha: 03/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante tiene previsto adquirir una unidad productiva a una sociedad dedicada a la transformación y mecanización de metales. La transmisión incluye el personal y los elementos materiales con excepción de determinadas máquinas que el consultante no estima necesarias para el desarrollo de la actividad. La consultante se subrogará en los contratos de arrendamiento firmados por la sociedad en relación con tres naves industriales y firmará un contrato de arrendamiento por las otras dos naves propiedad de la sociedad.”  Se pregunta por la sujeción de la operación.

Se responde que “en relación con la operación consultada relativa a la transmisión de los elementos afectos al negocio de transformación y mecanización de metales que incluye el personal, la casi totalidad de los elementos materiales, la subrogación en los contratos de arrendamiento de tres naves industriales, y el arrendamiento con la sociedad vendedora de las dos naves restantes, debe concluirse que de acuerdo con los criterios expuestos en esta contestación, no impide la aplicación del supuesto de no sujeción el hecho de que la consultante ponga a disposición de la adquirente el inmueble mediante un contrato de arrendamiento, siempre que, de las características del contrato de cesión o de arrendamiento se deduzca que el adquirente puede disponer del inmueble de forma duradera para el ejercicio de la actividad económica. Tampoco impide la aplicación de la no sujeción el hecho de que no se transmitan la totalidad de las máquinas de la empresa, en el entendimiento de que las máquinas que sí sean objeto de transmisión sean suficientes para el ejercicio de la actividad productiva.

En consecuencia, y a falta de otros elementos de prueba, la transmisión objeto de consulta estará no sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

En cuanto a la aplicación del ITP “hay que distinguir dos supuestos:

1º) La transmisión de aquellos bienes incluidos en la unidad productiva en los que concurran las circunstancias del artículo 3 que determinen su carácter de inmuebles.

2º) La transmisión de los restantes bienes muebles.

En el primer caso, la condición de inmuebles de dichos bienes determina la aplicación de una de las dos excepciones a la regla general de no sujeción establecida en el artículo 7.5, por lo que su transmisión tributará por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, excluyendo la aplicación de la cuota variable del documento notarial, de conformidad con el artículo 31.2 del Texto Refundido.” “En el segundo caso, se aplicará la regla general de no sujeción del párrafo primero y, en consecuencia, la operación contemplada no queda sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, lo que podría permitir, en caso de que la operación se documentase en escritura pública, la aplicación de la cuota variable del Documento Notarial de la modalidad Actos Jurídicos Documentados, siempre y cuando concurrieran todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto.”

“Sin embargo, la exclusión de los inmuebles impedirá que concurra el requisito de la inscribibilidad en alguno de los registros a que se refiere el artículo 31.2.

Respecto de la posible aplicación de alguna de las exenciones contempladas en el artículo 45 del texto Refundido del ITP y AJD, debe descartarse al no constituir el hecho planteado ninguno de los supuestos previstos en dicho precepto, teniendo en cuenta que, por otra parte, el artículo 14 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre (BOE de 18 de diciembre), General Tributaria, prohíbe expresamente la analogía (“No se admitirá la analogía para extender más allá de sus términos estrictos el ámbito del hecho imponible, de las exenciones y demás beneficios o incentivos fiscales”), lo que significa que, si bien la analogía es admisible en Derecho tributario, no puede aplicarse ni para gravar supuestos de hecho no recogidos expresamente en la Ley (extensión del hecho imponible), ni para aplicar exenciones, reducciones y bonificaciones de la base imponible, deducciones y bonificaciones de la cuota u otros incentivos fiscales no regulados expresamente (extensión de beneficios fiscales).

”En definitiva, en relación con el ITP y AJD se puede concluir lo siguiente:

– La transmisión de aquellos bienes incluidos en la unidad productiva en los que concurran las circunstancias del artículo 3 del Texto Refundido que determinen su carácter de inmuebles, tributará, sin exención, por la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITP y AJD, excluyendo la aplicación de la cuota variable del documento notarial.

– La transmisión de los restantes bienes muebles no queda sujeta a la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, lo que podría determinar, en caso de que la operación se documentase en escritura pública, la aplicación de la cuota variable del Documento Notarial de la modalidad Actos Jurídicos Documentados, siempre y cuando concurrieran todos los requisitos exigidos en el artículo 31.2 del Texto Refundido del Impuesto, aunque el carácter mueble de los bienes excluirá el requisito de la inscribibilidad en alguno de los registros a que se refiere el artículo 31.2.”

Es importante la última afirmación de la Consulta.

Nº de Consulta: V3249-14

Fecha: 03/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “Se pretende realizar una escritura en la que se va a recoger la aceptación y adjudicación parcial de una herencia en la que los tres hermanos consultantes se van a adjudicar el 50 por 100 de una finca en pago parcial de los derechos que les corresponden en las herencias de sus padres. El resto de la finca pertenece a la consultante, que posee el 39,011868 por 100, y a su hijo, el 10,988132 por 100 restante.

En la misma escritura se va a recoger la división horizontal de la finca y la extinción del proindiviso entre los consultantes, adjudicando la plena propiedad de los bienes guardando la debida proporción con la cuota de titularidad de cada uno de ellos de la siguiente forma: un piso a cada uno de los hermanos en propiedad y un bajo en copropiedad entre los tres hermanos, la consultante se quedará con dos pisos y un local y su hijo con un piso. La comunidad de bienes no ha realizado actividad empresarial alguna.” Se pregunta “si la división horizontal tributa por actos jurídicos documentados al realizar dicha división horizontal al mismo tiempo que la disolución del condominio.

También se interroga por la tributación de la extinción del condominio con respecto a cada uno de los copropietarios, y por la tributación de la aceptación parcial de la herencia.”

Se responde que en la escritura existen cuatro convenciones:

“En primer lugar, la adjudicación parcial de la herencia de los tres hermanos consultantes, como un adelanto de la futura adjudicación total de los bienes habrá que verla en su conjunto cuando se adjudiquen todos los bienes y se produzcan las compensaciones. En el momento actual, la escritura de adjudicación parcial de la herencia únicamente tributará por el concepto de actos jurídicos documentados dada la naturaleza de los bienes adjudicados, cuota del 50 por 100 de un bien inmueble, inscribible en el Registro de la Propiedad. Serán sujetos pasivos los tres hermanos.

– División horizontal:

Mediante la constitución del régimen de división horizontal se divide la finca en varias viviendas y locales independientes con una porción de terreno cada una, asignando a cada comunero un coeficiente de participación en los elementos comunes de toda la finca, necesarios para el adecuado uso y disfrute de los distintos inmuebles independientes, siendo tal cuota inherente e inseparable a la propiedad del inmueble, con el que forma una unidad aun cuando recaigan sobre distintos objetos y tengan distinto alcance.

Pero lo que no modifica la división horizontal es la titularidad de la finca, ya que los inmuebles surgidos de la división horizontal siguen perteneciendo a los mismos comuneros que antes de llevarse a cabo dichas declaraciones. Luego, si lo que se pretende es que cada comunero tenga, no una participación indivisa en el conjunto de la finca, sino la propiedad exclusiva de una o más viviendas o locales, será necesario realizar un acto independiente de los anteriores.

La división horizontal tributará por el concepto de actos jurídicos documentados al cumplir con todos los requisitos que establece el artículo 31.2 del TRLITPAJD. Serán sujetos pasivos los cinco comuneros en proporción a su cuota de participación en la comunidad de bienes y la base imponible se calculará en función de lo establecido en el artículo 70 del RITPAJD.
– Separación de comuneros:

En cuanto a la adjudicación a la madre y al hijo de los inmuebles en proporción a su participación, llevándose cada uno la parte que le corresponde en la comunidad, lo que se produce realmente es la separación de los dos comuneros; dicha separación en realidad no es una transmisión, sino la transformación de su derecho como comunero, reflejado en su cuota de condominio, en la propiedad exclusiva sobre la parte. Así se desprende de la jurisprudencia del Tribunal supremo, de la que se puede citar la sentencia de 28 de junio de 1999.”

“Es decir, los condóminos no les estarán comprando su participación, sino entregando los inmuebles que les corresponde por su participación en la comunidad de bienes. Esta separación de comuneros estará sujeta a la modalidad de actos jurídicos documentados, al no haber realizado la comunidad de bienes actividad empresarial, y serán sujetos pasivos cada uno de los comuneros que se separan siendo la base imponible el valor de los inmuebles que se lleva cada uno.

– Permuta:

Respecto a los tres hermanos y a la disolución de la comunidad de bienes, la operación que se pretende realizar, no es una disolución de comunidad de bienes, ya que el Código Civil define la comunidad de bienes en su artículo 392, cuyo párrafo primero dispone que “Hay comunidad cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas”; precisamente el hecho de que uno de los inmuebles permanezca en pro indiviso entre los tres hermanos es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes, produciéndose en todo caso, lo que a veces se denomina “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución, o en cualquier caso, no lo es a los efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados (ITPAJD). En realidad nos encontramos ante una permuta en la cual se va a producir la transmisión de cuotas de participaciones indivisas sobre unos inmuebles que efectúan los copropietarios entre sí, lo cual encaja en el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del ITPAJD descrito en el artículo 7.1.A) del TRLITPAJD, a la cual queda sujeta dicha operación, en la que cada hermano tributará por la adquisición de los 2/3 restantes del piso que adquiere al tipo de gravamen de los bienes inmuebles.

Caso distinto sería que ningún inmueble quedara en proindiviso, repartiéndose un piso cada hermano y el local excedente se lo quedara uno de ellos a cambio de compensar en dinero al resto de los hermanos, en cuyo caso sí que se daría la disolución de la comunidad de bienes sobre la finca, ya no quedaría ningún inmueble en copropiedad. En dicha disolución se produciría un exceso de adjudicación inevitable que no tributaría como transmisión patrimonial onerosa y la operación tributaría por actos jurídicos documentados como disolución de comunidad de bienes. En este caso ya no se daría la separación de dos comuneros y la permuta de cuotas de los otros tres comuneros.

CONCLUSIONES:
Primera: En la escritura que pretenden realizar se dan varias convenciones que tributarán cada una de manera independiente: la adjudicación parcial de la herencia por parte de los tres hermanos, una división horizontal, una separación de dos comuneros y una permuta de las cuotas de los otros tres comuneros.

Segunda: La adjudicación parcial de la herencia tributará por el concepto de actos jurídicos documentados dada la naturaleza de los bienes adjudicados, cuota del 50 por 100 de un bien inmueble, inscribible en el Registro de la Propiedad.

Tercera: La división horizontal tributará por actos jurídicos documentados

Cuarta: La separación de dos comuneros adjudicándose inmuebles por la parte que les corresponde tributará por el concepto de actos jurídicos documentados por la parte que se separa.
Quinta: La permuta por parte de los hermanos copropietarios de sus respectivas cuotas de participación en la comunidad de bienes sobre unos inmuebles, constituye hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas, sin que pueda entenderse que se extingue la comunidad de bienes al permanecer un inmueble en copropiedad por los tres hermanos.”

Nº de Consulta: V3254-14

Fecha: 03/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “Mediante Auto judicial de fecha 1 de enero de 2008, se homologó la transacción judicial acordada entre la consultante y su ex-marido, relativa a la liquidación de la sociedad de gananciales.

De acuerdo a la misma, el ex-marido se quedó con todos los bienes del matrimonio y la consultante en compensación percibe un piso, 120.000 euros y una pensión vitalicia por importe de 1.000 euros mensuales.” “Obligación de tributar por el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas el importe de la renta vitalicia que percibe mensualmente.

En caso afirmativo, calificación de dicha renta.”

Se responde que “la pensión vitalicia no es una pensión compensatoria sino la contraprestación derivada de la transmisión de elementos patrimoniales en el momento de la disolución del matrimonio. Precisado lo anterior, debe señalarse en cuanto a la renta vitalicia que percibe la consultante, lo dispuesto en el artículo 25.3.a). 2º) de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE del día 29), que establece lo siguiente:

“En el caso de rentas vitalicias inmediatas, que no hayan sido adquiridas por herencia, legado o cualquier otro título sucesorio, se considerará rendimiento del capital mobiliario el resultado de aplicar a cada anualidad los porcentajes siguientes:

40 por ciento, cuando el perceptor tenga menos de 40 años.

35 por ciento, cuando el perceptor tenga entre 40 y 49 años.

28 por ciento, cuando el perceptor tenga entre 50 y 59 años.

24 por ciento, cuando el perceptor tenga entre 60 y 65 años.

20 por ciento, cuando el perceptor tenga entre de 66 y 69 años.

8 por ciento, cuando el perceptor tenga más de 70 años.

Estos porcentajes serán los correspondientes a la edad del rentista en el momento de la constitución de la renta y permanecerán constantes durante toda su vigencia.”

Nº de Consulta: V3276-14

Fecha: 05/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La entidad consultante ejerce la actividad de comercio al por menor en supermercados, que se encuentran en locales que no son de su propiedad sino arrendados.
En algunos contratos de arrendamiento está establecido que el Impuesto sobre Bienes Inmuebles corre a cargo de la entidad consultante. Algunos arrendadores realizan el pago del IBI al Ayuntamiento y posteriormente lo facturan a la entidad consultante, otros envían el recibo para que lo pague la entidad consultante directamente al Ayuntamiento” “Se plantea el consultante si constituiría un gasto fiscalmente deducible en el Impuesto sobre Sociedades el pago del Impuesto sobre Bienes Inmuebles que realiza la entidad consultante al Ayuntamiento.”

Se responde que “los gastos en los que incurre la entidad consultante relativos al pago del Impuesto sobre Bienes Inmuebles constituirán gastos fiscalmente deducibles a efectos del Impuesto sobre Sociedades, siempre que cumplan las condiciones legalmente establecidas, en los términos de inscripción contable, imputación con arreglo a devengo correlación de ingresos y gastos y justificación, y que no tengan la consideración de gasto fiscalmente no deducible por aplicación de algún precepto específico establecido en el TRLIS, correspondiendo a los órganos de la Administración Tributaria en materia de comprobación la valoración de las pruebas referentes a la operación planteada. En este caso concreto, este gasto será fiscalmente deducible en la medida en que su pago proceda conforme a una obligación establecida contractualmente derivada del contrato de arrendamiento.

En todo caso, se deberá acreditar la realidad de dicha operación por cualquier medio de prueba generalmente admitido en derecho, con arreglo a lo dispuesto en el artículo 106 de la LGT, correspondiendo a los órganos de la Administración tributaria en materia de comprobación, la valoración de las pruebas referentes a la operación planteada.”

Nº de Consulta: V3289-14

Fecha: 09/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sociedades

Materia: “La persona física consultante tiene previsto constituir una sociedad mercantil, en concreto, una sociedad de Responsabilidad Limitada, cuyo capital social será suscrito a partes iguales por tres socios en la misma proporción del 33,33% cada uno de ellos.

La sociedad será regida y administrada por los tres socios fundadores de forma mancomunada. Estableciéndose en los estatutos que los administradores no podrán dedicarse por cuenta propia o ajena al mismo género de comercio que constituye el objeto de la sociedad. Este acuerdo plasmado en los estatutos se considera fundamental para salvaguardar los intereses de los socios evitando así la competencia desleal de la sociedad.

La sociedad tendrá por objeto social «la prestación de servicios independientes de asesoría fiscal, contable y laboral a empresas», servicios que están recogidos en el Epígrafe 842 de la Sección primera del Impuesto sobre Actividades Económicas, lo hará a través del trabajo desempeñado por sus tres socios, los cuales están especializados en campos concretos relativos al ámbito laboral y la contabilidad y fiscalidad.

Los socios estarán incluidos obligatoriamente en el régimen especial de trabajadores autónomos. La sociedad tiene previsto contratar a un abogado como trabajador por cuenta ajena, y en cada momento y según las necesidades de la misma contratar a personal administrativo.

Los socios acuerdan verbalmente el salario anual de cada uno por desarrollar su trabajo en la sociedad. La sociedad desarrollará su actividad en una oficina a la cual deben acudir los socios en la jornada laboral establecida. La sociedad comprará a su nombre el mobiliario y los equipos informáticos necesarios para el desarrollo de su actividad.” Se plantean las siguientes cuestiones:

“1) Cuál sería el tratamiento a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del salario que van a recibir de la empresa los socios por el trabajo que prestan en ella.

2) Cuál sería la consideración que tendría a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y del Impuesto sobre Sociedades que el cargo de administrador sea gratuito, al no especificar la retribución de los administradores como tales en los estatutos.

3) Cuál sería el tratamiento a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido de las cantidades que cobren los socios de la empresa por el trabajo que prestan en ella.”

Se responde, en primer lugar, “en cuanto a la retribución de los servicios profesionales prestados por los socios distintos a los correspondientes a su labor de administradores de la compañía, debe tenerse en cuenta por un lado lo establecido en el primer párrafo del artículo 17.1 de la LIRPF: “Se considerarán rendimientos íntegros del trabajo todas las contraprestaciones o utilidades, cualquiera que sea su denominación o naturaleza, dinerarias o en especie, que deriven, directa o indirectamente, del trabajo personal o de la relación laboral o estatutaria y no tengan el carácter de rendimientos de actividades económicas.” En el Impuesto sobre Sociedades “las retribuciones que perciba el socio-administrador, en la medida en que se correspondan con la contraprestación por los servicios profesionales prestados a la consultante, con independencia de su naturaleza mercantil o laboral, tendrán la consideración de gasto fiscalmente deducible, siempre que cumplan los requisitos legalmente establecidos en términos de inscripción contable, devengo, correlación de ingresos y gastos y justificación documental y siempre y cuando su valoración se efectúe a valor de mercado, en virtud de lo dispuesto en el artículo 16 del TRLIS, previamente transcrito.” En relación con el IVA se responde que “que la prestación de servicios profesionales se debe instrumentar a través de un contrato de trabajo cuando concurran las notas configuradoras del mismo a que se refiere el artículo 1.1 del Estatuto de los Trabajadores; esto es, cuando el profesional se compromete voluntariamente a prestar sus servicios por cuenta y dentro del ámbito de organización y dirección del empresario a cambio de una retribución. A sensu contrario, dicha prestación podrá instrumentarse a través de un contrato de arrendamiento de servicios cuando no concurran en ella los caracteres propios de la relación laboral, esto es, cuando el profesional no preste un servicio dependiente, remunerado y por cuenta ajena.

En consecuencia, si la referida relación debe calificarse como laboral en los términos anteriormente expuestos, los servicios prestados por el consultante a la sociedad estarían no sujetos en virtud de lo dispuesto en el artículo 7, apartado 5º de la Ley 37/1992.
En caso contrario, dicha relación no cabe encuadrarla en el artículo 7, apartado 5º de la Ley del Impuesto sobre el Valor Añadido por lo que las prestaciones de servicios efectuadas por el consultante a la sociedad, derivadas de un contrato de arrendamiento de servicios, estarían sujetas al citado tributo. Y esto es así en la medida en que el socio consultante lleve a cabo la ordenación por cuenta propia de factores de producción para el desarrollo de su actividad profesional.
En términos similares se ha pronunciado este Centro Directivo en contestación a las consultas vinculantes V1492-08, de 18 de julio de 2008, y V0179-09, de 2 de febrero de 2009.”

Nº de Consulta: V3292-14

Fecha: 09/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La consultante es una fundación que trabaja en favor de personas en situación de exclusión social. Quiere firmar contratos de alquiler de viviendas para su uso por parte de personas beneficiarias de los programas desarrollados por la entidad social.” Se pregunta por la exención de los mencionados arrendamientos.

Se responde que “cuando el arrendatario de una vivienda no tiene la condición de empresario o profesional, pues realiza exclusivamente entregas de bienes o prestaciones de servicios a título gratuito, como señala el artículo 5, apartado uno, letra a) párrafo segundo, de la Ley 37/1992, o actúa, por cualquier otra razón, como consumidor final, ya sea persona física, ya sea una persona jurídica, el arrendamiento de la vivienda estará exento, sin perjuicio de que este consumidor final permita el uso de la vivienda a otras personas.

En consecuencia, y en la medida en que pueda considerarse que la fundación consultante no realiza una actividad empresarial o profesional en las viviendas ni las cede a título oneroso, sino que se limita a permitir el uso de las mismas a las personas beneficiarias de sus programas sociales sin que exista en ello ningún tipo de contraprestación, el arrendamiento de las viviendas objeto de consulta estará sujeto y exento del Impuesto sobre el Valor Añadido.”

Nº de Consulta: V3293-14

Fecha: 09/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El consultante tiene previsto adquirir una vivienda nueva cuya propiedad corresponde al SAREB, habiendo sido anteriormente de titularidad de una entidad de crédito.” 

Se pregunta por la sujeción de la operación al Impuesto sobre el Valor Añadido o al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos documentados.

Se responde que “según criterio de este Centro directivo recogido, en particular, en la resolución de 10 de septiembre de 1998, “se debía considerar terminada una edificación cuando era objetivamente apta para un uso concreto (oficinas, aparcamiento, vivienda, etc.), sin necesidad de que el adquirente realice obra adicional alguna.

Resulta a estos efectos indiferente el grado de avance de las obras del edificio entregado, ya que si la construcción no se encuentra completamente finalizada no cabe considerar como terminado el objeto de la entrega. El certificado de finalización de la obra expedido por el arquitecto será un elemento de prueba de la finalización de la misma, si bien cabe que se encuentre terminada sin tal calificación.

En el caso de las viviendas, la cédula de habitabilidad es un trámite legal necesario para su utilización como tales, por lo que no se considerará terminada la vivienda que se entregase sin haber obtenido dicha cédula de habitabilidad.

Por otra parte, las zonas comunes (jardines, viales interiores, zonas deportivas), son elementos complementarios de manera que si el objeto principal de la entrega (la vivienda) se encuentra terminado, el hecho de que no lo estén los demás elementos complementarios no obsta para que la entrega se califique como primera entrega de edificación terminada.”

No obstante, con la aprobación de la Ley 38/1999, de 5 de noviembre, de Ordenación de la Edificación (BOE de 6 de noviembre), habrá que atender a lo previsto en la misma para determinar cuándo se debe entender terminada una edificación.”

“De acuerdo con lo anterior y con carácter general, el certificado final de obra tiene como finalidad confirmar que la edificación ha sido realizada por el director de la obra de conformidad con el proyecto respecto del cual se otorgó la correspondiente licencia de edificación y que la misma, previa la cumplimentación de los trámites administrativos que correspondan, está en condiciones de ser utilizada para el destino previsto. En estas condiciones, constituye reiterada doctrina de este Centro Directivo considerar que otorgada la certificación final de obra, la entrega de la correspondiente edificación tiene la consideración de primera a efectos del Impuesto.

En este sentido, debe ponerse de manifiesto que, en los supuestos previstos por la legislación urbanística y en las condiciones en ella recogidas, el otorgamiento de la licencia de edificación se condiciona a la realización previa o simultánea de obras de urbanización a los efectos de dotar al terreno sobre el que se asienta de los servicios urbanísticos básicos, cuales son la red viaria, las redes de abastecimiento de agua potable y de saneamiento de aguas residuales y el suministro de energía eléctrica.

En el escrito de consulta no se especifica información suficiente para conocer el estado de la vivienda objeto de transmisión, por lo que deberá tenerse en cuenta las condiciones de entrega de la misma por parte de la entidad de crédito al SAREB para calificar la entrega que ahora realiza esta en favor del consultante.”

Nº de Consulta: V3294-14

Fecha: 09/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La sociedad consultante es promotora de construcción de inmuebles, y ha formalizado una permuta de suelo por construcción futura con personas físicas que no tienen la condición de empresarios o profesionales. La permuta, que se formalizó mediante contrato privado en el año 2000, se ha elevado a escritura pública en 2014 como consecuencia de una sentencia judicial.” Se pregunta por el “momento en que se produce el devengo del Impuesto.

Se responde, tras analizar la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 8 de febrero de 1990, Asunto C-320/88, “que el concepto de entrega de bienes a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido no es un concepto que admita su análisis únicamente desde el punto de vista del ordenamiento jurídico de los Estados miembros, sino que se trata de un concepto de derecho comunitario que, por tanto, precisa de una interpretación también comunitaria.
Se deduce, asimismo, en segundo lugar que, en relación con el análisis relativo a la existencia de una entrega de bienes, han de analizarse las facultades que se atribuyen al destinatario de una operación para compararlas con las que se confieren al propietario de una cosa. Tal apreciación, y en lo que a la determinación del devengo se refiere, permite proceder al análisis del momento a partir del cual el pretendido adquirente es titular de dichas facultades.
En relación con la acreditación de la fecha entrega de la vivienda hay que señalar que el artículo 106 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria (BOE de 18 de diciembre), establece que en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de pruebas se contienen en el Código Civil y en la Ley de Enjuiciamiento Civil, salvo que la Ley establezca otra cosa.

A estos efectos, debe tenerse en cuenta lo establecido en relación con la prueba en el capítulo V del título I del libro IV del Código Civil, así como lo dispuesto en los capítulos V y VI del título I del libro II de la Ley de Enjuiciamiento Civil. Concretamente, el artículo 299 de la Ley 1/2000 enumera los medios de prueba.

Por lo que se refiere a la valoración de las pruebas, hay que señalar que en nuestro ordenamiento jurídico rige el principio general de valoración libre y conjunta de todas las pruebas aportadas, quedando descartado como principio general el sistema de prueba legal o tasada.” 

La Sentencia del TS de 11/122014 recoge la doctrina sobre la prueba de la fecha de un documento privado por medios distintos de los contemplados en el art. 11227 del Código Civil.

La Resolución del TEAC de 20 de noviembre de 2011, 05642/2012/00/00, Vocalía Quinta, declaró:” El hecho imponible de la operación en cuestión, que determina la sujeción al impuesto, lo constituye la entrega de las fincas, no la realización de la compraventa a través de la celebración del contrato, hechos que pueden suceder en diferentes momentos del tiempo. La entrega es un hecho, no una cuestión de determinación jurídica, que se produce en el momento de la puesta a disposición del adquirente de la cosa. Así, a falta de prueba en contrario de la realidad de la entrega en otro momento, ha de estarse a lo dispuesto en el artículo 1.462 del Código Civil. d A efectos del cómputo de la fecha en la que se entiende producida la transmisión, en supuestos como el presente, la postura doctrinal nos remite con carácter general a la fecha de elevación a público del documento. Con esto se tiende a garantizar la seguridad en el tráfico jurídico mediante el fomento de la documentación pública y a la vez evitar el fraude fiscal a través de transmisiones formalizadas en documentos privados, donde es fácil, por su propia privacidad, predatar la fecha y de ahí que se desplace el inicio del cómputo al momento en el que el documento deja de ser privado y la Administración pasa a tener conocimiento de su existencia. Sin embargo, ello no excluye la posibilidad de en determinados casos y mediante los medios de prueba oportunos, conseguir acreditar otra fecha anterior a la de elevación a público de un documento privado. Así lo ha establecido el Tribunal Supremo en Sentencia de 24 de junio de 2005 o de 24 de julio de 1999”

Por último, podemos mencionar la Sentencia del TSJ de Madrid de 8 de julio de 2014, Recurso 938/2011, en la que se declara que “…debemos dar la razón al recurrente ya que, en efecto, la más reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo ha abandonado expresamente la línea sostenida en algunas de sus anteriores sentencias, línea seguida hasta ahora por esta Sección, y se ha decantado por sostener, con sustento en el art. 24 CE, que la fecha del documento privado puede ser acreditada, a efectos de prescripción, por cualquier medio de prueba válido en derecho y no sólo por los supuestos del art. 1227 CC (por todas, STS de 3 de noviembre de 2010, citada en la demanda, dictada en un recurso de casación para la unificación de doctrina, y STS de 13 de enero de 2011).

En este caso, debemos entender que el actor con la documentación que aporta ha acreditado la existencia del contrato privado de compraventa, al menos, desde diciembre de 1985, ya que constan por él aportadas y debidamente identificadas en el contrato privado con su número, clase, importe y fecha de vencimiento, unas letras de cambio a través de las cuales se instrumentaba el pago de la vivienda cuyas fechas de vencimiento se encontraban entre diciembre de 1985 y noviembre de 1989.

También ha aportado el actor sus declaraciones del IRPF, desde el año 1985 hasta el año 1989, en las que consta como domicilio del declarante el de la vivienda adquirida y en las que se identifica dicha vivienda como objeto de desgravación por adquisición de vivienda habitual, precisándose, igualmente, al formular la desgravación, no sólo la identificación de la vivienda, sino también el nombre del vendedor que aparece en el contrato privado.

Y con esta documentación debemos entender que se ha producido la transmisión, al menos desde diciembre de 1985, al concurrir el título y el modo, tal y como exige el art. 609 CC, y por ello, cuando el documento privado se presenta con autoliquidación por ITP, en el año 2009, ya había prescrito el derecho de la Administración a liquidar.

La anulación de la liquidación impugnada por prescripción nos exime de analizar las restantes alegaciones formuladas subsidiariamente en la demanda.”

Nº de Consulta: V3295-14

Fecha: 09/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante tiene intención de vender una batea junto con su utillaje y aperos necesarios así como la concesión administrativa de la misma.” Se pregunta por la “sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido o al ITPAJD.”

Se responde que de “acuerdo con el criterio establecido por este centro directivo en otras contestaciones (consultas V1908-08, de 23 de octubre y V0096-09, de 26 de enero, entre otras) cabe considerar que la transmisión de la concesión administrativa correspondiente a la batea y los elementos estructurales de la misma no puede constituir una unidad económica autónoma en los términos anteriormente referidos y por tanto quedará sujeta al Impuesto.”

“La batea no participa de las características de las edificaciones, en particular no está unida permanentemente al suelo o a otro inmueble. Por lo tanto, no es de aplicación a la entrega de la batea la exención del artículo 20.Uno.22º y, consiguientemente, tampoco estaría dentro de las excepciones recogidas en el apartado cuatro del artículo 4 de la Ley 37/1992.”

“En consecuencia, la venta de una batea efectuada por quien tiene la condición de empresario o profesional, como es el caso, tributa por el Impuesto sobre el Valor Añadido y no por el concepto «transmisiones patrimoniales onerosas» del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.”

“El artículo 8, apartado uno de la citada Ley dispone que «se considerará entrega de bienes la transmisión del poder de disposición sobre bienes corporales, incluso si se efectúa mediante cesión de títulos representativos de dichos bienes».

Así la venta de la estructura de la batea junto con sus aperos y utillaje debe considerarse como una entrega de bienes sujeta y no exenta del Impuesto. El artículo 11, apartado uno de la misma Ley establece que «a los efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido, se entenderá por prestación de servicios toda operación sujeta al citado tributo que, de acuerdo con esta Ley, no tenga la consideración de entrega, adquisición intracomunitaria o importación de bienes».
De acuerdo con dichos preceptos, debe calificarse como de prestación de servicios a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido la transmisión de los derechos inherentes a una concesión administrativa que tiene por objeto posibilitar el ejercicio de la actividad económica objeto de consulta.
Una vez calificado el hecho imponible como prestación de servicios cabría plantear si resulta aplicable el supuesto de no sujeción previsto en el artículo 7, número 9º, de la Ley 37/1992, que dispone la no sujeción al Impuesto de las concesiones y autorizaciones administrativas, con determinadas excepciones que no son relevantes a efectos de esta contestación.

El referido supuesto de no sujeción resulta aplicable al otorgamiento de concesiones o autorizaciones administrativas por los entes públicos que las efectúen, por no considerarse realizadas en el desarrollo por parte del ente público de una actividad empresarial o profesional, pero no resulta aplicable a las ulteriores transmisiones de dichas concesiones que los primeros o ulteriores adjudicatarios de las mismas realicen como es el caso objeto de consulta.”

Nº de Consulta: V3298-14

Fecha: 09/12/2014

Ley afectada: Ley General Tributaria

Materia: “La consultante, según sus manifestaciones, es una asociación que en el curso de su actividad recibe varias diligencias sucesivas de embargo de sueldos.” Se pregunta ¿Cómo debe proceder la consultante al recibir un embargo sobre salarios con posterioridad a la recepción y ejecución de otro embargo sobre dichos salarios?

Se responde, tras citar y  reproducir los artículos 169 de la LGT y 607 de la LEC, que la Resolución del TEAC de 15 de junio de 2005, en el recurso de alzada para la unificación de criterio número 3882/2003, En concreto, el último párrafo del fundamento de derecho segundo señaló que:

“… es criterio de este Tribunal Económico Administrativo Central que una vez queda embargada la parte proporcional del salario, sueldo, pensión, retribución o su equivalente conforme a la escala del artículo 607.2 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, si concurre una nueva deuda, no es posible embargar el resto, debiendo quedar éste libre de responsabilidad.”.

Nº de Consulta: V3299-14

Fecha: 09/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “Los consultantes, dos matrimonios casados en régimen de gananciales, son dueños en condominio de una finca. Pretenden disolver el condominio adjudicando la finca a uno de los matrimonios, que compensará a los comuneros salientes por medio de dación en pago de una deuda que tienen los comuneros salientes con los que se pretende que obtengan la adjudicación.”  Se pregunta por la tributación de la operación.

Se responde que “para determinar la tributación correspondiente al supuesto planteado, debe analizarse en primer lugar la naturaleza jurídica de la operación que se pretende realizar; de la aplicación de los anteriores preceptos a los hechos expuestos se deriva claramente que la operación que se pretende llevar acabo no supone una disolución de la comunidad de bienes- que claramente se mantiene ya que el inmueble va a continuar en común- produciéndose, en todo caso, lo a veces se denomina una “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución o, en cualquier caso, no lo es a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. La operación que van a realizar consiste en una transmisión de las participaciones de dos comuneros que antes ostentaban el 25 por 100 de la participación sobre el inmueble a los otros dos comuneros, que van a pasar a tener un 50 por 100 cada uno. Aunque el matrimonio esté bajo el régimen de sociedad de gananciales, al no tener la sociedad de gananciales personalidad jurídica ni consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, no se puede entender que existe una disolución de condominio y el inmueble queda en poder de la comunidad de gananciales, sino que queda en poder de las dos personas que componen el matrimonio. Precisamente el hecho de que dos de los consultantes sigan participando en la propiedad del inmueble es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes sobre los inmuebles. La comunidad de bienes no se extingue, sino que persiste, lo que ocurre es que se reduce el número de copropietarios, que pasa de cuatro a dos. En realidad nos encontramos ante una transmisión onerosa.” Añade el Centro Directivo que “la operación que se va a realizar es la transmisión de cuotas de participación indivisas sobre la propiedad del inmueble que efectúan dos de los copropietarios (los componentes de un matrimonio) a favor de los componentes del otro matrimonio, que también son copropietarios, con los que tienen una deuda, lo cual encaja en el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados descrito en el artículo 7.2.B) del TRLITPAJD, a la cual queda sujeta la transmisión de las cuotas de participación indivisas sobre los inmuebles por el concepto de transmisión onerosa de bienes.”

La Consulta desconoce que en la sociedad ganancial no se puede hablar de copropietarios ni de cuotas de los cónyuges. Existen sentencias contrarias al planteamiento expuesto

Nº de Consulta: V3313-14

Fecha: 11/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “Los consultantes son un matrimonio y sus tres hijos y son propietarios de las participaciones sociales de una sociedad de responsabilidad limitada. Quieren hacer una reestructuración empresarial consistente primero en una escisión de la sociedad en tres sociedades de nueva creación cuyo valor sería aproximadamente igual. En el futuro el matrimonio tiene previsto ordenar la transmisión de las participaciones a los hijos, de forma que cada uno de estos reciba la totalidad de las participaciones, exclusivamente, en una sola de las citadas sociedades beneficiarias.

Para lograr este objetivo el matrimonio testaría o donaría a favor de cada uno de sus hijos su participación en una sola de las entidades, y en vía mortis causa legaría a cada hijo las participaciones que tienen los otros dos hijos (hermanos) en la sociedad en la que se le quiere reconocer la total participación. Es decir, mediante el legado de cosa ajena cada hijo adquiriría el 100 por 100 de la sociedad en la que participaba mayoritariamente y cedería su participación minoritaria en las otras dos sociedades” Se pregunta,”en lo que se refiere al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se consulta si el legado disminuye la base imponible del heredero que lo soporta y aumenta la base imponible de quien se beneficia.

En relación con el IRPF, se consulta si quedaría sujeta la transmisión correspondiente al legado a dicho Impuesto, al quedar sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones la adquisición por legado; y la tributación que en su caso correspondería en el IRPF de cada hermano.”

Se responde que “el legado de cosa ajena se entiende como una carga impuesta por el testador a su sucesor universal para poder aceptar su parte de la herencia; por lo tanto, la base imponible de cada uno de los causahabientes estará compuesta por la parte que le corresponda por la herencia y será deducible el legado de cosa ajena que se ve obligado a realizar para poder aceptar la misma. Además cada legatario deberá incluir en la base imponible del impuesto el legado que recibe.”

“Por último, debe señalarse que la sujeción al IRPF de la ganancia patrimonial obtenida por la transmisión de las participaciones, no supone un supuesto de doble imposición, ya que son diferentes los hechos imponibles sujetos a ambos Impuestos (transmisión a título lucrativo e ínter vivos de participaciones en un caso y adquisición a título lucrativo de participaciones en el otro), siendo también diferentes los componentes de la renta obtenida en la operación que se integran en la base imponible de uno y otro Impuesto: Así queda sujeta al IRPF la plusvalía correspondiente a las participaciones transmitidas, viniendo ésta determinada por la diferencia entre el valor de adquisición y el de mercado de dichas participaciones, mientras que la magnitud a incluir en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones sería, como se refirió en la letra anterior, la diferencia positiva o negativa entre el valor de mercado de las participaciones entregadas y las recibidas. Otra consideración llevaría a la no sujeción a ningún impuesto de la plusvalía puesta de manifiesto como consecuencia de la transmisión de las participaciones, que en virtud de lo establecido en el artículo 33 de la LIRPF queda sujeta al IRPF.”

Nº de Consulta: V3314-14

Fecha: 11/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “Valor de la base imponible en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en la anotación preventiva de embargo.”

La base imponible, conforme al art. 42 del TR de ITP “estará constituida por el valor del derecho que se publica, es decir, de la sentencia cuya ejecución se pretende.

La determinación del valor del derecho o interés que se garantice, publique o constituya está sujeta a una doble limitación: El valor del bien sobre el que recaiga la anotación, pues difícilmente un bien puede asegurar un valor superior a su propio importe y el valor de la pretensión jurídica que se pretende asegurar con la anotación, ya que no debe confundirse el valor del objeto de la anotación, ya sea una demanda, un embargo, o una ejecución de sentencia, con el valor del bien sobre el que se practica la anotación, aun cuando a veces puedan coincidir ambos valores, por ejemplo cuando se solicita la anotación de la demanda de propiedad de un bien inmueble y se practica anotación exclusivamente sobre el mismo, no siempre tiene por qué ser así, como sucedería en el caso de anotación de embargo en el que la cuantía de la deuda que lo origina difiera, en mas o en menos, del valor del bien o bienes sobre los que se anote.

Ambos limites, el valor del bien y el de la pretensión jurídica, actúan conjuntamente como barrera, evitando que cuando el valor del bien sobre el que recaiga la anotación supere el valor económico de la pretensión se origine una base desconectada del hecho imponible que es la propia anotación preventiva, como ocurriría si se determinase la base imponible por referencia exclusiva a uno solo de los citados criterios. En este sentido se manifiesta el artículo 85.1 del reglamento del Impuesto.”

Nº de Consulta: V3316-14

Fecha: 12/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante tiene arrendados dos locales, uno a una asociación religiosa para sus reuniones, y otro a una persona física que lo utiliza como almacén-trastero, sin que en ambos casos se ejerza actividad económica alguna en dichos locales.” Se pregunta por la “sujeción al Impuesto sobre el Valor Añadido y sometimiento a retención en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “el arrendamiento de un inmueble sólo estará exento cuando se destine para su uso exclusivo como vivienda, bajo una serie de condiciones, de tal manera que estará sujeto y no exento en cualquier otro caso, con independencia de que el arrendatario desarrolle o no en el mismo una actividad económica.” “En el caso del arrendamiento del local a una persona física que no desarrolla actividad económica alguna en el mismo, no existirá obligación de practicar retención sobre las rentas que satisfaga por el citado arrendamiento.

Por tanto, el sometimiento a retención operará únicamente respecto al local arrendado a la asociación religiosa, en cuanto entidad obligada a retener, conforme al artículo 76.1.a) del Reglamento del Impuesto.”

Nº de Consulta: V3320-14

Fecha: 12/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante y su esposa, ambos mayores de 65 años, van a donar a su hija la vivienda en la que han estado empadronados desde el 21 de mayo de 1997 hasta el 18 de octubre de 2013 y desde el 25 de octubre de 2013 hasta la fecha. Desde 1997 hasta 2014 ha habido un periodo de cinco días en que no han estado empadronados en la vivienda que van a donar.”   Se pregunta “si esos cinco días en que no constan empadronados en la vivienda les llevaría a incumplir los requisitos para aplicar la exención prevista en el artículo 33.4.b) de la ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “el requisito de residencia habitual en una determinada vivienda supone una utilización efectiva y permanente de la misma por parte del propio contribuyente; siendo su cumplimiento una cuestión de hecho que podrá acreditarse por medios de prueba válidos en derecho y sin que a estos efectos el empadronamiento en un lugar determinado pueda considerarse ni absolutamente necesario ni por sí solo prueba suficiente de residencia y vivienda habitual en una determinada localidad y domicilio.

Si la vivienda que van a donar ha constituido su vivienda habitual, en los términos de utilización efectiva y permanente de la misma, en cualquier día de los dos años anteriores a fecha de la donación, al margen del simple empadronamiento, la ganancia patrimonial que pudiera derivarse de la venta de la vivienda, estaría exenta del impuesto por aplicación de lo dispuesto en el artículo 33.4.b) de la Ley del Impuesto. No obstante, al tratarse de una cuestión de hecho, serán los órganos de gestión o inspección de la Agencia Estatal de Administración Tributaria los que podrán valorar la concurrencia o no de esta circunstancia en cada caso.”

Nº de Consulta: V3326-14

Fecha: 12/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Operaciones Societarias

Materia: “La consultante forma parte con sus hermanos de una comunidad de bienes que ha realizado actividad empresarial. Se están planteando disolver la comunidad adjudicando a los comuneros el activo en función de su participación en la comunidad de bienes.” Se pregunta por la tributación de la operación societaria descrita.

Se responde que “la operación objeto de consulta, constituye una operación sujeta a la modalidad de operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados por el concepto de disolución de sociedad.

Serán sujetos pasivos del impuesto los comuneros de la comunidad de bienes que se disuelve, es decir la consultante y sus hermanos, por los bienes y derechos que reciban, deberá tributar al tipo del 1 por 100 por el valor real de los bienes y derechos recibidos y sin que, a estos efectos, pueda deducirse de dicho valor real el importe de las deudas y gastos que asuma.”

En la Consulta 46E/14, de 26 de mayo de 2014, de la Dirección General de Tributos de la Generalitat de Cataluña en un supuesto similar, citando la Consulta de la DGT del Estado V1542-13, declaró que “aún cuando la Ley 3/2009 integre las operaciones de cesión global de activos y pasivos entre las modificaciones estructurales de empresas, ello no supone que estas operaciones puedan acogerse al régimen fiscal especial establecido en el capítulo VIII del título VII del TRLIS. “

Nº de Consulta: V3336-14

Fecha: 15/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de los No Residentes

Materia:” El consultante es una persona física de nacionalidad alemana y residente en Alemania. Posee diversos inmuebles en España que pretende arrendar, actuando a través de un agente autorizado para contratar en su nombre y por su cuenta, el cual ejercerá con habitualidad dichos poderes.” Se plantean dos cuestiones:

“1.- Si los rendimientos obtenidos por el alquiler de sus inmuebles a través de un agente autorizado, se entienden obtenidos mediante un establecimiento permanente.

2.- Tributación de dichos rendimientos y, cuáles son las obligaciones formales correspondientes.”

Se responde que “si los rendimientos que percibe, derivados del arrendamiento de inmuebles en España a través de un agente autorizado que contrata en su nombre y por su cuenta, se pueden considerar obtenidos mediante un establecimiento permanente, se contesta en sentido de que sólo en el caso de que el arrendamiento de dichos inmuebles, constituya una actividad económica, y por tanto, cumpliera los requisitos exigidos en el artículo 27 de la LIRPF, tendría el consultante un establecimiento permanente en territorio español, de acuerdo con los argumentos esgrimidos en los párrafos anteriores.”  “En consecuencia, y al ser una renta obtenida sin mediación de establecimiento permanente, en su caso existe la obligación de practicar una retención del 24 por 100 de la base imponible (24,75 por 100 para los ejercicios 2012, 2013, y 2014 de acuerdo con lo establecido en la disposición adicional tercera del TRLIRNR).

El consultante, tal como establece el artículo 16.1 del Reglamento del TRNR, aprobado por el Real Decreto 1776/2004, de 30 de julio, podrá pedir la devolución de las cantidades retenidas en exceso:

“1. Cuando se haya soportado una retención o ingreso a cuenta superior a la cuota del Impuesto, se podrá solicitar a la Administración tributaria la devolución del exceso sobre la citada cuota.

A tal efecto, se practicará la autoliquidación del Impuesto en el modelo que determine el Ministro de Economía y Hacienda.”.

El impreso para solicitar la devolución por personas o entidades no residentes, sin establecimiento permanente en España, es el Modelo 210, de declaración de no residentes sin establecimiento permanente.”

Nº de Consulta: V3346-14

Fecha: 18/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante fue condenada en costas en un procedimiento judicial, debiendo según la sentencia hacer frente al pago de los honorarios profesionales de abogado y procurador de la parte vencedora. El letrado de la parte contraria exige a la demandante el importe de sus honorarios, incluyendo la cuota correspondiente del Impuesto sobre el Valor Añadido.” Procedencia de la inclusión de la cuota impositiva en la cuantía que debe abonar la consultante, así como posibilidad de deducir dicha cuota soportada, por ser la parte vencedora del procedimiento una sociedad limitada.”

Se responde que “en el caso de que el origen del importe de la tasación en costas tenga por causa una actuación profesional de defensa jurídica, prestada a la persona que ha ganado el pleito, será la citada persona la destinataria de dichos servicios. En ningún caso será destinatario del servicio de defensa jurídica el obligado al pago de las costas, puesto que dichos servicios profesionales no se le prestaron al mismo, sino a la parte ganadora.
Será ésta última, por tanto, quien podrá deducir, en la medida en que ostente ese derecho en virtud de los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992, las cuotas soportadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes a los servicios prestados. No así la consultante quien, al no ser la destinataria de tales servicios profesionales, no tiene derecho a recuperar las cuotas devengadas por la prestación de los mismos ni a obtener factura a su nombre.”

Nº de Consulta: V3351-14

Fecha: 18/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “Supuestos de donación y transmisión «mortis causa» entre los miembros de una Comunidad de Bienes que tiene la calificación de explotación agraria prioritaria.” 

Se pregunta por la “compatibilidad de las operaciones previstas con las reducciones de los artículos 9 al 11 de la Ley 19/1995, de 4 de julio, de modernización de las explotaciones agrarias.

Compatibilidad de tales reducciones con las previstas en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Se responde que “por lo que respecta a la compatibilidad en la aplicación de las reducciones de la Ley 19/1995 con las previstas en la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, los sujetos pasivos habrán de optar entre unas y otras dada su incompatibilidad por coincidencia en los supuestos de hecho, tal y como señala el epígrafe 1.2.a) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo, de esta Dirección General, relativa a la aplicación de las reducciones en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar (BOE del 10 de abril de 1999).”

Nº de Consulta: V3388-14

Fecha: 29/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “Donación a hijos de nuda propiedad de participaciones en entidades «holding», con reserva de usufructo con los derechos económicos y políticos de las participaciones. Institución de usufructo en favor del cónyuge.” Se pregunta por la “valoración de la nuda propiedad a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Constitución del derecho de usufructo a favor del cónyuge. Liquidaciones procedentes como consecuencia de la donación de la nuda propiedad y, en su caso, posterior adquisición del usufructo por el cónyuge supérstite. Aplicación de la reducción del artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en las distintas liquidaciones por el impuesto.”

Se responde que se presupone “por parte del consultante la existencia de un usufructo sucesivo y vitalicio en favor del cónyuge en cuanto sobreviva al donante y la aplicación de las previsiones contenidas en el artículo 51.5 del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (antecedente Cuarto) esta Dirección General considera oportuna hacer determinadas precisiones sobre la calificación de la operación y liquidaciones consecuentes.
El artículo 469 del Código Civil dice que “podrá constituirse el usufructo en todo o parte de los frutos de la cosa, a favor de una o varias personas, simultánea o sucesivamente…” mientras que el artículo 640 del mismo texto legal, en relación con el régimen de las donaciones, establece que “también se podrá donar la propiedad a una persona y el usufructo a otra u otras, con la limitación establecida en el artículo 781 de este Código” (referida a que no pueda exceder del segundo grado de parentesco o que haya de hacerse a favor de personas vivas en el momento, en este caso, de la donación). A falta de una definición o delimitación en el Código de lo que por “usufructo sucesivo” debe entenderse y considerando como tal el que constituye el propio titular del dominio que lleva a cabo su desmembramiento -aunque una interpretación literal, lógica y conjunta de los preceptos mencionados del Código Civil suscita dudas al respecto-, lo que se considera inaplicable al caso es el inciso final del artículo 51.5 del Reglamento del Impuesto.

Dicho precepto reglamentario establece que cuando se trate de usufructos “constituidos en favor de los dos cónyuges simultáneamente” solo se practicará liquidación por consolidación cuando fallezca el último. Sin embargo, en el supuesto descrito en el escrito de consulta no hay constitución “en favor de los cónyuges” sino por uno en favor de otro.

De acuerdo con lo anterior y aceptando la existencia de un usufructo sucesivo, habría que estar a lo que establece el propio artículo 51.5 en su inciso inicial. La norma reglamentaria señala que “en los usufructos sucesivos el valor de la nuda propiedad se calculará teniendo en cuenta el usufructo de mayor porcentaje y a la extinción de este usufructo pagará el nudo propietario por el aumento de valor que la nuda propiedad experimente y así sucesivamente al extinguirse los demás usufructos”.

En consecuencia, de sobrevivir el cónyuge del donante habiendo fallecido éste, p.ej., cinco años después del desmembramiento inicial del dominio, dicho cónyuge tendría, de acuerdo con el escrito de consulta, 73 años de edad y resultarían procedentes:

La liquidación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por parte de la usufructuaria, atendiendo al valor de las participaciones en el momento de fallecimiento del cónyuge y con un porcentaje imputable del 16% (89-73), con los beneficios fiscales que le correspondieran, incluida la posible reducción por adquisición mortis causa del usufructo de las participaciones de las denominadas “empresas familiares” que pudieran dar derecho a tal beneficio fiscal y la liquidación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por parte de los nudo propietarios, igualmente sobre el valor de las participaciones en el momento del fallecimiento de su padre y siempre que se produzca un aumento de valor de su derecho de nuda propiedad. Dicho de otra forma, la base imponible estaría constituida por la diferencia entre el 84% (100-16) del nuevo valor de la nuda propiedad y la inicial, que era del 79% en el momento de desmembramiento del dominio. Si la diferencia fuera negativa, no resultaría procedente liquidación alguna.

En ambos casos, se aplicaría la normativa existente en el momento del fallecimiento de cada cónyuge en lo que respecta a la tarifa, reducciones y bonificaciones aplicables, incluida la relativa a la reducción de las “empresas familiares”.

Como puede advertirse, el criterio seguido para la usufructuaria coincide con el que sugiere la consulta en su letra c), pero no así en la d), habida cuenta que al constituirse el segundo usufructo habrá que practicar nueva liquidación por los nudos propietarios, en los términos expuestos.

Por último, como cuestión e) se suscita si la reducción del 95% se aplicará también en el momento de la consolidación. En ese sentido, ha de tenerse presente lo que establece el artículo 51.2 del Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Conforme a dicho precepto, en el momento del desmembramiento del dominio se le gira al adquirente de la nuda propiedad liquidación por el valor de la misma con aplicación del tipo medio de gravamen correspondiente al valor íntegro del bien, con aplicación de las reducciones por parentesco. Se aplicarán asimismo, si procediere, las otras reducciones previstas en el artículo 20 de la Ley 29/1987. Cuando se extinga el usufructo, el nudo propietario pagará por este concepto sobre la base del valor atribuido al mismo en su constitución, minorado, en su caso, en el resto de las reducciones cuando no se hubiesen agotado en la liquidación practicada por la adquisición de la nuda propiedad y con aplicación del tipo medio efectivo de gravamen calculado en su momento. Procederá igual traslación del resto no imputado de la reducción por transmisión «inter vivos» en aquellos supuestos en que, por insuficiencia de base imponible, la reducción no se hubiera podido hacer efectiva en su totalidad, tal y como determina el epígrafe 1.1.d) de la Resolución 2/1999, de 23 de marzo (B.O.E. del 10 de abril), dictada por esta Dirección General, relativa a la aplicación de las reducciones en el base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en materia de vivienda habitual y empresa familiar.”

Nº de Consulta: V3391-14

Fecha: 30/12/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Los consultantes, herederos de un profesional, percibieron, con posterioridad a su fallecimiento, diversas cantidades en concepto de honorarios profesionales.” “Se consultan las obligaciones de declaración e ingreso a la Hacienda Pública del Impuesto correspondiente a dichas cantidades.”

Se responde que “serán los herederos quienes deberán declarar y liquidar el impuesto en la declaración trimestral correspondiente a la fecha del devengo de todas las operaciones que se hubieran realizado en ese trimestre natural. Igualmente, en caso de que fuera necesario, deberán expedir las correspondientes facturas conforme a lo previsto en el Real Decreto 1619/2012, de 30 de noviembre (BOE del 1 de diciembre), por el que se regulan las obligaciones de facturación, siendo destinatario de los mismos la empresa que contrató los servicios del profesional fallecido.”

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CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS DE LA GENERALITAT DE CATALUÑA

Consulta 55E/13 de 18 de julio de 2014.  Tributación de la redención del censo a causa de su renuncia pura, simple y gratuita.  Se aplica lo dispuesto en el art. 37.5 del Reglamento del Impuesto de TPO: “a la redención del censo, el adquirente de los bienes vendrá obligado a satisfacer el impuesto correspondiente al capital deducido por el tipo de gravamen vigente en el momento de la adquisición.”

Consulta 93E/14, de 25 de junio de 2014. Consideración de las inversiones financieras pignoradas como elemento afecto a la actividad de la entidad, a efectos de practicar reducciones. Se responde que, en principio, dichas inversiones financieras pignoradas no se pueden considerar como activo necesario para la actividad.

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 CONSULTAS DE LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZKAIA

Consulta de 19 de noviembre de 2014. Determinación de los beneficiarios de un contrato de seguro de vida. Interpretación del concepto «herederos legales”

“El consultante plantea el supuesto de un contrato de seguro de vida en el que el tomador designó como beneficiarios del mismo a sus «herederos legales», y falleció sin otorgar testamento, dejando dos hijos y esposa. Inicialmente, se presentó el Modelo 652 de autoliquidación del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones consignando como beneficiarios a los dos hijos del causante. No obstante, desde esta Hacienda Foral de Bizkaia se le requirió para que incorporase, además, a la viuda en la relación de sujetos pasivos  (beneficiarios) del Impuesto, argumentando que, con independencia de quiénes perciban el importe de la póliza, en la misma constan como beneficiarios los «herederos legales» del fallecido, y no sólo sus descendientes. Por su parte, la compañía aseguradora se niega a proceder al pago de la prestación, y argumenta que la autoliquidación está mal confeccionada, toda vez que la viuda no debe figurar en la lista de beneficiarios, aunque sí se encuentre mencionada en la declaración de herederos”  “Desea conocer quién o quiénes deben figurar como beneficiarios del seguro de vida, con derecho a recibir la prestación derivada del fallecimiento del tomador asegurado”

Se responde que “los dos hijos del causante –no el cónyuge viudo, usufructuario como legitimario,-  son quienes ostentan la condición de beneficiarios del seguro por el que se pregunta y, quienes, por lo tanto, están obligados al pago del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones derivado de la percepción de las cantidades que les corresponden por este motivo, en la medida en que, según los datos aportados, el tomador asegurado falleció sin haber otorgado testamento válido, y dejando una póliza de seguro en la que figuraban como beneficiarios sus “herederos legales”.

Consulta de 10 de diciembre de 2014. IRPF. Ganancias y pérdidas patrimoniales. Acciones suspendidas de cotización. Renuncia al Registro de Anotaciones en Cuenta.

“El consultante es socio de una sociedad cuyas acciones se encuentran suspendidas de cotización en bolsa desde junio de 2013, por lo que entiende que no puede recuperar lo invertido en ellas. En esta situación, se está planteando la posibilidad de vender los títulos o de renunciar a ellos.

Desea saber si podría reconocer una pérdida patrimonial en caso de que renunciara a los títulos en cuestión, y si la misma se compensaría con otras ganancias patrimoniales que pueda obtener. Asimismo, también quiere conocer, para el supuesto de que encuentre comprador y venda las acciones, si existe alguna restricción relativa a la identidad del mismo de cara a poder consignar la pérdida derivada de dicha venta.”

Se responde que “para poder acogerse a este supuesto renuncia voluntaria al mantenimiento de la inscripción en el registro de anotaciones en cuenta-  previsto en la Circular nº 7/2001, de 18 de julio, del Servicio de Compensación y Liquidación de Valores, sobre emisiones excluidas de negociación en situación de inactividad, es necesario, entre otros requisitos, que haya transcurrido un periodo mínimo de, al menos, cuatro años sin que se haya practicado ningún asiento registral en la hoja abierta al emisor en el Registro Mercantil. Con este procedimiento de renuncia voluntaria al mantenimiento de la inscripción en el registro de anotaciones en cuenta, se pretende solucionar el problema de los inversores que soportan costes de mantenimiento y comisiones de custodia por anotaciones en cuenta relativas a participaciones en entidades que no tienen actividad y se encuentran excluidas de cotización.” “Consecuentemente, la renuncia al mantenimiento de la inscripción no supone la pérdida por parte del propietario de sus derechos sobre los títulos anotados, a quien se expide un certificado de su situación previa a la renuncia, y quien puede solicitar la restitución de los valores a su situación registral original en cualquier momento posterior.”

“Sin embargo, ni la exclusión de negociación, ni la renuncia al mantenimiento de la inscripción en el registro de anotaciones, dan lugar a ninguna alteración en la composición del patrimonio del accionista, de modo que éste no puede consignar ninguna pérdida patrimonial por estos motivos, ya que continúa siendo titular de los valores de que se trate (aun cuando éstos se encuentren depreciados).”

“Esta Dirección General entiende que las acciones suspendidas de cotización deben equipararse a las acciones no cotizadas, a efectos de lo indicado en las letras a) y b) de este artículo 47.1 de la NFIRPF, en la medida en que no existe ningún mercado regulado en el que se conforme su valor de negociación”

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RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

 Resolución de 18 de diciembre de 2012, 04910/2012/00/00, Vocalía Undécima.  Procedimiento de recaudación. Declaración de responsabilidad solidaria basada en el artículo 42.2 a) de la LGT. Falta de prueba de la concurrencia de los requisitos necesarios para la declaración de responsabilidad, en concreto del elemento subjetivo o “animus nocendi” a los intereses de la Hacienda Pública.

“Para proceder a la declaración de responsabilidad regulada en el artículo 42.2 a) de la Ley 58/2003, General Tributaria, es necesario que la conducta consistente en ocultar o transmitir un bien haya sido realizada de manera intencionada provocando un vacío patrimonial con la finalidad de impedir la actuación de la Administración Tributaria. En consecuencia, no procede tal declaración en aquellos casos en los cuales la finalidad de la ocultación o transmisión ha sido otra al carecer de intencionalidad perjudicial. En este supuesto, el precio de la venta de la finca por parte del deudor tributario se destinó en su integridad al pago pendiente de la hipoteca, intereses, gastos de cancelación y saldo negativo de la cuenta que se mantenía con el acreedor hipotecario declarado responsable; pero no se demuestra que estos cargos practicados en la cuenta del deudor se realizaran con la intención de vaciar su patrimonio en perjuicio de la Hacienda Pública puesto que no se estudia la naturaleza que tienen los intereses a favor del acreedor hipotecario y el carácter preferente o no de su crédito respecto del de la Hacienda Pública”

Resolución de 8 de enero de 2015, 06298/2012/00/00, IS. Régimen Especial de Escisiones. Inscripción de la escisión en el Registro Mercantil. Diferencias entre calificación mercantil y fiscal.

“El hecho de que una operación haya sido calificada mercantilmente como una escisión y como tal haya sido inscrita en el Registro Mercantil, no implica que deba aplicarse a la misma el Régimen Especial de Escisiones del Cap. VIII. Tit. VIII de la Ley 43/1995 si no se cumplen los requisitos fiscales para ello. El control de legalidad encargado a los Registradores mercantiles, en modo alguno alcanza a la normativa fiscal.

Resolución de 8 de enero de 2015, 02735/2012/00/00, Vocalía Segunda. Impuesto sobre Sociedades. Régimen Especial de Fusiones. Aportación no dineraria. Aportación de activos y pasivos.

“Para que pueda hablarse de «aportación no dineraria» (no de rama de actividad) en los términos del Régimen Especial de Fusiones (REF) en el caso de aportación de activos y pasivos, los pasivos objeto de aportación han de estar directamente relacionados con la «adquisición, organización o funcionamiento» de los activos objeto de aportación.  Así, si la sociedad (A) aporta a la sociedad (B) un terreno valorado en 20 y le trasmite una deuda de 12 (no relacionada con el terreno en los términos dichos) a cambio de acciones de (B) por valor de 8, sólo podrán acogerse al REF  8, que es lo que responde realmente a aportación no dineraria que se integra en el capital de la entidad participada”

Resolución de 22 de enero de 2014, 05195/2013/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Sujetos pasivos. Inversión del sujeto pasivo en la entrega de bienes inmuebles. Ejecución hipotecara. Dación en pago.

“No se engloban en los supuestos de inversión del sujeto pasivo del Art 84.Uno.2º, letra e), tercer guión, de la Ley 37/1992 (Ley del IVA), las entregas de bienes inmuebles por su propietario que constituyen la garantía de un préstamo, a otro empresario a cambio de un precio que se destina a cancelar (total o parcialmente) dicho préstamo hipotecario. La Directiva comunitaria autoriza a los Estados miembros a considerar que el deudor del impuesto es el adquirente en los supuestos de entregas de bienes en ejecución de garantías, sin que el anterior supuesto quede englobado en esta regla. En el supuesto concreto, ni se había producido la entrega del inmueble en ejecución de la hipoteca, ni se había producido la entrega a cambio de la extinción total o parcial de la deuda (dación en pago), ya que era el propio transmitente el que asumía la cancelación de la deuda con parte del precio obtenido; no asumiendo el adquirente ninguna obligación de cancelación de deuda, ni total ni parcial.”

Resolución de 22 de enero de 2015, 00565/2013/00/00, Vocalía Quinta. Transmisión parcial del patrimonio empresarial y su no sujeción por constituir una actividad económica

“La no sujeción al IVA en el caso de transmisión parcial del patrimonio empresarial conforme a la redacción del artículo 7.1 Ley 37/1992 vigente en 2009, se centra en la idea de que esa transmisión parcial debe comprender todos los elementos necesarios para poder desarrollar una actividad económica autónoma o separada. Este concepto de autonomía no se puede identificar sólo con la suficiencia o autonomía financiera (aspecto que es el que destaca el reclamante), pero sí significa el que considerados en su conjunto los elementos objeto de una transmisión parcial, deben estos ser suficientes para desarrollar una actividad económica por si mismos, fuera de la empresa/actividad a la que estaban afectos (aunque el objeto de una y otra actividad pudieran ser el mismo) y sin depender de los demás elementos que no se transmitieron. Se trata en definitiva de que los bienes transmitidos constituyan un patrimonio que, por si mismo, refleje el propio concepto de empresa, es decir, que se trate de un conjunto organizado de elementos patrimoniales capaz de intervenir en el mercado de bienes”

Resolución de 5 de febrero de 2015, 01689/2012/00/00, Vocalía Tercera. Sanciones tributarias. Anulación de acuerdo de imposición de sanción por el TEA por falta de motivación de la sanción. Posibilidad de dictar sanción nuevamente por este concepto.

“Cuando la sanción ha sido anulada por el TEA por adolecer de los necesarios elementos materiales que constituyen su presupuesto de validez, no cabe dictar nueva sanción por dicho tipo infractor y ejercicio.”

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SENTENCIA PARA RECORDAR

Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 20 de enero de 2000, Recurso 329/1998. Para que la adjudicación de un bien ganancial no esté sujeta, antes exenta, de la plusvalía municipal, debe adjudicarse íntegramente al haber de uno de lo cónyuges. En caso contrario estará no sujeta la parte proporcional que se le haya adjudicado en pago de su haber en la sociedad ganancial..

“Se impugna dicha liquidación al considerar que la exención debe alcanzar a la totalidad pues la transmisión de la finca urbana objeto de tributación es consecuencia de la liquidación de la sociedad de gananciales y en pago de sus haberes comunes tal como exige el artículo 106 a) de la L.H.L.

El planteamiento que resulta razonable no puede sin embargo ser acogido. La sociedad de gananciales concluye de pleno derecho cuando se disuelva el matrimonio por causa de muerte ( artículo 1392 y 85 del Código Civil ) y una vez disuelto éste las gananciales o beneficios obtenidos indistintamente por cualquiera de ellos les serán atribuidos por mitad ( artículo 1344 y 1404 del Código Civil ) Así la finca en cuestión al liquidarse la sociedad se imputó la mitad indivisa a la viuda (transmisión exenta) y la otra mitad forma parte del caudal relicto dispuesto en testamento conforme al artículo 1379 del Código Civil . Es decir con el fallecimiento se produce la delación hereditaria de la mitad de este bien, manifestándose un incremento de valor puesto de manifiesto desde su adquisición, lo que constituye el hecho imponible conforme al artículo 105 de la L.H.L., pues el título de la transmisión es la herencia no la liquidación de la sociedad de gananciales, previa aquella.

Es cierto que en la escritura de partición y adjudicación una vez determinado el valor de los bienes y el haber hereditario de cada uno de los coherederos (correspondiendo a la actora 8.529.094 pesetas) se procede a la adjudicación a la señora María Rosario en pago de su haber en la sociedad de gananciales y en la comunidad hereditaria las fincas descritas con el número 1 y 4 del inventario, sin embargo en dicha escritura no consta la afirmación de la actora fundamento de este recurso sobre la expresa adjudicación de la finca nº 1 objeto de tributación como pago del haber común en la sociedad, por lo que habiendo recibido por herencia un caudal relicto superior al valor de la mitad indivisa de la finca y no alcanzándole la preferencia establecida en el articulo 1406 del Código Civil, el recurso no puede prosperar ya que insistimos el título de transmisión no es otro que la herencia.”

 

Joaquín Zejalbo Martín

 

Lucena, a 4 de marzo de 2015

 

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Mezquita de Córdoba

Mezquita de Córdob

Breves apuntes sobre la modificación fiscal en sucesiones y donaciones en Extremadura. Carlos Arriola Garrote.

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Carlos Arriola Garrote, notario de Hoyos (Cáceres)

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La nueva Ley fiscal extremeña aumenta y simplifica las bonificaciones en transmisiones a título gratuito y las mantiene incluso en casos de liquidación fuera de plazo.

La LEY 1/2015, de 10 de febrero, de medidas tributarias, administrativas y financieras de la Comunidad Autónoma de Extremadura, publicada al día siguiente, y en vigor desde el 12 del mismo mes, aplica a la fiscalidad de los dos impuestos señalados un sistema semejante al que disfrutan otras partes de España, como Madrid, pero con matices muy importantes que conviene destacar.

Si bien existe una limitación cuantitativa a los importes hasta los que se aplica la bonificación en la cuota, según el importe de lo donado o transmitidos mortis causa, para los incluidos en el Grupo II de la Ley nacional de 1993, no existen topes para los designados en el Grupo I, a tenor del artículo 6 bis de la disposición (Bonificación en la cuota):

«1. En las adquisiciones inter vivos y mortis causa por descendientes y adoptados menores de veintiún años, incluidas las cantidades percibidas por las personas beneficiarias de seguros sobre la vida, se practicará una bonificación autonómica del 99 % del importe de la cuota.

  1. En las adquisiciones inter vivos y mortis causa por descendientes y adoptados de veintiún o más años, cónyuges, ascendientes y adoptantes, incluidas las cantidades percibidas por las personas beneficiarias de seguros sobre la vida, se aplicará una bonificación autonómica del 99 %, 95 % o 90 % de la cuota tributaria en función de que la base imponible no supere los 175.000 euros, 325.000 euros y 600.000 euros.

En todo caso para la aplicación de esta bonificación el patrimonio preexistente del heredero o del donatario no podrá ser superior a 600.000 euros.»

Parece claro que, si se cuenta con la posibilidad de renunciar pura y simplemente, pero de manera que pueda ser beneficiario un menor de 21 años (mucho mejor si, además, supera los 18) el ahorro fiscal puede ser muy considerable en grandes herencias.

Nótese la importancia, en cuanto al requisito que menciona el apartado 2 del precepto que, refiriéndose al patrimonio preexistente, lo ubica en dicha parte del artículo. Si la voluntad del legislador fuera imponer este límite respecto de sucesiones en las que estuvieran interesados hijos o descendientes menores de 21 años, en aras de una mayor claridad de la norma, hubiera sido muy clarificador recogerlo en un apartado 3, en referencia a los (entonces) dos apartados anteriores. Con la redacción presente, en estos términos en que está escrito el punto 2, puede bien entenderse circunscrita la limitación sólo a sucesores o donatarios del Grupo II, mas no a los del I. Es fácil recordar el juego que puede dar una simple coma, por el artículo 781 del Código civil, en sede de sustitución fideicomisaria y facultad de disposición del fiduciario, para comprender la importancia de la sintaxis en el Derecho.

Pero tal vez sea más beneficiosa, para clientes y notarías, la advertencia de la disyuntiva planteada en el punto 3 del mismo artículo:

«3. Esta bonificación será incompatible con la reducción establecida en el artículo 15 del Texto Refundido de las disposiciones legales de la Comunidad Autónoma de Extremadura en materia de tributos cedidos por el Estado, aprobado por Decreto Legislativo 1/2013, de 21 de mayo.«

Recordemos que, hasta ahora, el disfrute de las bonificaciones fiscales en Extremadura, conforme a dicho artículo 15 de la norma de 2103, exigía presentar la liquidación del impuesto antes del plazo de seis meses, BAJO PENA DE PÉRDIDA DE DICHOS BENEFICIOS, como requiere el apartado 4 del artículo

«4. La aplicación del beneficio fiscal establecido en este precepto deberá solicitarse expresamente por los obligados tributarios durante el plazo de presentación de la declaración o autoliquidación del impuesto, a que se refiere el artículo 67.1.a del Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, que aprueba el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.»

Desde que trabajo en esta Comunidad, lo primero que pregunto, cuando me comentan la entrada de documentación referente a una herencia en la notaría, es la fecha de defunción del causante, por si tenemos que liquidar el impuesto «a la carrera», para evitar la pérdida de los beneficios fiscales en línea recta y conyugales, pudiendo llegar el «descosido» hasta los VEINTIDÓS MIL EUROS por sucesor. En mi anterior y primer destino, en Huelva, el contribuyente sólo arrostraba una multa, que por pronto pago quedaba en setenta y cinco euros, pero mantenía sus beneficios.

Al poder optar ahora por este beneficio, al margen del plazo semestral, todos descansaremos. Ya ha habido notarios que han hecho frente a responsabilidades derivadas de presentación fuera de plazo de herencias cuya documentación tuvo entrada en el despacho antes del término en cuestión.

Se omiten, asimismo, las exigencias formalistas de solicitar la bonificación en el mismo título, sin admitir subsanación posterior del mismo, o la inclusión de frases literales sobre el destino o uso del inmuebles, en el caso de las donaciones, ya que estas son ad nutum, a diferencia de lo prescrito dos años atrás.

En resumen, una reforma simplificadora y muy de agradecer.

Carlos Arriola Garrote, notario de Hoyos.

 

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Heredero Único, Prelegados y Fiscalidad.

Vista panorámica de Hoyos (Cáceres)

Vista panorámica de Hoyos (Cáceres)

Informe Fiscal Noviembre 2014

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  Coordina: Joaquín Zejalbo Martín, Notario con residencia en Lucena (Córdoba)

  

 

Sentencias del Tribunal Superior de Justicia de la Unión Europea.

Sentencias del Tribunal Supremo.

Sentencias de los Tribunales Superiores de Justicia y de la Audiencia Nacional.

Consultas de la Dirección General de Tributos.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Central

Consultas de la Diputación Foral de Bizcaia.

Resoluciones del Tribunal Económico-administrativo Foral de Guipúzcoal

Consultas de la Agencia Tributaria de Cataluña.

Resoluciones y sentencias para recordar

 

 

ALGUNAS SENTENCIAS Y RESOLUCIONES ESCOGIDAS:

 

1.- Sentencia del TSJ de Madrid de 1 de abril de 2014, Recurso 1086/2011. El plazo de presentación a efectos del ISD se computa desde la protocolización del testamento ológrafo.

2.- Sentencia de la AP de Madrid de 29 de abril de 2014. Recurso 97/2014 – en el texto enviado se dice por error  Recurso 977014-. No se puede exigir al Notario responsabilidad por razones fiscales cuando  existe en la jurisprudencia disparidad de criterios.

3.- Sentencia del TSJ de las Islas Baleares de 20 de mayo de 2014, Recurso 276/2012. Sujeción a AJD de la declaración de vinculación de dos fincas.

4.- Sentencia del TSJ de La Rioja de 18 de septiembre de 2014, Recurso 390/2012. No son deducibles las deudas del causante en favor de una sociedad formada por los herederos.

5.- Sentencia del TSJ de Madrid de 23 de septiembre de 2014, Recurso 330/2012. Exigencia de la inscripción en el registro de parejas de hecho de la Comunidad de Madrid para la aplicadión de las reducciones en el ISfd a las parejas de hecho. Cambio de criterio.

6.- Consulta V2946-14 de 03/11/2014.  La revocación de una donación no está sujeta al ISD.

7.- Consulta 2962-14 de 03/11/2014. Consecuencias fiscales de la rectificación por adjudicación de un bien inexistente.

8.- Resolución del TEC de 16 de octubre de 2014. Base imponible en AJD de la agrupación de fincas con construcciones no inscritas. -Resolución no publicada en la base de datos del TEAC-

9.- Resolución del Tribunal Económico Administrativo Foral de Guipúzcoa de 29 de octubre de 2014, Reclamación 2012/0732. Gastos deducibles en la actividad profesional del Notario.

10.- Consulta V1196 de 31/05/2010.  Sujeción a IVA de la cesión por una UTE de un contrato administrativo de obra.

 

SENTENCIA DEL TRIBUNAL DE JUSTICIA DE LA UNIÓN EUROPEA.

 

Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 11 de diciembre de 2014, asunto C-590/13, Sala Octava. Requisitos formales para la deducción del IVA. Incumplimiento de los requisitos formales que no dan lugar a la pérdida del derecho a la deducción. Los artículos 18, apartado 1, letra d), y 22 de la Directiva 77/388/CEE del Consejo, de 17 de mayo de 1977, Sexta Directiva en materia de armonización de las legislaciones de los Estados miembros relativas a los impuestos sobre el volumen de negocios. Sistema común del impuesto sobre el valor añadido: base imponible uniforme, en su versión modificada por la Directiva 91/680/CEE del Consejo, de 16 de diciembre de 1991, deben interpretarse en el sentido de que contienen requisitos formales del derecho a deducción, cuyo incumplimiento, en circunstancias como aquellas de que se trata en el litigio principal, no puede dar lugar a la pérdida de ese derecho.”

“El principio fundamental de neutralidad del IVA exige que se conceda la deducción del impuesto soportado si se cumplen los requisitos materiales, aun cuando el sujeto pasivo haya omitido determinados requisitos formales.

La situación podría ser distinta si el incumplimiento de tales requisitos formales tuviera como efecto impedir la aportación de la prueba cierta de que se han cumplido los requisitos materiales (sentencia EMS-Bulgaria Transport, EU: C: 2012:458, apartado 71 y jurisprudencia citada).

En consecuencia, desde el momento en que la Administración Tributaria dispone de los datos necesarios para determinar que se cumplen los requisitos materiales, no puede imponer —por lo que respecta al derecho del sujeto pasivo a deducir el IVA– requisitos adicionales cuyo efecto pueda ser la imposibilidad absoluta de ejercer tal derecho (véase, en este sentido, la sentencia EMS-Bulgaria Transport, EU: C: 2012:458, apartado 62 y jurisprudencia citada). “

 

 

SENTENCIAS DEL TRIBUNAL SUPREMO

 

Sentencia de 6 de octubre de 2014, Recurso 3144/2013. Doctrina legal a propósito de la ejecución de obras en el IGIC canario.

«El artículo 6.2.4º de la Ley 20/1991, de 7 de junio , de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias (BOE de 8 de junio), en la redacción que le dio artículo 8.Uno de la Ley 53/2002, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social (BOE de 31 de diciembre), vigente desde el 1 de enero de 2003, debe ser interpretado en el sentido de que para que una ejecución de obra tenga la condición de entrega de bienes a efectos del impuesto general indirecto canario (IGIC) ha de reunir dos requisitos: (i) que tenga por objeto la construcción o rehabilitación de una edificación y (ii) que el empresario que ejecute la obra aporte una parte de los materiales utilizados cuyo coste exceda el 20 por 100 de la base imponible.»

 

Sentencia de 29 de octubre de 2014, Recurso 1708/2012. No se considera reinversión, a efectos del Impuesto de sociedades, la reestructuración empresarial que se expone. “Mediante escritura pública de 12 de febrero de 2004, la totalidad de las acciones de CA…….., S.A. fueron vendidas a la empresa CE…., S.A., produciéndose en la misma escritura la adquisición de unipersonalidad de la empresa, el cese del Consejo de Administración y el nombramiento del nuevo Consejo de Administración por el representante de CE……, S.A., ascendiendo el total importe de la operación a 4.264.985, 82 euros. En ese momento, el patrimonio de la empresa consistía en un terreno en L…. que se había destinado a la actividad de camping, y las instalaciones utilizadas para su desarrollo, figurando el terreno contabilizado en el balance de situación aportado del año 2004 por 12.286,74 euros.

–Mediante escritura de 23 de mayo de 2005, CA………, S.A. fundó la sociedad unipersonal M….., S.L., con una capital social de 4.235.000 euros que fue suscrito al 100% por CA………., S.A. Para su desembolso, la empresa aportó la finca anteriormente descrita, produciéndose así un beneficio en 2005 procedente de la enajenación de inmovilizado material de 4.058.185,90 euros que se integró en la base imponible, aplicando una corrección de rentas por efecto de la depreciación monetaria de 64.287 euros. Asimismo, la empresa aplicó la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios del artículo 42 del Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre Sociedades , aprobado por Real Decreto Legislativo 4/2004 de 5 de marzo por considerar que se había producido la reinversión al recibir las acciones de la empresa, ascendiendo el importe de esta deducción a 811.637,18 #.

En resumen, la empresa CE……, S.A., compró un terreno en L….. para efectuar una promoción inmobiliaria pero, en lugar de comprar el terreno directamente, compró la totalidad de las acciones de la empresa que tenía su propiedad, CA……, efectuando ésta posteriormente una aportación no dineraria del mismo a la sociedad que iba a realizar la promoción a cambio del 100% de las participaciones y aplicándose la deducción por inversión de beneficios extraordinarios.

La Inspección consideró que no se había producido reinversión sino reestructuración del entramado de personalidades jurídicas pertenecientes a CE….., S.A., y, además, la actualización del valor de adquisición del terreno a precios de mercado. La aportación no dineraria del terreno a MA……, S.L. en el momento de su constitución para recibir el 100% de sus participaciones, no suponía una operación de reinversión, sino traslación de elementos patrimoniales de una entidad vinculada y la actualización del valor del terreno. La Inspección se apoyaba en consultas vinculantes de la Dirección General de Tributos nº 2599-06, de 28 de diciembre y 2363-06, de 27 de noviembre.”

“La técnica jurídica de la deducción por reinversión a que se refiere el artículo 42 del TRLIS requiere la concurrencia, por lo anteriormente expuesto, de dos transmisiones o negocios jurídicos: el primero de ellos, que es aquél en que se manifiesta la ganancia como consecuencia de la enajenación de determinados activos -materiales o inmateriales, en el primero de los casos; valores representativos del capital o fondos propios empresariales, en el segundo-, es aquél a que se refiere el apartado 1 y que, en el caso presente, se habría llevado a cabo por razón de la aportación de capital a la sociedad de nueva creación, de la que se reciben sus participaciones sociales, en un porcentaje del 100 por 100; la segunda de las operaciones o negocios, partiendo de que el primeramente descrito es apto a los fines de la deducción y que los activos transmitidos también lo son y han determinado una ganancia, se orienta a cumplir la condición de reinversión a que se refiere el apartado 3 y que la Ley no permite refundir en un solo acto jurídico, tal como hemos razonado a lo largo de esta fundamentación jurídica. Es la que la Ley denomina reinversión y que, dada tal denominación, implica volver a invertir en activos de reemplazo de los que fueron objeto de enajenación.”

Se desestima el recurso.

Sentencia de 6 de noviembre de 2014, Recurso 3110/2012. Es contrario a la seguridad jurídica exigir el IVA deducido indebidamente sin la devolución del importe de la repercusión indebida.

“Ahora bien, parece oportuno recordar que, tal como se ha dicho en la Sentencia de 5 de junio de 2014 (recurso de casación 947/2012 , en el que se enjuició una situación análoga a la que ahora resolvemos), el principio de seguridad jurídica protege la situación de quien habiendo deducido el importe de una repercusión indebida se ve sometido a una actuación inspectora de regularización que da lugar a una duplicidad impositiva, mediante la exigencia del impuesto indebidamente deducido sin devolución simultánea del importe de la repercusión indebida y que por ello, en la Sentencia de 3 de abril de 2008 (recurso de casación 3914/2002 ) se dijo:  “Es cierto que el adquirente no podía deducir las cuotas indebidamente repercutidas, pero en la realidad soportó la repercusión, cuestionándose la sujeción del IVA varios años después, por lo que la Inspección, en esta situación, debió limitarse, ante la conclusión de la exención del IVA, por la solución más favorable al contribuyente, reflejando la improcedencia de la repercusión de las cuotas de IVA y, al mismo tiempo, la inexistencia de derecho a la devolución por haber deducido el importe de las cuotas en declaraciones posteriores.» En la misma Sentencia se dijo que «es patente que la pretensión de la Administración de cobrar por las cuotas indebidamente deducidas, y además con sus intereses, con independencia de la regularización sobre la base de la sujeción al Impuesto sobre Transmisiones, conduce a una situación totalmente injusta, con el consiguiente perjuicio para el adquirente, en cuanto comporta una doble tributación por unas mismas operaciones que sólo puede ser reparada si al final se consigue la devolución del IVA.»

Este criterio se confirmó en la Sentencia de 18 de septiembre de 2013 (recurso de casación para la unificación de doctrina 4498/2012).

 

 SENTENCIAS DE TRIBUNALES SUPERIORES DE JUSTICIA Y DE LA AUDIENCIA NACIONAL

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 25 de marzo de 2014, Recurso 1672010. Desde la fecha de la negativa a aceptar la repercusión del IVA se computa el plazo de un mes para la reclamación económico administrativa.

“Cuando el sujeto repercutido se niega a aceptar la repercusión que presenta el sujeto pasivo, esta controversia debe ser resuelta, en vía económico-administrativa, mediante la interposición de la necesaria reclamación que bien puede formular el sujeto pasivo, que es el supuesto previsto en el art. 122.1 del Reglamento de Procedimiento en las Reclamaciones Económico-Administrativas, referido, cuando dice «tendente a hacer efectivos (…) los actos de repercusión» (mejor hubiera sido decir «actuaciones tributarias» de repercusión), o bien puede formular el sujeto repercutido, supuesto previsto en el mismo art. y apartado, cuando dice: «tendentes (…) a impugnar actos de repercusión tributaria obligatoria».

“En el presente caso, a la vista de los hechos que constan en el expediente administrativo, antes analizados, resulta que P…….. SL tuvo constancia en fecha 27/10/2008 (fecha de recepción del fax de 24/10/2008) de que Fermín no aceptaba la repercusión de las cuotas de IVA derivadas de la modificación de la base imponible del IVA con ocasión de la entrega de las viviendas en virtud del contrato de permuta de terreno a cambio de obra futura. En consecuencia, dicha fecha (27/10/2008) es la que debe tenerse en cuenta a efectos del cómputo del plazo de un mes establecido legalmente para la interposición de la reclamación económico-administrativa relativa al acto de repercusión.

Por lo que habiéndose interpuesto por P…………. SL reclamación económico administrativa ante el TEAR en fecha 12/02/2009, debemos considerarla presentada de forma extemporánea, del modo opuesto por el hoy recurrente en su primer motivo impugnatorio.”

 

   Sentencia del TSJ de Madrid de 1 de abril de 2014, Recurso 1086/2011. El plazo de presentación de la autoliquidación a efectos del IS se cuenta desde la protocolización del testamento ológrafo.

Se alega que “el recargo e intereses por fuera de plazo que la actora considera improcedentes porque, al tratarse de un testamento ológrafo, no se ha podido presentar la autoliquidación hasta que se produjo su protocolización, citando, a este respecto, una sentencia de la Sección 4ª de esta Sala de 10 de octubre de 2008 .” En dicha Sentencia se declaró que “Si se realiza una interpretación integrada de las normas tributarias y de las normas civiles resulta claro que el testamento ológrafo en sí mismo no era formalmente válido hasta que por el Juez no se entendió justificada su identidad y ordenó su protocolización notarial y ésta se efectuó de forma efectiva, ya que sin esos requisitos esenciales que van más allá de una mera formalización del testamento, éste no podía desplegar sus efectos y los herederos que en él aparecían no podían suceder al causante en la posesión de los bienes y derechos en la forma en que se determinaba en el testamento y de ahí que tampoco pudiese existir hecho imponible alguno desde el punto de vista sucesorio.

Ello implica que si la protocolización del testamento, una vez aprobado por Auto del Juez del Juzgado de Primera Instancia número 5 de Madrid el 25 de julio de 2000, no se produce hasta el 12 de septiembre de 2000 deba entenderse que a esa fecha haya que estar a efectos del cómputo de seis meses necesarios para efectuar la autoliquidación y que si ésta se practicó el día 11 de diciembre de 2000 ello se hizo dentro de plazo y no era procedente el recargo aplicado.”

“Esta Sección comparte cuanto en dicha sentencia se razonó por la Sección 4ª de esta Sala cuyos argumentos asumimos, en este caso, en el que, como hemos dejado reflejado, la causante falleció sin herederos forzosos, de forma que los interesados en la sucesión, según el citado testamento ológrafo, solo pudieron tener conocimiento de su condición de sucesores de la causante y, por tanto, de obligados al pago del Impuesto de Sucesiones, tras la aparición y posterior protocolización del citado testamento ológrafo, sin que el art. 69 del Reglamento del Impuesto (RD 1629/1991) prevea como causa de suspensión del plazo para presentar la declaración del impuesto el supuesto de protocolización de testamento ológrafo.

En estas condiciones, exigir la presentación de la declaración o autoliquidación del Impuesto de Sucesiones dentro de los seis meses a contar desde el fallecimiento del causante, momento del devengo del impuesto, tal y como exige el art. 67 del Reglamento del Impuesto -o solicitar la prórroga de dicho plazo (art. 68 del Reglamento)-, y no desde la protocolización del testamento ológrafo, momento en el que realmente conocieron, tras su autenticación judicial, que resultaron sucesores de la causante, supondría, en nuestro criterio, una conculcación del principio general del derecho consistente en la inexigibilidad de otra conducta distinta, principio que si bien ha encontrado su campo más amplio de aplicación en el Derecho Penal, nada obsta, dada su condición de principio general del derecho, a su aplicación en esta otra disciplina constituida por el Derecho Tributario.”

En el Informe Fiscal correspondiente a Julio de 2014 tratamos un supuesto análogo y escribimos lo siguiente:

“Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Navarra de 20 de abril de 2001, Recurso 495/1998. “No cabe en ningún momento precedente a la protocolización tener por válidamente existente el testamento, y mal puede entenderse adquirida la capacidad económica objeto de gravamen, la sucesión hereditaria, cuando la misma no es posible tenerla por efectuada sino es hasta la reiterada protocolización judicial del testamento.”

“No es por lo tanto posible retrotraer la declaración del hecho tributario a un momento en que se carecía de título válido, ni tan siquiera para entender instituido heredero al recurrente.

De esta forma, solo tras la referida protocolización del testamento ológrafo, lo que fue acordado por resolución judicial de 2 de diciembre de 1.994, y realizado efectivamente por acta notarial de 7 de abril de 1.995, puede entenderse que surge como tal válidamente el testamento ológrafo, siendo este la única fecha que puede referirse a los efectos de fijar el dies a quo de la presentación de la declaración tributaria. Hasta aquella fecha el testamento no podía entenderse como válidamente existente, no surtiendo, por consiguiente, efecto alguno en orden a entenderse que se adquiere bien o derecho alguno por sucesión hereditaria del causante, lo que constituye el presupuesto de hecho que genera el surgimiento de la obligación tributaria.”

“En términos análogos se expresa en el ámbito Tributario estatal el Reglamento del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre. En el presente caso no se trata propiamente de suspensión del plazo para la declaración tributaria, sino que dicho plazo no comienza a computarse desde el momento en que el documento se entiende como válidamente existente, lo que no ocurre sino hasta el momento en que el testamento ológrafo es reconocido como tal, en el preciso momento en que surge a la vida jurídica, lo que no acontece hasta el preciso instante de su protocolización a través del referido proceso judicial.”

Sin embargo, en la Consulta 0251-03 de 21/02/2003 en la que se exponían los siguientes hechos: “Fallecimiento de una persona cuya última disposición testamentaria fue un testamento ológrafo. De acuerdo con el artículo 689 del Código Civil, el testamento ológrafo deberá protocolizarse, presentándolo con este objeto al Juez de primera instancia del último domicilio del testador, o al del lugar en que éste hubiese fallecido, dentro de cinco años, contados desde el día del fallecimiento. Sin este requisito no será válido“; preguntándose “Si fallece un causante y su última disposición testamentaria fue un testamento ológrafo, cuándo se produciría el devengo del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones y, en consecuencia, qué fecha se ha tener en cuenta para valorar los bienes que forman la masa hereditaria.”Las conclusiones de la DGT fueron las siguientes:

“Primera: En el supuesto de que el causante fallezca y su última disposición testamentaria sea un testamento ológrafo, el impuesto correspondiente a la adquisición mortis causa se devenga el día del fallecimiento del causante, salvo que la efectividad de la adquisición de los bienes se halle suspendida por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, en cuyo caso, la adquisición se entiende realizada el día que desaparezca la limitación. No tiene relevancia a estos efectos la fecha de protocolización del testamento ológrafo ante el Juez de primera instancia del lugar del fallecimiento del causante, que sí determina la validez del testamento y, en consecuencia, la adquisición de la condición de heredero, de acuerdo con el artículo 689 del Código Civil.

Segunda: La fecha a la que debe ir referida la valoración de los bienes que forman la masa hereditaria, será la del devengo del impuesto; es decir, el día de fallecimiento del causante –o de adquisición de firmeza de la declaración de fallecimiento del ausente–, salvo que resulte de aplicación la norma especial del apartado 3 del artículo 24 de la Ley, por la existencia de una condición, un término, un fideicomiso o cualquier otra limitación, en cuyo caso será el día que desaparezca la limitación, pues en esa fecha se entiende realizada la adquisición.”

Para el Centro Directivo “el devengo del impuesto se produce, pues, igualmente aunque sean desconocidos los causahabientes, con la única diferencia de que, en ese supuesto, son los administradores o poseedores de los bienes hereditarios quienes resultan obligados a presentar, antes del vencimiento de los plazos señalados para ello, los documentos que se exigen para practicar liquidación, excepto la relación de herederos. Además, salvo que estos presentadores justifiquen la existencia de una justa causa para suspender la liquidación, se girará liquidación provisional a cargo de la representación del causante, liquidación que tendrá carácter de provisional a la espera de la que finalmente resulte procedente una vez sean conocidos los causahabientes, que son los sujetos pasivos del impuesto, y sin perjuicio de la devolución que en su caso proceda de lo satisfecho de más. Dicha liquidación provisional podrá ser objeto de aplazamiento de acuerdo con el artículo 84 transcrito.”

 

Sentencia del TSJ de las Islas Baleares de 7 de abril de 2014, Recurso 111972011. Liquidación por IRPF. Ganancia patrimonial por transmisión de vivienda habitual. Exención por reinversión. Concepto y naturaleza del derecho. Falta de declaración expresa de la opción.

Se impugna el acuerdo del TEAR por el que se “declara que no procede la imputación de la ganancia patrimonial obtenida por la enajenación de la vivienda habitual en caso de reinversión y la deducción por adquisición de vivienda habitual porque el reclamante no declaró ni la ganancia patrimonial exenta ni la reinversión en el mismo ejercicio, por lo que había que inferir que no opto por dicho régimen y no cabía su modificación salvo dentro del periodo voluntario de declaración conforme a los artículos 36 del TRLIRPF y 119 de la LGT y doctrina del TEAC (Resolución de 3 de febrero de 2006).”

“La Administración demandada entiende que el contribuyente había incumplido la obligación de declarar la ganancia patrimonial obtenida en la transmisión de la vivienda habitual -el 31 de enero de 2006-, así como la reinversión producida en el ejercicio -mediante la compra de una vivienda habitual el 3 de febrero de ese mismo año-, sin que tales incumplimientos deban interpretarse en ningún caso como ejercicio «presunto» de una opción. Se añade que el ejercicio de la misma debe realizarse de forma expresa declarando toda la información que requiere la normativa del impuesto, por tanto, y atendiendo a lo dicho, procede tributar toda la ganancia obtenida de la venta de la vivienda.

El thema decidendi se centra en determinar la consecuencia que debe tener la falta de declaración de la ganancia patrimonial en el ejercicio en el que se obtuvo y, en consecuencia, la falta de declaración expresa de la opción de su exención, conforme al artículo 119.3 de la Ley General Tributaria, siendo así que sin embargo ha efectuado en su declaración una deducción por adquisición de vivienda habitual.

La legislación del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no condiciona de modo expreso la aplicación de la exención de referencia a la previa declaración de la ganancia que, en la misma declaración, se considerará exenta. No menciona ningún aspecto formal el artículo 36.1 de la Ley, mientras que el artículo 39 del Reglamento tan solo menciona un requisito formal de modo  concreto, en la segunda frase del párrafo primero del artículo 39.2, en el que indica que » cuando, conforme a lo dispuesto en los párrafos anteriores, la reinversión no se realice en el mismo año de la enajenación, el contribuyente vendrá obligado a hacer constar en la declaración del Impuesto del ejercicio en el que se obtenga la ganancia de patrimonio su intención de reinvertir en las condiciones y plazos señalados.»

Puede afirmarse, por tanto, que de la Ley y del Reglamento no resulta ninguna obligación formal en relación con la exención por reinversión cuando la reinversión se produce en el mismo ejercicio en el que se obtuvo la ganancia patrimonial, o en los dos años anteriores, mientras que cuando se tiene la intención de reinvertir en los dos años siguientes sí se pide que se haga mención en la declaración a dicha intención.

La cuestión que se nos plantea ha sido resuelta por esta Sección en un supuesto prácticamente idéntico al que hoy se somete a nuestra consideración, en virtud de la Sentencia número 181/2014, de fecha 13 de febrero de 2014, recaída en el recurso 860/2011.”

 

Sentencia de la Audiencia Provincial de Madrid de 29 de abril de 2014, Recurso 97/2014. Responsabilidad civil de Notario. Partición de herencia. Ius delationis y derecho de representación. No se puede exigir responsabilidad cuando la propia jurisprudencia del TS ante un problema tiene disparidad de criterios.

“En orden a la responsabilidad y al desempeño de sus funciones se ha pronunciado la doctrina de los tribunales así, reflejada en la sentencia de 14-5-08, que reitera lo expresado en otras, como la de 28-11-07, establece que «Los Notarios son profesionales a quienes compete el ejercicio de funciones públicas (art. 1o L.N.) Su actuación presenta una doble vertiente, funcionarial y profesional (art. 1.II R.N.: «son, a la vez funcionarios públicos y profesionales del derecho»). Las actividades de asesoramiento con ocasión de la autorización de escrituras públicas pertenecen de manera plena al ámbito de sus funciones en el ejercicio de la fe pública notarial en la esfera de los hechos y en la esfera del derecho, que se centran en la extensión o autorización de instrumentos públicos. Como recoge la RDGRN de 26 de octubre de 1.995, el Notario tiene el deber de asesorar debidamente a los otorgantes informándoles de forma exhaustiva de las circunstancias y efectos del documento otorgado con una actuación profesional cuya imparcialidad, legalmente exigida, implica una asistencia especial al otorgante necesitado de ella. Este deber deriva de la regulación establecida para la función pública notarial (arts. 1.2 y 147 R.N.).”

“En el desempeño de la misma (a falta de un pacto específico en contrario que aquí no consta) el Notario asume una obligación de medios, obligándose exclusivamente a desplegar sus actividades con la debida diligencia y acorde con su «lex artis», sin que por lo tanto garantice o se comprometa al resultado de la misma.

Señala en este sentido la STS de 25 de Marzo de 1998, que un profesional del derecho está obligado a prestar sus servicios con la competencia y prontitud requeridas por las circunstancias de cada caso, y que en esa competencia «se incluye el conocimiento de la legislación y jurisprudencia aplicable al caso, y a su aplicación con criterios de razonabilidad si hubiese interpretaciones no unívocas Es cierto, que cuando de un Notario se trata el canon para medir esa competencia debe de ser alto, no solo porque ello es lo que confiadamente espera el cliente que solicita los servicios de tan cualificado profesional ( art. 1104 del C.c .), porque estamos ante una actuación retribuida ( art. 1726 del C.c .), sino también porque así deriva de su estatuto específico (arts. 145, 146 y 147 del R.N).”

“.Deriva de todo lo anterior, y a modo de corolario, que la falta de competencia profesional de los Notarios demandados no puede resultar, sin más, del hecho de que la declaración -acto de declaración confeccionada en la Notaría- no fuese aceptada en su integridad por la Administración Tributaria.»

“En el caso de autos se traduce la producción del daño en el hecho de haber abonado la parte demandante un impuesto, concretamente el de sucesiones girado por la Administración Tributaria correspondiente, en el caso la Junta de Extremadura. Pues bien resulta extremadamente dificultoso entender que el abono de un impuesto por una operación jurídica que estaba sujeta a un tributo determinado, en el caso el impuesto de sucesiones, suponga per se la existencia de un daño. En este sentido bueno será recordar que el artículo 1 de la Ley del Impuesto de Sucesiones establece que se trata de un impuesto de naturaleza subjetiva, grava los incrementos patrimoniales obtenidos a título lucrativo por personas físicas en los supuestos previstos en la presente, constituyendo la base imponible del impuesto en las transmisiones mortis causa el valor neto de la adquisición individual de cada causahabiente, entendiéndose como tal el valor real de los bienes y derechos minorado por las cargas y deudas que fuera deducida, estableciéndose que la administración podrá comprobar el valor de los bienes y derechos admitidos por medio de comprobación establecidos en el artículo 52 de la Ley General Tributaria , y el apartado segundo del artículo 18 de la ley que regula el impuesto establece que los interesados deberán consignar la declaración que están obligados a presentar según el artículo 31 el valor real que atribuyen a cada uno de los bienes y derechos incluidos en la declaración de bienes. Pues bien, en el presente caso lo cierto y verdad es que han sido las demandantes las que han fijado por sí y ante sí el valor real del inmueble que fue propiedad de su abuelo y sito en la CALLE000 de la localidad de Plasencia, así se desprende de manera paladina de la declaración de doña Felicisima y que manifestó que se le da un valor de 70 millones de pesetas, su equivalencia en euros, por ser la cantidad que tenía noticia la familia en que se vendió una casa colindante con la de su abuelo en las mismas condiciones de conservación que la suya. Y así mismo parece que ese fue el valor que se indicó a la Notaría como tiene acreditado por el documento número dos de los aportados con el escrito de contestación a la demanda por el demandado, en donde en notas manuscritas se hacen manifestaciones tales como que valoramos en 70 millones de pesetas de todo ello se desprende que no fue ni el Notario ni el despacho notarial quienes determinaron el mayor valor del inmueble sino que éste fue determinado voluntariamente por los demandantes con las intenciones confesadas de evitar el pago de  incremento del valor en caso de una futura transmisión del inmueble.

Por otra parte difícilmente puede declararse la responsabilidad del Notario por un asesoramiento fiscal incorrecto, cuando tal asesoramiento entendido como mandato o contrato de prestación de servicios aparte de los puramente notariales no consta que haya existido en este caso.

Efectivamente, una cosa es la mera información sobre determinadas exenciones tributarias y otra que haya sido la Notaría la que se haya encargado de la gestión del impuesto, lo que efectivamente no ha ocurrido.”

“En el caso no estamos en presencia de que se haya realizado por parte del Notario un indebido asesoramiento para alcanzar el medio jurídico pretendido, que se ha producido en la forma no solo prevista, sino en la legal, pues con independencia de posible baile de protocolos, lo cierto y verdad es que la elección de los instrumentos jurídicos ha sido correcta y adecuada de acuerdo con la legislación civil y con la doctrina del Tribunal Supremo, y otra cosa es derivar la responsabilidad del Notario por un inexistente contrato de asesoramiento tributario, y mucho menos derivarla como consecuencia no de un hecho puramente objetivo, sino de una interpretación de los instrumentos jurídicos a efectos tributarios diferente por parte de la Junta de Extremadura.”

“En este sentido si el asesoramiento que se dice se hizo por la Notaría se refería a que se heredaba directamente del abuelo y que la herencia del abuelo estaba prescrita, lo cierto y verdad es que tal asesoramiento no se ha revelado incorrecto ni erróneo; por mor del artículo 1006 del Código Civil se produce directamente la transmisión de los bienes a los transmisarios del primer causante, y lo cierto y verdad es que la Administración tributaria no ha girado liquidaciones por dicha herencia, sino que la ha girado por la transmisión de la mitad del bien que se adquiere de doña Mariana tía de las demandantes, por lo que aún contando que hubiera existido una cierta labor de asesoramiento, que no gestión del impuesto por parte de la Notaría, no puede decirse que el mismo fuero incorrecto, y mucho menos derivar responsabilidad por una apreciación diferente de las trasmisiones hereditarias por parte de la administración tributaria.”

“El problema se suscita por el diferente criterio interpretativo que mantienen la Sala 1ª y la Sala 3ª del Tribunal Supremo en orden a la aplicación del artículo 1006 del Código Civil. En este sentido la Sala 1ª del Tribunal Supremo entiende que en aplicación del artículo 1006, aún cuando jurídicamente hay dos trasmisiones, una del primer causante a los causantes intermedios que fallecen sin haber aceptado ni repudiado, de éstos a los transmisarios quienes por heredar los bienes del primer causante necesitan aceptar la herencia de sus propios causantes en donde está el derecho de aceptar y repudiar la herencia del primer causante, entendiendo la Sala Primera del Tribunal Supremo que en realidad hay una sola transmisión de manera real y efectiva de tal manera que al aceptar la herencia de sus causantes se hereda directamente al primer causante y por lo tanto hay una sola transmisión directa de dicho causante, mientras que la Sala tercera del Tribunal Supremo estima que a efectos tributarios aún cuando se produzca una transmisión de bienes por la vía del artículo 1006 del Código Civil y aun cuando efectivamente desde un punto de vista puramente económico sería más justo considerar una sola transmisión sin embargo desde el punto de vista tributario estima la sala de lo contencioso del Tribunal Supremo existen dos trasmisiones una el primer causante sus herederos y una segunda de éstos a los transmisarios de tal manera que es procedente hacer dos liquidaciones.

Tales conceptos se han plasmado en las últimas declaraciones jurisprudenciales, así mientras el Tribunal Supremo su Sala Primera en sentencia de pleno de septiembre de 2011, establece como fijación de doctrina de esta materia «que el denominado derecho de transmisión previsto en el artículo 1006 del Código Civil no constituye, en ningún caso, una nueva delación hereditaria o fraccionamiento del ius delationis en curso de la herencia del causante que subsistiendo como tal, inalterado en su esencia y caracterización, transita o pasa al heredero transmisario. No hay, por tanto, una doble transmisión sucesoria o sucesión propiamente dicha en el ius delationis, sino un mero efecto transmisivo del derecho o del poder de configuración jurídica como presupuesto necesario para hacer efectiva la legitimación para aceptar o repudiar la herencia que ex lege ostentan los herederos transmisarios; dentro de la unidad orgánica y funcional del fenómeno sucesorio del causante de la herencia, de forma que aceptando la herencia del heredero transmitente, y ejercitando el ius delationis integrado en la misma, los herederos transmisarios sucederán directamente al causante de la herencia y en otra distinta sucesión al fallecido heredero transmitente».

“En el supuesto de autos, doña Estrella tenía ese «ius delationis» desde el momento de la muerte de su hermano, pero al morir ella sin ejercitarlo, lo adquieren «ope legis» sus herederos, al margen de la voluntad de su madre, de tal forma que si éstos aceptan su herencia, sin excepción respecto de la de su tío, se entiende que aquella acepta la herencia de éste, produciéndose su adquisición, que es el hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones, según el art. 3.1.a) de la Ley 29/1987, de 18 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones.

Es este el criterio dominante de la doctrina, citada por el TEAC, en la que se señala que la aceptación del transmisario determina que herede el transmitente o segundo causante, y, por tanto, solo a través de la herencia del transmitente, formando parte de la masa hereditaria del mismo como un valor patrimonial ínsito en ella, llega al ius delationis y los bienes y derechos que la integran a la esfera jurídica del transmisario, con lo que llegan a la conclusión de que no existe una sucesión sino dos».

Pues bien, este y no otro es el origen del debate que se suscita, por cuanto la Junta de Extremadura lo único que hace es aplicar la jurisprudencia del Tribunal Supremo, Sala Tercera, y en consonancia con la doctrina tributaria sobre esta cuestión, ha entendido que en realidad hay dos transmisiones, una de don Aurelio a sus hijas, prescrita, y otra de las hijas a las transmisarias, prescrita la referida a la madre de las demandantes pero no con respecto a la tía cuya transmisión se liquida.

Como se ve, desde este punto de vista ninguna responsabilidad puede predicarse del Notario, en primer término porque no se ha encargado de la gestión tributaria de las escrituras. En segundo término porque no se ha producido ninguna infracción de las normas determinadas por la propia «lex artis» notarial, pues no se trata de que se haya utilizado instrumentos jurídicos erróneos para la obtención de los fines perseguidos; y en tercer caso, porque la liquidación tributaria que se hace no es como consecuencia de un inexistente error en la información proporcionada por la Notaría, sino que deriva de una diferente interpretación del artículo 1006 del Código Civil realizada por los órganos administrativos encargados de la liquidación de los tributos, por lo que no puede derivarse responsabilidad del fedatario, cuando, además, aún dando por supuesto que se hubiera dado una información de orden civil y tributario, aplicación del artículo 1006 y posible prescripción de la herencia del abuelo, dichas informaciones desde el punto de vista puramente civil no eran incorrectas.

Por ello el recurso se estima y la sentencia se revoca.”

 

Sentencia del TSJ de las Islas Baleares de 20 de mayo de 2014, 276/2012. Sujeción a AJD de la declaración de la vinculación de dos fincas y de su carácter indivisible:

“A raíz de determinada modificación puntual de un Estudio de Detalle derivado del Plan General de Eivissa, por el que se ordenaban los volúmenes y se distribuía la edificabilidad de las fincas nº 18473 y 18474 de la zona 1 del polígono 16, al fin, determinado así que podían construirse 297 viviendas y obtenida licencia para construir 107 y 179 viviendas, respectivamente, como quiera que la eficacia de las licencias se supeditó al cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 6.2 del Decreto 2/1996 , esto es, a que constase en el Registro de la Propiedad tanto el total de las viviendas permitidas como la indivisibilidad de la parcela resultante o, lo que es lo mismo, la agrupación o vinculación registral de ambas parcelas, ocurriría así que la ahora demandante, L……., Sociedad Limitada, otorgó escritura pública el 14 de febrero de 2007 en la que se hizo constar tanto la vinculación de ambas fincas como el carácter indivisible de ambas parcelas.”

 

Sentencia del TSJ de la Comunidad Valenciana de 6 de junio de 2014, Recurso 62/2010. Por imperativo legal sólo los funcionarios públicos pueden asumir potestades administrativas o llevar a cabo propuestas de resolución o decisión en expedientes administrativos.

“El Sindicato recurrente impugna lo que considera una actividad constitutiva de vía de hecho, que se manifestaría en dos aspectos:

1º.- En la fase de ejecución de la Orden dirigida a la empresa pública V….SA, pues ésta se ciñe a la realización de unos trabajos determinados, y a los trabajadores de V….SA se les están atribuyendo tareas cuyo objeto es totalmente distinto a aquellas para las que habilita la Orden de ejecución, pues las tareas asignadas son auxiliares o de apoyo técnico al funcionario público, pero en realidad se están asumiendo actos de instrucción e impulso procedimental que culminan con el dictado de la propuesta del acto administrativo.

2º.- En la realización por parte de los trabajadores de V….A de unas tareas que suponen el ejercicio de potestades públicas administrativas, por lo que sólo pueden ser ejercitadas por funcionarios públicos.

Solicita del Tribunal que se declare contraria a derecho dicha actuación material constitutiva de vía de Hecho”

Para el Tribunal “aunque no existe en nuestro ordenamiento un concepto legal de la vía de hecho, puede afirmarse que la Administración incurre en ella cuando actúa un órgano manifiestamente incompetente o éste prescinde por completo del procedimiento; también cuando se lleva a cabo una actuación material de la Administración desprovista de la cobertura del acto legitimador o con graves vicios que supongan su nulidad radical o de pleno derecho; esta falta de cobertura jurídica se puede producir igualmente a la hora de dar ejecución a un acto legítimamente producido, cuando la ejecución se desconecta por completo del acto ejecutado o se produce con abuso manifiesto y desproporcionado.”

“A juicio del Sindicato recurrente, los trabajadores de V….SA habrían asumido tareas que no son aquellas para las que habilita la orden de ejecución, al ser los autores materiales de todos los actos de trámite (v.gr: requerimiento de documentación), así como los únicos técnicos competentes por razón de la materia que intervienen en el procedimiento, de manera que sus informes, únicos que obran en las actuaciones administrativas, serían determinantes, convirtiéndose, de facto, en propuestas de resolución, constituyendo materialmente la propia Declaración de Impacto Ambiental.  De otro, porque en ejecución de la orden de Conselleria, se ejercitarían por los trabajadores de V….SA, potestades administrativas que sólo pueden ser desempeñadas por funcionarios públicos, vulnerando así los procedimientos y competencias en materia de función pública.”

El Tribunal declara sobre la “cuestión, referente a la denunciada asunción de auténticas potestades públicas administrativas por parte de los Técnicos de V….A, debe recordarse que el art. 15.1.c) de laLey 30/84 ya disponía que » con carácter general, los puestos de trabajo de la Administración del Estado y de sus Organismos Autónomos así como los de las Entidades Gestoras y Servicios Comunes de la Seguridad Social, serán desempeñados por funcionarios públicos». Exceptúa de la regla anterior, permitiendo su desempeño por personal laboral, entre otros: los puestos de naturaleza no permanente y aquéllos cuyas actividades se dirijan a satisfacer necesidades de carácter periódico y discontinuo, los puestos correspondientes a áreas de actividades que requieran conocimientos técnicos especializados cuando no existan Cuerpos o Escalas de funcionarios cuyos miembros tengan la preparación específica necesaria para su desempeño, o los puestos con funciones auxiliares de carácter instrumental y apoyo administrativo. El Tribunal Supremo ( STS 9/julio/2012, rec. 216/2011 ) ha afirmado que dada la claridad del tenor literal de este precepto, la regla general es el estatuto funcionarial para desempeñar los puestos de trabajo de la Administración, de modo que las excepciones a dicha regla deben interpretarse restrictivamente. Doctrina ésta que ya fijó el TC en su Sentencia 99/87, de 11/junio, al afirmar que la Constitución (arts. 103.3 y 149.1.18 ª) había optado explícitamente por un régimen jurídico funcionarial para el personal al servicio de las Administraciones Públicas.

La legislación de régimen local marca una pauta interpretativa en esta materia, dado que ha precisado con mayor detalle las funciones que vienen reservadas a funcionarios públicos, al establecer en el art.92.2 de la Ley 7/1985, que: » Son funciones públicas, cuyo cumplimiento queda reservado exclusivamente a personal sujeto al Estatuto funcionarial, las que impliquen ejercicio de autoridad, las de fe pública y asesoramiento legal preceptivo, las de control y fiscalización interna de la gestión económico-financiera y presupuestaria, las de contabilidad y tesorería y, en general, aquellas que, en desarrollo de la presente Ley, se reserven a los funcionarios para la mejor garantía de la objetividad, imparcialidad e independencia en el ejercicio de la función «. Este precepto fue derogado por el EBEP (Ley 7/2007), cuyo art. 9.2 señala: » En todo caso, el ejercicio de las funciones que impliquen la participación directa o indirecta en el ejercicio de las potestades públicas o en la salvaguardia de los intereses generales del Estado y de las Administraciones Públicas corresponden exclusivamente a los funcionarios públicos, en los términos que en la ley de desarrollo de cada Administración Pública se establezca».

“El Tribunal Supremo, interpretando este último precepto en Sentencia de 22/enero/2013 (rec. 1626/2011), confirma en casación la Sentencia num. 149/2011, de 8/febrero, del TSJ de Andalucía (Sevilla), que entendió que la encomienda de gestión realizada a determinada Fundación, al incluir tareas de archivo y clasificación de documentos, vulneraba el art. 9.2 del EBEP, ya que estos cometidos «conllevan necesariamente una valoración que al tratarse de documentos administrativos comportará un ejercicio de potestades que va más allá de una actuación puramente material o técnica. Otra tarea reservada a la encomienda es la consistente en «tareas organizativas de los expedientes y la documentación que contienen», y es igualmente obvio que la organización de los expedientes supone la aplicación de los principios contenidos en la ley 30/1992 en concreto en su Título VI. Las tareas organizativas implican actos de ordenación e instrucción de carácter claramente administrativo y que pueden comportar -normalmente así será- el ejercicio de potestades de este orden. No estamos tampoco ante una mera actividad material. En fin, las labores meramente administrativas referentes a la tramitación de solicitudes comportan establecer su orden de prelación, eventualmente su admisión o no, etc. Cuestiones que, como la anterior, están reguladas por la ley como propias del procedimiento administrativo y que se rigen por principios de este orden y que, reiteramos, comportan el ejercicio de potestades administrativas”.

“Realmente, la prueba pone de manifiesto que la instrucción del procedimiento, en cuanto conlleva la labor de valorar la información disponible sobre el proyecto en cuestión y decidir -auténtica potestad administrativa- cual debe ser el contenido de la propuesta de resolución, se lleva a cabo básicamente por personal de V….SA, lo que viene a ser corroborado por las afirmaciones de la técnico de V…..sa Dª. Nuria , que reconoce que tiene físicamente a su disposición el expediente administrativo, del que es la única instructora y la responsable del mismo, y que ningún funcionario supervisa sus tareas, sino que las desarrolla con exclusividad durante todo el iter procedimental. Todo ello excede, pues, del contenido técnico funcional atribuido a V…..SA por la normativa que la creó y supone, de facto, el ejercicio de las potestades administrativas en materia del control y decisión sobre la adecuación medioambiental de los proyectos que les son sometidos a informe, lo que entraña igualmente una vía de hecho, a la que se debe poner inmediato fin, ordenando su cese.”

Esta Sentencia ha sido comentada favorablemente por el Magistrado del TSJ de Galicia José Ramón Chaves en su conocida página contencioso.es el pasado 17 de noviembre.

A lo anterior podemos añadir la Sentencia del Juzgado de lo Contencioso Administrativo de Sevilla Nº 12 de 17 de enero de 2011, Recurso 269/2010, relativo a que “L….-sociedad municipal- no tiene competencia para incoar y tramitar expedientes administrativos sancionadores ni sus empleados, sometidos al régimen laboral, son agentes de la Autoridad para que sus denuncias tengan presunción de veracidad alguna conforme al art 137 Ley 30/92”, se planteaba la siguiente cuestión: “¿Es delegable la potestad de incoar y tramitar expedientes sancionadores?” En la Sentencia se declaró que “el ejercicio de la potestad sancionadora derivada del ……., que incluye no solo el resolver, sino también el de incoar expediente administrativo, dar audiencia, admitir y practicar pruebas, no puede delegarse en L…..o sus directivos. Ello es así porque se trata de funciones administrativas que han de reservarse a funcionarios públicos al ser preciso garantías de imparcialidad, objetividad e independencia (STC de 14 de febrero de 2002) de 26 de noviembre (LRJyPAC), como ha declarado el TSJA, sentencia de 23/5/2008, rec 1421/2003……….. En todo caso, el ejercicio de las funciones que impliquen la participación directa o indirecta en el ejercicio de las potestades públicas o en la salvaguardia de los intereses generales del Estado y de las Administraciones Públicas corresponden exclusivamente a los funcionarios públicos, en los términos que en la ley de desarrollo de cada Administración Pública se establezca.», artículo aplicable también para las Entidades locales a tenor del artículo 3º del EBEP……… Por lo expuesto, estimo que el expediente administrativo incurre en defecto de tramitación que determina la nulidad de la sanción conforme al art 62.e LRJyPAC.”

 

Sentencia de la Audiencia Nacional de 15 de septiembre de 2014, Recurso 432/2013. Responsabilidad de los que dificulten la realización del embargo.

“Mediante escritura pública otorgada en fecha 5 de marzo de 2.009, la sociedad PE…….., S.L., realizó la venta de dos fincas urbanas a la sociedad PR…………., S.L., por precio de 2.204.000 #, IVA incluido, acordando el pago aplazado mediante cesión de crédito y reserva de dominio con posesión diferida.

Así, se acuerda que el pago del precio quedaba aplazado, sin devengo de intereses, mediante cesión a la primera del crédito del que la entidad PR……… S.L., era titular, por importe de 3.340.557,76 # contra la entidad C…… Caja Rural Sociedad Cooperativa de Crédito.

La diferencia entre el importe nominal del crédito cedido y el precio de la compraventa sería objeto de compensación en base a las relaciones comerciales que ambas partes mantenían. En cuanto a la reserva de dominio se estipula que, hasta tanto sea efectivamente cobrado el importe total del crédito que se cede como pago del precio de la compraventa, no tendría lugar la entrega de la cosa vendida, por lo que la entidad PE……., S.L., se reserva expresamente el dominio de las fincas objeto de la compraventa hasta tanto se produzca dicha entrega de la cosa.

2.- Ambas sociedades citadas se encontraban vinculadas entre sí desde el ejercicio 2.003, siendo la primera (PR……, S.L.) socia única de la segunda (PE……, S.L.), y habiendo compartido domicilio fiscal y formado parte del grupo de empresas controlado por el matrimonio formado por D. Pablo Jesús y Dª. Otilia, personas que fueron administradores respectivos de dichas sociedades y que intervinieron en la operación de compraventa antes referida.

Considera la Administración tributaria que los hechos descritos son constitutivos del supuesto de responsabilidad previsto en el art. 42.2,a) de la LGT, ya que la sociedad PR………, S.L., deudora frente a la Hacienda Pública, efectuó la venta de un inmueble a C…… el 30 de junio de 2.008 por un importe máximo de 27.500.000 #, de los que 24.620.208,83 # se abonaron mediante amortización anticipada del préstamo hipotecario que gravaba la finca a favor de la propia C……y el resto, hasta un máximo de 2.879.791,17 #, quedaba como precio aplazado y condicionado al cumplimiento de una serie de circunstancias, cuya verificación habría de producirse en un plazo de 14 meses desde la fecha de otorgamiento de la escritura de venta. Ello implica que, en tal fecha, existía a favor de PR…….., S.L., un derecho de contenido patrimonial frente al sujeto pasivo u obligado, C……., aunque sometido al cumplimiento de una serie de condiciones; derecho que desaparece del patrimonio de su titular al efectuar cesión del mismo a una tercera sociedad –PE…….., S.L., empresa vinculada-, haciendo imposible su embargo por parte de la Hacienda Pública. Y a cambio de tal cesión, recibe las dos fincas antes referidas, respecto de las que no se practica inscripción en el Registro de la Propiedad a favor de la sociedad adquirente, PR…. , S.L.”

“Y no cabe ignorar que, mediante la cesión del crédito a una entidad vinculada por estrechos lazos familiares y de control, que por tanto había de conocer sin duda razonable la situación deudora frente a la Administración tributaria, se sustraía dicho crédito del pago de la deuda existente con motivo de la compraventa efectuada, pues desaparecía el mismo del patrimonio de la entidad deudora y pasaba a ser titularidad de la declarada responsable, haciendo imposible su embargo por la Hacienda Pública, que tampoco podía actuar frente a las fincas objeto de compraventa al no ser tampoco titularidad de la deudora por virtud de la reserva de dominio estipulada. Esto es, la vendedora PE……., S.L., seguía siendo dueña de dichas fincas, no existiendo por tanto bien alguno -ni el crédito ni las fincas- susceptible de ejecución propiedad de la deudora PR…………, S.L., teniendo en cuenta además que ésta no practicó la inscripción de la compraventa en el Registro de la Propiedad, aun cuando fuera con la citada reserva de dominio.

Por todo lo cual se evidencia que la ocultación intencionada de bienes o derechos del obligado al pago con la finalidad de impedir su traba ha tenido lugar por causa imputable a la recurrente, al evitar mediante su conducta activa que la Hacienda Pública pudiese trabar y hacer efectivo un derecho frente al deudor tributario, siendo claro en consecuencia que concurren todos los requisitos exigidos por el art. 42.2, a) de la LGT que se aplica; sin que a ello obste que el crédito cedido haya sido objeto de actuaciones judiciales, habiendo sido declarado finalmente no ejecutivo por no tratarse de una cantidad determinada, líquida y exigible –cuestión ajena al presente recurso-, así como la falta de proporcionalidad que se denuncia por haberse embargado a la recurrente bienes y derechos por mayor valor del ocultado, pues es claro que una vez se produzca el resarcimiento de la Hacienda Pública por la deuda exigida, el remanente o sobrante en su caso de los bienes embargados habrá de devolverse o quedar en poder del declarado responsable.”

 

Sentencia del TSJ de 16 de septiembre de 2014, Recurso 314/2012. Existen dos regulaciones del derecho de superficie: la regulación que resulta de la legislación urbanística y la que se regula por el principio de la autonomía de la voluntad.

“A este respecto debemos recordar que el art. 172.2 del Real Decreto 1346/1976, de 9 de abril, por el que se aprobó el Texto refundido de la Ley Sobre Régimen del Suelo y Ordenación Urbana, aplicable por razones temporales, establecía que «La constitución del derecho de superficie deberá ser en todo caso formalizada en escritura pública y, como requisito constitutivo de su eficacia, inscribirse en el Registro de la Propiedad».

La jurisprudencia civil flexibilizó las exigencias de este precepto, así la sentencia del Tribunal Supremo núm. 1110/2002, de 26 de noviembre , profundizando en la línea antiformalista marcada por las sentencias de 1 de febrero de 1979 y 15 de junio de 1984 para la constitución del derecho de superficie entre particulares, destacó que la Ley del Suelo previera la posibilidad de que los particulares constituyan derechos de superficie, y consideró que debía concederse especial relevancia a la diversa naturaleza de los sujetos que en cada caso intervienen, a la actuación que los mismos desarrollan y a las finalidades que por ellos se persiguen. Con base en esta regulación, consideró que junto a la modalidad «urbanística» del derecho de superficie , que constituía uno de los instrumentos de que la Administración desea valerse para intervenir en el mercado del suelo y promover la construcción de viviendas o de otras edificaciones determinadas en los Planes de Ordenación, y que debía someterse a los preceptos imperativos de la Ley del Suelo, podía distinguirse otra modalidad, la «urbana común o clásica», que por dar satisfacción a intereses puramente particulares y recaer sobre suelos de esta naturaleza, no tenía por qué verse afectada por una regulación distinta de la que establece el Derecho Civil. Por ello, consideraba la Sala en esa sentencia que los preceptos imperativos de la Ley del Suelo, al constituir una importante excepción del principio espiritualista de libertad de contratación y de autonomía de la voluntad privada, solamente podían encontrar justificación en aquellas ocasiones o para aquellos supuestos en que se hallaran en juego finalidades de interés público, como sucede cuando la Administración decide utilizar el derecho de superficie como instrumento de intervención en el mercado del suelo, pero que carecían del menor fundamento para ser impuestos en las relaciones contractuales de particulares que no tienden a conseguir finalidades sociales, sino auténticamente privadas. De ahí que se afirmara que el Tribunal Supremo no había exigido, para la creación entre particulares de un derecho de superficie, la inscripción registral del mismo con carácter constitutivo, precisamente en atención al principio espiritualista de libertad de contratación que proclama el artículo 1278 del Código Civil.

En el caso objeto de este recurso, si bien es cierto que en la constitución del derecho de superficie intervino una administración pública, lo cierto es que lo hizo como superficiaria, y no como constituyente del derecho de superficie para intervenir en el mercado del suelo y promover la construcción de viviendas, por lo que podría considerarse que no era aplicable la regulación de los requisitos formales contenida en la Ley del Suelo para el derecho de superficie urbanístico.

Ahora bien, la jurisprudencia también ha afirmado que la constitución gratuita de un derecho real sobre un bien inmueble es equiparable a la donación, en cuanto negocio de adquisición gratuita de un derecho real (art. 609 del Código Civil).”

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 15 de septiembre de 2014, Recurso 294/2012. Los centros concertados no son administración pública institucional o territorial

“Considera la recurrente –una sociedad mercantil- que le es aplicable el antes citado artículo 88.1 del Reglamento del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, conforme al que gozarán de exención subjetiva: «El Estado y las Administraciones públicas territoriales e institucionales y sus establecimientos de beneficencia, cultura, Seguridad Social, docentes o de fines científicos» y ello por mor de lo establecido en el artículo 50 de la Ley Orgánica 8/1985, de 3 de julio , reguladora del derecho a la educación, que señala que «los centros concertados se considerarán asimilados a las fundaciones benéfico-docentes a efectos de la aplicación a los mismos de los beneficios, fiscales y no fiscales, que estén reconocidos a las citadas entidades, con independencia de cuantos otros pudieran corresponderles en consideración a la actividad educativa que desarrollan».

En cierta manera la posición de la recurrente parte de una premisa contradictoria pues si se trata de una mercantil privada la exención aplicable no sería la del apartado a) sino la del apartado b) y es ahí donde incurre en error de planteamiento.

Que el artículo 50 de la Ley Orgánica 8/1985 considere a los centros concertados como asimilados a las fundaciones benéfico-docentes no los convierte en administración pública territorial o institucional. La asimilación a efectos de exención lo es a los efectos de los posibles beneficios, en este caso fiscales, lo que nos lleva, inexorablemente, a la aplicación a la recurrente del precepto 45.I.A) b) del Real Decreto Legislativo 1/1993 en relación con el artículo 88.1 A ) b) del Reglamento y, por un lado, la aplicación de esta causa de exención está sometida a su reconocimiento por el Ministerio de Economía y Hacienda, de acuerdo con el procedimiento establecido en el art. 89 del Reglamento y, por otro, dicha asimilación solo podría verificarse fiscalmente a través del ejercicio de la opción establecida en el artículo 14 de la 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo, lo que, ni uno ni otro, consta realizado por la recurrente.

En suma, procede la íntegra desestimación del recurso.”

 

Sentencia de la Audiencia Provincial de Pontevedra de 18 de septiembre de 2014, Recurso 328/2014. Responsabilidad notarial por no haber informado al comprador de un beneficio fiscal

Se declara la responsabilidad civil del Notario “al no hacer constar en la escritura de compraventa la edad del comprador demandante ni su finalidad de destinarla a vivienda habitual ni ninguna de las demás circunstancias requeridas por la normativa aplicable a la tributación autonómica, pasando por alto que la no mención de las mismas en la escritura de compraventa vendría a suponer un perjuicio para el actor al impedirle beneficiarse del tipo impositivo más reducido del 4%.” “La alegación exculpatoria del demandado acerca de no habérsele manifestado que el destino de la compraventa fuese la adquisición de vivienda habitual no es aceptable a tenor del rigor profesional que cabe esperar de un notario, y no concuerda con el contenido de las escrituras de préstamo hipotecario, otorgadas ante el mismo notario y en unidad de acto, en las que se especifica de forma nítida que el destino del préstamo era la adquisición de vivienda habitual.

Siendo aplicable al caso la normativa especial protectora de los consumidores, la responsabilidad por la prestación de servicios a los mismos, cuál el de una notaría, se regula por los arts. 147 y 148 del TRLGDCU, que establecen un sistema de responsabilidad subjetiva o por culpa pero con inversión de la carga de la prueba. De forma que es el prestador del servicio el que ha de probar que ha cumplido las exigencias y requisitos reglamentariamente establecidos y los demás cuidados y diligencias que exige la naturaleza del servicio. Es decir, se presume la culpa del profesional salvo que pruebe que actuó diligentemente.”

“Por cuanto, al tiempo del dictado de la Resolución del Servicio de Gestión Tributaria del Departamento Territorial de Vigo de la Consellería de Facenda de la Xunta de Galicia, de fecha 19/11/2012 (folios 66 y 67 de los autos), desestimatoria del recurso de reposición interpuesto por el contribuyente (hoy demandante) contra la liquidación provisional de la administración tributaria autonómica, -con base en que el requisito de que el fin de la adquisición era la vivienda habitual debía cumplirse al tiempo de firmar la escritura, o estar corregido el defecto en el plazo de presentación de la declaración del impuesto, por lo que no estamos ante un simple error de transcripción, que corrige el notario con una nota marginal o un acta, sino ante una omisión que condiciona la no aplicación de un beneficio fiscal, y dicha omisión no puede ser corregida una vez vence el plazo establecido legalmente ( art. 57 de la Ley 16/2007, de 26 de diciembre , de presupuestos generales de la Comunidad Autónoma de Galicia para el año 2008)-, la doctrina jurisprudencial imperante ( sentencias del TSJG Sala de lo Contencioso-Administrativo de fechas 16/10/2012 , 10/4/2013 y 2/5/2013 ) venía a sustentar idéntico criterio. Y si bien es cierto que, posteriormente, se ha venido a modificar dicho criterio jurisprudencial, en el sentido de permitir la subsanación de la omisión del requisito formal incumplido (constancia de aquellos datos en la escritura de adquisición de la vivienda) a través de una escritura complementaria, siempre que los presupuestos exigidos concurriesen ya en el momento del devengo del impuesto y el beneficio fiscal se hubiese aplicado en la autoliquidación del impuesto ( STSJG, de fecha 2/10/2013 ), al no ser éste el posicionamiento entonces existente tal circunstancia carece de incidencia en orden a una posible afectación en la valoración del requisito del nexo causal.”

 

Sentencia del TSJ de La Rioja de 18 de septiembre de 2014, Recurso 390/2012. No son deducibles las deudas del causante a favor de una sociedad formada por los herederos

“Estima la recurrente que la resolución impugnada es contraria a derecho debiendo ser anulada por cuanto entiende se deben deducir de la herencia las deudas contraídas por la causante con la sociedad mercantil B…..  SL y con la sociedad E……… SL, fundamentalmente la primera, que atendía puntualmente todos los gastos ordinarios de su vida, pues para ello concurren todos los requisitos legalmente exigibles, tal y como queda reflejado en la documental mercantil que aporta de Libro Mayor, libro de balances, presentación de cuentas en el Registro Mercantil, así como en la autoliquidación del impuesto de sociedades. Añade que es cierto que la deuda cuya deducción se pretende lo era con una sociedad de la que son accionistas los herederos, añade no obstante que también hay otro heredero, que no es accionista de dicha sociedad.”

“La Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones prohíbe la deducción de deudas cuando el acreedor es el heredero o un pariente lo que encuentra su explicación y finalidad en la evitación de actuaciones elusorias tendentes a minorar ficticiamente la base imponible. La anterior previsión entendemos resulta también de aplicación cuando la deuda se ha contraído con sociedad cuyos accionistas son los herederos, pues en definitiva, a los efectos de aplicación del artículo citado, en nada difiere el reconocimiento o documentación de una deuda por parte de uno o varios herederos como persona física, del que resulta por la suma de voluntades de aquellos mismos herederos a través del correspondiente órgano social. Finalmente, la deuda no es deducible cuando haya sido contraída con uno o varios herederos, no siendo necesario para su exclusión, (como parece proponer el recurrente en la alegación relativa a la existencia de heredero no partícipe de la sociedad acreedora), que la deuda haya sido contraída con todos los herederos, pues nuevamente, a efectos de tributación del impuesto, lo que se desea evitar , dicho sea con el exclusivo ánimo de ser didácticos, es que partiendo de la existencia de unos bienes, los herederos los repartan conforme a los pactos que tengan por conveniente, y de cara a la Hacienda Pública, se finja su disminución por la existencia de deudas cuyo origen, procedencia y efectivo pago, dados los vínculos familiares y comunes intereses, resulten de imposible control, fraude que se desea evitar, que no requiere de la afirmación de que la deuda sea de todos los herederos, bastando para su articulación, el común acuerdo de estos de reconocimiento de deuda a favor de uno de ellos.”

 

Sentencia del TSJ de Castilla y León de 22 de septiembre de 2014, Recurso 1035/2011. No cabe sancionar por el mero resultado

Se cita la Sentencia del TS de 22 de septiembre de 2013 en la que el Tribunal declaró: “La Sala de instancia entendió que este criterio, dadas las circunstancias y preceptos aplicados, es

el aplicable en el caso de autos, al no estar acreditada la culpabilidad de la entidad en el sentido exigido por este criterio jurisprudencial, sin que el mero hecho de la regularización suponga la comisión de una infracción, así como ánimo defraudatorio alguno, mientras que, al contrario, la interpretación de las normas aplicadas ha requerido un análisis profundo de las mismas, pudiendo concurrir interpretaciones diversas. Como ha recordado la sentencia de esta Sala y Sección de 28 de febrero de 2013 (cas. 2220/2010) ante un caso análogo, el mero dejar de ingresar no constituía en la LGT de 1963 -ni constituye ahora infracción tributaria, y porque no es posible sancionar por la mera referencia al resultado, sin motivar específicamente de donde se colige la existencia de culpabilidad. Así lo ha puesto de manifiesto también, en términos que no dejan lugar a dudas, el Tribunal Constitucional en la STC 164/2005 , al señalar que se vulnera el derecho a la presunción de inocencia cuando «se impone la sanción por el mero hecho de no ingresar, pero sin acreditar la existencia de un mínimo de culpabilidad y de ánimo defraudatorio» (Sentencias de 6 de junio de 2008 , -rec. cas. para la unificación de doctrina núm. 146/2004 F.J Sexto-; de 18 de abril de 2007 -rec. cas. núm. 3267/2002, FD 8-; y de 2 de noviembre de 2002 -rec. cas. núm. 9712/1997, FD Cuarto-)«.

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 23 de septiembre de 2014, Recurso 330/2012. Exigencia de inscripción en el registro correspondiente de Madrid para la aplicación de la reducción en el ISD a las parejas de hecho.

“En este caso no se pone en duda por la Administración la acreditación de la existencia de convivencia «more uxorio» entre la recurrente y el causante, ni tampoco se discute que las uniones de hecho puedan equipararse a la convivencia «more uxorio» a los efectos de poder obtener la educción por parentesco prevista para los cónyuges. Lo que se niega por la Administración es la aplicación de la reducción por parentesco prevista para los cónyuges a las uniones de hecho que no reúnan las condiciones exigidas en la Ley 11/2001, de 19 de diciembre, de uniones de hecho de la Comunidad de Madrid, como así sucede en el caso analizado.” “La regulación legal es clara – Ley Madrileña 11/2001, de 19 de diciembre, de uniones de hecho-  en cuanto que dispone que solo las uniones de hecho inscritas en el Registro de Uniones de Hecho sean equiparables a la situación conyugal a efectos de poder obtener derechos y beneficios. Requisito este el de la inscripción que no es un mero requisito formal sino que tiene efectos constitutivos para poder reconocer efectos jurídicos a las uniones de hecho a los efectos de poder obtener, en este caso, la reducción por parentesco en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones prevista legalmente para los cónyuges. Inscripción que no existe en la unión de hecho examinada por lo que se incumple uno de los requisitos exigidos por el ordenamiento jurídico.” Se cita la Sentencia del TS de 8 de febrero de 2002 contraria a la aplicación de la analogía en estos casos.

Como vimos en el Informe Fiscal de octubre de 2014 la Sentencia del TSJ de Madrid de 12 de noviembre de 2014, 702/2010, y otras anteriores mantienen un criterio distinto al expuesto.

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 25 de septiembre de 2014, Recurso 403/2012. No sujeción a AJD de la segregación necesaria para la división

“Con fecha 17 de junio de 2010, se otorgó escritura de permuta, segregación y disolución de comunidad entre doña Gracia y la mercantil actora, «T……., S.L. (Sociedad Unipersonal)».

En esta escritura se reflejaba que ambas comparecientes eran dueñas de tres parcelas en las proporciones respectivas que se indican. Mediante la citada escritura la mercantil actora adquiere por permuta todas las participaciones indivisas que doña Gracia tenía en dos de las fincas y, a cambio, doña Gracia recibe y adquiere por permuta una cierta parte (el 19,17916%) de las participaciones indivisas que la mercantil actora tenía en la tercera finca mencionada, precisándose en la escritura que «siendo igual el valor de las participaciones de las parcelas permutadas, no procede efectuar compensación económica alguna entre los permutantes». De esta forma, en las dos primeras fincas desaparecen las participaciones indivisas que tenía doña Gracia, que pasan a ser titularidad de la mercantil actora, y, en la tercera finca, permanece el condominio entre los dos otorgantes ya que doña Gracia, que tenía una participación indivisa en dicha finca del 24,349796%, pasa a tener una participación indivisa del 43,52896%, y en cambio, la mercantil actora, que tenía una participación del 75,650204%, pasa a tener una participación del 56,47104%.

Asimismo, ambos comparecientes acuerdan en la escritura disolver el condominio que, tras la permuta, quedaba sobre la tercera finca y, para ello, proceden a segregar una parte de esta tercera finca para que pase a formar una finca nueva e independiente que se describe y que se valora en 492.448,02 #, siendo el valor de la finca matriz que resta tras la segregación de 638.863,24 #; y a continuación, se disuelve el condominio, adjudicándose a doña Gracia la finca segregada y, a la mercantil actora, el resto de la finca matriz, en pago de sus respectivos derechos en la comunidad.” “La cuestión sustancial que debemos resolver es la de si la escritura otorgada con fecha 17 de junio de 2010, además del hecho imponible de la permuta y de la extinción de la comunidad, contenía también, como hecho imponible separado y distinto de tal extinción del condominio, el de la segregación de una parte de la finca sobre la que existía el condominio que se extingue, segregación realizada, como hemos visto, para abonar a cada condómino su cuota en el condominio que se extingue. “La cuestión se plantea porque, como no se cuestiona por ninguna de las partes, el art. 4 del RD Legislativo 1/1993, dispone que » A una sola convención no puede exigírsele más que el pago de un solo derecho, pero cuando un mismo documento o contrato comprenda varias convenciones sujetas al impuesto separadamente, se exigirá el derecho señalado a cada una de aquéllas, salvo en los casos en que se determine expresamente otra cosa. «

Así pues, debemos despejar si la segregación antes mencionada es, en este caso concreto, una «convención» distinta y separada de la extinción del condominio -supuesto en el que constituiría, conforme al precepto transcrito, un hecho imponible independiente que debería tributar por AJD separadamente- o, por el contrario, forma parte de dicha extinción del condominio de forma inescindible -supuesto en el que no constituiría una convención separada del mismo ni, por tanto, debería tributar por AJD-. En este caso, la finca sobre la que, tras la permuta, subsistía el condominio debe calificarse de divisible hasta el punto de que era perfectamente posible, pues así se hizo, separar de la misma una parte y convertirla en finca independiente, de forma que el condominio se disuelve mediante la adjudicación al otro condueño de la finca segregada y, a la mercantil actora, el resto de la finca matriz, en pago de sus respectivos derechos en la comunidad que se extingue.

Por tanto, tratándose de un bien divisible, la operación de división del mismo -que es en lo que consiste la segregación llevada a cabo en la escritura de autos- forma parte inescindible de la operación de extinción del condominio y, por tanto, debemos entender que -a diferencia de lo sostenido por el TEAR- se trata de una sola convención de extinción del condominio mediante la adjudicación a cada condueño del bien dividido en proporción a sus respectivas cuotas, y como tal única convención sólo debe tributar una vez por AJD ya que el hecho imponible de extinción del condominio incluye en sí mismo la división de la cosa común.”

“Comparte, pues, esta Sala cuanto se argumenta en la sentencia del TSJ de Andalucía con sede en Granada de fecha 24 de septiembre de 2007, en la que se concluye lo siguiente:

» …Se puede afirmar, como resumen de lo anterior, que la segregación de la cosa en varios lotes de valor igual al de la participación ideal de cada uno de los comuneros, para su correlativa adjudicación a cada uno de ellos, con extinción de la comunidad, es presupuesto necesario para la extinción del condominio, y que ésta extinción sí origina la convención en la sujeción al impuesto ahora liquidado, más no la operación de segregación o división que es puramente instrumental del acto de extinción…. »

Y en fin, no podemos compartir tampoco la motivación que sustenta la liquidación impugnada ya que, por un lado, no se da en este caso el supuesto del art. 1062 del Código Civil, ya que, como hemos visto, el bien objeto del condominio que se extingue era perfectamente divisible y la transmisión del inmueble a un tercero para repartirse el precio entre los comuneros supone una convención distinta de la que aquí se analiza, cual es la transmisión misma del inmueble.”

El criterio expuesto es el que mantienen las TSJ de Andalucía y Extremadura.

 

Sentencia del TSJ de Castilla y león; Sede de Valladolid, 30 de septiembre de 2014, Recurso 1932/2011. Extensión de la hipoteca a las fincas agrupadas con la consiguiente sujeción a AJD.

“La resolución impugnada anuló la liquidación practicada por la modalidad de actos jurídicos documentados en concepto de agrupación, por lo que lo único que es objeto de controversia en este recurso es si la escritura pública de 17 de noviembre de 2005 que contiene, junto a una agrupación de tres fincas en una sola, colindantes entre sí, una extensión de la hipoteca inicial constituida sobre una de esas tres fincas a la finca resultante de la agrupación, constituye un hecho imponible distinto de la anterior escritura pública que ya grava con hipoteca una de esas tres fincas a los efectos de tributar por actos jurídicos documentados.”

“Del art. 31.2, en relación con el art.28, del Real Decreto Legislativo 1/1993, de 24 de septiembre, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, que define el hecho imponible del referido impuesto, en la modalidad de actos jurídicos documentados, resulta que tributan las primeras copias de escrituras y actas notariales, cuando tengan por objeto cantidad o cosa valuable, contengan actos o contratos inscribibles en los Registros de la Propiedad, Mercantil, de la Propiedad Industrial y de Bienes Muebles no sujetos al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones o a las modalidades de transmisiones onerosas u operaciones societarias del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados.

Requisitos que concurren en el presente caso al tratarse de una escritura pública (la del nº de protocolo 2232) que tiene por objeto una cosa valuable y contiene un contrato inscribible en el Registro de la Propiedad, como lo evidencia la propia nota simple informativa del Registro de la Propiedad aportada por la recurrente en la que se indica que la recurrente tiene la totalidad del pleno dominio de la finca 10058 por título de agrupación y declaración de obra nueva terminada con el pacto de extensión de la hipoteca en los términos que se indican en la inscripción. El título de adquisición, se indica en la nota, es la escritura otorgada el 17 de noviembre de 2005 con el nº de protocolo 2232, habiéndose practicado la inscripción con fecha 18 de mayo de 2010 y, como cargas de la referida finca la de la hipoteca constituida mediante escritura pública de 17 de noviembre de 2005, que motivó la correspondiente inscripción que se efectuó el 25 de noviembre de 2005.

Por tanto, las dos escrituras públicas han sido inscritas y están sujetas al Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, modalidad actos jurídicos documentados.”

En el Informe Fiscal correspondiente a Julio de 2011 escribimos lo siguiente:

“Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Andalucía, Sede de Málaga, de 30 de mayo de 2011, Recurso 373/2006. En caso de agrupación de fincas hipotecadas con otras que no lo están, se produce una ampliación del objeto hipotecado que tributa por AJD.

“En el supuesto de litis la escritura pública de 5 de septiembre de 2.002 tuvo por objeto la agrupación de cinco fincas registrales – tres de ellas con cargas hipotecarias – para formar una sola gravada con la suma total de dichas cargas. De esta forma surge una nueva realidad registral gravada en su totalidad por una hipoteca.

En efecto, mientras la deuda hipotecaria se mantiene intacta tras la agrupación, la garantía real se amplía produciendo una novación modificativa del contrato de hipoteca por cambio en sus condiciones principales – art. 1.203-1º del C.civil -, esto es en su objeto al cambiar los primitivos bienes inmuebles sobre los que se impone por un nuevo bien, con la consiguiente ampliación de su contenido. Y es que la norma reguladora del impuesto al hablar de «ampliación de su contenido», no distingue entre el montante de la deuda y la garantía real que la ampara por lo que tanto si se incrementa el crédito hipotecario como si se amplía ésta debemos entender que se ha producido el hecho imponible, con la consiguiente liquidación tributaria.”

En la Sentencia no se hace referencia al artículo 110 de la ley Hipotecaria, precepto que, salvo pacto en contrario, excluye de la extensión de la hipoteca a los terrenos agrupados voluntariamente.  Es un punto en el que coincide la doctrina: Eva Saavedra Montero en su obra » EL objeto hipotecado y la extensión objetiva de la hipoteca», 1999, página 18; el Registrador de la Propiedad José Manuel LLopis Giner en el Tomo VII, Vol. 6 de la obra «Comentarios al Código Civil y Compilaciones Forales», 2000, página 253; y el Notario Rafael Gómez-Ferrer Sapiña en «Instituciones de Derecho Privado». Tomo II, Vol.3, edición del Consejo General del Notariado, 2003, páginas 570 a 572.

En el nº 20 del Boletín Informativo Tributario, editado por el Colegio de Registradores de España, mayo de 2007, páginas 16 a 18, se plantea una consulta semejante al tema objeto de la Sentencia reseñada, que se resuelve conforme indican los autores citados: para que tribute la agrupación es necesario pacto de extensión. Se precisa que el sujeto pasivo es el prestatario y que la base imponible es la total responsabilidad hipotecaria. En conclusión, para determinar si está sujeta la agrupación de finca hipotecada por ampliación del objeto, se ha de examinar la escritura de constitución de la hipoteca, para comprobar la existencia o no del aludido pacto de extensión.”

 

Sentencia del TSJ de Madrid de 1 de septiembre de 2014, Recurso 274/2012. No sujeción del expediente de dominio que acredita un exceso de cabida por el que ya se tributó en el Impuesto sobre Sucesiones

“Pues bien, este criterio deviene perfectamente aplicable al caso del presente recurso contencioso en que mediante Auto de 6 de Octubre de 2.008 del Juzgado de Primera Instancia núm. 4 de Colmenar Viejo , dictado en expediente de dominio por exceso de cabida, se declaró justificado el dominio de Dª. Rebeca respecto de un solar en construcción con determinación de su superficie real y linderos, y cuyas referencias registrales coinciden con las recogidas de la misma finca en la escritura pública de 31 de Agosto de 1.982 de su adquisición hereditaria por Dª. Rebeca que consta ya liquidada por el impuesto de sucesiones, de manera que habiéndose entonces adquirido la finca como «cuerpo cierto», la posterior declaración judicial en el expediente de dominio no altera el objeto de la adquisición hereditaria, en que se adquirió toda la superficie real que cabía dentro de los linderos de la finca, cualquiera que fuera la cabida expresada en la escritura de adjudicación de herencia, por lo que el exceso de cabida que luego se refleja en el expediente de dominio ya se adquirió entonces y ya entonces tributó por ITP, sin que pueda, por tanto, volver a tributar ahora el mismo hecho por el mismo impuesto”

Sobre la cuestión debatida también es de interés la cita de la Sentencia del TSJ de Castilla La Mancha de 22 de octubre de 2014, Recurso 892/2010, de la que reproducimos lo siguiente: “En su demanda la actora defiende que el acta de notoriedad levantada para reflejar un exceso de cabida respecto de una finca inmatriculada, a partir de la cabida que resulta de los datos catastrales ( art. 298.5.b del Reglamento Hipotecario ), supone una mera constatación de tal exceso que no implica la adquisición de una mayor porción de terreno y que por tanto no está sujeta al Impuesto de Transmisiones Patrimoniales. Cita, dice, la doctrina de la Dirección General de Registros y Notariado -en realidad se trata de la Dirección General de Tributos- en resoluciones de 28-04-95 y 14-03-2003, según las cuales este tipo de actas no está sujeto al ITP por referirse al exceso de cabida de finca ya inscrita, de forma que la constatación de dicho exceso no implica la adquisición de una mayor porción de terreno ni tiene carácter sustitutorio respecto del título de adquisición y se limita a ser una rectificación o adecuación.”

El Tribunal considera que “el acta de notoriedad de exceso de cabida puede no tributar por transmisiones patrimoniales cuando sólo implica rectificar la cabida dentro de unos linderos fijos y que no resultan alterados, de modo que no haya duda de que la cabida adicionada no implica adición de nuevas porciones de terreno, sino simple expresión de la cabida real de una finca con los mismos linderos.”“Efectivamente asiste la razón a la actora. En la escritura de adición de herencia y agrupación de 4 de abril de 2007 se hizo constar ya que la finca que se agrupaba (y que una vez inscrita fue la registral 9.054) estaba formada por las cuatro catastrales, de las que incluso se unían a la escritura fichas catastrales, de las que derivaba que la superficie en catastro era 2.720 m2. Registralmente eran dos las fincas que se agrupaban, números NUM006 y NUM007, cuyas superficies registrales eran 256 y 2000 m2 respectivamente. A la finca agrupada se le atribuyó así una superficie de 2.256 m2, pese a que al mismo tiempo se decía que estaba formada por cuatro catastrales que medían 2.720 m2 y se declaraba un valor de la finca agrupada de 632.186 #.

Pues bien, pese a lo que indica el TEAR sobre los linderos, es obvio y evidente que el acta de notoriedad de 15 de abril de 2008 nada añade que no hubiera tributado ya anteriormente (que la anterior agrupación tributó es obvio desde el momento en que la finca agrupada consta registrada), dado que ya en la anterior escritura constaba que la superficie catastral era una determinada, aunque registralmente se hizo constar una inferior.

El acta de notoriedad no añade pues superficie fuera de los linderos que ya en la de adición constaba eran los propios de las cuatro fincas catastrales agrupadas, y lo único que hace es constatar el exceso de cabida, como indica la consulta de la DGT antes citada. El valor asignado antes y después a la finca es el mismo. El TEAR pretende sugerir que en el acta de notoriedad puede haberse deslizado una alteración de linderos y por tanto una adición de superficie realmente nueva, dado que no coincide la descripción registral con la catastral de los linderos. Pero eso ya constaba en la escritura de adición de 2007, donde ya hemos señalado que con perfecta claridad se decía que la finca agrupada estaba formada por las cuatro catastrales, de las que incluso se unía ficha descriptiva y gráfica. De modo que hada nuevo hay a este respecto en la escritura de 2008 que permita afirmar que el exceso de cabida fuese cosa distinta de una correcta indicación de cabida dentro de una finca perfectamente determinada por referencia a Catastro en la escritura de 2007, que ya tributó.”

También podemos citar a propósito del expediente de dominio la Sentencia del TSJ de Andalucía, Sede de Sevilla, de 23 de mayo de 2014, Recurso 443/2013, en la que el Tribunal declaró que el “Tribunal Económico Administrativo es del todo coincidente con lo tantas veces expresado por la Sala, siguiendo la tesis de la posibilidad de enervar situaciones fraudulentas, mediante la ocultación de la transmisión hasta que se entienda prescrita la exigencia del impuesto. Para enervar esta tesis se hace preciso que se acredite la tributación temporánea por la adquisición de que la resolución judicial trae causa, o la no sujeción de la misma al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, lo que en el presente caso no se ha intentado siquiera.”

 

 

CONSULTAS DE LA DIRECCIÓN GENERAL DE TRIBUTOS.

 

Nº de Consulta: V2946-14

Fecha: 03/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Donaciones

Materia: “La consultante donó en el año 2.009 una vivienda y una plaza de garaje a su hijo, haciendo constar la donante que en ese momento conserva bienes suficientes para vivir. Actualmente las circunstancias han cambiado y ni ella ni su esposo tienen bienes suficientes para vivir y su hijo no les puede ayudar.

Quieren proceder a la revocación parcial o reducción de la donación de manera que la donante recupere el usufructo de los bienes donados.” Se solicita que “se confirme que la revocación de la donación no estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Se responde que “cabe destacar que la cuestión planteada en el escrito de consulta no puede contestarse de modo autónomo en el ámbito tributario, sino que está vinculada al del Derecho civil, de tal modo que la contestación a efectos tributarios dependerá de la que corresponda al tratamiento que deba darse en el ámbito civil. Es decir, la consultante plantea la posibilidad de rectificar el negocio jurídico de donación realizado entre ella y su hijo, sin que se considere que se ha realizado un nuevo hecho imponible y, por tanto, sin que se devengue el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Pues bien, para que ello sea posible, será necesario que civilmente sea posible la anulación total de la validez de dicha donación con retroacción de los efectos al momento en que se realizó (efectos “ex tunc”, en terminología jurídica).

La revocación y la reducción (que no es sino una revocación parcial) de una donación no constituye un nuevo negocio jurídico, sino la anulación de un negocio jurídico ya realizado y que se deshace, en estos casos, conforme a la Ley. Esta afirmación se desprende, simplemente, del significado del verbo revocar para definir o describir lo que el donante puede hacer en los supuestos regulados en ellos. Así el diccionario de la Real Academia Española define el verbo revocar como “dejar sin efecto una concesión, un mandato o una resolución”, se trata de un supuesto de cesación de los efectos, de la eficacia de un negocio jurídico, en este caso de una donación

De lo anterior, se deduce que la respuesta a la pregunta ha de ser negativa. Es decir, la revocación de una donación no puede tener la consideración de un nuevo acto sujeto al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones. Y ello, precisamente porque no es un acto nuevo, sino la revocación de un negocio jurídico ya realizado, cuya eficacia cesa por la revocación.
Ahora bien, si, con independencia de la calificación que determinen las partes, no es posible realizar una revocación en los términos que establece la Ley, circunstancia que este Centro Directivo no puede determinar, nos encontraríamos ante una resolución de la donación de mutuo acuerdo entre las partes, y, por tanto, ante una nueva transmisión, en este caso del usufructo de los inmuebles, sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto de donaciones, siendo sujeto pasivo la consultante.”

Recordamos que en el Informe Fiscal correspondiente al mes de octubre de 2012 escribimos lo siguiente:

“Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 24 de septiembre de 2012, Recurso 15879/2010. ¿Existe derecho a la devolución del ISD cuando se revoca la donación? Se responde que no existe previsión normativa que autorice dicha devolución, ni inexistencia de sobrevenida del hecho imponible.

«La cuestión relativa a los efectos fiscales de la revocación de las donaciones, máxime cuando ésta procede de una decisión judicial, no tiene un perfil claro en la doctrina ni en las resoluciones de los Tribunales. Tampoco lo tiene en el contexto normativo y ello, esencialmente, porque el Reglamento de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre, no contiene ningún precepto similar al artículo 58.1 del Decreto 176/1959, de 15 de enero , por el que se aprobó el Reglamento para la aplicación de la Ley de los Impuestos sobre Derechos Reales y sobre Transmisiones de Bienes de 21 de marzo de 1958, conforme al cual «cuando se declare o reconozca judicial o administrativamente, por resolución firme, haber tenido lugar la nulidad, rescisión o resolución de un acto o contrato, el contribuyente tendrá derecho a la devolución de lo que satisfizo por cuotas del Tesoro, siempre que no hubiere producido efectos lucrativos (. . . )». Texto el acotado que ya no estaba en vigor en el momento de producirse la donación, en términos de la Disposición Final Segunda de la Ley 29/1987, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.»

El Tribunal invoca en su argumentación la prohibición de la aplicación analógica de la norma. En la Sentencia se citan la Sentencia del TSJ del País Vasco de 20 de octubre de 2008, Recurso 662/2007, relativa a una rescisión de donación por fraude de acreedores en la que se permitió en la devolución la aplicación analógica de la norma de otros tributos, así como el Informe de la Dirección General de Tributos de 4 de noviembre de 2008, que consideró a las causas de revocación como condiciones legales tácitas, a las que son aplicables lo dispuesto en el art. 8 del Reglamento del ISD en relación con las condiciones resolutorias, precepto que permite la devolución del impuesto satisfecho.

El problema debatido fue estudiado por nosotros en un trabajo publicado en notariosyregistradores.com el 24 de diciembre de 2010, titulado “Tributación de la revocación de donaciones”, accesible en la siguiente dirección: https://www.notariosyregistradores.com/ACTUALIDAD FISCAL/articulos/2010-revocaciondedonaciones.htm “

 

Nº de Consulta: V2948-14

Fecha: 03/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones e IRPF

Materia: “Transmisión de bienes mediante pacto de mejora o apartación conforme a la Ley 2/2006, de 14 de junio, de Derecho Civil de Galicia. Tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones e IRPF. En el caso de un pacto de mejora, diferencias si se realiza con entrega o no de presente de los bienes afectados.”

Se responde “que tanto los pactos de mejora como las “aportaciones” establecidas en la Compilación de Derecho Civil de Galicia implican incrementos obtenidos a título lucrativo que encajan dentro de los supuestos del hecho imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por lo que, en principio, resultaría aplicable la regla general de las sucesiones “mortis causa”, según la cual el impuesto se devengará el día del fallecimiento del causante o cuando adquiera firmeza la declaración de fallecimiento del ausente, conforme al artículo 196 del Código Civil.

Sin embargo, al igual que sucede en la “apartación”, en el supuesto concreto que plantea el escrito, es decir, en los casos de pacto de mejora con entrega de bienes de presente al mejorado, dado que este adquiere la propiedad de aquellos, el impuesto se devengará el día en que se cause o celebre dicho pacto, y no cuando se produzca la muerte del “mejorante”.
En cualquier caso y dado que tanto el pacto de mejora como la “apartación” constituyen adquisiciones “mortis causa”, en la liquidación del impuesto serán aplicables todos los beneficios fiscales regulados en la normativa del impuesto para dicho tipo de adquisiciones.”

“Ahora bien, tratándose del “apartante”y del “mejorante” con entrega de bienes de presente y con arreglo al criterio sostenido por esta Dirección General en consulta vinculante V2355-08, de 10 de diciembre de 2008, procede señalar que se producen pactos sucesorios pero que resultan de operaciones “inter vivos”. En consecuencia, la ganancia patrimonial que pueda producirse no se encuentra amparada por el artículo 33.3.b) de la Ley 35/2006 –IRPF-, conforme al cual “se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial (…) con ocasión de transmisiones lucrativas por causa de muerte del contribuyente”. Sin embargo, la Sentencia del TSJ de Galicia de 8 de octubre de 2014, Recurso 15044/2014, y otras del mismo Tribunal mantiene un criterio distinto, entendiendo no sujeta la ganancia patrimonial pues niega que exista una adquisición por negocio Inter Vivos.

 

Nº de Consulta: V2950-14

Fecha: 03/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido.

Materia: “La sociedad consultante se dedica desde 2006 a la promoción inmobiliaria. No obstante, desde dicha fecha únicamente ha realizado una operación de permuta de un solar a cambio de una obra que vendió posteriormente en 2009 y la venta de otro solar a una promotora.   Debido a las circunstancias de la economía actual, se está planteando la liquidación y disolución de la misma.”    Se plantea “la sujeción al Impuesto de adjudicación a los socios del único solar que se encuentra en su patrimonio, teniendo en cuenta que la sociedad no ha tenido volumen de operaciones desde 2009.”

Citando la sentencia de 3 de marzo de 2005, del Tribunal de Justicia de al Unión Europea, asunto C-32/03, se responde que “no se pierde automáticamente la condición de sujeto pasivo por el mero cese en la actividad, si como consecuencia del ejercicio de la misma se incurre posteriormente en gastos directamente relacionados con aquélla, permitiendo la deducción de las correspondientes cuotas soportadas de concurrir los restantes requisitos exigidos legalmente.

Consiguientemente, la condición de sujeto pasivo a efectos del Impuesto sobre el Valor Añadido se mantiene hasta que no se produzca el cese efectivo en el ejercicio de la actividad del empresario o profesional, el cual no se puede entender producido en tanto el sujeto pasivo, actuando como tal, continúe llevando a cabo la liquidación del patrimonio empresarial o profesional, enajenando los bienes afectos a su actividad, o prestando servicios, aunque estos se realicen durante varios años y sean los únicos que se presten.
Por tanto, la adjudicación del solar a los socios de la entidad con ocasión de la liquidación y disolución de la misma constituirá una operación sujeta al Impuesto en tanto que supone una prolongación de la actividad económica llevada a cabo hasta la fecha.”

 

Nº de Consulta: V2961-14

Fecha: 03/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “El consultante va a transmitir determinados terrenos calificados como suelo urbano no consolidado habiéndose modificado el uso al que se destinarán dichos terrenos, lo cual exige un nuevo proceso de urbanización. Sobre dichos terrenos existen antiguas edificaciones que, por resultar incompatible con el nuevo planeamiento, deberán ser objeto de demolición.”  Se pregunta por “la tributación de las transmisión de los referidos terrenos por parte del ente consultante.”

Se responde que “De acuerdo con la información disponible, los terrenos que van a ser objeto de transmisión han sido edificables en el pasado.

Sin embargo, en su situación actual parecen no serlo en la medida en que, de acuerdo con el planeamiento urbanístico, ha cambiado su uso y deben ser de nuevo objeto de urbanización. En estas circunstancias y considerando que el transmitente es persona distinta del promotor de la urbanización originaria, su entrega estará sujeta pero exenta del Impuesto. La anterior conclusión no se ve afectada por el hecho de que sobre dichos terrenos se encuentren ubicados edificaciones que resultan incompatibles con los nuevos usos urbanísticos a los que se destinarán dichos terrenos con posterioridad a su urbanización, ya que de la conjunción de los artículos 20.Uno.20º y 22º de la Ley 37/1992 se deduce igualmente que dicha entrega estará exenta.

No obstante lo anterior, el artículo 20, apartado dos, de la Ley 37/1992, dispone que la exenciones relativas al número 20º y 22º del apartado anterior podrán ser objeto de renuncia por el sujeto pasivo, en la forma y con los requisitos que se determinen reglamentariamente, cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y tenga derecho a la deducción total del Impuesto soportado por las correspondientes adquisiciones.”

 

Nº de Consulta: V2962-14

Fecha: 03/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante y su cónyuge liquidaron la sociedad de gananciales en el año 2006, adjudicándose a cada uno una serie de bienes determinados. Según manifiesta el consultante, no eran conscientes de que el valor que daban a unos activos, concretamente a unas acciones que se adjudicó el consultante, era inexistente, toda vez que dichas acciones realmente habían desaparecido a causa de una operación mercantil ideada por esta sociedad y consistente en una reducción de capital, amortización de la totalidad de las acciones e inmediato aumento de capital que, por desconocimiento, no suscribieron. Actualmente es intención de ambos cónyuges proceder a compensar el desequilibrio que se produjo mediante la rectificación de la escritura de disolución de gananciales antes señalada, de tal forma que, no existiendo realmente las acciones que le fueron adjudicadas al consultante, se le adjudiquen dos inmuebles cuya titularidad se adjudicó en su día a su esposa por un valor equivalente a la mitad del valor de las acciones que le fueron erróneamente adjudicadas, lográndose con esta rectificación el equilibrio patrimonial entre las partes.”  Se pregunta si la escritura de rectificación estaría exenta del pago de tributos.

Se responde que en ITP “solamente en el caso que la escritura inicial estuviese afectada de vicio que implique la inexistencia o nulidad del acto anterior, la escritura de subsanación no estará sujeta al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por el concepto donación; en caso contrario nos encontraríamos ante una nueva transmisión que tributaría como una donación de la ex esposa al consultante.”

En relación con la plusvalía municipal “dado que la partición se efectuó en 2006, no es posible ejercitar la acción rescisoria señalada en los párrafos anteriores al haber transcurrido más de 4 años desde que se liquidó la sociedad de gananciales, no resultando por tanto de aplicación la no sujeción prevista en el artículo 104.3 del TRLRHL a la operación descrita por el consultante.

En consecuencia, la adjudicación al consultante de los dos bienes inmuebles a los que hace referencia la presente consulta, determinará el nacimiento del hecho imponible del IIVTNU de acuerdo con los artículos 104 y siguientes del TRLRHL.” Dicho apartado 3 del artículo 104 del TRLRHL dispone que:

“No se producirá la sujeción al impuesto en los supuestos de aportaciones de bienes y derechos realizadas por los cónyuges a la sociedad conyugal, adjudicaciones que a su favor y en pago de ellas se verifiquen y transmisiones que se hagan a los cónyuges en pago de sus haberes comunes.”

En relación con la ganancia patrimonial en el IRPF “solo en el caso de que se atribuyesen a uno de los cónyuges bienes o derechos por mayor valor que el correspondiente a su cuota de titularidad, existiría una alteración patrimonial en el otro cónyuge, generándose una ganancia o pérdida patrimonial.

De acuerdo con lo expuesto, siempre que pueda probarse que se cometió un error en la liquidación de la sociedad de gananciales, al incluir bienes que realmente no existían, cuestión de hecho que este Centro Directivo no puede entrar a valorar, sino que deberá ser acreditado por el contribuyente mediante cualquiera de los medios de prueba generalmente admitidos en derecho, cuya valoración, en su caso, corresponderá a los órganos de gestión e inspección de la Administración Tributaria, de manera que la escritura inicial estuviera afectada de vicio que implique la nulidad o inexistencia del acto anterior, no existiría alteración patrimonial como consecuencia de la nueva partición del haber ganancial, siempre que los valores de los bienes integrantes del mismo se correspondan con su respectivo valor de mercado y que los valores de las adjudicaciones efectuadas sean equivalentes, conservando los bienes adjudicados los valores y fechas de adquisición originarios.

En caso contrario, existiría donación que estaría sujeta y no exenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas del donante, generando una ganancia o pérdida patrimonial, por diferencia entre los valores de adquisición y de transmisión.”

 

Nº de Consulta: V2992-14

Fecha: 04/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre al Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante tiene acciones de un banco adquiridas en distintas fechas. Parte de ellas le pertenecen en su totalidad y otra parte en un 50%.. En caso de venta de las acciones cuya titularidad comparte con otra persona, se plantea cuáles serían la fecha y los valores de adquisición.”

Se responde que “el artículo 8 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por el Real Decreto 439/2007, de 30 de marzo (BOE de 31 de marzo), dispone:

“A los exclusivos efectos de este Impuesto, se considerarán valores o participaciones homogéneos procedentes de un mismo emisor aquéllos que formen parte de una misma operación financiera o respondan a una unidad de propósito, incluida la obtención sistemática de financiación, sean de igual naturaleza y régimen de transmisión, y atribuyan a sus titulares un contenido sustancialmente similar de derechos y obligaciones.

No obstante, la homogeneidad de un conjunto de valores no se verá afectada por la eventual existencia de diferencias entre ellos en lo relativo a su importe unitario; fechas de puesta en circulación, de entrega material o de fijación de precios; procedimientos de colocación, incluida la existencia de tramos o bloques destinados a categorías específicas de inversores; o cualesquiera otros aspectos de naturaleza accesoria. En particular, la homogeneidad no resultará alterada por el fraccionamiento de la emisión en tramos sucesivos o por la previsión de ampliaciones.”

Cumpliéndose los requisitos anteriores, hay que tener en cuenta, además, que un mismo contribuyente puede ser titular único de las acciones o puede compartir la titularidad con otras personas.Teniendo en cuenta que la titularidad exclusiva y la cotitularidad dan lugar a la existencia de dos realidades patrimoniales diferentes, no cabe considerar como valores homogéneos los suscritos por un mismo contribuyente como titular único o en cotitularidad con otra u otras personas.

Por tanto, si existe titularidad exclusiva deberá atenderse a aquellos valores en los que exista esa titularidad a los efectos de aplicar la regla prevista en el artículo 37.2 de la Ley 35/2006. Si existiese cotitularidad debería aplicarse dicha regla, de forma diferenciada, para los valores en que concurriesen dichas circunstancias.”

 

Nº de Consulta: V3026-14

Fecha: 05/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: *La entidad consultante ha promovido la construcción de una edificación que consta de viviendas y garajes. Algunos de los adquirientes, además de la vivienda, van a adquirir tres plazas de garaje.”  Se pregunta por “el tipo impositivo aplicable a la entrega de plazas de garaje junto con una vivienda. Condiciones para la aplicación del tipo reducido a las mismas.”

Se responde que “tributarán sobre el Impuesto sobre el Valor añadido al tipo del 10 por ciento las entregas de plazas de garaje que no excedan de dos, cuando se den las siguientes circunstancias:

– Que se transmitan conjuntamente con viviendas situadas en dichos edificios.

– Que se encuentren construidas en el subsuelo que ocupa toda la superficie de las zonas comunes de una promoción inmobiliaria, o en la superficie de dichas zonas comunes.

Se entenderán transmitidas conjuntamente las plazas de garaje y las viviendas cuando la transmisión se efectúe en el mismo acto y simultáneamente. Dicha circunstancia es una cuestión de hecho que podrá probarse por los medios admisibles en derecho.

A tales efectos, será indiferente que las entregas de viviendas y plazas de garaje se documenten o no en una misma escritura pública, o que se documenten mediante escrituras separadas, pues lo relevante, conforme se ha indicado, es que la transmisión se efectúe de forma conjunta.

Con respecto a la situación de las plazas de garaje, es criterio de este Centro Directivo que para que puedan ser consideradas anexos de un edificio de viviendas y tengan el mismo tratamiento que estas, es condición necesaria que se encuentren construidas en la superficie o el subsuelo de la misma parcela que ocupan los edificios y las zonas comunes de una promoción inmobiliaria.

En el caso de que el garaje no se encuentre en el subsuelo del edificio de viviendas, sino en superficie, también se entenderá cumplido el requisito, siempre y cuando el garaje pertenezca a la misma parcela que el edificio de viviendas. Diferente sería el caso en que las plazas de garaje se encontraran en parcelas distintas con accesos independientes de las viviendas y sin vinculación alguna con éstas, en cuyo caso, las entregas de plazas de garaje tributarán al tipo impositivo del 21 por ciento..

Lo anterior es igualmente extrapolable al supuesto de transmisión de trasteros si bien, en este caso, la Ley no fija un límite cuantitativo para la aplicación del tipo reducido del Impuesto. No obstante, hay que señalar que la posibilidad de que se aplique el tipo reducido a la entrega de trasteros está condicionada a que la misma se pueda considerar accesoria a la entrega de la vivienda a la que acompañan, no así en otro caso. Por tanto, en el supuesto de que la citada entrega se pudiera configurar como independiente de la vivienda, o bien que la cantidad de trasteros transmitida no se pudiera considerar accesoria o complementaria de la entrega de la vivienda, los citados trasteros habrían de quedar sujetos igualmente al tipo general del 21 por ciento.”

En estas circunstancias no serán considerados parte de una vivienda los anexos a la misma, entre los que se cuentan las plazas de garaje y trastero objeto de consulta, que no cumplan las condiciones anteriormente señaladas o cuya entrega no se pueda considerar accesoria a la entrega de la vivienda a la que acompañan.

 

Nº de Consulta: V3041-14

Fecha: 05/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “Donación por residente en España a sus cuatro hijos, también residente en nuestro país, de un «leasehold» –arrendamientos a 999 años (sic)- sobre pisos de propiedad de la donante sitos en Londres. Asimismo, se plantea vender ese derecho, respecto de otro inmueble, a otra persona física.”  Se pregunta “si, a efectos del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, las donaciones se entienden producidas donde tengan su residencia habitual los donatarios. Tratamiento, a efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, de las ganancias o pérdidas patrimoniales.”

Se responde que “De acuerdo con la información disponible, el “leasehold” o “long lease” resulta de la formalización de un contrato propio del Derecho inglés en cuya virtud el propietario cede el uso de un inmueble a favor de un arrendatario por largo plazo, de forma que éste no solo puede inscribir en el Registro de la Propiedad dicho derecho, sino transmitirlo “inter vivos” y “mortis causa”, tanto de forma gratuita como onerosa, constituir hipotecas sobre el mismo e incluso constituir subarrendamientos a corto plazo sobre el inmueble, con un carácter similar en este último supuesto a lo que es el arrendamiento ordinario en el Derecho español. Como consecuencia de la formalización del contrato con el propietario, se constituye una sociedad o compañía entre ambas partes encargada del mantenimiento y servicios comunes del inmueble.

Conforme a lo expuesto, a juicio de esta Dirección General el derecho de “leasehold” tiene la naturaleza de un derecho subjetivo de su titular que recae de forma directa o inmediata sobre el inmueble, es ejercitable y puede hacerse efectivo “erga omnes”, es inscribible en el Registro de la Propiedad inglés y, en definitiva, atendiendo también al plazo por el que se otorga, participa de la condición de un derecho real sobre dicho inmueble.” “Los donatarios, en cuanto residentes en España y sujetos por obligación personal al Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones (artículo 6.1 de la Ley 29/1987) habrán de presentar la autoliquidación ante las Dependencias de la Agencia Tributaria en Madrid, tal y como resulta del artículo 70.1.b) del Reglamento del Impuesto, aprobado por Real Decreto 1629/1991, de 8 de noviembre (BOE del 16).

Igualmente la transmisión estará sujeta a ganancia patrimonial en el IRPF

 

Nº de Consulta: V3048-14

Fecha: 0711/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de No Residentes

Materia: “Fundación residente en el Principado de Liechtenstein –paraíso fiscal- ha heredado en España una serie de bienes entre los que se encuentra una vivienda, un vehículo, una acción de golf y el disponible en una cuenta bancaria.”  Se pregunta por la sujeción al Impuesto

Se responde “la obtención de renta por una entidad no residente a título lucrativo o gratuito constituye en España ganancia patrimonial y, como tal, estará sujeta al Impuesto sobre la Renta de no Residentes.

La cuota tributaria se obtendrá aplicando a la base imponible, constituida por “el valor normal de mercado del elemento adquirido”, según el artículo 24.4 del TRLIRNR, el tipo general del 24 por ciento, previsto en el artículo 25.1.a) del TRLIRNR, (24,75 por ciento para los ejercicios 2012, 2013 y 2014, según la Disposición Adicional Tercera del TRLINR).
Por su parte, tratándose de ganancias patrimoniales, el impuesto se devengará en el momento en el que tenga lugar la alteración patrimonial, según el artículo 27.1.b del TRLIRNR

 

Nº de Consulta: V3051-14

Fecha: 07/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales

Materia: “Los consultantes son dos matrimonios que han adquirido para vivienda habitual un solar sobre el que han construido dos viviendas en régimen de división horizontal y una vez concluida la obra han procedido a realizar las escrituras de obra nueva, fin de obra y división horizontal y disolución de condominio para adjudicarse cada matrimonio su vivienda.”  Se pregunta por la tributación de la operación.

Se responde que “para determinar la tributación correspondiente al supuesto planteado, debe analizarse en primer lugar la naturaleza jurídica de la operación que se pretende realizar; de la aplicación de los anteriores preceptos a los hechos expuestos se deriva claramente que la operación que se pretende llevar acabo no supone una disolución de la comunidad de bienes- que claramente se mantiene en los dos inmuebles que van a continuar en común- produciéndose, en todo caso, lo a veces se denomina una “disolución parcial”, pero que realmente no es una disolución o, en cualquier caso, no lo es a efectos del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados. La operación que van a realizar consiste en una redistribución de las participaciones de los cuatro comuneros que antes ostentaban el 25 por 100 de la participación sobre los dos inmuebles y ahora van a pasar a tener un 50 por 100 sobre uno de ellos. Aunque los matrimonios estuvieran bajo el régimen de sociedad de gananciales, al no tener la sociedad de gananciales personalidad jurídica ni consideración de sujeto pasivo del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, no se puede entender que existe una disolución de condominio y los inmuebles quedan en poder de la comunidad de gananciales, sino que quedan en poder de las dos personas que componen el matrimonio. Precisamente el hecho de que los consultantes sigan participando en la propiedad de los inmuebles con sus cónyuges es lo que impide calificar a la operación descrita como disolución de la comunidad de bienes sobre los inmuebles. La comunidad de bienes no se extingue, sino que persiste, lo que ocurre es que se reduce el número de copropietarios, que pasa de cuatro a dos. En realidad nos encontramos ante una permuta.”

“Dada la escueta descripción de los hechos, partimos de la premisa que la comunidad de bienes no ha realizado actividades empresariales. En consecuencia, la operación que se va a realizar es la transmisión de cuotas de participación indivisas sobre la propiedad de los inmuebles que efectúan dos de los copropietarios (los componentes de un matrimonio) a favor de los componentes del otro matrimonio, que también son copropietarios, y viceversa, lo cual encaja en el hecho imponible de la modalidad de transmisiones patrimoniales onerosas del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados descrito en el artículo 7.1.A) del TRLITPAJD, a la cual queda sujeta la transmisión de las cuotas de participación indivisas sobre los inmuebles por el concepto de transmisión onerosa de bienes.”

“Por otra parte, en la misma escritura se darán además dos convenciones más: la declaración de obra nueva y la división horizontal, que tributarán conforme establece el artículo 70 del RITPAJD.”

La lectura de la Consulta, totalmente alejada de la realidad de la vida, produce perplejidad. Si se hubiese otorgado la escritura “a la valenciana” no hubiese existido problemas.

Sobre el tema de la pretendida permuta estamos preparando unas notas.

 

Nº de Consulta: V3052-14

Fecha: 07/112014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “La madre del consultante ha fallecido en Irlanda. El consultante y sus hermanos, residentes también en Irlanda, han heredado un inmueble situado en España sobre el que recae una hipoteca concedida por un banco español y una cuenta corriente situada en España.”  Se pregunta “si los gastos de entierro y funeral abonados en Irlanda se pueden deducir del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

Se responde que “en el supuesto planteado, al tratarse de herederos no residentes y, por ello sujetos sólo a obligación real, al igual que únicamente se tienen en cuenta los bienes y derechos que estén situados en España, o puedan ejercitarse o deban cumplirse en territorio español, en el caso planteado un inmueble y una cuenta corriente en España, aplicando este mismo criterio de territorialidad a las deudas y gastos, cabe concluir que, para determinar la base imponible, sólo serían deducibles las deudas que estén situadas o puedan cumplirse en territorio español, como es el caso del préstamo hipotecario que recae sobre la vivienda situada en España y concedido por un banco español, y aquellos gastos que se hubieran realizado en territorio español. En el caso planteado, al ser realizados los gastos de entierro y funeral en Irlanda, no serán deducibles de la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”

 

Nº de Consulta: V3060-14

Fecha: 0711/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones

Materia: “El consultante se plantea realizar una donación de la nuda propiedad de participaciones sociales, que, según manifiesta cumpliría con los requisitos del artículo 20.6 de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones.”  Se pregunta “si la citada operación tiene las mismas consecuencias fiscales que la transmisión de la plena propiedad de participaciones sociales con las mencionadas características, y, en consecuencia, no genera ganancia o pérdida patrimonial a efectos del IRPF.”

Se responde que “El artículo 4. 8 Dos de la Ley 19/1991, contempla la exención del Impuesto sobre el Patrimonio no sólo para la plena propiedad, sino también para los supuestos de nuda propiedad y derecho de usufructo vitalicio sobre las participaciones en entidades cuando concurran determinadas condiciones.

– El apartado 6 del artículo 20 de la Ley 20/1987 se refiere a los casos de transmisión de participaciones «ínter vivos», en favor del cónyuge, descendientes o adoptados, de una empresa individual, un negocio profesional o de participaciones en entidades del donante a los que sea de aplicación la exención regulada en el apartado octavo del artículo 4.º de la Ley 19/1991.

– Y, a su vez, el artículo 33.3.c) de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece, como se ha dicho anteriormente, que se estimará que no existe ganancia o pérdida patrimonial con ocasión de las transmisiones lucrativas de empresas o participaciones a las que se refiere el apartado 6 del artículo 20 de la Ley 29/1987.

Por lo tanto, debe concluirse que en los casos de donación de la nuda propiedad de las participaciones sociales que disfrutan de la referida reducción en la base imponible del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, se aplicará el mismo tratamiento fiscal que en los casos de transmisión de la plena propiedad de las mismas, y, en consecuencia no habrá ganancia o pérdida patrimonial a los efectos del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

En la obra del Catedrático de Derecho Financiero y Tributario de la Universidad de Sevilla titulada “Beneficios Fiscales para la Empresa Familiar en los Impuestos sobre el Patrimonio y sobre Sucesiones y Donaciones”, 2014 paginas 399 a 402, estudia el autor la posible aplicación de la reducciones en la donación de nuda propiedad o usufructo de acciones o participaciones sociales, concluyendo que “La Ley no contempla expresamente la donación únicamente del usufructo. Por lo que respecta a la nula propiedad, la Dirección General de Tributos ha admitido que pueden ser compatibles en el caso de participaciones en entidades. Sin embargo tratándose de empresas individuales resulta muy difícil por no decir imposible, ya que no puede desvincularse totalmente la persona del usufructuario de la actividad o de sus retribuciones”.

 

Nº de Consulta: V3112-14

Fecha: 18/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “La entidad consultante ha llegado a un acuerdo extrajudicial para evitar un embargo de bienes por el cual va a proceder al pago de las cantidades adeudadas, así como de los gastos en que ha incurrido el acreedor a lo largo del procedimiento judicial iniciado. La consultante solicita del acreedor que se emitan las facturas de estos gastos a su nombre, de manera que pueda proceder a la deducción de las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido incluidas en tales servicios. El acreedor contesta que las facturas deben ir a su nombre ya que es él quien ha incurrido en esos gastos.”   Se pregunta sobre “a quién corresponde la deducción de las cuotas soportadas, y forma de justificar la deducción la consultante cuando ha satisfecho los gastos pero las facturas están a nombre de su acreedor.”

Se responde que “según reiterada doctrina de este Centro Directivo, se debe considerar destinatario de las operaciones aquél para quien el empresario o profesional realiza la entrega de bienes o prestación de servicios gravada por el Impuesto y que ocupa la posición de acreedor en la obligación (relación jurídica) en la que el referido empresario o profesional es deudor y de la que la citada entrega o servicio constituye la prestación.
Al respecto, cabe recordar que, según el concepto generalmente admitido por la doctrina, por obligación debe entenderse el vínculo jurídico que liga a dos (o más) personas, en virtud del cual una de ellas (deudor) queda sujeta a realizar una prestación (un cierto comportamiento) a favor de la otra (acreedor), correspondiendo a este último el poder (derecho de crédito) para pretender tal prestación.

De acuerdo con lo anteriormente expuesto, en el caso de que el origen del importe de la tasación en costas tenga por causa una actuación profesional de defensa jurídica, prestada a la persona que ha ganado el pleito, será la citada persona la destinataria de dichos servicios. En ningún caso será destinatario del servicio de defensa jurídica el obligado al pago de las costas, puesto que dichos servicios profesionales no se le prestaron al mismo, sino a la parte ganadora.

Procede aplicar el mismo tratamiento a efectos del Impuesto cuando la indemnización de una parte litigante a otra se fija extrajudicialmente, ya que los elementos a tomar en cuenta son los mismos. Es decir, la parte que realiza el pago lo hace con la finalidad de resarcir a la otra de los gastos en que ha incurrido como consecuencia del proceso. Por su parte, el litigante que recibe ese pago es quien tiene la consideración de destinatario de los servicios cuyo coste se indemniza, de manera que será a él a quien los proveedores de servicios a quienes se refiere el escrito de consulta deberán facturar los mismos, teniendo que repercutir el Impuesto sobre el Valor Añadido al tipo impositivo correspondiente en cada caso.

Por todo ello, será la parte acreedora de la indemnización quien podrá deducir, en la medida en que ostente ese derecho en virtud de los artículos 92 y siguientes de la Ley 37/1992, las cuotas soportadas por el Impuesto sobre el Valor Añadido correspondientes a los servicios prestados. No así la consultante quien, al no ser la destinataria de tales servicios profesionales, no tiene derecho a recuperar las cuotas devengadas por la prestación de los mismos ni a obtener factura a su nombre.”

Resulta de interés práctico reproducir lo que escriben el Inspector de Hacienda excedente Francisco Javier Sánchez Gallardo y Julián Sánchez Estévez en su obra “Facturación. Nuevo reglamento de facturación RD 1619/2012. Memento Experto”, 2013, páginas 117 y 118: “debe de entenderse como destinatario de las operaciones, cuya identificación debe consignarse en la correspondiente factura a la persona fiscojurídica, obligada frente al sujeto pasivo a efectuar el pago de la contraprestación de las mismas, con independencia, en cualquier caso, de quién sea la persona o entidad que efectué el pago material de las mismas.

En ningún caso resulta ajustado a derecho que en la correspondiente factura figure como destinatario de la operación la persona o entidad que efectué el pago de la misma, cuando dicha persona no sea la obligada a su pago frente al sujeto pasivo, sin perjuicio, en su caso, de hacer mención a dicha circunstancia en la propia factura (DGT 28-12-98; 25-5-00; 12-2-02; 6-6-02; 9-9-02; 22-4-03; 9-6-03; 28-10-03; 6-11-03; 30-4-04, entre otras)”.

 

Nº de Consulta: V3115-14

Fecha: 18/112014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “La consultante desarrolla la explotación de fincas agrícolas de titularidad de sus padres.”  Se pregunta por la “aplicabilidad de la reducción prevista en la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones en el caso de adquisición «mortis causa», bien por sí misma, bien mediante la creación de una Comunidad de Bienes junto con sus hermanos.”

Se responde que ”habida cuenta que los titulares de los elementos patrimoniales no ejercen la actividad de forma habitual, personal y directa ni constituye su principal fuente de renta, aunque ambas circunstancias concurran en la consultante, hija de aquellos.

Teniendo en cuenta lo anterior, no procederá la reducción prevista en el artículo 20.2.c) de la Ley 29/1987 en ninguna de las dos formas que contempla el escrito de consulta.”

En la citada obra del Profesor Catedrático Francisco Adame Martínez, pagina 326 y 326, se cita la Resolución del TEAR de Andalucía de 29 de julio de 2008, reclamación número 14-00909-2007, referida a la herencia de una señora en la que se incluían determinadas fincas rusticas, vehículos, aperos y maquinaria agrícola, y por cuya transmisión se ve solicitado la aplicación de las reducciones establecidas por la normativa del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por tratarse de bienes y derechos afectos a una a la explotación agracia gestionada por la comunidad de bienes constituida por la causante y su esposo. El citado Tribunal estimo aplicar la reducción pues  “la causante formaba parte, junto con su esposo, de dicha comunidad de bienes arrendadora de las fincas rusticas de las que era propietaria con carácter privativo y de las que pertenecían a su sociedad de gananciales, para su explotación común, por lo que, teniendo en cuenta que las comunidades de bienes se incluyen dentro de los supuestos de atribución de rentas, ha de entenderse que cada uno de los comuneros desarrollaba la actividad agrícola y las rentas atribuidas han de considerarse rentas derivadas de dicha actividad económica. Así pues, siendo la causante titular de las fincas rusticas, así como de los vehículos, aperos y maquinaria destinados a uso agrícola, y titular a si mismo, en su condición de comunero, de la actividad económica, habiendo obtenido rentas que constituyeron más del 50% de la base imponible del IRPF del último ejercicio impositivo, los bienes y derechos afectos a dicha actividad debieron gozar de exención en el impuesto sobre el patrimonio y por consiguiente, su transmisión hereditaria de la reducción prevista en el impuesto sobre sucesiones y donaciones”.

 

Nº de Consulta: V3120-14

Fecha: 19/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre el Valor Añadido

Materia: “Con fecha 15 de noviembre de 2011 se otorgó ante notario escritura de constitución de derecho de servidumbre de paso de energía eléctrica con los representantes de una comunicad de monte vecinal en mano común.

En las fincas relacionadas en dicha escritura se constituye una servidumbre temporal de energía eléctrica aérea y de paso por el término de dos años. En contraprestación, la entidad consultante vendrá obligada a abonar el importe de mil euros al mes desde el momento en que se empiece a realizar la obra (el 23 de enero de 2012) y máximo dos años.”  Se pregunta por la tributación en el Impuesto sobre el Valor Añadido.

Se responde que “la constitución de un derecho de servidumbre tal y como se describe en la consulta de referencia es una operación sujeta al impuesta aunque exenta, de manera que la entidad titular del predio sirviente, es decir, el o las porciones de terreno afectadas por la servidumbre de paso, no vendrá obligada a repercutir cuota alguna del Impuesto como consecuencia de la realización de la operación descrita en el escrito de consulta.”

*“Entre las rentas sometidas a retención enumeradas en el artículo 58 del RIS no se encuentra el arrendamiento o cesión de inmuebles rústicos. El apartado 2 del citado artículo 58, se refiere a aquellos casos en que un contrato comprenda al mismo tiempo el arriendo, subarriendo o cesión de fincas rústicas, conjuntamente con otros bienes muebles, por los que no se practicará retención excepto si se trata del arrendamiento o cesión de negocios o minas.

De todo ello, cabe deducir que las rentas que se satisfagan en concepto de arrendamiento o cesión de inmuebles rústicos, no estarán sometidas a retención.

Por otra parte, el Código Civil establece en su artículo 334 que son bienes inmuebles, entre otros, “las concesiones administrativas de obras públicas y las servidumbres y demás derechos reales sobre bienes inmuebles”, estableciendo en su artículo 530 que “la servidumbre es un gravamen impuesto sobre un inmueble en beneficio de otro perteneciente a distinto dueño”.

De lo señalado parece deducirse que el supuesto planteado en el escrito de consulta no se encuentra dentro del ámbito de los supuestos sujetos a retención del artículo 58 del RIS por lo que, en consecuencia, las rentas satisfechas por la entidad consultante a la comunidad de monte vecinal en mano común en contraprestación del derecho de servidumbre constituido sobre las fincas pertenecientes al monte del que es propietaria, no estarán sometidas a retención en concepto de pago a cuenta del Impuesto sobre Sociedades.”

 

Nº de Consulta: V3159-14

Fecha: 26/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.

Materia: “La consultante ha venido desarrollando su actividad económica en un local arrendado. Por diversas circunstancias ha tenido que cesar en el ejercicio de dicha actividad, si bien va a percibir una determinada cantidad en concepto de traspaso del local donde ejercía la misma.” Se pregunta por “el tratamiento fiscal de la cantidad percibida en concepto de traspaso en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “la percepción de una cantidad por el traspaso de un local de negocio constituye una alteración en la composición del patrimonio del cedente (arrendatario) que dará lugar a una ganancia patrimonial, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33.1 de la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y de modificación parcial de las leyes de los Impuestos sobre Sociedades, sobre la Renta de no Residentes y sobre el Patrimonio (BOE de 29 de noviembre).

La ganancia patrimonial a computar por el cedente será el importe que le corresponda en el traspaso, una vez descontado el importe correspondiente al propietario por su participación en dicho traspaso. Si el derecho de traspaso se hubiera adquirido mediante precio, éste tendrá la consideración de precio de adquisición (artículo 37.1.f) de la Ley del Impuesto).

En cuanto a su integración en la base imponible, la misma se realizará en la base imponible del ahorro si hubiera transcurrido más de un año desde la suscripción del contrato de arrendamiento del local que se traspasa, en la forma prevista en el artículo 49 de la Ley del Impuesto; en otro caso –transcurso de un año o menos- la integración se realizará en la base imponible general en la forma prevista en el artículo 48 de la Ley del Impuesto.”

 

Nº de Consulta: V3160-14

Fecha: 26/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas

Materia: “El consultante pretende donar a su hijo en 2014 el usufructo de un local de su propiedad que se encuentra arrendado.” Se pregunta por la “tributación de la operación en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “constituye doctrina de este Centro Directivo (entre otras, consultas V0901-09, V0782-11 ó V2577-13) que la constitución de un derecho de usufructo temporal sobre el local genera,en principio, y salvo prueba en contrario, que podrá sustentarse en cualquier medio válido en derecho, cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo sino de los órganos de comprobación de la Administración Tributaria, un rendimiento del capital inmobiliario que deberá valorarse a precio normal de mercado. En cualquier caso, este rendimiento no podrá ser inferior al señalado en el artículo 85 de la Ley del Impuesto, es decir, un 2 por 100 del valor catastral del inmueble, o un 1,1 por 100 si los valores catastrales se modificaron o revisaron entrando en vigor a partir del 1 de enero de 1994.

De esta forma, en el presente caso en el que el consultante tiene intención de donar dicho usufructo temporal a su hijo, la acreditación de la gratuidad derivada del negocio jurídico indicado determinará la no aplicación de la presunción contenida en el citado artículo 6.5 de la LIRPF, por lo que la incidencia de la operación propuesta en este Impuesto quedará limitada a la imputación del rendimiento neto previsto en el artículo 85 de la LIRPF durante cada uno de los años de duración del usufructo.

Por el contrario, de no acreditarse tal gratuidad procederá aplicar el artículo 40.1 (valor normal en el mercado), debiendo tenerse en cuenta que en estos casos, nuevamente, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 24 el rendimiento neto total no podrá ser inferior al que resulte de las reglas del artículo 85 durante cada uno de los años de duración del usufructo.”

 

Nº de Consulta: V3172-14

Fecha: 26/11/2014

Impuesto afectado: Impuesto sobre Sucesiones

Materia: “La madre del consultante les ha donado a él y a sus hermanos un piso con reserva de usufructo y facultad de disposición.” Se pregunta por la “tributación en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones cuando muera la usufructuaria.”

Se responde que “el caso planteado la base imponible de los nudo propietarios, cuando realizó la donación la madre, fue igual a cero dado que se computa por diferencia entre el valor total de los bienes y el del usufructo, y en este caso el valor del usufructo fue el valor total del inmueble, al reservarse la donante el usufructo y el poder de disposición.

Como se desprende del apartado 1 del artículo 513 del Código civil, el usufructo- en este caso vitalicio- se extingue por la muerte del usufructuario. Por lo tanto, cuando fallece el usufructuario lo que realmente se produce es la consolidación del dominio, desmembrado por la anterior donación, por extinción del usufructo vitalicio.

En cuanto al régimen aplicable a la extinción del usufructo, el artículo 26.c) de la Ley del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones establece que: “c) En la extinción del usufructo se exigirá el impuesto según el título de constitución, aplicando el tipo medio efectivo del gravamen correspondiente a la desmembración del dominio.”.

En el caso planteado, el consultante y sus hermanos han recibido por donación de la madre la nuda propiedad sin facultad de disposición, por lo tanto al consolidarse el dominio cuando fallezca la usufructuaría, los nudo propietarios deberán tributar por el mismo concepto, donación.

En cuanto a la base imponible, constituida por el valor real, el valor a tener en cuenta es el que tuviera el inmueble en el momento de la desmembración del dominio, es decir, el de la fecha de la donación. Se aplicará sobre el tanto por cien que no se liquidó en el momento de adquirirse la nuda propiedad, en este caso será el 100 por 100, ya que en el momento de su adquisición la base de la liquidación fue cero.”

La Consulta V1105-13 queda sin contenido al ser reemplazada por la descrita

 

 

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO CENTRAL

 

RESOLUCIÓN DEL TEAC DE 16 DE OCTUBRE DE 2014. BASE IMPONIBLE EN LAS ESCRITURAS DE AGRUPACIÓN DE FINCAS. SUELO Y VUELO.

LA BASE IMPONIBLE ESTÁ CONSTITUIDA POR EL VALOR DE LAS FINCAS AGRUPADAS COMPRENDIENDO TANTO EL VALOR DEL SUELO COMO DE LO CONSTRUIDO EN EL MOMENTO DE LA AGRUPACIÓN AUNQUE LA OBRA NUEVA NO ESTUVIERA INSCRITA EN EL REGISTRO DE LA PROPIEDAD. A EFECTOS DEL REGLAMENTO DEL IMPUESTO, EL TÉRMINO “FINCA” ENGLOBA TANTO EL SUELO COMO EL VUELO.

La entidad recurrente aduce que la base imponible sobre la que se ha calculado la liquidación impugnada es improcedente y contraria a Derecho. No tiene sentido incluir en la base imponible del Impuesto la construcción de la Central Térmica, la cual en el momento de realizarse la agrupación de fincas aún no había tenido acceso al Registro de la Propiedad, como se acredita con la nota registral que aporta. Por otra parte, la declaración de obra nueva ya ha tributado por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimo­niales y Actos Jurídicos Documentados en la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, por lo que la liquidación supone doble tributación por la misma construcción.

Por el contrario, el TEAC considera que la inclusión en la base imponible de la liquidación girada a la recurrente del valor de la Central Térmica existente sobre las fincas objeto de la agrupación, es ajustada a derecho, aunque no estuviera inscrita en el Registro en el momento del devengo del Impuesto. Y ello, por las siguientes razones:

  1. Porque la Central Térmica era un edificio ya existente al otorgarse la escritura de agrupación como se deduce de la lectura de los apartados IV, V y VI de dicho documento, así como de la “certificación catastral, descriptiva y gráfica, de bienes inmue­bles de características especiales” protocolizada por el notario que autorizó la escritura, certificación en la que se consigna expresamente que dicha construcción data de seis años antes.
  2. Porque la comprobación de valores efectuada por la Administración, que contempla tanto el valor de las parcelas como el de la Central Térmica, se fundamenta en lo dispuesto en el artículo 69.1 del Reglamento del Impuesto así como en la propia redacción de su artículo 70.3, que se refiere al “valor de las fincas agrupadas”, lo que hay que entender como valor “real” de las mismas que debe coincidir con el “valor normal de mercado”, según la línea jurisprudencial iniciada por sentencia del Tribunal Supremo de 1 de diciembre de 1993.
  3. Porque la exigencia de que en la base imponible de la agrupación de fincas no se incluyan más que las construcciones que estén inscritas registralmente no se deduce del artículo 70.3 del Reglamento, ni tiene cobertura jurídica en ninguna norma de rango legal o reglamentario. El concepto o término “finca” engloba tanto el suelo como el vuelo, como cabe deducir, en primer lugar, del contenido del artículo 8 de la Ley Hipotecaria, de 8 de febrero de 1946. Adicionalmente, cabe señalar que cuando el Reglamento se refiere sólo al suelo utiliza los términos “terreno” o “solar” y no el de “finca”. Así sucede en el artículo 70.2, en el que se habla del valor real del “terreno”, separándolo del coste de la “obra” nueva.

Por otra parte, la resolución del TEAC precisa que la sentencia del Tribunal Supremo de 5 de diciembre de 1988, en la que se fundamenta la recurrente al alegar que la adición del valor del vuelo al del suelo no es procedente en las agrupaciones de fincas, no es aplicable al presente caso. Desde luego, se trataría de un simple criterio, que no doctrina jurisprudencial (artículo 1.8 del Código civil). Pero es que tampoco se advierte que pueda resultar de aplicación al caso aquí enjuiciado, por cuanto que en uno y otro supuestos (el de la sentencia del Tribunal Supremo de 5 de diciembre de 1988 y el presente) se trata no sólo de legislaciones distintas, sino también de tributos diferentes. Allí se trata del Reglamento General de Derechos Reales, de 15 de enero de 1959, y del tributo que grava las compras y demás transmisiones a título oneroso de solares (articulo 9-13); es decir, de la modalidad del   impuesto que hoy se conoce como “Transmisiones Patrimoniales Onerosas”. En este caso se enjuicia, en cambio, un supuesto que cae bajo el Texto Refundido 1/1993, de la Ley del Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, y su Reglamento, aprobado por Real Decreto 828/1995, de 29 de mayo, y el gravamen recae, no sobre las transmisiones patrimo­niales onerosas, sino sobre los “Actos Jurídicos Documentados” -documentos notariales-.”

Resolución publicada en las páginas 4 y 5 del BIT plus, noviembre de 2014, Boletín Informativo Tributario del Servicio de Oficinas Liquidadoras, Registradores de España.

En el Informe Fiscal correspondiente a septiembre de 2010 escribimos lo siguiente:

“Sentencia del Tribunal Superior de Justicia de Galicia de 23 de septiembre de 2010, Recurso 16181/2008. En caso de agrupación de fincas no se computa el valor de las construcciones asentadas sobre ellas y no inscritas en el Registro de la Propiedad. Cuando el artículo 70.3 del Reglamento del Impuesto “alude al valor de las fincas, no necesariamente debe incorporar el que corresponde al de las construcciones que sobre ellas se asientan, pues es posible individualizar formal y materialmente unos y otros”; así en el caso de las escrituras de obra nueva el artículo 70.1 del Reglamento “se conforma con el valor real del coste de la obra nueva que se declara, lo que excluye otros conceptos y, añadidamente, el valor de las fincas, lo que es coherente con el hecho imponible del impuesto. Por la misma razón, y sin que sea preciso extenderse sobre la eventual doble imposición, no ha de incluirse el valor de la obra nueva realizada sobre las fincas que se agrupan”.

“Interesa tomar en consideración que la modalidad de Actos Jurídicos Documentados, en cuanto manifestación actual de su antecedente del Impuesto sobre el Timbre del Estado, se articula a partir de la formalización de determinados documentos. Hay, en efecto, una cierta prevalencia del aspecto formal de la operación -agrupación de fincas y configuración de una nueva realidad registral- sobre el aspecto material y manifestación en la realidad exterior de aquella actuación que la escritura plasma. De este modo, a la hora de establecer la base imponible del impuesto, si la escritura agrupa determinadas fincas que precedentemente han tenido un reflejo registral de forma independiente, hay que atender a la nueva realidad que el documento notarial plasma. De este modo, el artículo 70.3 del Reglamento del Impuesto, cuando alude al valor de las fincas, no necesariamente debe incorporar el que corresponde al de las construcciones que sobre ellas se asientan, pues es posible individualizar formal y materialmente unas y otras. En este contexto, y desde la perspectiva formal que hace a la modalidad tributaria que nos ocupa, interesa incidir en la referencia que el artículo 70.1 del Reglamento del Impuesto hace a que la base imponible, en el caso de escrituras de obra nueva, se conforma por el valor real de coste de la obra nueva que se declare, lo que excluye otros conceptos y, añadidamente, el valor de la finca, lo que es coherente con el hecho imponible del impuesto. Por la misma razón, y sin que sea preciso extenderse sobre la eventual doble imposición, no ha de incluirse el valor de la obra realizada sobre las fincas que se agrupan, precisamente en razón a lo argumentado por el TEAR en el fundamento III de su Acuerdo, pues en la línea que se viene sosteniendo, en efecto «no tiene por qué computarse una realidad exterior que no había sido reflejada con anterioridad en los libros del Registro» sino exclusivamente, debe subrayarse, la realidad formal que, sobre la realidad registral anterior, configura ahora el resultado de la agrupación y su formalización en escritura pública. Por cuanto antecede, que justifica la adopción de un criterio de signo contrario a las resoluciones judiciales que se invocan por la representación procesal de las Administraciones demandadas, procede la estimación del recurso.”

Este criterio ya lo siguió la Sentencia del Tribunal Supremo de 8 de noviembre de 1977, frente a la pretensión de la Abogacía del Estado de que se declarase como doctrina legal de que se comprendían en la base imponible de la agrupación las obras nuevas no inscritas”

Se deduce de la Sentencia del Tribunal gallego que los hechos que la motivaron tuvieron lugar bajo el imperio de la legislación actualmente vigente.

 

Resolución de 23 de octubre de 2014, Nº 02515/2012/00/00, Vocalía Quinta. IVA. Sujetos pasivos. Urbanizadores de terrenos ocasionales. Requisitos para la adquisición de la condición de sujeto pasivo. Realización de obras físicas. Gastos administrativos. Art 5.Uno.d) LIVA.

“Transmitentes de fincas rústicas incluidas en un plan de urbanismo, respecto del que no se han realizado todavía obras físicas de transformación de los terrenos; esto es, se trata de terrenos que no se encontraban previamente en curso de urbanización, al no haberse iniciado las obras. Doctrina del Tribunal Supremo, sentencia de 13 de marzo de 2014, rec 1218/2011: el atribuir la condición de empresario al titular del terreno exige que éste asuma el coste de la transformación física del terreno, no siendo suficiente con que satisfaga gastos «administrativos». Sólo de esta forma se convierte en urbanizador a los efectos del artículo 5.Uno.d) de la LIVA” Este criterio supone la modificación del criterio anterior del TEAC RG 4690/2011 (20-06-2013), por asunción de la doctrina del Tribunal Supremo. En cuanto a que sí se admitía el haber soportado gastos administrativos para adquirir la condición de sujeto pasivo)”

 

 

CONSULTAS DE LA DIPUTACIÓN FORAL DE BIZCAIA.

 

Consulta de 7 de noviembre de 2011. IRPF. Ganancia patrimonial. Valor de transmisión. Enajenación de vivienda habitual mediante adjudicación en subasta. Devengo de la operación.

El consultante ha transmitido la participación que ostentaba en su vivienda habitual (del 50%) mediante subasta judicial. De la documentación aportada, se deduce que la actora en el procedimiento judicial fue la ex condómino del compareciente, y que el objeto del procedimiento fue, precisamente, la extinción del proindiviso que recaía sobre el inmueble. En dicha subasta, se adjudicó la vivienda a la propia ex condómino por un precio de remate final de 1 euro. No obstante, según los datos aportados, la adquirente de la totalidad del inmueble asumió, además, la obligación de hacer frente a las cargas y gravámenes que acompañan a la finca (un préstamo hipotecario solicitado por ambos para financiar la compra en común de la vivienda.

Se responde que “Lógicamente, del mismo modo, se produce una alteración patrimonial (y, en su caso, una ganancia o pérdida) si, en lugar de dividir un bien ostentado en común, se acuerda su adjudicación íntegra a una de las partes, previo pago de una compensación a la otra, en metálico, en especie, o mediante cualquier otra fórmula de remuneración.  Así ocurre en el caso objeto de consulta, en el que se adjudica el bien común indivisible a uno de los comuneros, mediante subasta pública, a cambio de una compensación en dinero, y de la asunción por su parte de la totalidad de la deuda hipotecaria que recae sobre dicho bien (incluido el porcentaje de la misma correspondiente a quien se adjudica de menos). Concretamente, en el supuesto planteado, existe un exceso de adjudicación a favor de la ex copropietaria del compareciente, que se compensa, al menos en parte, mediante la asunción por aquélla de la parte de la deuda hipotecaria que corresponde a éste.

De forma que la operación realizada da lugar a una ganancia o pérdida patrimonial para el consultante (quien transmite su cuota de participación sobre la vivienda), cuyo importe vendrá dado por la diferencia existente entre el valor de transmisión de su 50% de propiedad sobre el inmueble y el valor de adquisición de dicho porcentaje de titularidad.”

“En el supuesto objeto de consulta, el importe real de enajenación se encuentra conformado, fundamentalmente, por la parte de la deuda del transmitente asumida por la adquirente. Así, si cada uno de los copropietarios era titular de un 50 por 100 del inmueble, el valor de transmisión a consignar por el compareciente vendrá dado por la suma del 50 por 100 del precio de remate (es decir, 0,5 euros) y de la cuantía de la deuda de la que ha quedado liberado (el 50 por 100 del saldo vivo del préstamo hipotecario, si el mismo fue solicitado por ambos condóminos).

 

Consulta de 7 de noviembre de 2014. IRPF. ITPAJD: TPO. Adquisición de cuota social en una sociedad civil, que da derecho a vivienda y garaje. Exención por reinversión en vivienda habitual. Concepto de valor a efectos exención ITPAJD y tipo impositivo aplicable a cuota de sociedad civil.

“Los consultantes son un matrimonio casado en régimen de separación de bienes, con tres hijos en común, por lo que ostentan la condición de familia numerosa. Tienen intención de transmitir su actual vivienda habitual a lo largo de 2014. El 31 de diciembre de 2013, adquirieron una cuota social de 1/16 en una sociedad civil que lleva inherente el derecho a utilizar en exclusiva una casa dúplex y una parcela de garaje de una urbanización propiedad de la citada sociedad civil (así como a participar en los elementos comunes de la urbanización en la que se encuentran ubicados dichos elementos). Los comparecientes tienen intención de usar ese dúplex como vivienda habitual de la familia.

Desean conocer si pueden acogerse a la exención por reinversión de la ganancia que obtengan como consecuencia de la transmisión de su actual vivienda habitual, materializando la reinversión en la adquisición de la cuota social de 1/16 en la sociedad civil propietaria del inmueble que pasarán a utilizar como vivienda habitual de la familia.”

Se responde que “la compra de una cuota social de una sociedad civil que da derecho a la utilización en exclusiva de una vivienda y de un garaje, no sirve para materializar la reinversión regulada en el artículo 49 de la NFIRPF y en el artículo 49 del RIRPF, en la medida en que, en ese caso, no se reinvierte el importe obtenido por la transmisión de la vivienda en la adquisición de una nueva vivienda habitual (es decir, en la adquisición de la plena propiedad sobre la totalidad o parte de una nueva vivienda), tal y como exigen los citados preceptos, sino que lo que se adquiere es únicamente una participación en la sociedad propietaria del inmueble, que lleva aparejada el derecho a usar en exclusiva la vivienda.

Esta circunstancia impide que pueda considerarse válidamente materializada la reinversión y, por tanto, la práctica de la exención por reinversión, toda vez que no se cumple el requisito básico de la misma: la reinversión del importe obtenido por la transmisión en la adquisición de la plena propiedad sobre todo o parte de una nueva vivienda habitual.

A este respecto, la normativa reguladora del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas no prevé la posibilidad de que la vivienda sea adquirida a través de un tercero, sino que únicamente permite la adquisición directa de la plena propiedad sobre la totalidad o parte de la finca de que se trate, de forma que el contribuyente ostente el dominio directo sobre ella, no de manera mediata a través de otras personas o entidades (ni tampoco cualquier otra clase de derecho, distinto de la plena propiedad).”

Por otro lado no se aplica el tipo reducido del 2,5 por 100, sino el tipo del 4 por 100.

 

 

RESOLUCIONES DEL TRIBUNAL ECONÓMICO ADMINISTRATIVO FORAL DE GUIPÚZCOA.

 

Resolución de 29 de octubre de 2014, Reclamación 2012/0732. RENDIMIENTOS DE ACTIVIDADES PROFESIONALES. ESTIMACION NORMAL. GASTOS DEDUCIBLES. Las actividades profesionales –del notario- son actividades no mercantiles, y no están obligados a llevar la contabilidad mercantil conforme a lo dispuesto en el Código de Comercio, sino que deben llevar una serie de libros registros. Analizados los gastos en litigio, se estiman como deducibles la amortización total del mobiliario, el IVA soportado no recuperable por aplicación de la prorrata, así como la amortización del local afecto a la actividad. No son deducibles los gastos de hoteles y comidas, ni los gastos del turismo.

En cuanto a los gastos no deducibles conforme a la normativa, defiende la afección y deducibilidad tanto de los gastos de viaje, ya que son profesionales, como de las comidas, porque, a su entender, están perfectamente registradas y justificadas en los libros registro, y no son un gasto excesivo o desmesurado.”  “En cuanto a la deducibilidad de los gastos de hoteles y restaurantes, cifrados en 2.810,15 euros, el Servicio de Gestión de Impuestos Directos desestimó la petición del contribuyente, habida cuenta de que algunos de ellos se produjeron en fin de semana, y que no quedaba justificada su relación con la obtención de ingresos.

El contribuyente reitera ante este Tribunal las alegaciones realizadas ante el Servicio de Gestión, que argumentaban que se trataba de gastos perfectamente justificados y registrados en los libros registro y que no son excesivos o desmesurados. Sin embargo, debemos señalar aquí que la cuestión principal no es la relativa a la justificación documental o registro, sino en cuanto a que deben ser gastos relacionados con los ingresos.
En este sentido, debemos señalar que los tickets y facturas aportados por el reclamante al Servicio de Gestión de Impuestos Directos en relación a estos gastos, no justifican la relación de los mismos con la actividad desarrollada, y ante este Tribunal el reclamante no ha realizado esfuerzo probatorio alguno en demostrar la necesaria correlación entre dichos gastos y los ingresos de la actividad, limitándose únicamente a remitirse a lo manifestado ante el Servicio de Gestión, respecto a que se trata de viajes profesionales que no son excesivos o desmesurados.

Con los justificantes aportados no se puede establecer si se corresponden con la actividad del reclamante o con gastos de manutención efectuados para satisfacer la necesidad personal de alimentarse, sin vinculación alguna con la obtención de ingresos de la actividad, por lo que la imposibilidad de establecer relación alguna entre los gastos de comidas y hospedaje documentados en los justificantes aportados y la obtención de los ingresos de la actividad, nos lleva a concluir que no puede admitirse la pretendida deducibilidad de tales gastos.”“Dado que la actividad de notaría desarrollada por el reclamante no está incluida entre los supuestos recogidos en las letras a) a f) del apartado 4º del número 2 del artículo 17 del Decreto Foral 137/2007, y que el vehículo no puede considerarse bien divisible, sería necesaria la prueba de la exclusividad de la afección del vehículo a la actividad, ya que la utilización para el uso personal del sujeto pasivo en días u horas inhábiles durante los cuales se interrumpa el ejercicio de dicha actividad no tiene en este caso el carácter de irrelevante. A este respecto, no existe en el expediente prueba alguna que demuestre tal extremo; es más, de las alegaciones del reclamante se desprende precisamente lo contrario, al reivindicar la afección parcial del mismo. Como consecuencia de todo lo expuesto, no cabe sino confirmar la actuación del Servicio de Gestión en lo relativo a esta cuestión”

Hemos de señalar que la Consulta V2766-14 de 15 de octubre de 2014, se planteaba la siguiente cuestión: “El consultante es un profesional independiente colegiado que realiza funciones de asesoramiento laboral a empresas y particulares, y que incluye en sus honorarios los costes en los que incurre en los desplazamientos que realiza a visitar a clientes o en sus comparecencias en juzgados y órganos administrativos. Si las cantidades que repercute a sus clientes por los costes incurridos en tales desplazamientos formarán parte de la base imponible del IVA y si deberán declararse como rendimientos de la actividad económica en el IRPF.”  Respondiéndose que “si existen gastos producidos en el desarrollo de la actividad económica que son repercutidos al cliente, éstos formarán parte de sus rendimientos íntegros de la actividad. Ello debe distinguirse de los suplidos, que son aquellos realizados para atender a gastos que por cuenta del cliente debe satisfacer dicho profesional.

Los suplidos suponen la siguiente mecánica: gastos que corresponde realizar al cliente y que son satisfechos por el profesional previa provisión de fondos o mediante posterior reembolso.

El calificar como suplidos los gastos de desplazamiento y viaje del profesional requiere, para hacerlo viable, el cambio de sujeto productor del gasto, es decir: considerar que los gastos de viaje no los realiza el profesional que se desplaza a un determinado lugar para prestar sus servicios, sino que es quien lo contrata el «titular» del gasto por exigir la prestación de servicios en ese lugar.

Tal planteamiento no puede admitirse, ya que resulta evidente que quien produce el gasto es el profesional (es el profesional quien realiza el desplazamiento para el desarrollo de sus funciones). Cualquier otro planteamiento daría lugar a sustituir los rendimientos «íntegros» por rendimientos «netos» o «seminetos».

En conclusión, los gastos de desplazamiento y viajes en que incurre el consultante en el desarrollo de su actividad y que repercute a sus clientes tendrá la consideración de rendimientos de su actividad económica.”

 

 

CONSULTAS DE LA AGENCIA TRIBUTARIA DE CATALUÑA  

 

Consulta ATC Nº 2014/08 de 29 de mayo de 2014. La renuncia a un arrendamiento sin carácter oneroso, no tiene objeto evaluable, no estando sujeto a AJD.

 

 

SENTENCIAS Y RESOLUCIONES PARA RECORDAR

 

Consulta V0705-05 de 26/04/2005. “La entidad consultante ha recibido una factura del Registro Mercantil de Madrid correspondiente a los honorarios devengados por el registrador por la presentación de las cuentas anuales. Al haberse emitido la factura por el Registro Mercantil de Madrid, se pregunta sobre su validez a efectos de practicar la retención a cuenta del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas.”

Se responde que “la consideración de obligados a retener o ingresar a cuenta que —conforme a lo expuesto— tienen las personas jurídicas que satisfagan rentas sometidas a esta obligación es totalmente ajena a la existencia o no de factura y a su correcta o incorrecta emisión. En este punto, procede indicar que los actos de retención tributaria corresponde realizarlos a quien satisface o abona los rendimientos, quien además vendrá obligado en su momento a expedir certificación acreditativa de la retención practicada, tal como dispone el artículo 106.3 del Reglamento del Impuesto.”

 

Consulta V1196-10 de 31/05/2010 “La Unión Temporal de Empresas (UTE) consultante ha resultado adjudicataria de un contrato administrativo de concesión de obra pública. A tal efecto, subcontrató los servicios de redacción del proyecto de ejecución de la obra objeto de la concesión. Con posterioridad, sin haberse iniciado las obras de construcción, la consultante tiene intención de transmitir a otra empresa el referido contrato administrativo de concesión de obra pública.”  Se responde que “en el caso planteado en la consulta se transmite un contrato administrativo de concesión de obra pública a una empresa de nueva creación que se subrogaría en los derechos y obligaciones de la UTE consultante. Sin embargo, esta operación no se puede calificar como la transmisión de una universalidad total o parcial de bienes en el sentido anteriormente expuesto, pues el activo objeto de transmisión no tiene la capacidad de desarrollar una actividad económica autónoma por sí mismo. En efecto, parece que se trata de una mera cesión de activos sin que ello suponga la transmisión de ningún otro recurso de la consultante que permita calificar al conjunto como rama de actividad, ya que tal conjunto no existe.  En consecuencia, de acuerdo con los preceptos aludidos previamente y a falta de otros elementos de prueba, hay que concluir que la operación objeto de consulta constituye una operación sujeta al Impuesto sobre el Valor Añadido.”

 

Joaquín Zejalbo Martín

 

Lucena, a 23 de enero de 2014

 

 

IR A LA SECCIÓN NORMAS FISCALES ARTÍCULOS FISCALES Artículo publicado el 27 deenero de 2015